RESUMEN PRIMER PARCIAL IMPUESTOS II

IMPOSICIN SOBRE LOS CONSUMOS APUNTE KAPLAN

1 - RACIONALIDAD DE LA IMPOSICION A LOS CONSUMOS
Hay tres posibles manifestaciones de capacidad contributiva:
-ingreso
-consumo
-ahorro
Hay 2 principios econmicos de la imposicin:
1)

Equidad en el sentido de tratamiento igual, para quienes estn en igualdad de

condiciones econmicas (equidad horizontal) y de tratamiento desigual para quienes poseen
atributos econmicos diferentes a los dems (equidad vertical).
2)
Eficiencia en el sentido de perjudicar en el menor grado posible al sector privado por
las transferencias que debe realizar para financiar el sector pblico.
Equidad
Gravar el consumo implica aplicar tributos sobre las utilidades que ste confiere. En materia de
equidad no cabe duda respecto de la regresividad de los impuestos generales sobre las ventas y
sobre ciertos consumos selectivos.
La estructura impositiva ptima es aquella que maximiza el bienestar social, en la que la eleccin
entre equidad y eficiencia mejor refleja la actitud de la sociedad hacia esos objetivos
contrapuestos.
Objeciones a la imposicin de los consumos
*Regresividad: definida como la incidencia mayor que tienen ciertos impuestos sobre los
sectores de menores ingresos. Hay 3 formas de atenuarla:
1)-gravar los consumos de bienes o servicios superiores (los prescindibles o suntuarios) con
alcuotas altas, mediante impuestos selectivos y tasas diferenciales mayores.
-eximir o aplicar tasa cero o tasas diferenciales a los consumos esenciales.
-reintegrar parte de los impuestos recaudados a los sujetos de menores ingresos.
2) Establecer un impuesto patrimonial que alcance la renta no consumida.
3) Orientar la poltica fiscal con nfasis del gasto pblico en los sectores carenciados y con menor
participacin en el ingreso nacional.
Tambin se encuentra regresividad en el hecho que se gravan a las personas en sus etapas de
iniciacin y retiro, cuando la mayor disponibilidad para el pago de impuestos se encuentra en los
periodos en que tienen capacidad para obtener ingresos.
*Discriminacin: entre las personas en funcin de sus preferencias por determinados bienes,
algunos gravados y otros no. La recomendacin es que queden alcanzados de igual manera todos
aquellos que fueran sustitutivos.
Eficiencia
Argumentos a favor de la imposicin de los consumos
Los principales argumentos a favor derivan de sus efectos econmicos y de su carcter de neutral
cuando se trata de impuestos generales sobre las ventas, en donde se debe tener la mayor
generalidad posible, para asegurar la eliminacin de distorsiones.
1

El anlisis de los efectos econmicos se realiza por comparacin con el impuesto a la renta:
-El IC no reduce la oferta de mano de obra. La disminucin del tributo se logra gastando
menos.
Ilusin del dinero: las personas reaccionan con mayor intensidad ante la disminucin del ingreso
originada por el impuesto a la renta que por la provocada por el incremento de los precios por la
implantacin del IC.
-Favorece el nivel de empleo. Los IC asegurar una relacin mayor de la tasa Ahorro/Renta que
el impuesto a la renta.
-No obstaculiza las inversiones.
-Reduce la demanda de bienes y servicios por el aumento en sus precios. En la medida
que esa reduccin de demanda no sea remplazada por la demanda del gobierno, va a llevar a un
proceso inflacionario.
-Son de ms fcil aplicacin y fiscalizacin.
2 TRASLACIN E INCIDENCIA
Los efectos econmicos de un IC en el caso de bienes domsticos, son iguales a los de un
impuesto sobre la produccin de los mismos que recaude igual importe. Ambos tipos de
impuestos son equivalentes. El impuesto puede llegar al consumo mediante la traslacin, cuando
es aplicado en la etapa de produccin.
Si el gobierno decide establecer un impuesto sobre los consumos de carcter selectivo y a tasa
especfica, implicar:
-un incremento en los costos para los productores, que llevar un aumento en los precios de
venta.
-a pesar de la presuncin que los IC se trasladan hacia delante, el impuesto total no incide
plenamente en los consumidores sino que, parte del impuesto ha incidido sobre los mismos
productores.
-no se produce una prdida del bienestar, solo hay un cambio del tipo de bienes recibidos.
-exceso de carga representa el bienestar perdido irrecuperablemente por la unidad econmica
como consecuencia de la implantacin del IC. Es la prdida que sufre por la aplicacin de
gravamen en exceso de lo estrictamente necesario para recaudar el impuesto.
La magnitud de la distorsin que introduce un impuesto est relacionada con la magnitud del
efecto sustitucin: cuanto mayor es ste ltimo, mayor es el exceso del gravamen.
Un impuesto eficiente o neutral ser aquel que tenga menor exceso de carga.
Un impuesto eficiente es inversamente proporcional a la elasticidad precio. Con la implantacin
de un IC o el aumento de sus alcuotas, la cantidad del bien producido ha descendido, el impuesto
que no pudo ser trasladado hacia adelante (hacia los consumidores), se traslada hacia atrs (los
factores). Un IC resulta finalmente un impuesto sobre el ingreso de los factores.
A la inversa, una disminucin de estos impuestos implica aumento en la demanda de la mano de
obra.
3 - IMPOSICIN GENERAL DE VENTAS

Directo

Impuesto

Importacin

sobre los
consumos

Especficos
Indirecto

Selectivos
2

Mercado

Ad valorem

Interior

industrial
Monofsicos mayorista
Generales

minorista
Plurifsicos

acumulativos
No acum.

Los sujetos de derecho resultan ser los fabricantes, distribuidores mayoristas y comerciantes
minoristas, los sujetos de hecho los consumidores finales. Son gravmenes de tipo real, donde la
condicin personal del sujeto no tiene relevancia
*Impuestos Generales son los que gravan todas las ventas de bienes y servicios, excepto los
expresamente eximidos.
*Impuestos Selectivos solo gravan aquellos bienes y servicios taxativamente enunciados.
*Monofsicos pueden aplicarse en una sola de las etapas del proceso econmico. Sus efectos y
caractersticas dependern de cual sea la elegida por el legislador. Si fuere una de las fases
anteriores a la venta minorista, provocan distorsiones en los precios relativos de los bienes
finales, perjudicando a las actividades que incorporan mayor valor agregado en la etapa industrial
respecto de otras.
Etapa industrial
Efecto piramidacin: est dado por el clculo de utilidades adicionales sobre un impuesto que
proviene de la etapa anterior y que integra el costo. Ocurre cuando el vendedor aumenta su
precio de venta en exceso de la carga del impuesto incorporado en sus insumos.
Bajo condiciones competitivas y de movilidad de capital, este efecto es calificado como una
falacia.
Conjunto econmico: el impuesto adopta como contribuyente no solo al fabricante sino adems al
sujeto que obtenga el mayor precio de salida del conjunto econmico.
El legislador grava no solo al fabricante sino a aquel por cuya cuenta se realiza la elaboracin.
En los impuestos en la etapa industrial no se grava el margen minorista que suele ser mayor en el
caso de bienes superiores y menor para los bienes inferiores, ello incrementa el aspecto regresivo
de esta opcin.
Etapa mayorista
El efecto piramidacin se reduce debido a que ya se ha avanzado en el proceso econmico y por
lo tanto, hay menos fases posteriores a quienes trasladar y que carguen su utilidad sobre el
impuesto pagado en la anterior.
Etapa minorista
En principio este impuesto no produce efecto piramidacin. El impuesto trasladado al consumidor
final es igual al impuesto ingresado al fisco, lo cual permite un diseo ajustado de polticas
fiscales al conocerse la incidencia del gravamen en el consumo. Sin embargo, estudios realizados
en EEUU comprueban que dicho efecto se produce en empresas que adquieren bienes en el
comercio minorista.
El problema radica en la cantidad de sujetos de derecho del gravamen, operadores pequeos con
estructuras administrativas precarias, que dificultan la fiscalizacin del gravamen facilitando su
evasin.

*Plurifsicos Acumulativos se aplican en todas las etapas de proceso econmico previas al

consumo y se caracterizan por gravar el ingreso bruto del sector, no reconociendo crditos
fiscales por tributos pagados por los insumos en etapas anteriores.
El efecto acumulacin es el resultado del impuesto aplicado en una etapa de la cadena de
produccin-distribucin al valor agregado por una etapa anterior que ya haba sido previamente
alcanzada por el gravamen.
Son esencialmente impuestos distorsivos y no son neutrales ante:
-la integracin vertical de las empresas: ya que la promueven, pues el impuesto recae sobre cada
una de las transferencias de dominio que se producen, pudiendo evitarse integrando
verticalmente las unidades independientes que participan de la cadena productiva. Cuanto mayor
sea el nmero de etapas por las que pasa un bien antes de llegar al consumidor final, mayor ser
el nmero de puntos de impacto al que queden sometidos sus insumos a mltiple imposicin, y
consecuentemente mayor el grado resultante del efecto acumulacin.
-la estructura del producto vendido: los bienes que tienen mayor valor agregado en las etapas
iniciales del proceso productivo quedarn incididos en mayor medida que aquellos que se
encuentren en la situacin inversa.
-la industria local frente a la importacin: en el caso de importaciones recin la primer venta del
bien est gravada en el mercado interno, mientras que en la produccin nacional estn gravadas
todas las etapas, acumulando cada una de ellas el impuesto de la misma. El impuesto
acumulativo resulta en un subsidio a las importaciones.
-las exportaciones: los impuestos acumulativos tienen un sesgo anti exportador pues afectan las
condiciones de competencia con otros pases que establezcan impuestos en la etapa minorista y
por lo tanto, estn en condiciones de eximir totalmente a las exportaciones.
De producirse su traslacin, se acumulan sobre el precio de venta de todas las etapas, y al
computar esa base imponible mltiple, tienen un poder recaudatorio significativo. La bondad de
este tipo de gravmenes radica en la simplicidad de su clculo y de control por parte de la
administracin fiscal.
El efecto cascada es propio de los impuestos acumulativos. Cada etapa grava precios
determinados por costos de etapas anteriores que incluyen el impuesto pagado por esas etapas
anteriores. Aparece as el impuesto potenciado, calculado sobre otro impuesto previo (esta
distorsin no se produce en los monofsicos ni en los no acumulativos).
IMPUESTO SOBRE LOS CONSUMOS
Su objetivo es gravar el consumo al cual llega por traslacin de los operadores econmicos
estableciendo una cua entre el precio que pagan los consumidores por sus compras y el que
reciben los productores por sus ventas.
Si bien la voluntad del legislador conlleva la traslacin hacia adelante, en circunstancias de
modificacin de los hechos imponibles, exenciones o tasas, puede llevar a que la verdadera carga
del tributo no sea soportada solo por los consumidores sino que exista una traslacin hacia atrs,
hacia los factores de la produccin, salario, capital o utilidades empresariales.
Estructura de IVA
Asumiendo su total traslacin hacia adelante, el IVA incide en definitiva en los consumidores ya
que la suma ingresada es la que resulta de aplicar el impuesto sobre la diferencia de las ventas
menos los insumos. Ello requiere que no existan rupturas, derivadas de exenciones o falta de
inscripcin. As no se viola la eficiencia de produccin, es decir, la condicin por la cual estando
en el lmite, la economa no pueda producir ms de algn bien sin disminuir la produccin de
algn otro.
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El IVA asegura cierta recaudacin, ya que cuando la administracin tributaria no es eficiente, por
lo menos una buena parte se recaudar en alguna de las etapas previas. La evasin en el
impuesto a las ventas minoristas implica la prdida total de la recaudacin.
Autocontrol endgeno: los compradores exigirn a sus proveedores la factura que les permita
deducir el impuesto y de esta manera queda asegurado el pago del tributo por parte de stos. La
posibilidad de efectuar un control cruzado informtico es una de las ventajas estructurales del IVA
para la fiscalizacin.
Equivalencias
El IVA es tericamente equivalente a:
-el impuesto a las ventas minoristas puras (que se realizan a consumidores finales).
-al impuesto cash flow empresario ms un impuesto a la nmina salarial.
-un impuesto proporcional sobre la renta.
Eficiencia recaudatoria
El ndice de eficiencia C es la relacin recaudacin del IVA/Consumo, dividida por la tasa normal
del IVA. Un IVA aplicado a todo el consumo a una tasa uniforme tendra una eficiencia C del 100%.
Equidad
El objetivo primordial de la tributacin es recaudar lo necesario con la menor distorsin posible de
la actividad econmica. Los hechos parecen insistir en que no es un impuesto especialmente
regresivo; ha resultado ser mas progresivo.
La gobernabilidad depende de la adhesin al sistema tributario: impuestos emocionalmente
resistidos pueden llevar a la cada de los gobiernos.
Impuesto s por fuera y por dentro
El diseador de la poltica tributaria tendr la posibilidad de establecer una alcuota que grave
una base imponible que contenga el propio impuesto, o elegir una tasa cuya base imponible
excluya al tributo del clculo.
En un sistema donde el impuesto se encuentra discriminado en la factura y en el que se adopta el
mtodo de impuesto contra impuesto, es natural que la tasa adoptada sea por fuera.
En un gravamen que adopte el mtodo base contra base, es posible establecer una alcuota por
dentro.
Sistema
El IVA grava la suma del valor agregado por todos los operadores de la cadena de produccindistribucin de un pas, y puede ser determinado de 2 maneras:
1-

Como la sumatoria de los valores agregados por cada una de las etapas de la cadena
produccin-distribucin.
Este mtodo requiere la medicin de utilidades, y necesita establecer mtodos de imputacin de
resultados y definiciones en cuanto a la valuacin de bienes.
2Como la diferencia entre los valores de venta de la etapa y los valores de las
adquisiciones de bienes y servicios necesarios para la operatoria de la empresa.
Este mtodo es de ms simple implementacin, por no requerir medicin de utilidades, y asegura
la recaudacin en el caso de que alguna de las etapas intermedias evada el gravamen sin
facturarlo dado que el comprador no deducir el CF.
Mtodos
*IMPUESTO CONTRA IMPUESTO la tasa del bien vendido al consumidor final grava el valor de
todo el bien. El mtodo est sustentado sobre cada transaccin, donde el impuesto de cada etapa
5

es un clculo provisorio que se restar del que resulte en definitiva sobre la ltima operacin
realizada con el consumidor final. Facilita la administracin fiscal al discriminarse el impuesto en
la factura.
*BASE CONTRA BASE grava el valor agregado en cada etapa al tipo de alcuota a la que el
bien o servicio producido en esa etapa est gravado. El impuesto de cada etapa es definitivo y
resulta errtica la sumatoria del impuesto de las sucesivas etapas acumulado en la ltima venta
al consumidor final. No puede garantizarse la neutralidad interna ni tampoco externa.
Regla de tope establece que el CF no puede superar el que surja de aplicar la alcuota del bien
vendido al importe del insumo adquirido.
En resumen, el mtodo del impuesto contra impuesto es superior al de base contra base ya que
permite medir con certeza los efectos de la aplicacin de tasas diferenciales. Sin embargo hay
quienes entienden esto como una desventaja porque posibilita la proliferacin de alcuotas
diferenciales.
Principio de imputacin
Hay dos mtodos:
1-Mtodo financiero: al DF se le restan los CF derivados de las adquisiciones en el periodo que se
concretaron, hayan sido o no pagadas, permanezcan o no en stock al final del periodo.
Justificacin: el contribuyente ya tribut el impuesto cuando lo compr y adquiri el derecho a
deducirlo sin condicionamientos. Ser el momento de la compra aquel en que se defina su
vinculacin con operaciones gravadas o exentas habilitando el cmputo del CF.
2-Mtodo fsico: requiere que la sustraccin sea posible solo en la medida en que el bien adquirido
haya sido vendido.
Podra adoptarse un mtodo por lo percibido: solo las ventas cobradas y las compras pagadas
daran lugar a los respectivos DF y CF (es muy complejo, se justificara utilizarlo en circunstancias
de total bancarizacin de la economa o procesos de alta inflacin).
Principio de vinculacin
Solo son computables los CF provenientes de insumos vinculados con ventas o prestaciones de
servicios gravadas. No otorgan derecho a disminuir el impuesto aquellos vinculados con
operaciones exentas.
Principio de prorrata
Aplicable a los CF provenientes de insumos estructurales, implica que, existiendo ventas gravadas
y no gravadas o exentas, dichos CF deben prorratearse en funcin de algn ndice razonable, por
ej. Monto de ventas, m2, sueldos, etc.
Tratamiento de los bienes de capital: enfoques
1-enfoque producto: no se admiten cmputos de CF por inversiones en bienes de capital. Los
bienes resultan gravados dos veces, es una variante del efecto acumulativo.
2-enfoque consumo: se admite restar el CF proveniente de la compra de estos bienes en
oportunidad de concretarse la operacin.
3-enfoque ingreso: la deduccin es admitida en forma diferida resultando la cuota de CF atribuible
al periodo en funcin de los aos de vida til del bien de capital.
Financiamiento de la seguridad social

Si se admite la deduccin, tanto de la depreciacin de los bienes de capital como de las utilidades
empresarias, solo queda gravado el factor trabajo. Instrumentar un IVA consumo y
simultneamente un impuesto a la nmina implicara doble imposicin sobre el factor trabajo.
El IVA es un tributo apropiado para financiar la seguridad social y sustituir los impuestos sobre el
salario.
Financiamiento del impuesto sobre bienes de capital
Por encontrarse la empresa en la etapa de organizacin y funcionamiento inicial, se producen
saldos a favor cuya recuperacin ocupa un periodo de tiempo prolongado. El reducir el valor
actual de los crditos vinculados a la adquisicin de bienes de capital, el enfoque consumo se
acerca al enfoque ingreso.
Operaciones transfronterizas
Principio de origen implica aplicar un impuesto a la produccin que grava la totalidad de los
bienes y servicios producidos, sean destinados al mercado interior como a la exportacin.
Principio de destino implica aplicar un impuesto al consumo que grava el consumo o
utilizacin en el interior del pas, de los bienes y servicios producidos en ste o en el exterior,
eximiendo del gravamen el consumo efectuado en el exterior de los bienes elaborados
localmente, facilitando las exportaciones y evitando distorsiones en las condiciones de
competencia.
El principio pas de destino permite gravar el consumo interno, e implica que el impuesto total
es recaudado por el Estado en que el bien o el servicio es consumido a la alcuota definida por ese
pas. Para ello, deben eximirse las exportaciones, reintegrando los CF asociados a los insumos
vinculados a las mismas, y gravarse las importaciones. La imposicin en el lugar de consumo
promueve certeza y evita distorsiones en la competencia en los casos de doble imposicin o no
imposicin cuando dos jurisdicciones emplean criterios no compatibles de atribucin espacial.
El principio pas de origen grava las exportaciones y no las importaciones. El impuesto es
recaudado en todas las jurisdicciones en que se ha llevado a cabo el proceso productivo, sobre el
valor agregado en las mismas, y a la tasa aplicada por cada una de ellas. El impuesto total que
grava al bien ser la sumatoria de cada uno de los parciales oportunamente ingresados siendo el
resultado aleatorio.
Un rgimen de recupero de CF de IVA por exportaciones no implica un rgimen de promocin sino
la aplicacin del principio de pas de destino.
Los controles aduaneros
Propuestas para lograr la consecucin del principio de destino sin la aplicacin de tasa cero:
*Esquema del pago diferido: no hay intervencin aduanera. El exportador no grava las
exportaciones, tampoco debe probar haberlas realizado mediante un certificado emitido por la
autoridad aduanera, lo hace mediante otros sustitutos. El importador grava sus importaciones, no
en la Aduana sino junto a sus ventas domsticas en la DDJJ que realiza. Computa como CF tanto el
impuesto proveniente de sus adquisiciones locales como el tributado por las importaciones
realizadas.
*Sistema de Cmara de compensacin de impuestos: los vendedores de un pas cargan el
impuesto sobre las exportaciones. Los importadores computan ese tributo como CF en sus
operaciones internas. El importador informa a su autoridad tributaria el monto de los CF, quien lo
reclama a la del pas exportador.
*IVA Compensador (IVAC): el vendedor de un estado eximir del IVA las ventas de los
contribuyentes inscriptos de otro estado, pero le cargar el IVA compensador. El impuesto ser
pagado por el importador quien lo computar como CF.
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Lugar de consumo de los servicios

Los servicios se prestan en un pas y pueden ser econmicamente utilizados en otros. Si la
obligacin tributaria fuera determinada por el lugar de prestacin del servicio se producir una
distorsin, pero si fuera determinada por el lugar de residencia de aquel que utiliz el servicio no
habra un mecanismo efectivo para imponer dicho criterio.
Una regla general dice que los servicios se considerarn prestados en:
a) el lugar donde est situada la sede de la actividad econmica de quien los preste, cuando
tenga un solo establecimiento.
b) en el lugar donde exista un establecimiento permanente desde el que se haga la prestacin de
servicios, cuando se tiene varios establecimientos.
c) en defecto de la sede o el establecimiento, el lugar de su domicilio o residencia habitual.
La aplicacin de esta regla es el principio de origen, e implica que las prestaciones realizadas por
sujetos residentes en el exterior a prestatarios del pas no se encuentren gravadas en este ltimo,
aunque si lo estn en el exterior.
Hay reglas especiales:
Los servicios tangibles sern atribuidos:
-al lugar de ubicacin del bien, en el caso de la prestacin de los servicios relacionados con bienes
inmuebles.
-al lugar en que el transporte se realice, cuando se trate de prestaciones del servicio de
transporte.
-al lugar en que las prestaciones sean materialmente realizadas, cuando se trate de actividades
culturales, artsticas, deportivas, cientficas, docentes, las actividades accesorias propias de los
transportes, informes periciales o trabajos relacionados sobre cosas muebles corporales.
Los servicios intangibles se atribuirn al lugar en que el destinatario o prestatario de dichos
servicios tenga establecida la sede de su actividad econmica o posea un establecimiento
permanente al que vaya dirigida la prestacin, o al lugar de su domicilio o de su residencia
habitual cuando se trate de servicios prestados a personas establecidas fuera del pas.
Por el IVA de los insumos incurridos en un pas, cuando el hecho imponible es atribuible a otro, se
aplica la tasa cero. Cuando el prestador se encuentra en un territorio y el prestatario en otro se
aplica la regla del reverse charge, designando responsable sustituto por el gravamen al
prestatario del pas, cuando este sujeto es registrado en el mismo. Como resulta obligado por el
impuesto, podr computarlo como CF contra sus operaciones en el mercado interno.
Principios de la imposicin aplicables al e commerce:
1)
2)
3)
4)
5)

Neutralidad: la imposicin debe ser neutral y equitativa dentro de las formas del
comercio electrnico y entre el comercio electrnico y el convencional.
Eficiencia: los costos de cumplimiento para los contribuyentes y los costos
administrativos de las autoridades deben ser minimizados en lo posible.
Certeza y simplicidad: las normas de imposicin deben ser claras y de fcil comprensin.
Efectividad y justicia: la imposicin producir el importe correcto de impuesto en el
momento apropiado. El riesgo de evasin debe minimizarse.
Flexibilidad: el sistema de imposicin debe ser flexible y dinmico para asegurar que
recepta los desarrollos tecnolgicos y comerciales.
En los casos de comercio indirecto por la web, que es el que se concreta con la entrega fsica de
bienes adquiridos en el extranjero por va electrnica, se aplican las reglas generales de
imposicin, gravndose el bien en oportunidad del cruce de frontera. Tratndose de ventas
internas la operacin queda alcanzada con la entrega de la cosa vendida.
El problema se suscita con las prestaciones transfronterizas de servicios y de bienes intangibles.
Las reglas referidas a la imposicin sobre los consumos en operaciones transfronterizas de
comercio electrnico deben resultar en la imposicin en la jurisdiccin en que el consumo tiene
lugar.

EL ASPECTO OBJETIVO, ALCANCE DEL HECHO IMPONIBLE

Para lograr la mayor neutralidad, el IVA debe alcanzar todas las ventas, las prestaciones de
servicios y las importaciones de bienes y servicios a una tasa general. Asimismo, todos los
operadores que intervienen en la cadena de la produccin-distribucin deben ser sujetos
gravados. Las excepciones constituidas por las exenciones de carcter objetivo o subjetivo deben
ser mnimas, e incluir las exportaciones, que en realidad implica aplicar el principio pas de
destino.
Quedan tambin alcanzadas por el tributo las cesiones de derecho y las obligaciones de no hacer.
Exenciones
Para atenuar la regresividad implcita del tributo, o por dificultades en su administracin, se ha
ahuecado su base eximiendo o excluyendo una larga serie de bienes y actividades. La
consecuencia es la distorsin de los precios relativos, la piramidacion del impuesto y la necesidad
de clasificar y discriminar las mercaderas y los servicios. Esto deriva en una mayor complejidad
en la administracin y en un aumento de los costos de recaudacin.
Exencin impura cuando cualquiera sea la etapa en la que se aplique, solo se liberar del
impuesto el valor agregado de esa fase, pero no en las anteriores.
Exencin pura cuando reconozca la acreditacin o devolucin del impuesto pagado en esas
etapas anteriores gravadas.
Que una exencin sea impura produce una discontinuidad, una ruptura en la cadena del IVA, y
segn en la instancia en la que se aplique, los efectos piramidacion (clculo de utilidades sobre
impuesto pagado en etapas previas) y acumulacin (clculo de impuesto pagado ms de una vez
sobre igual base imponible).

1.

Exenta
2.
3.

C
Gravada

Gravada

Gravada

Exenta

Gravada

Gravada

Gravada

Exenta

1-

La etapa de produccin A est exenta y no otorga CF. B queda alcanzado por el tributo de
la etapa anterior y por el de esa fase. No se produce acumulacin ni piramidacion del tributo. La
recaudacin final del IVA no se altera.
2Efecto piramidacion. A vende a B gravado pero no discrimina el CF al estar B exento. B a
C le factura sin IVA al estar exento, pero traslado el impuesto pagado a A, incrementando su
utilidad. Al venderlo C habr efecto acumulacin. La recaudacin del IVA se incrementa.
3El IVA de A y B no puede ser computado por C y pasa a ser un costo sobre el cual se va a
calcular utilidad. Habr efecto piramidacion. La recaudacin final del IVA disminuye.
Motivos que justifican la incorporacin de exenciones:
-dar vigencia al principio de equidad, atenuando la regresividad del gravamen.
-no exportar impuestos aplicando el principio de destino.
-resolver ciertos problemas de administracin del gravamen.
El anlisis de la legislacin indica consenso con relacin a la exencin de bienes y servicios
vinculados con la educacin, la salud y los servicios financieros. Tambin productos agrcolas y
ciertos insumos ctricos del sector, transporte de pasajeros, bienes de capital y servicios
religiosos.
La existencia de exenciones lleva a la administracin a la necesidad de intensificar sus controles y
al contribuyente a la de discriminar adecuadamente sus registros.
Educacin y salud
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Los servicios bsicos en estas reas son prestados por el Estado, en general exento del IVA. El
sector privado interviene para cubrir las carencias del gobierno. En ciertos casos recibe subsidios
del mismo. El gasto en esta materia puede ser considerado como una inversin y por lo tanto no
debera quedar sujeta a la imposicin del consumo.
Servicios financieros
La existencia de dificultades en la aplicacin del mtodo de impuesto contra impuesto en la
determinacin de las bases imponibles ha hecho que en general se trate como exentas estas
operaciones cuando son realizadas por instituciones financieras.
Inmuebles
La tierra es un bien prexistente, es un stock, el IVA es un impuesto sobre flujos y no stocks, por lo
tanto la transferencia de terrenos no debera gravarse con IVA. La compra de tierra no es un gasto
en consumo. Gravar la primer venta de inmuebles construidos equivale econmicamente a
percibir de los consumidores el impuesto en forma anticipada por los servicios que obtendrn de
la utilizacin del inmueble. Lo usual es no gravar la reventa.
Vivienda
Se exime su venta o se le aplica una tasa diferencial reducida. La renta por el alquiler puede estar
nominalmente exenta, pero la misma deber incorporar el importe necesario a efectos de
recuperar el gravamen pagado en oportunidad de la compra por el locador.
Alcuotas
Establecer una o ms alcuotas debe ser analizado desde 2 puntos de vista:
-Eficiencia hay que tener presente la regla de la elasticidad inversa, deben establecerse
alcuotas reducidas sobre bienes de alta elasticidad precio y tasas altas sobre bienes de demanda
inelstica.
-Equidad asumiendo el carcter regresivo de la imposicin, se plantea la posibilidad de atenuar
ese efecto, utilizando tasas diferenciales que graven en mayor medida consumos prescindibles o
en menor medida los de primera necesidad, o mediante exenciones.
La ventaja de usar IMPUESTOS SELECTIVOS en lugar de tasas diferenciales, reside en que los
mecanismos de recaudacin se mantienen separados, asegurando una simplicidad en el control
del IVA con nica alcuota. Los impuestos selectivos son recaudados en la etapa industrial y de
grandes contribuyentes y estn sujetos a controles contables y fsicos.
El uso de TASAS DIFERENCIALES REDUCIDAS puede estimular el empleo en ciertos sectores, y
disminuye el incentivo a efectuar operaciones ilegales vinculadas con bienes exportables. En los
productos agropecuarios, disminuye el incentivo a la creacin de empresas fantasmas. En el caso
de servicios pblicos aseguran a travs de su facturacin la canalizacin de ingresos al gobierno.
Costos administrativos y de cumplimiento
Entre las principales desventajas de la existencia de varias alcuotas est el incremento en los
costos de control para la administracin tributaria y los de cumplimiento para los contribuyentes.
Los contribuyentes necesitan abrir sus registros y facturacin para identificar los ingresos
alcanzados por las tasas mltiples. Las DDJJs se complican.
La fiscalizacin debe destinar tiempo a analizar la utilizacin indebida de tasas reducidas.
Eximir o aplicar tasas diferenciales reducidas?
Eximir implica evitar los costos de fiscalizacin y cumplimiento, pero genera los de ineficiencia.
Eximir a tasa cero deriva en reintegros de impuestos de difcil control. Aplicar tasas diferenciales
tiene mayores costos administrativos, pero sus efectos son ms transparentes que los de las
exenciones.
Saldos a favor
Existir un SAF cuando el impuesto ingresado sea superior al impuesto adeudado.
SAF tcnico: se produce al existir CF computables superiores a los DF. Son derechos en
expectativa condicionados a la ocurrencia del DF.
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SAF libre disponibilidad: cuando el impuesto ingresado es superior al impuesto adeudado. La

existencia de estos saldos implica la necesidad de ajustar la legislacin. El exceso de ingreso
compulsivo del gravamen no se justifica ni an con la finalidad de combatir la evasin.
Exportaciones
Proviene de la aplicacin del principio de destino que implica la exencin a las exportaciones y el
recupero de los CF asociados a las mismas. Si el exportador realiz operaciones de mercado
interno, cuyos DF puedan ser compensados con los CF derivados de exportaciones, estos son
computables en oportunidad de la compra. En cambio, si no pudieran ser absorbidos por DF,
deber esperarse a que se perfeccione al exportacin para tener la posibilidad de ser acreditados
contra otros impuestos, transferidos a 3 o solicitada su devolucin.
Sujetos pequeos
Es aceptado que los pequeos contribuyentes constituyen un obstculo real a las tareas de
auditora de la administracin tributaria, tanto por su nmero como por estar alejados de la
economa formal. Ello lleva la necesidad de tratarlos de manera diferente a fin de reducir los
costos de administracin y cumplimiento fiscal. El rgimen de registracin en el impuesto debiera
ser optativo para quienes estn por debajo del umbral definido para la inscripcin obligatoria.
Exencin
Implica eximir al sector comprendido, estableciendo un umbral de ventas, superado el cual es
sujeto deber registrarse.
Impuesto a forfait o de patente
Puede basarse en presunciones determinadas por magnitudes fsicas (m2, cantidad de personal,
consumo de energa) o cuantitativas (nivel de ventas). Implica desconectar al operador de la
cadena, tanto en la compra como en la venta.
Rgimen simplificado
Consiste en considerar un DF fijo para el sector, con lo cual este no otorga CF por sus ventas. El
CF que puede deducir es el proveniente de sus compras con el impuesto discriminado hasta un
lmite mximo dado por el valor agregado presunto asignado por la ley al sector.
Responsabilidad sustituta
Parte de la asignacin de un porcentaje de valor agregado presunto al operador no inscripto, a
quien vende el proveedor registrado aplicando su propio impuesto, y adicionando adems el que
la ley atribuye a su pequeo comprador. El vendedor es sujeto responsable por ambos tributos y
debe ingresarlos al fisco. La traslacin del impuesto cesa en el comprador no registrado ya que no
puede facturar en forma discriminada a sus clientes. Esta solucin plantea cuestiones de
eficiencia y equidad ya que favorece a los sujetos pequeos, que se supone tienen menor acceso
a ventajas de escala, acceso a mercados y al crdito barato.
Sector primario
Son muchas veces pequeos, no participan de la economa formal, desarrollan sus actividades en
parajes alejados y carecen de cultura administrativa. Estos aspectos dificultan y encarecen tanto
la auditora de los productores como su cumplimiento fiscal. De quedar exento el sector surge el
problema del IVA de sus insumos que pasara a ser un mayor costo de produccin.
Una manera de lograr que pequeos productores paguen algo de impuestos, puede ser la
aplicacin de tributos sobre los consumos sobre sus insumos, fertilizantes, combustibles, los que
pasaran a ser costo de su produccin, no trasladables al precio pues ste queda previamente
definido por el mercado. Ms que imposicin al consumo se convierte el tributo en un impuesto a
la produccin.
Otra alternativa, se exime la produccin del sector primario, pero su venta genera retenciones
definitivas por parte del sector industrial, trasladndose a este ltimo la carga de recaudacin del
tributo.

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