Chapitre 3 - Les Coûts Préétablis

Module :
Contrôle de gestion
Semestre 5
Pr. M. NEJJARI Pr. A. DAABAJI
Enseignant- chercheur à la faculté Enseignant- chercheur à la faculté
de droit de Meknès de droit de Meknès
Année Universitaire 2020/2021

Gestion l'ensemble des techniques d'organisation de
ressources qui sont mises en œuvre pour
l'administration d'une organisation afin d'obtenir
une performance satisfaisante. Ces ressources
peuvent être financières, humaines, matérielles ou
Processus de la gestion autres.
Information Décision Action Résultat
Contrôle
Bon / Mauvais /
favorable défavorable
Contrôle de gestion
le processus par lequel les dirigeants
s'assurent que les ressources sont
obtenues et utilisées avec efficacité et
efficience pour réaliser les
objectifs de l'organisation
Plan de cours :
Chapitre 1: Notions de base de la fonction Contrôle de
Gestion
Chapitre 2 : gestion budgétaire
Chapitre 3 : les coûts préétablis et l’analyse des écarts
Chapitre 4 : tableau de bord de gestion

Chapitre 3 : les coûts préétablis et
l’analyse des écarts
Section I. Les coûts préétablis : définition et mode
de calcul
Section II. Calcul et analyse des écarts

Section I. Les coûts préétablis : définition
et mode de calcul
Typologie des charges et des coûts :
 Différences entre prix, charge et coût :
Un prix est le résultat d’une transaction avec une personne
extérieure à l’entreprise (prix de vente)
Une charge est une consommation de ressources par
l’entreprise (ex : achat de marchandises)
Un coût est une accumulation de charges sur un produit ou un
service.
et mode de calcul
 Charges directes et indirectes :
Une charge directe est une charge qui peut être affectée sans
ambiguïté au coût d’un produit (matières premières, MOD …).
Une charge indirecte nécessite un calcul préalable pour être
affectée aux produits (loyer d’un atelier dans lequel plusieurs
produits sont fabriqués).

et mode de calcul
 Charges fixes et variables :
Les charges fixes restent constantes quel que soit le volume
d’activité de l’entreprise (loyer, amortissement, services
administratifs).
Les charges variables sont fonction de l’activité de l’entreprise
(volume de production) (matières premières, énergie, ….).

et mode de calcul
 Charges fixes et variables :

et mode de calcul
 Selon le stade d’élaboration du produit :
 Coût d’achat = prix d’achat + frais accessoires (transport, service
approvisionnement, …)
 Coût de production = coût d’achat + coût de fabrication (main d’œuvre,
machines, …)
 Coût de revient = coût de production + coût hors production (distribution,
publicité, services administratifs, …)
NB : Seule la différence entre le prix de vente et le coût de revient porte le

nom de « résultat ». Dans tous les autres cas on parle de « marge ».
et mode de calcul
Selon la nature des charges prises en compte:
 Coût qui prend en compte toutes les charges « coût
complet »
 Coûts qui ne prennent en compte que certaines
charges « coûts partiels ».

et mode de calcul
Selon la nature des charges prises en compte:

et mode de calcul
 Selon le moment de calcul du coût :
coûts préétablis: calculés à partir d’estimations ou
d’hypothèses;
coûts constatés: calculés à partir des charges réelles.

et mode de calcul
Définition :
Le coût préétabli est un coût évalué à priori, soit pour

faciliter un traitement analytique, soit pour permettre le
contrôle de gestion par l’analyse des écarts.
Le calcul des coûts préétablis consiste donc à établir pour
une activité normale de l'entreprise, des coûts
prévisionnels considérés comme normaux, en vue de
calculer par la suite d'éventuels écarts entre coûts
constatés et coûts préétablis.
et mode de calcul
Intérêt :
Les coûts préétablis permettent ainsi :
- L’évaluation rapide d’un coût ou d’une marge tant qu’ « Un
renseignement approximatif (mais suffisamment approché) et rapide
est souvent plus utile qu’un renseignement plus exact mais connu
trop tard. »
En particulier, l’entreprise peut évaluer les coûts de production se fait
par :
Valeur de la production = (coût unitaire préétabli) * (quantité produite)
et mode de calcul
Intérêt :
- La budgétisation mise en place du programme d’action chiffré ;
- L'évaluation des projets spécifiques, ils servent de base pour

l'évaluation des devis;
- La détermination du prix de vente d’un produit nouveau tant

qu’ils sont calculés préalablement au lancement de la
fabrication et de la commercialisation.
et mode de calcul
Intérêt :
- Le contrôle des conditions internes d'exploitation. En effet, considérés

comme des normes d'exploitation, les coûts préétablis permettent une
comparaison entre :
 ce qui devrait se produire dans une fabrication ou dans un centre ; et
 ce qui s'est réellement produit.
La comparaison donne des écarts dont l'analyse permet :
 de connaître les causes de variations de charges ;
 de prendre des décisions correctives.

et mode de calcul
Intérêt :
Ainsi, les coûts préétablis constituent un instrument de
gestion de l’entreprise par la méthode des exceptions : La
direction n’intervient dans l’exploitation que lorsque
l’analyse met en évidence des écarts anormalement
significatifs.
et mode de calcul
Analyse des coûts et prise de décision
Les coûts préétablis permettent aussi de prendre des décisions au
niveau de l’entreprise telles que :
• Optimiser les ressources au sein de l’entreprise ;
• Fabriquer ou sous-traiter;
• Abandonner un produit ou une activité;
• Fixer le prix de vente d’un produit nouveau ou d’une activité
nouvelle.
et mode de calcul
Variétés des coûts préétablis
Ils peuvent être obtenus de différentes manières, selon les cas, ils prennent
plusieurs appellations :
Coûts standards: si les coûts préétablis sont obtenus à partir d’une analyse à
la fois technique et économique. Le coût standard présente généralement le
caractère d’une « norme »;
Coûts budgétés: si les éléments de coûts sont tirés d’un budget établi à
l’avance pour une certaine période;
Coût moyen prévisionnel: si les éléments de coût préétabli sont dégagés
des périodes comptables antérieures.

et mode de calcul
Mode de calcul du coût préétabli:
Les calculs de coûts intègrent :
 Des charges directes :
 Matières premières : Coût préétabli x Quantité nécessaire.
 Main d'œuvre : Taux horaire préétabli x Nombre d'heures.
 Des charges indirectes :
 Centre d’analyse : Coût de l'unité d'œuvre x Nombre d'unités d'œuvre
L'activité d'un centre est exprimée en unités d'œuvre (u.o.)
De manière générale pour chaque élément de coût :
Coût préétabli = Coût unitaire standard x Quantité préétablie

et mode de calcul
Les charges directes
Les coûts préétablis des matières et de la main d’œuvre incorporée dans les
produits, sont généralement des coûts standards établis à partir d’une étude
détaillée du processus de production. Ils se déterminent en deux temps :
 Etablissement des standards techniques qui définissent les quantités de
matières et de main d’œuvre nécessaires pour exécuter une unité de
fabrication (Bureau de méthodes)
 Etablissement du coût unitaire à appliquer aux coûts standards, ces coûts sont
établis par le service des achats ou de la comptabilité.

et mode de calcul
Établissement de standards techniques:
Pour les matières : à partir des formule de composition et de
la nomenclature des produits et il faut tenir compte aussi le
taux des déchets et des pertes;
 Pour la main d’œuvre : à partir de l’analyse du travail
(ordonnancement, Qualification , le temps effectif du travail…)

et mode de calcul
Établissement des prix et des coûts standards :
Pour les matières : à partir du prix du marché ainsi les frais
d’achats et il faut tenir compte aussi de la valeur des déchets et
des rebus;
 Pour la main d’œuvre : inclut la totalité des charges liés au
salaire (charges sociales, charges patronales, congés payés).

et mode de calcul
Les charges indirectes
Les charges indirectes sont généralement analysées dans des centres d’analyse,
elles se composent de charges fixes et de charges variables.
Coût préétabli = Coût de l’unité d’œuvre préétablie x Nombre d’unités d’œuvre préétablies
Le calcul du coût standard de l’unité d’œuvre pour chaque centre d’analyse
nécessite :
La détermination d’un niveau normal d’activité pour une production normale.
L’élaboration d’un budget des centres d’analyse.

et mode de calcul
Les charges indirectes
 Budget standard :
Le budget standard des centres d’analyse permet de calculer pour chaque centre
un coût préétabli d’unité d’œuvre à partir d’une quantité standard d’unité
d’œuvre (activité normale du centre).
 Budget flexible :
C’est un budget standard de charges indirectes calculé en fonction d’un niveau
d’activité donné. L’objectif est d’adapter rapidement les prévisions aux
variations d’activités.
et mode de calcul
Utilité de la Fiche du coût unitaire standard
Préparer les Un repère/

budgets une norme
et mode de calcul
4.000/2.000 = 2
Exemple 1 :
La production normale de 2.000 produits a nécessité :
- Matière première : 4 000 kg à 13dh le kg 1.000/2.000 = 0,5
- Main d’œuvre directe : 1 000 H à 36 dh l’heure
- Centre usinage : 60 000 dh
- Unité d’œuvre de centre usinage : l’heure de MOD 60.000/1.000 = 60
Fiche du coût unitaire standard :
Elément du coût Quantité Prix unitaire Montant

Charges directes :
Matière M 2 13 26
MOD 0,5 36 18
Charges indirectes :
Centre usinage 0,5 60 30
Coût unitaire standard 74
Exemple : La société ABC fabrique un produit P, en se basant sur les informations ci-
dessous, on vous demande d’établir la fiche du coût unitaire standard.
Les standards de production font apparaître les données suivantes :
 production mensuelle normale : 10 000 P vendue au prix unitaire de 300dh.
 Coût direct standard unitaire :
− Matière M : 2 kg à 15 dh le kg ;
− Matière N : 1,5 m à 28 dh le m ;
− Composant C : 1 unité à 40 dh ;
− MOD : 2,4 heures à 50 dh l’heure.
 Budget mensuel standard des centres d’analyse :
Atelier de production Distribution

Total des charges indirectes 180.000 60.000
Unité d’œuvre heures-machine* 100 DH des ventes
* chaque unité nécessite 0,5 heure-machine

Solution :
1. Le tableau de répartition :
Atelier de production Distribution
Total des charges indirectes 180.000 120.000
Unité d’œuvre heures-machine 100 DH des ventes
Nombre d’U.O 5.000* 30.000**
Coût d’U.O 36 4
*10.000 x 0,5 = 5.000 heures
** 10.000 x 300 / 100 = 30.000 2. Fiche du coût unitaire standard :
Elément du coût Quantité Prix unitaire Montant
Charges directes :
Matière M 2 15 30
Matière N 1,5 28 42
Composant C 1 40 40
MOD 2,4 50 120
Charges indirectes :
Atelier de production 0,5 36 18
Distribution 3 4 12
Coût unitaire standard 262
3. Le résultat prévisionnel :
Élément Montant
Prix de vente 300
 Coût de revient unitaire standard 262
= Résultat unitaire prévisionnel 38
x Quantité 10.000
= Résultat prévisionnel 380.000

Section II : Calcul et analyse des écarts
Le rôle du contrôle de gestion dans le calcul et l’analyse des
écarts sur coûts consiste à comparer les coûts constatés aux
coûts standards pour :
Mettre en évidence les écarts significatifs,
Rechercher les causes de ces écarts,
Mettre en œuvre des actions correctives afin d’apprécier
et d’améliorer les performances internes de l’entreprise.

Convention du plan comptable à respecter :
A – Convention de signe :
Pour le calcul d’un écart, la convention proposée est,
Écart = Coût réel − Coût préétabli
Cet écart mesure la différence entre les réalisations et les

prévisions au niveau des coûts.
Un écart positif sera qualifié de « défavorable », c’est
une augmentation de coût par rapport aux prévisions.
B – Production et activité :
L'étude des coûts préétablis et l'analyse des écarts implique de bien distinguer les notions de
production et d'activité.
 La production d’une entreprise correspond à ce que fabrique ladite entreprise en vue de la
vendre. L’unité de mesure de la production est imposée par celle qui sert à facturer les flux de
sortie (Nombre de produits, le poids, le volume, etc.)
 L’activité ne concerne pas forcément l’entreprise toute entière, elle est attachée à un ensemble
de charges, c’est une donnée interne à l’entreprise.
Les unités mesurant cette activité peuvent être des heures pour la main d'œuvre directe, des
quantités pour les matières premières ainsi l’activité d’un centre d’analyse est mesurée en
unités d’œuvre (HMOD, Heure machine, quantité de matières achetées…).

C– Production de référence :
Les coûts préétablis sont déterminés pour une production considérée comme
normale. Les coûts réels correspondent à la production réelle qui peut être
différente.
Les écarts entre les consommations (matières, main d'œuvre, charges indirectes de
centres) n'ont de sens que s'ils résultent de la comparaison de coûts
correspondant à des productions de même niveau.
Donc , on doit ajuster les prévisions des coûts à la production réelle afin de
permettre une analyse plus pertinente des écarts.
Les écarts sur coûts seront toujours calculés au niveau de la production réelle.
Calcul de l’écart :
Écart global = Coût réel − Coût préétabli de la production réelle
L’écart global peut être calculé pour :

- les coûts de production,
- les coûts hors production, et
- les coûts de revient.
Ainsi , cet écart global sera décomposé par catégorie de :
 Coûts directs (MP et MOD), et
 Coûts indirects (Charges des centres d’analyse).
Analyse des écarts :
Analyser un écart consiste à rechercher les

causes des divergences entre les prévisions et
les réalisations. Cette recherche s’effectue en
décomposant l’écart global en un ensemble
d’écarts partiels (sous-écarts).
La relation de l’écart est valable pour chaque facteur :

Écart global du facteur = Coût réel du facteur − Coût préétabli du facteur
 Coût réel du facteur = quantité réelle du facteur (Qr) x prix réel du
facteur (Pr)
 Coût préétabli du facteur = quantité du facteur adapté à la production
réelle (Qp) x coût standard du facteur (Ps)
EG = Qr x Pr – Qp x Ps
 La décomposition de l’écart global en sous-écarts :
EG = (Qr x Pr) - (Qp x Ps)
Soit ∆Q = Qr – Qp et ∆P = Pr – Ps
EG = (Qr x Pr) – (Qp x Ps) = (Qr x Pr) – (Qp x Ps) + (Qr x Ps) – (Qr x Ps)
= (Qr x Pr) – (Qr x Ps) + (Qr x Ps) – (Qp x Ps)
= (Pr – Ps) x Qr + (Qr – Qp) x Ps
= ∆P*Qr + ∆Q* Ps
= Ecart sur prix + Ecart sur Quantité

Analyse des écarts des charges directes :
E/ quantité
Matières premières
E/ prix
Pour les Charges
directes
E/ volume horaire
MOD
E/ taux horaire
Analyse des écarts : matières premières
Application 1 :
Une entreprise fabrique un produit P à partir d'une matière première M. Les
données relatives à l'activité d’un mois de production sont comme suit :
 Pour une production normale de 1000 unités, l'entreprise prévoit d'utiliser
1500kg de matière première M à 20 dh le kg.
 La production du mois a été de 1200 unités. Cette production à nécessité :
2000 kg de matière première M à 19 dh le kg.
TAF : Calculer l’écart total sur matière et décomposer cet écart en sous-
écarts.
Corrigé :
Pour produire 1000 unités, le budget standard est de :
Coût standard = Qn x Ps = 1.500 kg x 20 = 30.000 DH.
Alors que le budget réel est de :
Coût réel = Qr x Pr = 2.000 kg x 19 = 38.000 DH.
 il faut adapter la quantité à la production réelle  quantité préétablie
Cp = Qn x Pr / Pn = 1.500 x 1200 / 1000 = 1800
le budget flexible : coût préétabli = Qp x Ps = 1800 x 20 = 36.000.
Calcul des écarts :
Écart global = coût réel − Coût préétabli = 38.000 – 36.000 = + 2.000 défavorable
Sous écart :
•Ecart sur quantité : E/Q = (Qr – Qp) x Ps = (2000 – 1800) x 20 = + 4.000 défavorable
•Ecart sur prix E/P = (Pr – Ps) x Qr = (19 – 20 ) x 2000 = – 2.000 favorable
Vérification : EG = E/Q + E/P = 4.000 – 2.000 = + 2.000
Le contrôle de gestion ne se limite pas au calcul des écarts, mais il les dépasse vers la
recherche des causes de ces écarts afin de prendre des décisions correctives.
Pour les matières premières :
 Les consommations comparées sont adaptées à la production réelle, par conséquent l’écart
sur quantité mesure la différence entre le rendement réel et le rendement standard. Les causes
principales de l’écart (qu’il soit favorable ou défavorable) sont d’ordre technique. Il peut relever de
la responsabilité de l'atelier lui-même, ou dans certains cas du contrôle des approvisionnements.
Les causes peuvent être liées à : la qualité de la matière, la qualification du personnel, la fiabilité
des machines (déchets et rebus…)…
 Quant au prix, l'origine de l'écart sur coût unitaire est à rechercher dans le service des achats
(conditions d’approvisionnement des matières). les cause de l’écart sur prix (qu’il soit favorable ou
défavorable) peuvent être liées à : l’augmentation du prix au marché non prévue, la politique
d’achat (remises…) ou encore aux frais d’approvisionnement …
Analyse des écarts : MOD
Application 2 :
Dans un atelier de production, l’entreprise a prévu de rémunérer 2000 heures
à un coût unitaire de 40 DH pour une production de 1000 unités. En réalité,
la production est 800 unités et cette production a demandé 1500 heures
rémunérée avec un coût unitaire de 42 DH.
TAF : Calculer l’écart total sur MOD et décomposer cet écart en sous-écarts.
Corrigé :
Pour produire 1000 unités, le budget standard de la MOD est de :
Coût standard de la MOD = Qn x Ps = 2.000 h x 40 = 80.000 DH.
Alors que le budget réel est de :
Coût réel de la MOD = Qr x Pr = 1.500 h x 42 = 63.000 DH.
 il faut adapter le volume horaire à la production réelle  volume préétablie
Cp = Qn x Pr / Pn = 2.000 x 800 / 1000 = 1600
le budget flexible de la MOD : coût préétabli = Qp x Ps = 1.600 x 40 = 64.000.
Calcul des écarts :
Écart global = coût réel − Coût préétabli = 63.000 – 64.000 = – 1.000 favorable
Sous écart :
•Ecart sur volume horaire : E/Q = (Qr – Qp) x Ps = (1500 – 1600) x 40 = – 4.000 favorable
•Ecart sur taux horaire : E/P = (Pr – Ps) x Qr = (42 – 40 ) x 1500 = + 3.000 défavorable
Vérification : EG = E/Q + E/P = – 4.000 +3.000 = –1.000
Pour la MOD:
 l'écart sur temps (volume horaire) met en jeu le rendement du travail dans
l'atelier. Les causes principales de l’écart (qu’il soit favorable ou défavorable)
peuvent être liées à : la qualification du personnel, l’organisation du travail
(encadrement, heures chômées…), la performance des machines…
 Quant au taux horaire, l'origine de l'écart sur taux est à rechercher au niveau
des salaires (service de rémunération) et relève donc généralement de
responsabilités extérieures à l'atelier. les cause de l’écart sur taux (qu’il soit
favorable ou défavorable) sont liées aux conditions de rémunération (les salaires et
les charges sociales, utilisation des heures supplémentaires non prévues… )
Analyse des écarts des charges indirectes :
• L’analyse des charges indirectes, traitées dans les centres

d'analyse, met en évidence la partie fixe de ces charges et la
partie variable.
le budget d’un centre d’analyse est constitué de :
✓ prévisions de charges variables et charges fixes ;
✓ une activité mesurée par des unités d’œuvre ;
✓ un rendement, soit le rapport entre activité et production
L’écart global sur charges indirectes sera décomposé de sorte que chaque sous écart
permet de mesurer l’influence de l’un des trois paramètres mentionnés en haut.
E/budget ou
E/ charges variables
Centre 1 E / activités ou
E/ charges fixes
Charges indirectes
E / rendement
Centre 2
Pour le calcul des écarts sur charges indirectes , nous retenons les notations suivantes :
 Pour les données normales du centre :  Pour les données réelles du centre :
 Production normale : Pn  Production réelle : Pr
 Activité normale: An  Activité réelle : Ar
 Coût unitaire standard : Cs  Coût unitaire réel : Cr
 Frais fixes : FF
 Coût fixe unitaire réel: fr = FF/ Ar
 Coût fixe unitaire standard: fs= FF/ An
 Coût variable unitaire réel : Vr = Cr - fr
 Coût variable unitaire standard: Vs= Cs - fs
 Rendement réel : Rr = Ar / Pr
 Rendement standard :Rs= An / Pn
Ap :Activité préétablie = activité standard adaptée à la production réelle

L'écart global se calcule comme suit :
EG = Charges réellement constatées - Coût préétabli de la production réelle
L’écart global sur charges indirectes sera décomposé de sorte que chaque sous écart
permet de mesurer l’influence de l’un des trois paramètres mentionnés en haut.
Décomposition de l'écart global en trois sous-écarts :
La décomposition de l’écart sur charges indirectes fait appel à deux notions, à savoir le
budget flexible et le budget standard :
 Budget standard pour une activité donnée A* est : BS(A*) = Cs . A*
 Budget flexible pour une activité donnée A* s’écrit : BF(A*) = vs . A* + FF

 Décomposition de l'écart global en trois sous-écarts :
A. Ecart sur coût variable ou écart sur budget
Il se calcule comme suit :

• E/CV = Charges réelles constatées - Budget flexible ajusté à l'activité réelle
• E/CV = Frais réels – budget flexible (Ar)
• E/CV = [(Vr x Ar) + FFr] – [(Vs x Ar) + FFs]
Or, par définition FFr = FFs

• Par conséquent : E/CV= (Vr - Vs ) . Ar
E/CV= (Coût variable unitaire du centre – Coût variable unitaire std) x Activité réelle
L’écart sur coûts variables exprime des différences entre les coûts variables unitaires
d’unité d’œuvre pour une structure donnée.
B. Ecart sur coût fixe ou écart sur activité :
 E/CF = Budget flexible ajusté à l'activité réelle - Coût préétabli de l'activité réelle
 E/CF = budget flexible (Ar) - budget standard (Ar)
 E/CF = [(Vs x Ar) + FFs] – [(Vs + fs) . Ar]
 E/CF = (Vs x Ar) + FFs – (Vs . Ar) – (fs . Ar) = FFs - (fs . Ar)
Or, FFs = fs x An ; On peut écrire : E/CF = (fs x An) – (fs x Ar) Soit : E/CF= (An – Ar).fs
Ou FFs = fr x Ar ; On peut écrire : E/CF = (fr x Ar) – (fs x Ar) Soit : E/CF= (fr – fs) x Ar
L’E/CF définit un écart d’imputation rationnelle des charges fixes du centre qui exprime :
✓ Un mali de sous-activité (coût de chômage ) si An > Ar (soit E/CF > 0)
✓ Un boni de suractivité si An < Ar (soit E/CF < 0)
C. Ecart sur rendement du travail (E/R)
 E/R = Coût préétabli de l'activité réelle - Coût préétabli de la production réelle
 E/R = budget standard (Ar) - budget standard (Ap)
 E/R = [Cs x Ar] – [Cs x Ap]  E/R = (Ar - Ap ) x Cs
Or , Rr = Ar / Pr  Ar = Rr x Pr et Ap = Rs x Pr avec Rs= An / Pn
 E/R = (Ar - Ap ) x Cs = (Rr x Pr − Rs x Pr) x Cr  E/R = (Rr – Rs ) x Pr x Cs
Ainsi, l’écart sur rendement du travail exprime :
 Une amélioration de la productivité si : Rr > Rs ( écart favorable)
 Une détérioration de la productivité si : Rr < Rs ( écart défavorable)

Vérification :
Ecart global = Ecart sur budget + Ecart sur activité + Ecart sur rendement
A noter :
- Pour calculer les écarts sur les charges indirectes, il faut avoir les informations suivantes :
 La fiche de coût préétabli du produit ;
 La production normale et réelle ;
 L’activité normale et réelle des centres d’analyse.
- A ne pas confondre entre activité et production :
 La production s’exprime en unités de produits ;
 L’activité s’exprime en unités d’œuvre ;
 Le rendement relie les deux notions.
- Il faut faire attention à la façon dont est exprimé le rendement. Il est possible de passer d’une
expression par rapport au produit à une expression par rapport à l’activité : fabriquer 2 produits à
l’heure est équivalent à mettre une ½ heure par produit.
Application 3 :
Une entreprise fabrique un article de sport. Les données relatives d’un centre de responsabilité est
comme suit :
 Les données normales :
 La production normale : 1000 unités.
 budget du centre : 200.000 dont 90.000 des charges fixes
 Unité d’œuvre : heure-machine ( chaque unité nécessite 2h pour être fabriquée dans ce centre)
 Les données réelles :
 Production réelle : 800 unités consommant 1500 heures-machine)
 Charges du centre : 186.000
TAF : Calculer l’écart total sur charges indirectes et décomposer cet écart en sous-écarts.
Corrigé :
Pour les données normales du centre : Pour les données réelles du centre :
 Pn = 1000  Pr = 800
 An = 1000x 2h = 2.000h  Ar = 1.500 h
 Cs = 200.000 / 2.000 = 100  Cr = 186.000 /1.500 = 124
 Frais fixes : FF = 90.000  fr = FF/ Ar = 90.000 / 1500 = 60
 fs= 90.000 / 2.000 = 45  Vr = Cr – fr =124 – 60 = 64

 Vs= Cs – fs = 100 – 45 = 55  Rr = Ar / Pr = 1.500 / 800=1,875
 Rs= An / Pn = 2000/1000 = 2h/unités
Ap :Activité préétablie = 2h x 800 = 1600 h

Ecart global pour le centre :
EG = coût réel – coût préétabli = Ar x Cr – Ap x Cs = 1.500 x 124 – 1.600 x 100
= 186.000 – 160.000 = + 26.000 (Ecart défavorable)
Sous écarts :
 Ecart sur budget = (Vr – Vs) x Ar = (64 – 55) x 1.500 = + 13.500 (Ecart défavorable)
 Ecart sur activité = (An – Ar) x fs = (2.000 – 1.500 ) x 45 = + 22.500 (Ecart défavorable)
ou écart / CF = (fr – fs) x Ar = (60 – 45) x 1.500 = + 22.500
Ecart sur rendement = (Ar – Ap) x Cs = (1.500 – 1.600) x 100 = - 10.000 (Ecart favorable)
Ou E/rendement = (Rr – Rs) x Pr x Cs = (1,875 – 2) x 800 x 100 = - 10.000
Vérification : EG = E/B + E/A + E/R = +13.500 + 22.500 – 10.000 = +26.000

Etapes du corrigé des exercices :
1. Etablir le tableau de répartition des charges indirectes standards
2. Etablir la fiche du coût unitaire standard
3. Etablir le tableau de répartition des charges indirectes réelles
4. Etablir le budget flexible E/ quantité
5. Calculer et Analyser les écarts

Matières premières
E/ prix
Charges directes
E/ volume horaire
MOD
E/ taux horaire
Écart
E/budget ou
global E/ charges variables
Centre 1 E / activités ou
E/ charges fixes
Charges indirectes
E / rendement
Centre 2
Exercice :
Une entreprise fabrique un produit P en utilisant une matière première C dans un atelier de
production. Les données relatives au mois de janvier sont comme suit :
Les données normales Les données réelles

Elément
Q PU Montant Q PU Montant
MP 1.200 kg 6 7.200 1.758 kg 5 8.790
MOD 200 h 50 10.000 220 h 50 11.000
CI :Atelier* 200 h 20** 4.000 220 h 18 3.960
Coût de 100
212 21.200 125 unités 190 23.750
revient unités
* unité d’œuvre est HMOD
** Dont le coût fixe unitaire est : 8dh.
TAF :
1- établir le budget flexible.
2- Calculer l’écart global en le décomposant en sous-écarts pour :
a. Matière première
b. MOD
c. Centre atelier
Solution
1. Le budget flexible :
Budget normal Budget flexible Budget réel
Elément Pn = 100 Pr = 125 Pr = 125 Ecart

Q PU Montant Q PU Montant Q PU Montant
MP 1200kg 6 7.200 1.500* 6 9.000 1758kg 5 8.790 -210

MOD 200h 50 10.000 250** 50 12.500 220h 50 11.000 -1.500
Atelier 200h 20 4.000 250 20 5.000 220h 18 3.960 -1.040
Coût de
revient
100 212 21.200 125 212 26.500 125 190 23.750 -2.750
* Quantité préétablie = 1200 / 100 x 125 = 1.500

** volume horaire préétabli = 200 / 100 x 125 = 250 h
Solution 2. a) Écart sur Matière Première :
Écart global = coût réel − Coût préétabli = 8.790 – 9.000 = - 210 favorable
 Sous écart :
 Ecart sur quantité : E/Q = (Qr – Qp) x Ps = (1.758 – 1.500) x 6 = +1548 défavorable
 Ecart sur prix E/P = (Pr – Ps) x Qr = (5 – 6 ) x 1.758 = –1.758 favorable
 Commentaire :
− L’écart sur quantité est défavorable de 1548 car l’atelier a consommé 1758 kg, alors il doit
consommer juste 1500 kg pour une production de 125 unités. Cet écart peut être dû à une
mauvaise qualité de la matière, ou à la qualification de la main d’œuvre ou encore à la
fiabilité des machines.
− L’écart sur prix est favorable car le prix d’achat a diminué par rapport à la norme (5dh/kg
au lieu de 6dh). Les causes de cet écart doivent être recherchée dans les conditions
d’approvisionnement.
− Vérification : EG = E/Q + E/P = +1548 – 1758 = - 210
Donc, malgré que l’écart est défavorable sur quantité de 1548, l’écart favorable sur prix de
1758 a provoqué un écart global favorable sur la matière première de 210.
Solution 2. b) Écart sur MOD :
Écart global = coût réel − Coût préétabli = 11.000 – 12.500 = - 1500 favorable
 Sous écart :
 Ecart sur temps : E/Q = (Qr – Qp) x Ps = (220 – 250) x 50 = -1500 favorable
 Ecart sur taux : E/P = (Pr – Ps) x Qr = (50 – 50 ) x 220 = 0 neutre
 Commentaire :
− L’écart sur temps est favorable de 1500 car l’atelier a utilisé 220 heures, alors il doit
utiliser 250 heures pour une production de 125 unités. cela peut être expliqué par bonne
organisation du travail dans l’atelier, ou encore à la qualification de la main d’œuvre.
− L’écart sur taux horaire est neutre car le taux horaire n’a pas changé, donc les normes
ont été respecté au niveau de la rémunération de la MOD.
− Vérification : EG = E/Q + E/P = -1.500 + 0 = – 1.500
Donc, tant que l’écart sur taux horaire est neutre, donc l’écart global favorable sur
MOD de 1500 provient totalement de l’écart favorable sur volume horaire.
Solution 2. c) Écart sur charges indirectes de l’atelier :
Pour les données normales du centre : Pour les données réelles du centre :
 Pn = 100  Pr = 125
 An = 200h  Ar = 220 h
 Cs = 20  Cr = 18
 fs= 8  FF = fs x An = 8 x 200 = 1.600
 Vs= Cs – fs = 20- 8 = 12  fr = FF/ Ar = 1.600 / 220 = 7,27
 Rs= An / Pn = 200/100 = 2h/unités  Vr = Cr – fr =18 – 7,27 = 10,73
 Rr = Ar / Pr = 220 / 125 =1,76
Ap :Activité préétablie = 200/100 x 125 = 2h x 125 = 250 h

Solution 2. c) Écart sur charges indirectes de l’atelier :
EG = coût réel – coût préétabli = Ar x Cr – Ap x Cs = 3960 – 5.000 x 100 = – 1.040 favorable
Sous écarts :
 Ecart sur budget = (Vr – Vs) x Ar = (10,73 – 12) x 220 = – 279,4 favorable
 Ecart sur activité = (An – Ar) x fs = (200 – 220) x 8 = – 160 favorable
ou écart / CF = (fr – fs) x Ar = (7,27 – 8) x 220 = – 160,6
Ecart sur rendement = (Ar – Ap) x Cs = (220 – 250) x 20 = – 600 favorable
Ou E/rendement = (Rr – Rs) x Pr x Cs = (1,76 – 2) x 125 x 20 = – 600
Commentaire :
− L’écart sur budget est favorable de 279,4, donc il y a une diminution des charges variables
au niveau de l’atelier.
−L’écart sur activité est favorable de 160, donc il y a un boni de sur activité dans l’atelier.
−L’écart sur rendement est favorable de 600, donc il y a une amélioration du rendement dans
l’atelier.
−Vérification : EG = E/B + E/A + E/R = – 279,4 – 160,6 – 600 = – 1.040
Donc, l’écart sur charges indirectes de l’atelier est favorable de 1040, cet écart est dû aux
écarts favorables sur budget de 279,4, sur activité de 160,6 et à un écart plus important sur
rendement de 600.

Chapitre 3 - Les Coûts Préétablis

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Module :

Année Universitaire 2020/2021

Information Décision Action Résultat

Chapitre 1: Notions de base de la fonction Contrôle de

Chapitre 2 : gestion budgétaire

Chapitre 3 : les coûts préétablis et l’analyse des écarts

Chapitre 4 : tableau de bord de gestion

Section I. Les coûts préétablis : définition et mode

Section II. Calcul et analyse des écarts

 Différences entre prix, charge et coût :

Un prix est le résultat d’une transaction avec une personne

extérieure à l’entreprise (prix de vente)

Une charge est une consommation de ressources par

l’entreprise (ex : achat de marchandises)

Un coût est une accumulation de charges sur un produit ou un

 Charges directes et indirectes :

ambiguïté au coût d’un produit (matières premières, MOD …).

Une charge indirecte nécessite un calcul préalable pour être

affectée aux produits (loyer d’un atelier dans lequel plusieurs

produits sont fabriqués).

 Charges fixes et variables :

Les charges fixes restent constantes quel que soit le volume

d’activité de l’entreprise (loyer, amortissement, services

Les charges variables sont fonction de l’activité de l’entreprise

(volume de production) (matières premières, énergie, ….).

 Charges fixes et variables :

NB : Seule la différence entre le prix de vente et le coût de revient porte le

Selon la nature des charges prises en compte:

 Coût qui prend en compte toutes les charges « coût

 Coûts qui ne prennent en compte que certaines

charges « coûts partiels ».

Selon la nature des charges prises en compte:

 Selon le moment de calcul du coût :

coûts préétablis: calculés à partir d’estimations ou

coûts constatés: calculés à partir des charges réelles.

Le coût préétabli est un coût évalué à priori, soit pour

- La budgétisation mise en place du programme d’action chiffré ;

- L'évaluation des projets spécifiques, ils servent de base pour

- La détermination du prix de vente d’un produit nouveau tant

- Le contrôle des conditions internes d'exploitation. En effet, considérés

 ce qui devrait se produire dans une fabrication ou dans un centre ; et

 ce qui s'est réellement produit.

La comparaison donne des écarts dont l'analyse permet :

 de connaître les causes de variations de charges ;

 de prendre des décisions correctives.

Ainsi, les coûts préétablis constituent un instrument de

gestion de l’entreprise par la méthode des exceptions : La

direction n’intervient dans l’exploitation que lorsque

l’analyse met en évidence des écarts anormalement

niveau de l’entreprise telles que :

• Optimiser les ressources au sein de l’entreprise ;

• Abandonner un produit ou une activité;

• Fixer le prix de vente d’un produit nouveau ou d’une activité

la fois technique et économique. Le coût standard présente généralement le

caractère d’une « norme »;

l’avance pour une certaine période;

Coût moyen prévisionnel: si les éléments de coût préétabli sont dégagés

des périodes comptables antérieures.

De manière générale pour chaque élément de coût :

 Budget standard pour une activité donnée A* est : BS(A) = Cs . A

 Budget flexible pour une activité donnée A* s’écrit : BF(A) = vs . A + FF