Apontamentos Auditoria

José Rodrigues 2012/2013
Auditoria
A credibilidade do relato financeiro das organizações é cada vez mais um fator de competitividade das
sociedades modernas. Neste sentido, a produção de informação financeira de elevada qualidade está
intimamente ligada ao sistema de supervisão (oversight) associado à mesma, enquanto mecanismo de reforço
de garantia de credibilidade aos stakeholders. Um dos aspetos de importância vital nesse processo de
credibilização consiste na auditoria financeira às demonstrações financeiras e demais informação financeira
produzida pelo órgão de gestão das organizações.
Tópico 1 - Introdução - A Importância da Auditoria Financeira
A auditoria externa tem ganho uma visibilidade crescente nas sociedades modernas. Importa neste tópico que o
aluno compreenda o âmbito e as especificidades da auditoria financeira como elemento de credibilização da
informação financeira produzida pelas organizações.
A Auditoria e o seu Meio Envolvente

Informação Financeira Credível
Em geral qualquer tipo de informação deve ser credível por forma a que as pessoas a quem a mesma se destina
possa dela tirar conclusões idóneas. Hoje, existem diversas existem diversas pessoas envolvidas nas
demonstrações financeiras, desde as que preparam, as que auditam, as que analisam e as que utilizam, sendo
em particular importante para estas últimas, que a informação seja credível e útil para as suas tomadas de
decisões económicas (ex. decidir quando comprar ou vender um investimento financeiro; avaliar a curadoria ou
responsabilidade (accountability) da gestão; avaliar a capacidade da empresa em pagar renumerações aos
empregados; avaliar a segurança das quantias emprestadas à empresa; determinar politicas de impostos, etc).
De acordo com o trabalho do IASC (atual IASB), os utilizadores são:
a) Os Investidores – Os fornecedores de capital de risco e os seus assessores preocupam-se com os riscos

inerentes aos seus investimentos e com a taxa de rendimento que os mesmos proporcionam, sendo a
informação importante para determinar se devem comprar, deter ou vender os investimentos. Por sua vez, os
acionistas estão interessados em informação que lhes possibilite determinar a capacidade de a empresa pagar
os seus dividendos.
b) Os trabalhadores e seus grupos representativos (ex. sindicatos) - estão interessados não só na
informação sobre a estabilidade e rendibilidade das entidades patronais, como também na informação que lhes
permita avaliar a capacidade da empresa em proporcionar renumerações, pensões de reforma e oportunidades
de emprego.
c) Os Financiadores – estão interessados em informação que lhes possibilite determinar se os seus
empréstimos e seus correspondentes juros serão pagos nas respetivas datas de vencimento.
d) Fornecedores e outros credores comerciais - estão interessados em informação que lhes permita
determinar se as quantias que lhes são devidas serão pagas nas respetivas datas de vencimento. Estão
interessados na empresa durante um período mais curto do que os financiadores.
e) Os Clientes – têm interesse em informação sobre a continuidade da empresa, em particular quando têm
um envolvimento com a empresa a longo prazo como por ex. lhes fizeram adiantamentos significativos.
f) Os governos e seus departamentos – estão interessados na distribuição dos recursos e
consequentemente na atividade da empresa. Exigem informação a fim de regularem o setor de atividade em
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que as empresas se inserem, para determinarem as políticas de tributação como base para o cálculo do
rendimento nacional e para fins estatísticos.
g) Público – as empresas afetam o público de várias formas. As demonstrações financeiras podem ajudar o
público proporcionando informação acerca das tendências e dos desenvolvimentos recentes na prosperidade
das empresas e na extensão das suas atividades. Para além dos aspetos relacionados com a responsabilidade
social das empresas.
Teoria de agência: Na generalidade, em qualquer empresa existem os detentores do capital (sócios ou

acionistas) e os gestores ou membros do órgão de gestão, sendo que aos primeiros damos o nome de principais
e aos segundos o de agentes. Por conseguinte, os gestores atuam como trustes dos acionistas, isto é, são
aqueles que administrando os bens de outros têm a responsabilidade de lhes prestar contas (accountability).
Quando as funções de principal e de agente estão concentrados na mesma pessoa, como acontece geralmente
nas na micro e pequenas empresas (familiares), onde não existe eventual suspeição por parte do principal em
relação ao agente. Como tal nem sempre acontece e como os principais não têm, geralmente, nem perícia nem
competência necessária para concluírem se os agentes cumpriram ou não com as suas responsabilidades, surge
então a necessidade de auditoria financeira como forma de ultrapassar tal realidade. A auditoria surge como
forma de dar credibilidade a tais demonstrações financeiras.
Características qualitativas da informação financeira
De acordo com o Framework do IASB, toda a informação financeira deve possuir determinadas características
qualitativas, que são os atributos que tornam a informação proporcional pelas demonstrações financeiras útil
aos seus utilizadores. A aplicação das características qualitativas e de normas contabilísticas apropriadas resulta
em demonstrações financeiras que apresentam uma imagem e apropriada da posição financeira dos resultados
e dos fluxos de caixa da empresa.
O Framework do IASB considera a existência de quatro características qualitativas da informação financeira:
- Compreensibilidade (understandability), a informação financeira proporcionada pelas demonstrações

financeiras deve ser rapidamente compreensível pelos utilizadores, o que pressupõe que estes tenham não só
um conhecimento razoável dos aspetos empresariais, económicos e contabilísticos, como também vontade de
estudar a referida informação com a necessária diligência. Contudo, não deve ser excluída das demonstrações
financeiras qualquer informação acerca de materiais complexos exclusivamente na base de qua a mesma seja
demasiado complicada e de difícil compreensão.
- Relevância (relevance), sendo que a informação é relevante quando influencia as decisões económicas dos
utilizadores ao ajudá-los a avaliar os acontecimentos passados, presentes ou futuros ou a confirmar ou corrigir
as suas avaliações passadas. A relevância da informação é afetada pela sua natureza e materialidade, sendo em
alguns dos casos a natureza da informação, por si, só suficiente para determinar a sua relevância. Considera-se
que a informação é material se a sua omissão ou inexatidão influenciarem as decisões económicas dos
utilizadores tomadas na base das demonstrações financeiras.
- Fiabilidade (reliability), para ser digna de confiança a informação deve apresentar, fidedignamente, as
operações e outros acontecimentos que ela pretende representar ou possa esperar-se que represente. Uma boa
parte da informação financeira está sujeita a algum risco de não chegar a ser a representação fidedigna do que
se pretende retratar, dadas as dificuldades inerentes à identificação das operações. Por conseguinte, poderá
haver casos em que é preferível não divulgar os efeitos financeiros de determinados elementos (caso do
goodwill gerado internamente) e outros casos em que pode ser relevante reconhecer os lementos e divulgar o
risco de erro que rodeia o seu reconhecimento e valorização (caso das provisões para riscos e encargos). Para
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representar fidedignamente as operações e outros acontecimentos que tenha por fim representar, é necessário
que estes sejam contabilizados e apresentados de acordo com a sua substância e realidade económica-
financeira e não meramente com a sua forma legal.
Os técnicos que preparam as demonstrações financeiras confrontam-se com as incertezas que inevitavelmente
rodeiam muitos acontecimentos e circunstancias (ex. cobrabilidade de contas a receber). Tais incertezas são
reconhecidas através da divulgação da sua natureza e extensão e pela aplicação de prudência na preparação das
demonstrações financeiras. A prudência é a inclusão de um grau de precaução, no exercício dos juízos
necessários, ao fazer as estimativas exigidas em condições de incerteza, tais como os ativos ou os réditos não
serem sobreavaliados e os passivos ou os gastos não serem subavaliados. Contudo, a aplicação da prudência
não deve permitir a criação de reservas ocultas, de imparidades de ativos ou provisões excessivas, a
subavaliação deliberada de ativos e/ou de réditos, ou a deliberada sobreavaliação de passivos e/ou de gastos,
porque em tais casos, em tais casos as informações financeiras não seriam neutras e consequentemente não
teriam a qualidade de fiabilidade.
Também para que seja fiável, a informação contida nas demonstrações financeiras deve ser completa tendo em
conta as fronteiras da materialidade e do custo da sua preparação.
- Comparabilidade (comparability), a valorimetria e a exposição dos efeitos financeiros de transações e outros

acontecimentos semelhantes devem ser levados a efeito, de forma consistente em toda a empresa e no
decurso, como também para diferentes empresas. Os utilizadores devem ser informados das políticas utilizadas,
das alterações às políticas e dos efeitos dessas alterações. No entanto, a necessidade de comparabilidade não
deve ser entendida como mera uniformidade, que se torne um impedimento à introdução de políticas
contabilísticas melhoradas, sendo que a consistência não deve ser seguida se a política contabilística adotada
não estiver de acordo com as características qualitativas da relevância e da fiabilidade.
A comparabilidade é importante, pois permite aos utilizadores comparar: as demonstrações financeiras de uma
empresa através do tempo, a fim de nelas identificarem tendências na posição financeira e no desempenho; as
demonstrações financeiras de diferentes empresas, a fim de avaliarem de forma relativa a posição financeira, o
desempenho e as alterações na posição financeira.
Limitações ou restrições á relevância e à fiabilidade da demonstração financeira:
Segundo o Farmework, são três: Tempestividade (timeliness); Equilíbrio entre benefício e custo (balance
between benefit and cost); Equilíbrio entre as características qualitativas (balance between qulitative
characteristics).
A informação financeira pode perder a sua relevância se for divulgada fora de prazo ou com atraso, assim,
mesmo que haja a hipótese de não ser obtida o máximo de fiabilidade é preferível que seja apresentada em
tempo oportuno. A utilização de estimativas contabilísticas, permite resolver aparentemente esta
incompatibilidade tempestividade versus fiabilidade.
Quanto ao equilíbrio entre o benefício e o custo é mais uma limitação ou restrição difusa do que uma
característica qualitativa. O que está fundamentalmente em causa é que o custo com a divulgação da
informação não seja superior ao benefício que a mesma proporciona aos seus utilizadores.
As asserções subjacentes às demonstrações financeiras
Uma asserção é uma afirmação ou asseveração, ou seja uma preposição que se adianta como verdadeira. Por
outras palavras, é uma preposição, positiva ou negativa, enunciada como verdadeira, ou seja, é uma afirmação
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categórica. Como o órgão de gestão de uma empresa é responsável pela preparação de demonstrações
financeiras, na sua conceção faz asserções implícitas ou explícitas, relativamente ao reconhecimento,
mensuração, apresentação e divulgação dos vários elementos das demonstrações financeiras.
- Reconhecimento, é o processo de incorporar no balanço ou na demonstração dos resultados um item que

cumpra a definição de um elemento e satisfaça os seguintes critérios de reconhecimento: seja provável que
qualquer benefício económico futuro associado com o item flua para ou da empresa; e o item tenha um custo
ou um valor que possa ser mensurado com fiabilidade.
- Mensuração, é o processo de determinar as quantias monetárias pelas quais os elementos das demonstrações
financeiras devem ser reconhecidos e inscritos no balanço e na demonstração de resultados.
- Apresentação, está relacionada com a forma como os diversos elementos são classificados nas respetivas
demonstrações financeiras, tendo em conta que as transações e os acontecimentos devem ser
contabilisticamente tratados de acordo com a sua substância e realidade económica e não meramente de
acordo com a sua forma legal.
- Divulgação, está relacionada com a forma sistemática e cruzada como deve ser proporcionada a informação
não só no balanço, nas demonstrações dos resultados, das alterações no capital próprio e dos fluxos de caixa
como também no respetivo anexo (notas às demonstrações financeiras) de forma a que a todos os interessados
seja proporcionada uma adequada compreensão do significado de tal informação.
A ISA 315 – Identificar e avaliar os riscos de distorção através da compreensão da entidade e do seu meio
envolvente, divide as asserções em três categorias:
a) Asserções relativas a classes de transações e acontecimentos durante o período sob auditoria:

- Ocorrência, as transações e os acontecimentos que estão registadas ocorrem e têm a ver com a entidade;
- Plenitude, integralidade ou totalidade, todas as transações e acontecimentos que deviam ser registados
foram de fato registados;
- Exatidão, quantias e outros dados relativos a transações e acontecimentos registados foram
apropriadamente registados;
- Corte, transações e acontecimentos foram registados no período contabilístico correto;
- Classificação, transações e acontecimentos foram registados nas contas apropriadas.
b) Asserções relativas a saldos de contas no final do período:

- Existência, ativos, passivos e interesses no capital próprio existente;
- Direitos e obrigações, a entidade detém ou controla os direitos sobre os ativos e os passivos são
obrigações da entidade;
- Plenitude, integralidade ou totalidade, todos os ativos, passivos e interesses no capital próprio que deviam
ser registados foram registados;
- Valorização e imputação, ativos, passivos e interesses no capital próprio estão incluídos nas
demonstrações financeiras por quantias apropriadas e quaisquer ajustamentos resultantes da valorização
ou imputação estão apropriadamente registados.
c) Asserções relativas à apresentação e divulgação:

- Ocorrência e direitos e obrigações, acontecimentos, transações e outros assuntos divulgados ocorrem e
têm a ver com a entidade;
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- Plenitude, integralidade ou totalidade, todas as divulgações que deveriam ter sido incluídas nas
demonstrações financeiras foram incluídas;
- Classificação e compreensibilidade, a informação financeira está apresentada e descrita de forma
apropriada e as divulgações estão claramente expressas;
- Exatidão e valorização, informações financeiras e outras estão apropriadamente divulgadas e por quantias
apropriadas.
Estrutura concetual dos trabalhos de asseguração
A IFAC também elaborou um documento relacionado com os trabalhos de asseguração. Segundo o qual, um
trabalho de asseguração significa um trabalho no qual um profissional expressa uma conclusão destinada a
aumentar o grau de confiança dos utilizadores, que não sejam a parte responsável, acerca do resultado da
avaliação ou mensuração contra critério.
De acordo com o Farmework da IFAC existem dois tipos de trabalho de asseguração:
a) Trabalhos de asseguração razoável (aceitável), cujo o objetivo é uma redução no risco do trabalho de
asseguração a um nível baixo aceitável nas circunstâncias do trabalho como base para uma forma positiva
de expressão da conclusão do profissional. Os trabalhos de asseguração razoável relativos a informação
financeira histórica denomina-se audits (auditorias). Em Portugal a estes trabalhos denomina-se revisão
legal das contas. A forma de segurança positiva para expressar a conclusão é: “Em nossa opinião, as
demonstrações financeiras dão (ou dão com reservas ou não dão) uma imagem verdadeira e apropriada, em
todos os aspetos materiais, da posição financeira da empresa ABC em 31 de dezembro de 20X1, do seu
desempenho financeiro e dos seus fluxos de caixa relativos ao ano então terminado de acordo com as
Normas Internacionais de Relato Financeiro.” Os procedimentos relacionados com a obtenção da prova para
expressar este tipo de conclusão incluem, entre outros, a compreensão e avaliação dos sistemas
contabilístico, relato financeiro e de controlo interno, a avaliação dos riscos e a realização de diversos
procedimentos de auditoria.
b) Trabalhos de asseguração limitada (moderada), cujo objetivo é uma redução no risco do trabalho de
asseguração a um nível que seja aceitável nas circunstâncias do trabalho, mas onde tal risco seja maior que
para um trabalho de asseguração razoável, como base para a forma negativa de expressão da conclusão do
profissional. Os trabalhos de asseguração limitada relativos à informação financeira histórica denomina-se
reviews (revisões). Em Portugal estes trabalhos denomina-se de exame simplificado (OROC) ou revisão
limitada (CMVM). A forma de segurança negativa para expressar a conclusão é: “Baseado no nosso exame
simplificado (review), nada chegou ao nosso conhecimento que nos leve a crer que as demonstrações
financeiras anexas não dão imagem verdadeira e apropriada de acordo com as Normas Internacionais de
Contabilidade”. O tipo de prova a obter para expressar este tipo de conclusão é substancialmente menor
que o referido anteriormente, limitando-se os auditores apenas procedimentos analíticos e inquirições.
A Farmework da IFAC refere que num trabalho de asseguração existem 5 elementos:
1. Uma relação entre 3 partes: o profissional, a parte responsável e os utilizadores;
2. Uma matéria apropriada em questão;
3. Critérios convenientes;
4. Prova apropriada e suficiente;
5. Um relatório de asseguração escrito na forma apropriada.
Em Portugal, o Código das Sociedades Comerciais (CSC), comete aos ROC a elaboração de diversos relatórios no
âmbito dos trabalhos de asseguração contemplados no Farmework da IFAC.
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Objeto e objetivo da auditoria financeira
O objeto é “matéria, assunto sobre o qual recai a atenção ou alvo de investigação”; “assunto sobre qual versa
uma pesquisa ou ciência”.
O objetivo é “resultado que se pretende alcançar”; “aquilo que se pretende alcançar quando se realiza uma
ação”.
Em síntese, o objeto tem a ver com o assunto a investigar e o objetivo tem a ver com o fim a atingir com a
investigação. Por conseguinte, no âmbito da auditoria financeira, esta tem por objeto as asserções subjacentes
às demonstrações financeiras e como objetivo a expressão de uma opinião sobre estas por parte de um
profissional competente e independente.
Ao longo da história nem sempre o objeto e o objetivo de auditoria foram os mesmos, sendo que inicialmente
(século XIX até principio do século XX) o principal objetivo de auditoria era a deteção de erros e/ou a prevenção
de erros e fraudes. Só em 2009, a IFAC, através da ISA 200, refere que, “o objetivo de uma auditoria é aumentar
o grau de confiança dos utilizadores interessados nas demonstrações financeiras”. Estabelece ainda que ao
realizar uma auditoria de demonstrações financeiras, os objetivos globais do auditor são:
1. Obter uma segurança razoável sobre se as demonstrações financeiras como um todo estão isentas de
distorções materiais, seja devido a fraude ou a erro, permitindo-lhe portanto expressar uma opinião sobre
se as demonstrações financeiras estão preparadas em todos os aspetos materiais, de acordo com a
estrutura concetual do relato financeiro aplicável; e
2. Relatar sobre as demonstrações financeiras, e comunicar conforme exigido pelas ISA, de acordo com as suas
constatações.
No âmbito legislativo, segundo a Lei Sarbanes-Oxley (EUA 2002) auditoria significa um exame das
demonstrações financeiras de qualquer emitente por uma firma de auditores independentes, de acordo com as
regras do Public Company Accounting Oversight Board (PCAOB) ou da SEC, com o objetivo de expressar uma
opinião sobre tais demonstrações financeiras. Em Portugal, de acordo com a legislação, a certificação legal das
contas (entendida como sinónimo de relatório de auditoria) exprime a opinião do revisor oficial de contas de
que as demonstrações financeiras individuais ou consolidadas apresentam ou não. De forma verdadeira e
apropriada, a posição financeira da empresa ou de outra entidade, bem como os resultados das operações e os
fluxos de caixa, relativamente à data e ao período a que as mesmas se referem, de acordo com a estrutura de
relato financeiro identificada e os requisitos legais aplicáveis.
Em síntese, atualmente a ideia de que o objetivo de auditoria é detetar erros e/ou fraudes está ultrapassada,
embora o auditor ao realizar o seu trabalho possa na realidade encontrar-se na presença de tais situações,
sendo que a sua deteção fica normalmente a dever-se a uma fase acessória ao desenvolvimento do seu
trabalho.
(Ver pag 53 modelo de relatório de auditoria em vigor em Portugal).
No âmbito dos relatórios os auditores deixaram de utilizar expressões como “apresentam com
exatidão”/”corretamente”/”rigorosamente” para expressarem a sua opinião ou parecer sobre as
demonstrações financeiras, dado ao fato de: uma auditoria ser efetuada numa base de amostragem e aos
saldos de determinadas contas têm que forçosamente que ser estimados (ex. imparidades, provisões,
amortizações, acréscimos, diferimentos). Utilizam a expressão “apresentam de forma verdadeira e
apropriada/razoável/justa” para indicar que dentro de uma margem de erro aceitável, tais demonstrações
financeiras refletem a realidade. Hoje em dia quando se fala em auditoria, é aquela que conduz a uma opinião
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independente sobre as demonstrações financeiras de uma empresa, expressa por um profissional qualificado e
necessariamente externo em relação à mesma. Acresce referir que, os auditores não podem obter segurança
absoluta de que no decurso da auditoria sejam detetadas distorções materiais nas demonstrações financeiras
devido a fatores tais como a utilização de julgamento e de testes, as limitações inerentes do controlo interno e o
fato de que muitas das provas que lhes são apresentadas serem de natureza persuasiva e não de natureza
conclusiva.
A evolução da fiscalização das sociedades em Portugal

Em Portugal não é possível dissociar a atividade de auditoria da problemática da fiscalização das sociedades.
Principais entidades sujeitas à certificação legal, ou seja, à respetiva revisão são:
- Sociedades anónimas – art.. 414º e 446º do C.S.C.
- Sociedades cotadas em Bolsa – 2ª auditoria – art.. 341ºCMVM
- Sociedades por quotas com conselho fiscal - C.S.C
- Sociedades por quotas sem conselho fiscal desde que, durante 2 anos consecutivos sejam ultrapassados 2 dos
3 limites seguintes:
• Total do Balanço:1.500.000
• Total do proveitos: 3.000.000
• N.º de trabalhadores: 50
- E só deixa de ser obrigatória se durante 2 anos consecutivos 2 desses 3 limites não forem atingidos - art.. 262º
do C.S.C.
1. Sociedades anónimas
O Decreto – Lei nº 262/86 aprovou o CSC, estabelece no artigo 413, na sua versão inicial, que a fiscalização
das sociedades anonimas compete a um conselho fiscal ou a um fiscal único. Sendo que, o fiscal único, um
membro efetivo do conselho fiscal e um dos suplentes têm de ser ROC ou SROC. Mais tarde, o Decreto –Lei
nº 257/96, introduziu algumas alterações ao CSC, salientando-se o fato de as sociedades anonimas poderem
passar a adotar o regime fiscal único independentemente do montante do capital social. Com a entrada em
vigor do Decreto – Lei nº 76 – A/2006, salienta-se que agora a administração e fiscalização das sociedades
anonimas podem ser estruturadas segundo uma das três modalidades: 1. Conselho de administração e
concelho fiscal; 2. Conselho de administração, compreendendo uma comissão de auditoria, e ROC; 3.
Conselho de administração executivo, conselho geral e de supervisão, e ROC.
A fiscalização das sociedades que adotem a modalidade referida em 1., compete: a um fiscal único, que
deve ser ROC ou SROC, ou a um conselho fiscal; ou a um conselho fiscal e a um ROC ou a um SROC que não
seja membro daquele órgão (ver pag. 86 e 87).
2. Sociedades por quotas
A origem destas sociedades remonta a lei de 1901, a qual estabelece, que a escritura de constituição da
sociedade institui-se um conselho fiscal. Com a aprovação do CSC, alterou-se o sistema de fiscalização das
sociedades por quotas, sendo que o nº 2 do art. 262º determina, para o caso de a sociedade não ter
conselho fiscal, a obrigatoriedade de designação de um ROC (cujas as funções é de proceder à revisão legal)
sempre que dois anos consecutivos fossem ultrapassados dois dos três limites: 1. Total do balanço de 698
317 euros; 2. Total das vendas liquidas e outros proveitos de 1396 634 euros; 3. Número de trabalhadores
empregados durante o exercício de 50. Atualmente os dois primeiros limites são de 1,5 milhões de euros e 3
milhões de euros respetivamente.
3. Cooperativas
O conselho fiscal é composto exclusivamente por cooperadores podendo no entanto ser assessorado por
um ROC ou uma SROC. Ao concelho fiscal que é o órgão de controlo e fiscalização da cooperativa, incumbe-
lhe: (ver pag. 89).
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Apesar de o código cooperativo não sujeitar as cooperativas a revisão legal das contas, tal lacuna tem vindo
a ser suprida à medida que é revisto o regime jurídico de cada ramo cooperativo (ex. caixas de crédito
agrícola comum, cooperativas agrícolas, de habitação e construção, de consumo e de comercialização).
4. Entidades de Interesse público
A Diretiva 2006/43/CE introduziu o conceito de “entidade de interesse público” (EIP). Independentemente
de serem uma sociedade, uma cooperativa ou terem qualquer outra forma jurídica, o que distingue as EIP é
o fato de terem maior visibilidade e serem economicamente mais importantes. De acordo com o nº 2 da
diretiva, são consideradas EIP, as entidades registadas pelo direito de um Estado – Membro cujos valores
mobiliários se encontrem admitidos à negociação num mercado regulamentado de qualquer Estado –
Membro ou que sejam instituições de crédito ou empresas de seguros.
Em Portugal, o Decreto – Lei nº 225/2008, estabelece que são qualificadas como EIP:
a) Os emitentes de valores mobiliários admitidos à negociação num mercado regulamentado;
b) As instituições de crédito que sejam obrigadas à revisão legal das contas;
c) Os fundos de investimentos mobiliários previstos no regime jurídico dos organismos de investimento
coletivo;
d) Os fundos de investimento imobiliário previsto no regime jurídico dos fundos de investimento imobiliário;
e) As sociedades de capital de risco e os fundos de capital de risco;
f) As sociedades de titularização de créditos e os fundos de titularização de créditos,
g) As empresas de seguros e resseguros;
h) As sociedades gestoras de participações sociais, quando as participações detidas, direta ou indiretamente,
lhes confiram a maioria dos direitos de voto nas instituições de crédito referidas na alínea b);
i) As sociedades gestoras de participações sociais no setor dos seguros e das sociedades gestoras de
participações mistas de seguros;
j) Os fundos de pensões;
k) As empresas públicas que, durante dois anos consecutivos, apresentem um volume de negócios superior
a 50 000 000 de euros, ou um ativo líquido total superior a 300 000 000 de euros.
Outros tipos de auditoria:
1. Auditoria Interna
O conceito de auditoria interna tem vindo a evoluir ao longo dos anos, sendo que inicialmente, a auditoria
interna tinha sobretudo as funções de salvaguarda dos ativos da empresa, a verificação do cumprimento
dos procedimentos estabelecidos pelo órgão de gestão e a constatação acerca da credibilidade da
informação financeira. Dando-se também um enfase grande à deteção de fraudes. Sendo de salientar que,
assim que o trabalho realizado pelos auditores internos era limitado, cingindo-se fundamentalmente à área
contabilística – financeira.
“ Uma função de apreciação independente, estabelecida dentro de um para a organização, como um serviço
para a mesma, para examinar e avaliar as suas atividades. O objetivo da auditoria interna é o de auxiliar os
membros da organização no desempenho eficaz das suas responsabilidades. Com esta finalidade, a
auditoria interna fornece-lhe análise, apreciações, recomendações, conselhos e informações respeitantes às
atividades analisadas”.
Em 1999 o IIA aprovou a seguinte definição: “A auditoria interna é uma atividade independente, de
segurança objetiva e de consultoria, destinada a acrescentar valor e a melhorar as operações das
organizações. Ajuda uma organização a atingir os seus objetivos facultando-lhe uma abordagem sistemática
e disciplinada para avaliar e melhorar a eficácia dos processos de gestão dos riscos, controlo e governação.”
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Entre as várias funções cometidas ao órgão de gestão de uma empresa, assume particular importância a que
se refere á implementação de um sistema de controlo interno, sendo que, os principais objetivos segundo a
Norma 2 130 – A1, do IPPF do IIA, são:
- a confiança e a integridade da informação financeira e operacional;
- a eficiência das operações de forma a atingir os objetivos estabelecidos;
- a salvaguarda dos ativos; e
- o cumprimento das leis, regulamentos e contratos.
Os auditores internos devem exercer as suas funções de forma independente em relação aos serviços da
organização que são objeto da sua atenção. Pelo que, os auditores internos devem depender diretamente do
órgão de gestão ou, de preferência, da comissão de auditoria e não de qualquer Direção, os auditores devem ser
considerados como elementos do staff dos referidos órgãos.
Os auditores devem atuar no contexto de cada um dos seguintes objetivos de controlo interno:
a) Confiança e integridade da informação financeira e operacional

Os sistemas de informação para a gestão devem ter como principal objetivo fornecer dados para a tomada
de decisões controlo e conformidade com exigências externas. Logo os auditores internos devem examinar
tais sistemas de informação e assegurarem-se de que:
- os registos e relatórios financeiros e operacionais contêm informação adequada, segura, oportuna,
completa e útil;
- os controlos sobre os registos e relatórios são adequados e eficazes.
b) Eficiência das operações de forma a atingir os objetivos estabelecidos
Cada vez mais são limitados os recursos postos à disposição do órgão de gestão de qualquer empresa, por
conseguinte o órgão de gestão deverá definir padrões operacionais que permitam medir a economicidade e
a utilização eficaz e eficiente dos recursos (os 3 E da auditoria interna: economia, eficácia e eficiência). Os
auditores internos devem ter a responsabilidade de verificar se:
- foram estabelecidos padrões operacionais que permitam medir a economicidade, a eficácia e a eficiência.
- os padrões operacionais fixados são compreensíveis e estão a ser cumpridos.
- os desvios em relação aos padrões operacionais estão identificados analisados e comunicados àqueles que
têm a responsabilidade de tomarem ações corretivas.
- foram tomadas ações corretivas.
Também devem assegurar-se que os objetivos e metas definidas pela gestão, estão de acordo com a
empresa e se os mesmos estão a ser atingidos. Podem auxiliar os gestores encarregados de desenvolverem
tais objetivos, metas e sistemas, verificando se: os pressupostos que lhes servem de base são ou não
apropriados; está a ser utilizada informação relevante, tempestiva e precisa; foram incorporados nas
operações ou programas controlos adequados.
c) Salvaguarda dos ativos
Os auditores internos devem rever os meios utilizados para salvaguardar os ativos dos vários tipos de
prejuízos que podem ocorrer (ex. roubo, inundações, etc), assim sendo, quando seja considerado
necessário, os auditores internos devem efetuar, de entre outros procedimentos de auditoria, inspeções
físicas dos ativos.
d) Cumprimento das leis, regulamentos e contratos
Ao órgão de gestão cabe a implementação de sistemas adequados que assegurem o cumprimento da
politicas, planos, procedimentos e legislação aplicável que possam ter um impacto significativo nas
operações e relatórios. É da responsabilidade dos auditores internos avaliarem a adequação e eficiência de
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tais sistemas e de verificarem se as atividades auditadas estão ou não cumprindo com os requisitos
apropriados.
2. Auditoria operacional
Com o progressivo desenvolvimento da atividade empresarial, as funções cometidas aos auditores internos
começaram a expandir-se, no sentido das mesmas abrangerem aspetos relacionados com as diversas áreas
operacionais. Por conseguinte resultou a designação de auditoria operacional, que é um aprofundamento do
âmbito da auditoria interna. Este tipo de auditoria, que se socorre do conjunto das técnicas de julgamento e de
apreciação das operações da empresa utilizadas na auditoria financeira, tem como objetivo: auditar os controlo
operacionais; auditar a gestão; e auditar a estratégia.
3. Auditoria de gestão
É uma técnica relativamente recente, podendo ser entendida como um dos seguimentos ou extensões da
auditoria operacional. O grande objetivo da auditoria de gestão é o de verificar em que medida é que os
recursos (cada vez mais limitados) postos à disposição dos gestores estão a ser aplicados com maior
economicidade, eficiência e eficácia, ou seja, a auditoria de gestão pretende medir e dar opinião sobre o
desempenho dos gestores e sobre a rentabilidade da empresa, isto é, concluir sobre se os resultados por eles
apresentados não poderiam ou deveriam ser diferentes (para melhor).
De um modo geral, a gestão tem como funções: fixar políticas e objetivos; estabelecer planos, normas e
procedimentos para que se possam atingir as políticas e os objetivos fixados; organizar a empresa ou entidade a
fim de que os planos, normas e procedimentos possam de fato operar; controlar a forma como os referidos
planos, normas e procedimentos estão a atingir os seus fins. Pelo que, o programa modelo que o auditor deve
seguir para avaliar os gestores, terá que cobrir os seguintes aspetos: verificar se foram fixados objetivos e
politicas; avaliar todo o processo de planeamento, o qual necessariamente inclui as normas, procedimentos,
mapas e prioridades; avaliar todo o processo organizativo, ou seja, avaliar se a estrutura organizativa é
consistente com as políticas e objetivos globais; analisar o processo de controlo, isto é, as medidas de
desempenho.
Nas entidades sem fins lucrativos a auditoria de gestão toma geralmente a designação de value for Money
audit.
4. Auditoria previsional ou prospetiva
A divulgação da informação financeira histórica pelas empresas não é suficiente para os diversos utilizadores
externos, passando a ser prática corrente que, juntamente com os documentos de prestação de contas, sejam
também facultadas informações previsionais mais ou menos detalhadas (Inclusão no relatório de gestão de
dados sobre a evolução previsível da sociedade, ver art. 66º CSC).
O auditor externo vêm-se confrontados com a necessidade de se debruçarem sobre o futuro previsível das
empresas, uma vez que, a continuidade é um dos pressupostos subjacentes á preparação das demonstrações
financeiras históricas. Pois não é indiferente que as demonstrações financeiras de uma empresa sejam
elaboradas de acordo com o pressuposto da continuidade ou admitindo a não continuidade.
A responsabilidade pela preparação da informação financeira prospetiva (onde se incluem as contas

previsionais) é do órgão de gestão da empresa, o qual delegará a sua execução a pessoal técnico qualificado. Por
sua vez, os principais objetivos do auditor consistem em verificar se: os pressupostos do órgão de gestão em
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que se baseia a informação financeira prospetiva não são irrazoáveis e, no caso dos pressupostos hipotéticos, os
mesmos são consistentes com a finalidade da informação; a informação financeira prospetiva esta devidamente
preparada na base dos pressupostos; a informação financeira prospetiva está devidamente apresentada e todos
os pressupostos materiais estão adequadamente divulgados, incluindo a indicação clara quanto a se são
pressupostos mais prováveis ou pressupostos hipotéticos; a informação financeira prospetiva foi preparada
numa base consistente com as demonstrações financeiras históricas, usando políticas contabilísticas
apropriadas.
Nos relatórios de auditoria prospetiva, os auditores rodeiam-se como é natural de muitos cuidados na sua
redação (ver pag. 100 e 101). A auditoria prospetiva não garante a previsibilidade, apenas certifica a
credibilidade da mesma.
5. Auditoria Informática
Atualmente as empresas utilizam sistemas informáticos no processamento de várias operações, sendo a sua
manutenção assegurada quer por técnicos da própria empresa ou externos. Por conseguinte, é necessário
analisar até que ponto as entradas de dados correspondem as saídas dos mesmos e qual a fiabilidade e a grantia
que nos é oferecida pelo sistema implementado, quer ao nível de tratamento de dados, quer quanto ao seu
armazenamento. Tudo isto, levou ao desenvolvimento da auditoria informática praticada por técnicos da
própria empresa independentes ou por técnicos externos.
A auditoria informática tem fundamentalmente como objetivo verificar se existem controlos apropriados,
certificar que os mesmos estão bem implementados e proceder à avaliação da sua eficácia de forma a poder
tirar conclusões sobre a performance de todo o sistema informático
6. Auditoria Social
Nos dias de hoje, assiste-se a uma crescente importância dos aspetos sociais no seio da empresa. A designação
de auditoria neste contexto não é pacífica. A palavra auditoria aqui referida não deve ser encarada como uma
medida quantitativa, como acontece com a auditoria financeira.
7. Auditoria forense
A auditoria forense surgiu nos últimos anos como forma de responder a aspetos legais relacionados com as
matérias contabilísticas. Trata-se de uma especialização da auditoria financeira direcionada primordialmente
para a investigação e deteção de atos ilegais cometidos pelos órgãos de governação ou por trabalhadores da
mesma, que possam afetar as demonstrações financeiras da empresa em causa. Pretende detetar possíveis
fraudes (confirmar o que está contabilizado e detetar o não está evidenciado e devia estar). É um trabalho de
peritagem altamente especializado, muitas vezes solicitado pelos tribunais para efetuarem peritagens.
A Profissão de Auditor
O auditor é um especialista em contabilidade, fiscalidade, direito de sociedades, e outras matérias necessárias
para a realização das suas análises, é independente no exercício da sua profissão e tem uma opinião que se
presume certa e correta até prova em contrário. Por conseguinte, o auditor deve ter uma sólida formação de
base, um bom conhecimento global da empresa, formação permanente nas áreas contabilístico – financeira e
nos ciclos de atividade empresariais, no sentido de poder emitir, sob a forma escrita: relatórios, recomendações
e identificar e avaliar riscos.
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O auditor é um individuo que levanta os problemas, com o dever de prosseguir as investigações onde residem
as suas suspeitas, mas não é obrigado a detetar a fraude como parte dos seus deveres.
A evolução Histórica da Profissão em Portugal
Os ROC têm como precursores os peritos contabilistas, cuja criação está prevista no regulamento anexo ao
Decreto de 13 de abril de 1911. Os peritos contabilistas referidos no regulamento, tinham às Câmaras de peritos
contabilistas, que teriam de ser compostas por entidades idóneas, com penalidades taxativas para os erros que
cometessem no desempenho das suas funções.
Em Portugal, a primeira vez que surge a designação de revisor oficial de contas (ROC) foi em 1969, sendo que a
regulamentação da atividade surgiu em 1972.
A atual regulamentação da profissão continua a preferir os termos “revisão” e “revisor” em vez de “auditoria” e
“auditor” (termos privilegiados pela CMVM).
A segunda regulamentação ocorreu em 1979. Eram atribuições exclusivas dos ROC o exame das contas de
empresas ou de quaisquer outras entidades. De entre as atribuições cometidas aos ROC constava a de estes
terem de elaborar o documento relativo à certificação legal das contas, de recusa de certificação ou de
impossibilidade de certificação. Com a aprovação do CSC foi substancialmente alargado o âmbito de atuação
dos ROC que passaram também a efetuar a revisão legal e a elaborar a certificação legal das contas das
sociedades por quotas de maior dimensão.
A terceira regulamentação da profissão ocorreu com a aprovação do Decreto – Lei nº 422 – A/93, de 30 de
dezembro. De entre os aspetos mais relevantes incluídos neste diploma destacamos os seguintes: a CROC
passou a ser uma pessoa coletiva pública; o conselho de inscrição passou a ser constituído, exclusivamente, por
ROC; o conselho disciplinar passou a ser constituído, exclusivamente, por ROC; a fiscalização da gestão e da
observância das disposições legais e estatuárias das empresas passou a ser uma competência especifica dos
ROC; o júri de exame passou a poder ser composto, exclusivamente, por ROC; o controlo da qualidade do
trabalho efetuado pelos ROC passou a estar relacionado com as normas técnicas de revisão legal das contas; a
tabela dos honorários dos ROC passou a contemplar apenas honorários mínimos…ver pag. 112.
A quarta regulamentação da profissão teve lugar com a aprovação do Decreto – Lei nº 487/99, sendo que de
entre as inovações introduzidas destacam-se: a passagem de Câmara (CROC) a Ordem (OROC); a exigência de
licenciatura adequada com habilitação acadêmica mínima para o acesso à profissão; ver a pag. 112 e 113.
Constituem competências exclusivas dos ROC, de entre outras funções de interesse público, a revisão legal das
contas, a auditoria ás contas e os serviços relacionados, de empresas ou de outras entidades. Os relatórios
resultantes da revisão legal de contas e da auditoria ás contas denomina-se, respetivamente, a certificação legal
das contas e relatório de auditoria. A certificação legal das contas é dotada de fé publica, só podendo ser
impugnada por via judicial quando arguida de falsidade. As outras funções que os ROC podiam exercer, fora do
âmbito das de interesse público, incluíam a consultoria e a docência em matérias que integram o programa de
admissão à OROC.
A quinta regulamentação da profissão (que está presentemente em vigor), Decreto – Lei nº 242/2008,
transpondo para a ordem jurídica interna da diretiva nº 2006/43/CE. Ver pag. 116. Os documentos de prestação
de contas das entidades emitentes de valores mobiliários devem ser acompanhados além da correspondente
certificação legal das contas subscrita pelos ROC que integram o órgão de fiscalização das mesmas entidades, de
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relatório elaborado por auditor inscrito no registo de Auditores da Comissão de Mercado de Valores Mobiliários
(CMVM).
Qualificação Profissional e Ensino
De acordo com a diretiva 2006/43/CE, uma pessoa singular só pode ser aprovada como auditor após ter:
-obtido um nível académico correspondente ao que permite o acesso à universidade ou um nível
equivalente;
- completado subsequentemente um curso de formação teórica;
- obtido formação prática;
- obtido aprovação num exame de aptidão profissional de nível correspondente ao exame de fim de estudos
universitários ou equivalente, organizado ou reconhecido pelo Estado – Membro em questão. (ver pag. 119)
A diretiva obriga a realização de um estágio mínimo de três anos de formação prática em que pelo menos dois
terços devem decorrer junto de um auditor ou de uma firma de auditores aprovados em qualquer Estado –
Membro. A diretiva também prevê que um candidato possa em determinadas circunstâncias, ser dispensado da
prova de conhecimentos teóricos e/ou do teste de capacidade para aplicar na prática tais conhecimentos.
Em Portugal, o acesso à profissão de ROC, no Decreto – Lei nº 224/2008, no artigo 124º, determina que só
pode inscrever-se como ROC desde que cumpra determinadas condições entre as quais:
- possuir licenciatura reconhecida para o efeito;
- realizar com aproveitamento o exame de admissão à ordem (que compreende quatro provas escritas e
uma prova oral);
- realizar com aproveitamento o estágio profissional, sendo que a inscrição só poderá ser efetuada após a
realização com aproveitamento o exame de admissão à ordem, que em condições normais o estágio terá a
duração de três anos.
As Formas de Exercer a Profissão
A profissão de auditor (externo ou independente) pode ser exercida de duas formas: a nível individual ou em
firmas de auditores. Sendo que no primeiro caso o auditor pode trabalhar sozinho ou ter colaboradores, sejam
eles de natureza técnica ou simplesmente a nível de secretariado. No segundo caso, que é a forma mais comum
de exercer a profissão, através das chamadas firmas de auditores, denominadas em Portugal de “Sociedades de
revisores oficiais de contas”.
A nível internacional os auditores externos são muitas vezes solicitados a colaborar nas empresas que auditam
em atividades consideradas afins ou complementares á auditoria e do tipo das que referimos. Por tal fato, as
firmas internacionais de auditores encontram-se divididas em três ou mais departamentos: auditoria e
asseguração, assessoria fiscal, consultoria de gestão, etc. No entanto há sempre que ter em especial atenção o
aspeto da independência do auditor, razão pelo qual a legislação de alguns países não admite que uma firma
que preste serviços profissionais de auditoria possa prestar à mesma empresa outros serviços.
A auditoria é um setor de atividade fortemente concentrado a nível mundial, sendo que esta excessiva
concentração não é benéfica para a profissão.
A forma como cada firma está organizada varia de caso para caso, sendo que a matéria prima fundamental é
obviamente o pessoal (técnico e administrativo). Ao pessoal administrativo compete a realização das tarefas de
tipo auxiliar e necessário ao normal funcionamento da firma (ex. faturação clientes; contabilidade; etc),
mantendo atualizado os dossiês específicos para cada cliente. Por sua vez o pessoal técnico, que podem ser
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especializados em uma ou mais áreas das firmas de auditores. Quanto aos sócios, que em alguns países só o
podem ser se detiverem a qualificação profissional de ROC (já deixou de ser obrigatório em Portugal), cabe a
administração da firma e o principal contato com os clientes sobretudo ao nível dos seus órgãos sociais. Apenas
aos sócios deve ser permitido assinar as propostas e os contratos de prestação de serviços bem como os
relatórios e os pareceres.
Princípios Fundamentais Subjacentes à Profissão
A profissão contabilística engloba quer os preparadores da informação financeira (os contabilistas) quer os que
certificam ou atestam tal informação (os auditores). Em Portugal os dois tipos de profissionais são
representadas por organismos distintos. Apesar de a nível internacional os contabilísticos e os auditores
(externos ou independentes) estarem representados, através dos seus organismos profissionais, numa mesma
entidade (IFAC), o mesmo não se passa com os auditores internos, que a nível de cada pais são representados
por organismos próprios (em Portugal, o Instituto Português de Auditoria Interna).
O código de Ética estabelece que um contabilista profissional é obrigado a cumprir com cinco princípios
fundamentais: integridade; objetividade; competência profissional e cuidado devido; confidencialidade; e
comportamento profissional. A diretiva 2006/43/CE estabelece que os auditores devem estar sujeitos a
princípios de deontologia profissional, independência, objetividade, confidencialidade e sigilo profissional.
O código de Ética e Deontologia Profissional dos ROC estabelece que o ROC deve exercer a sua atividade
profissional com independência, responsabilidade, competência e urbanidade, respeitando a legalidade, o sigilo
profissional, as regras sobre a publicidade pessoal e profissional e os seus deveres para com os colegas, os
clientes, a OROC e outras entidades, acautelando legitimamente os seus direitos.
Código de Ética da IFAC
Princípios fundamentais:
- Integridade: impõem a todos os contabilistas profissionais a obrigação de serem francos e honestos nas suas
relações profissionais e empresariais.
- Objetividade: impõe a todos os contabilistas profissionais a obrigação de não comprometerem o seu

julgamento profissional ou empresarial devido a preconceitos, conflitos de interesses ou a influência indevida de
terceiros.
- Competência e devido zelo profissionais: impõe ao contabilista profissional as seguintes obrigações: manter
conhecimento e perícia profissional ao nível exigido para assegurar que os clientes ou entidades patronais
recebam um serviço profissional competente; e atuar diligentemente de acordo com as normas técnicas e
profissionais aplicáveis quando prestam serviços profissionais.
- Confidencialidade: impõe aos contabilistas profissionais a obrigação de se absterem de: divulgar fora da firma
ou da entidade empregadora informação confidencial obtida como resultado de relações profissionais e
empresariais sem autorização apropriada e especifica, a não ser que haja um direito ou obrigação legal ou
profissional a divulgar; e usar informação confidencial obtida como resultado de relações profissionais e
empresariais em seu proveito pessoal ou no de terceiros.
- Comportamento profissional: impõe aos contabilistas profissionais a obrigação de cumprirem com as leis e
regulamentos relevantes e evitarem qualquer ação que possa fazer descrédito à profissão.
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Considera-se que a prestação a um mesmo cliente, de serviços complementares que não sejam os de auditoria
pode comprometer a independência. Se a independência estiver em causa devido a ameaças que não sejam
ultrapassadas por medidas de salvaguarda, os auditores não devem realizar a auditoria.
Incompatibilidades e impedimentos
As incompatibilidades podem ser de quatros tipos:

a) Incompatibilidades em geral, considera-se que a profissão de ROC “é incompatível com qualquer outra que
possa implicar diminuição da independência, do prestigio ou da dignidade da mesma ou ofenda outros
princípios de ética e deontologia profissional.
b) Incompatibilidades específicas de exercício, considera-se que os ROC que não exerçam a sua atividade em
regime de dedicação exclusiva estão impedidos de cumular o exercício de funções de revisão ou de
auditoria às contas, por força de disposições legais, estatuárias ou contratuais, com carater continuado, em
mais de cinco empresas ou outras entidades.
c) Incompatibilidades absolutas, os ROC não podem exercer funções de membros de órgãos de administração,
gestão, direção ou gerência ou empresas ou outras entidades.
d) Incompatibilidades relativas, não pode exercer funções de revisão ou auditoria ás contas numa empresa ou
outra entidade o ROC que: tiver um cônjuge ou parente na linha reta com participação no capital social da
empresa; tiver um cônjuge ou parente exercendo funções de membro de órgãos de administração, gestão,
direção ou gerência da empresa; nela prestar serviços renumerados que ponham em causa a sua
independência profissional; exercer numa concorrente funções que não sejam enquadráveis nas
competências exclusivas e especificas dos ROC; nela tenha exercido nos últimos três anos funções de
membro dos seus órgãos de administração, gestão, direção ou gerência.
A responsabilidade legal
Os ROC têm obrigatoriedade moral, jurídica ou profissional de responder pelos seus atos em relação ao
cumprimento de certas regras, funções ou atribuições.
Estão previstos seis tipos de penas disciplinares: advertência; advertência registada; multa de 1000 a 10000
euros; suspensão de 30 dias a 5 anos; expulsão.
No exercício da sua atividade profissional a responsabilidade civil dos ROC deve ser garantida por seguro pessoal
de responsabilidade civil profissional com o limite mínimo de 500 000 euros por cada fato ilícito, feito a favor de
terceiros lesados. No caso de auditores registados na CMVM o seguro de responsabilidade profissional não pode
ser inferior a 2500000 euros.
Para que os auditores não sejam envolvidos em tais responsabilidades torna-se necessário que consigam provar
de forma inequívoca, que a sua opinião sobre as demonstrações financeiras foi expressa com base em provas
suficientes e apropriadas, conforme consta nas normas internacionais de auditoria.
A independência
Tópico 2 - Referencial Contabilístico e Normas de Auditoria

Tal como a contabilidade assenta em referenciais contabilísticos (SNC em Portugal) a auditoria externa rege-se
por normativos internacionais e nacionais que orientam e regulam o trabalho do auditor financeiro em diversas
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matérias. O objetivo deste tópico é precisamente conhecer a natureza e âmbito desses referenciais do trabalho
de auditoria externa.
Normas de Auditoria
A norma significa “lei, regra, fórmula pela qual se deve dirigir qualquer pessoa etc.” No âmbito da auditoria, as
normas debruçam-se não só sobre as qualidades profissionais dos auditores como também sobre o julgamento
pelos mesmos exercido na execução do seu exame e na elaboração do consequente relatório. Especial
referência ás normas emitidas pelos seguintes organismos:
- Normas de auditoria do American Institite of Certified Public Accountants (AICPA), que foi o primeiro
organismo profissional que publicou normas de auditoria. O Auditing Standards Bord do AICPA tem vindo a
emitir diversas Statements on Auditing Standards (SAS). Tais documentos referem-se aos procedimentos de
uaditoria a seguir em assuntos específicos embora não limitando o julgamento profissional do auditor o qual
deve reconhecer que o exercício de tal julgamento pode conduzi-lo a realizar procedimentos adicionais aos
recomendados pelo referido conselho. As 1º normas de auditoria aprovadas em 1948 dividem-se em três
grupos, normas gerais, normas relativas ao trabalho de campo e normas para elaboração de relatórios.
- O Public Company Accouting Oversight Board (PCAOB), o qual foi criado em 2002 nos EUA pela lei Sarbanes-
Oxley, tem poderes para elaborar normas de auditoria e de prática profissional relacionada, cumprimento
obrigatório por parte dos auditores de empresas emitentes de valores mobiliários os quais têm de ser
posteriormente aprovadas pela Securities and Exchange Commission (SEC). Desde 2004, os relatórios de
auditoria emitidos nos EUA, deixaram de fazer referência ás normas de auditoria geralmente aceites e passaram
a fazer referência às norma de auditória do PCAOB.
- A Union Européenne de Experts Comptables Economiques et Financiers (UEC), que é o organismo

representativo da profissão contabilística a nível europeu e que existiu entre 1951 a 1986. A partir de 1978
emitiu diversas normas com o objetivo de: aumentar o padrão de auditoria na Europa; harmonizar a auditoria
das demonstrações financeiras; promover o desenvolvimento dos princípios e técnicas de auditoria;
incrementar a compreensão mútua dos relatórios dos auditores sobre as demonstrações financeiras das
empresas. Em 1986, extingue-se e deu origem à Fédèration des Experts Comptables européens (FEE) no qual
Portugal esta representado através da OROC. Acresce referir que, a FEE nunca emitiu normas de auditoria por
considerar que tal não se justifica face a existência das normas internacionais de auditoria da IFAC.
- A international Federation of Accountants (IFAC) organismo representativo da profissão contabilística a nível

mundial, que foi criado em 1977. Portugal está representado no IFAC através da OROC. A missão do IFAC é a de
“servir o interesse público através do fortalecimento da profissão contabilística a nível mundial e contribuir para
o desenvolvimento de robustas economias internacionais estabelecendo e promovendo a aderência a normas
profissionais de alta qualidade, a convergência internacional de tais normas e tomar posições em questões de
interesse publico onde a perícia da profissão seja mais relevante”. A fim de desenvolver e emitir, em nome do
seu Concelho, normas sobre práticas de auditoria, a IFAC criou uma comissão permanente o International
Auditing Pratices Committee (IAPC), que desde 2002 foi substituído pelo International Auditing and Assurance
Standars Board (IAASB).
As norma Internacionais de Auditoria (ISA), aplicam-se sempre que se realiza uma auditoria independente, a
qualquer entidade quer seja ou não do tipo lucrativo, quando tal exame seja realizado com o objetivo de
expressar uma opinião sobre a referida informação. Existem 36 ISA que estão agrupadas nos seguintes seis
grandes áreas: 200 – 299: Princípios gerais e responsabilidades (8); 300 – 499: Avaliação do risco e resposta aos
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riscos avaliados (6); 500 – 599: Prova de auditoria (11); 600 – 699: Utilização do trabalho de outros (3); 700 –
799: Conclusões da auditoria e relato (5); 800 – 899: Áreas especializadas (3).
As ISA são da maior importância para a EU, uma vez que os membros devem seguir as ISA, como refere o artigo
26º da Diretiva 2006/43/CE.
Terminologia Inglesa (adotada pelo IFAC) Terminologia Portuguesa Adotada
Pela legislação e/ou pela ORAC No livro
Assurance Garantia de fiabilidade Asseguração
Audit Revisão legal das contas Auditoria
Auditor Revisor oficial de contas Auditor
Auditor’s report Certificação legal de contas e Relatório do auditor
relatório de auditoria
Review Exame simplificado Revisão
Tópico 3 - Procedimentos de Auditoria

A auditoria externa assenta na obtenção de evidências ou provas que corroborem as asserções contidas nas
demonstrações financeiras. Tais provas são obtidas através de procedimentos de auditoria. Neste capítulo, o
aluno deve tomar um primeiro contacto com as principais tipologias de procedimentos de auditoria.
3.1. Importância e conceito de Prova

A auditoria financeira surge como forma de dar credibilidade a tais demonstrações financeiras. O órgão de
gestão (conselho de administração, gerência ou equivalente) da empresa, como responsável pela preparação
das demonstrações financeiras, faz asserções implícitas ou explícitas, relativamente ao reconhecimento,
mensuração, apresentação e divulgação dos vários elementos das DF, de modo a apresentar de forma
verdadeira (ara representar de forma verdadeira e fidedignamente as operações e outros acontecimentos que
tenha por fim representar, é necessário que sejam contabilizados e apresentados de acordo com a sua
substância e realidade económico-financeira e não meramente com a sua forma legal) e apropriada a posição
financeira, o resultado das operações e os fluxos de caixa de acordo com uma estrutura concetual aplicável de
relato financeiro.
Por conseguinte o auditor no decorrer de um trabalho de auditoria deve obter a prova necessárias para emitir a
sua opinião. A prova em auditoria é importante não só como forma de o trabalho ser controlado e revisto por
um profissional mais experiente, como também ser examinado pelo organismo profissional de supervisão
pública da profissão a fim de poderem constatar se as normas profissionais vigentes estão a ser cumpridas. Por
outro lado, também é imprescindível quando em tribunal se torna necessário demonstrar que o relatório
emitido se baseou em informação recolhida e devidamente tratada.
A ISA 500 – Audite Evidence (Prova de Auditoria), define prova de auditoria como todas as informações
utilizadas pelo auditor que lhe possibilitam chegar às conclusões sobre as quais baseia a sua opinião. A prova de
auditoria, que inclui as informações contidas nos registos contabilísticos subjacentes às demonstrações
financeiras, obtém-se através de:
 Procedimentos de avaliação do risco; e
 Procedimentos de auditoria adicionais, os quais compreendem:
- testes aos controlos, quando exigidos pelas ISA ou quando o auditor entendeu efetuá-los;
- procedimentos substantivos, incluído testes de detalhe e procedimentos analíticos substantivos.
Testes aos controlos:
Os testes aos controlos são procedimentos de auditoria concebidos para avaliarem a eficácia operacional dos
controlos em prevenirem, ou detetarem e corrigirem, distorções materiais a nível das asserções.
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Procedimentos substantivos:
Os procedimentos substantivos são os procedimentos de auditoria concebidos para se detetarem distorções
materiais a nível das asserções.
Os procedimentos analíticos substantivos são as avaliações da informação financeira através da análise das
razões plausíveis entre dados financeiros e não financeiros.
A ISA 500 refere que o auditor deve obter prova suficiente e apropriada, isto é, prova suficiente que tem a ver
com a medida da quantidade da prova obtida e a prova apropriada esta relacionada com a qualidade da
mesma, nomeadamente com a sua relevância e a sua credibilidade em proporcionar apoio para confirmar as
asserções ou detetar distorções.
3.2. Credibilidade da prova
A forma com o auditor pode obter a prova poderá ser interna e externa, sendo interna quando a prova se
consubstancia num documento elaborado pela empresa e é externa quando é consubstanciada num documento
produzido por uma terceira entidade. Quanto á natureza, a mesma pode ser visual (ex. visualizar o colaborador
a executar a tarefa), oral (ex. resultante da conversa com um gestor, empregado) ou documental (baseada em
documentos).
Ao nível da credibilidade, a prova de auditoria é mais credível na prova gerada fora da empresa e diretamente
recebida pelo auditor (ex. resposta aos pedidos de confirmação externa), seguido da prova gerada fora da
empresa e em seu poder (ex. extratos bancários, faturas e recibos do fornecedores), seguindo-se a prova gerada
dentro da empresa com circulação externa (ex. copias das faturas e das guias de remessa para os clientes) e a
prova menos credível é a prova gerada dentro da empresa sem circulação externa (ex. guias de receção e de
entrada em armazém).
3.3. Procedimentos para a obtenção da prova
Para obter prova de auditoria o auditor tem de efetuar um ou vários procedimentos de auditoria. Os
procedimentos em auditoria referem-se aos métodos ou técnicas usadas pelos auditores na realização do seu
exame. Variam de trabalho para trabalho de forma a se ajustarem às circunstâncias específicas de cada caso.
Dividem-se em gerais e específicos, sendo os procedimentos de auditoria gerais os que têm aplicação em várias
fases do exame e os procedimentos de auditoria específicos os que são usados em situações concretas no
decorrer das várias áreas da auditoria (estudados capitulo 7 a 15).
A ISA 500 refere sete procedimentos gerais de auditoria, nomeadamente:

 A inspeção, que consiste na verificação de registos ou de documentos (verificando se suportam as
diversas operações ou transações) e na verificação física dos bens (inspeção aos ativos tangíveis). A
inspeção física dos ativos apenas garante a asserção da existência mas não confirma quaisquer direitos
ou obrigações que a empresa tenha sobre os mesmos.
 Observações, que trata de observar como são desenvolvidas na prática as funções cometidas às várias
pessoas. A observação da prática, é importante de modo a verificar a forma como se processam os
procedimentos contabilísticos e as medidas de controlo interno implementados pelo órgão de gestão,
auxiliando o auditor a determinar a extensão do seu exame.
 Confirmação externa, que é um dos mais importantes procedimentos que o auditor realiza para a
obtenção das provas necessárias à emissão do seu relatório. De acordo com a ISA – 505 confirmações
externas, a confirmação externa é o processo de obter e avaliar prova de auditoria através de uma
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comunicação direta de uma terceira parte em resposta a um pedido de informação acerca de um item
específico que afeta as asserções feitas pelo órgão de gestão e que estão subjacentes às demonstrações
financeiras. As confirmações podem ser conseguidas através de certidões ou de circularizações. As
certidões são geralmente obtidas junto das diversas conservatórias e de outros organismos públicos (ex.
confirmação da propriedade de bens, confirmação de dividas…). As circularizações são pedidos de
confirmação de saldos, informações, etc., feitos por escrito e enviados por terceiros. As circulares
podem ser feitas em papel de carta da empresa ou do próprio auditor, sendo sempre os seus conteúdos
da autoria e responsabilidade do auditor. Em qualquer dos casos, deverá ser o auditor a colocar todas as
cartas no correio, devendo os respetivos sobrescritos indicar como remetente o próprio auditor.
Acresce referir que, a confirmação da circularização pode ser feita de forma positiva ou de forma
negativa, sendo que, enquanto na confirmação positiva é solicitada à entidade circularizada que
responda à carta que lhe é envida confirmando ou não a informação nela contida. Por sua vez, na
confirmação negativa, a entidade circularizada só é solicitado que responda no caso de não concordar
com a respetiva informação.
Do ponto de vista de obtenção de prova, a confirmação positiva proporciona mais garantias que a
confirmação negativa. De acordo com a ISA 505, a confirmação na forma negativa pode ser utilizada
quando: o nível de distorção material determinado pelo auditor for considerado baixo; estiver envolvido
um grande número de saldos pequenos e homogéneos; não se espera um número substancial de
discordância entre as duas partes; e o auditor não tem razões para crer que os destinatários não
deixarão de responder à circularização.
 Recálculo, que trata-se da verificação da exatidão dos cálculos aritméticos de documentos ou de registos
efetuados pela empresa assim como da adequação das bases em que os mesmos foram efetuados.
 Reexecução, consiste na execução por parte do auditor, de procedimentos ou controlos originalmente
realizados como parte do controlo interno da entidade. A reexecução pode ser efetuada manualmente
ou através de técnicas de auditoria assistidas por computador.
 Procedimentos analíticos, que de acordo com a ISA 520 (procedimentos analíticos), consistem nas
avaliações da informação financeira feitas através da análise de relações plausíveis entre os dados
financeiros e não financeiros. Compreendem também a necessária investigação de flutuações ou de
relações identificadas que sejam inconsistentes com outras informações relevantes ou que se afastem
significativamente de quantias que tinham sido previstas. Estes procedimentos são aplicados como
procedimentos substantivos de auditoria quando a sua utilização for mais eficaz e eficiente que os
testes de detalhe para reduzir o risco de distorção matéria de uma asserção a um nível baixo aceitável.
 Indagação, consiste em o auditor fazer todas as preguntas que entender necessárias a fim de obter os
esclarecimentos inerentes à prossecução do seu exame. As preguntas podem ser feitas de forma
informal ou formal, transformando-se em verdadeira entrevistas.
Existem relações entre as asserções subjacentes às demonstrações financeiras e a prova de auditoria. A

prova de auditoria poderá confirmar uma ou mais asserções.
3.4. Testes de auditoria
Testes aos controlos

Cada um dos testes aos controlos só deve ser elaborado depois de se efetuar o levantamento (recolha) e o
registo do sistema de controlo interno. Pelo que pode-se concluir que, não há testes padronizados, isto é, que se
apliquem integralmente a duas empresas diferentes. Contudo, há no entanto, determinados procedimentos que
são básicos e que têm aplicação em qualquer empresa (cap. 7 a 15).
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Os testes aos controlos são os procedimentos de auditoria concebidos para avaliarem a eficácia operacional dos
controlos em prevenirem, ou detetarem e corrigirem, distorções materiais a nível das asserções (ISA 500). São
os testes que se realizam para obter prova de auditoria acerca da adequada conceção e da eficaz
operacionalidade do sistema do controlo interno. Quando o auditor procede ao levantamento do sistema do
controlo interno, pode constatar se o mesmo é ou não adequado, no caso de ser adequado, o auditor deverá
testar para concluir se o mesmo está efetivamente em funcionamento (testes ás vendas e às dívidas dos
clientes; testes ás compras e ás dividas aos fornecedores e testes ao pessoal). Quando constata-se no
levantamento inicial que o sistema não é adequado, há defensores que defendem que não se justifica “perder”
tempo com a realização aos controlos, concluindo que o sistema não merece confiança e que, portanto, de um
ponto de vista de auditoria externa, dever-se-á passar de imediato para a realização de procedimentos
substantivos. Contudo é sempre importante efetuar os testes aos controlos, pois permitem ficar o tanto quanto
possível com a certeza de que o sistema implementado não inspira confiança.
Para selecionar as operações ou procedimentos a ser testados usa-se uma ou várias técnicas de seleção de
amostras, tendo em atenção que a amostra deve ser representativa do total do universo.
É importante que o auditor se assegure que o controlo interno, se operativo e adequado, funciona ao longo de
todo o exercício, pelo que os testes aos controlos devem incidir em vários períodos.
Procedimentos substantivos
De acordo com a ISA 500 os procedimentos substantivos são os procedimentos de auditoria concebidos para
detetarem distorções materiais a nível das asserções. Os procedimentos substantivos incluem I) testes de
detalhe e II) procedimentos analíticos substantivos.
Os testes de detalhe de transações e de saldos têm a ver, com a análise dos movimentos e saldos das contas e
de outros registos contabilísticos com o fim de se constatar a credibilidade que merece a informação divulgada
nas demonstrações financeiras. A auditoria percorre o caminho inverso daquele que é seguido pela
contabilidade.
A prova de auditoria obtém-se geralmente através da realização de testes aos controlos e de procedimentos
substantivos. Quanto os sistemas contabilísticos e de controlo interno não são adequados, a prova de auditoria
obtém-se quase sempre exclusivamente através da realização dos procedimentos substantivos.
Tópico 4 - Organização do Trabalho de Auditoria

A organização e forma de obtenção de prova em auditoria por meio de amostragens é o âmbito deste tópico.
Releva, ainda, a forma de arquivo dessa prova em auditoria, que obedece a procedimentos instituídos na
profissão, os quais importa conhecer em detalhe nesta fase da Unidade Curricular.
4.1. Técnicas de seleção de amostras em auditoria

De acordo com o número 16 das Normas Técnicas de Revisão/Auditoria da OROC, “a complexidade e o volume
das operações levam em regra, o revisor/auditor a fazer incidir os seus procedimentos de revisão/auditoria
sobre amostras, as quais devem ser criteriosamente selecionadas”. A ISA 530 – Amostragem em auditoria, a
amostragem em auditoria, consiste na aplicação de procedimentos de auditoria a menos de 100% dos itens de
uma população de relevância para a auditoria, de tal forma que todas as unidades da amostra tenham a
possibilidade de ser selecionados a fim de proporcionar ao auditor uma base razoável sobre a qual ele retira
conclusões acerca de toda a população.
Atendendo à ISA 530i, “… o auditor deve determinar os meios apropriados para seleccionar itens para testar,
bem como para recolher a prova de auditoria para satisfazer os objectivos dos testes de auditoria.” Dada a
complexidade e o volume das operações de auditoria, em regra, o revisor/auditor faz incidir os seus
20
procedimentos de revisão/auditoria sobre amostrasii, as quais devem ser criteriosamente selecionadosiii,

podendo contudo o auditor avaliar o universo (censo) sempre que tal seja possível e a relação de custo benefício
aceitável. O processo de amostragem pode apoiar-se em métodos estatísticos (A amostragem estatística é
aquela em que a determinação do tamanho da amostra, a seleção dos elementos que a integram e a avaliação
dos resultados se fazem por métodos matemáticos baseados no cálculo das probabilidades. Nesta abordagem
destacam-se as seguintes técnicas de seleção de amostras: a amostragem sobre valores acumulados e a
amostragem numérica) ou não estatísticos (A amostragem não estatística, é aquela em que o auditor, apoiado
num critério subjetivo, determina o tamanho da amostra, a seleção dos elementos que a integram e a avaliação
dos resultados. Este critério baseia-se, por isso, na apreciação, juízo e critério próprios do auditor assim como na
sua capacidade e experiência profissional. Nesta abordagem destacam-se as seguintes técnicas de seleção de
amostras: a amostragem por intervalos; a amostragem por blocos, a amostragem por números aleatórios; e a
amostragem sobre valores estratificados), podendo qualquer deles proporcionar prova suficiente para o
revisor/auditor, em conformidade com os objetivos específicos do mesmo. De acordo com a ISA 530 § 28, "a
decisão entre usar uma abordagem estatística ou não-estatística é uma questão de julgamento pelo
revisor/auditor tendo em atenção a maneira mais eficiente de obter prova de revisão/auditoria nas
circunstâncias particulares … no caso de testes de controlo a análise do auditor à natureza e causa dos erros será
frequentemente mais importante que a análise estatística da mera presença ou ausência (isto é, a contagem) de
erros. Em tal situação, a amostragem não-estatística pode ser a mais apropriada.
De entre as técnicas de seleção de amostras de auditoria baseadas na amostragem de apreciação destacam-se a

amostragem por intervalos, a amostragem por blocos, a amostragem por números aleatórios e a amostragem
sobre valores estratificados. Por outro lado, de entre as técnicas de seleção de amostras de auditoria baseadas
na amostragem estatística destacam-se a amostragem sobre valores acumulados e a amostragem numérica.
Técnicas de amostragem não estatística:
a) Amostragem por intervalos, também chamada de sistemática ou sequencial, aplica-se nas populações onde
as partidas que a integram estejam ordenadas de forma consecutiva. Engloba as seguintes fases: determinar
a população (N); determinar o tamanho da amostra (n); calcular o intervalo (i), dividindo N por n; selecionar
o item de começo, a partir, por exemplo, de uma tabela aleatória; determinar os itens da amostra
adicionando o intervalo ao item de começo e assim sucessivamente.
b) Amostragem por blocos, consiste em selecionar, numa base de apreciação, uma ou mais partes da
população efetuando-se de seguida os testes de auditoria a todas as partes da população selecionada. Cada
parte da população (bloco) deve ser sequencial (contigua) e tanto quanto possível, ser representativa do
universo. A ISA 530, considera que esta técnica não pode ser normalmente usada porque muitas populações
são estruturadas de forma que se possa esperar que os itens de uma sequencia tenham características
semelhantes, mas o normal são itens diferentes em algures na população, pelo que raramente será uma
técnica apropriada na seleção de amostras quando o auditor pretende retirar inferências válidas acerca de
toda a população com base na amostra.
c) A amostragem por números aleatórios, consiste em submeter a uma determinada população o concurso de
seleção das partidas que o hão de representar através de números ao acaso obtidos de um computador ou
de uma tabela de números aleatórios previamente elaborada. Com esta técnica, significa que cada unidade
da amostra tem hipótese de ser selecionada da população.
d) A amostragem sobre valores estratificados, consiste em selecionar todas as partes de uma população a
partir de um determinado valor mínimo. De acordo com a ISA 530, a estratificação é o processo de dividir
uma população em subpopulações, cada uma das quais é um grupo de unidades de amostragem com
características similares (muitas vezes valores monetários). Esta técnica tem grande aplicação na realização
21
de procedimentos substantivos relativos, por exemplo, à confirmação de saldos de clientes e a valorimetria

dos inventários.
Técnicas de amostragem estatística:
a) Amostragem estatística sobre valores acumulados (ver pag 285);

b) Amostragem estatística numérica (ver pag. 286).
É cada vez maior a utilização de técnicas de auditoria apoiadas por computador (TAAC), que consiste na
aplicação de procedimentos de auditoria utilizando o computador como ferramenta de auditoria, o que
possibilita que as amostras possam ter maior dimensão, o que leva a uma diminuição significativa do risco de
amostragem.
Segundo a ISA 530, o risco de amostragem é o risco de que a conclusão da auditoria baseada numa amostra
possa ser diferente se toda a população fosse sujeita ao mesmo procedimento de auditoria. O risco de
amostragem pode levar a dois tipos de conclusões erróneas: no caso dos testes aos controlos, que os controlos
são mais eficazes do que na realidade são e vice versa.
4.2. Primeiras Auditorias: Saldos de Abertura

Numa primeira auditoria, de acordo com a ISA 510 o auditor deve obter prova de auditoria apropriada e
suficiente de que:
- Os saldos de abertura não contêm distorções que afetem de forma material as demonstrações financeiras do
período corrente; e
- politicas contabilísticas apropriadas refletidas nos saldos de abertura forma aplicadas consistentemente nas
demonstrações financeiras do período corrente ou as alterações às mesmas foram devidamente contabilizadas
e adequadamente apresentadas e divulgadas de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro.
“Saldos de abertura”, significa os saldos de contas que existiam no início do período. Baseiam-se nos saldos
finais do período anterior e refletem os efeitos das transações e acontecimentos de períodos anteriores e de
politicas contabilísticas aplicadas no período anterior.
Numa primeira auditoria o auditor não terá obtido previamente qualquer prova de auditoria que suporte tais
saldos de abertura, sendo que os procedimentos de auditoria dependem de duas situações possíveis:
1. As demonstrações financeiras do período anterior foram auditadas por outro auditor, sendo que
neste caso o auditor predecessor (o que auditou as demonstrações financeiras do ano anterior)
deve colocar à disposição do auditor corrente os seus papeis de trabalho de forma a que possa
obter prova de auditoria apropriada e suficiente acerca dos saldos finais do ano anterior. No caso
do auditor predecessor tiver expresso uma opinião modificada (uma opinião que não seja sem
reservas), o auditor corrente deve ter em consideração tal facto e verificar até que ponto tal
modificação ainda afeta as demonstrações financeiras do período corrente.
2. As demonstrações financeiras do período anterior não foram auditadas, adotando
procedimentos de auditoria no caso de ativos e passivos correntes e no caso de ativos e passivos
não correntes (pag. 290).
4.3. Auditoria de Estimativas Contabilísticas

De acordo com a ISA 540, uma estimativa contabilística significa uma aproximação a uma quantia monetária na
ausência de meios precisos de mensuração.
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Este termo é usado para uma quantia mensurada ao justo valor quando há incerteza de cálculo, assim como
para outras quantias que exijam cálculos.
As estimativas contabilísticas que envolvem incertezas de cálculo relativamente baixas são: as que surgem em
entidades envolvidas em atividades empresariais pouco complexas; as que são frequentemente feitas e
atualizadas, uma vez que respeitam a transações rotineiras; derivadas de dados facilmente disponíveis, tais
como taxas de juro ou cotações de títulos negociáveis. No contexto de estimativas contabilísticas do justo valor,
tais dados são referidos como “observáveis”. No caso das estimativas contabilísticas do justo valor: o método de
mensuração prescrito pela estrutura concetual de relato financeiro aplicável é simples e facilmente aplicável ao
ativo ou ao passivo que exige mensuração ao justo valor; o modelo usado para mensurar a estimativa
contabilística é bem conhecido ou geralmente aceite desde que os pressupostos ou inputs do modelo sejam
observáveis.
Contudo, as estimativas contabilísticas podem envolver incertezas de cálculo relativamente altas, como por ex.
estimativas contabilísticas relativas ao desfecho de litígios e estimativas contabilísticas do justo valor.
A responsabilidade pela realização das estimativas contabilísticas cabe exclusivamente ao órgão de gestão da
empresa, sendo que ao auditor cabe avaliar tais estimativas, através de vários procedimentos, nomeadamente,
revendo e testando o processo utilizado pelo órgão de gestão (analisando os dados e tendo em consideração os
pressupostos em que a estimativa foi baseada; testando os cálculos aritméticos; comparando se possível as
estimativas feitas para períodos anteriores com o que efetivamente ocorreu em tais períodos; e tomando em
consideração os procedimentos de aprovação estabelecidos pelo órgão de gestão), utilizando uma estimativa
independente e comparando-a com a que foi preparada pelo órgão de gestão e revendo os acontecimentos
subsequentes que confirmem ou não a estimativa efetuada.
No caso de haver diferenças matérias entre as estimativas efetuadas pelo órgão de gestão e aquelas que o
auditor crê ser mais adequada e a gestão não querer alterar as respetivas demonstrações financeiras o auditor
no relatório deverá expressar uma opinião com reservas por desacordo.
4.4. Partes relacionadas
A ISA 550 – Partes relacionadas, trata das responsabilidades do auditor relativamente às relações e transações
entre a entidade que relata (empresa auditada) e as suas partes relacionadas numa auditoria de demonstrações
financeiras.
O órgão de gestão é responsável pela identificação e divulgação das partes relacionadas e das transações entre
elas, não se podendo esperar que o auditor detete todas as referidas transações. Contudo o auditor deverá
possuir um tal nível de conhecimento do negocio da empresa e do setor de atividade em que a mesma atua que
lhe permita identificar acontecimentos, transações e práticas ocorridos com partes relacionadas e possam ter
um efeito material nas demonstrações financeiras.
O auditor deve realizar todos os procedimentos que entenda necessários que o levem a identificar a exist~encia
de transações com partes relacionadas. A declaração do órgão de gestão deve fazer referencia a este tema
sobretudo no que se refere à plenitude da informação prestada ao auditor e à adequada divulgação de tais
situações nas demonstrações financeiras.
4.5. Continuidade
As demonstrações financeiras são geralmente preparadas no pressuposto de que uma empresa está em
continuidade e que continuará a operar no futuro previsível. No caso de existir a necessidade ou intenção de
liquidar, as demonstrações financeiras têm de ser preparadas numa base diferente e a base utilizada tem de ser
divulgada. O auditor não pode prever condições futuras que possam levar a entidade a cessar a atividade, sendo
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que na ausência de qualquer informação ao contrario ( no anexo ou no relatório do auditor), assume-se que a
continuidade das operações da empresa não está em causa.
A ISA 570 apresenta indicadores aos quais o auditor deverá prestar a atenção a fim de aferir a continuidade da
empresa:
- Indicadores financeiros: capital próprio negativo (passivo total superior ao ativo total); fundo de maneio
negativo (passivo corrente superior ao ativo corrente); … (ver pag. 296).
- Indicadores operacionais;
- Outros indicadores.
Quando surge uma dúvida relacionada com a adequação do pressuposto da continuidade, o auditor deve reunir
prova de auditoria suficiente e apropriada que levem a concluir que a empresa tem condições para continuar
em operações num futuro previsível (um ano).
Os efeitos no relatório de auditoria depende de várias situações:
a) O pressuposto da continuidade é considerado apropriado, neste caso, o auditor não deve fazer qualquer
referência no seu relatório;
b) O pressuposto da continuidade é considerado apropriado tendo em consideração as ações ou os planos que
o órgão de gestão prevê tomar. Neste caso, se o auditor considerar que tais informações devem ser
divulgadas no anexo e tal tiver sido realizado, a ISA refere que o auditor não deverá fazer qualquer
referencia no seu relatório, contudo na opinião do autor é aconselhável o auditor incluir uma enfase no seu
relatório fazendo uma enfase à respetiva nota do anexo. No entanto se tal divulgação não ter sido feita no
anexo, o auditor deve expressar uma opinião com reservas por desacordo ou uma opinião adversa,
conforme seja mais apropriado.
c) Não está resolvida uma dúvida relativa ao pressuposto da continuidade. Se a empresa divulgar
adequadamente a respetiva situação o auditor deve expressar uma opinião sem reservas mas com uma
ênfase que explicite o problema da continuidade que está em causa. No entanto se tal divulgação não tiver
sido realizada, o auditor deverá expressar uma opinião com reservas por desacordo ou uma opinião
adversa, conforme seja mais apropriado.
d) O pressuposto da continuidade é considerado inapropriado. Neste caso, o auditor deve expressar uma
opinião adversa se considerar que o facto de ter sido inapropriado aplicar o pressuposto da continuidade é
tão material e profundo que torna as demonstrações financeiras distorcidas.
4.6. A documentação da prova

A documentação de auditoria aumenta a qualidade da auditoria e facilita a revisão eficaz e a avaliação da prova
de auditoria obtida e das conclusões que foram atingidas antes de se finalizar o relatório do auditor, isto é, a
certificação legal das contas (CLC). Prova a base que levou à conclusão, prova que a auditoria foi planeada e
realizada de acordo com as ISA e os requisitos legais e regulamentos aplicáveis, ajuda a equipa de auditoria a
planear e a realizar a auditoria, ajuda a supervisão do trabalho, retém um registo de assuntos de interesse
continuado para as auditorias futuras, permite que um auditor experiente efetue revisões e inspeções de
controlo de qualidade, bem como inspeções externas.
A documentação em auditoria costuma dividir-se em:
Dossier permanente
Englobam todas as informações, com origem na empresa, no exterior ou no próprio auditor, que este considere
importantes e que tenham de ser consultadas ao longo das auditorias presentes e futuras. No inicio de cada
auditoria, as informações constantes do dossier permanente devem ser revistas e eventualmente atualizadas,
sendo que a documentação desatualizada deve ser retirada e arquivada num dossiê especifico.
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As informações que devem constar no dossier permanente variam de acordo com a dimensão e atividade da
empresa, no entanto, as mesmas podem ser agrupadas em oito grandes grupos: Informações sobre a empresa;
legislação aplicável à empresa; contratos e documentos importantes; relatórios e orçamentos; declarações
obrigatórias; controlo interno; sistema de informação e politicas contabilísticas; e planeamento e estratégias de
auditorias.
Dossier corrente
Engloba toda a documentação relativa a cada auditoria especifica, que podem ser agrupados em dois grandes
grupos: os programas de trabalho e os mapas de trabalho.
 Um programa de trabalho é um documento escrito destinando fundamentalmente a servir de guia à
execução dos testes aos controlos e dos procedimentos substantivos. Deverá existir um programa de
trabalho para cada uma das diferentes áreas a examinar. Os programas dos testes aos controlos e dos
procedimentos substantivos, dividem-se em três grandes partes: resumo dos procedimentos
contabilísticos e das medidas de controlo interno utilizadas pela empresa; objetivos de auditoria a
atingir; e descrição dos procedimentos (testes) de auditoria a realizar de forma a que os objetivos sejam
atingidos.
Acresce referir que, os testes e os procedimentos podem ser realizados em duas fases distintas, isto é,
numa fase preliminar (em períodos anteriores à data a que se referem as demonstrações financeiras) e
numa fase final (em períodos posteriores àquela data). Assim o auditor tem toda a vantagem em
programar o máximo de trabalho para a fase preliminar, nomeadamente o estudo das politicas e
procedimentos contabilísticos, as medidas de controlo interno (determinado o risco de auditoria e a
extensão dos procedimentos substantivos) e procedimentos substantivos (quando estes são realizados
na fase preliminar deverá haver o máximo cuidado na análise dos movimentos que ocorram entre essa
data e a data de referência das demonstrações financeira). Ver um programa na pag. 305.
 Mapas de trabalho são os documentos onde o auditor deixa ficar a prova dos testes ou procedimentos
que efetuou assim como as conclusões atingidas ao longo das várias áreas de trabalho as quais servirão
de base para a elaboração do relatório de auditoria. Deve existir uma normalização mínima dentro de
cada firma de auditores.
A base para a realização dos procedimentos substantivos será necessariamente o balanço e a
demonstração de resultados por naturezas.
Tópico 5 - Planeamento, Materialidade, Risco e Controlo Interno

O desenvolvimento de um trabalho de auditoria passa pela avaliação do risco de distorção material, o qual será
determinante para o planeamento do trabalho. Assim, o planeamento consiste na definição da natureza,
extensão e oportunidade dos procedimentos adotados pelo auditor. O objetivo deste tópico é precisamente
conhecer a metodologia do trabalho de auditoria, assente num planeamento que é definido tendo por base os
conceitos de risco, controlos internos e materialidade, fundamentais para o auditor.
Planeamento de uma auditoria
De acordo com a ISA 300 – Planear uma Auditoria de Demonstrações Financeiras, “planear uma auditoria
envolve estabelecer a estratégia global para a auditoria e desenvolver um plano de auditoria”. Um planeamento
adequado ajuda a assegurar que é dada uma atenção apropriada a áreas importantes da auditoria, que
problemas potenciais são identificados e resolvidos tempestivamente e que o trabalho de auditoria é
devidamente organizado e gerido a fim de ser realizado de uma forma eficaz e eficiente.
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O planeamento (é o primeiro passo no trabalho de auditoria) de uma auditoria é a primeira fase do processo de
auditoria, sendo uma fase crucial para o sucesso da respetiva auditoria. O planeamento da auditoria está
descrito na ISA 300iv, segundo a qual significa desenvolver uma estratégia geral e uma abordagem
pormenorizada quanto à natureza, tempestividade e extensão esperadas de uma auditoria devendo o auditor
planear realizá-la de uma forma eficiente e tempestiva. O planeamento, facilita a direção, a supervisão e revisão
da auditoria, auxilia o processo de distribuição do trabalho pelos membros da equipa e quando aplicável, ajuda
a coordenação do trabalho efetuado por auditores de componentes e por peritos do auditor. “O plano global de
revisão/auditoria e o programa de revisão/auditoria devem ser revistos sempre que necessário no decurso dos
trabalhos. O planeamento deve ser actualizado quando se verifiquem alterações nas condições ou resultados
inesperados dos procedimentos de revisão/auditoria. As razões subjacentes às alterações significativas devem
ser documentadas.”v, pelo que, o planeamento como fase inicial do processo de auditoria é ajustável (não é
imutável), sendo que, dado o possível desconhecimento de determinadas realidades concretas da empresa
pelo auditor, ocasionará ajustamentos ao longo da execução do trabalho.
Tempestividade – significa “ato de determinar ou regular a (ordem) ocorrência de uma ação, acontecimentos,
etc., a fim de se alcançar o resultado desejado.” Assim neste contexto, dever-se-á entender por tempestividade
a data ou o período em que devem ser realizadas certas atividades de planeamento e efetuados testes e
procedimentos de auditoria.
Em termos de tempestividade é costume dividir os procedimentos de auditoria em duas fases: os que se

realizam na fase preliminar e os que se efetuam na fase final, entendendo-se como fase preliminar aquela em
que ainda não estão disponíveis os balancetes referentes à data de referência das demonstrações financeiras
sujeita a auditoria. Os trabalhos que podem ser efetuados na fase preliminar são:
- procedimentos analíticos a serem aplicados como procedimentos de avaliação do risco;
- obtenção de uma compreensão geral das leis e dos regulamentos aplicados à entidade e como é que esta os
está a cumprir;
- determinação da materialidade;
- envolvimento de peritos;
- realização de outros procedimentos de avaliação do risco.
5.1. Conhecimento da entidade e do seu meio envolvente
De acordo com a ISA 315, o auditor deve obter uma compreensão da entidade e do seu meio envolvente,
incluindo o seu controlo interno, suficiente não só para identificar e determinar os riscos de distorção material
das demonstrações financeiras quer devido a fraude ou a erro, como também para conhecer e realizar
procedimentos de auditorias adicionais. O conhecimento do negócio da empresa cujas as demonstrações
financeiras vão ser auditadas permite ao auditor identificar e compreender os acontecimentos, as transações e
as práticas que, no seu julgamento, podem ter um efeito significativo em tais demonstrações financeiras, ou na
auditoria ou no relatório da auditoria. Tal conhecimento é utilizado pelo auditor para determinar os riscos
inerentes e de controlo e a natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos de auditoria.
5.2. Compreensão dos sistemas de informação e de controlo interno

O auditor tem de obter uma compreensão do sistema de informação, incluindo os processos de negócio
relacionados, relevante para o relato financeiro.
O controlo interno é o processo concebido, implementado e mantido pelos responsáveis pela governação,
gestão e outro pessoal para proporcionar segurança razoável que permita atingir os objetivos da entidade
relativamente à credibilidade do relato financeiro, eficácia e eficiência das operações e cumprimento das leis e
regulamentos aplicáveis.
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De acordo com a ISA 315vi, o controlo interno “é o processo concebido, implementado e mantido pelos
responsáveis pela governação, pela gestão e outro pessoal, para proporcionar uma segurança razoável com o
fim de se atingir os objetivos de uma entidade com vista à credibilização do relato financeiro, eficácia e eficiência
das operações e cumprimento das leis e regulamentos aplicáveis. O termo ‘controlos’ refere-se a quaisquer
aspectos de um ou mais dos componentes do controlo interno.” Como podemos verificar, é da responsabilidade
da gestão conceber e manter em funcionamento os controlos, contudo, o facto de os controlos estarem
implementados e dos mesmos constituírem um bom sistema de controlo, isto é, um sistema robusto, não
significa que a empresa esteja imune à ocorrência de erros, irregularidades, fraudes, etc. Como tal, como
preceituado na DRA 410vii, cabe ao auditor a avaliação do sistema. O auditor, deve efetuar uma revisão
preliminar do risco de controlo e realizar testes aos controlos, os quais devem ter em consideração o desenho e
implementação e a eficácia operacional. Qualquer que seja a robustez do controlo interno, existem diversos
fatores que o limitam, nomeadamente: o não interesse dos órgãos de gestão na manutenção de um bom
sistema de controlo; a dimensão da empresa; a relação custo/beneficio; a existência de erros humanos, concluio
e fraudes; as transações pouco usuais; e a utilização da informática. Pelo exposto, independente da robustez
dos controlos implementados, os testes aos controlos são importantes (não dispensáveis), na medida em que
permitem ao auditor verificar se os procedimentos sobre os quais se pretende confiar, operam de forma
continuada e eficazmente. Este tipo de testes são utilizados após ter-se concluído que o risco de controlo é
inferior a um nível alto, tendo como principal objetivo reduzir o risco de auditoria e reduzir a necessidade de
procedimentos substantivos.
5.3. Procedimentos analíticos iniciais

De acordo com a ISA 520 – Procedimentos analíticos, os procedimentos analíticos consistem nas avaliações da
informação financeira feitas através da análise de relações plausíveis entre os dados financeiros e não
financeiros. Os procedimentos analíticos compreendem também a investigação de flutuações ou de relações
identificadas que sejam inconsistentes com outras informações relevantes ou que se afastem significativamente
de quantias que tinham sido previstas.
No início da auditoria, o auditor deve aplicar procedimentos analíticos como procedimentos para a
determinação do risco a fim de obter uma compreensão da entidade e do seu meio envolvente. Pode indicar
aspetos da entidade dos quais o auditor não estava consciente e ajuda-lo na determinação do risco de distorção
material a fim de definir a natureza, tempestividade e extensão de outros procedimentos de auditoria.
Os procedimentos analíticos incluem tomar em consideração a comparação da informação financeira da
entidade, com:
I) A informação comparável de períodos anteriores;
II) Os resultados previstos pela entidade, tais como orçamentos ou previsões ou com as expetativas do auditor,
tal como a estimativa da depreciação;
III) As informações similares do mesmo setor de atividade, tais como a comparação de rácios com a média do
setor ou com outras entidades de dimensão comparável no mesmo setor.
5.4. Materialidade do risco
De acordo DRA 400viii, o risco de auditoria (RA), corresponde ao risco de o revisor/auditor dar uma opinião de
revisão/auditoria inapropriada quando as demonstrações financeiras (DF) estão materialmente distorcidas. De
acordo com esta diretriz existem três componentes de risco: o risco inerente (“é a susceptibilidade de um saldo
de conta ou classe de transacções conter uma distorção que possa ser materialmente relevante, considerada
individualmente ou quando agregada com distorções em outros saldos ou classes, assumindo que não existem os
respectivos controlos internos.” (DRA 400 §6). Este tipo de risco não é controlado pelo auditor, pois está
dependente de fatores externos á entidade e das características das DF da entidade que são providas de
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julgamento profissional, estimativas, etc.), o risco de controlo (“é a susceptibilidade de uma distorção, que
possa ocorrer num saldo de conta ou numa classe de transacções e que possa ser materialmente relevante,
considerada individualmente ou quando agregada com distorções em outros saldos ou classes, não vir a ser
prevenida ou detectada e corrigida atempadamente pelo sistema de controlo interno.” (DRA 400 § 7). É a
probabilidade do Sistema de Controlo Interno (SCI) da entidade não detetar a totalidade de erros existentes nas
DF) e o risco de deteção (RD) (“é a susceptibilidade dos procedimentos substantivos executados pelo
revisor/auditor não virem a detectar uma distorção que exista num saldo de conta ou classe de transacções que
possa ser materialmente relevante, considerada individualmente ou quando agregada com distorções em
outros saldos ou classes.” (DRA 400 §8). É o risco de os procedimentos substantivos executados pelo ROC não
detetarem distorções materialmente relevantes individuais ou agregadas). A revisão das normas do risco de
auditoria efetuada pela IFAC, consubstanciada na revisão da ISA 200 e na publicação das ISA 315, ISA 330 e ISA
500, considerou inequivocamente a existência de uma clara dependência entre os riscos inerente e de controlo
na medida em que procedeu ao seu tratamento de forma conjunta, denominando tal resultado por risco de
distorção material. De acordo com DRA 400 §41, “… se o revisor/auditor tentar avaliar separadamente o risco
inerente e o risco de controlo, existe a possibilidade de avaliação inapropriada de risco. Em consequência, o risco
de revisão/auditoria pode ser avaliado mais apropriadamente …, fazendo uma avaliação combinada.” O risco de
distorção material (RDM) compreende o risco inerente e o risco de controlo, pelo que, o RA é uma função do
RDM e do RD, isto é, RA= f (RDM, RD). Assumindo que o RDM é, de facto, independente do risco de deteção,
temos RA =RDM × RD, logo RD =RA/RDM. Pelo exposto, atendendo à expressão apresentada, o RD varia
inversamente com o RDM avaliado pelo auditor, logo, quando uma entidade em que o RDM seja baixo, isto é,
em que o risco inerente seja baixo e/ou exista um sistema de controlo interno eficaz, que permita prevenir,
detetar e corrigir distorções materialmente relevantes nas demonstrações financeiras, o risco de deteção pode
ser fixado a um nível relativamente alto, a que corresponde a realização de testes substantivos de detalhe em
menor extensão e menos tempestivamente, mantendo o RD num nível aceitavelmente baixo (De acordo com o
ponto 15 das Normas Técnicas da OROC: “O revisor / auditor deve planear o trabalho de campo e estabelecer a
natureza, extensão, profundidade oportunidade dos procedimentos a adoptar, com vista a atingir o nível de
segurança que deve proporcionar e tendo em conta a sua determinação do risco da revisão / auditoria e a sua
definição dos limites de materialidade.”). Verifica-se o inverso (Quando o RDM aumenta o RD manipulável pelo
auditor através dos planos de trabalho, reduz-se, significando que o auditor deverá realizar testes substantivos
de detalhe em maior extensão e mais tempestivamente, de modo a reduzir o risco de não detetar uma distorção
material na informação financeira), quando o RDM for avaliado pelo auditor como sendo alto. Como podemos
constatar, o RDM afeta inversamente o RD.
A materialidade refere-se à magnitude ou natureza de um erro da informação financeira que, á luz das
circunstâncias envolventes, torna provável que o julgamento de uma pessoa interessada e confiante em tal
informação, teria sido influenciado ou teria afetado a sua decisão como consequência de tal erro ou erros.
Existe uma relação inversa entre a materialidade e o nível do risco de auditoria, pelo que quanto maior for o
nível de materialidade menor será o risco de auditoria.
Enquanto a materialidade tem a ver com uma medida de precisão o risco de auditoria está relacionado com
uma medida de credibilidade.
Existe uma relação inversa entre o risco de deteção e o nível combinado do risco inerente e do risco de controlo.
Quando estes dois riscos são altos, os níveis aceitáveis de risco de deteção necessitam de ser baixos a fim de
reduzir o risco de auditoria a um nível baixo aceitável. E vice-versa.
5.5. A utilização do trabalho de outros auditores e peritos
28
Durante a fase do planeamento, o auditor deve considerar se ao longo do seu trabalho irá ter necessidade de se
socorrer do apoio de outros auditores e/ou de peritos.
Quando o auditor do grupo e o auditor dos componentes fazem parte da mesma firma (ou grupo de firmas) de
auditores é usual enviar-se um ou mais questionários de procedimentos que o primeiro pretende que o segundo
execute. O auditor do grupo deve sempre reservar-se o direito de poder consultar os papeis do auditor dos
componentes.
Embora o auditor externo seja o único responsável por expressar a opinião sobre as demonstrações financeiras
e por determinar a natureza, extensão e tempestividade dos procedimentos de auditoria externa, certas partes
do trabalho de auditoria interna podem ser uteis para o auditor externo. Uma auditoria interna eficaz pode
muitas vezes permitir uma modificação na natureza e na tempestividade e uma redução na extensão dos
procedimentos realizados pelo auditor externo, mas não pode de forma alguma elimina-los completamente. A
avaliação que o auditor externo faz da função auditoria interna é pois determinante para o seu julgamento
quanto a modificar, e em que medida, a natureza, extensão e tempestividade dos procedimentos de auditoria
externa.
O perito do auditor é uma pessoa individual ou coletiva, que trabalha em áreas que não sejam contabilidade ou
auditoria, sendo o seu trabalho utilizado para apoiar o auditor na obtenção de prova de auditoria apropriada e
suficiente. O produto final do perito deve ser reduzido a escrito sob a forma de relatórios, opiniões, avaliações
ou declarações. Se no final o auditor emitir um relatório de auditoria não modificado, não deve ser feita no
mesmo qualquer referência ao trabalho do perito, a não ser que tal seja exigido por lei ou regulamento. Caso
contrario, poderá ser adequado divulgar a identificação do perito mas só depois da sua permissão, sendo de
referir que, tal declaração não reduz a responsabilidade do auditor pela opinião que expressa.
A importância do controlo interno para o trabalho dos auditores
O controlo interno compreende o plano de organização e todos os métodos e medidas adotadas numa entidade
para: salvaguardar os seus ativos; verificar a exatidão e a fidedignidade dos seus dados contabilísticos; promover
a eficácia operacional; e encorajar o cumprimento das políticas prescritas pelos gestores.
Assim o controlo interno consiste: no plano da organização que proporciona uma apropriada segregação de
responsabilidades funcionais; num sistema de autorização e procedimentos de registos a fim de proporcionar
um controlo contabilístico razoável sobre os ativos, passivos, réditos e gastos; em sãs práticas a serem seguidas
no desempenho dos deveres e das funções de cada um dos departamentos de uma empresa; em existir pessoal
de qualidade compatível com as respetivas responsabilidades.
A AICPA carateriza o controlo interno em dois grandes tipos de controlo, nomeadamente, o controlo interno
administrativo (ponto de partida para um controlo interno sobre as transações) e o controlo interno
contabilístico (compreende o plano da organização e os registos e procedimentos que se relacionam com a
salvaguarda dos ativos e com a confiança que inspiram os registos contabilísticos).
O controlo interno administrativo não influi, em princípio nas demonstrações financeiras tal como acontece no
controlo contabilístico, pelo que este ultimo deve merecer uma atenção especial.
5.6. Componentes do controlo interno
De acordo com a ISA 315, o controlo interno compreende os seguintes cinco componentes:
1. Ambiente de controlo, que inclui as funções de governação e de gestão e as atitudes, a consciência e as

ações dos responsáveis pelas referidas funções em relação ao controlo interno da entidade e á sua
importância para a mesma.
29
2. O processo de determinação/avaliação do risco da entidade, que tem a ver com o processo para identificar
e responder aos riscos do negócio e os respetivos resultados. Para a finalidade do relato financeiro, o
processo de determinação do risco pela entidade inclui a forma como a gestão identifica os riscos relevantes
para a preparação de demonstrações financeiras que apresentem uma imagem verdadeira e apropriada de
acordo com a estrutura concetual de relato financeiro aplicável à entidade, estimar o seu significado, avaliar
a probabilidade da sua ocorrência e decidir sobre ações a tomar.
3. O sistema de informação, incluindo os processos de negócio relacionados, relevantes para o relato
financeiro e comunicação. Consiste em procedimentos e registos estabelecidos não só para iniciar, registar,
processar e relatar as transações acontecimentos e condições da entidade como também para manter
responsabilidade sobre os ativos, passivos e capital próprio relacionados.
4. As atividades de controlo, são as politicas e os procedimentos que ajudam a assegurar que as diretivas da
gestão são cumpridas, como por ex. são tomadas as ações necessárias para enfocar os riscos que ameaçam
que sejam atingidos os objetivos da entidade.
5. A monitorização dos controlos, é uma importante responsabilidade da gestão a qual inclui verificar se os
controlos estão a operar como se previa e se os mesmos são modificados apropriadamente face ás
alterações das condições. Ex. a) verificar se as reconciliações bancárias estão a ser feitas tempestivamente;
b) verificar se as vendas estão a ser feitas de acordo com as politicas aprovadas; C) verificar se o
departamento jurídico supervisa o cumprimento das politicas relativas a praticas éticas ou negociais.
5.7. Limitações do controlo interno

O estabelecimento e manutenção do controlo interno é da responsabilidade do órgão de gestão da empresa. No
entanto pode-se afirmar que o fato de existir um sistema implementado não significa que o mesmo esteja
operativo. Pelo que, qualquer que seja a robustez do controlo interno, existem diversos fatores que o limitam,
nomeadamente: o não interesse dos órgãos de gestão na manutenção de um bom sistema de controlo; a
dimensão da empresa; a relação custo/beneficio; a existência de erros humanos, concluio e fraudes; as
transações pouco usuais; e a utilização da informática. Pelo exposto, independente da robustez dos controlos
implementados, os testes aos controlos são importantes (não dispensáveis), na medida em que permitem ao
auditor verificar se os procedimentos sobre os quais se pretende confiar, operam de forma continuada e
eficazmente. Este tipo de testes são utilizados após ter-se concluído que o risco de controlo é inferior a um nível
alto, tendo como principal objetivo reduzir o risco de auditoria e reduzir a necessidade de procedimentos
substantivos.
5.8. Formas de recolher e registar os sistemas contabilístico e de controlo interno

Embora o objetivo principal de uma auditoria seja a emissão da certificação legal das contas, para os auditores
externos não é indiferente que a empresa tenha bons ou maus sistemas contabilísticos e de controlo interno. É
essencial na determinação da natureza, extensão e tempestividade dos procedimentos de auditoria, que os
auditores externos procedam ao levantamento ou a recolha dos sistemas contabilísticos e de controlo. Como
em auditoria é fundamental ficar com prova (audit evidence) do trabalho realizado, no caso do controlo interno,
existem quatro formas de registar os sistemas contabilísticos e de controlo interno:
1. Questionários padronizados, no qual consta um conjunto mais ao menos extenso de procedimentos
contabilísticos e de medidas de controlo interno que se deseja que estejam implementados numa empresa
minimamente organizada. Ex. pag 237.
2. Narrativas, sendo que uma narrativa consta de uma descrição relativamente detalhada dos procedimentos
contabilísticos e das medidas de controlo interno existentes em cada uma das diversas áreas operacionais
da empresa. Ex. pag 240.
30
3. Fluxogramas, que é uma forma gráfica que se socorre de vários símbolos para apresentar os diversos
procedimentos contabilísticos e medidas de controlo interno existentes em cada uma das diferentes áreas
operacionais da empresa. Existem dois grandes tipos de fluxogramas: os verticais e os horizontais, sendo
que os verticais apresentam uma sucessão de procedimentos de forma vertical, geralmente descendente,
por outro lado os horizontais apresentam uma sucessão de procedimentos horizontal, os quais atravessam
duas ou mais colunas cada uma delas representando as seções envolvidas. Os fluxogramas permitem
representar de forma clara, simples e concisa qualquer esquema por mais complexo que seja. Ex. pag 244 à
247.
4. Forma mista, é uma forma de registo que socorre-se do fluxograma e da narrativa. Ex. pag 249.
5.9. Auditoria num ambiente de sistemas de tecnologias de informação
O órgão de gestão de uma empresa será tanto mais eficiente quanto maior for a quantidade e qualidade de
informações uteis de que possa dispor em tempo oportuno. Nos últimos anos o desenvolvimento da informática
tem propiciado um aumento do tratamento racional e automático da informação. Contudo o objetivo global e
âmbito de uma auditoria não se alteram quando esta é efetuada em ambiente de sistemas de tecnologias de
informação, não obstante, a utilização dos computadores altera o processamento, armazenamento e
comunicação da informação financeira e pode afetar os sistemas contabilístico e de controlo interno em vigor
na empresa. Por conseguinte, quando um auditor não possui os conhecimentos informáticos adequados à
realização de determinados procedimentos, deverá socorrer-se de um técnico de informática independente em
relação á empresa à empresa objeto de auditoria, sem nunca delegar as suas responsabilidades no que
concerne á elaboração do seu relatório sobre as demonstrações financeiras.
5.10. Fraudes e erros
De acordo com a ISA 240 – As responsabilidades do Auditor em relação à fraude numa auditoria de
demonstrações financeiras, as distorções nas demonstrações financeiras podem resultar de fraudes ou de erros.
O erro resulta de uma distorção não intencional nas demonstrações financeiras, incluído a omissão de uma
quantidade ou de uma divulgação. A fraude refere-se a um ato intencional praticado por uma ou mais pessoas
de entre os responsáveis pela governação, os gestores, os empregados ou terceiros, envolvendo o uso de
enganos com o fim de obter vantagens ilícitas ou ilegais.
O auditor é responsável por obter uma segurança razoável de que as demonstrações financeiras consideradas
como um todo estão isentas de distorções materiais, causadas quer por fraudes ou por erro. O risco de os
auditores não detetarem distorções materiais resultantes de fraudes é maior do que o risco de não detetarem
distorções materiais resultantes de erros, uma vez que as fraudes envolvem geralmente atos concebidos para
ocultar, tais como o conluio, falsificação, falta deliberada de registos de transações ou esclarecimentos
intencionalmente prestados aos auditores. Sempre que o auditor suspeitar da existência de fraudes e erros,
deve executar procedimentos adicionais ou modificar os itens que tinha previsto.
5.11. Sugestões para a melhoria dos sistemas contabilístico e de controlo interno
Após ter tomado conhecimento dos sistemas contabilístico e de controlo interno e depois de realizar os
necessários testes aos controlos, com o objetivo de constatar se os sistemas estão efetivamente em
funcionamento e, face à conclusões obtidas, determinar qual há de ser a extensão dos procedimentos
substantivos de auditoria, o auditor fica em condições de poder emitir uma opinião independente sobre os
referidos sistemas. Embora não seja o objetivo principal do seu trabalho, os auditores, de forma complementar
do seu trabalho, devem fornecer ao órgão de gestão um relatório com sugestões para a melhoria dos sistemas
31
contabilísticos e de controlo interno. Este relatório deverá ser entendido como um subproduto do produto final
a apresentar, devendo incluir os pontos fracos mais significativos. Ex. pag 262 a 264.
Tópico 6 - A Execução do Trabalho de Auditoria

A obtenção de evidência corroborativa nas diversas áreas de auditoria é o objeto deste tópico.
A sequência que será estudada as diversas áreas do balanço e da demonstração dos resultados é:
1. Meios financeiros líquidos;
2. Compras de bens e serviços e contas a pagar;
3. Inventários e custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas;
4. Investimentos não financeiros;
5. Investimentos financeiros;
6. Vendas, prestações de serviços e dividas a receber;
7. Acréscimos e diferimentos;
8. Provisões;
9. Capital próprio.
Importa, conhecer os (i) objetivos e as asserções a testar por área de auditoria, (ii) os procedimentos específicos
a adotar e (iii) a metodologia de elaboração de programas de auditoria, consentâneos com o planeamento
definido.
O Decreto-Lei nº 158/2009, de 13 de julho, obriga as entidades sujeitas ao SNC a elaborarem além do balanço,
demonstrações dos resultados por naturezas e anexo, a demonstração dos fluxos de caixa pelo método direto e
a demonstração das alterações no capital próprio.
A demonstração dos fluxos de caixa permite conhecer o modo como a empresa gere e utiliza o dinheiro num
determinado período, pois nem sempre existe uma correlação entre os resultados apurados e os fluxos de caixa.
É elaborada no regime de caixa e não como as outras demonstrações financeiras, no regime de acréscimo.
A demonstração das alterações no capital próprio tem o objetivo de apresentar informações relativas a dois
períodos consecutivos e respeitantes à composição quantitativa e qualitativa das várias rubricas do capital
próprio.
Uma das primeiras tarefas realizadas no trabalho de auditoria centra-se na obtenção do correto entendimento
de toda a atividade do cliente, das diversas classes que compõem essa atividade e, dos controlos existentes para
essas mesmas classes (controlos internos). Nesse sentido, um dos procedimentos efetuados é o levantamento
de narrativas. A elaboração de narrativas passa por compreender quais os fluxos existentes numa dada classe de
transações, quais os intervenientes e quais os controlos existentes. Este entendimento pode ser obtido, quer
junto do cliente, quer através de documentação interna do cliente.
Ainda com o objetivo de obter um correto entendimento das classes de transações, procede-se ao
levantamento de “walkthroughs”. O “walkthrough” é quase sempre complementar á narrativa e tem como
objetivo a recolha de um exemplo dos fluxos existentes numa dada classe de transações de forma a verificar que
a narrativa reflete corretamente os diversos fluxos, intervenientes e controlos.
6.1. A prova de auditoria: Meios financeiros líquidos
As contas de 1º grau do SNC que têm a ver com esta área de auditoria são: 11-caixa; 12-depositos á ordem;13-
outros depósitos bancários; 14 – Outros instrumentos financeiros.
32
De todos os ativos de uma empresa, os meios financeiros líquidos são os mais vulneráveis a ponto de
eventualmente, serem objeto de utilização não apropriada da parte das pessoas que, a qualquer nível,
trabalhem na empresa. Naturalmente que, a dimensão da empresa determinará o sistema de controlo interno a
implementar, incluindo necessariamente a segregação das funções.
Hoje em dia, a generalidade das empresas vê a grande maioria dos seus pagamentos e recebimentos
concentrado nos depósitos á ordem. Contudo e apesar do maior risco face aos depósitos bancários, existem
sempre alguns recebimentos e pagamentos em dinheiro, pelo que é necessária a implementação de um sistema
de controlo interno. Um dos controlos vulgarmente utilizados é o fundo fixo de caixa. O fundo fixo de caixa
deverá ter um valor pequeno, apenas suficiente para fazer face a pequenas transações. Todos os valores
recebidos ou pagos devem ser registados numa folha de caixa e devem ter sempre um suporte físico, quer
sejam faturas de venda, ou faturas de compra, sendo que estas últimas devem apresentar sempre evidência de
aprovação superior. No que toca aos valores recebidos, estes devem ser depositados diariamente, sendo que o
talão de depósito servirá de suporte em caso de contagem da caixa e nunca devem ser utilizados como meio de
pagamento. O fundo fixo de caixa deverá ser reposto periodicamente ou quando atingir um limite mínimo.
No caso dos pagamentos e recebimentos efetuados por cheque existem algumas considerações a ter para além
das habituais, visto ser um meio de pagamento com alguma suscetibilidade de fraude. Para os pagamentos, os
cheques devem ser emitidos nominativamente e cruzados ou barrados e deve ser necessária a assinatura de
pelo menos duas pessoas, de funções independentes. Devem ser arquivadas cópias dos cheques emitidos,
devidamente acompanhadas de documentação de suporte. Quando se trata de um recebimento, os cheques
devem ser cruzados e depositados no próprio dia, devendo ser arquivada uma cópia, á semelhança do que
acontece com os pagamentos.
Por último temos os pagamentos e recebimentos através por transferência bancária. Este meio de pagamento
apresenta algumas vantagens face ao cheque, na medida em que é mais seguro, permite transferências para
múltiplos beneficiários e para o controlo efetuado através das reconciliações bancárias, será mais facilitado. As
transferências bancárias podem ser efetuadas através de carta enviada ao banco, devidamente assinada, á
semelhança dos cheques, ou através de sistemas de “homebanking”. Devem ser arquivadas cópias das cartas
enviadas aos bancos, ou evidência da operação através de “homebanking”, acompanhadas de documentação de
suporte.
Comos os pagamentos e recebimentos são maioritariamente efetuados através da conta de depósitos á ordem,
quer por via de transferências bancárias, quer por cheques. Dessa forma, um dos controlos mais importantes a
testar será a elaboração de reconciliações bancárias. Estas, deverão ser elaboradas mensalmente, por um
funcionário, sem acesso as contas correntes ou á tesouraria, e assinadas por quem as elabora e por quem as
revê, geralmente o Chefe da Contabilidade ou Diretor Financeiro.
Um dos aspetos a ter em conta é a periodicidade da elaboração das reconciliações bancárias, pelo que é
necessário verificar se existem reconciliações para todas as contas bancárias e para todos os meses. Outro
aspeto a ter em conta, passa por verificar se existe evidência de elaboração e revisão das reconciliações. Para
proceder ao teste é necessário fazer uma seleção aleatória de dois meses, para os quais são recolhidas as
reconciliações bancárias para todas as contas de depósitos á ordem, para as quais é efetuada uma análise dos
itens de reconciliação, quanto ao seu valor e antiguidade. Sendo que, não havendo nada de anómalo a reportar,
o controlo é considerado efetivo. Um dos procedimentos fundamentais é a obtenção de suporte documental
para os diversos movimentos de caixa, sendo também importante para o caso em questão verificar a
razoabilidade das taxas de câmbio utilizadas.
33
Objetivos de auditoria para a área dos Meios Financeiros líquidos

Será concluir se:
1. As políticas e os procedimentos contabilísticos e as medidas de controlo interno relacionadas com

esta área são adequados e se estão, de fato a ser aplicados;
2. O saldo da conta Caixa representa todo o numerário ou todos os meios líquidos de pagamento
equivalentes existentes na Empresa ou em trânsito e que são de sua propriedade;
3. Os saldos das contas de Depósitos à ordem e outros depósitos bancários representam todos os
depósitos existentes ou em trânsito nas instituições de crédito e que são propriedade da Empresa;
4. Os saldos da conta Outros instrumentos financeiros representam todos os que existem e que são
propriedade da Empresa;
5. Os saldos de todas as contas de Meios financeiros líquidos estão adequadamente mensurados e
apresentados no Balanço de acordo com o normativo contabilístico aplicável;
6. Todas as informações pertinentes relacionadas com esta área estão adequadamente divulgadas no
anexo.
N.º Procedimento Tipo Ref.ª Resp. Index

Levantamento do sistema de controlo interno Proc.
1
implementado para a área de depósitos à ordem Conformidade
Testar o levantamento efetuado para 50 Proc.
transações de: Conformidade
- Recebimentos em dinheiro
- Recebimentos por cheque
- Recebimentos por transferência
2 - Pagamentos por cheque
- Pagamentos por transferência
- Reconciliações periódicas
ao nível de quem efetua, que supervisiona, quem
autoriza, e segregação de funções face ás contas
correntes, e contabilidade
Preparar as circularizações bancárias a 31 de Proc.
3
Dezembro Substantivo
Validar as respostas recebidas e cruzar informação Proc.
4
com contabilidade Substantivo
Testar as reconciliações periódicas e ver seu grau Proc.
5 de coerência com contabilidade e respostas Substantivo
recebidas
Para itens não reconciliados antigos, pedir à Proc.
tesouraria justificação para que os mesmos não Substantivo
6
tenham sido reconciliados. Avaliar justeza das
justificações obtidas.
Verificar que todas as contas existentes constam Proc.
7 da contabilidade e se encontram adequadamente Substantivo
valorizadas
Proceder à contagem física de caixa (s) Proc.
8
Substantivo
Testar a contabilização dos juros relativos aos Proc.
9
saldos das diversas contas de ativos financeiros Substantivo
10 Confirmar a adequação do critério valorimétrico Proc.
34
dos saldos das contas originariamente expressas Substantivo

em divisas
Ao nível das transferências entre e/ou intra bancos Proc.
efetuadas nos oito dias anteriores e posteriores a Substantivo
11
31 de dezembro, verificar se as respetivas
operações estão registadas no período apropriado.
Verificar a adequação das informações divulgadas Outro Proc.
12
no anexo Substantivo
6.2. A prova de auditoria: compras de bens e de serviços, pessoal e dívidas a pagar
As principais contas de 1º grau do SNC que têm a ver com esta área de auditoria são: 31 – compras; 62 –
fornecimento e serviços externos; 63 – Gastos com o pessoal; 22 – Fornecedores; 23 – Pessoal; 25 –
Financiamentos obtidos; 69 – Gastos e perdas de financiamento.
Nos processos de compras de bens e de serviços, pessoal e dívidas a pagar existem dois testes primordiais para
a validação do sistema de controlo interno: teste às compras e às dívidas de fornecedores e o teste aos gastos
com pessoal.
O primeiro teste tem como base as faturas de fornecedores, sendo que deverá ser retirado do Diário de
Compras um resumo das mesmas, para os meses selecionados. Deste resumo serão selecionadas algumas
faturas para as quais se deverão verificar algumas propriedades, sendo que as mais comuns são a verificação de
existência de aprovação para a compra, verificação da conferência entre fatura, guia de remessa e ordem de
compra e a verificação da correta contabilização da compra, tanto na conta de fornecedores, como na conta de
“stocks”. Após a verificação da existência destas propriedades deverão ser retiradas conclusões quanto á
efetividade do controlo.
No que toca ao teste aos gastos com pessoal, procede á sua decomposição em dois testes. Um de carácter mais
geral, e outro de carácter mais específico. O segundo pressupõe a seleção aleatória de um conjunto de
trabalhadores para os quais se deverá verificar alguns aspetos, entre os quais salientam-se, a confirmação da
existência do trabalhador, a conferência da ficha de cadastro com a remuneração, o correto cálculo dos
descontos relativos á Taxa Social Única e IRS e a verificação aritmética do valor líquido pago.
Na área de custos com pessoal um dos testes mais comuns é o teste às transações. O teste consiste na seleção
aleatória de vinte e cinco funcionários, para os quais são recolhidas as fichas mestre, os contratos de trabalho e
os recibos de vencimento para um dado mês. Nas remunerações variáveis, ligadas a prémios, bónus, comissões
e trabalho suplementar é ainda necessário verificar a aprovação das mesmas, por um funcionário que não
aquele que habitualmente está encarregue do pagamento de salários.
Objetivos de auditoria na área das compras de bens e de serviços, pessoal e dívidas a pagar, será concluir se:
1. As políticas e os procedimentos contabilísticos e as medidas de controlo interno relacionados com esta área
são adequadas e se estão, de facto a ser aplicados.
2. Todas as compras, gastos com o pessoal, fornecimento e serviços externos e outros gastos e perdas, estão
relacionadas com a atividade da empresa, dizem respeito ao período e estão adequadamente mensurados
e classificados.
3. Todos os passivos materiais existentes ou incorridos à data da auditoria estão adequadamente
reconhecidos, mensurados e apresentados no balanço.
4. Todas as informações pertinentes relacionadas com esta área estão adequadamente divulgadas no Anexo.
35
Área: Fornecedores e imobilizado
Objetivos de auditoria para área Fornecedores e Imobilizado

Será concluir se:
1. As políticas e os procedimentos contabilísticos e as medidas de controlo interno relacionados com esta

área são adequadas e se estão, de facto a ser aplicados.
2. Todas as compras, fornecimentos e serviços externos e outros gastos e perdas, estão relacionadas com a
atividade da empresa, dizem respeito ao período e estão adequadamente mensurados e classificados.

Revisão dos controlos internos (ex: planos de investimentos,
Proc.
1 autorizações, controlos dos pedidos de propostas e pedidos
Conformidade
de financiamento)
Revisão
2 Revisão analítica dos saldos da rubrica
analítica
Proc.
3 Verificação dos contratos de leasing e ALD em vigor
Substantivo
Verificação dos planos de pagamento (cash flows) dos Proc.
contratos e outros planos de pagamento acordados mas não Substantivo
4
contratados e cruzamento com dívidas expressas na
contabilidade
Proc.
5 Teste ao reconhecimento e especialização dos juros
Substantivo
Verificação dos títulos de propriedade dos bens sujeitos a Proc.
6
registo Substantivo
Verificação do reconhecimento como ativos fixos dos bens Proc.
7
fornecidos Substantivo
Proc.
8 Circularizações aos fornecedores de imobilizado
Substantivo
Relativamente a dezembro de 20X1, testar a adequação da Proc.
9
especialização do exercício Substantivo
Analisar detalhadamente as transações ocorridas com Proc.
10 empresas do grupo e associadas e com partes relacionadas Substantivo
que estejam refletidas nas contas dos gastos e/ou perdas
Verificar se os saldos das dívidas a pagar a fornecedores de Proc.
11 países terceiros e expressos em divisa estão atualizados face Substantivo
a taxa de câmbio em 31/12/X1
Verificar se existem compromissos de compra excessivos Proc.
12
face à atividade normal da Empresa Substantivo
Proc.
13 Verificar a adequada divisão temporal dos empréstimos
Substantivo
Verificar a adequação das informações divulgadas no anexo Outro Proc.
14
e relacionadas com esta área Substantivo
Outro Proc.
15 Elaborar mapa de ajustamento e reclassificações
Substantivo
Área: Gastos com pessoal
36
Objetivos de auditoria para a área dos Gastos com pessoal

Será concluir se:

2. Todas os gastos com o pessoal, estão relacionadas com a atividade da empresa, dizem respeito ao período
e estão adequadamente mensurados e classificados.

Verificar que a empresa cumpre adequadamente com as
disposições legais aplicáveis ao nível laboral (horários,
Proc.
1 contratos de trabalho, higiene, segurança e saúde no
Conformidade
trabalho, seguros obrigatórios, afixação mapas
obrigatórios,...)
Levantar esquema de funcionamento da secção de pessoal.
- Segregação de funções na admissão
- Controlo de ponto independente do processamento
- Processamento revisto por terceiro e autorizado
Proc.
2 - Forma de pagamento de salários (cheques,
Conformidade
transferências, dinheiro?)
- Avaliação da performance na base de atribuição de
prémios?
- ...
Analisar quadro de pessoal no final do ano. Rever admissões
saídas, por mútuo acordo ou promovido por entidade Revisão
3
patronal. Verificar a necessidade de provisionar acordos de Analítica
rescisão ainda não pagos.
Proc.
4 Circularização de advogados para apuramento de litígios.
Substantivo
Verificar cobertura por seguros de acidentes de trabalho Proc.
5
(circularizar seguradoras). Substantivo
Rever acidentes de trabalho, comunicações obrigatórias e Proc.
6
necessidade de provisionamento. Substantivo
Analisar conformidade dos recibos de ordenado com salários Proc.
7
contratados ou decorrentes da convenção aplicável. Substantivo
Para as admissões, assegurar se foram feitas as Proc.
8
comunicações à Segurança Social no período adequado. Conformidade
Analisar variações dos saldos ao longo do ano e com período Revisão
9
homólogo do ano anterior. Analítica
Estimar o volume anual de custos salariais com base nos Revisão
10
salários médios de cada categoria. Analítica
No caso de existir controlo de ponto, verificar outputs dos
Proc.
11 relógios de ponto e confrontar com o respetivo
Conformidade
processamento de salários.
Para uma amostra de x empregados antigos, e todos os
empregados contratados durante o ano, verificar o Proc.
12
processamento de salários (taxa de IRS, SS, remunerações Substantivo
variáveis, subsídios, ...)
Confrontar mapas enviados à segurança social com os Proc.
13
salários processados. Substantivo
14 Relativamente a 2 meses, confrontar folha de Proc.
37
processamento de salários com registos contabilísticos. Substantivo

Validar bases de cálculo para o valor dos salários e Proc.
ordenados relativos a férias e subsídio de férias respeitantes Substantivo
15
ao exercício mas a pagar no próximo exercício (acréscimos e
diferimentos).
14
Outro Proc.
Substantivo
Área: Estado e Outros Entes Públicos
Objetivos de auditoria para a área Estado e Outros Entes Públicos (EOEP)

Será concluir se:


Verificar os procedimentos de apuramento dos impostos Proc.
1
(IRS, Seg Social, IVA e IRC) Conformidade
Proc.
2 Definição do ambiente fiscal onde se integra a entidade
Conformidade
Revisão
3 Revisão analítica dos saldos apresentados nas rubricas EOEP
Analítica
Pedidos de certidões de dívida às autoridades competentes Proc.
4
e confrontação dos valores com os saldos apresentados Substantivo
Verificação por amostragem (x meses) dos apuramentos de Proc.
5 IRS, Seg. Social e IVA efectuados, e sua repercussão Substantivo
contabilística
Revisão da estimativa de imposto de IRC e sua Proc.
6
contabilização Substantivo
Proc.
7 Avaliação de eventuais contingências fiscais
Substantivo
Verificação das divulgações obrigatórias, nomeadamente Proc.
8
moras e garantias prestadas Substantivo
14
Outro Proc.
Substantivo
Área: Gastos Financeiros
Objetivos de auditoria para a área Gastos Financeiros

Será concluir se:
38


Verificas a existência de um sistema de Controlo Interno Proc.
1
associado aos gastos financeiros; Conformidade
Analisar se os procedimentos de controlo interno referente Proc.
2 aos gastos financeiros são adequados e estão de facto a ser Conformidade
aplicados.
Revisão
3 Revisão Analítica (períodos consecutivos)
Analítica
Revisão Analítica (Gastos Financeiros / Saldo médio
Revisão
4 empréstimos)
Analítica
Comparação resultado com taxa da empresa
Revisão das condições contratuais dos empréstimos / Proc.
5
locações / factoring / descobertos Substantivo
Para cada origem de capital alheio, verificar documentos Proc.
6 bancários com débito de juros e cruzamento com extrato da Substantivo
contabilidade
Verificação da correta imputação de juros ao período Proc.
7
(especialização dos juros) Substantivo
Verificação dos investimentos financeiros detidos e Proc.
8 adequada aplicação da Equivalência Patrimonial (perdas nas Substantivo
participadas)
Verificação dos investimentos de curto prazo detidos e Proc.
9 imputação das perdas obtidas em face do justo valor dos Substantivo
títulos
Cruzamento dos valores auditados no balancete com Proc.
10
demonstrações financeiras e demais divulgações Substantivo
11
Outro Proc.
Substantivo
3.3. A prova de auditoria: Inventários e custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas
As contas de 1º grau do SNC que têm a ver com esta área de auditoria são as seguintes: 32 – Mercadorias; 33 –
Matérias-primas, subsidiárias e de consumo; 34 - Produtos acabados e intermédios; 35 - Subprodutos,
desperdícios, resíduos e refugos; 36 – Produtos e trabalhos em curso; 37 – Ativos biológicos; 38 – Reclassificação
e regularização de inventários e ativos biológicos; 39 – Adiantamentos por conta de compras; 61 – Custo das
mercadorias vendidas e das matérias consumidas; 73 – Variações dos inventários da produção.
A análise de inventários é em minha opinião, uma das áreas com maior suscetibilidade de ocorrência de
erros ou desvios á realidade. O procedimento mais comum para proceder à análise de inventários é a
contagem física. As dificuldades inerentes às contagens físicas podem variar segundo o método de
armazenagem do cliente, a forma como as existências estão dispostas e identificadas, a periodicidade com
que são efetuadas contagens de controlo, ou se existe ou não cessão da atividade do cliente durante as
contagens.
39
Um aspeto importante a ter em conta relativamente às contagens físicas é o correto corte de operações,
pois existem situações que podem distorcer os resultados finais das contagens, como por exemplo artigos
já faturados, mas ainda não expedidos, sendo que o mesmo se passa para compras efetuadas pela
empresa. Uma forma de mitigar as distorções resultantes de situações como esta, passa por marcar todas
as guias de entrada e saída de artigos três a quatro dias antes e depois das contagens.
Devem ainda ser efetuados testes às mercadorias em trânsito e em poder de terceiros e testes às listas dos
inventários finais. O primeiro teste consiste em obter as guias de remessa e faturas de fornecedores
relativos às mercadorias em trânsito e confrontá-las com as guias de entrada e saída emitida pela empresa
posteriormente. Quanto às mercadorias á guarda de terceiros, deverá ser obtida uma lista com as
mercadorias nestas condições e caso o valor das mesmas seja significativo, as entidades em posse das
mercadorias deverão ser circularizadas. No que toca aos testes às listas dos inventários finais, podemos
salientar alguns dos procedimentos como a soma das listas finais de inventário numa base de amostragem,
a verificação da coincidência dos valores a transportar com os valores transportados de todas as folhas de
contagem, verificação das multiplicações das quantidades pelos custos unitários, comparação das
quantidades incluídas nas listas com aquelas que foram contadas aquando das contagens e a verificação da
inclusão de todos os artigos nas listas finais de inventário.
No final do inventário, deve ainda ser obtida informação acerca da forma como as mercadorias estão
valorizadas, se ao custo de produção, de aquisição ou ao valor realizável líquido e deverá ser testada a
amostra utilizada para as contagens físicas, verificando se o método é adequado.
Objetivos de auditoria na área das compras de bens e de serviços, pessoal e dívidas a pagar, será concluir
se:
1. As políticas e os procedimentos contabilísticos e as medidas de controlo interno relacionados com

esta área são adequadas e se estão, de facto a ser aplicados.
2. Os saldos das contas de inventários estão representados por todos os elementos de propriedade da
empresa, que se destinem a ser vendidos, integrados na produção ou a ser consumidos durante o
processo produtivo, localizado em armazéns próprios ou de terceiros, em trânsito ou à consignação.
3. Os inventários estão mensurados de acordo com o respetivo normativo contabilístico, aplicado de
uma forma consistente entre anos.
4. O saldo da conta Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas respeita ao período em
causa, foi determinado de acordo com o normativo contabilístico aplicável, calculado de uma forma
consistente com a utilizada no período anterior e está relacionado com os réditos e/ou inventários
contabilizados no mesmo período.
Anexo.
Objetivos de auditoria para a área de Inventários e custo das mercadorias vendidas e das matérias
consumidas
Será concluir se:

2. Os saldos das contas de inventários estão representados por todos os elementos de propriedade da
40
empresa, que se destinem a ser vendidos, integrados na produção ou a ser consumidos durante o
processo produtivo, localizado em armazéns próprios ou de terceiros, em trânsito ou à consignação.
3. Os inventários estão mensurados de acordo com o respetivo normativo contabilístico, aplicado de uma
forma consistente entre anos.
4. O saldo da conta Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas respeita ao período em
causa, foi determinado de acordo com o normativo contabilístico aplicável, calculado de uma forma
consistente com a utilizada no período anterior e está relacionado com os réditos e/ou inventários
contabilizados no mesmo período.
Anexo.
1 Levantamento do sistema de controlo interno Proc.
implementado para a área (por exemplo: verificar a Conformidade
existência de um sistema de inventário permanente ou
outro tipo de controlo)
2 Verificar se existe procedimentos internos relacionados com Proc.
o “corte” de operações e se o pessoal da empresa os Conformidade
aplicam.
3 Obter cópia das instruções escritas para a realização das Proc.
contagens físicas, proceder á sua análise e esclarecer Substantivo
aspetos menos claros
4 Testar as contagens físicas Proc.
Substantivo
5 Obter informação acerca das entradas e saídas de Proc.
inventários dos armazéns, relativamente aos três dias Substantivo
anteriores e posteriores à data de contagem, procedendo os
testes de “Corte” de operações
6 Verificar e anotar, durante as contagens físicas, a existência Proc.
de eventuais artigos obsoletos, deteriorados ou com pouca Substantivo
rotação.
7 Testar as listas dos inventários finais: Proc.
- Verificando a exatidão aritmética; Substantivo
- Comparando as quantidades incluídas nas listas com as
testadas aquando das contagens físicas;
…
8 Verificar se o custo unitário constante nas listas finais dos Proc.
inventários é adequado. Substantivo
9 Atendendo aos inventários de produtos e trabalhos em Proc.
curso e de produtos acabados e intermédios, testar os Substantivo
custos, tendo em consideração o método de custeio e o
sistema de contabilidade de custos adotados pela empresa.
10 Teste ao custo de aquisição ou de produção e à forma de Proc.
custear as saídas dos inventários dos armazéns, Substantivo
11 Verificar a consistência em relação às bases utilizadas em Proc.
anos anteriores. Substantivo
12 Verificar a adequação das informações divulgadas no anexo Outro Proc.
Substantivo
3.4. A prova de auditoria: investimentos não financeiros
As contas do 1º grau do SNC que têm a ver com esta área de auditoria são as seguintes: 43 – Ativos fixos
tangíveis; 44 – Ativos intangíveis; 45 Investimentos em curso; 46 – Ativos não correntes detidos para venda.
41
A aquisição de bens do ativo fixo tangível envolve grande responsabilidade, pelo que a decisão sobre a política
destes investimentos cabe à administração.
Segundo a NCRF 7, um ativo será considerado ativo fixo tangível quando for provável que benefícios
económicos futuros, associados ao mesmo, fluam para a entidade, e o seu custo posso ser mensurado com
fiabilidade. Ao proceder á análise de ativos fixos tangíveis uma das situações comuns é a classificação de
elementos como ativos fixos tangíveis quando na realidade deveriam ter sido levados a gasto do exercício. O
mesmo se passa com as benfeitorias e grandes reparações, que segundo a NCRF 7, devem integrar o valor do
bem caso prolonguem a vida útil, aumentem a capacidade ou melhorem a qualidade desse mesmo bem. Por
exemplo uma empresa de fabrico e venda de tintas, na qual na análise dos investimentos não financeiros desta
deparamos com um aumento do valor contabilístico de um reservatório de tintas. Analisando a sua origem,
verificamos que este aumento era resultado da pintura exterior do tanque com o logótipo da empresa. Este
elemento deveria ter sido levado a custo e não a aumento do valor do ativo fixo tangível. Por conseguinte, a
aquisição de um bem não destinado a ser vendido ou transformado e portanto a ser utilizado no processo
produtivo de uma empresa há que decidir se o mesmo deve ser capitalizado (contabilisticamente classificado
como um investimento) ou não capitalizado (contabilisticamente classificado como um gasto do exercício). Na
tomada de decisão devemos atender a dois fatores: um bem para ser capitalizado deve ter uma duração (vida
útil) mínima de um ano ou, de outra forma, a sua vida útil deve ser superior ao ciclo ou período operacional da
empresa. Entende-se que assim seja, uma vez que por via da depreciação o custo de aquisição de tal bem irá
afetar os períodos durante os quais se prevê que o mesmo possa produzir rendimento. Em segundo lugar,
antes de se tomar a decisão de capitalizar um bem dever-se-á atender, exatamente, à sua materialidade, pelo
que, embora tenha uma duração superior a um ano, mas o seu custo de aquisição não for material, o mesmo
não deve ser capitalizado, mas sim considerado um gasto do exercício.
Cada bem dos ativos fixos tangíveis deve ser objeto de controlo, utilizando-se para o efeito um registo. Acresce
referir que, todos os ativos fixos tangíveis devem estar seguros contra os riscos mais usuais, sendo que o seu
valor deve ser periodicamente revisto de modo a que o valor coberto se aproxime tanto quanto possível do
valor atual dos mesmos.
Relativamente aos investimentos em curso devem ser analisadas as faturas de compra de material imputado á
obra, gastos em mão-de-obra, bem como outros gastos relativos á obra. Uma situação comum, é a
permanência indevida do bem já construído e operacional em investimento em curso, não sendo por sido
efetuadas quaisquer amortizações.
Quanto aos ativos fixos intangíveis, o trabalho por parte do auditor resume-se á verificação de toda a
documentação de suporte, tendo em atenção que o ativo deverá ser amortizado caso tenha um tempo de vida
determinado.
Objetivos de auditoria para a área dos ativos fixos tangíveis

Será concluir se:
1. As políticas e os procedimentos contabilísticos e as medidas de controlo interno relacionadas com esta

área e com as dívidas a pagar aos respetivos fornecedores são adequadas e estão de facto a ser
aplicados;
2. Os saldos das contas de Ativos fixos tangíveis estão representados por todos os bens (e só estes) que
sejam propriedade da empresa (ou não sendo, que para esta foram substancialmente transferidos
todos os riscos e vantagens inerentes à sua propriedade) e que tais bens estão associados com a
atividade da empresa.
3. Os saldos das contas de Ativos intangíveis se referem a ativos não monetários identificáveis sem
42
substância física que sejam propriedade da Empresa e que contribuam para a obtenção dos seus
rendimentos;
4. Os débitos efetuados durante o período nas contas de ativos fixos tangíveis e de ativos intangíveis
representam efetivamente quantias a capitalizar.
5. Existem débitos efetuados a contas de gastos e/ou perdas que devessem ter sido objeto de
capitalização.
6. Todas as quantias relativas a bens ou direitos retirados (abatidos ou alienados) foram expurgados dos
saldos das respetivas contas constantes do balanço (custos e depreciações/amortizações/imparidades
acumuladas) e se as respetivas contrapartidas foram adequadamente contabilizadas.
7. As depreciações/amortizações/imparidades contabilizadas no período são adequadas e foram
calculadas de forma sistemática e de acordo com o normativo contabilístico aplicável;
8. Os saldos das contas depreciações/amortizações/imparidades acumuladas são adequadas face à vida
útil esperada dos bens ou direitos e ao valor residual dos mesmos.
9. Os saldos das contas de Ativos fixos tangíveis e de Ativos intangíveis estão adequadamente
mensurados e apresentados no balanço.
10.Os saldos das contas de Ativos fixos tangíveis em curso, Ativos intangíveis em curso e Adiantamentos
respeitam a obras ainda não concluídas à data do Balanço e efetivamente destinadas à empresa e/ou
a adiantamentos efetuados a terceiros, com prelo fixado, por conta daqueles.
11.Todos os passivos existentes ou incorridos à data da auditoria relacionados com aquisições dos
referidos ativos estão adequadamente mensurados e apresentados no Balanço.
12.É adequada a apresentação e mensuração no Balanço de Ativos não correntes detidos para venda,
tendo em consideração o normativo contabilístico aplicável.
13.Todas as informações pertinentes relacionadas com esta área estão adequadamente divulgadas no
anexo.
Levantamento do sistema de controlo interno Proc.
1
implementado para a área Conformidade
Comparar os valores das rubricas face ao ano anterior e Revisão
2
apurar as respetivas variações. Analítica
Revisão
3 Elaborar quadro resumo das variações do período.
Analítica
Obter a análise histórica do ativo fixo tangível bruto
(aquisições, abates, reavaliações e transferência) e das Revisão
4
respetivas depreciações acumuladas ao longo dos últimos Analítica
cinco anos
Analisar todas as aquisições no período. Ver em especial, Proc.
5
documento suporte, contabilização, tratamento IVA, Substantivo
Solicitar certidão do Registo Predial para verificação dos Proc.
6
imóveis detidos pela empresa. Substantivo
Verificar todos os contratos de locação, ALD e leasing Proc.
7
operacional; verificar aplicação da Diretriz Contabilística Substantivo
Analisar todos os abates e respetiva comunicação à Proc.
8
Repartição das Finanças Substantivo
Analisar todas as alienações ocorridas. Ver documentos Proc.
9
suporte, adquirente, preço de venda, e registo da +/- valia. Substantivo
Verificação da existência de Trabalhos para a Própria
10
Empresa. Método de valorização.
Proc.
11 Analisar cobertura dos seguros do imobilizado
Substantivo
Verificar a existência de reavaliações legais ou livres. Bases
Proc.
11 para a reavaliação. No primeiro caso, analisar realização da
Substantivo
reserva de reavaliação e registo de impostos diferidos.
12 Analisar situações atuais ou potenciais de imparidades. Proc.
43
Substantivo
Comparar variações ocorridas nas amortizações acumuladas. Revisão
13
Reflexo na demonstração dos resultados. Analítica
Elaborar quadro resumo das variações nas amortizações Revisão
14
acumuladas. Analítica
Fazer um teste ás amortizações do exercício. Verificar
Proc.
15 consistência e razoabilidade dos critérios e taxas de
Substantivo
amortização utilizadas.
Analisar adequacidade do impacto dos abates e alienações Proc.
16
ocorridas, na rubrica de amortizações acumuladas. Substantivo
Verificar divulgações pertinentes no anexo ao balanço e Outros Proc.
17
demonstração dos resultados. Substantivos
Em geral, validar a consistência da política de capitalização Outros Proc.
18
adotada. Substantivos
Outros Proc.
19 Elaborar mapa de ajustamentos e reclassificações
Substantivos
3.5. A prova de auditoria: Investimentos financeiros
As contas de 1º grau do SNC que têm a ver com esta área de auditoria são os seguintes: 41 – Investimentos
financeiros; 42 – Propriedades de investimento. Indiretamente, a conta 57 – Ajustamentos em ativos
financeiros, está também relacionada com esta área.
Na análise de Investimentos Financeiros, caso estejamos perante participações de capital, obrigações ou

empréstimos, cabe ao auditor verificar a existência dos mesmos, bem como a sua correta mensuração e
contabilização, tanto do ativo, como dos ganhos ou perdas que dele possam advir. A verificação dos ganhos ou
perdas poderá tornar-se mais difícil caso se tratem de investimentos ligados ao mercado bolsista, devido á
volatilidade dos preços de mercado. Tratando-se de um juro fixo, será importante analisar a periodicidade do
seu vencimento, de modo a garantir que todos os períodos estão registados, bem como os devidos acréscimos.
Relativamente às Propriedades de Investimento para além do que foi referido acima, é importante verificar a
sua existência física, atendendo aos mesmos procedimentos utilizados para os ativos fixos tangíveis.
Objetivos de auditoria para a área dos Investimentos financeiros

Será concluir se:

aplicados;
2. Todos os investimentos financeiros e as propriedades de investimento estão suportados por títulos,
certificados ou outros documentos equivalentes, possuídos ou detidos pela Empresa, à sua guarda ou
à guarda de terceiros;
3. Todas as propriedades de investimento são detidas pela Empresa para obter rendas ou para
valorização do capital investido ou para ambas as situações;
4. Todos os investimentos financeiros e as propriedades de investimento estão reconhecidos,
mensurados e apresentados no balanço de acordo com o normativo contabilístico aplivável.
5. Os resultados positivos ou negativos, decorrentes da posse dos investimentos financeiros e das
propriedades de investimento ou da sua alienação estão adequadamente calculadas, contabilizados
nos respetivos períodos e apresentados na demonstração de resultados.
6. Quando aplicável, estão cumpridas todas as disposições legais e estatuárias;
7. Todos os passivos existentes ou incorridos á data da auditoria relacionados com aquisições dos
44
referidos ativos estão adequadamente reconhecidos, mensurados e apresentados no balanço;

anexo.
Fazer levantamento dos controlos implementados nesta Levantamento
1
área (aquisição, detenção e alienação) SC
Testar os controlos implementados para 30% dos
2 movimentos ocorridos no ano, e concluir sobre o Conformidade
comprimento dos procedimentos definidos
Verificar se as aquisições e alienações de títulos são
3 devidamente e expressamente autorizadas por responsável Conformidade
competente
Circularizar os bancos depositários dos títulos, a aferir sobre
4 Substantivo
a existência e valor dos títulos detidos
Verificar certidões registo comercial das empresas
5 Substantivo
participadas
Testar as mais ou menos valias realizadas nas operações de
6 alienação mediante confirmação dos valores recebidos pela Substantivo
alienação nos extratos bancários
Verificar critério valorimétrico adotado, sua adequacidade e
7 Substantivo
consistência
Aferir sobre a necessidade de constituição de ajustamentos
8 para os casos em que o valor de mercado seja inferior ao Substantivo
custo de aquisição
Verificar se os resultados relacionados com as participações
9 Substantivo
de capital foram apropriadamente contabilizados
Verificar a adequação das informações divulgadas no anexo Outro
10
e relacionadas com a área Substantivo
Outro
11 Elaborar mapa de ajustamento e de reclassificações
Substantivo
Objetivos de auditoria para a área dos Títulos negociáveis

Será concluir se:

aplicados;
2. Os títulos estão suportados por documentos equivalentes, possuídos ou detidos pela Empresa, à sua
guarda ou à guarda de terceiros;
3. Todos os investimentos financeiros e as propriedades de investimento estão reconhecidos,
mensurados e apresentados no balanço de acordo com o normativo contabilístico aplicável.
4. Os resultados positivos ou negativos, decorrentes da posse dos investimentos financeiros e das
propriedades de investimento ou da sua alienação estão adequadamente calculadas, contabilizados
nos respetivos períodos e apresentados na demonstração de resultados.
5. Quando aplicável, estão cumpridas todas as disposições legais e estatuárias;
6. Todos os passivos existentes ou incorridos á data da auditoria relacionados com aquisições dos
referidos ativos estão adequadamente reconhecidos, mensurados e apresentados no balanço;
anexo.
1 Fazer levantamento dos controlos implementados nesta Levantamento
45
área (aquisição, detenção e alienação) SC

Testar os controlos implementados para 30% dos Proc.
2 movimentos ocorridos no ano, e concluir sobre o Conformidade
cumprimento dos procedimentos definidos
Verificar se as aquisições e alienações de títulos são Proc.
3 devidamente e expressamente autorizadas por responsável Conformidade
competente
Circularizar os bancos depositários dos títulos, a aferir sobre Proc.
4
a existência e valor dos títulos detidos Substantivo
Testar as mais ou menos valias realizadas nas operações de
Proc.
5 alienação mediante confirmação dos valores recebidos pela
Substantivo
alienação nos extratos bancários
Verificar critério valorimétrico adotado, sua adequacidade e Proc.
6
consistência Substantivo
Aferir sobre a necessidade de efetuar ajustamentos ao ativo
Proc.
7 para os casos em que o valor de mercado seja inferior ao
Substantivo
custo de aquisição
8
Outro
Substantivo
3.6. A prova de auditoria: vendas, prestações de serviços e dívidas a receber
As principais contas de 1º grau do SNC que têm a ver com esta área, são as seguintes: 71 – Vendas; 72 –
Prestações de serviços; 21 – Clientes; 75 – Subsídios à exploração.
Este ponto, trata obviamente, das vendas a prazo ou a crédito uma vez que as vendas a pronto ou a dinheiro
não estão sujeitas á maior parte dos procedimentos.
Na análise de vendas, prestações de serviços e dívidas a receber o primeiro passo a tomar será executar
alguns testes aos controlos internos. Um desses testes será o teste às transações de vendas, sendo se
deverão selecionar vinte e cinco registos de vendas e para os mesmos verificar o Pedido de Encomenda por
parte do cliente, a Guia de Remessa e a Fatura. Este teste servir-nos-á para minimizar o risco de existência de
vendas fictícias, com vista a deturpar resultados.
Outro teste, que considero bastante importante, é o teste á aprovação das notas de crédito. Um dos
métodos utilizados para manipular resultados é a emissão de faturas de venda fictícias quando o final do
exercício de aproxima, para desta forma aumentar as vendas, sendo que no inicio do exercício seguinte, se
emitem notas de crédito para anular essas mesmas faturas. Ao executar este teste, o auditor tentar garantir
que o risco desta situação acontecer é o mais reduzido possível, caso a autorização das notas de crédito seja
sempre evidente e esteja a cargo de um funcionário da administração da empresa.
Em relação ao reconhecimento do rédito é necessário a atença especial ao facto de que por vezes o rédito é
reconhecido quando o bem vendido é faturado, contudo a responsabilidade do bem ainda é da empresa. Por
exemplo, numa empresa do ramo automóvel, que reconhece o rédito quando fatura a viatura ao comprador,
contudo, na grande maioria das vezes, permanece nas instalações durante alguns dias, não havendo
nenhuma cláusula contratual que transferisse a responsabilidade para o comprador.
Como principais procedimentos substantivos temos a revisão analítica, sendo que a comparação dos
balancetes mensais de clientes com os meses homólogos do exercício anterior permitem-nos verificar a
existência de flutuações pouco usuais que careçam de explicação por parte dos responsáveis.
46
Outro dos principais procedimentos substantivos utilizados é a circularização de clientes. Para o efeito são
preenchidas minutas de circularização que posteriormente serão enviadas aos clientes a circularizar. A
seleção destes é efetuada com base numa percentagem do erro tolerável, sendo que todos os clientes que
possuam um saldo superior a essa percentagem devem ser alvo de circularização. Devem também ser
incluídos clientes com saldos contra natura e caso a empresa a ser auditada pertença a um grupo
empresarial, devem também ser circularizadas as empresas do grupo que desta sejam clientes. As respostas
recebidas devem ser confrontadas com o saldo registado pela empresa e poderão ser concordantes ou
discordantes. Os saldos não concordantes devem ser remetidos para a empresa auditada para que esta
proceda à sua reconciliação.
Este procedimento é igualmente utilizado para a confirmação de saldos de fornecedores, sendo o método de
seleção e tratamento da informação, em tudo semelhante.
A não obtenção de resposta é muitas vezes o cenário mais comum, sendo que um dos procedimentos
efetuados é o reenvio da carta ou um telefonema para a empresa em questão. Um aspeto que á partida
pode parecer irrelevante prende-se com a morada das empresas circularizadas. Por vezes as empresas
auditadas não têm interesse em que determinado cliente ou fornecedor seja circularizado, devido ao facto
de saberem que o saldo registado não corresponde á realidade, pelo que as moradas fornecidas devem ser
verificadas quanto á sua autenticidade.
Objetivos de auditoria para a área dos clientes (vendas e dividas a receber)

Será concluir se:

aplicados;
2. Todos os réditos provenientes das Vendas e das Prestações de serviços estão relacionados com a
atividade da Empresa, respeitam efetivamente ao período, estão contrabalançados com os respetivos
gastos e:
a) Não estão sobreavaliados através de créditos ilegítimos por via de vendas fictícias ou de serviços
não prestados;
b) Não estão sobreavaliados através de réditos reconhecidos no exercício mas cujas vendas ou
serviços prestados apenas se concretizam no exercício seguinte;
c) Não estão subavaliados através de vendas efetuadas ou serviços prestados no exercício mas cujos
réditos foram diferidos para o exercício seguinte.
3. Os descontos, abatimentos, devoluções ou outras deduções aos reditos estão adequadamente
mensurados e classificados.
4. Todos os Outros rendimentos e ganhos estão relacionados com a atividade da empresa, dizem respeito
ao período e estão adequadamente mensurados e classificados.
5. Os saldos relativos a Dívidas a receber representam efetivamente todos os créditos legítimos da
Empresa sobre clientes e outras entidades estão adequadamente mensurados e apresentados no
Balanço.
anexo.
Análise do Sistema de Controlo Interno associado às
Proc.
1 encomendas, emissão de faturas e cobranças, verificando a
Conformidade
sua credibilidade
Selecionar vinte e cinco registos de vendas e para os
Proc.
2 mesmos verificar o Pedido de Encomenda por parte do
Conformidade
cliente, a Guia de Remessa e a Fatura
47
3 Analisar á aprovação das notas de crédito

Revisão
4 Revisão analítica de saldos
Analítica
Proc.
5 Circularização de clientes
Substantivo
Para respostas discordantes e respostas não obtidas, Proc.
6
realização de procedimentos alternativos Substantivo
Análise da evolução dos saldos de clientes de cobrança Proc.
7
duvidosa e respetivos ajustamentos Substantivo
Análise dos saldos sem movimento e aferição da Proc.
8
necessidade de criação de novos ajustamentos Substantivo
Verificação das respostas obtidas de advogados quanto a Proc.
9
reclamações de créditos efetuados pela empresa Substantivo
Conciliação dos registos de letras, com saldos de clientes Proc.
10
títulos a receber Substantivo
Identificar as notas de crédito emitidas entre 31/12/X1 e o
momento de “fecho” do trabalho de campo da auditoria e
Proc.
11 verificar se as mesmas se referem a vendas efetuadas antes
Substantivo
de 31/12/X1. Determinar créditos invulgares emitidos em
20X2. Caso existam, obter justificação para os mesmos
12 Verificar a adequação das informações divulgadas no anexo Outro
Nota: O controlo das contas e títulos a receber se faz, de uma maneira geral, através da escrituração de fichas
individuais por cliente, de acordo com as respetivas contas. Os créditos resultantes de vendas a clientes
localizados em países terceiros, devem ser escriturados em contas com codificação própria devendo as fichas
individuais de tais clientes evidenciar todos os movimentos em euros e na respetiva divisa. Uma forma
alternativa à existência de fichas individuais de clientes é a utilização do chamado sistema open file. De acordo
com este tipo de organização, apenas é movimentada, a debito e a crédito, a conta da razão sendo que as
faturas dos clientes arquivadas em duas pastas de arquivo: a pasta relativa às faturas por receber e da pasta
relativa às faturas pagas.
3.7. A prova de auditoria: Acréscimos e diferimentos (ativos e passivos)
De acordo com a Estrutura Conceptual do SNC, um dos pressupostos subjacentes às demonstrações financeiras
é o do regime contabilístico de acréscimos. O outro pressuposto, “a fim de satisfazerem os seus objetivos, as
demonstrações financeiras são preparadas”, de acordo com o referido regime, através do qual “os efeitos das
transações e de outros acontecimentos são reconhecidos quando eles ocorrem.
A única conta de 1º grau do SNC que tem a ver com esta área é: 28 – Diferimentos.
Para garantir uma correta análise dos acréscimos e diferimentos, tanto de gastos como de rendimentos, dever-
se-á primeiramente verificar a consistência das políticas contabilísticas relativamente ao exercício anterior e
verificar o suporte de quaisquer adições efetuadas.
Os acréscimos de gastos são por vezes descurados, ao ponto de não serem feitos, ou de não serem revertidos
após o devido pagamento nos períodos seguintes. Esta situação é corrente quando os gastos se referem a
rendas, ou gastos periódicos e de fácil estimativa, como é o caso das contas de água ou eletricidade. Identificar
este tipo de situações poderá, contudo, tornar-se numa tarefa difícil, na medida em para valor que não sejam
48
fixos, é difícil identificar padrões nos extratos das contas de gastos que nos permitam verificar se existem ou
não acréscimos a fazer.
Objetivos da auditoria na área dos Acréscimos e diferimentos

Será concluir se:
1. Os procedimentos contabilísticos e as medidas de controlo interno relacionadas com acréscimos e

diferimentos são adequados e estão de facto a ser aplicados;
Ao nível dos acréscimos e diferimentos ativos:
2. Os saldos destas contas representam ativos apropriados contra operações futuras podendo
razoavelmente esperar-se que sejam absorvidos através dessas mesmas operações.
3. As adições efetuadas em 20X1 representam débitos apropriados a estas contas.
4. As transferências efetuadas para rendimentos e/ou gastos estão devidamente justificadas pela
natureza da operação em causa e se foi cumprido o pressuposto do acréscimo.
5. Todas as informações pertinentes estão adequadamente divulgadas no Anexo.
Relativamente aos acréscimos e diferimentos passivos:
6. Os saldos destas contas representam passivos apropriados contra operações futuras podendo
razoavelmente esperar-se que sejam absorvidos através dessas mesmas operações.
7. As adições efetuadas em 20X1 representam créditos apropriados a estas contas.
8. As transferências efetuadas para gastos e/ou rendimentos estão devidamente justificadas pela
natureza da operação em causa e se foi cumprido o pressuposto do acréscimo.

1 Verificas a existência de um sistema de Controlo Interno Proc.
associado aos acréscimos e diferimentos; Conformidade
2 Analisar se os procedimentos de controlo interno referente Proc.
aos acréscimos e diferimentos são adequados e estão de Conformidade
facto a ser aplicados.
3 Analisar se a empresa especializou de forma adequada os Proc.
rendimentos a reconhecer em 20X1mas que só originarão Substantivo
receita em 20X2 ou nos anos seguintes.
4 Verificar se a empresa especializou de forma adequada as Proc.
despesas que não são gastos em 20X1mas sim em 20X2 ou Substantivo
nos anos seguintes.
5 Analisar se a empresa especializou de forma adequada os Proc.
gastos a reconhecer em 20X1mas que só originarão despesa Substantivo
em 20X2 ou nos anos seguintes.
6 Verificar se a empresa especializou de forma adequada as Proc.
receitas que não são rendimentos em 20X1mas sim em 20X2 Substantivo
ou nos anos seguintes.
8 Outro
Elaborar mapa de ajustamento e de reclassificações
Substantivo
3.8. A prova de auditoria: Provisões

De acordo com Estrutura Conceptual do SNC, “os preparadores das demonstrações financeiras têm, porem
de lutar com as incertezas que inevitavelmente rodeiam muitos acontecimentos e circunstâncias, tais como a
cobrabilidade duvidosa de dívidas a receber, a vida útil provável de instalações e equipamentos e o número
de reclamações de garantias que possam ocorrer. Tais incertezas são reconhecidas através da divulgação da
49
sua natureza e extensão e pela aplicação de prudência na preparação das demonstrações financeiras…de
forma que os passivos ou os rendimentos não sejam sobreavaliados e os passivos ou gastos não sejam
subavaliados.”
As contas de 1º grau do SNC que têm a ver com esta área de auditoria são as seguintes: 29 – Provisões; 67 –
Provisões do período.
Objetivos de auditoria para a área das Provisões

Será concluir se:
1. Os procedimentos contabilísticos e as medidas de controlo interno relacionadas com as provisões são

adequadas e se estão, de facto a ser aplicadas;
2. Foram criadas as provisões necessárias a fim de se cumprir com o conceito de prudência que integra a
característica qualitativa da representação fidedigna;
3. Os saldos das diversas provisões são adequados;

Verificar a existência de um sistema de Controlo Interno Proc.
1
associado às provisões e a sua adequação Conformidade
Numa base amostral, testar se os controlos internos estão a Proc.
2
ser aplicados Conformidade
Revisão
3 Revisão Analítica dos valores registados
Analítica
Proc.
4 Circularização a advogados
Substantivo
Verificação dos relatórios dos planos de pensões (pensões Proc.
5
de reforma) Substantivo
Proc.
6 Quantificação das garantias atribuídas por vendas efetuadas
Substantivo
Verificação de documentos subsequentes e análise da Proc.
7
existência de documentos do ano em análise Substantivo
Proc.
8 Circularização de bancos
Substantivo
10 Outro
Elaborar mapa de ajustamento e de reclassificações
Substantivo
Objetivos de auditoria para a área das Provisões por cobranças duvidosas

Será concluir se:
1. Os procedimentos contabilísticos e as medidas de controlo interno relacionadas com as provisões por

cobranças duvidosas são adequadas e se estão, de facto a ser aplicadas;
2. Foram criadas as provisões necessárias a fim de se cumprir com o conceito de prudência que integra a
característica qualitativa da representação fidedigna;
3. Os saldos das diversas provisões por cobranças duvidosas são adequados;
50

Revisão do sistema implementado para controlo de Proc.
1
antiguidade de saldos Conformidade
Para uma amostra de 20 faturas já vencidas, testar se os Proc.
2
controlos foram de facto aplicados Conformidade
Revisão analítica da percentagem média de provisionamento
Revisão
3 face aos saldos de clientes e face ao volume de faturação
Analítica
(do exercício versus exercícios anteriores)
Verificação da evolução dos saldos provisionados no Revisão
4
exercício anterior Analítica
Confirmação da adequação do mapa de antiguidade de Proc.
5
saldos Substantivo
Validação das provisões constituídas com base no mapa de Proc.
6
antiguidade de saldos Substantivo
Procedimentos alternativos (ver extratos subsequentes) Proc.
7 para verificar se saldos provisionados foram pagos no início Substantivo
do exercício seguinte
Revisão das respostas obtidas de circularizações efetuadas e Proc.
8 eventuais respostas de advogados quanto a saldos ativos Substantivo
sobre os quais foi movida ação judicial
Verificação de outros saldos ativos eventualmente não Proc.
9
incluídos nos mapas de antiguidade de saldos Substantivo
10
Outro
Substantivo
3.9. A prova de auditoria: Capital Próprio

As contas de 1º grau do SNC que têm a ver com esta área de auditoria são: 51 – Capital; 52 – Ações (quotas)
próprias; 53 – Outros instrumentos de capital próprio; 54 – Prémios de emissão; 55 – Reservas; 56 –
Resultados transitados; 57 – Ajustamentos em ativos financeiros; 58 – Excedentes de revalorização de ativos
fixos tangíveis e intangíveis; 59 – Outras variações no capital próprio; 81 – resultado líquido do período; 89 –
Dividendos antecipados.
Na análise do Capital Próprio, um dos primeiros procedimentos a efetuar é a verificação junto da

Conservatória do Registo Comercial do valor do capital com que a empresa foi constituída. Outros elementos
a verificar são as atas dos órgãos de gestão, para posterior análise das decisões tomadas relativamente ao
capital próprio.
Um aspeto importante a ter em conta é a criação de reservas, visto que quer legalmente, quer pelos
estatutos, o mesmo é exigido às empresas. Em virtude disso mesmo, é necessário verificar se estas reservas
são constituídas de acordo com todos os parâmetros legais em vigor.
Objetivos de auditoria para a área do Capital Próprio

Será concluir se:
1. As políticas e os procedimentos contabilísticos e as medidas de controlo interno relacionados com o capital
51
próprio são adequadas e se estão, de facto a ser aplicados;

2. Os saldos evidenciados no balanço relacionados com as contas de capital próprio refletem uma
classificação e extensão que respeitam o normativo contabilístico aplicável;
3. Tais saldos e as relações entre si estão de acordo com as leis vigentes, os estatutos da empresa e as
deliberações aplicáveis;
4. Os movimentos ocorridos naquelas contas durante o período sob exame, estão devidamente
documentadas e autorizados por pessoas ou órgãos responsáveis;

Rever o sistema de controlo interno, verificando se todos os
Proc.
movimentos estão devidamente autorizados e não infringe a
Conformidade
lei nem os estatutos da empresa.
Revisão
1 Verificar movimentos ocorridos nas rubricas
Analítica
Analisar forma de realização do capital e suportes Proc.
2
documentais. Substantivo
Proc.
3 Circularizar a Conservatória Registo Comercial
Substantivo
Verificar a variação da rubrica Reservas de Reavaliação. Revisão
4
Reavaliações livres / legais. Analítica
Verificar realização de reservas de reavaliação (uso ou Revisão
5
alienação dos bens reavaliados) Analítica
Garantir que os movimentos ocorridos nas contas estão de Proc.
6
acordo com a lei e estatutos. Conformidade
Verificar se reforço ou utilização da reserva legal está de Proc.
7
acordo com CSC. Substantivo
Analisar situações em que se justifique a criação de reservas Proc.
8 indisponíveis (equivalência patrimonial no caso de lucros Substantivo
não distribuídos)
Rever atas do exercício, e posteriores à data de referência, Proc.
9 no sentido de conhecer situações que possam influir na Substantivo
opinião sobre as demonstrações
Verificar eventos subsequentes (perdas de capital, reduções, Proc.
10
etc.) Substantivo
11
Outro Proc.
Substantivo
Tópico 7 - A Formação da Opinião em Auditoria
A emissão da opinião em auditoria corresponde à última etapa do trabalho de auditoria externa. Importa neste
tópico que o aluno compreenda as formas de relato do auditor e, bem assim, a metodologia de emissão da opinião
de auditoria, nas suas diversas modalidades.
7.1. Acontecimentos Subsequentes

De acordo com a ISA 560 – Subsequent Events (Acontecimentos subsequentes), os acontecimentos subsequentes são
acontecimentos que ocorrem entre a data das demonstrações financeiras e a data do relatório do auditor
(certificação legal das contas) e os factos de que o auditor toma conhecimento após a data do seu relatório. A ISA 10
52
– Acontecimentos após o período de relato, identifica dois tipos de acontecimentos, quer favoráveis quer
desfavoráveis, que ocorram entre a data do balanço e a data em que se autoriza que as demonstrações financeiras
sejam emitidas, ou seja a data em que o relatório dos auditores e as demonstrações financeiras auditadas estão
disponíveis para terceiros. Tais acontecimentos são aqueles que proporcionam prova de condições que: existiam á
data das demonstrações financeiras; e surgiram posteriormente à data das demonstrações financeiras.
Em termos temporais pode estar-se perante as seguintes situações: acontecimentos que ocorram até à data do
relatório do auditor; factos descobertos após a data do relatório do auditor mas antes de as demonstrações
financeiras terem sido aprovadas pela assembleia geral; factos descobertos após as demonstrações financeiras
terem sido aprovadas pela assembleia geral.
Em Portugal as datas são: 31/12/20X0 – data de referência do balanço; 01/03/20X1 – data limite em que o órgão de
gestão tem de entregar ao ROC os projetos do relatório de gestão e das demonstrações financeiras; 16/03/20X1 –
data limite da certificação legal das contas; 31/03/20X1 – data limite da assembleia geral anual para apreciação e
deliberação sobre o relatório e contas de 20X0.
Os procedimentos a efetuar pelo auditor dependem da data em que ocorram os acontecimentos:
1. No caso de acontecimentos ocorridos entre 31/12/20X0 e 16/03/20X1, o auditor deve realizar todos os
procedimentos que lhe permitam obter prova de auditoria suficiente e apropriada de forma a identificar todos os
acontecimentos ocorridos durante aquele período e que tenham a ver com o ano que está a ser auditado, e que os
correspondentes ajustamentos, reclassificações e/ou divulgações foram introduzidas nas demonstrações financeiras
em causa. Salientam-se os seguintes procedimentos:
- rever os procedimentos que o órgão de gestão estabeleceu para assegurar que tais acontecimentos sejam
identificados;
- ler as atas das reuniões dos diversos órgãos sociais;
- analisar as demonstrações financeiras intercalares, se disponíveis, ou analisar os balancetes posteriores a
31/12/20X0;
- analisar as respostas obtidas dos advogados ou solicitar-lhes informações adicionais;
- indagar do órgão de gestão se ocorreram acontecimentos que possam afetar as demonstrações financeiras em
causa;
- analisar as notas de crédito emitidas após 31/12/20X0;
- analisar as devoluções efetuadas pelos clientes após 31/12/20X0 relativo a compras por eles efetuadas antes desta
data.
2. No caso dos acontecimentos ocorridos entre 16/03/20X1 e 31/12/20X1, o auditor não é responsável por efetuar
quaisquer procedimentos ou por inquerir o órgão de gestão sobre se ocorreram tais acontecimentos. Cabe ao órgão
de gestão informar o auditor da ocorrência de tais acontecimentos. Se o auditor concluir que tais acontecimentos
têm efeito material nas demonstrações financeiras em causa, deve sugerir ao órgão de gestão que estas sejam
devidamente alteradas. Caso o órgão de gestão não proceda á alteração, o auditor deve solicitar-lhe que o seu
relatório de auditoria não seja divulgado.
3. no caso dos acontecimentos ocorridos após 31/03/20X1 o auditor não tem qualquer obrigação de fazer quaisquer
preguntas relacionadas com tais acontecimentos. Contudo, tendo tido conhecimento de tais fatos, o auditor concluir
que o órgão de gestão alterou as demonstrações financeiras, deve rever os procedimentos efetuados pela empresa e
elaborar um novo relatório de auditoria, o qual deve incluir uma ênfase explicando o sucedido.
7.2. Declarações do órgão de gestão
De acordo com a ISA 580 – Declarações escritas, é da responsabilidade do auditor em obter declarações escritas da
gestão, destinadas a confirmar certos assuntos ou a suportar outras provas de auditoria. A declaração deve ser
assinada pelos gestores que tenham responsabilidades apropriadas pelas demonstrações financeiras e conhecimento
53
dos assuntos que lhe estão inerentes como, por exemplo, o presidente da comissão executiva (CEO) e o
administrador financeiro (CFO). A declaração deve ser tão próxima quanto possível, mas nunca posterior, da data do
relatório dos auditores.
Se o auditor verificar que uma afirmação constante na referida declaração não é verdadeira, pode levá-lo a pôr em
causa todas as outras afirmações nela constante. No caso de o órgão de gestão se recusar a assinar a mencionada
Declaração, o auditor estará perante uma limitação ao âmbito do seu trabalho. Assim sendo deve expressar,
conforme seja mais adequado, uma opinião com reservas por limitação do âmbito da auditoria ou uma escusa de
opinião. (ver exemplo de uma declaração pag. 653).
7.2. Ajustamentos e reclassificações de auditoria
Entende-se por um lançamento de ajustamento todo aquele que afeta positiva ou negativamente uma conta de
resultados ou de capital próprio ou que tendo sido omitido pela empresa o auditor detete tal facto. Ex. o caso do
reforço das perdas por imparidade acumuladas para clientes de cobrança duvidosa, calculado pela empresa com
base no critério fiscal, o qual se mostra insuficiente para estimar tais perdas com base em critérios de prudência
económica.
Um lançamento de reclassificação é todo aquele que, não afetando o resultado ou o capital próprio, se torna
necessário considerar a fim de que as demonstrações financeiras reflitam mais adequadamente a posição da
empresa. Ex. o caso de a empresa ter apresentado indevidamente no ativo a quantia líquida dos respetivos saldos
devedores e credores.
É óbvio que nem todos os ajustamentos e reclassificações detetadas pelo auditor devem ser forçosamente incluídos
nas demonstrações financeiras. Para que tal aconteça torna-se necessário que tais ajustamentos e reclassificações,
considerados individuais ou agregadamente, sejam materiais e que o órgão de gestão esteja disposto a inclui-los, o
que muitas vezes não acontece, caso em que o relatório de auditoria terá de incluir reservas.
7.3. Apreciações da forma como estão apresentadas as demonstrações financeiras
Antes de emitir o relatório de auditoria o auditor tem de verificar se, em termos globais, as demonstrações estão
adequadamente apresentadas. A ISA 520 – Procedimentos Analíticos, refere que o auditor deve aplicar
procedimentos analíticos no final da auditoria quando se prepara para formar uma conclusão global sobre se as
demonstrações financeiras, como um todo, são consistentes com a compreensão da entidade por parte do auditor.
7.4. Revisão global do trabalho

Também antes de realizar o relatório de auditoria, o auditor responsável pelo trabalho de campo deve reunir-se com
o supervisor da auditoria para que sejam revistos todos os aspetos importantes relacionados com a auditoria. Tem
como objetivo preparar o memorando com os pontos mais importantes que devem ser postos á consideração do
sócio responsável pela auditoria, ou seja, aquele que vai assinar o relatório.
Relatório de Auditoria
Após ter efetuado o exame das contas de uma empresa ou entidade, a função do auditor é emitir um documento
sobre as demonstrações financeiras em que aquelas se refletem, no qual dá a sua opinião profissional e
independente sobre tais demonstrações financeiras, que é de extrema importância para terceiros.
7.5. A certificação legal das contas
54
Decorrente do exercício da revisão legal das contas será emitida a certificação legal das contas a qual, é uma
competência exclusiva dos revisores. Tal documento exprime a opinião do auditor sobre as demonstrações
financeiras individuais e/ou consolidadas apresentam ou não, de forma verdadeira e apropriada, a posição
financeira da empresa ou de outra entidade, bem como os resultados das suas operações e os fluxos de caixa,
relativamente à data e ao período a que as mesmas se referem, de acordo com a estrutura de relato financeiro
identificado e, quando for caso disso, de que as demonstrações financeiras respeitam, ou não, os requisitos legais
aplicáveis.
 Certificação: “acto de certificar; asserção da realidade; veracidade de um facto; atestado; certeza”

 Apropriada: “conveniente; acomodada (de modo conveniente)”
O auditor na emissão da sua opinião, não pode ter a certeza absoluta da correção das demonstrações financeira, por
várias razões, entre as quais:
- O auditor não analisa detalhadamente todas as operações da empresa nem inspeciona todos os seus ativos, mas
sim, efetua o seu trabalho com base em amostragens, cuja amplitude varia com a sua conclusão sobre a adequação
dos sistemas contabilísticos e de controlo interno existentes na empresa;
- Não é possível ter a certeza dos saldos de determinadas contas, em que os mesmos são estimados e podem variar
de acordo com o juízo feito por cada auditor (ex. os saldos das contas de imparidades, ajustamentos, provisões,
acréscimos, diferimentos, depreciações, amortizações, etc).
- Podem utilizar-se várias políticas contabilísticas relativamente a um mesmo assunto embora, obviamente, sujeitas à
estrutura conceptual de relato financeiro identificada.
- O auditor pode ter encontrado erros, inexatidões ou diferenças que, segundo o seu entendimento, não sejam
materiais, de modo a que possam vir a afetar quaisquer avaliações ou decisões.
A ISA 700, da IFAC estabelece que “o relatório dos auditores deve conter uma expressão clara da opinião dos
auditores sobre as demonstrações financeiras.”
7.6. Modelo atual da Certificação Legal das Contas
A versão atual da certificação legal das contas (CLC) compõe-se de quatro grandes partes:
a) Introdução, que inclui apenas um parágrafo, no qual o auditor deve: identificar a empresa cujas DF foram sujeitas a
exame; identificar as DF sujeitas a exame; indicar a data e o período a que se referem as DF; evidenciar os números
mais significativos que constam das DF, como sejam o total do balanço, o total do capital próprio e o resultado
líquido.
b) Responsabilidades, que inclui dois parágrafos, sendo que no primeiro faz referência á responsabilidade do órgão de
gestão da empresa, pela: preparação de DF que apresentem, de forma verdadeira e apropriada, a posição financeira
da empresa e o resultado das suas operações; adoção de políticas e critérios contabilísticos adequados; manutenção
de um sistema de controlo interno adequado.
O segundo parágrafo, refere-se á responsabilidade do ROC consiste em expressar uma opinião profissional e
independente baseada no exame que ele efetuou às DF.
c) Âmbito, que inclui três parágrafos, sendo que no primeiro paragrafo, o ROC refere que o exame que procedeu foi
efetuado de acordo com as normas técnicas e as diretrizes de revisão/auditoria da OROC, as quais exigem que o
referido exame seja planeado e executado com o objetivo de se obter um grau de segurança aceitável sobre se as DF
estão isentas de distorções materialmente relevantes. De seguida descreve muito sucintamente o exame que
55
realizou, referindo: a verificação do suporte das quantias e divulgações constantes das DF foi efetuada numa base de
amostragem; as estimativas utilizadas na preparação das DF foram baseadas em juízos e critérios definidos pelo
órgão de gestão da empresa; foi apreciada a avaliação das referidas estimativas; foi apreciada a adequação das
políticas adotadas e a sua divulgação, tendo em conta as circunstâncias; foi verificada a aplicabilidade do princípio da
continuidade; foi apreciada a adequação, em termos gerais, da apresentação das DF.
No segundo parágrafo, o ROC refere que o seu exame também abrangeu, embora parcialmente, o relatório de
gestão.
No terceiro parágrafo, o ROC declara que o exame que efetuou proporciona uma base aceitável para expressar a sua
opinião.
d) Opinião, que é a parte mais importante da CLC. A opinião é expressa de forma de segurança positiva quando o
revisor/auditor declara que as demonstrações financeiras apresentam de forma verdadeira e apropriada…ou quando
usa expressão equivalente. Neste caso o trabalho efetuado foi uma audit. A opinião expressa de uma forma negativa,
quando ou auditor declara que nada chegou ao seu conhecimento que o leve a concluir que as demonstrações
financeiras não apresentam…ou usa expressão equivalente. Neste caso o trabalho efetuado não foi uma audit mas
sim uma review (Exame simplificado ou revisão limitada)
7.7. Os vários tipos de opinião
Desde que exista matéria suficiente para apreciação, pode-se estar perante uma das seguintes situações:
I) Inexistência de situações que levam à modificação da certificação legal das contas/relatório de auditoria – OPINIÂO
SEM RESERVAS;
II) Existência de situações modificativas da certificação legal das contas/relatório de auditoria mas que não afetam a
opinião, tais como: Incertezas fundamentais; Derrogações de princípios contabilísticos destinados a assegurar a
imagem verdadeira e apropriada; Alterações de politicas contabilísticas; Inexistência da demonstração dos
resultados por funções e/ou da demonstração dos fluxos de caixa; Acontecimentos subsequentes;
Inexistência/ineficácia do sistema de controlo interno; Ineficiência do sistema de informação de gestão; Não
obtenção da declaração do órgão de gestão – OPINIÂO SEM RESERVAS MAS COM ÊNFASES;
III) Existência de situações modificativas da certificação legal das contas/relatório de auditoria e que afetam a opinião:
 LIMITAÇÂO DE ÂMBITO DA REVISÃO/AUDITORIA : OPINIÃO COM RESERVAS POR LIMITAÇÃO DO ÂMBTO; ESCUSA DE
APINIÃO.
 DESACORDO COM O ÓRGÃO DE GESTÃO QUANTO A ASSERÇÕES EM QUE SE BASEIAM AS DF: OPINIÃO COM RESERVA
POR DESACORDO; OPINIÃO ADVERSA.
CLC não modificada: Opinião sem reservas nem ênfases (opinião limpa)
Quando as DF não merecem qualquer reparo do auditor, a CLC contém somente a opinião de que tais
demonstrações financeiras apresentam de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspetos materialmente
relevantes, a posição financeira, o resultado das operações e os fluxos de caixa da entidade, com referência a uma
data e ao período nela findo, de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro adotada.
Situações conducentes a certificação legal das contas modificada
A CLC de auditoria pode ser modificada quando existam: situações que não afetam a opinião do revisor/auditor mas
que exigem ou mais menções na CLC e que dão lugar a ênfases; ou situações que afetam a opinião do revisor/auditor
e que dão lugar a reservas.
As situações modificativas são as seguintes:
a) Incertezas fundamentais. A informação veiculada através das demonstrações financeiras assenta em asserções do
órgão de gestão sobre factos, alguns dos quais encerram incertezas porque o seu desfecho depende de ações ou
56
acontecimentos futuros, fora do controlo da entidade, que podem afetar as demonstrações financeiras. Tais
incertezas são inerentes ao próprio processo contabilístico quando não for possível, na data em que a informação
financeira seja finalizada e a despeito da consideração de toda a evidência (prova) disponível, determinar
objetivamente as suas consequências e os seus eventuais efeitos sobre essa informação. Para distinguir, de entre as
incertezas inerentes, as que devem ser consideradas fundamentais, o auditor deve ter em conta: o risco das
estimativas contidas nas DF estarem sujeitas a alterações significativas; a diversidade dos possíveis desfechos da
situação de incerteza; e as consequências destes desfechos sobre a imagem apresentada pelas demonstrações
financeiras.
São consideradas incertezas fundamentais: situações que ponham em causa a continuidade da entidade; outras
situações cujos potenciais efeitos sobre as demonstrações financeiras sejam materialmente relevantes (ex. o
desfecho de um litigio importantes).
b) Limitações de âmbito, pode por vezes ser imposta pela própria entidade (ex. quando os termos do compromisso
impeçam o auditor de aplicar procedimentos que ele considere indispensáveis. Dependendo da significância ou
extensão da limitação o auditor poderá não aceitar o trabalho. Uma limitação de âmbito também pode ser imposta
pelas circunstâncias ou surgir quando no entendimento do auditor, os registos contabilísticos ou a documentação de
suporte são inadequados ou quando ele se vê inibido de aplicar procedimentos que considere indispensáveis e que
não possam ser substituídos por procedimentos alternativos.
c) Desacordos, são situações que tanto podem resultar de erros ou omissões como de discordâncias com o órgão de
gestão relativamente: à aplicação dos princípios contabilísticos adotados como referencial; às asserções em que
assentam as demonstrações financeiras; à aceitabilidade das politicas contabilísticas adotadas na preparação e
apresentação das demonstrações financeiras, ou ao método de aplicação dessas politicas, incluindo a sua adequada
divulgação
São os seguintes tipos de CLC/relatório de auditoria modificada:

I) CLC com ênfases (opinião sem reservas mas com ênfases
As ênfases destinam-se a destacar na CLC/relatório de auditoria situações incluídas nas demonstrações

financeiras, cujo tratamento e divulgação no anexo merecem a concordância do revisor/auditor e que não
afetam pois, a sua opinião.
O revisor emite CLC de auditoria sem reservas mas com ênfases em todas as situações de incertezas que
considere fundamentais. Nos casos em que se verifiquem múltiplas incertezas, cujo o efeito conjunto afete de
forma significativa as demonstrações financeiras, o auditor pode considerar apropriado emitir uma CLC de
auditoria com escusa de opinião.
Podem ser incluídas nas ênfases certas informações que o revisor/auditor considere importantes para os
utilizadores das DF, como sejam: a) a derrogação excecional, adequadamente divulgada e justificada, de
princípios contabilísticos destinada a assegurar a imagem verdadeira e apropriada; b) as alterações de políticas
contabilísticas, adequadamente divulgadas e justificadas, que afetando o princípio da consistência e a
comparabilidade, se destinam a assegurarem a imagem verdadeira e apropriada; c) a inexistência da
demonstração dos resultados por funções e/ou da demonstração dos fluxos de caixa; d) outras situações
consideradas importantes para uma melhor compreensão das demonstrações financeiras.
De entre as situações destacamos: os acontecimentos relevantes ocorridos subsequentemente à data de

referência das DF mas antes da sua representação na respetiva assembleia geral e que pela sua natureza e
materialidade não levem à expressão de uma opinião com reservas; eventual inexistência ou ineficácia de um
sistema de controlo interno adequado às características da empresa; eventual ineficiência do sistema de
informação de gestão implementado na empresa; não obtenção da declaração do órgão de gestão, também
57
assinada pelo responsável técnico pela elaboração das demonstrações financeiras, no caso de o ROC entender
que tal declaração se torna imprescindível; outras situações que o ROC julgue indispensáveis à apreciação da
imagem verdadeira e apropriada das DF.
Sempre que for aplicável, cada uma das ênfases ou das situações devem remeter para a respetiva nota do
anexo, ou para o relatório de gestão onde tal descrição esteja pormenorizada, devendo o auditor alem disso
quantificar os respetivos efeitos nas DF, se tal for aplicável e possível, ou justificar a impossibilidade das sua
quantificação (ver pag. 682 e 683).
II) Opinião com reservas, quando o auditor não pode declarar que as DF, no seu todo, apresentam de forma
verdadeira a apropriada posição financeira, o resultado das operações e os fluxos de caixa da entidade,
porque as mesmas estão afetadas por situações cujos os efeitos são materiais. Se os efeitos forem tão
profundos e significativos, podem levar ao auditor escusar-se a expressar uma opinião ou a expressar uma
opinião adversa.
O auditor expressa uma opinião com reservas por limitação quando existem limitações do âmbito da
auditoria, cujos seus efeitos, no seu entender, tenham, ou possam vir a ter, importância significativa na
informação proporcionada pelas DF.
O revisor/auditor expressa uma opinião com reservas por desacordo quando as demonstrações financeiras
apresentam, na sua forma ou no seu conteúdo, distorções materiais. Expressa também uma opinião com
reservas por desacordo quando existem incertezas fundamentais que não se encontrem adequadamente
divulgadas nas DF. Expressa ainda reserva por desacordo quando a derrogação de princípios contabilísticos ou
a alteração de políticas contabilísticas não mereçam o seu acordo ou não se encontrem adequadamente
divulgadas e justificadas.
As reservas devem constar de paragrafo anterior ao da opinião, sendo descritas de forma clara e concisa, caso
a caso, as situações que lhes dão origem, quantificando o seu efeito sobre as DF e feita remissão para as notas
pertinentes do anexo caso existam (ver pag. 686 e 687).
III) Opinião com enfases e com reservas, na qual podemos estar perante uma das seguintes situações:
- ênfase (s) e reserva (s) por limitação de âmbito
- ênfase (s) e reserva (s) por desacordo
- ênfase (s) e reserva (s) por limitação de âmbito e reserva por desacordo.
IV) Escusa de opinião, quando os eventuais efeitos das limitações de âmbito sejam tão profundos e significativos que
o auditor não tem possibilidade de obter provas de auditoria que sejam apropriadas e suficientes e,
consequentemente, não esta em condições de expressar uma opinião sobre as demonstrações financeiras no
seu todo (ver pag. 689 e 690).
V) Opinião adversa, quando os efeitos do desacordo são tão profundos e significativos e afetam de tal modo as
demonstrações financeiras que estas induzem em erro os destinatários (ver pag. 692).
7.8. Declaração de impossibilidade de certificação legal das contas
A CLC/relatório de auditoria será substituída por uma declaração de impossibilidade de CLC quando o auditor não
está em condições de emitir aquele documento por se lhe terem separado situações de inexistência ou significativa
insuficiência ou ocultação de matéria de apreciação (ver pag. 693).
7.9. Relatórios de exame simplificados
O objetivo de um exame simplificado (review) de demonstrações financeiras é o de permitir que um auditor declare
se, na base de procedimentos que não proporcionam todas as provas que seriam exigidas numa auditoria, algo
58
chamou a sua atenção que o leve a crer que as demonstrações financeiras não estão preparadas, em todos os
aspetos matérias, de acordo com a EC de relato financeiro aplicável. Este tipo de trabalho proporciona um nível de
segurança moderado de que a informação sujeita a exame simplificado esteja isenta de distorções materiais, a qual é
expressa na forma de segurança negativa.
A natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos a efetuar na realização de um exame simplificado são
substancialmente diferentes dos realizados numa auditoria. De facto, “um exame simplificado consiste sobretudo em
indagações aos membros do órgão de gestão e ao pessoal da sociedade e em procedimentos analíticos…”. De entre
os procedimentos que se realizam numa auditoria e que não se fazem num exame simplificado salientam-se: testes
aos controlos, inspeções físicas de ativos e confirmações externas (ver pag. 700 e 701).
i
ISA 530 - Amostragem de Auditoria e Outros Meios de Teste
ii
De acordo com a ISA 530 §3, "Amostragem de auditoria" (amostragem) envolve a aplicação de procedimentos de auditoria a
menos de 100% dos itens constantes de um saldo de conta ou de uma classe de transações, de tal forma que, todas as
unidades de amostragem tenham a mesma hipótese de seleção. Isto habilitará o auditor a obter e a avaliar prova de auditoria
acerca de algumas características dos itens selecionados a fim de formar ou ajudar para formar uma conclusão respeitante à
população da qual a amostra é extraída.
iii
Número 16 das Normas Técnicas de Revisão/Auditoria da OROC.
iv
Planning na Audit of Financial Statements (Planear uma Auditoria de Demonstrações Financeiras)
v
Número 13 da Directriz de Revisão/Auditoria 300 do Manual do Revisor Oficial de Contas.
vi
Identifying and Assessing the Risks of Material Misstatement through Understanding the Entity and its Enviroment (Identificar
e avaliar os Riscos de Distorção Material através da Compreensão da Entidade e do seu Meio Envolvente).
vii
Diretriz de Revisão/Auditoria 410 – Controlo Interno.
viii
Diretriz de Revisão/Auditoria 400 – Avaliação do Risco de Revisão/Auditoria.
59

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José Rodrigues 2012/2013

Tópico 1 - Introdução - A Importância da Auditoria Financeira

A Auditoria e o seu Meio Envolvente

De acordo com o trabalho do IASC (atual IASB), os utilizadores são:

a) Os Investidores – Os fornecedores de capital de risco e os seus assessores preocupam-se com os riscos

Teoria de agência: Na generalidade, em qualquer empresa existem os detentores do capital (sócios ou

Características qualitativas da informação financeira

O Framework do IASB considera a existência de quatro características qualitativas da informação financeira:

- Compreensibilidade (understandability), a informação financeira proporcionada pelas demonstrações

- Comparabilidade (comparability), a valorimetria e a exposição dos efeitos financeiros de transações e outros

Limitações ou restrições á relevância e à fiabilidade da demonstração financeira:

As asserções subjacentes às demonstrações financeiras

- Reconhecimento, é o processo de incorporar no balanço ou na demonstração dos resultados um item que

a) Asserções relativas a classes de transações e acontecimentos durante o período sob auditoria:

b) Asserções relativas a saldos de contas no final do período:

c) Asserções relativas à apresentação e divulgação:

Estrutura concetual dos trabalhos de asseguração

De acordo com o Farmework da IFAC existem dois tipos de trabalho de asseguração:

Objeto e objetivo da auditoria financeira

A evolução da fiscalização das sociedades em Portugal

Outros tipos de auditoria:

a) Confiança e integridade da informação financeira e operacional

4. Auditoria previsional ou prospetiva

A responsabilidade pela preparação da informação financeira prospetiva (onde se incluem as contas

A evolução Histórica da Profissão em Portugal

Qualificação Profissional e Ensino

As Formas de Exercer a Profissão

Princípios Fundamentais Subjacentes à Profissão

Código de Ética da IFAC

- Objetividade: impõe a todos os contabilistas profissionais a obrigação de não comprometerem o seu

As incompatibilidades podem ser de quatros tipos:

Tópico 2 - Referencial Contabilístico e Normas de Auditoria

- A Union Européenne de Experts Comptables Economiques et Financiers (UEC), que é o organismo

- A international Federation of Accountants (IFAC) organismo representativo da profissão contabilística a nível

Tópico 3 - Procedimentos de Auditoria

3.1. Importância e conceito de Prova

Testes aos controlos:

3.2. Credibilidade da prova

3.3. Procedimentos para a obtenção da prova

A ISA 500 refere sete procedimentos gerais de auditoria, nomeadamente:

Existem relações entre as asserções subjacentes às demonstrações financeiras e a prova de auditoria. A

3.4. Testes de auditoria

Testes aos controlos

Tópico 4 - Organização do Trabalho de Auditoria

4.1. Técnicas de seleção de amostras em auditoria

procedimentos de revisão/auditoria sobre amostrasii, as quais devem ser criteriosamente selecionadosiii,

De entre as técnicas de seleção de amostras de auditoria baseadas na amostragem de apreciação destacam-se a

de procedimentos substantivos relativos, por exemplo, à confirmação de saldos de clientes e a valorimetria

Técnicas de amostragem estatística:

a) Amostragem estatística sobre valores acumulados (ver pag 285);

4.2. Primeiras Auditorias: Saldos de Abertura

4.3. Auditoria de Estimativas Contabilísticas

4.4. Partes relacionadas

4.6. A documentação da prova

Tópico 5 - Planeamento, Materialidade, Risco e Controlo Interno

Planeamento de uma auditoria

Em termos de tempestividade é costume dividir os procedimentos de auditoria em duas fases: os que se

5.1. Conhecimento da entidade e do seu meio envolvente