IV

Área Contabilidad (NIIF) y Costos

Aplicación de créditos contra

el impuesto a la renta
Ficha Técnica cado, en la manifestación de riqueza directa el saldo a favor originado por rentas de
denominada “renta” que se encuentra la misma categoría.
Autor : Julio César Mamani Bautista contenido en el aspecto material de su
El tribunal fiscal se pronunció al respecto
Título : Aplicación de créditos contra el impuesto hipótesis de incidencia, pero que requiere
RTF N° 00205-4-2001:
a la renta de la concurrencia de los otros aspectos
Fuente : Actualidad Empresarial Nº 296 - Primera de la misma, vale decir el personal, el “De conformidad con lo previsto en
Quincena de Febrero 2014 espacial y el temporal, para calificar como el segundo párrafo del artículo 87°
gravable. En esa secuencia de ideas, resulta del Texto Único Ordenado de la ley
importante advertir que el hecho imponible del Impuesto a la Renta, el saldo del
1. Introduccion del impuesto a la renta se relaciona con los ejercicio anterior solamente puede ser
Mediante la Resolución de Superinten- efectos del contrato, y no con el contrato aplicado contra los pagos a cuenta que
dencia N° 366-2013/SUNAT se establece en sí mismo”. venzan a partir del mes siguiente al
el cronograma de vencimientos para la de la presentación de la declaración
presentación de la declaración jurada jurada anual”.
3. Determinación de los créditos
anual, por lo que aquellas personas na-
turales o jurídicas perceptoras de renta contra el impuesto a la renta
4. Oportunidad y utilización del
de tercera categoría se encuentran en la De acuerdo a lo establecido en el artículo
52° del Reglamento de la Ley del Impues- saldo a favor
obligación de presentar dicha informa-
ción a la Administración Tributaria. Es de to a la Renta, los créditos establecidos en A efectos de la utilización y aplicación de
vital importancia el poder determinar el el artículo 88° de la LIR se deducirán del los créditos tributarios contra los pagos a
impuesto a pagar, así como la aplicación impuesto a la renta determinado en el cuenta de tercera categoría, deberán te-
de los créditos contra el impuesto a la siguiente orden: ner presente las siguientes disposiciones:
renta a fin de evitar posibles contingencias El numeral 4 del artículo 55° del Regla-
1. El crédito por impuesto a la renta de mento de la Ley de Impuesto a la Renta
que podrían generarse por el uso inde- fuente extranjera.
bido de los créditos. A fin de evitar estas dispone que: “El saldo a favor originado
contingencias, en el presente informe 2. El crédito por reinversión. por rentas de tercera categoría generado
desarrollaremos la aplicación de la norma 3. Otros créditos sin derecho a la devo- en el ejercicio inmediato anterior deberá
tributaria así como el tratamiento conta- lución. ser compensado sólo cuando se haya
ble a efectuar en la aplicación de créditos acreditado en la declaración jurada anual
4. El saldo a favor del impuesto de los
contra el impuesto a la renta. Debemos y no se solicite devolución por el mismo
ejercicios anteriores. Contra las rentas
tener presente que la determinación del y únicamente contra los pagos a cuenta
de tercera categoría solo se podrá
impuesto a pagar está en función del cuyo vencimiento opere a partir del mes
compensar el saldo a favor originado
resultado obtenido durante el ejercicio. siguiente a aquél en que se presente la
por rentas de la misma categoría.
declaración jurada donde se consigne
5. Los pagos a cuenta del impuesto. dicho saldo. En ningún caso podrá ser
2. Definición del impuesto a la 6. El impuesto percibido. aplicado contra el anticipo adicional”.
renta
7. El impuesto retenido. Cabe precisar que sin declaración jurada
La definición que plantea Bravo Gucci,
8. Otros créditos con derecho a devolu- anual no existe saldo por aplicar, y el
Jorge al señalar que “El Impuesto a la
ción. mismo se otorga solo a partir del mes
Renta es un tributo que se precipita direc-
En caso que las cantidades abonadas como siguiente en que se presentó la mencio-
tamente sobre la renta como manifestación
nada declaración, sin importar si esta se
de riqueza. En estricto, dicho impuesto créditos en el presente artículo durante el
presenta de forma anticipada o fuera
grava el hecho de percibir o generar año resulten inferiores al monto del im-
de plazo otorgado por la norma. A di-
renta, la cual puede generarse de fuentes puesto determinado anual, se considerará
ferencia de los pagos a cuenta, el que la
pasivas (capital), de fuentes activas (tra- saldo a pagar a favor del fisco (Sunat) esta
declaración jurada se efectué a una fecha
bajo dependiente o independiente) o de cantidad deberá ser cancelada al momento
extemporánea, si procede la aplicación de
fuentes mixtas (realización de una actividad de presentar la declaración jurada anual
empresarial = capital + trabajo). En tal los créditos, ya que estos se podrán uti-
del impuesto a la renta.
secuencia de ideas, es de advertir que el lizar únicamente contra los periodos que
Por el contrario, si los pagos a cuenta venzan en el mes siguiente de presentada
impuesto a la renta no grava la celebración
efectuados o la aplicación de los créditos la declaración jurada anual.
de contratos, sino la renta que se obtiene
o genera por la instauración y ejecución por el contribuyente excedieran el monto
El numeral 3 del artículo 55° del Regla-
de las obligaciones que emanan de un del a la renta determinado existirá un
mento de la Ley de Impuesto a la Renta
contrato y que en el caso de las activida- saldo a favor, entonces podrá pedir la
dispone que: “El saldo a favor originado
des empresariales, se somete a tributación devolución del exceso pagado o en su
por rentas de tercera categoría, acreditado
neta de gastos y costos relacionados a la defecto podrá aplicar dicho saldo a favor
en la declaración jurada anual del ejerci-
actividad generadora de renta. contra los pagos a cuenta mensuales del
cio precedente al anterior por el cual no
impuesto que sea de su cargo, por los
Así pues, el hecho imponible del impuesto se haya solicitado devolución, deberá ser
meses siguientes al de la presentación de
a la renta es un hecho jurídico complejo compensado contra los pagos a cuenta del
la declaración jurada anual.
(no un acto o un negocio jurídico) con ejercicio, inclusive a partir del mes de ene-
relevancia económica, que encuentra su Procede referir que contra las rentas de ro, hasta agotarlo. En ningún caso podrá
soporte concreto, como ya lo hemos indi- tercera categoría solo se podrá compensar ser aplicado contra el anticipo adicional.

N° 296 Primera Quincena - Febrero 2014 Actualidad Empresarial IV-7

 IV Aplicación Práctica
Del párrafo anterior, la aplicación de los los pagos a cuenta del ejercicio siguiente
saldos determinados con la presenta- que el contribuyente escoja contra que pa- y a su vez en el referido ejercicio también
gos a cuenta podría aplicar su saldo a favor
ción de la declaración jurada anual del o suspenda dicha compensación. se encuentra afecta al Itan, procede que
ejercicio precedente anterior 2011 que aplique en primer lugar el saldo a favor
no se hubiesen agotado hasta el perio- arrastrable y luego que se agote el mismo,
do diciembre 2012, deberán aplicarse podrá aplicar el Itan de dicho ejercicio
contra los pagos a cuenta del ejercicio
5. Pagos a cuenta del impuesto como crédito.
2013 anteriores a la presentación de la a la renta
declaración jurada anual del ejercicio Los contribuyentes que obtengan rentas
de tercera categoría abonarán con carác- Informe Nº 235-2005-Sunat/2B0000
anterior 2012.
ter de pagos a cuenta del impuesto a la Para el caso de los pagos a cuenta del im-
renta que en definitiva les corresponda puesto a la renta la compensación de crédito
Informe Nº 170-2004-Sunat/2B0000 derivado del Itan debe hacerse después de
por el ejercicio gravable, dentro de los
La compensación de saldo a favor por con- haberse compensado los saldos a favor que
plazos previstos por el código tributario, pudiera registrar el contribuyente. Teniendo
cepto del impuesto del Impuesto a la renta
de tercera categoría generado en el ejercicio los pagos a cuenta constituyen obliga- en cuenta que para los pagos a cuenta del
inmediato anterior, empieza a operar in- ciones creadas por nuestra legislación en impuesto a la renta, el crédito por el Itan
mediatamente contra el pago a cuenta que forma paralela a la obligación tributaria debe ser compensado luego de aplicar los
venza en el mes siguiente a aquel en que anual, por lo cual la presente norma (la saldos a favor que pudiera registrar el con-
se presentó la declaración jurada donde se Ley del Impuesto a la Renta) precisa dos tribuyente, y considerando que su aplicación
consignó dicho saldo, y así sucesivamente constituye una facultad del último y no una
hasta agotarlo; no existiendo la posibilidad sistemas para el pago de la presente
obligación. obligación, la no utilización del crédito por el
Itan en algún pago a cuenta del impuesto a
la renta constituye una opción admitida por
las normas tributarias.

Sistema de pagos a cuenta (Art.

54° del Reglamento de la LIR) 8. Devolución del Itan no apli-
cado
Si al finalizar el ejercicio aún quedara
Sistema de porcentajes: un crédito del Itan no aplicado, se
Sistema de coeficientes: podrá optar por pedir su devolución,
Se encuentran comprendidos en el derecho a solicitar la devolución del
Se encuentran comprendidos en el el sistema de porcentajes previsto
sistema de coeficientes previsto en en el inciso B) del artículo 85° Itan procederá, si luego de haberse
el inciso A) del artículo 85° de la de la ley, los contribuyentes que acreditado el impuesto contra los pa-
ley, los contribuyentes que tuvieran no tuvieran renta imponible en el
renta imponible en el ejercicio ejercicio anterior, así como aquellos gos a cuenta mensuales y/o contra el
anterior que inicien sus actividades en el pago de regularización del impuesto
ejercicio
a la renta del ejercicio por el cual se
pagó el impuesto quedara un saldo no
aplicado. Este derecho será ejercido
por parte del contribuyente, en la
6. De las retenciones del im- los contribuyentes aplicando la tasa del oportunidad de la declaración jurada
puesto a la renta 30 % sobre la renta neta devengada en anual del impuesto a la renta del año
dicho ejercicio. correspondiente.
De acuerdo al artículo 88° de la presen-
te norma literal a) los contribuyentes
obligados o no a presentar la decla- 7. El Itan como crédito o saldo a 9. Caso práctico
ración a que se refiere el artículo 79° favor del impuesto a la renta El presente caso práctico abarcaremos
deducirán del impuesto determinado: De conformidad al artículo 8º de la Ley la aplicación de los créditos por pagos
Las retenciones y precepciones sufridas Nº 28424, el monto efectivamente pa- a cuenta del impuesto a la renta y por
con carácter de pago a cuenta sobre las gado, sea total o parcialmente, por con- los créditos generados por el pago de
rentas del ejercicio gravable al que co- cepto del impuesto podrá utilizarse como impuesto temporal a los activos netos,
rresponda la declaración. En los casos de crédito contra los pagos a cuenta del La empresa Damaris S.A., dedicada a la
retenciones y percepciones realizadas a régimen general del impuesto a la renta, comercialización de productos de cuero,
sujetos generadores de rentas de tercera así como contra el pago de regularización cuenta con la siguiente información
categoría, estos podrán deducirlas del del impuesto a la renta en el ejercicio al para la determinación de los créditos
impuesto incluso cuando correspondan que corresponda, en este caso estamos a imputarse en la determinación del
a rentas devengadas en ejercicios grava- hablando del ejercicio 2013. Asi el Itan impuesto a la renta, que se detalla de
bles anteriores al que corresponda dicha del ejercicio solo se podrá utilizar como la siguiente manera: Debemos tener
declaración. crédito si se cancela como máximo hasta presente que el importe determinado
la fecha de vencimiento o presentación, por el IR 2013 asciende a S/.81,000.
El artículo 73° - B también hace mención
lo que ocurra primero de la declaración
al respecto en la que precisa las socie- 1. Cuenta con un saldo a favor por pagos
anual, no se puede utilizar como crédito
dades administradoras de los fondos de a cuenta del impuesto a la renta co-
los intereses moratorios por el pago ex-
inversión en valores y de los fondos de rrespondientes al ejercicio 2012, una
temporáneo del Itan.
inversión así como las sociedades tituli- vez aplicado al impuesto determinado
zadoras de patrimonios fideicometidos y En virtud a lo dispuesto en el artículo 55° por ese periodo aún queda pendiente
los fiduciarios de fideicomisos bancarios, del Reglamento de la Ley del Impuesto a de aplicar un saldo el cual se compone
retendrán el impuesto por las rentas que la Renta, si un contribuyente al cierre del de la siguiente manera, la declaración
correspondan al ejercicio y que consti- ejercicio obtiene un saldo a favor arras- jurada anual se presentó en marzo
tuyan rentas de tercera categoría para trable, optando por su aplicación contra 2013.

IV-8 Instituto Pacífico N° 296 Primera Quincena - Febrero 2014

 Área Contabilidad (NIIF) y Costos IV
Ejercicio 2012 IR Determinado Adicionalmente, el saldo a favor del ejercicio 2012 podrá ser
Anual 2012 aplicado contra los pagos a cuenta del ejercicio 2014 a partir
Pagos a cuenta ene. a dic. 2012 125,550.00 71,000.00 del periodo tributario enero, de acuerdo a lo estipulado en el
Saldo por aplicar (crédito del IR) 54,550.00 numeral 3 de la presente norma antes mencionada, entonces
será factible la aplicación del saldo a favor del ejercicio 2012
contra los pagos a cuenta de los periodos enero y febrero
2. Saldo a favor por el Itan correspondiente al ejercicio 2013 2014.
y cancelado durante el ejercicio 2012 (pago fraccionado a
9 cuotas) Importe resultante S/.27,000. • El saldo a favor determinado en el ejercicio 2012 debe
aplicarse en primer orden de prelación de acuerdo a lo
Periodo Itan determinado Condición dispuesto en el artículo 52° del Reglamento de la Ley del
Marzo 3,000 Pagado Impuesto a la Renta.
Abril 3,000 Pagado • El saldo a favor debe aplicarse a partir del periodo tributario
Mayo 3,000 Pagado en que se presenta la declaración jurada, no pudiendo diferir
Junio 3,000 Pagado su aplicación en periodos posteriores.
Julio 3,000 Pagado
Agosto 3,000 Pagado 9.2. Saldo a favor por el Itan
Setiembre 3,000 Pagado De acuerdo a lo señalado en el artículo 8° de la Ley N° 28424,
Octubre 3,000 No pagado para la aplicación del impuesto temporal a los activos netos
Noviembre 3,000 No pagado como crédito contra los pagos a cuenta del impuesto a la renta,
Total 27,000.00
se debe considerar el impuesto efectivamente pagado, sea total
o parcial hasta la fecha de vencimiento del pago a cuenta del
impuesto a la renta contra el cual podrá ser aplicado.
3. Se tiene retenciones efectuadas por inversiones en fon-
dos mutuos, importe de la retención (30 %) asciende a Como podemos apreciar en el cuadro anterior, el Itan fue
S/.14,500.00 ejercicio 2013. fraccionado en cuotas, por lo cual se podría aplicar la compen-
4. A su vez se muestra detalle de los pagos a cuenta corres- sación contra el pago a cuenta del periodo marzo 2013 por la
pondientes al ejercicio 2013, una vez aplicado a los pagos proporción del Itan ya pagado (S/.3,000), por otro lado dado
a cuenta del ejercicio, aún mantenemos un saldo a favor de que la norma señala un orden de prelación en la aplicación de
S/.13,725.00. créditos, no puede aplicarse el Itan como crédito en tanto no se
agote el saldo a favor del ejercicio anterior 2012.
Saldo a
Mes de pago o Pago en Debido a que el saldo a favor se aplica contra los pagos a
Periodo Importe favor 2012
compensación efectivo
S/.54,550.00 cuenta del ejercicio 2013, no será permitida la aplicación de la
Enero Febrero 3,100 3,100 compensación del Itan contra los pagos a cuenta, por lo cual
Febrero Marzo 4,000 4,000 una vez determinado el impuesto a la renta anual resultante y
Marzo Marzo 3,500 51,050 compensada el saldo a favor de años anteriores y la aplicación
Abril Abril 4,000 47,050
de los pagos a cuenta se procederá a compensar el Itan si hubiese
impuesto a la renta resultante.
Mayo Mayo 4,000 43,050
Junio Junio 5,600 37,450 Cabe resaltar que el Itan solo puede compensarse contra los
Julio Julio 8,000 29,450 pagos a cuenta o impuesto a la renta anual del ejercicio al que
Agosto Agosto 2,200 27,250 corresponda el pago.
Setiembre Setiembre 1,525 25,725
Octubre Octubre 1,000 24,725 9.3. Tratamiento contable
Noviembre Noviembre 6,000 18,725 Procederemos a contabilizar el pago a cuenta realizado por los
Diciembre Diciembre 5,000 13,725 periodos enero y febrero 2013, en estos periodos no aplicamos
47,925 el saldo a favor resultante del ejercicio 2012.

5. Aplicación del saldo a favor contra los pagos a cuenta del N° Fecha Glosa Cuenta Debe Haber
ejercicio 2013, luego de la aplicación del saldo a favor se 40 Tributos, contraprestac. 3,100.00
mantiene un saldo de S/.5,415.00. y aportes al sist. de pens.
y de salud por pagar
Saldo a 401 Gobierno central
Periodo Mes de pago o Pago en Pago a
Importe favor 2011
2014 compensación efectivo cuenta 4017 Impuesto a la renta
S/.13,725.00 xxx xx.02.13 del
401711 Pagos a cuenta
Enero Enero 3,810 9,915 periodo
Ene.-13 10 Efectivo y equivalenteS
Febrero Febrero 4,500 5,415 de efectivo 3,100.00
104 Cuenta corriente
Analizaremos las diferentes circunstancias en relación a los pagos 1041 Cta. cte. operativa
a cuenta y el monto compensado para el ejercicio 2012. 40 Tributos, contraprestac. 4,000.00
y aportes al sist. de pens.
y de salud por pagar
9.1. Ejercicio 2012 (saldo a favor) 401 Gobierno central
Pago a
Con respecto al saldo a favor de años anteriores ejercicio 2012, cuenta 4017 Impuesto a la renta
esta deberá ser compensado solo cuando se haya acreditado en xxx xx.03.13 del 401711 Pagos a cuenta
la declaración jurada anual, como la declaración se presentó en periodo
Feb-13 10 Efectivo y equivalenteS
el periodo marzo 2013, en virtud a ello es procedente que se de efectivo 4,000.00
aplique a partir del periodo marzo 2013 conforme a lo señalado 104 Cuenta corriente
en el numeral 4 del artículo 55°del Reglamento de la Ley del 1041 Cta. cte. operativa.
Impuesto a la Renta.

N° 296 Primera Quincena - Febrero 2014 Actualidad Empresarial IV-9

 IV Aplicación Práctica
En el siguiente asiento procederemos a compensar el saldo a Procederemos a contabilizar los rendimientos ganados por la
favor de años anteriores contra el pago a cuenta mensual, la cual inversión en fondos mutuos y así como la retención efectuada
debe efectuarse en el periodo al cual corresponde la obligación por el ingreso percibido.
tributaria que se extingue, para efectos didácticos solo realizare-
mos la compensación del saldo a favor de años anteriores 2012 N° Fecha Glosa Cuenta Debe Haber
contra los pagos a cuenta mensual del periodo marzo 2013, los 30 Inversiones Mobiliarias 33,833.00
demás asientos tienen la misma aplicación del asiento contable. Rendi- 302 Instrumentos financieros
N° Fecha Glosa Cuenta Debe Haber mientos 3026 Fondos mutuos
ganados
40 Tributos, contraprestac. 3,500.00 por 40 Tributos, contraprestac.
y aportes al sist. de pens. fondos y aportes al sist. de pens.
y de salud por pagar xxx xx.10.13 mutuos y y de salud por pagar 14,500.00
401 Gobierno central recono- 401 Gobierno Central
Compen-
sación 4017 Impuesto a la renta cimiento 401713 Retención del IR
del pago 401711 Pagos a cuenta de la
xxx xx.04.13 a cuenta 40 Tributos, contraprestac. retención 77 Ingresos FiNancieros 48,333.00
2012 del IR 772 Rendimientos ganados
y aportes al sist. de pens.
periodo y de salud por pagar 3,500.00 7725 Instrumentos financ.
marzo 401 Gobierno central
4017 Impuesto a la renta En el siguiente cuadro analizaremos el impuesto a la renta de-
401712 Saldo a favor
del IR
terminado para el ejercicio 2013 y la aplicación de los créditos
por pagos a cuenta, retenciones y crédito por el Itan.
Con este asiento procederemos a cancelar el Itan en la proporción
de 1/9 debido a que el impuesto fue fraccionado por parte del Cuadro de determinación del IR 2013.
contribuyente cabe resaltar que solo se tomará como crédito Impuesto a la renta anual 2013 81,000.00
el impuesto efectivamente pagado ya sea total o parcial, para
este caso también realizaremos el pago efectuado en el periodo (-) Menos los créditos
marzo 2013, Pagos a cuenta del ejercicio 2012 (5,415.00)
Art. 7° de la Ley N° 28424 Los contribuyentes del impuesto Pagos a cuenta del ejercicio 2013 (47,925.00)
estarán obligados a presentar la declaración jurada del impues- Retenciones efectuadas (14,500.00)
to dentro de los 12 primeros días hábiles del mes de abril del
ejercicio al que corresponde el pago. Crédito por el Itan pagado (13,160.00)
IMPUESTO A LA RENTA RESULTANTE 2013 0.00
Dicho impuesto podrá cancelarse al contado o en forma frac-
cionada hasta en nueve cuotas mensuales sucesivas. El pago al
contado se realizará con la presentación de la declaración jurada, Como podemos apreciar el impuesto a la renta resultante para el
en caso de pago fraccionado, la primera cuota será equivalente ejercicio 2013 es cero (0) debido a que estos se compensaron
a la novena parte del impuesto total resultante y deberá pagarse con los créditos del impuesto a la renta. En relación con Itan
conjuntamente con la declaración jurada. el crédito determinado y pagado durante el ejercicio 2013
asciende a S/.21,000.00, por lo que en el cuadro anterior
N° Fecha Glosa Cuenta Debe Haber solo se aplicó por un importe de S/.13,160.00, quedando
40 Tributos, contraprestac. 3,000.00 un saldo pendiente de aplicar. De acuerdo al artículo 8° de
y aportes al sist. de pens. la Ley N° 28424, este crédito solo podrá aplicarse a los pagos
y de salud por pagar
a cuenta o contra el pago de regularización del impuesto a la
401 Gobierno central
renta anual del ejercicio al que corresponda el pago. Debido
4018 Otros impuestos y
Pago del contribuciones a que ya no es posible aplicarlo a futuros ejercicios el contri-
xxx xx.03.13
Itan
40185 ITAN buyente tiene la opción de poder iniciar los trámites para su
10 Efectivo y equivalenteS 3,000.00
devolución previa presentación de su declaración jurada anual
de efectivo del impuesto a la renta del año correspondiente. El saldo por
104 Cuenta corriente devolución es el que corresponde a la casilla 279 del PDT 684
1041 Cta. cte. operativa RENTA ANUAL es por S/.7,840.00.

IV-10 Instituto Pacífico N° 296 Primera Quincena - Febrero 2014