BIENES DE USO Y PROPIEDADES DE INVERSIÓN

Sin reconocimiento de la inflación

1. Concepto
Bienes de Uso

Los bienes de uso son aquellos bienes tangibles destinados a ser utilizados en
la actividad principal del ente y no a la venta habitual, incluyendo a los que
están en construcción, tránsito o montaje y los anticipos a proveedores por
compras de estos bienes. Los bienes, distintos a Propiedades de Inversión,
afectados a locación o arrendamiento se incluyen en inversiones, excepto en el
caso de entes cuya actividad principal sea la mencionada. 1

De la definición se desprende que:

● Son de carácter físico.
● Están afectados al cumplimiento de la actividad principal del ente.
● Tienen una vida útil prolongada (generalmente superior a un año).

Nótese que, estos bienes se adquieren para ser utilizados en la actividad

principal por el cual ha sido creado en Ente. De no ser así, serán clasificados
en otras categorías de activos; a saber:
a) Si se desafectan de la actividad principal del Ente y/o se disponen para su
venta serán clasificados como Otros Activos.
b) Sí se adquieren para locación o arrendamiento serán clasificados como
Otras Inversiones, excepto los bienes Inmuebles. Y,
c) Sí se trata de bienes Inmuebles serán clasificados como Propiedades de
Inversión.
d) Obvio, sí estos bienes constituyen el objeto principal por el cual ha sido
creado el Ente serán Bienes de Cambio.

Para los ejercicios que se inicien el 01.01.12 se recomienda la aplicación

de la Resolución Técnica N° 3112 de la de la FACPCE. La misma incorpora en
el Activo no Corriente el rubro Propiedades de Inversión; definiéndolo así:

Propiedades de Inversión:
“Son los bienes inmuebles (terrenos o edificios) destinados a obtener renta
(locación o arrendamiento) o acrecentamiento de su valor, con independencia
de sí esa actividad constituye o no alguna de las actividades principales del
ente.”

1
1 Resolución Técnica N° 9 de la FACPCE “Normas Particulares de Exposición Contable”, con las
modificaciones de la Resolución Técnica 19 y 31 de la FACPCE.
2. Costo de Adquisición de un Bien de Uso
La incorporación al activo de estos bienes será: por el precio de factura de
contado más todos los gastos necesarios de adquisición, instalación,
montaje y pruebas de ensayo hasta poner el bien en condiciones de ser
utilizado económicamente.
Cuando se realizan compras directas de un bien de uso, el costo de
adquisición no debe contener intereses por la financiación obtenida. Sin
embargo, en aquellos casos en que los bienes se encuentran en construcción,
montaje o terminación y tales procesos son de duración prolongada, no se
encuentran interrumpidos y no exceda dicho período del técnicamente
requerido podrán activarse componentes financieros hasta que el bien esté en
condiciones de uso (comienza a ser utilizado económicamente).
Sí al adquirir estos bienes se obtiene alguna bonificación o descuento
comercial, los mismos disminuirán el valor de incorporación.
Por lo expuesto el valor de incorporación o costo de adquisición es igual a:
Valor de contado más gastos necesarios menos las bonificaciones.
Los nombres de las cuentas que componen el rubro Bienes de Uso deben ser
suficientemente enunciativos del tipo de bien representado. Y su valor de
incorporación al patrimonio se determina:
Terrenos: Debemos distinguir contablemente los terrenos ocupados por la
empresa para su negocio, de aquellos que posee con el propósito
de venta o arrendamiento. Estos últimos deberán incluirse como
Otros Activos o Propiedades de Inversión respectivamente.
Además del precio de compra de contado, en el costo de los
terrenos es admisible la inclusión de los desembolsos que se
refieren al rellenamiento y desagüe de los mismos, comisiones a
intermediarios, gastos de escrituración, honorarios y cualquier
otra erogación relacionada con la adquisición del terreno y sus
mejoras.
Edificios: Los edificios que se adquieren terminados, figurarán por su precio
de costo (compra de contado) más los gastos inherentes a la
compra: comisiones, gastos de escrituración, honorarios, etc.
En el caso de construcciones de Edificios, deberán tenerse
presente situaciones como las siguientes:
● En caso de demoliciones previas a la construcción se cargará
al terreno el importe total de la compra de contado,
incrementado por el costo de la demolición, previa deducción
de los materiales recuperados;
● Deberán activarse, durante la construcción, todos los gastos
inherentes a la obra, incluso seguros, impuestos,
indemnizaciones por accidentes, primas pagadas a inquilinos y
gastos legales por desalojo.
 Maquinarias, Equipos e Instalaciones: El costo de maquinarias y equipos
que se imputa al activo debe incluir además, del costo de
adquisición, el costo de instalación; es decir, mano de obra,
gastos de prueba y ensayos previos a la instalación definitiva de
estos elementos. Se incluirá también, el gasto correspondiente a
montaje, construcción de cimientos, plataformas y puesta en
marcha. Cuando interviniere en tales trabajos, personal de la
empresa deberán activarse todos los gastos inherentes al bien
en cuestión, incluso seguros, indemnizaciones por accidentes,
etc.
Camiones, Vehículos y Rodados en general: El costo de camiones,
vehículos deberán incluir el costo inicial de todos los accesorios,
y además las reparaciones que aumenten el valor productivo
originario de dichos bienes. Así como también los gastos
inherentes a la compra transferencia, patentamiento, etc.

En los casos que la Construcción, montaje o terminación de estos bienes se

trata de un Proceso Prolongado en el tiempo, además de todos los costos
descriptos anteriormente se podrán activar los costos financieros, que
provienen de capital de terceros (préstamos) o capital propio, con ciertas
limitaciones y en todos los casos hasta que el bien comience a ser utilizado
económicamente; a saber:

● Interés devengado Norma final de medición:

COSTOS ● En un contexto de ● Costo Histórico o
FINANCIEROS inestabilidad monetaria ● Costo Histórico
(Capital de Terceros) medido en términos reales. Ajustado por Inflación

● Tasa representativa de la
vigente en el mercado.
● Intereses del Capital
Propio: será la Norma final de medición:
COSTOS
contrapartida de la ● Costo Histórico o
FINANCIEROS
activación de intereses en ● Costo Histórico
(Capital Propio)
el Estado de Resultados. Ajustado por Inflación
● En un contexto de
inestabilidad monetaria
medido en términos reales.
 Según la Resolución Técnica N° 1721 de la F.A.C.P.C.E. (segunda parte la
sección 4.2.6 Bienes producidos) señala que:
“El costo de un bien producido es la suma de:
a) los costos de los materiales e insumos necesarios para su producción;
b) sus costos de conversión (mano de obra, servicios y otras cargas), tanto
variables como fijos;
c) los costos financieros que puedan asignárseles de acuerdo con las
normas de la sección 4.2.7 (Costos financieros).
El costo de los bienes producidos no debe incluir la porción de los costos
ocasionados por:
a) improductividades físicas o ineficiencias en el uso de los factores en
general;
b) la ociosidad producida por la falta de aprovechamiento de los factores
fijos originada en la no utilización de la capacidad de planta a su “nivel de
actividad normal”.
Los importes correspondientes a cantidades anormales de materiales, mano
de obra u otros costos de conversión desperdiciados, razonablemente
determinables y que distorsionen el costo de los bienes producidos, no
participarán en su determinación y deben ser reconocidos como resultados del
período.
El “nivel de actividad normal” es el que corresponde a la producción que se
espera alcanzar como promedio de varios períodos bajo las circunstancias
previstas, de modo que está por debajo de la capacidad total y debe
considerarse como un indicador realista y no como un objetivo ideal. El
número de períodos a considerar para el cálculo de dicho promedio debe
establecerse con base en el criterio profesional, teniendo en cuenta la
naturaleza de los negocios del ente y otras circunstancias vinculadas, entre
otros, con los efectos cíclicos de la actividad, los ciclos de vida de los
productos elaborados y la precisión de los presupuestos.
Los bienes de uso construidos, normalmente estarán terminados cuando el
proceso físico de construcción haya concluido. Sin embargo, en algunos
casos, para que el activo pueda ser utilizado de acuerdo con el uso planeado,
se debe cumplir además un proceso de puesta en marcha de duración
variable, durante el cual se lo somete a pruebas hasta que las mismas indican
que se encuentra en condiciones de operar dentro de los parámetros de
consumo y producción especificados en el proyecto inicial de construcción y
considerados necesarios para lograr su viabilidad económica. En esta
situación:

2
2 Resolución Técnica N° 31 de la de la FACPCE, “Normas Contables Profesionales”: modificación
de las Resoluciones Técnicas Nº 9, 11, 16 y 17. Introducción del modelo de revaluación de bienes
de uso excepto activos biológicos.
 a) los costos normales directamente asociados con dicho proceso,
incluyendo los de las pruebas efectuadas, deben agregarse al costo del
bien;
b) cualquier ingreso que se obtuviere por la venta de producciones que
tengan valor comercial deberá tratarse como una reducción de los costos
referidos en el inciso anterior.
La activación de estos costos cesará cuando el bien alcance las condiciones
de operación antes mencionadas y no se prolongará si con posterioridad a ese
momento el bien fuera utilizado por debajo de su capacidad normal o generara
pérdidas operativas o ganancias inferiores a las proyectadas.”

Con relación a la activación de costos financieros, la Resolución Técnica N°

1731 de la F.A.C.P.C.E. (segunda parte la sección 4.2.7 Costos financieros)
señala que:
“Se considerarán costos financieros los intereses (explícitos o implícitos),
actualizaciones monetarias, diferencias de cambio, premios por seguros de
cambio o similares derivados de la utilización de capital ajeno, netos, en su
caso, de los correspondientes resultados por exposición al cambio en el poder
adquisitivo de la moneda.”
4.2.7.1. Tratamiento preferible
“Los costos financieros deben ser reconocidos como gastos del período en
que se devengan.
4.2.7.2. Tratamiento alternativo permitido
“Podrán activarse costos financieros en el costo de un activo cuando se
cumplan estas condiciones:
a) el activo se encuentra en producción, construcción, montaje o terminación
y tales procesos, en razón de su naturaleza, son de duración prolongada;
b) tales procesos no se encuentran interrumpidos o sólo se encuentran
interrumpidos por demoras temporarias necesarias para preparar el activo
para su uso o venta;
c) el período de producción, construcción, montaje o terminación no excede
del técnicamente requerido;
d) las actividades necesarias para dejar el activo en condiciones de uso o
venta no se encuentran sustancialmente completas; y
e) el activo no está en condiciones de ser vendido, usado en la producción
de otros bienes o puesto en marcha, lo que correspondiere al propósito de
su producción, construcción, montaje o terminación.

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1Resolución Técnica N° 17 de la FACPCE, “Normas Contables Profesionales” con las
modificaciones de la R.T. N° 31 de la FACPCE.
En caso de ser aplicado el tratamiento alternativo debe hacerse
consistentemente para todos los costos financieros definidos por esta norma y
con todos los activos que cumplan con las condiciones indicadas previamente.
Las situaciones referidas en el inciso e) deben evaluarse para cada activo en
particular, aunque la producción, construcción, montaje o terminación forme
parte de la de un grupo mayor de activos. En este supuesto, la activación de
los costos financieros debe limitarse a cada parte, al ser terminada.
La imputación de los costos financieros se hará mensualmente, siguiendo las
reglas que se explican en los párrafos siguientes. Se admitirá el empleo de
períodos más largos mientras esto no produzca distorsiones significativas.
Del total de los costos financieros, primero se activarán los que se hayan
incurrido para financiar total o parcialmente y en forma específica a los activos
que cumplen con las condiciones señaladas en los incisos a) a e)
precedentes, siempre que tal financiación específica sea demostrable. Para
determinar el importe a activar, previamente se detraerán los ingresos
financieros generados por las colocaciones transitorias de fondos provenientes
de préstamos destinados a la financiación específica.
Para la asignación de costos financieros a los activos que cumplan con las
condiciones señaladas en los incisos a) a e) precedentes, pero no hayan sido
financiados específicamente, se procederá de la siguiente manera:
a) del total de deudas se excluirán las que guarden una identificación
específica con los activos financiados específicamente y cuyos costos
financieros ya hayan sido asignados por dicho motivo;
b) se calculará una tasa promedio mensual de los costos financieros
correspondientes a las deudas indicadas en el inciso precedente;
c) se determinarán los montos promedios mensuales de los activos que se
encuentren en producción, construcción, montaje o terminación,
excluidos aquellos que hayan recibido costos financieros por haber
contado con financiación específica; y
d) se aplicará a las mediciones contables de los activos determinados en el
inciso c) la tasa de capitalización indicada en el inciso b).
Si existieran activos parcialmente financiados en forma específica, la
activación de costos financieros referida en el párrafo precedente se calculará
sobre la porción no financiada específicamente.
Los costos financieros que resulten activados (o, en su caso, deducidos)
por la aplicación de los procedimientos descriptos en esta sección no deben
exceder a los incurridos durante el período.

El monto de los costos financieros susceptibles de activación podrá incluir a

los costos financieros provenientes de la financiación con capital propio
invertido, en la medida que se cumplan las condiciones siguientes:
 a) debe considerarse, en primer lugar, todos los costos provenientes del
capital de terceros, y si hubiere algún excedente del activo elegible sobre
el pasivo, se podrá considerar el costo de la financiación con capital
propio;
b) si los activos elegibles se miden a valores corrientes, no podrá
considerarse el costo financiero proveniente de la financiación con
capital propio invertido como componente de ese valor corriente;
c) para el cómputo de los costos sobre el capital propio se aplicará una tasa
representativa de la vigente en el mercado en cada mes del período o
ejercicio sobre el monto de la inversión no financiada con capital de
terceros. En todos los casos, se aplicará la tasa real, es decir neta de
los correspondientes resultados por exposición al cambio en el
poder adquisitivo de la moneda; y
d) en caso de optar por la alternativa de activar costos financieros
provenientes del capital propio, la contrapartida de dicha activación se
expondrá en el estado de resultados en un renglón específico, luego
de los Resultados Financieros y por Tenencia, con la denominación
“Interés del capital propio” y se brindará la información exigida en el
punto b.8) de la sección B.8 (Criterios de medición contable de activos y
pasivos) del Capítulo VII (Información complementaria), de la Resolución
Técnica 8.”

2. Medición
La Resolución Técnica N° 1741 de la F.A.C.P.C.E. (segunda parte sección
5.11) Bienes de uso e inversiones en bienes de naturaleza similar con las
modificaciones de la R.T. N° 3152 de la F.A.C.P.C.E. nos brinda la siguiente
descripción para la medición de los Bienes de Uso:

5.11.1. Bienes de uso excepto Activos Biológicos

5.11.1.1. Medición contable posterior a su reconocimiento inicial
5.11.1.1.1. Modelo de costo
“Su medición contable se efectuará al costo original menos la depreciación
acumulada.
Las erogaciones posteriores al reconocimiento inicial de un activo se
incorporarán como un componente de éste cuando:

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1 Resolución Técnica N° 17 de la FACPCE, “Normas Contables Profesionales” con las
modificaciones de la R.T. N° 31 de la FACPCE.

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1Resolución Técnica N° 17 de la FACPCE, “Normas Contables Profesionales” con las
modificaciones de la R.T. N° 31 de la FACPCE.
a) el desembolso constituya una mejora y sea probable que el activo genere
ingresos netos de fondos en exceso de los originalmente previstos, ya sea
por:
1) un aumento en la vida útil estimada del activo (respecto de la original);
o
2) un aumento en su capacidad de servicio; o
3) una mejora en la calidad de la producción; o
4) una reducción en los costos de operación; o cuando:
b) las erogaciones se originen en tareas de mantenimiento o
reacondicionamiento mayores que sólo permitan recuperar la capacidad
de servicio del activo para lograr su uso continuo, pero:
1) una medición confiable indique que toda la erogación o parte de ella
es atribuible al reemplazo o reacondicionamiento de uno o más
componentes del activo que el ente ha identificado;
2) la depreciación inmediatamente anterior de dichos componentes no
haya sido calculada en función de la vida útil del activo del cual ellos
forman parte, sino de su propio desgaste o agotamiento y a efectos de
reflejar el consumo de su capacidad para generar beneficios que se
restablece con las mencionadas tareas de mantenimiento; y
3) es probable que como consecuencia de la erogación fluyan hacia el
ente beneficios económicos futuros.

Las restantes erogaciones posteriores a la incorporación del bien se

considerarán reparaciones imputables al período en que éstas se lleven a
cabo.

5.11.1.1.2. Modelo de revaluación

5.11.1.1.2.1. Criterio General
Con posterioridad a su reconocimiento como activos, los bienes de uso
(excepto activos biológicos) se podrán medir por su valor revaluado, utilizando
los criterios del Modelo de revaluación que se describe en esta sección. El
valor revaluado es el valor razonable al momento de la revaluación. Se
define como valor razonable al importe por el cual un activo podría ser
intercambiado entre partes interesadas y debidamente informadas, en una
transacción de contado, realizada en condiciones de independencia mutua.
Para su determinación se aplicaran los criterios establecidos en 5.11.1.1.2.2.
No se podrá optar por la utilización del modelo de revaluación para activos o
clase de activos integrantes de bienes de uso (excepto activos biológicos),
cuando la contribución de tales bienes a los futuros flujos de efectivo sea
incierta. La existencia de una incertidumbre acerca de la recuperabilidad del
mayor valor que sería incorporado a los referidos activos, en el caso de
procederse a su revaluación, tornara inaceptable la adopción de dicho modelo.
Si en un ejercicio posterior a la adopción del modelo de revaluación, se
manifestara una incertidumbre con relación a la recuperabilidad del valor de
esos activos o clase de activos revaluados, no se podrá contabilizar una nueva
revaluación que incremente sus valores, en tanto se mantenga la referida
incertidumbre.
5.11.1.1.2.2. Bases para el cálculo de los valores revaluados

Los importes revaluados de bienes de uso podrán obtenerse por el trabajo

realizado por personal propio o mediante servicios de un tasador o
especialista en valuaciones que reúna condiciones de idoneidad y de
independencia respecto de la entidad. La información que surja de este trabajo
deberá estar documentada.
La determinación de los importes revaluados de bienes de uso (excepto
activos biológicos), debe hacerse en función de las siguientes bases, en orden
jerárquico:
a) Bienes para los que existe un mercado activo en su condición actual:
se determinaran en base al valor de mercado por la venta al contado en
dicho mercado de los bienes motivo de la revaluación.
b) Bienes para los que no existe un mercado activo en su condición actual,
pero existe dicho mercado activo para bienes nuevos (sin uso)
equivalentes en capacidad de servicio a los que son motivo de la
revaluación: se determinaran en base al valor de mercado por la venta al
contado en dicho mercado de los bienes nuevos equivalentes en
capacidad de servicio, neto de las depreciaciones acumuladas que
corresponda calcular para convertir el valor de los bienes nuevos a un
valor equivalente al de los bienes usados motivo de la revaluación, a la
fecha en que dicha revaluación se practique. Deberá considerarse el
valor de mercado de cada bien tal como lo utiliza la entidad, aunque
puede dividírselo en partes componentes susceptibles de venderse
separadamente, como punto de partida para determinar los valores
residuales equivalentes. Para el cálculo de las depreciaciones
acumuladas se deberá considerar la incidencia de todos los factores que
contribuyen a su mejor determinación, entre ellos, desgaste, deterioro
físico, desgaste funcional, obsolescencia o deterioro tecnológico.
c) Bienes para los que no existe un mercado activo en las formas previstas
en los apartados a) y b) anteriores. Se determinaran: (i) al valor estimado
a partir de la utilización de técnicas de valuación que arriban a valores
del presente o descontados a partir de importes futuros (por ejemplo
flujos netos de efectivo o ingresos menos gastos ajustados para
asimilarlos a flujos de fondos); o (ii) al importe estimado a partir de un
costo de reposición, pero computando las depreciaciones que
correspondan según la vida útil ya consumida de los bienes,
considerando para su cálculo la incidencia de los factores mencionados
en el apartado b).
Un mercado activo es aquel en el que las transacciones de los activos o
pasivos tienen lugar con frecuencia y volumen suficiente para proporcionar
información para fijar precios sobre una base de negocio en marcha.

5.11.1.1.2.3. Frecuencia de las revaluaciones

Las revaluaciones se harán con una regularidad que permita asegurar que el
importe contable no difiera significativamente del valor razonable a la fecha de
cierre del periodo o ejercicio. En consecuencia, la frecuencia de las
revaluaciones dependerá de los cambios que experimenten los valores
razonables de los elementos de bienes revaluados. Cuando el valor razonable
del activo revaluado difiera significativamente de su importe contable, será
necesaria una nueva revaluación. Algunos elementos de los bienes
revaluados, experimentan cambios significativos y frecuentes en su valor
razonable, por lo que necesitaran revaluaciones cada vez que se presenten
estados contables. Tales revaluaciones serán innecesarias para elementos
integrantes de los bienes revaluados que experimenten variaciones no
significativas en su valor razonable. Para este tipo de bienes, pueden ser
suficientes revaluaciones practicadas con una frecuencia de entre tres y cinco
años.
5.11.1.1.2.4. Tratamiento de la depreciación acumulada
Cuando se revalúe un elemento integrante de los bienes de uso la
depreciación acumulada a la fecha de la revaluación puede ser tratada de
cualquiera de las siguientes maneras:
a) recalcularse proporcionalmente a la revaluación que se practique sobre
el importe contable de origen del bien, de manera que el importe residual
contable de dicho bien después de la revaluación, sea igual a su importe
revaluado.
b) eliminarse contra el valor de origen del activo, de manera que lo que se
revalúa sea el importe contable neto resultante, hasta alcanzar el importe
revaluado del activo.
El monto del ajuste en la depreciación acumulada, que surge del
recalculo o de la eliminación que se indican en a) y b), forma parte del
incremento o disminución a registrar en el importe contable del activo.
5.11.1.1.2.5. Tratamiento uniforme de clases de bienes de uso
Si se aplica el modelo de revaluación a un elemento integrante de los bienes
de uso debe aplicarse el mismo modelo también a todos los elementos que
pertenezcan a la misma clase de activo, dentro de cada rubro.
Una clase de elementos pertenecientes a bienes revaluados, es un conjunto
de activos de similar naturaleza y uso en las operaciones de una entidad. Los
siguientes son ejemplos de clases separadas:
a) terrenos;
b) terrenos y edificios;
c) maquinaria;
d) instalaciones;
e) equipo de oficina;
f) muebles y útiles;
g) rodados;
h) aeronaves;
i) embarcaciones.
Los elementos pertenecientes a una clase se revaluaran simultáneamente con
el fin de evitar revaluaciones selectivas, y para evitar la inclusión en los
estados contables de partidas que contendrían una mezcla de costos y valores
referidos a diferentes fechas. No obstante, una clase de activos puede ser
revaluada en etapas siempre que la revaluación de esa clase se complete en
un intervalo suficientemente corto de tiempo como para que los valores se
mantengan constantemente actualizados.
La determinación de las clases de activos para las que una entidad resuelva
utilizar el modelo de revaluación, cuando posea participaciones en otras
sociedades que le otorguen control o control conjunto, se efectuara al nivel de
los estados contables consolidados (por consolidación total o consolidación
proporcional), involucrando por ende, los mismos tipos de activos de todas
esas sociedades cuyos patrimonios están incluidos en tales estados contables
consolidados.
5.11.1.1.2.6. Contabilización de la revaluación
Cuando se incremente el importe contable de un elemento integrante de una
clase de bienes de uso como consecuencia de una revaluación, en la primera
oportunidad en que se adopte tal criterio, tal aumento se acreditara
directamente a una cuenta que se denominara Saldo por Revaluación,
integrante del patrimonio neto, que se expondrá en el rubro Resultados
Diferidos (Sección B.2. del capítulo V - Estado de evolución del patrimonio
neto de la segunda parte de la Resolución Técnica N° 9). Si existiera una
desvalorización contabilizada en el pasado para los mismos bienes que se
revalúan, en primer lugar deberá recuperarse tal desvalorización con crédito al
resultado del ejercicio y luego proceder a la contabilización de la revaluación,
imputando la diferencia remanente al referido Saldo por revaluación.
En posteriores revaluaciones, el incremento también se reconocerá mediante
una acreditación a la cuenta de Saldo por revaluación antes mencionada. No
obstante, el incremento se reconocerá en el resultado del ejercicio en la
medida en que constituya una reversión de una disminución por un ajuste por
baja de valor del mismo bien, que haya sido reconocido en resultados.
Cuando la revaluación de un activo origine la recuperación de pérdidas por
desvalorización o baja de valor reconocidas para ese mismo activo en el
resultado de un periodo anterior, el importe a acreditar en el estado de
resultados del ejercicio de la revaluación no podrá superar al de la perdida
original reducida por la depreciación adicional que se hubiera reconocido de
no haberse registrado la desvalorización o baja de valor.

Cuando se reduzca el importe contable de un activo como consecuencia de

una revaluación, en la primera oportunidad en que se adopte tal criterio, tal
disminución se reconocerá en el resultado del ejercicio.
En posteriores revaluaciones, en caso de requerirse una disminución del
último valor revaluado, esta se imputara como un debito al Saldo por
revaluación existente, y el remanente de dicha disminución, si lo hubiere, será
reconocido en el resultado del ejercicio. El mencionado debito no podrá
superar el monto de la revaluación neta de su depreciación, contenido en el
importe contable del correspondiente activo.
Cuando para elementos integrantes de bienes revaluados contabilizados en
base al modelo de revaluación, deba reconocerse una pérdida por
desvalorización o su reversión, producto de la aplicación de las normas de la
sección 4.4. (Comparaciones con valores recuperables), el tratamiento
contable será el mismo establecido en los párrafos precedentes para la
disminución del importe contable de un activo como consecuencia de una
revaluación y para la reversión de esa disminución en una revaluación
posterior.
Las comparaciones entre importe revaluado e importe contable anterior a la
revaluación deben efectuarse bien por bien, a los efectos de la contabilización
de la contrapartida (saldo por revaluación o resultados) tanto en la primera
oportunidad en que se aplica el modelo como en las posteriores.
5.11.1.1.2.7. Tratamiento del saldo por revaluación
El saldo por revaluación de un elemento de bienes revaluados, incluido en el
patrimonio neto, podrá ser transferido directamente a resultados no asignados,
cuando se produzca la baja de ese elemento, o en un momento posterior. Esto
podría implicar la transferencia total del saldo por revaluación recién cuando el
activo sea retirado, o cuando la entidad disponga de él por venta u otra razón,
o en un momento posterior. Sin embargo, una parte del saldo por revaluación
podrá transferirse a resultados no asignados, a medida que el activo sea
consumido por la entidad. En ese caso, el importe a transferir del Saldo por
revaluación será igual a la diferencia entre la depreciación calculada según el
valor revaluado del activo y la depreciación que se hubiera computado sobre
la base de su costo original. Las transferencias desde el Saldo por revaluación
a los resultados no asignados, en ningún caso pasaran por el resultado del
ejercicio. Un cambio entre las alternativas de mantener el Saldo por
revaluación o transferirlo a resultados no asignados ya sea por retiro,
disposición o consumo, constituye un cambio de política contable y, por lo
tanto, deberá aplicarse el tratamiento dispuesto en la Sección 4.10
(Modificaciones de resultados de ejercicios anteriores) El saldo por revaluación
no es distribuible ni capitalizable mientras permanezca como tal. Es decir, aun
cuando la totalidad o una parte del saldo por revaluación se relacione con
activos que se consumieron o fueron dados de baja, la posibilidad de su
distribución o capitalización solo podrá darse a partir del momento en que la
entidad decida su desafectación mediante su transferencia a resultados no
asignados.
El saldo por revaluación deberá representar, como mínimo, el valor residual de
la revaluación practicada a cada elemento de la clase de activos integrante de
bienes revaluados para los que se optó por el modelo de revaluación, neto del
efecto de imputar al referido saldo por revaluación el débito por la constitución
del pasivo por impuesto diferido (cuando el ente aplique ese método para
contabilizar el impuesto a las ganancias). Cuando la política contable de una
entidad sea no trasferir el Saldo por revaluación a los resultados no asignados
a medida que se consumen los activos revaluados que dieron origen al Saldo
por revaluación, o bien efectuar la transferencia a resultados no asignados
recién cuando esos activos revaluados se den de baja, igualmente será
necesario calcular la porción del Saldo por revaluación correspondiente al
valor residual de la revaluación practicada a uno o más elementos de bienes
revaluados, para proceder a su disminución cuando ello corresponda por
aplicación de las normas indicadas en 5.11.1.1.2.6 (Contabilización de la
revaluación) o por otras razones.
5.11.1.1.2.8. Efecto de la revaluación sobre el impuesto a las ganancias
Los efectos de la revaluación de bienes de uso sobre el impuesto a las
ganancias, al originar o modificar las diferencias entre el importe contable y la
base impositiva de los bienes revaluados se contabilizarán y expondrán de
acuerdo con la sección 5.19.6.3 (Impuestos diferidos).
En todos los casos en que tales diferencias tengan su contrapartida en el
saldo por revaluación, el débito por la constitución del pasivo por impuesto
diferido se imputara al mismo saldo por revaluación, sin afectar los resultados
del ejercicio. Sin embargo, la reducción en el pasivo por impuesto diferido, a
medida que se revierte la diferencia temporaria que lo generó, no se acreditará
al saldo por revaluación sino que se incorporará al resultado del ejercicio. Esta
imputación al resultado del ejercicio compensa el mayor impuesto corriente
que se genera en cada ejercicio por la imposibilidad de deducir fiscalmente la
porción de la depreciación correspondiente a la revaluación practicada.
Cuando se opte por el criterio de transferir el saldo por revaluación a
resultados no asignados ya sea por retiro, disposición o consumo, según se
establece en 5.11.1.1.2.7 (Tratamiento del Saldo por revaluación), tales
transferencias deben efectuarse netas del correspondiente efecto del impuesto
diferido.
5.11.1.1.2.9. Requisitos para la contabilización de revaluaciones

Para la contabilización de revaluaciones de bienes de uso, deberá contarse

con la aprobación del respectivo órgano de administración, según el tipo de
entidad.
La aprobación por el respectivo órgano de administración según el tipo de
entidad, de estados contables que incluyan bienes revaluados a su valor
razonable en base a las normas contenidas en esta sección, implicara la
existencia de:
a) Apropiada documentación de respaldo de dicha medición.
b) Una política contable escrita y aprobada por el mismo órgano de
administración, que describa el método o la técnica de valuación
adoptada.
c) Mecanismos de monitoreo y confirmación de que dicha política contable
haya sido aplicada en la preparación de los estados contables.
5.11.1.2. Depreciaciones
Para el cómputo de las depreciaciones se considerará, para cada bien:
a) su medición contable;
b) su naturaleza;
c) su fecha de puesta en marcha, que es el momento a partir del cual
deben computarse depreciaciones;
d) si existen evidencias de pérdida de valor anteriores a la puesta en
marcha, caso en el cual debe reconocérselas;
e) su capacidad de servicio, a ser estimada considerando:
1) el tipo de explotación en que se utiliza el bien;
2) la política de mantenimiento seguida por el ente;
3) la posible obsolescencia del bien debido, por ejemplo, a cambios
tecnológicos o en el mercado de los bienes producidos mediante su
empleo;
f) la posibilidad de que algunas partes importantes integrantes del bien
sufran un desgaste o agotamiento distinto al del resto de sus
componentes;
g) el valor neto de realización que se espera tendrá el bien cuando se
agote su capacidad de servicio, determinado de acuerdo con las
normas de la sección 4.3.2 (Determinación de valores netos de
realización) (lo que implica considerar, en su caso, los costos de
desmantelamiento del activo y de la restauración del emplazamiento de
los bienes);
h) la capacidad de servicio del bien ya utilizada debido al desgaste o
agotamiento normal;
i) los deterioros que pudiere haber sufrido el bien por averías u otras
razones.
Tras el reconocimiento de una pérdida de valor o de una reversión de la
pérdida de valor por aplicación de las normas de la sección 4.4
(Comparaciones con valores recuperables), los cargos por depreciación deben
ser adecuados para distribuir la nueva medición contable del activo (menos su
valor recuperable final), de una forma sistemática a lo largo de la vida útil
restante del bien.
Cuando un activo haya sido incorporado mediante un arrendamiento financiero
de acuerdo con la sección 4 (Arrendamientos) de la segunda parte de la
Resolución Técnica Nº 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de
algunas cuestiones de aplicación particular) y la obtención de su propiedad por
parte del arrendatario no sea razonablemente segura, se lo depreciará
totalmente a lo largo del plazo del contrato o de su capacidad de servicio, el
período que fuere menor.
Si apareciesen nuevas estimaciones –debidamente fundadas– de la
capacidad de servicio de los bienes, de su valor recuperable final o de
cualquier otro elemento considerado para el cálculo de las depreciaciones, las
posteriores a la fecha de exteriorización de tales elementos deberán ser
adecuadas a la nueva evidencia.
5.11.2. Propiedades de inversión y activos no corrientes que se
mantienen para su venta (incluyendo aquellos retirados de
servicio)

5.11.2.1. Propiedades de inversión

Se incluyen en esta sección las propiedades que se encuentren alquiladas a

terceros a través de un arrendamiento operativo o se mantienen desocupadas
con fin de acrecentamiento de valor a largo plazo, hasta su venta, con
prescindencia de si ese destino de los bienes se corresponde o no con la
actividad principal del ente.
No se incluyen en esta sección las propiedades de inversión que estén siendo
utilizadas transitoriamente por su dueño en la producción o suministro de
bienes o servicios o para propósitos administrativos, hasta que se decida su
venta, las cuales se consideran bienes de uso y su medición contable se
efectuara aplicando los criterios descriptos en la sección 5.11.1 (Bienes de uso
excepto activos biológicos).
5.11.2.2. Activos no corrientes que se mantienen para su venta
(incluyendo aquellos retirados de servicio)
Se incluyen en esta sección los activos no corrientes (excepto participaciones
permanentes en otras sociedades y participaciones no societarias en negocios
conjuntos) mantenidos para la venta y los bienes retirados de servicio.
Se consideran activos no corrientes mantenidos para la venta a aquellos que
cumplen con las siguientes condiciones:
a) el activo debe estar disponible, en sus condiciones actuales, para su
venta inmediata, sujeto exclusivamente a los términos usuales y
habituales para la venta de estos activos;
b) su venta debe ser altamente probable;
c) debe esperarse que la venta se produzca dentro del ano de la fecha de
la clasificación.

No se incluyen en esta sección las propiedades adquiridas con el propósito de

venderlas en el curso normal de las operaciones del negocio o que se
encuentren en proceso de construcción o desarrollo con vistas a dicha venta,
todas los cuales se consideraran bienes de cambio y su medición se efectuara
aplicando los criterios descriptos en la sección 5.5 (Bienes de cambio)
5.11.2.3. Medición contable de los bienes incluidos en las secciones
5.11.2.1 y 5.11.2.2.
La medición contable de estos bienes se efectuara, alternativamente, de
acuerdo con alguno de los siguientes criterios primarios:
a) al costo original menos su depreciación acumulada, siguiendo los
criterios descriptos en la sección 5.11.1 (Bienes de uso excepto activos
biológicos), o
b) a su valor neto de realización, determinado de acuerdo con las normas
de la sección 4.3.2 (Determinación de valores netos de realización).
Si el valor neto de realización es mayor que la medición contable anterior, se
reconocerá la ganancia resultante, siempre que:
a) exista un mercado efectivo para la negociación de los bienes y su valor
neto de realización pueda determinarse sobre la base de transacciones
de mercado cercanas a la fecha de cierre para bienes similares; o
b) el precio de venta este asegurado por contrato.
Si no se cumple alguna de las condiciones anteriores, la medición contable se
efectuara al costo original (o al último valor corriente) que se hubiere
contabilizado, menos su depreciación acumulada, siguiendo los criterios
descriptos en la sección 5.11.1 (Bienes de uso excepto activos biológicos).

5.11.3. Activos Biológicos

Su medición contable se efectuará de acuerdo con los criterios establecidos
por la Resolución Técnica Nº 22 (Normas Contables Profesionales: Actividad
Agropecuaria).”
De acuerdo a las consideraciones descriptas anteriormente, podríamos
efectuar la siguiente clasificación para la medición contable de los Bienes de
Uso; a saber:
 Clasificación Medición Contable
En general ● A su costo original menos depreciaciones
acumuladas.
● En un contexto de inestabilidad monetaria
se admitirá el costo original reexpresado
menos depreciaciones acumuladas con el
límite del valor recuperable.
● A su valor razonable, según el modelo de
revaluación.
Norma 5.11
En proceso de Se admitirá la activación de interés
Bienes de Uso y Construcción proveniente de:
Propiedades de (Prolongado en el ● Capital de terceros invertido; o
tiempo). ● Capital propio.
Inversión
Siempre que el bien no se mida a valores
corrientes.
Hasta que el bien comience a ser utilizado
económicamente por el propietario.
Norma 5.11 y 4.2.7.2

Retirado de su uso Valor neto de realización.

y destinados Norma 5.11.2
a la venta.
(Corresponden a la
categoría de Otros
Activos)

De acuerdo a las modificaciones propuestas por la R.T. N° 31 de la

F.A.C.P.C.E., incorpora a la medición de los bienes de uso el Valor Revaluado,
haciendo mención que éste es el valor razonable al momento en que se
practique la medición contable.
¿Qué es un valor razonable?
Según R. T. N° 31 de la F.A.C.P.C.E, un valor razonable es:
“el importe por el cual un activo podría ser intercambiado entre partes
interesadas y debidamente informadas, en una transacción de contado”

De la definición se desprenden que se trata de:

● valor actual que tiene un bien en el mercado; y
● precio de contado

Creemos que no es necesario seguir ahondando el tema que nos ocupara para
señalar que estamos en presencia de un Valor Corriente o Valor Presente. La
dificultad se presenta cuando no existe tal mercado conocido para acceder al
 precio del bien en cuestión., debiendo recurrir a los servicios de un tasador o
especialista en valuación, pudiendo ser éste personal propio.

Una vez determinado el importe de la revaluación, el siguiente paso es la

imputación de la diferencia en los registros contables; a saber:
● Sí debemos incrementar el importe de un bien de uso, tal aumento se
acreditara a la cuenta Saldo por Revaluación, integrante del Patrimonio
Neto, en el rubro Resultados Diferidos.
● Sí debemos reducir el importe de un bien de uso:
a) En la primera oportunidad, tal disminución se reconocerá en una cuenta
de Resultados. Como contrapartida podrá disminuirse directamente el
bien o indirectamente a través de una Previsión para Desvalorización.
b) En revaluaciones posteriores, de existir la cuenta Saldo por
Revaluación, tal disminución se debitará de dicha cuenta. De no ser el
saldo suficiente la diferencia se imputará en el Resultado del Ejercicio.
La cuenta Saldo por Revaluación se expone en Resultados Diferidos en el
Patrimonio Neto y se desafecta contra Resultados no Asignados, por la
depreciación proporcionalmente al valor revaluado, desvalorizaciones
posteriores y/o venta del bien en cuestión.

Podríamos señalar que el Saldo por Revaluación es:

● Una cuenta de Patrimonio Neto- rubro Resultados Diferidos
● Siempre tiene saldo acreedor.
● Su desafectación será contra Resultados no Asignados.

5. Mejoras, Reparaciones y Gastos de Mantenimiento

Según lo descripto por la R.T. N° 1761 de la F.A.C.P.C.E. con las
modificaciones de la R. T. N° 3172 de la de la F.A.C.P.C.E. en el punto anterior
“Modelo de Costo” debemos diferenciar una mejora, una reparación y un
gasto de mantenimiento.
Una mejora es aquella que aumenta la capacidad de servicio de un bien de
uso y/o prolonga su vida útil. Estos costos deben ser cargados a las
correspondientes cuentas de activo.
Tal es el caso, de una maquinaria que produce 700 unidades por hora. Existe
la posibilidad de colocarle un suplemento que aumentaría la producción en un
40%. Dicho importe formaría parte del costo de la Maquinaria y forma parte de
la depreciación del bien.
Una reparación es aquella que se produce con el objeto de reparar la
6
2 Resolución Técnica N° 31 de la de la FACPCE, “Normas Contables Profesionales”: modificación
de las Resoluciones Técnicas Nº 9, 11, 16 y 17. introducción del modelo de revaluación de bienes
de uso excepto Activos Biológicos.
7
1Resolución Técnica N° 17 de la FACPCE, “Normas Contables Profesionales”
 capacidad operativa de un bien de uso que puede haber sido dañado por
causas ajenas al uso del mismo. En esta categoría existen dos posibilidades sí
la reparación es mayor podría ser considerada parte del costo del bien, esto
seria igual a una mejora, caso contrario se reconocerá como resultado del
ejercicio.
Creemos que un buen parámetro seria preguntarnos sí dicha reparación
retrotrae el bien a la vida útil y sí su importe es significativo.
Supongamos que, la maquinaria debido a un corte de energía se daño el motor
o el encendido de la misma.
Aquí tenemos dos situaciones:
● En los dos casos si no reparamos el bien no lo podemos utilizar, esto nos
indicaría que estamos frente a una reparación que forma parte del costo del
bien; y
● El importe de la reparación sería muy distinto en los dos casos, esto nos
permitiría reconocer la reparación como un gasto.
En este caso seguramente la maquinaria está afectada a la fabricación de
bienes para vender, no debe imputarse el gasto al costo de producción de
los productos vendidos.
Los Gastos de Mantenimiento son aquellos gastos que se producen por el
uso de los bienes, con el objeto de mantenerlos en su capacidad operativa,
podría decirse que son habituales, normales e imprescindibles.
Éstos, pueden ser considerados pérdida o imputarse al costo de producción de
los productos vendidos.
5. Depreciaciones

Estos bienes no desaparecen físicamente con el primer uso, pero la mayoría

pierden valor a medida que transcurre el tiempo; ya sea por desgaste,
agotamiento u obsolencia. .
La pérdida de valor de estos bienes, es la causa de su depreciacion. En el
universo contable encontramos alternativamente la expresión “depreciación” y
“amortización” utilizadas como sinónimos. Es menester dejar en claro, que a
pesar de ser utilizados como sinónimos, no los son.
Depreciar: Es tomar en cuenta que, por el transcurso del tiempo o por el uso o
por los adelantos tecnológicos, el valor de un bien va decreciendo; y esta
porción es la que anualmente se carga a egreso pérdida del ejercicio.
Amortizar: Es recuperar un capital invertido. Si lo tomamos literalmente en el
momento de completar la amortización deberíamos estar en condiciones de
adquirir un bien igual al amortizado; solo que esto en economías inflacionarias
es prácticamente imposible.
Aclarado el punto, lo que nosotros técnicamente hacemos es contabilizar
anualmente la pérdida de valor que el bien va sufriendo, sea cual fuere la
denominación que utilicemos.
5.1. Clasificación de los Bienes de Uso
Los Bienes de Uso según su desgaste pueden clasificarse en:
● Bienes no sujetos a depreciación ni a agotamiento: Como ser
terrenos en explotación industrial o comercial y aquellos bienes de
uso en construcción, montaje o en tránsito.
● Bienes sujetos a depreciación: Como ser edificios, maquinarias,
equipos, rodados, herramientas, muebles y útiles y cualquier bien de
uso sujeto a desgaste.
● Bienes sujetos a agotamiento: Como ser minas, yacimientos
petrolíferos, canteras y bosques.

5.2. Cálculo de la Depreciación

El cálculo de la depreciación de un bien de uso puede efectuarse a

través de dos criterios:
● Basándose en la vida útil; es decir, en función al tiempo que el
bien puede ser utilizado.
● Basándose en la capacidad productiva; es decir en función a la
producción que realice el bien, por ejemplo horas trabajadas,
unidades producidas o extraídas, kilómetros recorridos, etc.
Para calcular una depreciación debemos determinar el valor
depreciable del bien y luego se lo divide por la vida útil estimada, esto
será:
Cálculo de la Depreciación (C.D.) = V.O. menos V.R.F. = V.D.
V.U. V.U.
Estos términos se definen como:

Valor de Origen (V.O): es el valor de incorporación del bien al activo,

pudiendo ser el valor de compra, tasación o en
su caso el valor de construcción, etc. Según
señalamos en el punto 2 de este capítulo.
Valor Residual Final (V.R.F.): es el valor posible de recupero una vez
que haya finalizado su vida útil. El bien está
totalmente depreciado, pero esto no
significa que no tenga valor o valor cero, por
lo tanto el Valor Residual Final o de rezago
se determina a priori, antes de comenzar a
depreciar el bien.
Valor Depreciable (V.D.): es el valor a depreciar, surge por diferencia
entre el valor de origen menos el valor
 residual final.
Vida Útil (V.U.): ésta depende de las características del bien a
depreciar, pudiendo estar expresada en función al
tiempo (años) o en función a la producción
(kilómetros, horas, unidades, etc.).

Valor Residual Contable (V.R.C.): es la diferencia que surge entre el

valor de origen (V.O.) y las Depreciaciones Acumuladas
del Bien; es decir, el valor que figura en la exposición
contable en el rubro Bienes de Uso neto de
depreciaciones.
Una vez depreciado totalmente el bien, éste valor
residual contable (V.R.C.) debe coincidir con el valor
residual final (V.R.F.).

5.3. Métodos de Depreciación

Según las características de los Bienes de Uso existen distintos

métodos para el cálculo de su depreciación, a saber:

5.4. Registración de la Depreciación

El cálculo de una depreciación implica determinar el desgaste que han
sufridos los bienes de uso durante el período, hecho que debe
reflejarse en los registros contables.
La registración de la depreciación será mediante la utilización de una
cuenta que representa el egreso pérdida como es el caso de la cuenta
depreciaciones e indicar la disminución del valor de los bienes,
pudiendo utilizar cuentas regularizadoras del activo como
depreciaciones acumuladas.
5.5 Comienzo de la Depreciación
Indudablemente, la depreciación debe registrarse en el período que el
bien comienza a ser utilizado económicamente, reflejando el desgaste
producido durante el mismo (sí un bien no se usó, no hay desgaste).
Existen dos posibilidades en cuanto al inicio de la depreciación de un
bien:

Año de Alta Completa: se comienza a depreciar el bien en el ejercicio

en el cual se incorporó.
Año de Baja Completa: se comienza a depreciar el bien a partir del
ejercicio siguiente al de su incorporación.
Este sistema es válido para el caso de los
bienes adquiridos en una fecha cercana al
cierre de ejercicio.

5.6. Corrección de Depreciaciones Acumuladas

Puede ocurrir por múltiples razones que al momento de calcular las

depreciaciones del ejercicio detectemos que el saldo de la cuenta
depreciaciones acumulada no coincide con el monte correcto, por lo
que debemos corregir su imputación.
Dicha corrección se efectuará:
● Contra la cuenta Ajuste Resultados Ejercicios Anteriores (AREA), si
surge de correcciones de errores en la medición de los resultados
informados en estados contables de ejercicios anteriores; o por la
aplicación de una norma de medición contable distinta de la utilizada
en el ejercicio anterior.
● Contra resultado del ejercicio, si surgen de nuevos elementos de
juicio que no estaban disponibles al momento de emisión de los
estados contables correspondientes a dichos ejercicios o cambien
las condiciones preexistentes u ocurran situaciones que en sustancia
son claramente diferentes de lo acaecido anteriormente.