PRINCIPIOS FUNDAMENTALES

DEL DERECHO TRIBUTARIO

LIC. JORGE LUIS GODINEZ AGUIRRE

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El Derecho Tributario cuenta con principios
fundamentales, mismos que en muchos casos son
conocidos como garantías del contribuyente, en el
presente trabajo se analizarán los siguientes:
 
 Legalidad y Reserva de Ley
 Capacidad de pago
 Igualdad
 Generalidad
 Proporcionalidad
 Irretroactividad
 Prohibición de Doble Tributación
 No Confiscación
 Equidad y Justicia Tributaria
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“En los Estados Unidos imperaba el judicial review,
privilegiando el Poder Judicial.
En Francia el rey era todo “L’Etat cést moi”. El rey
hacía la ley y los funcionarios la aplicaban y, según
sus designios personales, juzgaban las demandas del
pueblo. La revolución abolió el ansíen régimen, el rey,
la monarquía, el Estado y todo lo demás. La república
burguesa reinventó el Estado y sus funciones, siendo
la ley expresión de una abstracta y soberana voluntad
general, en lugar de la voluntad unipersonal del rey.”

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El Principio de Legalidad tiene su esencia en la
primacía de la Ley; es decir, que toda norma
tributaria debe encontrarse regida estrictamente
en cuanto a su creación, aplicación y
procedimientos a aspectos legales en su
regulación, sin contravenir el principio de la
jerarquía constitucional, además de haber
cumplido para su vigencia el procedimiento
legislativo de aprobación de una Ley.

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En la Constitución Política de la República, encontramos EL
PRINCIPIO DE LEGALIDAD, en varios artículos, principiando
por el artículo 5 que norma que nadie está obligado a
acatar órdenes que no se encuentren basadas en Ley.
El artículo 24, regula que los libros, documentos y archivos
que se relacionen con el pago de tributos podrán ser
revisados por autoridad competente de conformidad con la
Ley.
El artículo 28, señala la facultad de todo habitante de la
república de hacer sus peticiones a la autoridad, las que
deberán ser resueltas conforme a la Ley, de la misma
manera podría ser seguirse citando artículos relativos al
Principio de Legalidad; sin embargo, el artículo
constitucional que recoge ampliamente el tema, es el 239.

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El Código Tributario Decreto, 6-91 del Congreso de la
República y todas sus reformas se encuentra
inspirado en el Principio de Legalidad, siendo
invocado el mismo en sus primeros tres
considerandos.

Para ampliar el concepto, el Dr. Luis Illanes (citado

por Jorge Mario Castillo González) define a este
principio como: “La limitación a la potestad tributaria
del Estado, consistente en prescribir en la
Constitución que solo por la Ley se pueden establecer
tributos”.

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En esencia los Principios de Legalidad y Reserva de
Ley se concluye, que ambos enmarcan una situación
dependiente que ya son concordantes, el primero
relaciona los aspectos tributarios que deben estar
regulados por una Ley, y el segundo regula que para
que esa Ley sea válida debe ser creada por el órgano
competente “el Organismo Legislativo”.
El Principio de Reserva Legal regulado en el artículo
171, literal c), de la Constitución Política de la
República el cual regula: “Otras atribuciones del
Congreso…c) decretar impuestos ordinarios y
extraordinarios conforme las necesidades del Estado
y determinar las bases de su recaudación”. Este
artículo constitucional es la base fundamental del
Principio de Legalidad
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 PRINCIPIO DE CAPACIDAD DE PAGO
Este principio hace referencia a que los tributos deben ser establecidos en
función de la capacidad económica de cada contribuyente a quien va
dirigido.

El principio individualiza la carga tributaria para cada contribuyente de

acuerdo a su situación financiera en la sociedad.

Este principio no es sino el principio de Justicia de Adam Smith, el que

citado por Jorge Mario Castillo, nos dice que conforme sus ingresos los
súbditos de un Estado, debe contribuir a su sometimiento mediante el
pago de tributos que se establecerán en función de su capacidad
económica. Actualmente nuestra legislación denomina este principio con
Capacidad Contributiva o Capacidad de Pago y se encuentra contenido en
la Constitución Política de la República en el primer párrafo del artículo
243 que establece: “El sistema tributario debe ser justo y equitativo. Para
el efecto, las leyes tributarias serán estructuradas conforme el principio de
Capacidad de Pago”.

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De la norma constitucional citada se desprende que la
misma inspira protección hacia los contribuyentes con
menor capacidad contributiva, ya que como claramente lo
expresa, el sistema tributario debe ser justo.
La palabra justicia, tiene una acepción amplia como se
señala en su definición Manuel Ossorio: “Virtud que inclina
a dar a cada uno lo que le corresponde. En sentido jurídico
equivale a lo que es conforme a Derecho” y a la vez, el
término equidad, lo define como: “Justicia distributiva, es
decir la basada en la igualdad o proporcionalidad”.
Este principio obliga al Estado a aplicar el cobro del tributo
en forma justa y equitativa, es decir, se debe contribuir en
proporción a la disponibilidad de hacerlo, a mayor renta,
mayor impuesto, a mayor riqueza mayor pago tributario.

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 PRINCIPIO DE IGUALDAD

Este principio contenido en el artículo 4 de la Constitución Política

de la Republica dice:

“En Guatemala, todos los seres humanos son libres e iguales en

dignidad y Derechos.”

Este principio es aplicable al campo tributario en el sentido que

todos debemos pagar los tributos, pero atendiendo a nuestro lugar
en la sociedad y en la economía ya que dentro de la igualdad todos
somos desiguales.

Al respecto, la Corte de Constitucionalidad ha coincidido en varios

fallos sentando doctrina legal pronunciándose en el sentido que en
Guatemala, todos los seres humanos son iguales en condiciones y
desiguales en condiciones desiguales, el cumplimiento del respeto
a esta desigualdad inspira el Principio de Igualdad.

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Este principio esta inspirado en la concepción clásica de los principios
generales de Derecho, en los Iuris praecepta sutn haec; honeste vivere,
alterum non laedere, suum cuique tribuere.
 
Cuyo significado es el siguiente:
 
1º. Vivir honestamente, “honeste vivere”; enseña lo que el hombre se debe a
si mismo se limita a una pura honestidad, la cual puede violarse sin hacer
daño a nadie cuando se hace una cosa que está permitida, pero no es
conforme al decoro.

2º. No hacer mal a otro, “neminem laedere”; lo que debe a los demás nos
ordena que no hagamos en el comercio de la vida cosa alguna que cause
daño o perjuicio a otra persona, cualquiera que ella sea, en sus bienes, en
su reputación o en su cuerpo.

3º. Dar a cada uno lo suyo, “suun cuique tribuere”; enseña a los encargados
de la administración de justicia las reglas que deben seguir en el
desempeño de sus funciones.

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Para confirmar lo anterior, se citan algunas
referencias de varios fallos constitucionales que se
pronuncian sobre este principio. Gaceta número 37
expediente 889-95 página 14 contiene la resolución
sobre este principio que a continuación se transcribe:

“Todos debemos pagar los tributos, pero atendiendo

a nuestro lugar en la sociedad y en la economía ya
que dentro de la igualdad todos somos desiguales. Al
respecto la Corte de Constitucionalidad ha coincidido
en varios fallos sentando doctrina legal
pronunciándose en el sentido que en Guatemala,
todos los seres humanos son iguales en iguales
condiciones;”

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 PRINCIPIO DE GENERALIDAD

El Principio de Generalidad, es de aplicación para todo

el Derecho, ya que se basa esencialmente en que la
ley es de observancia general, es decir que las leyes
tributarias son aplicables a todos los habitantes de la
República, con limitaciones como bien es cierto,
todos tenemos la obligación constitucional de
contribuir al sostenimiento del gasto público con el
pago de los tributos, también lo es que se debe
contribuir dependiendo de la capacidad de pago que
cada contribuyente posea.

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La Constitución Política de la República en el artículo 135 literal d)
recoge el Principio de Generalidad al normar que son deberes y
Derechos cívicos de los guatemaltecos contribuir a los gastos del
Estado en la forma establecida en la ley, y el Código Tributario
Decreto 6-91 del Congreso de la República y todas sus reformas,
desarrolla el Principio de Generalidad en materia tributaria en el
primer párrafo del artículo 1 que copiado literalmente dice:

“Carácter y campo de aplicación. Las normas de este Código son de

derecho público y regirán las relaciones jurídicas que se originen de
los tributos establecidos por el Estado, con excepción de las
relaciones tributarias aduaneras y municipales, a las que se
aplicarán en forma supletoria.”

Cabe destacar que el Principio de Generalidad tiene su excepción, y

esta excepción se encuentra representada por la exención, ya que
todas las leyes tributarias contienen uno o dos artículos que norman
las exenciones generales o específicas.

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 PRINCIPIO DE PROPORCIONABILIDAD
En teoría proporción es la disposición, conformidad o correspondencia,
debida de las partes de una cosa con el todo o entre cosas relacionadas
entre si, por lo que en Materia Tributaria se puede decir que la
proporcionalidad es la correcta distribución entre las cuotas, o tarifas
previstas en las leyes tributarias y la capacidad económica de los sujetos
pasivos gravados.

Significa que los sujetos pasivos deben contribuir al gasto público en

función de sus respectivas capacidades económicas, aportando a los
representantes del Estado, como entes recaudadores una parte justa y
adecuada de sus ingresos, utilidades o rendimientos, pero nunca una
cantidad tal que su contribución represente prácticamente el total de
ingresos netos que hayan percibido, pues en este caso se estaría
utilizando a los tributos como medio para que el Estado confisque bienes a
los ciudadanos, violando con ello el artículo 243 de la Carta Magna que en
su parte medular específicamente dice:

“El sistema tributario debe ser justo”.

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Podemos agregar que los diferentes gravámenes deben estar de
acuerdo con la capacidad económica, las personas que tengan
ingresos elevados tributen en forma cualitativa, no cuantitativa
superior a los medianos, y a los reducidos recursos.

Este principio aparece estrechamente vinculado con la

capacidad económica de los contribuyentes, la que debe ser
gravada diferencialmente conforme a tarifas progresivas en
cada caso el impacto patrimonial sea distinto no sólo en
cantidad, sino en lo tocante al mayor o menor sacrificio,
reflejado cualitativamente en la disminución patrimonial que
proceda, que debe corresponder en función de los ingresos
obtenidos, por lo que el contribuyente debe pagar los tributos
que le corresponden por ley, sin que afecte su patrimonio
personal el pago de los mismos.

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Por lo tanto se puede decir que el principio de proporcionalidad se
estructura dentro del Derecho Tributario atendiendo a los
siguientes tres elementos primordiales:
a) La capacidad económica de los ciudadanos a fin de que cada
uno de ellos contribuya cualitativamente no cuantitativamente
en función de dicha capacidad.

b) Una parte justa y adecuada de los ingresos, utilidades o

rendimientos percibidos por cada causante como factor
determinante para fijar la base gravable de la Ley del Impuesto
Sobre la Renta.

c) Las fuentes de riqueza disponibles y existentes en el país,

entre las cuales deben ser distribuidas en forma equilibrada
todas la cargas tributarias, con el objeto de que no sea sólo
una o dos de los contribuyentes los que soporten su totalidad.

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 IRRETROACTIVIDAD
Este principio se encuentra en el artículo 15 de la Constitución
Política de la República que regula:

“La ley no tiene efecto retroactivo, salvo en materia penal

cuando favorezca al reo”, norma que se desarrolla en el artículo
66 del Código Tributario Decreto 6-91 del Congreso de la
República y todas sus reformas cuando establece que las
normas tributarias sancionatorias regirán para el futuro.

No obstante, tendrán efecto retroactivo las que supriman

infracciones y establezcan sanciones más benignas, siempre
que favorezcan al infractor y que no afecten, resoluciones o
sentencias firmes, por lo que tácitamente regulan un beneficio
al contribuyente infractor similar a lo establecido en la Carta
Magna en relación al Delito. 

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Son leyes retroactivas aquéllas que vuelven sobre
los efectos ya consumados bajo el imperio de una
ley anterior, y el sólo hecho de hacer referencia al
pasado no es suficiente para calificarlas como
tales, porque son las consecuencias nuevas las que
se rigen por la ley nueva.

El artículo 15 de la Constitución Política dice que la

ley no tiene efecto retroactivo, salvo en materia
penal cuando favorezca al reo. En armonía con esa
disposición, el artículo 7 de la Ley del Organismo
Judicial dice: “La ley no tiene efecto retroactivo ni
modifica derechos adquiridos”.

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 PRINCIPIO DE DOBLE TRIBUTACION

El Derecho Tributario se encuentra inspirado también

en el principio de la prohibición de la doble
tributación el cual se encuentra contenido, en el
Artículo 243 de la Constitución Política de la República
que establece:

“…Se prohíben los tributos confiscatorios y la doble o

múltiple tributación, cuando un mismo hecho
generador atribuido a un mismo sujeto pasivo, es
gravado dos o más veces por uno o más sujetos con
poder tributario y por el mismo evento o período de
imposición…”

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Con relación a la doble tributación, en la mayoría de los países
no federados la doble tributación es inconstitucional porque
viola el principio que la prohíbe, como es el caso de Guatemala,
por lo que se hace necesario analizar en qué consiste la misma.

Esta se concreta cuando un mismo Sujeto Pasivo durante un

mismo período fiscal es gravado por haber realizado un mismo
hecho generador por uno o más Sujetos Activos ya sea que se
trate del Gobierno Central o del Gobierno Local o Municipal,
imponiendo el pago de dos o más tributos.

Al fusionarse en un mismo acto los elementos de la Relación

Jurídico Tributaria siguientes: Sujeto Pasivo, Hecho Generador,
elemento Temporal y Tributo, se configura la Doble Tributación.

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 PRINCIPIO DE CONFIDENCIALIDAD
El artículo 24 de la Constitución Política de la República tiene referencia
clara a la aplicación del Principio de Confidencialidad en materia tributaria,
ya que establece que es punible revelar todo lo relativo al pago de
impuestos, por lo cual no es aplicable el artículo de la publicidad de los
actos administrativos contenido en el artículo 30 de la misma Carta Magna.

En el Código Tributario Decreto 6-91 del Congreso de la República y todas

sus reformas, se encuentra desarrollado este principio en el artículo 101
“A”, mismo que fue reformado por el artículo 68 del Decreto 20-2006 del
Congreso de la Republica el cual establece:

“Las informaciones que la administración Tributaria obtenga por cualquier

medio previsto en este código, tendrán carácter de confidencialidad. Los
funcionarios o empleados de la Administración Tributaria no podrán revelar
o comentar tales informaciones, ni los hechos verificados. Es punible revelar
el monto de los impuestos pagados, utilidades, pérdida, costos y cualquier
otro dato referente a las contabilidades y documentación de los
contribuyentes”.

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Con relación al principio de confidencialidad nos
podemos preguntar: ¿Qué es reservado? Una
respuesta adecuada sería cuando sólo pueden
tener acceso al expediente los apoderados, las
personas que tengan interés legítimo, pudiendo
sacar copias del expediente, cuando de tributos
se trata el interés legítimo lo tiene principalmente
el contribuyente.

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 NO CONFISCACION

Como tributos no confiscatorios se entienden aquellos

fenómenos de excesiva presión fiscal, que obligan al
desprendimiento por parte de los contribuyentes de
bienes de su propiedad a los efectos de poder cumplir
con las cargas públicas, verificándose una expropiación
indirecta.

MARIN ARIAS citando a PEREZ DE AYALA, afirmó que “un

impuesto es confiscatorio cuando para pagarlo un sujeto
ha de liquidar y disponer de parte de su patrimonio,
tomando de los medios monetarios así obtenidos, lo que
precisa para hacer frente al abono del Tributo”.

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 EQUIDAD Y JUSTICIA TRIBUTARIA
El primer párrafo del artículo 243 de la Constitución Política de la
República establece que: “El sistema tributario debe ser justo y
equitativo”. Para el efecto, las leyes tributarias serán estructuradas
conforme el Principio de Capacidad de Pago, encontramos por lo tanto la
base constitucional del Principio de Equidad y Justicia Tributaria en el
artículo antes mencionado.

Y a los valores en la aplicación de la justicia, la máxima Dar a cada quien

lo suyo es aceptada como parte de lo sistema económico jurídico y
principio fundamental de la obligación tributaria.

El Diccionario de Derecho Argentino en relación a la equidad dice que:

Aristóteles comparaba la equidad con las molduras lesbias, que consistían
en una regla de plomo que se empleaba para calcular las sinuosidades de
las piedras, a las que se adaptaba con gran precisión en razón de su
maleabilidad. Los romanos la llamaban equitas y su empleo presidió y
condicionó la formación del Derecho romano, concibiéndose como una
virtud general en el hombre del Estado.

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La equidad es un principio constitucional de la
tributación y una garantía que el cobro del impuesto
se realizará respetando esa equidad que según
Aristóteles servirá para que en la creación de cada ley
tributaria se respete la situación económica de cada
contribuyente y que cada quien pague lo justo.

Con lo expuesto puede advertirse que la equidad no

es algo ontológicamente distinto de la justicia, sino
una modalidad de la misma; por lo que una ley no
puede ser equitativa e injusta al mismo tiempo,
porque si es equitativa es justa y si es justa no puede
ser equitativa.
 
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SOLVET ET REPETE

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PROCEDIMIENTO DE LA CONSULTA
 
ARTICULO 102. Consulta, requisitos y efectos. La Administración
Tributaria atenderá las consultas que se le formulen por quien tenga
un interés personal y directo sobre una situación tributaria concreta,
con relación a la aplicación de este código y de las leyes tributarias.
 
El consultante deberá exponer con claridad y precisión, todos los
elementos constitutivos del caso, para que se pueda responder la
consulta y consignar su opinión, si lo desea.

La presentación de la consulta no exime al consultante del

cumplimiento oportuno de las respectivas obligaciones tributarias.
 
La respuesta no tiene carácter de resolución, no es susceptible de
impugnación o recurso alguno y sólo surte efecto vinculante para la
Administración Tributaria, en el caso concreto específicamente
consultado.

La respuesta deberá emitirse dentro del plazo de sesenta (60) días

hábiles contado a partir de la presentación de la consulta.
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GRACIAS

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