IRPF Datos + Supuestos PDF

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1 Plataforma Casos de Exámenes Sobre Irpf
Derecho Financiero y Tributario II (UNED)
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Casos de exámenes de convocatorias anteriores sobre el IRPF (con soluciones

actualizadas a 1 de diciembre de 2015)
Sumario con hipervínculos:
Contribuyentes
Exenciones
Imputación temporal
Rendimientos del trabajo
Rendimientos del capital inmobiliario
Rendimientos del capital mobiliario
Rendimientos de actividades económicas
Ganancias y pérdidas patrimoniales
Régimen especial de imputación de rentas inmobiliarias
Régimen especial de atribución de rentas
Integración y compensación de rentas
Mínimo personal y familiar
Deducciones en la cuota
Tributación familiar
Pagos a cuenta
Contribuyentes
Una persona del cuerpo diplomático español ha estado destinada durante once
meses del año en Sudáfrica. Precise el régimen tributario en la imposición
directa de este hecho. [Febrero 2012]
En la solución de este supuesto haremos abstracción de lo que pueda establecer el

Convenio de doble imposición que España ha firmado con Sudáfrica y nos limitaremos a
aplicar la normativa doméstica.
El artículo 10 LIRPF califica como contribuyentes del IRPF a ciertas personas que tienen
su residencia habitual en territorio extranjero. La persona del cuerpo diplomático
español destinada en Sudáfrica tendrá la consideración de contribuyente del IRPF en
virtud de la letra a) del apartado 1 de ese artículo, siempre que tenga la nacionalidad
española. La excepción de la letra a) del apartado 2 de aquel artículo nunca le será
aplicable, pues se refiere exclusivamente a personas que no sean funcionarios en activo
ni titulares de cargo o empleo oficial (esto es, al personal administrativo, técnico o de
servicios).
Al ser contribuyente con residencia en el extranjero, las escalas aplicables serán las
previstas en los artículos 63.1 y 65 LIRPF, y los tipos de gravamen de la base liquidable
del ahorro serán los previstos en el artículo 66.2 LIRPF.
[1]

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Un jugador de baloncesto, aprovechando que en la NBA se ha producido un

cierre patronal, ha percibido unas retribuciones por jugar en un equipo
español entre los meses de febrero a diciembre de 2015. Precise el régimen
tributario en la imposición directa de este hecho. [Febrero 2012]
En la solución de este supuesto haremos abstracción de lo que pueda establecer el

Convenio de doble imposición que España ha firmado con Estados Unidos y nos
limitaremos a aplicar la normativa doméstica.
Al haber permanecido más de 183 días durante el año natural en territorio español, el
jugador de baloncesto será contribuyente por el IRPF [art. 9.1.a) LIRPF].
No podrá optar por el régimen especial para trabajadores desplazados del artículo 93
LIRPF pues están excluidos los deportistas profesionales.
Exenciones
Alberto recibe una anualidad por alimentos satisfecha por su hermano en

virtud de decisión judicial. ¿Está gravada por el IRPF esa anualidad? En caso
de respuesta afirmativa, indique qué calificación merece, esto es, en qué
categoría de rentas del IRPF de Alberto se incluiría. [Septiembre 2015]
El artículo 7 LIRPF sólo contempla la exención de las anualidades por alimentos

percibidas de los padres en virtud de decisión judicial [letra k)]. Las anualidades
percibidas de un hermano quedan por lo tanto gravadas por el IRPF.
De acuerdo con el artículo 17.2.f) LIRPF, esas anualidades tendrán la consideración de

rendimientos del trabajo.
El directivo de una Sociedad Anónima ha sido despedido con una

indemnización de 90.000 €. Indique la trascendencia en el IRPF de este
hecho. [Febrero 2013]
De acuerdo con el primer párrafo de la letra e) del artículo 7 LIRPF, están exentas en el
IRPF «Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida
con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de
desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin
que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato».
De acuerdo con ese precepto, si el empleado de la Sociedad Anónima tuviera derecho a

una indemnización por despido de acuerdo con la normativa laboral, la cantidad percibida
estaría exenta hasta el importe establecido con carácter obligatorio en esta normativa. Si
los 90.000 € percibidos superan este importe, el exceso será gravado como rendimiento
del trabajo (art. 17 LIRPF).
Si la relación laboral se ha extendido durante un período superior a dos años, podría

resultar aplicable sobre el rendimiento íntegro no exento una reducción del 30 por 100
por razón del período de generación en los términos previstos en los artículos 18.2 LIRPF
[2]

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y 11.2 RIRPF. Debe tenerse presente que el rendimiento no es calificado como obtenido
de forma notoriamente irregular en el tiempo por el artículo 11.1 RIRPF. En particular,
debe señalarse que no resulta aplicable la letra f) del artículo 11.1 RIRPF, ya que la
cantidad no ha sido percibida «por la resolución de mutuo acuerdo de la relación laboral».
Si, como parece deducirse del enunciado, la relación laboral era especial de alta dirección,
se entiende por lo general que la cantidad percibida está sujeta al IRPF sin exención, toda
vez que la normativa laboral aplicable (Real Decreto 1382/1985, de 1 de agosto, por el
que se regula la relación laboral de carácter especial del personal de alta dirección) no
establece una indemnización máxima ni mínima para el supuesto de cese en la relación,
esto es, no establece una cuantía de indemnización «con carácter obligatorio»1. Ahora
bien, no faltan opiniones en contra. Así, el Profesor MARTÍN QUERALT, autor del
capítulo del manual recomendado relativo al IRPF, señala que «hay supuestos en los que
la cantidad abonada está prevista en un contrato y, pese a ello, cabe entender que debe
considerarse exenta porque la cantidad convenida pasa a integrarse en el propio
ordenamiento jurídico, al existir en el mismo una remisión expresa a la cantidad pactada
para el caso de rescisión contractual» y cita como uno de estos supuestos el de la relación
laboral de alta dirección (Manual de Derecho Tributario. Parte especial, 12.ª edición,
Aranzadi, 2015, pág.83).
Uno de los hijos de un matrimonio, de 17 años, ha trabajado en el extranjero

durante 3 meses y ha percibido 12.000 euros. ¿Qué trascendencia tiene este
hecho a efectos del IRPF? [Septiembre 2012]
Los rendimientos de trabajo percibidos por el hijo en el extranjero pueden quedar

exentos por aplicación de los artículos 7.p) LIRPF y 6 RIRPF. Estos preceptos supeditan
la exención al cumplimiento de dos condiciones que muy resumidamente pueden
describirse de la siguiente forma: 1.ª Que el trabajo se realice para una empresa o entidad
no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero; y 2.ª
Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza
idéntica o análoga a la del IRPF y no se trate de un paraíso fiscal.
La exención de esos rendimientos afecta, además, a la posibilidad de aplicar el mínimo

por descendientes por ese hijo en la declaración conjunta o en las declaraciones
individuales de los padres. En efecto, de acuerdo con el artículo 58.1 LIRPF procede
aplicar ese mínimo por cada descendiente menor de veinticinco años, siempre que
conviva con el contribuyente y no tenga rentas anuales, «excluidas las exentas»,
superiores a 8.000 euros.
1
Nota sin relevancia para la calificación del examen. De acuerdo con el artículo 11.dos del Real Decreto
citado, «El contrato podrá extinguirse por decisión del empresario mediante despido basado en el
incumplimiento grave y culpable del alto directivo, en la forma y con los efectos establecidos en el artículo
55 del Estatuto de los Trabajadores; respecto a las indemnizaciones, en el supuesto de despido declarado
improcedente se estará a las cuantías que se hubiesen pactado en el contrato, siendo en su defecto de veinte
días de salario en metálico por año de servicio y hasta un máximo de doce mensualidades».
[3]

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Susana ha sufrido lesiones no invalidantes en un accidente. Por razón de esas

lesiones ha percibido una cantidad de 3.000 € derivada de un contrato de
seguro de accidentes que tenía suscrito con la compañía aseguradora OCASO.
Indique si esta renta está gravada por el IRPF. [Septiembre 2014]
Se refiere a las indemnizaciones por daños personales derivadas de contratos de seguro

de accidentes el segundo párrafo del artículo 7.d) LIRPF. Se entiende por daños
personales los físicos, psíquicos o morales. El caso planteado se refiere a daños físicos
(lesiones) y, por lo tanto, procede examinar el contenido del párrafo señalado.
El precepto citado establece con carácter general la exención de las indemnizaciones a

que se refiere, si bien con dos limitaciones:
1.- No quedan exentas las indemnizaciones derivadas de contratos de seguro de

accidentes cuyas primas hayan podido reducir la base imponible o ser consideradas
gasto deducible por aplicación de la regla 1.ª del artículo 30.2 LIRPF. Las primas
satisfechas por Susana a la aseguradora OCASO ni han reducido la base imponible ni
han podido ser consideradas gasto deducibles por aplicación de la regla citada. Por lo
tanto, esta excepción no se aplica a nuestro caso.
2.- La exención sólo procede «hasta la cuantía que resulte de aplicar, para el daño
sufrido, el sistema para la valoración de los daños y perjuicios causados a las
personas en accidentes de circulación, incorporado como anexo en el texto refundido
de la Ley sobre responsabilidad civil y seguro en la circulación de vehículos a motor,
aprobado por el Real Decreto Legislativo 8/2004, de 29 de octubre».
En conclusión, la indemnización percibida por Susana estará exenta con el límite

cuantitativo indicado.
Imputación temporal
¿Está obligado un Notario a aplicar el criterio del devengo en el IRPF en

relación con las retribuciones de su actividad notarial o puede optar por otro
criterio de imputación temporal? [Febrero 2014]
Las retribuciones que obtiene un Notario son calificables como rendimientos de

actividades económicas (art. 27.1 LIRPF). Más concretamente, se trata de rendimientos
de una actividad profesional que se determinarán con arreglo al método de estimación
directa.
Los rendimientos de actividades económicas «se imputarán conforme a lo dispuesto en

la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las
especialidades que reglamentariamente puedan establecerse» [art. 14.1.b) LIRPF].
El artículo 7.2 RIRPF establece a este respecto lo siguiente:
 Los contribuyentes que desarrollen actividades económicas y que deban

cumplimentar sus obligaciones contables y registrales de acuerdo con lo previsto en
los apartados 3, 4, 5 y 6 del artículo 68 RIRPF podrán optar por el criterio de cobros
[4]

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y pagos para imputar temporalmente los ingresos y gastos de todas sus actividades
económicas (apartado 1.º).
 Esta regla no será de aplicación si el contribuyente desarrollase alguna actividad
económica por la que debiera cumplimentar sus obligaciones contables y registrales
de acuerdo con lo previsto en el artículo 68.2 RIRPF o llevase contabilidad de acuerdo
a lo previsto en el Código de Comercio (apartado 3.º).
El artículo 68.5 RIRPF se refiere a las obligaciones registrales de «Los contribuyentes

que ejerzan actividades profesionales cuyo rendimiento se determine en método de
estimación directa, en cualquiera de sus modalidades».
En consecuencia, el Notario podrá optar por el criterio de cobros y pagos siempre que no
concurra alguna de las circunstancias señaladas en el apartado 3.º del artículo 7.2 RIRPF.
Una persona física, que es profesional, ha cobrado en 2015 el 25% de los

honorarios de un asunto que le ha ocupado varios años. El resto lo cobrará en
los próximos tres años. ¿Qué trascendencia tienen estos hechos a efectos del
IRPF? [Septiembre 2012]
Los rendimientos obtenidos por el cónyuge profesional merecen la calificación de

rendimientos de actividades económicas (art. 27.1 LIRPF).
El importe de estos rendimientos se determinará por el método de estimación directa

(normal o simplificada). Pese a tratarse de honorarios derivados de un asunto que ha
ocupado varios años, no resulta aplicable la reducción prevista en el artículo 32.1 LIRPF,
dado que, según el último párrafo de este precepto, «No resultará de aplicación esta
reducción a aquellos rendimientos que, aun cuando individualmente pudieran derivar de
actuaciones desarrolladas a lo largo de un período que cumpliera los requisitos
anteriormente indicados, procedan del ejercicio de una actividad económica que de
forma regular o habitual obtenga este tipo de rendimientos».
En cuanto a la imputación temporal, el artículo 14.1.b) LIRPF establece que «Los

rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la
normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades
que reglamentariamente puedan establecerse».
De acuerdo con el artículo 7.2 RIRFP (en relación con el art. 68.5 RIRPF), el profesional
podrá optar por el criterio de cobros y pagos para imputar temporalmente los ingresos y
gastos de la actividad económica. De optar por este criterio, en 2015 sólo deberá imputar
el importe de los honorarios que ha percibido (el 25% del total).
Si no opta por el señalado criterio de caja, deberá aplicar los criterios de imputación
temporal previstos en la LIS [artículos 14.1.b) LIRPF y 7.1 RIRPF].
De acuerdo con el artículo 11.4 LIS «En el caso de operaciones a plazos o con precio
aplazado, las rentas se entenderán obtenidas proporcionalmente a medida que se
efectúen los correspondientes cobros, excepto que la entidad decida aplicar el criterio
del devengo». El mismo precepto señala que se consideran operaciones a plazos o con
[5]

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precio aplazado «aquellas cuya contraprestación sea exigible, total o parcialmente,

mediante pagos sucesivos o mediante un solo pago, siempre que el período transcurrido
entre el devengo y el vencimiento del último o único plazo sea superior al año».
Si el sujeto decide aplicar el criterio del devengo, el ingreso se deberá computar en el

período o períodos impositivos en que se produzca la corriente real de servicios que ese
ingreso representa.
En 2015 Fermín percibe unos rendimientos del trabajo que fueron exigibles
en 2014 ("atrasos"). ¿A qué período impositivo del IRPF debe imputar esos
rendimientos? [Septiembre 2014]
Al hablarse de “atrasos” parece claro que el retraso en el pago no se ha producido por

encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a la percepción
de los rendimientos o su cuantía. Resulta aplicable entonces el primer inciso del artículo
14.2.b) LIRPF. De acuerdo con este inciso, los rendimientos derivados del trabajo que se
perciben en períodos impositivos distintos a aquellos en que fueron exigibles debido a
circunstancias justificables no imputables al contribuyente se imputarán a los períodos
impositivos en que fueron exigibles. Por lo tanto en nuestro caso, si se da la circunstancia
señalada, Fermín deberá imputar esos rendimientos al período impositivo de 2014.
El precepto citado añade que «La autoliquidación se presentará en el plazo que media
entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones
por el impuesto». Si los atrasos se perciben una vez terminado el plazo de la declaración
del IRPF 2014, Fermín tendría que presentar una autoliquidación complementaria antes
del término de presentación del IRPF 2015. El precepto citado aclara que la presentación
de esta autoliquidación complementaria no llevará aparejada ni sanciones, ni intereses de
demora, ni recargo alguno.
Rendimientos del trabajo
Alberto recibe una anualidad por alimentos satisfecha por su hermano en

virtud de decisión judicial. ¿Está gravada por el IRPF esa anualidad? En caso
de respuesta afirmativa, indique qué calificación merece, esto es, en qué
categoría de rentas del IRPF de Alberto se incluiría. [Septiembre 2015]
Solución.
Un grupo musical ha sido contratado para dar un concierto en un festival

celebrado en Madrid. Cada uno de los miembros del grupo ha percibido
100.000 € por la actuación. Precise el régimen tributario en el IRPF de estos
hechos. [Febrero 2013]
La relación establecida entre el organizador del festival y el grupo musical será calificable
[6]

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a buen seguro como una relación laboral especial de artistas en espectáculos públicos2.
De acuerdo con el artículo 17.2.j) LIRPF tienen la consideración de rendimientos del
trabajo «Las retribuciones derivadas de relaciones laborales de carácter especial».
Ahora bien, el artículo 17.3 LIRPF añade que cuando los rendimientos derivados de la
relación laboral de los artistas en espectáculos públicos, entre otros, «supongan la
ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno
de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o
servicios» se calificarán como rendimientos de actividades económicas.
En el caso planteado debería analizarse, por lo tanto, si se ha procedido por el grupo a la

«ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno
de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o
servicios», en particular, con la finalidad de actuar en el festival. Si se entiende que ha
sido así, el rendimiento percibido será calificable como rendimiento de actividades
económicas. En caso contrario, será calificable como rendimiento del trabajo.
Pedro satisface una retribución en especie a Juan, uno de sus empleados,

detrayendo del sueldo dinerario de este el importe del correspondiente ingreso
a cuenta. ¿Debe Juan sumar el ingreso a cuenta a la retribución en especie que
percibe al determinar el rendimiento del trabajo en su declaración del IRPF?
[Febrero 2015]
De acuerdo con el artículo 43.2 LIRPF, al valor de la retribución en especie «se

adicionará el ingreso a cuenta, salvo que su importe hubiera sido repercutido al
perceptor de la renta». En el caso planteado el importe del ingreso a cuenta se ha
repercutido a Juan. En consecuencia, Juan no deberá sumar este ingreso al determinar su
rendimiento del trabajo.
Una persona física se ha acogido a un plan de jubilación anticipada de su

empresa. Ha recibido, como indemnización, la cantidad correspondiente a
cincuenta días por año trabajado. ¿Qué trascendencia tienen estos datos en el
IRPF? [Febrero 2013]
Las cantidades percibidas por el trabajador como consecuencia de la jubilación anticipada

son rendimientos del trabajo personal (art. 17.1 LIRPF). No resulta aplicable ninguna
exención. En particular, no resulta aplicable la exención prevista por el artículo 7.e)
LIRPF, al no tratarse de un despido o cese del trabajador.
En relación con la posible aplicación de la reducción del 30% por irregularidad prevista
2
Nota sin relevancia para la calificación del examen. Según el artículo 1.2 del Real Decreto 1435/1985, de
1 de agosto, por el que se regula la relación laboral especial de los artistas en espectáculos públicos, «Se
entiende por relación especial de trabajo de los artistas en espectáculos públicos la establecida entre un
organizador de espectáculos públicos o empresario y quienes se dediquen voluntariamente a la prestación
de una actividad artística por cuenta, y dentro del ámbito de organización y dirección de aquéllos, a cambio
de una retribución».
[7]

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en el artículo 18.2 LIRPF deben hacerse las siguientes observaciones:
a) La aplicación de la reducción está supeditada en todo caso a que la prestación no se

perciba en forma de renta (art. 18.1 LIRPF).
b) Cabe entender que las cantidades son satisfechas por la resolución de mutuo acuerdo
de la relación laboral y que, por lo tanto, se considerarán obtenidas de forma
notoriamente irregular en el tiempo de acuerdo con el artículo 12.1.f) RIRPF. En
consecuencia, si el rendimiento se imputa en un solo período impositivo (art. 18.2
LIRPF, primer párrafo in fine) se podrá aplicar la reducción.
c) Alternativamente, podría aplicarse la reducción si se entiende que el rendimiento tiene
un período de generación superior a dos años. A estos efectos deberá tenerse en cuenta
la duración de la relación laboral y la vinculación de la retribución a esa duración3.
Una persona física fue empleada de una SA hasta el mes de julio de 2015. En
2012 había percibido de la SA opciones de compra sobre acciones de la propia
SA por un precio de 1 millón de euros. Ejercita las opciones en noviembre de
2015, cuando el valor de mercado de las acciones es de 1,7 millones de euros.
Precise el régimen tributario en la imposición directa de estos hechos:
[Febrero 2013]
La entrega de opciones de compra de acciones de la sociedad empleadora a sus

trabajadores constituye un rendimiento del trabajo personal para estos (art. 17.1 LIRPF).
Esta entrega quedará exenta si se entiende aplicable el artículo 42.3.f) LIRPF,
desarrollado por el artículo 43 RIRPF.
El rendimiento del trabajo derivado de estas opciones sobre acciones se devenga en el

momento en el que el trabajador ejercite sus derechos de opción, en este caso en el
ejercicio 2015, por la diferencia entre el valor de cotización de las acciones el día del
ejercicio (1,7 millones de euros) y la cantidad satisfecha por el empleado beneficiario (1
millón de euros).
La aplicación de la reducción del 30% por irregularidad prevista en el artículo 18.2 LIRPF
está supeditada al hecho de que los rendimientos se hayan generado en un período
superior a dos años. A estos efectos, el apartado 4 de la disposición transitoria vigésima
quinta de la LIRPF exige que las opciones de compra se ejerciten transcurridos más de
dos años desde su concesión, si, además, no se conceden anualmente.
3
Nota sin relevancia para la calificación del examen. En relación con este requisito, la Dirección General
de Tributos ha entendido lo siguiente en consultas como la V1278-12 (13/6/2012): «Respecto a la existencia
de dicho período, procede señalar que para su apreciación se exige que el rendimiento al que se aplique
esté vinculado a la existencia de ese período superior a dos años, es decir, resulta necesaria la existencia
de un período de tiempo pasado al que pueda vincularse. Para ello resulta necesaria la vinculación del
propio rendimiento con una antigüedad en la empresa (como mínimo) por ese período y que la regulación
que lo establezca (norma, convenio, pacto o contrato) supere también el período superior a dos años
exigido por la normativa del Impuesto. Cumpliéndose esa doble condición se entiende que el período de
generación del rendimiento es superior a dos años y, por tanto, resulta de aplicación la reducción del 40
por 100, siempre y cuando no se trate de retribuciones que se obtengan de forma periódica o recurrente».
[8]

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Fermín y la empresa para la que trabajaba han puesto fin de mutuo acuerdo a
la relación laboral. Por esta resolución del contrato la empresa satisface
10.000 € a Fermín. ¿Disfruta este rendimiento de alguna reducción por
irregularidad en el IRPF? [Febrero 2015]
De acuerdo con el artículo 18.2 LIRPF, se aplica un 30 por ciento de reducción, «en el
caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2 a) de esta Ley
que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se
califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el
tiempo». Por lo tanto, el rendimiento al que se refiere el supuesto puede disfrutar de esa
reducción en dos casos:
a) Si tuviera un período de generación superior a dos años. No parece que esta

circunstancia concurra. La cantidad percibida ha sido el fruto de un pacto entre Fermín
y la empresa y no cabe hablar, en consecuencia, de un “período de generación”. Parece
indiferente a estos efectos, en suma, que la relación laboral se haya prolongado por
un período superior a dos años o que no haya sido así.
b) Si se calificara reglamentariamente como obtenido de forma notoriamente irregular
en el tiempo. Esta circunstancia sí concurre. De acuerdo con el artículo 12.1.f) RIRPF,
a efectos de la aplicación de la reducción prevista en el artículo 18.2 de la Ley del
Impuesto, se consideran rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente
irregular en el tiempo, cuando se imputen en un único período impositivo, las
«cantidades satisfechas por la empresa a los trabajadores por la resolución de mutuo
acuerdo de la relación laboral».
Una persona física ha percibido una prestación procedente de un fondo de

pensiones en forma de capital (y no en forma de renta). Determine qué
calificación merece esta renta (es decir, en qué categoría de rentas del
impuesto se incluye) y si resulta aplicable sobre ella alguna reducción.
[Septiembre 2013]
La prestación percibida de un fondo de pensiones es un rendimiento del trabajo según el

artículo 17.2.a), 3.ª, LIRPF.
No resulta aplicable ninguna de las reducciones previstas en el artículo 18 LIRPF. El

apartado 2 de este artículo se refiere a «rendimientos íntegros distintos de los previstos
en el artículo 17.2 a)» y el apartado 3 se refiere a las «prestaciones establecidas en el
artículo 17.2.a) 1.ª y 2.ª».
Sí resultará aplicable, en cambio, la reducción prevista en el artículo 20 LIRPF.
Una persona física trabaja en 2015 para una compañía de venta de productos
informáticos. Además del sueldo, utiliza un vehículo proporcionado por la
empresa. ¿Qué trascendencia tienen estos datos en el IRPF? [Febrero 2012]
El sueldo constituye un rendimiento del trabajo, de acuerdo con el artículo 17.1.a) LIRPF.
La utilización del vehículo de la empresa constituye un rendimiento del trabajo en

[9]

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especie cuando se destine a «fines particulares» (art. 42.1 LIRPF). No lo será si se destina
al desarrollo de la actividad laboral.
Si se trata de una retribución en especie, se valorará de acuerdo con lo previsto en la letra

b) del artículo 43.1.1.º LIRPF: el 20 por 100 anual del coste de adquisición (incluidos los
tributos que graven la operación) para la compañía o, si el vehículo no es propiedad de la
compañía, el 20 por 100 anual del valor de mercado que correspondería al vehículo si
fuese nuevo. La valoración resultante se podrá reducir hasta en un 30 por ciento cuando
se trate de vehículos considerados eficientes energéticamente, en los términos y
condiciones que se determinen reglamentariamente.
A dicho valor se adicionará el ingreso a cuenta, salvo que su importe hubiera sido
repercutido al trabajador (art. 43.2 LIRPF).
En 2015 Fermín percibe unos rendimientos del trabajo que fueron exigibles
en 2014 ("atrasos"). ¿A qué período impositivo del IRPF debe imputar esos
rendimientos?
Solución.
Rendimientos del capital inmobiliario
Juan ha constituido un derecho de usufructo sobre un bien inmueble de su

propiedad en favor de Eugenio por un precio de 20.000 €. ¿Qué calificación
merece la renta que se deriva de esta operación en el IRPF de Juan? [Febrero
2014]
Según el artículo 22.1 LIRPF, los rendimientos obtenidos por el titular de un bien
inmueble por la constitución o cesión de derechos reales de uso o disfrute merece la
calificación de rendimiento íntegro de capital inmobiliario.
Alberto ha constituido un derecho de usufructo vitalicio sobre un terreno de

su propiedad a favor de Rodrigo por un precio de 180.000€. Precise la
trascendencia a efectos del IRPF de estos datos. [Septiembre 2012]
La retribución percibida por Alberto merece la calificación de rendimiento de capital

inmobiliario. En efecto, de acuerdo con el artículo 22.1 LIRPF, «Tendrán la
consideración de rendimientos íntegros procedentes de la titularidad de bienes inmuebles
rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven
del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute
sobre aquéllos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza».
En la cuantificación de ese rendimiento debe tenerse en cuenta la reducción del 30 por

100 prevista en los artículos 23.3 LIRPF y 15 RIRPF. El artículo 15.1.c) RIRPF recoge
entre los rendimientos de capital inmobiliario que se consideran obtenidos de forma
notoriamente irregular en el tiempo los «obtenidos por la constitución o cesión de
derechos de uso o disfrute de carácter vitalicio». En consecuencia, si estos ingresos se
[10]

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imputan en un único período impositivo (como señala el art. 23.3 LIRPF y el primer
párrafo del art. 15.1 RIRPF), resultará aplicable la reducción.
Una persona física ha constituido un derecho de superficie durante cuarenta

años. Percibirá una contraprestación dineraria en cinco plazos durante los
cinco primeros años. Determine qué calificación merece esta renta (es decir,
en qué categoría de rentas del impuesto se incluye) y si resulta aplicable sobre
ella alguna reducción. [Septiembre 2013]
El derecho de superficie es un derecho real sobre bienes inmuebles. Los rendimientos

derivados de la constitución de derechos o facultades de uso o disfrute sobre bienes
inmuebles son calificados por el artículo 22.1 LIRPF como rendimientos de capital
inmobiliario. Esta es por lo tanto la calificación que merece la renta señalada.
El artículo 23.3 LIRPF establece que los rendimientos con un período de generación
superior a dos años se reducirán en un 30 por ciento. Ahora bien, será necesario a estos
efectos que los rendimientos se imputen en un único período impositivo.
En el caso planteado no parece posible imputar todos los rendimientos en un solo período
impositivo. De acuerdo con el artículo 14.1.a) LIRPF, los rendimientos del capital deben
imputarse al período impositivo en que sean exigibles. La aplicación de la regla especial
del artículo 14.2.d) LIRPF llevaría a una solución similar.
Al no ser posible imputar los rendimientos en un único período impositivo, la reducción

no resulta aplicable.
Pedro ha arrendado un terreno de su propiedad a una sociedad. ¿Puede Pedro

deducir alguna cantidad por la amortización del terreno en la determinación
del rendimiento neto del capital inmobiliario? [Septiembre 2015]
No es posible. De acuerdo con el artículo 23.1.b) LIRPF, para la determinación de los

rendimientos netos del capital inmobiliario son deducibles las cantidades destinadas a la
amortización del inmueble, siempre que respondan a su depreciación efectiva. Tratándose
de inmuebles, «se entiende que la amortización cumple el requisito de efectividad si no
excede del resultado de aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores:
el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir el valor del suelo».
Una persona física ha declarado como gasto el coste de las obras de un

edificio que tiene arrendado. Las obras han consistido en reforzar los
cimientos del edificio y cambiar completamente el tejado. Precise el régimen
tributario en la imposición directa de estos datos. [Febrero 2012]
Supondremos que no se cumplen las condiciones previstas en el artículo 27.2 LIRPF y

que, por lo tanto, el arrendamiento genera rendimientos de capital inmobiliario y no
rendimientos de actividades económicas.
Son deducibles para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario
«Todos los gastos necesarios para la obtención de los rendimientos» [art. 23.1.a) LIRPF
[11]

lOMoARcPSD|3103909
y primer párrafo del art. 13 RIRPF].
Merecen esa calificación los gastos de conservación y reparación. De acuerdo con la letra
a) del artículo 13 RIRPF, tienen la consideración de gastos de reparación y conservación
«Los efectuados regularmente con la finalidad de mantener el uso normal de los bienes
materiales, como el pintado, revoco o arreglo de instalaciones», así como «Los de
sustitución de elementos, como instalaciones de calefacción, ascensor, puertas de
seguridad u otros».
El artículo 13 RIRPF aclara que no serán deducibles por este concepto «las cantidades
destinadas a ampliación o mejora». Cabe considerar como ampliaciones o mejoras las
que redundan, bien en un aumento de la capacidad o habitabilidad del inmueble (art. 55.1
RIRPF), bien en un alargamiento de su vida útil.
Si las obras a las que se refiere el supuesto merecen la calificación de gastos de

conservación o reparación serán fiscalmente deducibles en el ejercicio en que se realicen,
con el límite previsto en el artículo 23.1.a), 1.º, LIRPF. En el caso más probable de que
las obras constituyan mejoras, su importe se considerará mayor valor de adquisición del
inmueble, amortizable en los términos previstos en la letra b) del artículo 23.1 LIRPF y
en el artículo 14 RIRPF.
Una persona física ha tenido arrendado un inmueble durante seis meses. A

pesar de intentar arrendarlo durante el resto del año (incluso mediante
anuncios en prensa), no lo ha logrado. Ha satisfecho unos gastos de
comunidad de 1.000 € en cada uno de los doce meses del año. Indique la
trascendencia en el IRPF de estos hechos. [Febrero 2013]
Los rendimientos derivados del arrendamiento del inmueble merecerán la calificación de

rendimientos del capital inmobiliario. De acuerdo con el artículo 27.2 LIRPF, sólo se
entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica
cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato
laboral y a jornada completa.
No cabe duda de que el coste de la comunidad correspondiente a los seis meses en que el
inmueble ha estado arrendado será uno de los gastos fiscalmente deducibles en la
determinación del rendimiento del capital inmobiliario, de acuerdo con el artículo 23.1.a)
LIRPF.
En cuanto a los seis meses en el que el inmueble no ha estado arrendado, caben las tres
soluciones siguientes:
a) Dado que se ha intentado arrendar (incluso mediante anuncios en prensa), cabe

entender que los gastos generados (los gastos de comunidad correspondientes a esos
seis meses y el coste de los anuncios, por ejemplo) son fiscalmente deducibles en la
determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario y que no procede
imputación de rentas inmobiliarias por ese período.
b) Dado que el inmueble no ha estado efectivamente arrendado, los gastos
correspondientes a esos seis meses no serán fiscalmente deducibles y procederá la
[12]

lOMoARcPSD|3103909
imputación proporcional de rentas inmobiliarias por ese período (art. 85.1 LIRPF).
c) Algunos gastos directamente vinculados con la futura obtención de rendimientos
serán fiscalmente deducibles en la determinación de los rendimientos de capital
inmobiliario, mientras que los gastos fijos y habituales (como los gastos de
comunidad) no serán deducibles, procediendo además la imputación de rentas
inmobiliarias por esos seis meses4.
Por lo demás, si el inmueble arrendado fuera una vivienda, sería aplicable la reducción
del 60 por ciento del rendimiento neto positivo prevista en artículo 23.2 LIRPF.
Rendimientos del capital mobiliario
Pedro ha percibido 2.000 € en concepto de prima de asistencia a una Junta de

la Sociedad de la que es accionista. ¿Cómo tributa esta prima en el IRPF de
Pedro? [Febrero 2014]
Las primas de asistencia a juntas constituyen un rendimiento de capital mobiliario

obtenido por la participación en los fondos propios de la Sociedad, según el artículo
25.1.a) LIRPF.
Una persona física tiene unas cuentas bancarias y una cartera de valores en
un banco residente en Suiza. Los intereses que ha percibido de las cuentas
bancarias han soportado una retención del 35% en Suiza. Indique el
tratamiento tributario en la imposición directa de estos hechos [Febrero 2013]
Supondremos que la persona física es residente en territorio español porque, de no ser así,
la posesión de cuentas y valores en un banco suizo y la obtención de intereses por esas
cuentas carecerían de relevancia a efectos fiscales en España.
Siendo la persona física residente en España, estará obligada a tributar por la totalidad de
su patrimonio neto «con independencia del lugar donde se encuentren situados los bienes
o puedan ejercitarse los derechos» en el Impuesto sobre el Patrimonio [art. 5.1.a) LIP], y
4
Nota sin relevancia para la calificación del examen. Esta es la solución adoptada por la Dirección General
de Tributos en consultas como la 1201-01 (19/6/2001) o la V0770-09 (14/4/2009): «este Centro viene
manteniendo como criterio interpretativo que, conceptualmente, los gastos de conservación y reparación
efectuados en un piso con la finalidad de volver a alquilarlo tendrán la consideración de deducibles para
la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario, si bien procede matizar aquí que esta
deducibilidad no ampara las adquisiciones de mobiliario y electrodomésticos, cuya incidencia en el
rendimiento neto se producirá a través de las amortizaciones./ Ahora bien, para que opere el citado criterio
interpretativo resulta necesaria la existencia de una correlación entre esos gastos de conservación y
reparación y los ingresos derivados del posterior arrendamiento del inmueble o, en su caso, de la posterior
constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute del mismo. Lo anterior comporta que las
reparaciones y actuaciones de conservación efectuadas vayan dirigidas exclusivamente a la futura
obtención de rendimientos del capital inmobiliario (a través del arrendamiento o de la constitución o
cesión de derechos de uso y disfrute) y no al disfrute, siquiera temporal, del inmueble por el titular./ […]
Por lo que se refiere a los gastos fijos y habituales que produce el inmueble (comunidad, luz, IBI, etc.), su
deducibilidad (debido a la necesaria correlación de los gastos con los ingresos) sólo operará respecto a
la parte del período impositivo en que el inmueble se encuentre alquilado».
[13]

lOMoARcPSD|3103909
por su renta “mundial” en el IRPF (art. 2 LIRPF).
Para evitar la doble imposición, tanto en lo que refiere al Impuesto sobre el Patrimonio
como en lo que se refiere al IRPF, debería tenerse en cuenta el Convenio para evitar la
doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio entre el
Estado Español y la Confederación Suiza5. En las líneas que siguen prescindiremos del
contenido de este Convenio y nos limitaremos a aplicar la normativa doméstica.
En lo que se refiere al Impuesto sobre el Patrimonio, podrá practicar, por razón de los
bienes que radiquen y derechos que pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse fuera de
España, la deducción en cuota a que se refiere el artículo 32 LIP. De acuerdo con este
precepto podrá deducir la menor de las dos cantidades siguientes
 El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero, por razón de gravamen de carácter

personal que afecte a los elementos patrimoniales computados en el Impuesto.
 El resultado de aplicar el tipo medio efectivo del Impuesto a la parte de base liquidable
gravada en el extranjero.
En lo que se refiere al IRPF, los intereses percibidos serán calificables como rendimientos
del capital mobiliario derivados de la cesión a terceros de capitales propios (art. 25.2
LIRPF) que se integrarán en la renta del ahorro [art. 46.a) LIRPF]. Por otro lado, resultará
aplicable la deducción por doble imposición internacional prevista en el artículo 80
LIRPF. De acuerdo con este precepto, el contribuyente podrá deducir en cuota el importe
efectivo de lo satisfecho en el extranjero, con el límite del resultado de aplicar el tipo
medio efectivo de gravamen a la parte de base liquidable gravada en el extranjero.
Rendimientos de actividades económicas
Un grupo musical ha sido contratado para dar un concierto en un festival

celebrado en Madrid. Cada uno de los miembros del grupo ha percibido
100.000 € por la actuación. Precise el régimen tributario en el IRPF de estos
Solución.
Una persona física ha decidido quedarse con una de las edificaciones cuya
construcción ha promovido para utilizarla como vivienda durante los fines de
semana. El valor de mercado de esa vivienda es de 100.000 €. ¿Qué
trascendencia tienen estos datos a efectos del IRPF? [Febrero 2012]
La actividad de promoción inmobiliaria constituye una actividad económica cuyos
5
Nota sin relevancia para la calificación del examen. En relación con los intereses percibidos, debería
también tenerse en cuenta el Acuerdo entre la Comunidad Europea y la Confederación Suiza relativo al
establecimiento de medidas equivalentes a las previstas en la Directiva 2003/48/CE del Consejo en materia
de fiscalidad de los rendimientos del ahorro en forma de pago de intereses.
[14]

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rendimientos se declaran en el IRPF de acuerdo con las reglas establecidas en los artículos
27 y siguientes de la LIRPF.
En cuanto a la edificación que conserva como vivienda ocasional debe tenerse en cuenta
lo previsto en el artículo 28.4 LIRPF. De acuerdo con este precepto, en caso de
autoconsumo «Se atenderá al valor normal en el mercado de los bienes o servicios objeto
de la actividad». En consecuencia, el contribuyente deberá incluir entre los rendimientos
de su actividad económica el valor de mercado de esa vivienda (100.000 €), menos el
coste que ha tenido por construirla.
Por otro lado, al tratarse de una vivienda ocasional y no la habitual, procederá la

imputación de rentas inmobiliarias conforme al régimen especial previsto en el artículo
85 LIRPF. De acuerdo con este precepto, tendrá la consideración de renta imputada la
cantidad que resulte de aplicar el 2 por ciento al valor catastral o el 1,1 por ciento si el
valor catastral ha sido revisado en el período impositivo o en los diez períodos impositivos
anteriores.
Javier, promotor inmobiliario, ha decidido quedarse con una de las

edificaciones cuya construcción ha promovido para utilizarla como vivienda
durante los fines de semana. El valor de mercado de esa vivienda es de
100.000 €. ¿Qué trascendencia tiene esta operación en relación con el
rendimiento de la actividad económica de Javier en el IRPF? [Febrero 2015]
De acuerdo con el primer párrafo del artículo 28.4 LIRPF, «Se atenderá al valor normal
en el mercado de los bienes o servicios objeto de la actividad, que el contribuyente […]
destine al uso o consumo propio». En consecuencia, Javier deberá sumar los 100.000 €
al resto de los rendimientos que derivan de su actividad empresarial.
Javier utiliza un coche para los desplazamientos que tiene que realizar en el
ejercicio de su actividad empresarial. En los días festivos utiliza el mismo
coche para sus necesidades privadas, ajenas a la actividad empresarial.
¿Puede Javier deducir algún gasto por la amortización de ese coche en el
IRPF? [Febrero 2014]
El segundo párrafo del artículo 29.2 LIRPF señala que «Reglamentariamente se

determinarán las condiciones en que, no obstante su utilización para necesidades
privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante, determinados elementos
patrimoniales puedan considerarse afectos a una actividad económica».
El artículo 22.4 RIRPF establece que se consideran utilizados para necesidades privadas
de forma accesoria y notoriamente irrelevante «los bienes del inmovilizado adquiridos y
utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal
del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio
de dicha actividad».
Ahora bien, el mismo precepto añade que esta regla «no será de aplicación a los
automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores, motocicletas, aeronaves o
embarcaciones deportivas o de recreo» con ciertas salvedades (vehículos mixtos
[15]

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destinados al transporte de mercancías; vehículos destinados a la prestación de servicios

de transporte de viajeros mediante contraprestación; vehículos destinados a la prestación
de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación; vehículos
destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes
comerciales; vehículos destinados a ser objeto de cesión de uso con habitualidad y
onerosidad).
Por lo tanto, con las salvedades indicadas, los coches que se utilizan para necesidades
privadas no pueden considerarse afectos a la actividad económica, aunque esa
utilización para necesidades privadas sea accesoria y notoriamente irrelevante.
Juan ha organizado una guardería para los hijos de sus empleados en un local
de su propiedad. ¿Puede Juan deducir la amortización del local en la
determinación del rendimiento de su actividad económica en el IRPF?
[Septiembre 2014]
Supongamos que Juan determina el rendimiento de su actividad económica a través del

régimen de estimación directa. En este régimen el rendimiento se calcula en lo sustancial
de acuerdo con las normas del Impuesto sobre Sociedades, según el artículo 28.1 LIRPF.
Estas normas establecen la deducibilidad de las amortizaciones de los elementos del
activo fijo. Por lo tanto, la amortización del local a que se refiere el supuesto será
deducible en la medida en que ese local esté afecto (esto es, se destine) a la actividad
económica.
De acuerdo con el artículo 29.1.b) LIRPF, se consideran elementos patrimoniales afectos

a una actividad económica «Los bienes destinados a los servicios económicos y
socioculturales del personal al servicio de la actividad». El local en el que se organiza la
guardería puede considerarse un bien destinado a los servicios socioculturales de los
trabajadores.
En conclusión, Juan podrá deducir la amortización del local en la determinación del

rendimiento de su actividad económica.
¿Está obligado un Notario a aplicar el criterio del devengo en el IRPF en

relación con las retribuciones de su actividad notarial o puede optar por otro
criterio de imputación temporal? [Febrero 2014]
Solución.
Una persona física, que es profesional, ha cobrado el 25% de los honorarios

de un asunto que le ha ocupado varios años. El resto lo cobrará en los
próximos tres años. ¿Qué trascendencia tienen estos hechos a efectos del
IRPF? [Septiembre 2012]
Solución.
[16]

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Ganancias y pérdidas patrimoniales
Un empresario persona física cede su posición contractual como arrendatario

de un local de negocio a otro empresario por un precio de 20.000 €. ¿Cómo
se califica la renta que obtiene el primer empresario al ceder el contrato de
arrendamiento? Dicho de otro modo, ¿en qué categoría de renta del IRPF se
incluye? [Febrero 2015]
La renta derivada del traspaso se califica como ganancia o pérdida patrimonial de acuerdo
con el artículo 33.1 LIRPF, toda vez que se pone de manifiesto una variación en el valor
del patrimonio con ocasión de una alteración en la composición de éste y esta variación
no se califica por la LIRPF como rendimiento. Confirma esta calificación el artículo
37.1.f) LIRPF, que establece una regla específica de valoración de la ganancia o pérdida
patrimonial para los casos de traspaso.
Debe aclararse que no resulta de aplicación al supuesto el artículo 15.1.a) RIRPF. Este
precepto señala que los importes obtenidos por el traspaso o la cesión del contrato de
arrendamiento de locales de negocio se consideran obtenidos de forma notoriamente
irregular en el tiempo cuando se imputen en un único período impositivo «A efectos de la
aplicación de la reducción prevista en el artículo 23.3 de la Ley del Impuesto». El artículo
23.3 LIRPF regula las reducciones por irregularidad aplicables en relación con los
rendimientos del capital inmobiliario. De acuerdo con el artículo 22.1 LIRPF, «Tendrán
la consideración de rendimientos íntegros procedentes de la titularidad de bienes
inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los
que se deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades
de uso o disfrute sobre aquéllos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza». De
todos estos preceptos se deduce que el artículo 15.1.a) RIRPF se está refiriendo a los
rendimientos que, por razón del traspaso, pueda percibir el propietario del inmueble (o el
titular de un derecho real sobre el inmueble, en su caso), y no al importe que percibe el
arrendatario-cedente.
Tampoco resulta aplicable el artículo 25.4.c) LIRPF, que califica como rendimientos de
capital mobiliario, entre otros, «los procedentes del subarrendamiento percibidos por el
subarrendador». En el caso planteado no tiene lugar un subarrendamiento, toda vez que
el arrendatario cede su posición como tal a otra persona.
Juan, usufructuario de un bien inmueble, transmite su derecho de usufructo a

Pedro. ¿Se califica como rendimiento de capital inmobiliario la renta obtenida
por Juan en esta operación? [Septiembre 2015]
El artículo 21.1 LIRPF, relativo a todos los rendimientos de capital, señala que tendrán
esta calificación «la totalidad de las utilidades o contraprestaciones, cualquiera que sea
su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que provengan, directa o
indirectamente, de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya titularidad
corresponda al contribuyente y no se hallen afectos a actividades económicas realizadas
por éste». Ahora bien, en su segundo párrafo ese precepto señala que «las rentas
derivadas de la transmisión de la titularidad de los elementos patrimoniales, aun cuando
[17]

lOMoARcPSD|3103909
exista un pacto de reserva de dominio, tributarán como ganancias o pérdidas

patrimoniales, salvo que por esta ley se califiquen como rendimientos del capital».
La LIRPF sólo califica como rendimientos de capital mobiliario las rentas derivadas de
la transmisión de la titularidad de elementos patrimoniales en el caso de los activos
representativos de la captación y utilización de capitales ajenos (art. 25.2 LIRPF).
El artículo 22.1 LIRPF restringe la calificación de rendimientos de capital inmobiliario a

aquellos «procedentes de la titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de
derechos reales que recaigan sobre ellos». En nuestro caso, la renta no procede de la
titularidad de esos bienes o derechos, sino de la transmisión íntegra y definitiva de uno
de los derechos citados en ese precepto.
La renta debe calificarse por lo tanto como ganancia o pérdida patrimonial. De acuerdo
con el artículo 33.1 LIRPF, son ganancias y pérdidas patrimoniales «las variaciones en
el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de
cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen
como rendimientos». El artículo 37 LIRPF, que contiene normas específicas de
valoración de ciertas ganancias o pérdidas patrimoniales, se refiere en su letra k) a los
casos en que «el titular de un derecho real de goce o disfrute sobre inmuebles efectúe su
transmisión».
En suma, la renta obtenida por Juan merece la calificación de ganancia patrimonial, al

transmitirse íntegramente y de forma definitiva el derecho real de uso y disfrute que le
pertenecía. Cosa distinta sucedería si Juan se limitarse a arrendar el inmueble
usufructuado o si fuera el propietario el que constituyese el derecho real de usufructo en
favor de Pedro.
Rodrigo ha cedido su derecho de usufructo a Juan por 200.000€. Precise la

trascendencia a efectos del IRPF de este hecho. [Septiembre 2012]
La renta derivada de la transmisión del derecho real de usufructo realizada por Rodrigo a
Juan constituye una ganancia o pérdida patrimonial de acuerdo con el artículo 33.1
LIRPF, según el cual «Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor
del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier
alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como
rendimientos». Puede verse, en este sentido, la argumentación desarrollada en la solución
del caso anterior.
El importe de la ganancia o pérdida patrimonial será la diferencia entre los valores de

adquisición y de transmisión del derecho. En relación con el valor de adquisición debe
tenerse en cuenta lo previsto en el artículo 37.1.k) LIRPF. De acuerdo con el precepto
citado, el precio de adquisición se minorará de forma proporcional al tiempo durante el
cual el titular no hubiese percibido rendimientos del capital inmobiliario.
[18]

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Juan cede a título oneroso la nuda propiedad de un bien inmueble. ¿Qué

calificación merece la renta que se deriva de esta cesión en el IRPF de Juan?
[Febrero 2014]
Según el artículo 33.1 LIRPF, son ganancias y pérdidas patrimoniales «las variaciones
en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de
cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen
como rendimientos». De acuerdo con esta definición, la renta que se deriva de la
transmisión de la nuda propiedad de un bien inmueble merece la calificación de ganancia
o pérdida patrimonial y formará parte de la renta del ahorro de acuerdo con el art.46.b)
LIRPF. Debe tenerse en cuenta a estos efectos que esta renta no es subsumible en la
definición de rendimiento de capital inmobiliario del artículo 22.1 LIRPF, toda vez que
no se deriva ni del arrendamiento del bien, ni de la constitución de «derechos o facultades
de uso o disfrute» sobre él.
Pedro ha transmitido a título gratuito su empresa a su hijo. ¿Qué trascendencia

tiene esta transmisión en el IRPF de Pedro? [Febrero 2014]
Con carácter general, la transmisión a título gratuito de elementos afectos a una actividad
económica puede poner de manifiesto una ganancia o pérdida patrimonial a los efectos
del IRPF del donante por la diferencia entre el valor de transmisión (determinado con
arreglo a lo previsto en los artículos 35 y 36 LIRPF) y el valor contable [según el art.
37.1.n) LIRPF]. Téngase en cuenta que no se computarán como pérdidas patrimoniales
«Las debidas a transmisiones lucrativas por actos ínter vivos o a liberalidades» [art.
33.5.c) LIRPF].
Ahora bien, de acuerdo con el artículo 33.3.c) LIRPF, se estimará que no existe ganancia
o pérdida patrimonial «Con ocasión de las transmisiones lucrativas de empresas o
participaciones a las que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987, de
18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones». Según el precepto citado,
para que resulte aplicable esta regla es necesario que los elementos patrimoniales que se
afecten por el contribuyente a la actividad económica con posterioridad a su adquisición
hayan estado afectos ininterrumpidamente durante, al menos, los cinco años anteriores a
la fecha de la transmisión, según el precepto citado.
Indique si con motivo de las siguientes donaciones realizadas por una persona
física se genera alguna renta gravable por su IRPF y, en su caso, cuál sería la
calificación de esta renta. Indique también si puede practicar alguna
deducción por ellas: a) Donación de un edificio a una Entidad sin ánimo de
lucro. b) Donación de unos cuadros de gran valor y muy conocidos a un hijo.
[Septiembre 2013]
Toda transmisión de un bien (como la que se produce con ocasión de una donación) puede
poner de manifiesto una diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición
de ese bien que tributará generalmente como ganancia patrimonial en el IRPF.
Téngase en cuenta, por otro lado, que la pérdida económica que supone toda donación
(por el importe correspondiente al valor del bien en la fecha de la transmisión) no puede
[19]

lOMoARcPSD|3103909
computarse a efectos fiscales como pérdida patrimonial, de acuerdo con el artículo 33.5.c)
LIRPF.
a) La ganancia patrimonial que se haya podido generar en la persona física donante por
la donación a que se refiere la letra a) del caso estaría exenta en el IRPF por aplicación
de lo establecido en el artículo 33.4.a) LIRPF, siempre que la donataria sea una de las
entidades citadas en el artículo 68.3 LIRPF.
Además, el donante podrá aplicar en la cuota de su declaración del IRPF la deducción

prevista en este artículo 68.3 LIRPF.
b) La donación a que se refiere la letra b) puede poner de manifiesto una diferencia entre
el valor de transmisión y el valor de adquisición de los cuadros que tributará como
ganancia patrimonial por el IRPF del donante [art. 34.1 LIRPF]. Como valor de
transmisión se tomará el que resulte de la aplicación de las normas del Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones, sin que pueda exceder del valor de mercado (art. 36
LIRPF).
El incremento patrimonial obtenido por el hijo como consecuencia de la donación no

estará sujeto al IRPF, por estarlo al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (art. 6.4
LIRPF).
Por lo demás, no resulta aplicable ninguna deducción por razón de esa donación.
Suponga que Vd. ha vendido por 10.000 € un vehículo que adquirió en 2008
por 30.000 € para su uso particular. ¿Puede computar como pérdida
patrimonial en el IRPF los 20.000 € de diferencia? [Febrero 2015]
De acuerdo con el artículo 33.5.b) LIRPF, no se computarán como pérdidas patrimoniales

«Las debidas al consumo». Por lo tanto, en la medida en que se haya debido al consumo,
la depreciación del vehículo no será fiscalmente deducible. Dicho de otro modo, al
tratarse de un bien de consumo duradero, para determinar la ganancia o pérdida
patrimonial fiscalmente relevante debería reducirse el precio de adquisición en el importe
correspondiente a la depreciación experimentada como consecuencia de su uso.
Para evitar equívocos, aclaramos que esa depreciación no se ha podido traducir en una
amortización fiscalmente deducible, toda vez que el vehículo se ha destinado al uso
particular y, por lo tanto, ni ha estado afecto a una actividad económica, ni ha sido objeto
de arrendamiento.
Una persona física ha percibido en 2015 de la Hacienda Pública estatal unos

intereses de demora, al anularse una liquidación tributaria que pagó en su día.
¿Qué trascendencia tienen estos datos en el IRPF? [Febrero 2012]
Los intereses de demora tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños
derivados del incumplimiento de una obligación o por el retraso en su correcto
cumplimiento. Dada su naturaleza indemnizatoria no pueden calificarse como
rendimientos del capital mobiliario. Constituirán, en consecuencia, una ganancia
[20]

lOMoARcPSD|3103909
patrimonial de acuerdo con el artículo 33.1 LIRPF: «Son ganancias y pérdidas

patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan
de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que
por esta Ley se califiquen como rendimientos»6.
Una persona física ha vendido en bolsa unas acciones de una Sociedad

Anónima con una pérdida de 50.000 €. A los tres días ha vuelto a adquirir
acciones de la misma Sociedad Anónima por importe de 100.000 €. ¿Qué
trascendencia tienen estos datos en el IRPF? [Febrero 2013]
De acuerdo con el artículo 33.5.f) LIRPF, no se computarán como pérdidas patrimoniales

las «derivadas de las transmisiones de valores o participaciones admitidos a negociación
en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva
2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los
mercados de instrumentos financieros, cuando el contribuyente hubiera adquirido
valores homogéneos dentro de los dos meses anteriores o posteriores a dichas
transmisiones». Como en nuestro caso el contribuyente ha adquirido valores homogéneos
(acciones de la misma Sociedad Anónima) dentro del plazo de los dos meses (a los tres
días, en concreto), no podrá computar la pérdida de valor que se ha puesto de manifiesto
con la venta.
El último párrafo del artículo 33.5 LIRPF añade que «En los casos previstos en los
párrafos f) y g) anteriores, las pérdidas patrimoniales se integrarán a medida que se
transmitan los valores o participaciones que permanezcan en el patrimonio del
contribuyente».
Una persona física ha obtenido en 2015 un premio consistente en un

automóvil de turismo después de ser sorteado por un periódico. Indique la
trascendencia en el IRPF de este hecho. [Febrero 2013]
El premio obtenido constituye una ganancia patrimonial de las previstas en el artículo 33

LIRPF.
De acuerdo con el artículo 43.1.2.ª LIRPF, las ganancias patrimoniales en especie se

valorarán de acuerdo con los artículos 34 y 37 LIRPF. No resulta aplicable la regla de
6
Nota sin relevancia para la calificación del examen. Esta ganancia no se pone de manifiesto con ocasión
de transmisiones de elementos patrimoniales y, por lo tanto, parece integrable en la renta general [art. 45
LIRPF, en relación con el art. 46.b) LIRPF]. Sin embargo, la consulta de la Dirección General de Tributos
V2509-11 (20/10/2011) señala al respecto lo siguiente: «tradicionalmente, con la normativa del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses
indemnizaran un período superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su
integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este
concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio
interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del
capital mobiliario, nos llevan a concluir que los intereses de demora procederá integrarlos (cualquiera
que sea el período que abarquen) en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1,b) de la
Ley del Impuesto».
[21]

lOMoARcPSD|3103909
valoración del artículo 43.1.1ª.b) LIRPF, al no tratarse de un rendimiento del trabajo.
Para determinar su importe, es de aplicación la regla establecida en el artículo 34.1.b)

LIRPF y reiterada en el artículo 37.1.l) LIRPF: en las incorporaciones de bienes o
derechos que no deriven de una transmisión, se computará como ganancia el valor de
mercado de aquellos.
Además, de acuerdo con el artículo 43.2 LIRPF, «A dicho valor se adicionará el ingreso
a cuenta, salvo que su importe hubiera sido repercutido al perceptor de la renta». Según
los artículos 101.7 LIRPF y 105.1 RIRPF, el ingreso a cuenta será el 19% del resultado
de incrementar en un 20% el valor de adquisición o coste para el pagador.
Debe señalarse, por último, que esta ganancia formará parte de la renta general, al no
derivarse de la transmisión de elementos patrimoniales [artículos 45 y 46.b) LIRPF].
Régimen especial de imputación de rentas inmobiliarias
Una persona física ha tenido arrendado un inmueble durante seis meses. A

pesar de intentar arrendarlo durante el resto del año (incluso mediante
anuncios en prensa), no lo ha logrado. Ha satisfecho unos gastos de
comunidad de 1.000 € en cada uno de los doce meses del año. Indique la
trascendencia en el IRPF de estos hechos. [Febrero 2013]
Solución.
Una persona física ha decidido quedarse con una de las edificaciones cuya
construcción ha promovido para utilizarla como vivienda durante los fines de
semana. El valor de mercado de esa vivienda es de 100.000 €. ¿Qué
Solución.
Régimen especial de atribución de rentas
En el año 2014 una sociedad civil con personalidad jurídica, formada por tres
personas físicas y dedicada a la prestación de servicios médicos, obtiene
200.000 € de beneficios. La sociedad cesa en su actividad el 31 de diciembre
de 2014. En 2015 reparte los beneficios obtenidos en 2014 entre sus socios.
¿Cómo tributa el reparto de beneficios realizado en 2015 en el IRPF de los
socios? [Febrero 2014]
Las rentas obtenidas por la sociedad civil en el año 2014 «se atribuirán a los socios», de
acuerdo con lo previsto en el artículo 8.3 y en la sección 2.ª del título X de la LIRPF. De
acuerdo con este régimen de atribución de rentas, los socios a que se refiere el supuesto
habrán integrado esas rentas en su IRPF del período de 2014 en concepto de rendimientos
de actividades económicas, en la proporción que corresponda a cada uno según sus pactos
o, si estos no constan de modo fehaciente, por partes iguales. En consecuencia, el reparto
[22]

lOMoARcPSD|3103909
de los beneficios realizado en el año 2015 no tiene por sí solo relevancia en el IRPF
de los socios del período de 2015.
Integración y compensación de rentas
En el año 2015 Fernando ha vendido por un precio inferior a su valor de

adquisición unas acciones compradas en 2011. ¿Puede compensar esta
minusvalía con los rendimientos del trabajo que ha obtenido en el mismo año
en su autoliquidación del IRPF 2015? [Septiembre 2015]
La respuesta a la pregunta es negativa.
Según el artículo 45 LIRPF los rendimientos del trabajo forman parte de la renta general.
De acuerdo con la redacción del artículo 46 LIRPF, se integran en la renta del ahorro las
ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de
transmisiones de elementos patrimoniales.
Los artículos 48 y 49 LIRPF impiden que los componentes negativos de la renta del
ahorro (entre los que, como acabamos de indicar, se encuentran las pérdidas
patrimoniales del supuesto) se compensen con rendimientos integrados en la renta
general.
Mínimo personal y familiar

durante 3 meses y ha percibido 12.000 euros. ¿Qué trascendencia tiene este
hecho a efectos del IRPF? [Septiembre 2012]
Solución.
A y B, pareja de hecho, conviven con un hijo de A y un hijo de B. Ambos

hijos son menores de edad. Precise el régimen tributario en el IRPF de estos
De acuerdo con el artículo 82.1 LIRPF, en los casos en que no existe un vínculo
matrimonial, pueden tributar conjuntamente las personas que formen parte de la unidad
familiar integrada por el padre o la madre y todos los hijos menores de edad que convivan
con uno u otro. Las parejas de hecho, pero sin vínculo matrimonial, no configuran unidad
familiar a los efectos de la tributación conjunta en el IRPF. A esos efectos sólo un
miembro de la pareja podrá formar unidad familiar con sus hijos. En el caso planteado,
por lo tanto, podrán tributar conjuntamente A y su hijo, por un lado, y B y su hijo, por
otro.
En lo que se refiere al mínimo por descendientes, su aplicación procede por los

descendientes que convivan con el contribuyente y que reúnan las demás condiciones
previstas en el artículo 58 y en la norma 2.ª del artículo 61 LIRPF. En nuestro caso, si se
[23]

lOMoARcPSD|3103909
dan estas condiciones, A y B aplicarán íntegramente el mínimo por descendientes

correspondiente a sus hijos respectivos. Esto es, A aplicará el mínimo por descendientes
por su hijo, y B aplicará el mínimo por descendientes por el suyo7.
Una persona física convive con su tío, que tiene 70 años de edad. ¿Qué
trascendencia tienen este dato en el IRPF? [Febrero 2013]
La convivencia con el tío no tiene relevancia a efectos fiscales para la persona física del
supuesto:
 El tío no forma unidad familiar con el sobrino a los efectos de tributar conjuntamente,
de acuerdo con el artículo 82 LIRPF.
 El sobrino no puede aplicar mínimo familiar alguno por el tío. En particular, debe
tenerse en cuenta que el tío no es un ascendiente, sino un pariente colateral, y que, por
lo tanto, no genera el derecho a aplicar el mínimo al que se refiere el artículo 59
LIRPF.
Una persona física tiene en 2015 dos hijos menores de edad, aunque uno de
ellos vive fuera del domicilio paterno porque tiene ingresos propios. ¿Qué
A los efectos de la tributación conjunta, el hijo menor que vive en el domicilio paterno
forma parte de la unidad familiar con el padre y el cónyuge de éste, si lo hubiera, o bien
solamente con el padre con el que vive en caso de separación o inexistencia de vínculo
matrimonial (art. 82.1 LIRPF). Procederá aplicar el mínimo por descendiente por este
hijo si se cumplen las condiciones previstas en los artículos 58 y 61 LIRPF, esto es, si el
hijo no tiene rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 € ni presenta
declaración por el impuesto con rentas superiores a 1.800 €.
El hijo menor de edad que vive fuera del domicilio paterno no forma parte de la unidad
familiar si cuenta con el consentimiento del padre o de los padres para vivir independiente
de este o estos (art. 82.1 LIRPF). No cabe aplicar el mínimo por descendiente por este
hijo, toda vez que no convive con su padre o sus padres (art. 58.1 LIRPF).
Juan y María están casados y conviven con el padre de Juan, que tiene una
edad de 85 años y no obtiene ingresos. Si Juan y María presentan
declaraciones individuales del IRPF, ¿puede María aplicar el mínimo por
ascendiente por el padre de Juan? [Febrero 2014]
De acuerdo con el artículo 56.3 LIRPF el mínimo por ascendientes forma parte del
7
Nota sin relevancia para la calificación del examen: Como se puede observar, aunque en otros ámbitos
como el civil las parejas de hecho han equiparado su posición jurídica a la del matrimonio a ciertos efectos,
en el ámbito fiscal siguen teniendo un tratamiento diferenciado. Puede verse a este respecto la consulta de
la Dirección General de Tributos nº V0117-12. Ello no obstante, en algunos regímenes forales (como el
navarro) las parejas de hecho estables sí están equiparadas fiscalmente a los matrimonios a efectos de su
consideración como unidad familiar.
[24]

lOMoARcPSD|3103909
mínimo personal y familiar. El ascendiente del caso cumple los requisitos de convivencia,
edad y no percepción de rentas previstos en el artículo 59 LIRPF. De acuerdo con la
norma 1.ª del artículo 61 LIRPF, cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la
aplicación del mínimo por el mismo ascendiente, su importe se prorrateará entre ambos
por partes iguales.
En el caso de María la aplicación del mínimo plantea dudas porque su parentesco no es

de consanguinidad sino de afinidad. Por regla general, cuando la norma tributaria se
refiere al parentesco por afinidad lo señala expresamente [vid., por ejemplo, el artículo
20.2.a) LISD]. En los artículos 58 LIRPF (mínimo por descendientes) y 59 LIRPF
(mínimo por ascendientes) no se incluye expresamente el parentesco por afinidad.
Tampoco lo hace el artículo 61 LIRPF, que establece normas comunes para la aplicación
de los mínimos En consecuencia, se entiende comúnmente que sólo procede aplicar
estos mínimos por descendientes o ascendientes consanguíneos. Aplicando este
criterio al caso planteado se llegaría a la conclusión de que María no puede aplicar el
mínimo por ascendiente por el padre de Juan.
Ahora bien, aunque la postura que recogemos en el apartado anterior es la que mantiene
la Dirección general de Tributos, no faltan opiniones contrarias. Así el Profesor Martín
Queralt señala en el manual recomendado que «Se plantea la duda [de] si los parientes
afines pueden dar derecho a la reducción [rectius: al mínimo] o no». Y el Tribunal
Supremo (sentencia de 16 de marzo de 2003) ha sostenido que, cuando la Ley no distingue
la naturaleza del parentesco, hay que entender que engloba tanto a los parientes por
consanguinidad como a los parientes por afinidad. En consecuencia, se admitirá
también como correcta la respuesta en la que se indique que María sí puede aplicar
ese mínimo, siempre que se justifique con base en los preceptos citados en el primer
párrafo de esta solución.
Indique el importe exacto que procede aplicar en concepto de mínimo del

contribuyente si este tiene 87 años, de acuerdo con la Ley estatal que regula
el IRPF. [Febrero 2015]
El artículo 57 establece lo siguiente: «1. El mínimo del contribuyente será, con carácter
general, de 5.550 euros anuales./ 2. Cuando el contribuyente tenga una edad superior a
65 años, el mínimo se aumentará en 1.150 euros anuales. Si la edad es superior a 75
años, el mínimo se aumentará adicionalmente en 1.400 euros anuales».
Adviértase que el último inciso señala que se aumentará “adicionalmente, esto es, que
con carácter adicional al aumento de 1.150 € deberá tenerse en cuenta el aumento de 1.400
€.
En consecuencia, el importe aplicable resulta de sumar 5.550 € del mínimo por

contribuyente establecido con carácter general, y los dos importes señalados en el
apartado 2 (esto es, 1.150 € y 1.400 €), resultando, por lo tanto, un mínimo de 8.100 €.
[25]

lOMoARcPSD|3103909
Con un matrimonio en el que los dos cónyuges obtienen rentas convive el

padre de uno de ellos, que percibe una pensión anual de jubilación de 6.000
euros. Precise el régimen tributario en la imposición directa de estos datos.
[Febrero 2012]
El padre no forma parte de la unidad familiar (art. 82.1 LIRPF) y, por lo tanto, no podrá
tributar conjuntamente con el matrimonio. La pensión de jubilación constituye un
rendimiento del trabajo, de acuerdo con el número 1.º del artículo 17.2.a) LIRPF. Si la
pensión es la única renta que percibe no estará obligado a presentar declaración (art. 96
LIRPF).
Procederá aplicar el mínimo por ascendiente si el padre es mayor de 65 años (art. 59

LIRPF), salvo que éste presente declaración por el IRPF (norma 2.ª del art. 61 LIRPF).
Una pareja de hecho convive con dos hijos comunes menores de edad. Ambos
padres están obligados a presentar la autoliquidación correspondiente al
IRPF. ¿Puede uno de los padres aplicar el mínimo por los dos descendientes
en su totalidad?
No puede uno de los padres aplicar el mínimo por los dos descendientes. De acuerdo con
el primer párrafo de la regla 1.ª del artículo 61 LIRPF, «Cuando dos o más contribuyentes
tengan derecho a la aplicación del mínimo por descendientes, ascendientes o
discapacidad, respecto de los mismos ascendientes o descendientes, su importe se
prorrateará entre ellos por partes iguales». En consecuencia, en el caso planteado cada
uno de los padres sólo tendrá derecho a la aplicación del 50 por ciento del mínimo por
descendientes previsto en el artículo 58 LIRPF para cada hijo.

durante 3 meses y ha percibido 12.000 euros. ¿Qué trascendencia tienen estos
hechos a efectos del IRPF? [Septiembre 2012]
Solución.
Deducciones en la cuota
Indique si con motivo de las siguientes donaciones realizadas por una persona
física se genera alguna renta gravable por su IRPF y, en su caso, cuál sería la
calificación de esta renta. Indique también si puede practicar alguna
deducción por ellas: a) Donación de un edificio a una Entidad sin ánimo de
lucro. b) Donación de unos cuadros de gran valor y muy conocidos a un hijo.
[Septiembre 2013]
Solución.
[26]

lOMoARcPSD|3103909
Tributación familiar
A y B forman una pareja de hecho y conviven con un hijo común y con un

hijo de A. Ambos hijos son menores de edad. A pretende tributar
conjuntamente en el IRPF con el hijo que tuvo de otra pareja, de tal manera
que B y el hijo común presentarían declaraciones individuales. ¿Lo ve
posible? [Febrero 2015]
No es posible. De acuerdo con el artículo 82.1 LIRPF, cuando no existiera vínculo

matrimonial, podrá tributar conjuntamente la unidad familiar «formada por el padre o la
madre y todos los hijos que convivan con uno u otro y que reúnan los requisitos a que se
refiere la regla 1.ª de este artículo». En consecuencia, a efectos de la tributación conjunta,
A forma unidad familiar con el hijo que tuvo de otra pareja y con el hijo común.
Una pareja de hecho convive con dos hijos comunes menores de edad. Ambos
padres están obligados a presentar la autoliquidación correspondiente al
IRPF. ¿Puede alguno de los padres tributar conjuntamente con los dos hijos?
La regla 2.ª del artículo 82.1 LIRPF establece que, cuando no existe vínculo matrimonial,
forman la unidad familiar a los efectos de la tributación conjunta «el padre o la madre y
todos los hijos que convivan con uno u otro y que reúnan los requisitos a que se refiere
la regla 1.ª de este artículo». Por otro lado, el artículo 82.2 LIRPF dispone que «Nadie
podrá formar parte de dos unidades familiares al mismo tiempo». En consecuencia, si se
opta por la tributación conjunta, uno de los padres deberá tributar junto con los dos hijos
comunes y el otro padre deberá tributar individualmente.
A y B, pareja de hecho, conviven con un hijo de A y un hijo de B. Ambos

hijos son menores de edad. Precise el régimen tributario en el IRPF de estos
Solución.
Una persona física tiene en 2015 dos hijos menores de edad, aunque uno de
ellos vive fuera del domicilio paterno porque tiene ingresos propios. ¿Qué
Solución.
Con un matrimonio en el que los dos cónyuges obtienen rentas convive el

padre de uno de ellos, que percibe una pensión anual de jubilación de 6.000
euros. Precise el régimen tributario en la imposición directa de estos datos.
[Febrero 2012]
Solución.
[27]

lOMoARcPSD|3103909
Pagos a cuenta
Fermín ha recibido intereses de un depósito bancario que tenía contratado. El

Banco ha practicado la consiguiente retención y ha ingresado en la cuenta
corriente de Fermín los intereses resultantes, que ascienden a 1.000 €. ¿Qué
importe debe incluir Fermín en la base imponible del IRPF? ¿La cantidad
íntegra, esto es, previa a la retención? ¿O la cantidad neta que ha recibido en
su cuenta (1.000 €)? [Febrero 2015]
Fermín debe incluir en su base imponible el importe íntegro de los intereses. Como señala
el manual recomendado, a los efectos de determinar la base imponible es indiferente que
el rendimiento haya sido sometido a retención o ingreso cuenta, «pues, en todo caso, se
tomará su importe íntegro o bruto, que es previo a la práctica de dicha retención o
ingreso a cuenta»
La repercusión de las retenciones soportadas tiene lugar en la determinación de la cuota

diferencial. Como señala el artículo 79 LIRPF, la cuota diferencial se obtiene restando de
la cuota líquida, entre otras partidas, el importe de esas retenciones.
[28]

lOMoARcPSD|3103909
Casos de exámenes de convocatorias anteriores sobre el Impuesto sobre Sociedades

(con soluciones actualizadas a 1 de diciembre de 2015)
Contribuyentes
Base imponible: reglas de imputación temporal
Base imponible: limitación a la deducibilidad de gastos
Base imponible: reglas de valoración
Base imponible: exención para eliminar la doble imposición
Deuda tributaria: deducciones para evitar la doble imposición
Deuda tributaria: deducciones para incentivar la realización de determinadas
actividades
Contribuyentes
Una persona ha fallecido, dejando en su testamento una cantidad de dinero a

un Ayuntamiento. Indique el tratamiento tributario en la imposición directa
de este hecho. [Febrero 2013]
La percepción de un legado por el Ayuntamiento no está sometida al Impuesto sobre

Sucesiones y Donaciones, pues este impuesto sólo grava a los adquirentes que sean
personas físicas (art. 5 LISD). Como señala artículo 3.2 LISD, «Los incrementos de
patrimonio a que se refiere el número anterior, obtenidos por personas jurídicas, no están
sujetos a este impuesto y se someterán al Impuesto sobre Sociedades».
Siendo el Ayuntamiento una persona jurídica y, por lo tanto, sujeto pasivo del Impuesto
sobre sociedades [art. 7.1.a) LIS], la percepción de la cantidad a la que se refiere el caso
estará en efecto sujeta a este impuesto. Ahora bien, debe tenerse en cuenta que, según el
artículo 9.1.a) LIS, las entidades locales están totalmente exentas del Impuesto sobre
Sociedades.
Base imponible: reglas de imputación temporal
Una Sociedad Anónima ha incluido en su resultado contable el importe total

de unas ventas que, sin embargo, cobrará en cinco plazos anuales. ¿Qué
trascendencia tienen estos datos en el Impuesto sobre sociedades? [Febrero
2013]
Los dos primeros párrafos del artículo 11.4 LIS señalan en relación con la imputación
temporal de operaciones a plazos lo siguiente:
«En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, las rentas se

entenderán obtenidas proporcionalmente a medida que sean exigibles los
correspondientes cobros, excepto que la entidad decida aplicar el criterio del
devengo.
[1]

lOMoARcPSD|3103909
Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado, aquellas cuya

contraprestación sea exigible, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos o
mediante un solo pago, siempre que el período transcurrido entre el devengo y el
vencimiento del último o único plazo sea superior al año».
Como en el caso planteado el precio de las ventas se cobrará en cinco años resulta
aplicable este artículo 11.4 LIS. De acuerdo con lo en él dispuesto, la renta se imputará
durante esos cinco años en proporción al importe de los cobros. Sólo resultaría aplicable
el criterio del devengo (que provocaría la imputación total de la renta en el ejercicio en
que tiene lugar la venta) si la sociedad opta expresamente por él.
Una SA ha incluido como ingresos en su autoliquidación del Impuesto sobre

Sociedades correspondiente a 2015 el importe de una venta que realizó en
2013, pero que había olvidado incluir en la cuenta de resultados de ese
ejercicio. ¿Ha procedido correctamente la SA indicada?
El segundo párrafo del artículo 11.3.1.º LIS establece en su primer inciso que «Los ingresos y
los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta
de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación
temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período
impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados», esto es,
se imputarán de acuerdo con el criterio del devengo (establecido en el artículo 11.1 LIS)
o de acuerdo con el criterio aplicado excepcionalmente para conseguir la imagen fiel y
aprobado por la Administración (a que se refiere el artículo 11.2 LIS).
En consecuencia, la SA no ha procedido correctamente al incluir en la declaración de

2015 el ingreso devengado en 2013. La SA debería haber presentado una autoliquidación
complementaria de la presentada en 2013, añadiendo el ingreso señalado.
Una SA ha incluido como gasto en su autoliquidación del Impuesto sobre

Sociedades correspondiente a 2015 el importe de una compra de mercaderías
que realizó en 2014, pero que había olvidado incluir en la cuenta de resultados
de ese ejercicio 2014. ¿Ha procedido correctamente? [Febrero 2015]
De acuerdo con el segundo párrafo del art. 11.3.1.º LIS, por regla general, los ingresos y
los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias en un período
impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal según los dos
primeros apartados del artículo, se imputarán en el período impositivo que corresponda
de acuerdo con lo establecido en dichos apartados.
Ahora bien, el mismo precepto señala que, tratándose de gastos imputados contablemente
en un período impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal
según los dos primeros apartados del artículo, la imputación temporal de esos gastos «se
efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable,
siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiese correspondido
por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartados
anteriores».
[2]

lOMoARcPSD|3103909
En el caso planteado, por lo tanto, si los gastos se contabilizan en el período de 2015,

deberán imputarse a efectos fiscales a este período, salvo que de ello derive una
tributación inferior a la que habría correspondido si se hubiesen imputado a 2014.
Base imponible: limitación a la deducibilidad de gastos
Una sociedad anónima ha dedicado unos beneficios extraordinarios a ciertas

actividades de investigación cuyos resultados ha activado como inmovilizado
intangible. ¿Qué trascendencia tiene este dato en el Impuesto sobre
Sociedades? [Septiembre 2012]
Las actividades de investigación pueden provocar una deducción en la cuota en los

términos previstos por el artículo 35 LIS.
De acuerdo con el artículo 12.3.c) LIS, los gastos de investigación y desarrollo activados
como inmovilizado intangible podrán amortizarse libremente1.
Una sociedad anónima ha computado una pérdida por la depreciación de las

participaciones en el capital de una sociedad que cotiza en un mercado
regulado. No se pretende vender estas participaciones en el corto plazo. ¿Qué
trascendencia tiene esta pérdida en el Impuesto sobre Sociedades?
[Septiembre 2012, con algunas variaciones]
El artículo 13.2 LIS señala que «No serán deducibles», entre otras, «Las pérdidas por
deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos
propios de entidades» [letra b)].
No obstante, el mismo precepto matiza a continuación que estas pérdidas por deterioro
«serán deducibles en los términos establecidos en el artículo 20» LIS. Al tratarse de una
inversión a largo plazo, será aplicable en concreto la letra b) del artículo 20 LIS, de tal
modo que la diferencia entre la valoración contable y fiscal de las participaciones se
integrará en el período impositivo en que «se transmitan o se den de baja».
ALFA, S.A., ha repartido unos dividendos entre sus accionistas. ¿Son esos
dividendos un gasto fiscalmente deducible en el Impuesto sobre Sociedades
de ALFA, S.A.? [Febrero 2015]
No lo son. De acuerdo con el artículo 15.a) LIS no tendrán la consideración de gastos

fiscalmente deducibles «Los que representen una retribución de los fondos propios».
1
Nota sin relevancia para la calificación de los exámenes: La activación de los gastos provoca un ingreso
que se contabilizará en la cuenta 730 («Trabajos realizados para el inmovilizado intangible») y que formará
parte de la base imponible del IS.
[3]

lOMoARcPSD|3103909
La SA1 ha satisfecho un dividendo a sus socios entregándoles gratuitamente

acciones que tenía en autocartera. ¿Qué trascendencia tiene esta operación en
el Impuesto sobre Sociedades? [Febrero 2013]
El pago del dividendo no constituye un gasto para la SA1, ni desde el punto de vista
contable, ni desde el punto de vista fiscal. A este respecto el artículo 15.a) de la LIS
establece que no tienen la consideración de gasto fiscalmente deducible «Los que
representen una retribución de los fondos propios».
Aunque generalmente la transmisión de acciones propias no afecta al resultado contable

(se produce una simple variación del patrimonio neto de la sociedad) ni genera renta a
efectos fiscales, en este caso parece que la SA1 deberá valorar las acciones que entrega
por el valor normal de mercado, de acuerdo con el artículo 17.4.c) de la LIS, y que deberá
integrar en su base imponible la diferencia entre el valor normal de mercado de las
acciones transmitidas y su valor fiscal (art. 17.5 de la LIS).
El socio que recibe las acciones, si es un sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades,
deberá integrar en su base imponible el valor normal de mercado de las acciones recibidas
(art. 17.7 de la LIS). No obstante, si se cumplen los requisitos establecidos en el artículo
21 LIS, tales dividendos estarán exentos.
ALFA, S.A., ha contabilizado un gasto de 20.000 € por razón del Impuesto

sobre Sociedades del ejercicio. ¿Procede realizar algún ajuste extracontable
en relación con esta partida para determinar la base imponible del Impuesto
sobre Sociedades? En caso de respuesta afirmativa indique de qué signo sería
el ajuste. [Febrero 2014]
De acuerdo con el artículo 15.b) LIS, no tienen la consideración de gastos fiscalmente

deducibles a los efectos del Impuesto sobre Sociedades «Los derivados de la
contabilización del Impuesto sobre Sociedades». En el caso planteado procede en
consecuencia realizar un ajuste extracontable positivo por importe de 20.000 €.
Una SA ha deducido como gasto en su autoliquidación del Impuesto sobre

Sociedades una multa impuesta por daños al medio ambiente. ¿Ha procedido
correctamente la citada SA? [Febrero 2012]
La sociedad no ha procedido correctamente al deducir la multa. De acuerdo con el artículo

15.c) LIS no son deducibles «Las multas y sanciones penales y administrativas». La
sociedad debería haber practicado, en consecuencia, un ajuste extracontable positivo.
Una SA ha deducido como gasto en su autoliquidación del Impuesto sobre

Sociedades una tasa municipal por tratamiento de residuos industriales. ¿Ha
procedido correctamente la citada SA?
La sociedad ha procedido correctamente al deducir la tasa. No hay ninguna previsión

respecto de este tipo de gastos en la normativa del IS y, por lo tanto, no deberá practicarse
ningún ajuste extracontable por este motivo (art. 10.3 LIS).
[4]

lOMoARcPSD|3103909
Base imponible: reglas de valoración
La sociedad anónima Alfa es la única accionista de la sociedad anónima Beta.

Alfa tiene contabilizada su participación en Beta por un importe de 10.000 €.
La sociedad Beta reparte una prima de emisión por importe de 9.000 €. ¿Debe
tributar Alfa por los 9.000 € recibidos? [Septiembre 2015]
Los dos primeros párrafos del artículo 17.6 LIS establecen lo siguiente:
«En la reducción de capital con devolución de aportaciones se integrará en la

base imponible de los socios el exceso del valor normal de mercado de los
elementos recibidos sobre el valor fiscal de la participación.
La misma regla se aplicará en el caso de distribución de la prima de emisión de

acciones o participaciones».
Teniendo en cuenta que el precepto indicado alude al “valor fiscal de la participación”, la

respuesta será negativa si el valor a efectos fiscales de la participación coincide con el
valor contable. En efecto, al no exceder el importe recibido (9.000 €) de ese valor (10.000
€), Alfa no debe tributar por la cantidad recibida.
La SA1 se ha fusionado con la SA2, constituyendo las dos la SA3, de nueva

creación. ¿Qué trascendencia tiene esta operación en el Impuesto sobre
Sociedades? [Febrero 2013]
De acuerdo con lo dispuesto en el art. 17.3 LIS, los elementos patrimoniales transmitidos
en virtud de fusión se valorarán, en sede de las entidades y de sus socios, de acuerdo con
lo establecido en el capítulo VII del título VII de la LIS. Ahora bien, como también señala
ese precepto, en caso de no resultar aplicable el régimen especial del capítulo VII del
título VII, «los referidos elementos patrimoniales se valorarán de acuerdo con lo
establecido en el apartado siguiente».
Al no ser objeto de examen los regímenes especiales del Impuesto sobre Sociedades 2,
exponemos a continuación las consecuencias que tendría la aplicación del régimen
general.
La aplicación del régimen general del Impuesto sobre Sociedades a una operación de
fusión determina que se sometan a gravamen las plusvalías latentes que se ponen de
manifiesto con la fusión. Para las sociedades fusionadas (SA1 y SA2), se aplicaría la regla
2
Nota sin relevancia para la calificación del examen: Con la entrada en vigor de la LIS el régimen especial
configurado en el capítulo VII del título VII de la LIS (artículos 76 y siguientes) ha dejado de ser optativo
para pasar a ser renunciable. Este régimen supone (en aras de la neutralidad fiscal) el diferimiento del
gravamen sobre la renta que se pone de manifiesto tanto en las sociedades que se fusionan como en los
socios. Este diferimiento se articula a través de la exención de las plusvalías (art. 77.1 LIS para las
sociedades y art. 81.1 LIS para los socios) y la “congelación” de los valores a efectos fiscales (art. 78.1 LIS
para las sociedades y art. 81.2 LIS para los socios).
[5]

lOMoARcPSD|3103909
de valoración establecida en el primer párrafo del artículo 15.5 LIS, en relación con la
letra d) del artículo 15.4 LIS, debiendo integrar en sus respectivas bases imponibles la
diferencia entre el valor de mercado de los elementos transmitidos y su valor fiscal.
Si los socios son sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades se integrará en su base
imponible la diferencia entre el valor de mercado de la participación recibida (acciones
de la SA3) y el valor fiscal de la participación anulada (acciones de la SA1 o de la SA2),
de acuerdo con el artículo 15.9 LIS, salvo que esta renta esté exenta por aplicación del
artículo 21.3 LIS.
Una SA ha incluido como ingresos en su autoliquidación del Impuesto sobre

Sociedades correspondiente a 2015 las cantidades recibidas como
consecuencia de la disolución de una SA de la que era accionista. ¿Ha
procedido correctamente la SA indicada? [Febrero 2012]
De acuerdo con el artículo 17.8 LIS, en la disolución de entidades se integrará en la base

imponible de los socios la diferencia entre el valor de mercado de los elementos recibidos
y el valor fiscal de la participación anulada. En consecuencia, la SA tampoco ha procedido
correctamente al calificar como ingresos la totalidad de la cantidad recibida.
Por otro lado, debe tenerse presente que la renta señalada estaría exenta si se cumplieran
los requisitos establecidos en el artículo 21.3 LIS.
BETA, S.A., se ha disuelto y liquidado. Tras pagar a los acreedores ha

entregado a su socio único el patrimonio remanente, consistente en un local
que tenía en el mercado un valor muy superior al valor por el que estaba
contabilizado. ¿Debe BETA, S.A., integrar alguna renta en la base imponible
de su Impuesto sobre Sociedades por esta operación? De ser así, ¿cómo se
valora esa renta?
De acuerdo con el artículo 17.4.c) LIS, se valoran por su valor de mercado los elementos
patrimoniales «transmitidos a los socios por causa de disolución». El artículo 17.5 LIS
establece que «la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre
el valor de mercado de los elementos transmitidos y su valor fiscal». Por lo tanto, BETA,
S.A., deberá integrar en su base imponible la diferencia entre el valor de mercado del
local y su valor fiscal.
La sociedad anónima ALFA ha comprado unas materias primas a su socio

único (que es la sociedad BETA) por 10.000 €, pese a que el valor de mercado
de tales materias primas es de 15.000 €: a) ¿Se genera alguna renta gravable
en el IS para la sociedad anónima ALFA? b) ¿Qué calificación tributaria
merece la diferencia entre los dos valores citados como consecuencia del
ajuste secundario que, en su caso, proceda realizar? [Septiembre 2013]
El artículo 18.2 LIS considera personas o entidades vinculadas a una entidad y sus socios
o partícipes, siempre que la participación sea igual o superior al 25 por ciento. Como en
nuestro caso la participación de la vendedora en el capital de la adquirente es del 100 por
ciento, la compraventa es una operación vinculada.
[6]

lOMoARcPSD|3103909
a) De acuerdo con el artículo 18.1 LIS la operación debe valorarse a efectos fiscales por
su valor de mercado. La Sociedad ALFA deberá valorar las materias primas recibidas por
15.000 €, lo que afectará negativamente al resultado de explotación y a la base imponible.
No se genera, por lo tanto, ninguna renta positiva gravable para esa Sociedad por razón
de este ajuste primario.
b) El artículo 18.11 LIS establece en su primer párrafo que «En aquellas operaciones en
las que se determine que el valor convenido es distinto del valor de mercado, la diferencia
entre ambos valores tendrá, para las personas o entidades vinculadas, el tratamiento
fiscal que corresponda a la naturaleza de las rentas puestas de manifiesto como
consecuencia de la existencia de dicha diferencia». El segundo párrafo del mismo artículo
18.11 LIS añade que en los supuestos en que la vinculación se defina en función de la
relación socios o partícipes-entidad (como es nuestro caso) y en que la diferencia señalada
fuese a favor de la sociedad y no del socio (como sucede en nuestro caso), «la parte de
la diferencia que se corresponda con el porcentaje de participación en la misma tendrá
la consideración de aportación del socio o partícipe a los fondos propios de la entidad,
y aumentará el valor de adquisición de la participación del socio o partícipe».
En nuestro caso, la participación de BETA en el capital de esa entidad es del 100 por
ciento. En consecuencia, toda la diferencia entre el valor convenido (10.000 €) y el valor
de mercado (15.000 €) tendrá la siguiente consideración:
 Para ALFA tendrá la consideración de una mayor aportación de BETA a sus fondos
propios.
 En BETA el valor de adquisición de su participación en ALFA a efectos fiscales se
incrementará en esa diferencia.

Solución.
Base imponible: exención para eliminar la doble imposición
Una Sociedad Anónima ha obtenido una plusvalía por la venta de unas

participaciones en el capital de una sociedad belga. ¿Qué trascendencia tiene
este dato en el Impuesto sobre sociedades? [Febrero 2013]
La renta percibida por la transmisión de las participaciones en el capital de la sociedad

belga estará exenta de acuerdo con lo previsto en el apartado 3 del artículo 21 LIS si se
cumplen los requisitos establecidos en este artículo y no se trata de ninguno de los
supuestos previstos en su apartado 5. Entre estos requisitos cabe destacar los siguientes:
 Que el porcentaje de participación haya sido, al menos, del 5% o bien que el valor de
adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros, y que la
participación correspondiente se haya poseído durante el año anterior a la transmisión
[letra a) del apartado 1].
[7]

lOMoARcPSD|3103909
 Que la entidad participada haya estado sujeta y no exenta por un impuesto extranjero
de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades a un tipo nominal de,
al menos, el 10% en todos y cada uno de los ejercicios de tenencia de la participación
En caso contrario, se aplican las reglas a) y b) del art. 21.3. A estos efectos, se tendrán
en cuenta aquellos tributos extranjeros que hayan tenido por finalidad la imposición
de la renta obtenida por la entidad participada, con independencia de que el objeto del
tributo lo constituya la renta, los ingresos o cualquier otro elemento indiciario de
aquella.
Se considerará cumplido este requisito, cuando la entidad participada sea residente en

un país con el que España tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición
internacional, que le sea de aplicación y que contenga cláusula de intercambio de
información, circunstancia que concurre en el caso de Bélgica [letra b) del apartado
1].
Si no se cumpliera el primer requisito mencionado o en la medida en que no se cumpliera

el segundo requisito, la plusvalía estaría sujeta al Impuesto sobre sociedades, pero la
Sociedad Anónima podría deducir en cuota el impuesto (retención) que haya podido
satisfacer en Bélgica. Esta deducción tendrá como límite el importe de la cuota que
correspondería pagar por la renta de haberse obtenido en España (art. 31 LIS).
La aplicación de la exención es incompatible con la aplicación de la deducción en cuota

prevista en el artículo 31 LIS [art. 21.8.c) LIS].
No procede en ningún caso la aplicación de la deducción en cuota prevista por el artículo

32 LIS, pues éste se refiere exclusivamente a los dividendos o participaciones en
beneficios satisfechos por la sociedad filial, y no a las plusvalías que se pueden poner de
manifiesto con ocasión de la transmisión de las participaciones.

Solución.
Deuda tributaria: deducciones para evitar la doble imposición
Una Sociedad Anónima ha obtenido una plusvalía por la venta de unas

participaciones en el capital de una sociedad belga. ¿Qué trascendencia tiene
este dato en el Impuesto sobre sociedades? [Febrero 2013]
Solución.
[8]

lOMoARcPSD|3103909
Deuda tributaria: deducciones para incentivar la realización de determinadas

actividades
Una sociedad anónima ha dedicado unos beneficios extraordinarios a ciertas

actividades de investigación cuyos resultados ha activado como inmovilizado
intangible. ¿Qué trascendencia tiene este dato en el Impuesto sobre
Sociedades? [Septiembre 2012]
Solución.
[9]

lOMoARcPSD|3103909
Casos de exámenes de convocatorias anteriores sobre otros impuestos estatales

directos (con soluciones actualizadas a 1 de diciembre de 2015)
Impuesto sobre la Renta de no Residentes

Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
Impuesto sobre el Patrimonio
Impuesto sobre la Renta de no Residentes
Juan, residente en un Estado que no ha firmado un convenio de doble

imposición con España, percibe una prestación por incapacidad permanente
absoluta de la Seguridad Social española. ¿Está sujeta esta prestación al
Impuesto sobre la Renta de no Residentes? En caso de estar sujeta, ¿es
aplicable alguna exención?
Al no haberse firmado un convenio de doble imposición con el Estado de residencia

resulta aplicable exclusivamente nuestra normativa doméstica.
De acuerdo con el artículo 13.1.d) TRLIRNR, se consideran rentas obtenidas en territorio

español «Las pensiones y demás prestaciones similares, cuando deriven de un empleo
prestado en territorio español o cuando se satisfagan por una persona o entidad residente
en territorio español o por un establecimiento permanente situado en éste». El mismo
precepto señala que «Se consideran prestaciones similares, en particular, las previstas
en el artículo 16.2.a) y f) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo». Esta
remisión debe entenderse hecha hoy a las letras a) y f) del artículo 17.2 LIRPF. Entre las
prestaciones señaladas en la letra a) están «Las pensiones y haberes pasivos percibidos
de los regímenes públicos de la Seguridad Social». Por lo tanto, la prestación sí está sujeta
al IRNR.
Es aplicable la exención mencionada en el artículo 14.1.a) TRLIRNR. De acuerdo con

este precepto, están exentas en el IRNR «Las rentas mencionadas en el artículo 7 del
texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado
por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo», con ciertas matizaciones que no
son aplicables a nuestro caso. La remisión debe entenderse hecha hoy al artículo 7 LIRPF.
De acuerdo con la letra f) de este artículo 7 están exentas las prestaciones reconocidas al
contribuyente por la Seguridad Social como consecuencia de incapacidad permanente
absoluta, entre otras. La prestación a que se refiere el caso está por lo tanto exenta en el
IRNR.
[1]

lOMoARcPSD|3103909
En 2016 una sociedad residente en Francia ha percibido una retribución de

una sociedad residente en territorio español por la concesión de uso de ciertos
derechos sobre programas informáticos. Precise el régimen tributario en la
imposición directa de esta retribución.
Para determinar el régimen tributario de las cantidades señaladas debería tenerse en

cuenta el Convenio de doble imposición firmado por España con Francia. En esta solución
prescindiremos del contenido de este Convenio y nos limitaremos a aplicar la normativa
doméstica española.
El artículo 13.1.f) TRLIRNR considera obtenidos en España, entre otros, los rendimientos
de capital mobiliario consistentes en «cánones o regalías satisfechos por personas o
entidades residentes en territorio español o por establecimientos permanentes situados
en éste, o que se utilicen en territorio español». El mismo precepto señala que tiene la
consideración de cánones o regalías las cantidades pagadas por el uso o la concesión de
uso de «Derechos sobre programas informáticos», entre otros.
Al tratarse de cánones o regalías satisfechos por una sociedad residente en territorio

español a una sociedad residente en otro Estado comunitario (Francia), estarán exentos
cuando se cumplan las condiciones previstas en el artículo 14.1.m) TRLIRNR. Entre estas
condiciones cabe destacar la consistente en que ambas sociedades sean asociadas.
Supongamos que no se aplica la exención señalada. Como del enunciado del caso cabe
deducir que la retribución se percibe sin mediación de establecimiento permanente, la
cuota se determinará aplicando el tipo del 19 por 100 previsto en el segundo inciso de la
letra a) del artículo 25.1.a) TRLIRNR. La sociedad residente en España estará obligada a
practicar retención en los términos previstos por el artículo 31 TRLIRNR.
En 2016 una sociedad residente en Estados Unidos de América ha vendido a

una sociedad residente en España los derechos de exhibición de una película
en España y Portugal. Indique el tratamiento tributario en la imposición
directa de esta venta. [Febrero 2012]
Para determinar el tratamiento tributario de la venta de los derechos de exhibición debería

tenerse en cuenta el Convenio de Doble Imposición entre España y Estados Unidos. En
esta solución prescindiremos del contenido de este Convenio y nos limitaremos a aplicar
la normativa doméstica española.
El artículo 13.1.f) 3º TRLIRNR considera obtenidos en España, entre otros, los

rendimientos de capital mobiliario consistentes en «cánones o regalías satisfechos por
personas o entidades residentes en territorio español o por establecimientos permanentes
situados en éste, o que se utilicen en territorio español». El mismo precepto señala que
tiene la consideración de cánones o regalías las cantidades pagadas por el uso o la
concesión de uso de «Derechos sobre obras literarias, artísticas o científicas, incluidas
las películas cinematográficas», entre otros. La sociedad residente en Estados Unidos
está obligada, en consecuencia, a tributar por el IRNR por las cantidades percibidas en la
operación.
[2]

lOMoARcPSD|3103909
Para la determinación de la cuota serán aplicables las normas sobre la tributación de las
rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente. El tipo de gravamen
aplicable será el general del 24 por 100 [art. 25.1.a) TRLIRNR]. La sociedad residente en
España estará obligada a practicar retención en los términos previstos por el artículo 31
TRLIRNR.
En 2016 una sociedad residente en Canadá ha obtenido 1.000 € de dividendos

de una sociedad residente en territorio español. Precise el régimen tributario
en la imposición directa de estos dividendos.
Para determinar el régimen tributario de las cantidades señaladas debería tenerse en

cuenta el Convenio de doble imposición firmado por España con Canadá. En esta solución
prescindiremos del contenido de este Convenio y nos limitaremos a aplicar la normativa
doméstica española.
Los dividendos repartidos por una sociedad residente en territorio español se consideran
obtenidos en este territorio de acuerdo con el número 1.º del artículo 13.1.f) TRLIRNR.
No resulta aplicable ninguna exención. En particular no es aplicable la exención del

artículo 14.1.h) TRLIRNR (pues la sociedad que percibe los dividendos no es residente
en otro Estado miembro de la Unión Europea).
Como del enunciado del caso cabe deducir que los dividendos se perciben sin mediación
de establecimiento permanente, la cuota se determinará aplicando el tipo del 19 por 100
[según el número 1.º del artículo 25.1.f) TRLIRNR]. La sociedad residente en España
estará obligada a practicar retención en los términos previstos por el artículo 31
TRLIRNR.
Una sociedad española ha pagado dividendos a su sociedad matriz (residente

en Holanda). Indique el tratamiento tributario de este pago en la imposición
directa. [Septiembre 2012]
La tributación del pago de dividendos debe ser analizada desde dos perspectivas:
a) Sociedad filial española: Según el artículo 14.1.a) del TRLIS el pago de dividendos
será un gasto fiscalmente no deducible.
b) Sociedad matriz holandesa: Haremos abstracción del contenido del convenio de doble
imposición firmado entre España y los Países Bajos y nos limitaremos a analizar
nuestra normativa doméstica.
Los dividendos derivados de la participación en fondos propios de entidades

residentes se consideran rendimientos de capital mobiliario obtenidos en territorio
español según el número 1.º del artículo 13.1.f) TRLIRNR y están, por lo tanto,
sujetos al IRNR.
Al tratarse de beneficios distribuidos por una sociedad filial residente en territorio

español a su sociedad matriz residente en otro Estado miembro de la Unión Europea
[3]

lOMoARcPSD|3103909
(Países Bajos), esa renta estará exenta en los términos previstos por el artículo 14.1.h)
TRLIRNR.
Guillermo, residente en Argentina, ha vendido en la bolsa española acciones

emitidas por una sociedad residente en España. ¿Está sujeta la renta que
obtiene al Impuesto sobre la Renta de no Residentes? En caso de estar sujeta,
¿es aplicable alguna exención? En su respuesta prescinda del contenido del
convenio que resulte aplicable y tenga en cuenta únicamente la normativa
doméstica. [Febrero 2015]
De acuerdo con el artículo 12.1 TRLIRNR, «Constituye el hecho imponible la obtención

de rentas, dinerarias o en especie, en territorio español por los contribuyentes por este
impuesto, conforme a lo establecido en el artículo siguiente». De acuerdo con el ordinal
1.º del artículo 13.1.i) TRLIRNR, se considerarán obtenidas en territorio español las
ganancias patrimoniales «Cuando se deriven de valores emitidos por personas o
entidades residentes en territorio español». En consecuencia, esa renta está sujeta al
Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
Según el primer párrafo de la letra i) del artículo 14.1 TRLIRNR, están exentas del
impuesto «Las rentas derivadas de las transmisiones de valores […] realizados en alguno
de los mercados secundarios oficiales de valores españoles, obtenidas por personas
físicas o entidades no residentes sin mediación de establecimiento permanente en
territorio español, que sean residentes en un Estado que tenga suscrito con España un
convenio para evitar la doble imposición con cláusula de intercambio de información».
Como España tiene firmado con Argentina un convenio de doble imposición con cláusula
de intercambio de información (extremo cuyo conocimiento no será exigible a los
estudiantes al calificar sus exámenes), la renta de referencia estará exenta en el IRNR.
Una sociedad colombiana ha obtenido beneficios en España como

consecuencia de una actividad empresarial que desarrolla por medio de un
agente comercial. El agente tiene poderes para firmar contratos en nombre y
por cuenta de la sociedad. Indique el tratamiento tributario de estos beneficios
en la imposición directa
Haremos abstracción de lo previsto en el convenio de doble imposición firmado entre

España y Colombia y aplicaremos la normativa doméstica española.
De acuerdo con el artículo 13.1.a) TRLIRNR, cuando una persona física o entidad actúa
en el territorio español «por medio de un agente autorizado para contratar, en nombre y
por cuenta del contribuyente, que ejerza con habitualidad dichos poderes», se entiende
que opera mediante un establecimiento permanente. En consecuencia, la renta se
considerará obtenida en territorio español según el precepto citado y el importe y demás
elementos de la obligación tributaria se determinarán de acuerdo con lo previsto en los
artículos 16 a 23 TRLIRNR. En particular, cabe destacar las dos reglas siguientes:
[4]

lOMoARcPSD|3103909
 La base imponible se determinará con arreglo a las disposiciones del régimen general
del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de lo previsto en el artículo 18
TRLIRNR.
 A la base imponible se aplicará el tipo de gravamen que corresponda de entre los
previstos en la normativa del Impuesto de Sociedades (art. 19.1 TRLIRNR).
Una sociedad inmobiliaria residente en Alemania percibe una cantidad el

último día de cada mes por el arrendamiento de varios inmuebles en Madrid.
La sociedad opera en España a través un agente autorizado para contratar en
nombre y por cuenta de ella. Indique cuándo se produce el devengo del
Impuesto sobre la Renta de no Residentes en relación con las rentas derivadas
del arrendamiento. [Septiembre 2015]
De acuerdo con el artículo 13.1.a) TRLIRNR, se entiende que una persona física o entidad
opera mediante establecimiento permanente en territorio español cuando «actúe en él
por medio de un agente autorizado para contratar, en nombre y por cuenta del
contribuyente, que ejerza con habitualidad dichos poderes», entre otros casos. En nuestro
caso, por lo tanto, debe entenderse que la sociedad inmobiliaria actúa mediante
establecimiento permanente en territorio español.
Según el artículo 20.1 TRLIRNR, el período impositivo coincidirá con el ejercicio

económico declarado por el establecimiento permanente (sin que pueda exceder de 12
meses) y se entenderá referido al año natural cuando no se hubiese declarado otro distinto.
Según el artículo 20.3 TRLIRNR, el impuesto se devengará el último día del período
impositivo.
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
Una persona física ha donado, por partes iguales, una cantidad de dinero de
cierta importancia a sus tres hijos. Uno reside en Madrid, otro en Andalucía
y el tercero en Francia. Precise el régimen tributación en la imposición directa
de esta donación. [Febrero 2013]
La donación está sujeta al Impuesto sobre Donaciones [artículo 3.1.b) LISD]. Serán
sujetos pasivos a título de contribuyente los hijos [art. 5.b) LISD].
Los donatarios residentes en territorio español tributarán por obligación personal, «con
independencia de donde se encuentren situados los bienes o derechos que integren el
incremento de patrimonio gravado» (art. 6.1 LISD). En cambio, el hijo residente en
Francia tributará (por obligación real) sólo si el dinero percibido está depositado o situado
en territorio español en la fecha de la donación (art. 7 LISD).
En lo que se refiere al hijo residente en Francia, la letra e) del apartado Uno.1 de la

disposición adicional segunda de la LISD establece que: «En el caso de la adquisición de
bienes muebles situados en España por donación o cualquier otro negocio jurídico a
título gratuito e “intervivos”, los contribuyentes no residentes, que sean residentes en un
Estado miembro de la Unión Europea [como es el caso de Francia] o del Espacio
[5]

lOMoARcPSD|3103909
Económico Europeo, tendrán derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada

por la Comunidad Autónoma donde hayan estado situados los referidos bienes muebles
un mayor número de días del período de los cinco años inmediatos anteriores, contados
de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de devengo del impuesto».
En relación con los hijos residentes en territorio español, deben hacerse las siguientes
consideraciones:
1.- De acuerdo con el artículo 27.1 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se
regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común
y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas
tributarias (en adelante, «Ley 22/2009»), los tributos cuyo rendimiento se cede a las
Comunidades Autónomas (como el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones) se
regirán por las «normas emanadas de la Comunidad Autónoma competente según el
alcance y los puntos de conexión establecidos en el mismo», entre otras.
2.- En relación con el alcance de la cesión y los puntos de conexión en el Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones, el artículo 32 de la Ley 22/2009 señala, entre otras cosas,
lo siguiente:
«1. Se cede a la Comunidad Autónoma el rendimiento del Impuesto sobre Sucesiones

y Donaciones producido en su territorio.
2. Se considera producido en el territorio de una Comunidad Autónoma el

rendimiento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de los sujetos pasivos
residentes en España, según los siguientes puntos de conexión: […]
c) En el caso del impuesto que grava las donaciones de los demás bienes y derechos,
en el territorio donde el donatario tenga su residencia habitual a la fecha del
devengo.
[…]
5. En los supuestos previstos en las letras a) y c) del apartado 2 anterior, se aplicará

la normativa de la Comunidad Autónoma en la que el causante o donatario hubiere
tenido su residencia habitual conforme a lo previsto en el artículo 28.1.1º. b) de esta
Ley».
3.- A su vez, en la letra b) del artículo 28.1.1.º de la Ley 22/2009 se señala que se
considerará que las personas físicas residentes en territorio español lo son en el
territorio de una Comunidad Autónoma cuando permanezcan en su territorio un
mayor número de días del «período de los cinco años inmediatos anteriores, contados
de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de devengo, en el Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones».
Con arreglo a las normas señaladas, el rendimiento del Impuesto sobre Donaciones se
entiende producido en los territorios de las Comunidades Autónomas de residencia
habitual de los donatarios a la fecha del devengo. En consecuencia, los hijos deberán
satisfacer el impuesto en la Hacienda madrileña y andaluza respectivamente.
[6]

lOMoARcPSD|3103909
Además, con arreglo a esas normas, se aplicará la normativa de aquella Comunidad

Autónoma en la que el donatario hubiera permanecido el mayor número de días en el
periodo de los cinco años inmediatamente anteriores, contados de fecha a fecha, que
finalice el día anterior al del devengo del impuesto. Debe tenerse en cuenta a este respecto
que, de acuerdo con el artículo 48 de la Ley 22/2009, las Comunidades Autónomas tienen
competencias normativas sobre reducciones en la base imponible, tarifa del impuesto,
cuantías y coeficientes del patrimonio preexistente, y deducciones y bonificaciones de la
cuota1.
María dona la nuda propiedad de un bien a su hijo Fernando. Al cabo de un

tiempo María fallece y se produce la consolidación del dominio en Fernando.
¿Cómo tributa esta consolidación del dominio en el Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones?
Al donarse la nuda propiedad, Fernando tributó en concepto de adquisición por acto

gratuito inter vivos sobre el valor de esa nuda propiedad (minorado, en su caso, por el
importe de todas las reducciones a que tuviera derecho) y con aplicación del tipo medio
efectivo de gravamen correspondiente al valor íntegro del bien [art. 26.a) LISD]. A estos
efectos, el tipo medio efectivo «se calcula dividiendo la cuota tributaria correspondiente
a una base liquidable teórica, para cuya determinación se haya tomado en cuenta el valor
íntegro de los bienes, por esta misma base y multiplicando el cociente por 100,
expresando el resultado con inclusión de hasta dos decimales» (art. 51.2 RISD).
Ahora, al producirse la consolidación del dominio por extinción del usufructo, se

tributará teniendo en cuenta el valor atribuido al usufructo en el momento de su
constitución (minorado, en su caso, por el importe de las reducciones a que tenga derecho
Fernando cuando no se hubiese agotado en la liquidación practicada por la adquisición de
la nuda propiedad) y con aplicación nuevamente del tipo medio efectivo de gravamen
correspondiente al valor íntegro del bien, calculado en la forma indicada (art.51.2,
párrafo 2.º, RISD).
Fernando, residente en Estados Unidos, recibe en herencia la vivienda

habitual de su difunta madre, situada en Madrid. El valor de la vivienda
asciende a 100.000 €. ¿Debe incluir alguna cantidad por esta vivienda en la
base liquidable del Impuesto sobre Sucesiones? [Septiembre 2014]
Para determinar la normativa aplicable deben tenerse en cuenta los siguientes preceptos
de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de
1
Nota sin relevancia para la calificación del examen: De este modo, por ejemplo, si el hijo que reside en
Madrid ha permanecido en esta Comunidad Autónoma el mayor número de días en el periodo de los cinco
años inmediatamente anteriores podrá aplicar la bonificación del 99% sobre la cuota prevista en favor de
los descendientes, ascendientes y cónyuges por el artículo 25.2 del Texto Refundido de las Disposiciones
Legales de la Comunidad de Madrid en materia de tributos cedidos por el Estado, aprobado por Decreto
Legislativo 1/2010, de 21 de octubre, del Consejo de Gobierno, siempre que se cumplan las condiciones en
él previstas.
[7]

lOMoARcPSD|3103909
las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía

y se modifican determinadas normas tributarias:
 El primer párrafo del artículo 27.1 señala que «Los tributos cuyo rendimiento se cede
a las Comunidades Autónomas se regirán […], en los términos previstos en este
Título, por las normas emanadas de la Comunidad Autónoma competente según el
alcance y los puntos de conexión establecidos en el mismo».
 El artículo 32.1 establece que «Se cede a la Comunidad Autónoma el rendimiento del
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones producido en su territorio».
 El artículo 32.2 establece los criterios en virtud de los cuales se considera producido
en el territorio de una Comunidad Autónoma «el rendimiento del Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones de los sujetos pasivos residentes en España».
No resulta aplicable a nuestro caso la regla establecida en el apartado b) del apartado

uno.1 de la disposición adicional segunda de la LISD, toda vez que se refiere
exclusivamente a los contribuyentes no residentes «que sean residentes en un Estado
miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo».
De la aplicación de todos estos preceptos se deduce que si el rendimiento es percibido por

un sujeto pasivo residente en Estados Unidos, como es el caso, ese rendimiento
corresponderá al Estado y resultará aplicable la normativa estatal, en especial la LISD.
De acuerdo con el artículo 7 LISD, Fernando, al no ser residente en territorio español,

tributará por obligación real «por la adquisición de bienes y derechos, cualquiera que sea
su naturaleza, que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en
territorio español». Al estar la vivienda de su madre situada en España, Fernando deberá
incluir la vivienda habitual de su madre en la relación de los bienes hereditarios de su
declaración del Impuesto sobre Sucesiones.
En la determinación de la base liquidable del impuesto, de acuerdo con el artículo 20.2.c)

LISD, las adquisiciones mortis causa de la vivienda habitual de la persona fallecida
disfrutará de una reducción del 95% con el límite de 122.606,47 € para cada sujeto pasivo
si se cumplen las siguientes condiciones:
 Requisito de permanencia: la adquisición debe mantenerse durante los diez años

siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciera el adquirente dentro de
ese plazo.
 Requisito de parentesco: el causahabiente debe ser cónyuge, ascendientes o
descendientes de la persona fallecida, o bien pariente colateral mayor de sesenta y
cinco años que hubiese convivido con el causante durante los dos años anteriores al
fallecimiento.
El artículo 20.4 LISD aclara que esta reducción, al igual que las demás previstas en el
apartado 2 del artículo 20 LISD, resultará aplicable en caso de obligación real de
contribuir. Como hemos visto, no procede en este caso la remisión que el apartado 1 del
artículo 20 hace a las reducciones que hayan sido aprobadas por las Comunidades
Autónomas.
[8]

lOMoARcPSD|3103909
Como Fernando es hijo de la causante, disfrutará de una reducción del 95% del valor de
la vivienda habitual incluido en su base imponible, siempre que se cumpla el requisito de
permanencia.
Un residente en territorio español ha donado cierta cantidad a un hijo

residente en Estados Unidos. Lo ha hecho mediante una transferencia
bancaria desde una cuenta corriente de una oficina situada en Madrid a la
cuenta que el hijo posee en una oficina bancaria situada en Francia. Indique
el tratamiento tributario en la imposición directa de esta transferencia.
[Febrero 2012]
De acuerdo con el artículo 7 LISD, a los contribuyentes no residentes en territorio español

«se les exigirá el impuesto, por obligación real, por la adquisición de bienes y derechos,
cualquiera que sea su naturaleza, que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o
hubieran de cumplirse en territorio español».
Si se entiende que la donación tiene lugar cuando el dinero estaba depositado en la cuenta
corriente de la oficina situada en Madrid, el hijo deberá tributar por esa obligación real.
El artículo 32.2.c) de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema

de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con
Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias, establece ciertos
puntos de conexión para la cesión a las Comunidades Autónomas del rendimiento del ISD
de los «sujetos pasivos residentes en España». Adviértase, por otro lado, que no resulta
aplicable la letra e) del apartado uno.1 de la disposición adicional segunda de la LISD, al
ser el donatario residente en Estados Unidos. Por lo tanto, no existe punto de conexión
con la normativa de alguna Comunidad Autónoma y se aplicará la normativa estatal.
Si se entiende, con mejor criterio, que la donación se perfecciona cuando la transferencia

es aceptada por el donatario, éste no deberá tributar por el ISD.
Impuesto sobre el Patrimonio
No se ha planteado en los exámenes ningún caso sobre el Impuesto sobre el Patrimonio

desde el curso 2012-2013.
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Casos de exámenes de convocatorias anteriores sobre el IVA b) El segundo deriva de la constatación de que el arrendamiento que nos ocupa no está
(con soluciones actualizadas a 10 de abril de 2016) incluido en ninguna de las exenciones que existen en el IVA. En particular, no resulta
aplicable la exención prevista en el artículo 20.uno.23º LIVA, porque, como el propio
Sumario con hipervínculos: precepto señala, la exención no comprende «Los arrendamientos de terrenos para
estacionamientos de vehículos».
1. Entregas de bienes y prestaciones de servicios
1.1. Sujeción al impuesto de entregas de bienes y prestaciones de servicios c) Y el tercero, corolario de los anteriores, se encuentra en el artículo 7.5 TRLITP que
A) Entregas de bienes y prestaciones de servicios realizados por empresarios o establece que no están sujetas al ITP «las operaciones enumeradas anteriormente cuando
profesionales sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad
B) Realización en el territorio de aplicación del impuesto empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes
C) Autoconsumos o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido».
D) Operaciones no sujetas (art. 7 LIVA)
1.2. Exenciones en entregas de bienes y prestaciones de servicios Un funcionario público arrienda una plaza de garaje que ha heredado. ¿Está
1.4. Base imponible en entregas de bienes y prestaciones de servicios gravado por el IVA este arrendamiento?
1.4. Devengo del impuesto en entregas de bienes y prestaciones de servicios

1.5. Sujeto pasivo en entregas de bienes y prestaciones de servicios La respuesta es afirmativa: el arrendamiento de una plaza de garaje está gravado por el
1.6. Repercusión del impuesto IVA.
2. Adquisiciones intracomunitarias de bienes De acuerdo con el artículo 5.uno.c) LIVA, los arrendadores se reputan empresarios o
profesionales a los efectos del IVA. En consecuencia, el arrendamiento constituye
3. Importaciones de bienes siempre una operación sujeta al IVA.
4. Tipo impositivo Además, el arrendamiento de una plaza de garaje no queda exento del impuesto. En
efecto, el artículo 20.uno.23.º LIVA señala en la letra e’) que no quedan exentos «Los
5. Deducciones y devoluciones arrendamientos de terrenos para estacionamientos de vehículos»
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6. Regímenes especiales Un abogado de profesión ha arrendado una plaza de garaje de su propiedad

situada en Madrid a un empleado de Telefónica. ¿Están gravados estos
1. Entregas de bienes y prestaciones de servicios arrendamientos en el IVA o por alguno de los conceptos impositivos del
ITPAJD? [Junio 2013]
1.1. Sujeción al impuesto de entregas de bienes y prestaciones de servicios
Los arrendadores de bienes son empresarios o profesionales a los efectos del IVA en
virtud del art. 5.uno.c) LIVA. Por lo tanto, los arrendamientos están sujetos al IVA.
A) Entregas de bienes y prestaciones de servicios realizados por empresarios o
profesionales No resulta aplicable ninguna exención al arrendamiento de la plaza de garaje [art.
20.uno.23.º, a´) LIVA]. Por lo tanto, por esta operación se devenga el IVA.
¿Está el arrendamiento de una plaza de garaje sujeto al Impuesto sobre
Transmisiones Patrimoniales Onerosas? [Junio 2014] Un abogado de profesión ha arrendado una vivienda que tiene en Barcelona
a un Profesor de Universidad. ¿Están gravados estos arrendamientos en el
El supuesto de hecho alude al arrendamiento de una plaza de garaje, sin que en la pregunta IVA o por alguno de los conceptos impositivos del ITPAJD? [Junio 2013]
aparezcan indicios de que junto a ella se haya arrendado algún otro inmueble (por
ejemplo, una vivienda). Con esta premisa necesaria, el arrendamiento de una plaza de Los arrendadores de bienes son empresarios o profesionales a los efectos del IVA en
garaje NO está sujeto al Impuesto sobre transmisiones patrimoniales (ITP). Esta virtud del art. 5.uno.c) LIVA. Por lo tanto, los arrendamientos están sujetos al IVA.
conclusión se fundamenta en varios argumentos:
El arrendamiento de una vivienda está exento en el IVA de acuerdo con el art. 20.uno.23
a) El primero de ellos resulta de la aplicación del artículo 5, Uno, c) LIVA, según el cual LIVA. De acuerdo con el art. 7.5 TRLITP esta operación quedará sujeta al ITPO. No
se reputan empresarios o profesionales a los efectos del impuesto a los arrendadores de resulta aplicable ninguna exención al arrendamiento de la plaza de garaje [art. 20.uno.23.º
bienes. a´) LIVA].
[1] [2]
Un abogado de profesión ha arrendado una plaza de garaje de su propiedad Varios médicos han constituido una sociedad anónima profesional. La
situada en Madrid a un empleado de Telefónica. ¿Están gravados estos sociedad constituida ha adquirido diversos aparatos médicos mediante
arrendamientos en el IVA o por alguno de los conceptos impositivos del contratos de arrendamiento financiero. ¿Qué tratamiento tiene esta
ITPAJD? [Junio 2013] adquisición en la imposición indirecta? [Septiembre 2012]
Los arrendadores de bienes son empresarios o profesionales a los efectos del IVA en La persona que cede en arrendamiento financiero los aparatos médicos tendrá la
virtud del art. 5.uno.c) LIVA. Por lo tanto, los arrendamientos están sujetos al IVA. consideración de empresario o profesional a los efectos del IVA [art. 5.uno.c) LIVA]. El
arrendamiento financiero estará, por lo tanto, sujeto al IVA.
No resulta aplicable ninguna exención al arrendamiento de la plaza de garaje [art.
20.uno.23.º, a´) LIVA]. Por lo tanto, por esta operación se devenga el IVA. El contrato de arrendamiento financiero o leasing tiene, en principio, la consideración de
prestación de servicios (art. 11.dos.2.º LIVA). Mientras tenga la consideración de
Un abogado ha arrendado un local que había heredado. ¿Qué trascendencia prestación de servicios, el devengo del impuesto en el contrato de leasing se produce, al
tienen este negocio a efectos de la imposición indirecta? [Septiembre 2012] tratarse de una operación de tracto sucesivo, en el momento en que resulte exigible la
parte del precio que comprenda cada percepción (art. 75.uno.7.º LIVA). La base
De acuerdo con el artículo 5.uno.c) LIVA, se reputan empresarios o profesionales a los imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación,

efectos de esta ley a los arrendadores de bienes. El arrendamiento constituye, por lo incluyéndose en la misma cualquier crédito efectivo a favor del arrendador (art. 78.uno y
tanto, una operación sujeta al IVA de acuerdo con el precepto citado y con el artículo primer párrafo del art. 78.dos, 1.º, LIVA). Se incluyen en ella los intereses exigibles con
4.uno LIVA. Se trata, en particular, de una prestación de servicios (art. 11.2.2.º LIVA) el pago de cada cuota, toda vez que dichos intereses no se devengan como consecuencia
sujeta. del aplazamiento del pago a un momento posterior al de la correspondiente prestación del
servicio, sino que se devengan en el mismo momento en que se devengan dichas
No resulta aplicable la exención prevista en el artículo 20.uno.23.º LIVA, al tener el prestaciones de servicios (no resultando por ello aplicable el segundo párrafo del art.
arrendamiento por objeto un local y no una vivienda. En consecuencia, la operación 78.dos.1.º LIVA).
provoca el devengo del IVA y el arrendador repercutirá éste al arrendatario.
Si el arrendatario se compromete frente al arrendador a ejercitar la opción de compra y
Al tratarse de una operación sujeta y no exenta en el IVA, no está sujeta al ITPO (artículos adquirir la propiedad mediante el ejercicio de dicha opción, el arrendamiento financiero
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4.cuatro LIVA y 7.5 TRLITP). pasa a tener la consideración de entrega de bienes (art. 8.dos.5.º LIVA). En tal caso, si
el bien ya está en posesión del arrendatario, en el momento de formalizarse el compromiso
Una SA ha alquilado un apartamento incluyendo en el precio del alquiler el se producirá el devengo del Impuesto correspondiente a dicha entrega. La base imponible
servicio de limpieza y de manutención. ¿Qué trascendencia tiene el negocio estará formada por la parte de contraprestación total acordada cuya exigibilidad se
mencionado en el IVA? [Junio 2012] produzca a partir del citado momento, incluido el importe correspondiente a la propia
opción de compra, pero con exclusión de los intereses por aplazamiento en el pago que
correspondan a un período de tiempo posterior (segundo párrafo del art. 78.dos.1.º LIVA).
De acuerdo con el artículo 5.uno.b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto en la LIVA se
reputan empresarios o profesionales las sociedades mercantiles, salvo prueba en
Las cuotas de IVA soportadas por la sociedad no serán deducibles, toda vez que los
contrario. De acuerdo con el artículo 4.dos.a) LIVA, se entenderán realizadas en el
aparatos médicos arrendados se destinan a la realización de operaciones exentas del
desarrollo de una actividad empresarial o profesional «Las entregas de bienes y
Impuesto, como es la prestación de servicios médicos (artículos 20.uno.3.º y 94 LIVA).
prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la
condición de empresario o profesional». Las operaciones realizadas por la SA están, por
lo tanto, sujetas al impuesto. Varios médicos han constituido una sociedad anónima profesional. ¿Qué
tratamiento tiene esta operación en la imposición indirecta? [Septiembre
No resulta aplicable al alquiler con servicios hoteleros ningún supuesto de exención. En 2012]
particular, no resulta aplicable la exención prevista en la letra b) del artículo 20.uno.23
LIVA, toda vez que la letra e’) de este precepto señala que la exención no comprenderá La constitución de una sociedad anónima constituye una operación sujeta al IOS según
«Los arrendamientos de apartamentos o viviendas amuebladas cuando el arrendador se el artículo 19.1.1.º LIVA, salvo que se trate de una operación de reestructuración (por
obligue a la prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la tratarse, por ejemplo, de una aportación subsumible en el art. 94 TRLIS). Si está sujeta al
industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros Impuesto se aplicará la exención prevista en el artículo 45.I.B), 11, TRLITP.
análogos».
Si los médicos han aportado entregado bienes no dinerarios afectos a la actividad médica
En suma, el alquiler está sujeto y no exento en el IVA. a la sociedad, esta transmisión estará sujeta al IVA en virtud de lo previsto en los artículos
[3] [4]
4, 5.uno.a) y 8.dos.2.º LIVA. Debería analizarse la posible aplicación a esas entregas de Como ya se ha indicado, la sujeción se produce aunque las operaciones se efectúen en
la exención prevista en el artículo 20.uno.24 LIVA, toda vez que la prestación de servicios favor de los socios [art 4.uno LIVA].
médicos constituye una operación exenta según el artículo 20.uno.3.º LIVA.
La conclusión alcanzada se ve confirmada por el artículo 8 LIVA. Este precepto, que
Un abogado ha disuelto una comunidad de bienes que tenía con otras personas delimita qué operaciones sujetas al impuesto tienen la consideración de entregas de
(físicas y jurídicas) para el ejercicio en común de su profesión. ¿Qué bienes, cita en el apartado dos.2.º las adjudicaciones no dinerarias que se producen con
trascendencia tiene este hecho en la imposición indirecta? [Septiembre 2012] ocasión de liquidación de sociedades.
A los efectos del IOS, las comunidades de bienes constituidas por actos inter vivos para Una sociedad anónima se ha escindido en dos sociedades, una dedicada a la
el ejercicio de actividades empresariales se equiparan a las sociedades (art. 22.4.º fabricación de productos y otra a la prestación de ciertos servicios. ¿Qué
TRLITP). Por tanto, la disolución de dicha comunidad se considera una operación trascendencia tiene esta operación en el ámbito del IVA? [Junio 2012]
societaria sujeta al impuesto indicado (artículos 19.1.1.º TRLITP y 61.1 RITP). Serán
sujetos pasivos los comuneros por los bienes o derechos recibidos [art. 23.b) TRLITP]. 1) Según el artículo 5.uno. b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto en la LIVA se reputan
La base imponible coincidirá con el valor real de los bienes y derechos entregados a los empresarios o profesionales las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
socios, sin deducción de gastos y deudas (art.25.4 TRLITP).

2) Según la letra a) del artículo 4.dos LIVA, se entenderán realizadas en el desarrollo de
Si en la disolución de la comunidad de bienes en cuestión se producen excesos de una actividad empresarial o profesional «Las entregas de bienes y prestaciones de
adjudicación evitables, éstos deberán tributar por el ITPO, siendo sujeto pasivo el servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de
comunero que reciba el exceso de adjudicación. empresario o profesional». En la letra b) del mismo precepto se añade que «Las
transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los
Por otro lado, la adjudicación de los bienes de la comunidad a los comuneros tiene la bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos
consideración de una entrega de bienes a los efectos del IVA, según establece el artículo pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades
8.dos.2.º LIVA. Debe tenerse en cuenta a estos efectos que la comunidad de bienes, al económicas que determinan la sujeción al Impuesto».
realizar operaciones sujetas al impuesto, tiene la consideración de sujeto pasivo de éste
(art. 84.tres LIVA). Por lo tanto, la aplicación de los artículos 4 y 5 LIVA nos conduce a afirmar, al menos en
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línea de principio, que las transmisiones patrimoniales que tienen lugar con ocasión de la
Con motivo de su liquidación, una sociedad reparte entre sus socios varios escisión están sujetas al IVA.
bienes no dinerarios. ¿Está sujeto este reparto al IVA?
3) Ahora bien, debemos tener en cuenta que el artículo 7.1.º LIVA establece que «La
El reparto estará sujeto al IVA. transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que,
formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan
De acuerdo con el artículo 4.uno LIVA, están sujetas al impuesto las entregas de bienes una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o
y prestaciones realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesional por sus propios medios».
profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, «incluso si se
efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las 4) En conclusión, la aplicación del último precepto citado supone que la transmisión de
entidades que las realicen». cada una de las fracciones en que se divide el patrimonio de la sociedad escindida estará
no sujeta al IVA, siempre que la fracción transmitida constituya una «unidad económica
En el caso planteado se cumplen todas las condiciones establecidas en ese artículo 4.uno: autónoma».
Las sociedades mercantiles se reputan por regla general empresarios o profesionales Una SA ha vendido a una SA una vivienda que promovió y que ha tenido
a los efectos de la Ley del IVA [art. 5.uno.b) LIVA]. alquilada a una persona física durante tres años. ¿Qué trascendencia tiene el
Las operaciones realizadas por sociedades mercantiles se entienden efectuadas en el negocio mencionado en el IVA? [Junio 2012]
desarrollo de una actividad empresarial o profesional [art. 4.dos.a) LIVA]. En el
mismo sentido debe tenerse en cuenta que se entienden realizadas en el desarrollo de De acuerdo con el artículo 5.uno.b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto en la LIVA se
una actividad empresarial o profesional «Las transmisiones o cesiones de uso a reputan empresarios o profesionales las sociedades mercantiles, salvo prueba en
terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren contrario. De acuerdo con el artículo 4.dos.a) LIVA, se entenderán realizadas en el
el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos» [art. 4.dos.b) LIVA]. desarrollo de una actividad empresarial o profesional «Las entregas de bienes y
[5] [6]
condición de empresario o profesional». Las operaciones realizadas por la SA están, por condición de empresario o profesional». De la aplicación conjunta de ambos preceptos
lo tanto, sujetas al impuesto. cabe concluir que la venta descrita en la pregunta está sujeta al IVA.
De acuerdo con el artículo 20.uno.22.ª A) LIVA, están exentas del impuesto las segundas Por otro lado, no resulta aplicable la exención prevista en el artículo 20.Uno.22 LIVA:
y ulteriores entregas de edificaciones. El segundo párrafo de ese precepto aclara que las la venta a que se refiere el supuesto no es una segunda o ulterior entrega de edificación,
entregas realizadas por el promotor no tienen la consideración de primera entrega ya que para ello habría sido necesario que la vivienda hubiera sido utilizada por el sujeto
«después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a pasivo durante un periodo ininterrumpido de dos o más años [letra A), párrafo segundo
dos años […] en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que del precepto citado].
el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo». En nuestro caso,
el adquirente (otra SA) no es «quien utilizó la edificación» (una persona física). En En suma, la operación está gravada por el IVA.
consecuencia, se trata de una segunda entrega de edificación exenta del impuesto.
Un Profesor de Universidad vende un vehículo nuevo que ha comprado hace
Esta exención es renunciable si concurren las circunstancias previstas en el artículo 20.dos un mes y que ha recorrido 1.000 kilómetros, al estar descontento con su
LIVA, y tal renuncia conlleva la sujeción a este tributo. funcionamiento. El destinatario es un empresario o profesional establecido en
Alemania. Precise el régimen aplicable en el IVA a esta venta. [Junio 2012]

Nota sin relevancia para la calificación de la solución: En el caso de que no se dieran tales
circunstancias, la venta estaría sujeta al ITPO (art. 7.5 TRLITP). El vehículo es ciertamente «nuevo» a los efectos del IVA, de acuerdo con lo previsto en
el último párrafo del artículo 13.2.ª LIVA.
Una SA que se dedica al transporte de viajeros y mercancías ha obtenido una
concesión de transporte regular entre dos ciudades de la península. ¿Qué El Profesor de Universidad tienen la consideración de empresario o profesional a los
trascendencia tiene este dato en la imposición indirecta? [Junio 2012] efectos del IVA, pues el artículo 5.uno.e) LIVA establece que la tienen «Quienes realicen
a título ocasional las entregas de medios de transporte nuevos exentas del Impuesto en
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 5.uno. b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto virtud de lo dispuesto en el artículo 25, apartados uno y dos de esta Ley».
en la LIVA se consideran empresarios o profesionales las sociedades mercantiles, salvo
prueba en contrario. Por su parte, el artículo 4.dos. a) LIVA indica que se entenderán En consecuencia, la entrega del vehículo estará sujeta al IVA y será aplicable la exención
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realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional «Las entregas de prevista en el artículo 25 LIVA. En concreto, será aplicable la exención prevista en el
bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando apartado uno de este artículo, salvo que las adquisiciones intracomunitarias realizadas por
tengan la condición de empresario o profesional». el empresario o profesional destinatario no estén sujetas al IVA en Alemania en virtud de
los criterios previstos en los apartados uno y dos del artículo 14 LIVA, en cuyo caso será
Por lo que se refiere a las concesiones administrativas, la regla general es que no están aplicable la exención prevista en el apartado dos del citado artículo 25 LIVA.
sujetas al IVA, salvo los casos a que hace alude de forma expresa el artículo 7.9º LIVA.
Como en esta relación no está indicada la concesión de transporte regular, la Juan, profesor de un colegio público y residente en Madrid, ha vendido a un
contestación es que esta concesión no está sujeta al IVA. profesor amigo suyo que reside en Múnich un coche que compró hace dos
meses. Juan se encarga del transporte del vehículo a Alemania. ¿Queda esta
Por el contrario, la concesión está sujeta al ITPO, según lo dispuesto en el artículo 7.1.B) venta sujeta al IVA? En caso de estar sujeta, ¿es aplicable alguna exención?
TRLITP. La cuota se calcularía con arreglo a lo previsto en el artículo 13 TRLITP.
De acuerdo con el artículo 2 RIVA, los vehículos terrestres accionados a motor se
Una sociedad anónima que promovió una vivienda ha conseguido venderla a consideran medios de transporte nuevos cuando su entrega se efectúe antes de los seis
una persona que no es empresario ni profesional al cabo de 10 años. Durante meses siguientes a la fecha de su primera puesta en servicio. En el caso planteado el coche
estos 10 años la vivienda no ha sido utilizada. ¿Está gravada por el IVA esa se considera, por lo tanto, medio de transporte nuevo.
venta? [Junio 2014]
El artículo 5.uno.e) LIVA establece que se reputan empresarios o profesionales a los
De acuerdo con lo previsto en el artículo 5.Uno.b) LIVA, las sociedades mercantiles se efectos del impuesto «Quienes realicen a título ocasional las entregas de medios de
reputan empresarios o profesionales a los efectos de la LIVA, salvo prueba en contrario. transporte nuevos exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 25,
Por su parte, el artículo 4.Dos.a) LIVA establece que se entenderán realizadas en el apartados uno y dos de esta Ley».
desarrollo de una actividad empresarial o profesional «Las entregas de bienes y
[7] [8]
De acuerdo con el artículo 25.dos LIVA, las entregas de medios de transporte nuevos De estar sujetas las operaciones al IVA deberá analizarse si resulta aplicable alguna
cuando los adquirentes en destino sean personas que no tienen la condición de exención. A este respecto deben tenerse en cuenta los apartados seis y siete del artículo
empresarios o profesionales están exentas. 22 LIVA, que se refieren a ciertos servicios prestados a las aeronaves que desarrollan la
actividades que quedan exentas en virtud del apartado cuatro del mismo artículo 22 LIVA,
En suma, la entrega está sujeta al IVA, pero queda exenta en virtud de lo previsto en el entre las que se encuentran las realizadas por «compañías dedicadas esencialmente a la
artículo 25.dos LIVA. navegación aérea internacional en el ejercicio de actividades comerciales de transporte
remunerado de mercancías o pasajeros». Los apartados señalados hacen referencia en
B) Realización en el territorio de aplicación del impuesto concreto a los siguientes servicios:
Una SA ha prestado servicios de tierra (handling) en el aeropuerto de Barajas Entregas de productos de avituallamiento, cuando sean adquiridos por las compañías
para una compañía aérea dedicada a transportes internacionales de viajeros. o entidades públicas titulares de la explotación de dichas aeronaves (apartado seis y
Señale si estas operaciones están sujetas al IVA y, en caso de estar sujetas, si art. 10.1.6.º RIVA).
están o no exentas. [Septiembre 2013] Prestaciones de servicios, distintas de las relacionadas en los apartados anteriores,
realizadas para atender las necesidades directas de las aeronaves, o para atender las
Deben hacerse dos observaciones previas en relación con las operaciones a que se refiere necesidades del cargamento de ellas (apartado siete y art. 10.2 RIVA).

el caso:
De acuerdo con estos preceptos, cabe afirmar que los servicios de handling estarán
1.ª Según el artículo 5.Uno.b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto en la LIVA se reputan exentos en el IVA siempre que el destinatario sea el titular de la explotación de la
empresarios o profesionales las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. Según aeronave a que se refieran.
la letra a) del artículo 4.Dos LIVA, se entenderán realizadas en el desarrollo de una
actividad empresarial o profesional «Las entregas de bienes y prestaciones de servicios Una SA ha prestado servicios de transporte de viajeros a y desde el aeropuerto
efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o de Barajas (Adolfo Suárez) en el que actúa. Señale si estas operaciones están
profesional». Además, no resulta aplicable ninguno de los supuestos de no sujeción del sujetas al IVA y, en caso de estar sujetas, si están o no exentas. [Septiembre
artículo 7 LIVA. En consecuencia, las operaciones a que se refiere el caso estarán sujetas 2013]
al impuesto si se entienden realizadas en el territorio de aplicación del impuesto.
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Deben hacerse dos observaciones previas en relación con las operaciones a que se refiere
2.ª Las operaciones constituyen prestaciones de servicios en virtud de los artículos 11.Uno el caso:
LIVA («toda operación sujeta a IVA que, no tenga la consideración de entrega,
adquisición intracomunitaria o importación de bienes»). 1.ª Según el artículo 5.Uno.b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto en la LIVA se reputan
empresarios o profesionales las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. Según
En relación con el lugar de realización de los servicios de tierra deben hacerse las la letra a) del artículo 4.Dos LIVA, se entenderán realizadas en el desarrollo de una
siguientes observaciones: actividad empresarial o profesional «Las entregas de bienes y prestaciones de servicios
efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o
Entre esos servicios figuran los de restauración y catering. De acuerdo con la letra b) profesional». Además, no resulta aplicable ninguno de los supuestos de no sujeción del
del artículo 70.Uno.5.º, A), LIVA, estos servicios se entenderán realizados en el artículo 7 LIVA. En consecuencia, las operaciones a que se refiere el caso estarán sujetas
territorio de aplicación del Impuesto «cuando se presten materialmente en el territorio al impuesto si se entienden realizadas en el territorio de aplicación del impuesto.
de aplicación del Impuesto».
En relación con los demás servicios resultará aplicable la regla general del artículo 2.ª Las operaciones constituyen prestaciones de servicios en virtud del artículo 11.Dos.8.º
69.Uno.1.º LIVA. Por lo tanto se entenderán realizados en el territorio de aplicación («los transportes»).
del Impuesto «Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como
tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el Según el artículo 70.Uno.2º LIVA se entenderán prestados en el territorio de aplicación
mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o del impuesto los servicios de transporte de pasajeros, cualquiera que sea su destinatario,
residencia habitual». por la parte de trayecto que discurra por el territorio de aplicación del Impuesto. Puesto
que la compañía presta servicios de transporte de pasajeros a y desde Barajas, la parte de
De cumplirse las condiciones señaladas las operaciones se entenderán realizadas en el este transporte que transcurra por el territorio de aplicación del IVA estará sujeta al
territorio de aplicación del IVA y, por lo tanto, estarán sujetas a este impuesto. impuesto.
[9] [10]
El enunciado del supuesto no aclara si se refiere al transporte aéreo o, como parece más no sea un empresario o profesional actuando como tal». Ahora bien, el artículo 69.dos
probable, al traslado de pasajeros por carretera desde y al Aeropuerto. En el segundo caso LIVA establece que esta regla no se aplica a los servicios que menciona cuando el
no operaría ninguna exención. En el primer caso debería tenerse en cuenta que, a tenor destinatario tenga su domicilio o residencia habitual fuera de la Comunidad [salvo que lo
del artículo 22.Trece LIVA, están exentos «Los transportes de viajeros y sus equipajes tenga en Canarias, Ceuta o Melilla y se trate de los servicios mencionados en las letras a)
por vía marítima o aérea procedentes de o con destino a un puerto o aeropuerto situado a l)]. Entre esos servicios figuran los de abogacía [letra d)].
fuera del ámbito espacial del impuesto».
En el caso planteado, el destinatario no actúa como empresario o profesional y reside
Un abogado establecido en Madrid presta servicios a un matrimonio residente fuera de la Comunidad. En consecuencia, la prestación de servicios no se entiende
en las Islas Canarias en un caso de adopción. ¿Está sujeta esta prestación al realizada en el territorio de aplicación del impuesto de acuerdo con el artículo 69.dos
IVA? [Junio 2014] LIVA. En conclusión, la prestación de servicios no está sujeta al IVA.
La operación descrita en la pregunta es una prestación de servicios sujeta al IVA. A Un abogado establecido en Estados Unidos presta servicios a un empresario
esta conclusión se llega utilizando los siguientes argumentos: establecido en Madrid. ¿Está sujeta al IVA esta prestación de servicios?
[Septiembre 2014]
a) Nos encontramos ante una prestación de servicios realizada por un profesional

residente en el territorio de aplicación del impuesto (Madrid) que tiene como destinatario La operación planteada constituye indudablemente una prestación de servicios realizada
un matrimonio que, por el objeto del servicio, es razonable pensar que no es un empresario por un profesional. La única duda sobre su sujeción al IVA versa, por lo tanto, sobre el
o profesional que actúe como tal. De acuerdo con la regla del artículo 69.Uno.2.º LIVA, lugar en que se entiende realizada esa prestación.
la prestación de servicios se entendería por lo tanto realizada en el territorio de aplicación
del impuesto. Según el número 1.º del artículo 69.uno LIVA, las prestaciones de servicios se entienden
realizadas en el territorio de aplicación del impuesto «Cuando el destinatario sea un
b) No se puede aplicar la excepción contenida en el artículo 69.Dos porque el destinatario empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de
de los servicios reside en las Islas Canarias, y los servicios descritos son propios de la su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su
abogacía [letra d) del precepto mencionado]. defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios
que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o
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Un abogado residente en Madrid ha asesorado a dos sociedades situadas en residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador
las Islas Canarias en relación con la fusión realizada entre ambas. ¿Está sujeta de los servicios y del lugar desde el que los preste».
esta prestación de servicios al IVA? [Junio 2013]
De acuerdo con este precepto la operación planteada se entenderá realizada en el territorio
No está sujeta, al no entenderse realizada en el territorio de aplicación del impuesto [art. de aplicación del impuesto y, en consecuencia, quedará sujeta a éste.
69.uno.1.º LIVA].
Un abogado establecido en Francia ha asesorado a un empresario establecido
Un abogado residente en Madrid ha asesorado a un matrimonio que reside en en Madrid en relación con la compra de un edificio situado en esta misma
Francia en relación con la adopción de un menor. ¿Están sujetas estas ciudad. Señale si esta prestación de servicios está gravada por el IVA y, caso
prestaciones de servicios al IVA? [Junio 2013] de estarlo, quién es el sujeto pasivo. [Septiembre 2013]
Sí estará sujeta, al entenderse realizada en el territorio de aplicación del impuesto en No cabe duda de que el asesoramiento prestado por un abogado es una operación sujeta
virtud del art. 69.uno.2.º LIVA. al IVA si se entiende realizado en el territorio de aplicación del Impuesto, toda vez que
se trata de una prestación de servicios realizada por un profesional (artículos 4 y 5 LIVA).
Un abogado establecido en Madrid presta servicios de asistencia jurídica a un
matrimonio que reside en Brasil en su proceso de separación matrimonial. Al tratarse de un servicio relacionado con un bien inmueble situado en Madrid, el
Precise el régimen aplicable en el IVA a esta operación. [Junio 2012] asesoramiento se entenderá realizado en el territorio de aplicación del Impuesto, de
acuerdo con el artículo 70.Uno.1.º LIVA. Aunque no se entendiera aplicable este
precepto, la regla general del artículo 69.Uno.1.º LIVA llevaría a la misma conclusión,
Las prestaciones de servicios realizadas por un empresario o profesional quedan sujetas
toda vez que el destinatario del servicio es un empresario establecido en ese territorio. La
al IVA cuando se realicen en el territorio de aplicación del impuesto (art. 4.uno LIVA).
operación está, por lo tanto, sujeta al IVA.
El artículo 69.uno.2.º LIVA establece como regla general que las prestaciones de
servicios realizadas por empresarios o profesionales establecidos en el territorio de
aplicación del impuesto se entienden realizadas en este territorio «Cuando el destinatario
[11] [12]
No concurre ninguno de los supuestos recogidos en el artículo 20.Uno LIVA, de modo En principio, la prestación del servicio de transporte de la mercancía que se menciona
que la operación no estará exenta del impuesto. en el supuesto debería entenderse realizada en el territorio de aplicación del impuesto
(esto es, en la Península y en las islas Baleares) y, por tanto, sujeta al IVA. A esta
En lo concerniente al sujeto pasivo de la operación, el artículo 84.Uno.2.º LIVA dispone conclusión se llegaría mediante la aplicación conjunta de lo dispuesto en los artículos
que serán sujetos pasivos los empresarios o profesionales para quienes se realicen las 70.uno.2º, b), y 72 LIVA.
operaciones sujetas al Impuesto cuando «las mismas se efectúen por personas o entidades
no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto». Dado que el profesional que Ahora bien, en este caso la prestación del servicio de transporte de mercancías estará
presta el servicio no se encuentra establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, exenta de acuerdo con el artículo 21.5º LIVA, toda vez que se trata de un transporte
sino en Francia, se produce la inversión del sujeto pasivo, siendo éste el empresario directamente relacionado con la exportación de bienes fuera del territorio de la
establecido en Madrid. Comunidad.
Un banco residente en Suiza ha prestado dinero a una sociedad residente en Una persona física que NO realiza actividades empresariales ni profesionales
España. Precise la transcendencia en la imposición indirecta de este acto. y que reside en Madrid ha adquirido un vehículo de segundo mano en
[Septiembre 2012] Alemania. El concesionario alemán que se lo ha vendido se ha hecho cargo
del transporte. Indique si esta compraventa está sujeta al IVA o a alguno de

Cabe presumir que el Banco residente en Suiza y que la sociedad destinataria del los conceptos impositivos del ITPAJD y señale cuál es el sujeto pasivo del
préstamo tienen la consideración de sociedades mercantiles. De acuerdo con el artículo impuesto. [Junio 2013]
5.uno.b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto en la LIVA se reputan empresarios o
profesionales las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. De acuerdo con el No existe una adquisición intracomunitaria sujeta, al no tratarse de una de las operaciones
artículo 4.dos.a) LIVA, se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad señaladas en el artículo 13 LIVA.
empresarial o profesional «Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas
por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o En la entrega de los vehículos usados se cumplen las condiciones previstas en los números
profesional». 1.º y 2.º del artículo 68.tres LIVA. En efecto, la expedición o el transporte de los vehículos
se efectúa por el vendedor o por su cuenta (número 1.º) y el destinatario de la entrega no
Por otro lado, la operación de préstamo se entiende realizada en el territorio (español) de tiene la condición de sujeto pasivo del IVA (número 2.º).
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aplicación del impuesto, al tener como destinatario un empresario o profesional aquí

establecido (art. 69.uno.1.º LIVA). El requisito previsto en el número 3.º de ese artículo 68.tres LIVA consiste en que «los
bienes objeto de dichas entregas sean bienes distintos de los que se indican a
En suma, el préstamo está sujeto al IVA. continuación: (a) Medios de transporte nuevos, definidos en el artículo 13, número 2º de
esta Ley. (b) Bienes objeto de instalación o montaje a que se refiere el apartado dos,
Resulta aplicable la exención prevista en el artículo 20.uno18, c), LIVA. número 2º del presente artículo. (c) Bienes cuyas entregas hayan tributado conforme el
régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección
Al tratarse de una operación realizada por un empresario o profesional y no concurrir en el Estado miembro de inicio de la expedición o transporte de los bienes».
alguna de las excepciones previstas en el artículo 7.5 TRLITP, el préstamo no está sujeto
al ITPO. El bien no es un medio de transporte nuevo, según el enunciado. Tampoco se trata de un
bien objeto de instalación o montaje. No se aclara en el enunciado si la entrega del
Una SA que se dedica al transporte de viajeros y mercancías ha transportado vehículo ha tributado conforme al régimen especial de bienes usados, objetos de arte,
una mercancía desde Madrid a un destinatario que reside en Canadá y que no antigüedades y objetos de colección en Alemania.
es empresario ni profesional. ¿Qué trascendencia tiene esta operación en la
imposición indirecta? [Junio 2012] El requisito previsto en el número 4.º del citado artículo 68.tres LIVA consiste en que el
importe total de las entregas efectuadas por el concesionario desde otro Estado miembro
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 5.uno. b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto con destino al territorio de aplicación del Impuesto, con los requisitos señalados, haya
en la LIVA se consideran empresarios o profesionales las sociedades mercantiles, salvo superado la cantidad de 35.000 € durante el año natural precedente o en la parte
prueba en contrario. Por su parte, el artículo 4.dos. a) LIVA indica que se entenderán transcurrida del año corriente. Aunque no se haya superado esta cantidad, el precepto
realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional «Las entregas de resultaría aplicable si, dándose las anteriores condiciones, el concesionario hubiese
bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando optado en Alemania por tributar en el territorio de aplicación del impuesto.
tengan la condición de empresario o profesional».
[13] [14]
Si se cumplen todos los requisitos mencionados, la entrega del coche de segunda mano personas que no tienen la consideración de empresarios o profesionales y que residen en
se entenderá realizada en el territorio de aplicación del impuesto y, por lo tanto, estará Francia están exentas en virtud de lo previsto en el artículo 25.dos LIVA.
sujeta al IVA. Sería sujeto pasivo el concesionario (art. 84.uno.1.º LIVA).
Se trata de exenciones plenas, esto es, que no limitan el derecho a deducir, de acuerdo
De no cumplirse los requisitos señalados en los números 3.º y 4.º del artículo 68.tres con la letra c) del artículo 94.uno.1.º LIVA.
LIVA, la entrega no se entendería realizada en el territorio de aplicación del impuesto y,
por lo tanto, no quedaría sujeta al IVA. Pese a no estar sujeta al IVA, la operación tampoco Un estadounidense que ha estado veraneando en Málaga. Ha adquirido el
quedaría gravada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas al ser billete de avión de vuelta a los Estados Unidos en España. ¿Está gravada por
realizada por un empresario o profesional (el concesionario alemán). En efecto, de el IVA la prestación del transporte del viajero y su equipaje? [Junio 2013]
acuerdo con el primer inciso del artículo 7.5 TRLITP, «No estarán sujetas al concepto de
“transmisiones patrimoniales onerosas”, regulado en el presente Título, las operaciones De acuerdo con el artículo 70.uno.2.º LIVA, se entienden realizados en el territorio de
enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en aplicación del impuesto los servicios de transporte de pasajeros por la parte de trayecto
el ejercicio de su actividad empresarial o profesional». que discurra por el territorio de aplicación del Impuesto, cualquiera que sea su
destinatario. De acuerdo con el artículo 22.trece LIVA, están exentos los transportes de
Nota sin relevancia para la calificación: No resulta aplicable el artículo 68.cinco viajeros y sus equipajes por vía aérea con destino a un aeropuerto situado fuera del ámbito

LIVA. Es cierto que los vehículos están sujetos a un impuesto especial (el Impuesto espacial del impuesto, entre otros. Por lo tanto, esa prestación de transporte no queda
Especial sobre Determinados Medios de Transporte), pero debe tenerse en cuenta gravada por el IVA.
que, según el primer párrafo de la disposición adicional cuarta de la LIVA, «Las
referencias a los Impuestos Especiales contenidas en esta Ley deben entenderse Una librería situada en Alemania vende libros a personas físicas residentes en
realizadas a los Impuestos Especiales de fabricación comprendidos en el artículo 2 Madrid que no son empresarios ni profesionales, haciéndose cargo del
de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales», entre los que no transporte. En 2014 el volumen de envíos ascendió a 1.200 € y en 2015 no
se encuentra el impuesto especial indicado. superará los 4.500 €. ¿Están sujetas esas ventas al IVA? [Junio 2015]
Una Sociedad Anónima ha vendido vehículos nuevos en Francia. Sólo parte De acuerdo con el artículo 68.tres LIVA, como el importe de las entregas destinadas al
de los compradores son empresarios o profesionales. ¿Qué trascendencia territorio de aplicación del impuesto no ha superado en el año 2014 ni superará en el año
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tienen en el IVA las ventas a los empresarios y profesionales, por un lado, y 2015 la cantidad de 35.000 €, las ventas realizadas en el año 2015 por la librería no se
a los demás clientes, por otro? [Septiembre 2012] entienden realizadas en el territorio de aplicación del impuesto.
De acuerdo con el artículo 5.uno.b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto en la LIVA se Ahora bien, de acuerdo con el mismo precepto, la librería puede optar por tributar en
reputan empresarios o profesionales las sociedades mercantiles, salvo prueba en España.
contrario. De acuerdo con el artículo 4.dos.a) LIVA, se entenderán realizadas en el
desarrollo de una actividad empresarial o profesional «Las entregas de bienes y De ejercitarse esta opción, las ventas estarán sujetas al IVA. En caso contrario, no lo
prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la estarán.
condición de empresario o profesional».
Un empresario establecido en China vende por Internet un libro electrónico
Por otro lado, las entregas de los vehículos a que se refiere el supuesto se entienden (e-book) a una persona residente en Madrid que no es empresario ni
realizadas en el territorio (español) de aplicación del impuesto, ya que cabe suponer que profesional. ¿Queda sujeta al IVA esta operación? [Septiembre 2015]
la expedición o transporte para su puesta a disposición se ha iniciado en ese territorio (art.
68.dos.1.º LIVA). Téngase en cuenta a estos efectos que el régimen de ventas a distancia
La venta de libro electrónico se considera un servicio prestado por vía electrónica
previsto en el artículo 68.cuatro LIVA no resulta aplicable a los medios de transporte
(artículo 69.tres.4.º LIVA). Este servicio se entiende prestado en el territorio de
nuevos.
aplicación del IVA y, por lo tanto, queda sujeto al impuesto, en virtud de lo dispuesto
en el artículo 70.uno.4º LIVA, que en realidad constituye una excepción a la regla general
En suma, las entregas de los vehículos nuevos realizados por la sociedad están sujetas
del artículo 69.uno.2.º LIVA.
al IVA.
En indiferente que el servicio se haya prestado antes o después de la entrada en vigor de
Las entregas señaladas estarán exentas por aplicación del artículo 25 LIVA. En
la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, que modificó la ley del impuesto, pues en ambos
particular, las ventas a empresarios o profesionales establecidos en Francia están exentas
casos la operación está sujeta al IVA:
en virtud de lo previsto en el artículo 25.uno LIVA, mientras que las ventas destinadas a
[15] [16]
a) En la redacción anterior a la ley mencionada, el precepto citado entendía realizados en Según indica el párrafo primero del artículo citado, el autoconsumo de bienes se considera
el territorio de aplicación del impuesto los servicios prestados por vía electrónica que una operación asimilada a las entregas de bienes a título oneroso, lo que significa que el
cumplieran los siguientes requisitos: supuesto contemplado en la pregunta está sujeto al IVA.
Que el servicio se prestase desde la sede de actividad o un establecimiento permanente Por lo que se refiere a la base imponible de la operación debe tenerse en cuenta lo previsto
o, en su defecto, el lugar de domicilio o residencia habitual de un empresario o en el artículo 79.Tres LIVA. De acuerdo con la regla 1.ª de este precepto, «Si los bienes
profesional que se encontrase fuera de la Comunidad Europea. fuesen entregados en el mismo estado en que fueron adquiridos sin haber sido sometidos
Que el destinatario no fuera un empresario o profesional actuando como tal, siempre a proceso alguno de fabricación, elaboración o transformación por el propio sujeto
que se encontrase establecido o tuviera su residencia o domicilio habitual en el pasivo, o por su cuenta, la base imponible será la que se hubiese fijado en la operación
territorio de aplicación del Impuesto. por la que se adquirieron dichos bienes».
b) En la redacción hoy vigente, el precepto citado entiende realizados en el territorio de Por su parte, la regla 3.ª del mismo artículo y número aclara que «si el valor de los bienes
aplicación del impuesto los servicios prestados por vía electrónica «cuando el entregados hubiese experimentado alteraciones como consecuencia de su utilización,
destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que éste se deterioro, obsolescencia, envilecimiento, revalorización o cualquier otra causa, se
encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en el territorio de considerará como base imponible el valor de los bienes en el momento en que se efectúe

aplicación del Impuesto». Es decir, al contrario de lo establecido antes, ahora ya no es la entrega».
necesario que el prestador del servicio se encuentre fuera de la Comunidad.
Dado el escaso periodo de tiempo transcurrido entre la adquisición del producto y la
C) Autoconsumos transferencia al uso particular (una semana) parece razonable pensar que no se ha
producido una alteración de su valor. En consecuencia, la base imponible será 1.000 €.
Una droguería regala unas muestras de ciertos productos cosméticos a sus
mejores clientes. ¿Constituye esta operación un autoconsumo sujeto al IVA? Una SA, que se dedica a fabricar automóviles, ha destinado uno de los
[Junio 2014] vehículos fabricados al desplazamiento de sus trabajadores entre las
instalaciones de la fábrica. [Junio 2012]
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Los regalos de muestras sobre los que se pregunta son operaciones asimiladas a las
entregas de bienes que no están sujetas al IVA. Ello se deduce de lo dispuesto en el De acuerdo con el artículo 5.uno. b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto en la LIVA se
artículo 7.2º LIVA, según el cual no están sujetas al impuesto «Las entregas gratuitas de reputan empresarios o profesionales las sociedades mercantiles, salvo prueba en
muestras de mercancías sin valor comercial estimable, con fines de promoción de las contrario. De acuerdo con el artículo 4.dos. a) LIVA, se entenderán realizadas en el
actividades empresariales o profesionales». desarrollo de una actividad empresarial o profesional «Las entregas de bienes y
Hay que señalar que, a los efectos del IVA, el precepto que se acaba de citar añade que condición de empresario o profesional».
«se entenderá por muestras de mercancías los artículos representativos de una categoría
de las mismas que, por su modo de presentación o cantidad, sólo puedan utilizarse en Al destinarse uno de los vehículos fabricados al desplazamiento de los trabajadores
fines de promoción». entre las instalaciones de la fábrica se está produciendo el cambio de afectación de un
bien producido en el ejercicio de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo
para su utilización como bien de inversión. Se trata, en efecto, de bienes del activo
Un zapatero adquiere unos zapatos para su negocio por 1.000 €, pero pasada
corriente (mercaderías) que se destinan a ser utilizados como bienes de inversión.
una semana decide quedárselos para su uso propio. ¿Está gravado por algún
impuesto indirecto el destino de los zapatos al uso propio? En caso de
Por tanto, de acuerdo con el artículo 9.1.º d) LIVA, esta operación debe calificarse como
respuesta afirmativa indique de qué impuesto se trata y cuál es su base
autoconsumo y se considera asimilada a las entregas de bienes a título oneroso salvo que
imponible [Junio 2014].
«al sujeto pasivo se le hubiera atribuido el derecho a deducir íntegramente las cuotas del
Impuesto sobre el Valor Añadido que hubiere soportado en el caso de adquirir a terceros
La pregunta contempla un supuesto de autoconsumo de bienes previsto en el artículo 9.1.ª, bienes de idéntica naturaleza».
letra a) LIVA, que considera como tal «La transferencia, efectuada por el sujeto pasivo,
de bienes corporales de su patrimonio empresarial o profesional a su patrimonio La cuestión a resolver es, entonces, si resulta aplicable esta salvedad a nuestro caso. El
personal o al consumo particular de dicho sujeto pasivo». artículo 95.tres.2. LIVA establece que los vehículos automóviles de turismo se presumen
afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50
por 100. No obstante, esta presunción es iuris tantum, por lo que puede destruirse
[17] [18]
acreditando suficientemente que los vehículos no están destinados, ni siquiera Una SA que se dedica al transporte de viajeros y mercancías ha obtenido una
parcialmente, a satisfacer necesidades privadas de los empleados, ajenas a la actividad concesión de transporte regular entre dos ciudades de la península. ¿Qué
empresarial, sino que quedan afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial trascendencia tiene este dato en la imposición indirecta? [Junio 2012]
o profesional.
Solución.
Un odontólogo destina a su uso personal un utensilio que había adquirido para
su consulta privada. ¿Está realizando un autoconsumo sujeto al IVA? Una droguería regala unas muestras de ciertos productos cosméticos a sus
mejores clientes. ¿Constituye esta operación un autoconsumo sujeto al IVA?
De acuerdo con la letra a) del artículo 9.1.º LIVA, se considera autoconsumo de bienes [Junio 2014]
«La transferencia, efectuada por el sujeto pasivo, de bienes corporales de su patrimonio
empresarial o profesional a su patrimonio personal o al consumo particular de dicho Solución.
sujeto pasivo». El destino al uso personal de un utensilio que había adquirido para la
consulta privada constituye, por lo tanto, un autoconsumo a los efectos del IVA. Un odontólogo destina a su uso personal un utensilio que había adquirido para
su consulta privada. ¿Está realizando un autoconsumo sujeto al IVA?
Ahora bien, debe tenerse en cuenta que el primer párrafo del artículo 7.7.º LIVA establece

la no sujeción del autoconsumo «siempre que no se hubiese atribuido al sujeto pasivo el
Solución.
derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto sobre el Valor Añadido
efectivamente soportado con ocasión de la adquisición o importación de los bienes o de
sus elementos componentes que sean objeto de dichas operaciones». Pues bien, como los 1.2. Exenciones en entregas de bienes y prestaciones de servicios
servicios prestados por el odontólogo estarán exentos en virtud de lo previsto en el
artículo 20.uno.5.º LIVA, no habrá podido deducir la cuota de IVA soportada en la Una sociedad anónima que promovió una vivienda ha conseguido venderla a
adquisición del utensilio. una persona que no es empresario ni profesional al cabo de 10 años. Durante
estos 10 años la vivienda no ha sido utilizada. ¿Está gravada por el IVA esa
En suma, el autoconsumo al que se refiere el enunciado no quedará sujeto al IVA. venta? [Junio 2014]
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D) Operaciones no sujetas (art. 7 LIVA) Solución.

Un tendero ha donado todo su negocio a uno de sus hijos. Entre los bienes Una sociedad dedicada al arrendamiento de inmuebles alquila una vivienda
transmitidos figura la plena propiedad del inmueble donde está situada la de su propiedad. Conteste las dos preguntas siguientes: a) ¿Qué impuesto
tienda. ¿Queda la transmisión del negocio o de alguno de sus elementos sujeta estatal indirecto grava este arrendamiento? b) ¿Qué medios de pago se pueden
al IVA o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas? utilizar para satisfacer el gravamen? [Junio 2014]
La transmisión del negocio no está sujeta al IVA de acuerdo con el art. 7.1.º LIVA. Por a) Los posibles impuestos aplicables son el IVA y el Impuesto sobre transmisiones
otro lado, no resulta aplicable el artículo 7.5 TRLITP a la entrega del inmueble, al patrimoniales (ITP).
producirse esta entrega con motivo de una donación. En suma, la trasmisión no queda
sujeta ni al IVA ni al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas. En principio, la operación descrita en la pregunta está sujeta al IVA porque se realiza por
una sociedad que se presume que es un empresario o profesional a los efectos del IVA
(salvo prueba en contrario), y el arrendamiento tiene siempre la consideración de
Una sociedad anónima se ha escindido en dos sociedades, una dedicada a la
operación empresarial a los efectos del impuesto [artículo 5.Uno.c) LIVA]
fabricación de productos y otra a la prestación de ciertos servicios. ¿Qué
trascendencia tiene esta operación en el ámbito del IVA? [Junio 2012]
Ahora bien, el arrendamiento de una vivienda está exento del IVA según lo dispuesto
en el artículo 20.Uno.23 LIVA.
Solución.
Como consecuencia de ello, el arrendamiento de una vivienda está sujeta al ITP, ya
que, de acuerdo con el artículo 7.5 TRLITP, quedan sujetos al Impuesto sobre
Transmisiones Patrimoniales Onerosas los arrendamientos de bienes inmuebles cuando
gocen de exención en el IVA.
[19] [20]
b) En cuanto a la forma de pago, el artículo 12.1 TRLITP establece que la deuda tributaria Una persona física que se dedica a la fabricación de leche y derivados vende
en los arrendamientos de fincas urbanas podrá satisfacerse «mediante la utilización de sus productos en Francia y China. ¿Qué trascendencia tienen estos datos en
efectos timbrados». la imposición indirecta? [Junio 2012]
Un funcionario público arrienda una plaza de garaje que ha heredado. ¿Está a) Venta de productos en Francia
gravado por el IVA este arrendamiento?
Se trata de una entrega de bienes que se entiende realizada en el territorio de aplicación
Solución. del impuesto en la medida en que se encuentre este territorio el lugar de inicio de la
expedición o transporte con destino al adquirente (art. 68.dos.1º LIVA).
Un Profesor de Universidad vende un vehículo nuevo que ha comprado hace
un mes y que ha recorrido 1.000 kilómetros, al estar descontento con su Estará exenta si el destinatario es un empresario o profesional (o una persona jurídica que
funcionamiento. El destinatario es un empresario o profesional establecido en no actúe como tal) identificado a los efectos del IVA en Francia (art. 25.uno LIVA). Se
Alemania. Precise el régimen aplicable en el IVA a esta venta. [Junio 2012] trata de una exención plena (esto es, se trata de una exención que no limita el derecho a
deducir las cuotas de IVA soportadas).
Solución.

b) Venta de productos en China
Juan, profesor de un colegio público y residente en Madrid, ha vendido a un
profesor amigo suyo que reside en Múnich un coche que compró hace dos Se trata de una entrega de bienes que se entiende realizada en el territorio de aplicación
meses. Juan se encarga del transporte del vehículo a Alemania. ¿Queda esta del impuesto en la medida en que se encuentre este territorio el lugar de inicio de la
venta sujeta al IVA? En caso de estar sujeta, ¿es aplicable alguna exención? expedición o transporte con destino al adquirente (art. 68.dos.1. LIVA).
Solución. No obstante, la exportación estará exenta de acuerdo con el artículo 21 LIVA. Se trata de
una exención plena (esto es, se trata de una exención que no limita el derecho a deducir
las cuotas de IVA soportadas).
Una SA ha vendido a una SA una vivienda que promovió y que ha tenido
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alquilada a una persona física durante tres años. ¿Qué trascendencia tiene el
negocio mencionado en el IVA? Un abogado de profesión ha arrendado una plaza de garaje de su propiedad
situada en Madrid a un empleado de Telefónica. ¿Están gravados estos
arrendamientos en el IVA o por alguno de los conceptos impositivos del
Solución.
ITPAJD? [Junio 2013]
Una SA ha alquilado un apartamento incluyendo en el precio del alquiler el
Solución.
servicio de limpieza y de manutención. ¿Qué trascendencia tiene el negocio
mencionado en el IVA? [Junio 2012]
Un abogado de profesión ha arrendado una vivienda que tiene en Barcelona
a un Profesor de Universidad. ¿Están gravados estos arrendamientos en el
Solución.
IVA o por alguno de los conceptos impositivos del ITPAJD? [Junio 2013]
Una SA que se dedica al transporte de viajeros y mercancías ha transportado Solución.
una mercancía desde Madrid a un destinatario que reside en Canadá y que no
es empresario ni profesional. ¿Qué trascendencia tiene esta operación en la
Un médico privado establecido en Barcelona ha vendido una camilla de su
imposición indirecta? [Junio 2012]
consulta (cuyo valor es de 1.000 €) a otro médico establecido también en
Barcelona. Indique si está venta está exenta en el IVA y, en su caso, en qué
Solución.
precepto está prevista esta exención.
La venta de la camilla estará exenta en virtud del art. 20.uno.24 LIVA. No es aplicable la
exención del art. 20.uno.3 LIVA, pues no se trata de la prestación de un servicio médico.
[21] [22]
Un estadounidense que ha estado veraneando en Málaga. Ha comprado en Una sociedad anónima transmite una vivienda usada a otra sociedad anónima
esta ciudad y se ha llevado a Estados Unidos un ordenador para su uso que se dedica exclusivamente al arrendamiento de viviendas. ¿Puede la
personal que le ha costado 2.000 €. ¿El vendedor del ordenador debe primera sociedad anónima renunciar a la exención del IVA aplicable?
repercutir el IVA en esta operación a pesar de que el adquirente pretende
llevarse el ordenador a Estados Unidos? Si esto fuera así, indique si el En la redacción hoy vigente (dada por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre) se señala que
estadounidense podría obtener el reembolso del IVA que habría soportado y, la renuncia será posible «cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el
en su caso, qué debería hacer para obtenerlo. [Junio 2013] ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y se le atribuya el derecho a
efectuar la deducción total o parcial del Impuesto soportado al realizar la adquisición o,
El vendedor del ordenador debe repercutir el IVA en la operación. El viajero puede cuando no cumpliéndose lo anterior, en función de su destino previsible, los bienes
obtener el reembolso en los términos previstos por el artículo 21.2.º LIVA. adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la realización de operaciones,
que originen el derecho a la deducción».
Un estadounidense que ha estado veraneando en Málaga. Ha adquirido el
billete de avión de vuelta a los Estados Unidos en España. ¿Está gravada por En el caso planteado la renuncia no será viable. En efecto, el arrendamiento de viviendas
el IVA la prestación del transporte del viajero y su equipaje? [Junio 2013] es una operación exenta en virtud de la letra b) del artículo 20.uno.23.º LIVA y, por lo
tanto, no origina el derecho a la deducción (art. 94.uno.1.º LIVA).

Solución.
Una Sociedad Anónima ha vendido vehículos nuevos en Francia. Sólo parte
Una persona física que NO es empresario ni profesional ha vendido su de los compradores son empresarios o profesionales. ¿Qué trascendencia
vivienda a una compañía que se dedica a realizar operaciones de tienen en el IVA las ventas a los empresarios y profesionales, por un lado, y
arrendamiento financiero (leasing). Indique si es aplicable alguna exención a los demás clientes, por otro? [Septiembre 2012]
del artículo 20 de la Ley del IVA. [Junio 2013]
Solución.
No es aplicable ninguna exención. La venta no está sujeta al IVA, pues el transmitente no
es empresario ni profesional. Un banco residente en Suiza ha prestado dinero a una sociedad residente en
España. Precise la transcendencia en la imposición indirecta de este acto.
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La compañía de leasing ha arrendado el inmueble con opción de compra a un [Septiembre 2012]

empresario que pretende utilizarlo como local de su negocio. ¿Está gravada
por el IVA la entrega que tiene lugar al cabo de once años al ejercitar el Solución.
arrendatario la opción de compra? [Junio 2013]
Un odontólogo vende un utensilio que había adquirido para su consulta
De acuerdo con la letra A) del artículo 20.uno.22.º LIVA, la exención en él regulada no privada ¿Está exenta en el IVA esta venta? En caso de respuesta afirmativa,
se aplica a las entregas de edificaciones efectuadas en el ejercicio de la opción de compra indique qué apartado del artículo 20.uno de la Ley del IVA resulta aplicable.
inherente a un contrato de arrendamiento por empresas dedicadas habitualmente a realizar [Septiembre 2015]
operaciones de arrendamiento financiero. La entrega señalada estará, en consecuencia,
gravada por el IVA. Cuando compró el utensilio, el odontólogo no pudo deducir la cuota de IVA soportada
porque uno de los requisitos para poder hacerlo es que se destinase a la realización de
Una entidad de crédito le ha concedido un préstamo a BETA, S.A. ¿Está actividades sujetas y exentas [artículo 94.uno.1.º a) LIVA], y las prestaciones de servicios
gravada esta operación por el IVA? [Junio 2015] realizadas por odontólogos están exentas del impuesto (según el artículo 20.uno.5.º
LIVA).
La entidad de crédito tiene la consideración de empresario o profesional a los efectos del
IVA (art. 5 LIVA). En consecuencia, el préstamo constituye una prestación de servicios Como consecuencia de ello, la venta de este utensilio por el odontólogo quedará
sujeta al IVA. exenta del impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 20.uno.24.º LIVA. En
efecto, en este precepto se establece la exención de las «entregas de bienes que hayan
Ahora bien, resulta aplicable la exención prevista en la letra c) del artículo 20.uno.18.º sido utilizados por el transmitente en la realización de operaciones exentas del impuesto
LIVA. Por lo tanto, la operación no queda gravada por el IVA. en virtud de lo establecido en este artículo, siempre que al sujeto pasivo no se le haya
atribuido el derecho a efectuar la deducción total o parcial del impuesto soportado al
realizar la adquisición, afectación o importación de dichos bienes o de sus elementos
componentes».
[23] [24]
Una SA ha prestado servicios de tierra (handling) en el aeropuerto de Barajas de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para
para una compañía aérea dedicada a transportes internacionales de viajeros. intervenir en la producción o distribución de bienes o de servicios, asumiendo el
Señale si estas operaciones están sujetas al IVA y, en caso de estar sujetas, si riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
están o no exentas. [Septiembre 2013]
1.4. Base imponible en entregas de bienes y prestaciones de servicios
Solución.
Una SA, que se dedica a fabricar automóviles, ha obtenido una subvención
Una SA ha prestado servicios de transporte de viajeros a y desde el aeropuerto pública para la fabricación de vehículos eléctricos que venderá en Barcelona.
en el que actúa. Señale si estas operaciones están sujetas al IVA y, en caso de La subvención se ha establecido en función del número de vehículos
estar sujetas, si están o no exentas. [Septiembre 2013] entregados. [Junio 2012]
Solución. De acuerdo con el artículo 5.uno. b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto en la LIVA se
reputan empresarios o profesionales las sociedades mercantiles, salvo prueba en
Una SA ha permutado una parcela urbana con otra propiedad de un contrario. De acuerdo con el artículo 4.dos. a) LIVA, se entenderán realizadas en el
Ayuntamiento, esta última de naturaleza rústica. Señale si la SA deberá desarrollo de una actividad empresarial o profesional «Las entregas de bienes y

repercutir y/o soportar alguna cuota de IVA por esta operación. prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la
condición de empresario o profesional».
En la permuta se producen dos transmisiones cuya tributación debe analizarse
separadamente. La entrega de vehículos es una operación sujeta al IVA. La base imponible será la
contraprestación obtenida. En ella se incluirá el importe correspondiente de la
1.ª Entrega de la parcela urbana por la SA. La entrega realizada por la SA está sujeta al subvención, al estar establecida en función del número de unidades entregadas y
impuesto por los argumentos señalados en soluciones anteriores. No resulta aplicable a considerarse, por lo tanto, vinculada directamente al precio de las operaciones (art.
esta entrega ninguna exención. En particular, no es aplicable la exención prevista en el 78.dos.3º LIVA).
artículo 20.uno.20.º LIVA, toda vez que el inmueble transmitido es una parcela urbana.
Varios médicos han constituido una sociedad anónima profesional. La
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En consecuencia, la sociedad deberá repercutir la correspondiente cuota del IVA por esta
entrega. sociedad constituida ha adquirido diversos aparatos médicos mediante
contratos de arrendamiento financiero. ¿Qué tratamiento tiene esta
2.ª Entrega de la parcela rústica por el Ayuntamiento. El artículo 5 define las actividades adquisición en la imposición indirecta? [Septiembre 2012]
empresariales o profesionales como aquellas que impliquen la ordenación por cuenta
propia de factores de producción materiales o humanos o de uno de ellos con la finalidad Solución.
de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios. El enunciado del caso
no proporciona datos suficientes para determinar si la transmisión se realiza en el ámbito Una SA con un volumen de negocios de 300.000 € ha prestado un servicio a
de una actividad empresarial y, por tanto, sujeta a IVA. En cualquier caso, si la entrega un cliente que no es empresario ni profesional, repercutiéndole el
de la parcela rústica estuviera sujeta al IVA, resultaría aplicable la exención prevista en correspondiente IVA. (a) Transcurridos seis meses desde la prestación del
el artículo 20.Uno.20.º LIVA, salvo que se renuncie a ella bajo las condiciones previstas servicio, el cliente todavía no ha satisfecho el importe de la factura. ¿Qué
por el artículo 20.Dos LIVA. En consecuencia, cabe concluir que la sociedad no soportará puede hacer la SA en relación con el IVA ante este impago? (b) Pasados seis
IVA por la adquisición de la parcela rústica, salvo que la operación esté sujeta al IVA y meses más, el cliente satisface la mitad del importe facturado. ¿Qué debe
se renuncie a la exención citada. hacer la SA en relación con el IVA al recibir este pago parcial? [Septiembre
2013]
Nota sin relevancia para la calificación del examen: La Dirección General de
Tributos, en reiterada doctrina, ha establecido que las entregas de parcelas o terrenos a) De acuerdo con el artículo 80.Cuatro LIVA, la sociedad puede reducir la base
en general por entidades públicas se realizan en el ejercicio de una actividad imponible cuando los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas sean total o
empresarial o profesional en los siguientes casos: (a) Cuando las parcelas parcialmente incobrables. A estos efectos, un crédito se considera incobrable cuando
transmitidas estuviesen afectas a una actividad empresarial o profesional desarrollada reúna las siguientes condiciones:
por la entidad pública. (b) Cuando las parcelas transmitidas fuesen terrenos que
hubieran sido urbanizados por dicha entidad. (c) Cuando la realización de las propias 1.ª Que haya transcurrido el plazo establecido por ese precepto desde el devengo del
transmisiones de parcelas efectuadas por el ente público determinasen por sí mismas Impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito
el desarrollo de una actividad empresarial, al implicar la ordenación de un conjunto derivado del mismo. El plazo es de seis meses «Cuando el titular del derecho de crédito
[25] [26]
cuya base imponible se pretende reducir sea un empresario o profesional cuyo volumen 1.4. Devengo del impuesto en entregas de bienes y prestaciones de servicios
de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de esta Ley, no
hubiese excedido durante el año natural inmediato anterior de 6.010.121,04 euros», Un empresario ha percibido en febrero un anticipo del precio de una
como sucede en nuestro caso. mercancía que entregará en mayo. ¿Cuándo se devenga el IVA en esta
operación?
El plazo de seis meses se computa desde el devengo del impuesto. A este respecto debe
tenerse en cuenta que el devengo de esta operación se produce en el momento de la
En principio, el devengo del IVA en las entregas de bienes se produce cuando estos se
prestación del servicio, al no concurrir ninguna de las circunstancias en recogidas en
ponen a disposición del adquirente (artículo 75.Uno.1.º LIVA). Ahora bien, de acuerdo
el artículo 75.Uno.2º LIVA y siguientes.
con el artículo 75.dos LIVA, «en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos
anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el impuesto se devengará en
2.ª Que esta circunstancia haya quedado reflejada en los Libros Registros exigidos para el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente
este Impuesto. percibidos».
3.ª Que el destinatario de la operación actúe en la condición de empresario o profesional, De todo ello hay que deducir que, en el caso planteado, el IVA se ha devengado por el
o, en otro caso, que la base imponible de aquélla, Impuesto sobre el Valor Añadido
importe del anticipo en el momento en que se ha percibido, esto es, en febrero.
excluido, sea superior a 300 €. Como en nuestro caso, el destinatario no es empresario

ni profesional, será necesario que la base imponible de la operación sea superior a 300
Si no vuelven a existir anticipos, el IVA debido por el resto del precio de las mercancías
€.
se devengará en mayo según la regla general, antes transcrita.
4.ª Que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor o
por medio de requerimiento notarial al mismo. 1.5. Sujeto pasivo en entregas de bienes y prestaciones de servicios
Si se procede a la modificación de la base imponible deben rectificarse las cuotas Un constructor factura al promotor de un local comercial las obras realizadas.
repercutidas en los términos previstos por el artículo 89 LIVA. ¿Debe el constructor repercutir al promotor el IVA que se devenga por estas
obras de construcción del inmueble? [Septiembre 2014]
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La modificación deberá realizarse en el plazo de los tres meses siguientes a la finalización

del periodo de seis meses a que se refiere la condición 1.ª anterior y comunicarse a la En la operación señalada se produce la inversión del sujeto pasivo del IVA. En efecto, de
Agencia Estatal de Administración Tributaria en el plazo de un mes contado desde la acuerdo con la letra f) del artículo 84.uno.2.º LIVA, en las ejecuciones de obra
fecha de expedición de la factura rectificativa [artículos 80.Cuatro.B) LIVA y 24 RIVA]. consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista
que tenga por objeto la construcción de edificaciones será sujeto pasivo el empresario o
b) El artículo 80.Cuatro.C) LIVA establece lo siguiente: «Una vez practicada la profesional para quien se realicen las operaciones, esto es, el promotor. En consecuencia,
reducción de la base imponible, ésta no se volverá a modificar al alza aunque el sujeto el constructor no repercutirá la cuota del IVA al promotor.
pasivo obtuviese el cobro total o parcial de la contraprestación, salvo cuando el
destinatario no actúe en la condición de empresario o profesional. En este caso, se Una sociedad civil sin personalidad jurídica ha realizado operaciones sujetas
entenderá que el Impuesto sobre el Valor Añadido está incluido en las cantidades al IVA. Indique si el sujeto pasivo del IVA relativo a esas operaciones es la
percibidas y en la misma proporción que la parte de contraprestación percibida». sociedad civil o si, por el contrario, lo es cada uno de sus socios a título
individual. [Septiembre 2015]
Como en nuestro caso el destinatario no es empresario ni profesional, la sociedad debe
modificar al alza la base imponible. A estos efectos deberá tener en cuenta que el IVA se De acuerdo con el artículo 84.tres LIVA, «Tienen la consideración de sujetos pasivos las
entiende incluido en las cantidades percibidas en la misma proporción de la parte de la herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de
contraprestación percibida (esto es, en el 50 por ciento). personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado
susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto». Por lo
tanto, en el caso planteado la sociedad civil será el sujeto pasivo del impuesto.
[27] [28]
Un abogado establecido en Francia ha asesorado a un empresario establecido 2. Adquisiciones intracomunitarias de bienes
en Madrid en relación con la compra de un edificio situado en esta misma
ciudad. Señale si esta prestación de servicios está gravada por el IVA y, caso Una persona física que NO realiza actividades empresariales ni profesionales
de estarlo, quién es el sujeto pasivo. [Septiembre 2013] y que reside en Madrid ha adquirido un vehículo nuevo en Alemania. El
concesionario alemán que se lo ha vendido se ha hecho cargo del transporte.
Solución. Indique si esta compraventa está sujeta al IVA o a alguno de los conceptos
impositivos del ITPAJD y señale cuál es el sujeto pasivo del impuesto. [Junio
1.6. Repercusión del impuesto 2013]
Un proveedor concede un descuento a un cliente por razón del elevado El concesionario alemán es un empresario o profesional a los efectos el IVA, de acuerdo
volumen que han tenido sus pedidos a lo largo del año (“rappel” sobre ventas). con la definición general de los artículos 5.uno.a) y 5.dos LIVA.
¿Qué repercusión tiene esta circunstancia sobre el IVA repercutido en las
ventas realizadas a tal cliente? [Junio 2015] La compra del vehículo nuevo se trata de una adquisición intracomunitaria sujeta al IVA
en virtud del artículo 13.2 LIVA. El sujeto pasivo es el adquirente (art. 85 LIVA).
Procede la rectificación de la cuota repercutida. En efecto, de acuerdo con el primer

párrafo del artículo 89.uno LIVA cuando «se produzcan las circunstancias que, según lo Una persona física que NO realiza actividades empresariales ni profesionales
dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible» y que reside en Madrid ha adquirido un vehículo de segundo mano en
que los sujetos pasivos deben efectuar la rectificación de las cuotas impositivas Alemania. El concesionario alemán que se lo ha vendido se ha hecho cargo
repercutidas. Pues bien, el número 2.º del artículo 80.uno LIVA establece que la base del transporte. Indique si esta compraventa está sujeta al IVA o a alguno de
imponible se reducirá en los «descuentos y bonificaciones otorgados con posterioridad los conceptos impositivos del ITPAJD y señale cuál es el sujeto pasivo del
al momento en que la operación se haya realizado». impuesto. [Junio 2013]
Un constructor factura al promotor de un local comercial las obras realizadas. Solución.
¿Debe el constructor repercutir al promotor el IVA que se devenga por estas
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obras de construcción del inmueble? [Septiembre 2014] ALFA, S.A., adquiere unos productos de un proveedor establecido en
Francia. ¿Está gravada esta operación por el IVA?
Solución.
La operación señalada constituye una adquisición intracomunitaria de bienes (art. 15.uno
Una SA con un volumen de negocios de 300.000 € ha prestado un servicio a LIVA). Al tratarse de una adquisición realizada por un empresario o profesional [art.
un cliente que no es empresario ni profesional, repercutiéndole el 5.uno.b) LIVA] a otro empresario o profesional, esta operación estará por lo general
correspondiente IVA. (a) Transcurridos seis meses desde la prestación del sujeta al IVA y no exenta (art. 13 LIVA).
servicio, el cliente todavía no ha satisfecho el importe de la factura. ¿Qué
puede hacer la SA en relación con el IVA ante este impago? (b) Pasados seis Una persona residente en Madrid que no es empresario ni profesional se
meses más, el cliente satisface la mitad del importe facturado. ¿Qué debe desplaza a Francia y adquiere un ordenador en un establecimiento comercial
hacer la SA en relación con el IVA al recibir este pago parcial? [Septiembre situado en ese país. Al introducir ese ordenador en territorio español, ¿está
2013] realizando una adquisición intracomunitaria sujeta al IVA? [Septiembre
2014]
Solución.
El artículo 15.uno LIVA define la adquisición intracomunitaria como «la obtención del
poder de disposición sobre bienes muebles corporales expedidos o transportados al
territorio de aplicación del impuesto, con destino al adquirente, desde otro Estado
miembro, por el transmitente, el propio adquirente o un tercero en nombre y por cuenta
de cualquiera de los anteriores». En el caso planteado se produce, por lo tanto, una
adquisición intracomunitaria.
Ahora bien, esa adquisición intracomunitaria no queda sujeta al IVA. En efecto, del
artículo 13 LIVA se deduce que las adquisiciones intracomunitarias sólo pueden quedar
[29] [30]
sujetas al IVA en dos casos: 1.º Cuando el adquirente es un empresario, un profesional o c) Que la persona que realice las obras no aporte materiales para su ejecución o, en el
una persona jurídica que no actúe como tal (siempre que el transmitente sea un empresario caso de que los aporte, su coste no exceda del 40 por ciento de la base imponible de la
o profesional) y 2.º Cuando el bien adquirido es un medio de transporte nuevo. operación.
3. Importaciones de bienes En el caso planteado es evidente que se dan los dos primeros requisitos, por lo que
resultará aplicable el tipo reducido del 10 por ciento si, además, el fontanero no ha
Una persona que no es empresario ni profesional importa una cámara de fotos aportado materiales para su ejecución o si, en el caso de haberlos aportado, el coste de
con un valor de 2.000 € desde Estados Unidos. ¿Está gravada esta importación tales materiales no excede del 40% de la base imponible. En el supuesto de que este
por el IVA? [Junio 2014] requisito no se dé, la ejecución de obra estará sujeta al tipo ordinario del 21 por ciento.
La importación de una cámara de fotos está gravada en el IVA. Una persona física que se dedica a la fabricación de leche y derivados vende
sus productos en España. ¿Qué trascendencia tienen estos datos en la
El hecho de que la persona que haya importado la máquina fotográfica no sea empresario imposición indirecta? [Junio 2012]
o profesional no tiene ninguna transcendencia, pues, de acuerdo con el artículo 17 LIVA,
«Estarán sujetas al impuesto las importaciones de bienes, cualquiera que sea el fin a que De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 5.uno. a) LIVA, se reputan empresarios o

se destinen y la condición del importador». profesionales a los efectos del IVA las personas o entidades que realicen las actividades
empresariales o profesionales definidas en el artículo 5.dos LIVA. Según este precepto,
Por otro lado, a la importación de la que se trata no se le aplica ninguna de las exenciones son actividades empresariales «las que impliquen la ordenación por cuenta propia de
previstas en los artículos 27 a 67 LIVA. factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de
intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios», teniendo esa
consideración, entre otras, las actividades de fabricación y ganaderas.
Un médico privado establecido en Barcelona ha importado de Estados Unidos
un ecógrafo para su consulta. Indique si esta importación está gravada en el
IVA y, en su caso, quién es el sujeto pasivo. [Junio 2013] La persona física a que se refiere el enunciado tiene, por lo tanto, la consideración de
empresarios o profesionales a los efectos del IVA.
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La importación queda sujeta al IVA de acuerdo con el art. 17 LIVA. No resulta aplicable
La venta de productos se trata de una entrega de bienes sujeta al impuesto. El tipo
ninguna exención y, por lo tanto, la importación está gravada por el IVA y el sujeto pasivo
aplicable será el 4 por 100 si el producto vendido es leche de algún tipo de los previstos
será el médico importador (art. 86 LIVA).
en la letra c) del apartado 1º del artículo 91.dos.1 LIVA. Para otros productos susceptibles
de ser utilizados para la nutrición humana o animal sería aplicable el tipo del 10 por 100
4. Tipo impositivo (número 1.º del art. 91.uno.1 LIVA)
Un fontanero ha arreglado el grifo de la cocina de un cliente. El cliente, que Suponga que ha adquirido una vivienda nueva del promotor. ¿Qué tipo de
no es empresario ni profesional, utiliza la vivienda en la que está esa cocina gravamen se aplica para determinar la cuota de IVA devengada? [Septiembre
para su uso particular desde hace diez años. ¿Qué tipo de gravamen se aplica 2014]
para determinar la cuota de IVA que deberá repercutir el fontanero por este
servicio? [Junio 2014] De acuerdo con el primer párrafo del número 7.º del artículo 91.uno.1 LIVA, se aplicará
el tipo del 10 por ciento a las entregas de «Los edificios o partes de los mismos aptos para
Según establece el artículo 91.Uno.2.10.º LIVA, las ejecuciones de obra (que es la su utilización como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos
calificación que tiene la operación realizada por el fontanero) estarán sujetas al tipo de unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente». El tipo aplicable
gravamen reducido del 10 por ciento, siempre que concurran los requisitos siguientes: a la operación planteada será, por lo tanto, el 10 por ciento.
a) Que el destinatario sea persona física, no actúe como empresario o profesional y utilice
la vivienda a que se refieren las obras para su uso particular. No obstante lo dispuesto
en el párrafo anterior, también se comprenderán en este número las citadas ejecuciones
de obra cuando su destinatario sea una comunidad de propietarios.
b) Que la construcción o rehabilitación de la vivienda a que se refieren las obras haya
concluido al menos dos años antes del inicio de estas últimas.
[31] [32]
5. Deducciones y devoluciones Una sociedad anónima se dedica tanto al arrendamiento de viviendas como a
la venta de ordenadores, actividades que tienen asignados grupos diferentes
En la autoliquidación del IVA, una SA ha deducido una cuota soportada por en la Clasificación Nacional de Actividades Económicas. ¿Qué método
la adquisición de ciertos materiales. El proveedor no le ha remitido todavía la deberá utilizar para determinar las cuotas de IVA deducibles? [Junio 2015]
correspondiente factura. ¿Ha procedido correctamente la citada SA? [Junio
2012] Deberá aplicar el método de deducciones en sectores diferenciados de la actividad
empresarial o profesional regulado en el artículo 101 LIVA.
De acuerdo con el primer párrafo del artículo 97.uno LIVA, «Sólo podrán ejercitar el
derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del El arrendamiento de viviendas y la venta de ordenadores constituyen sectores
documento justificativo de su derecho». El mismo precepto señala a continuación que, a diferenciados de la sociedad anónima, al reunir las condiciones previstas en la letra a’) de
estos efectos y con carácter general, únicamente se considerará como documento la letra c) del artículo 9.1.º LIVA. De acuerdo con este precepto se considerarán sectores
justificativo la factura. diferenciados de la actividad empresarial o profesional aquellos en los que sean distintos
(1) las actividades económicas realizadas y (2) los regímenes de deducción aplicables.
Por lo tanto, la sociedad no ha procedido correctamente al deducir la cuota
correspondiente a la adquisición de los materiales, puesto que no ha recibido la factura (1) Se considerarán actividades económicas distintas aquellas que tengan asignados

correspondiente a la operación efectuada. grupos diferentes en la Clasificación Nacional de Actividades Económicas. Este requisito
se cumple en nuestro caso, como se ha indicado en el enunciado.
En la autoliquidación del IVA, una SA ha deducido el IVA soportado en
varias comidas con clientes. ¿Ha procedido correctamente la citada SA? (2) Los regímenes de deducción se considerarán distintos si los porcentajes de deducción,
[Junio 2012] determinados con arreglo a lo dispuesto en el artículo 104 de esta Ley, que resultarían
aplicables en la actividad o actividades distintas de la principal difirieran en más de 50
puntos porcentuales del correspondiente a la citada actividad principal.
De acuerdo con el artículo 96.uno.5. LIVA, no es deducible el IVA soportado por los
bienes y servicios destinados a atenciones a clientes.
En el caso planteado el porcentaje de deducción aplicable en relación con las ventas de
ordenadores será del 100 por ciento, puesto que se trata de operaciones sujetas y no
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Ahora bien, el artículo 96.uno.6.º LIVA señala que el IVA soportado por los servicios de
exentas que, por lo tanto, generan derecho a deducir todo el IVA soportado.
restauración sí será deducible cuando el importe de estos servicios tenga la
consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades
En cambio, el porcentaje de deducción aplicable en relación con los arrendamientos de
[artículo 15.e), segundo párrafo de su Ley reguladora], circunstancia que puede concurrir
viviendas será el 0 por ciento, toda vez que estas operaciones están exentas en virtud de
en el supuesto planteado.
la letra b) del artículo 20.uno.23.º LIVA y, por lo tanto, no generan derecho a deducir las
cuotas de IVA soportadas.
Un tendero ha donado todo su negocio a uno de sus hijos. ¿Puede el hijo
deducir las cuotas de IVA que ha soportado su padre en el mes anterior a la
¿Puede un dermatólogo que se limita a prestar servicios médicos deducir las
donación y que éste no había deducido todavía? [Junio 2013]
cuotas de IVA que soporta por bienes y servicios que destina a su actividad?
[Septiembre 2014]
Sí puede, de acuerdo con la subrogación a la que se refiere el último párrafo art. 7.1.º
LIVA, en relación con el art. 92 LIVA.
La asistencia a personas físicas por profesionales médicos está exenta del IVA en virtud
del número 3.º del artículo 20.uno LIVA. Del artículo 94 LIVA se deduce que las
Una Sociedad Anónima que se dedica a la venta de libros ha adquirido un operaciones exentas en virtud del artículo 20 LIVA no originan el derecho a la deducción
ordenador por un precio de 2.000 € para gestionar los pedidos. La sociedad de las cuotas soportadas, con ciertas excepciones entre las que no se encuentra la
ha vendido el ordenador a los dos años de comprarlo. ¿Procede practicar en operación citada. En consecuencia, el dermatólogo al que se refiere el caso no podrá
relación con ese ordenador la regularización de la deducción a que se refiere deducir las cuotas de IVA que soporta.
el artículo 110 de la Ley del IVA? [Junio 2015]
No procede. El artículo 110 LIVA se refiere a la regularización de las deducciones de
bienes de inversión. Pues bien, de acuerdo con el artículo 108.dos.5.º LIVA, no tienen la
consideración de bienes de inversión los bienes «cuyo valor de adquisición sea inferior a
quinientas mil pesetas» (3.005,06 euros).
[33] [34]
Un abogado ha adquirido un iPad por un importe de 2.000 €. En horario 6. Regímenes especiales
laboral lo utiliza en su actividad profesional. En horario no laboral y durante
los fines de semana sus hijos lo utilizan para jugar al Call of Duty. Indique si, Una persona física que se dedica a la fabricación de leche y derivados
de acuerdo con la Ley del IVA, el empresario puede deducir la cuota del IVA presenta, ha comprado leche a ganaderos residentes en España y Portugal.
soportada por la adquisición de la tableta. ¿Qué trascendencia tienen estos datos en la imposición indirecta?
El artículo 95 LIVA establece ciertas limitaciones al derecho a deducir las cuotas de IVA De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 5.uno. a) LIVA, se reputan empresarios o
soportadas por los empresarios o profesionales cuando los bienes o servicios adquiridos profesionales a los efectos del IVA las personas o entidades que realicen las actividades
«no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional» (art. empresariales o profesionales definidas en el artículo 5.dos LIVA. Según este precepto,
95.Uno LIVA). son actividades empresariales «las que impliquen la ordenación por cuenta propia de
factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de
El mismo precepto enumera los supuestos en los que los bienes no se entenderán afectos intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios», teniendo esa
directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, incluyendo, entre otros, consideración, entre otras, las actividades de fabricación y ganaderas.
los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no
empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos (art. 95.Dos.1.º LIVA). La persona física y los ganaderos a que se refiere el enunciado tienen, por lo tanto, la

Así ocurre en el caso planteado pues el iPad es destinado, tanto a fines relacionados con consideración de empresarios o profesionales a los efectos del IVA.
la actividad profesional, como a otros de naturaleza no empresarial ni profesional.
En lo que se refiere a las compras, deben diferenciarse dos grupos de operaciones:
No obstante, el propio artículo 95 LIVA permite la deducción de las cuotas soportadas
por la adquisición de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el a) Compra de leche a ganaderos residentes en España
desarrollo de la actividad empresarial o profesional bajo el cumplimiento de ciertas reglas.
En relación con los bienes de inversión distintos de los vehículos, se permite la deducción En principio, las entregas de los ganaderos están sujetas al régimen especial de la
«en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con agricultura, ganadería y pesca, por lo que la persona física a que se refiere el supuesto
criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional» (art. deberá satisfacer a esos ganaderos la compensación del 10,5 por 100 del precio de venta
95.Tres.1.ª LIVA), esto es, en la proporción en que se destine a la actividad empresarial prevista en el artículo 130, cinco, 2º LIVA. Esta compensación será deducible del mismo
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o profesional. modo que las cuotas de IVA soportadas (art. 134.Uno LIVA).
Debemos, por ello, analizar si el iPad constituye un bien de inversión. El artículo 108.1 Si los ganaderos no estuvieran sujetos a este régimen especial (por ejemplo, si fueran una
LIVA define los bienes de inversión como aquellos «bienes corporales, muebles, sociedad mercantil), la persona física podrá deducir las cuotas de IVA que le hubieran
semovientes o inmuebles que, por su naturaleza y función, estén normalmente destinados repercutido. El tipo impositivo aplicable en este caso será el superreducido del 4 por 100
a ser utilizados por un período de tiempo superior a un año como instrumentos de trabajo si el tipo de leche adquirido es alguno de los previstos en la letra c) del apartado 1.º del
o medios de explotación». El artículo 108.2 LIVA completa la delimitación de ese artículo 91.Dos.1, LIVA.
concepto negando tal calificación a ciertos bienes, entre los que se encuentran aquellos
cuyo valor de adquisición sea inferior a quinientas mil pesetas (3.005,06 euros). El valor b) Compra de leche a ganaderos residentes en Portugal
del iPad no supera esta cuantía de modo que no puede ser considerado como un bien de
inversión. Esta compra es una adquisición intracomunitaria de bienes (artículo 13, 1º LIVA) y, por
tanto, sometida a tributación en este impuesto. Las condiciones de tributación, en especial
Podemos concluir, por ello, que, de acuerdo con la Ley del IVA, las cuotas soportadas en el tipo de gravamen, son las que hemos mencionado en el apartado a) anterior.
la adquisición del iPad no serían deducibles en ninguna cuantía, al no estar el bien directa
y exclusivamente relacionado con la actividad empresarial y no constituir un bien de
inversión.
[35] [36]

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