RESUMEN LIBRO DERECHO FINANCIERO Dr.

Espeche
Unidad 1: introducción a las finanzas públicas
1- Evolución histórica del pensamiento financiero:
La regla clá sica para la recaudació n de impuestos era que los recursos debían recaudarse cuando las
rentas estén presentes. Los griegos, romanos y egipcios obtenían la mayor parte de la riqueza de
hechos de guerras o conquistas.
Las rentas en Roma provenían de la tierra, de los monopolios, como los de la sal, algunos impuesto
sobre las ventas, la herencia del comercio de esclavos. Los gastos estaban constituidos principalmente,
por las inversiones en obras pú blicas, que eran monumentos de grandeza o de esclavitud, con fines
religiosos.
Los impuestos, en general, eran mirados, tanto en Roma como en Grecia, como una desgracia comú n,
sin recordar bases de equidad en su distribució n.
Aristó teles, tratadistas romanos, y escolá sticos, observan los hechos econó micos desde una ó ptica
ética y moral, juzgan moralmente el tipo de interés, el justiprecio, y las relaciones laborales amo-
esclavo. Mantuvieron el mismo enfoque durante toda la Edad Media.
Hubo pocas ideas econó micas en los pensadores griegos: Jenofonte, Protá goras, Aristó teles, Plató n y
Homero.
Plató n en “La Repú blica” habla de có mo se organizaba la economía en la ciudad ideal.
Aristó teles distinguió entre el comercio lícito (para el intercambio de mercaderías), y el incorrecto,
que só lo buscaba la obtenció n de ganancias. Ambos son las bases de la ciencia econó mica.
Para Aristó teles, economía es: “la ciencia que se ocupa de la manera en que se administran los recursos
o el empleo de los recursos existentes, con el fin de satisfacer las necesidades que tienen las personas y los
grupos humanos.”
En la Edad Media, el derecho canó nico condenaba la usura (cobro abusivo de intereses) y consideraba
al comercio una actividad inferior a la agricultura.
El mercantilismo: la necesidad de organizar la Hacienda sobre las bases permanentes y de nutrirla con
recursos ordinarios surge como consecuencia de la aparició n del E nacional y del afianzamiento de la
economía monetaria. El proceso de unificació n de los E°s de tipo patrimonial solo se consigue a costa
de grandes sacrificios pecuniarios y del reforzamiento del poderío militar. No se puede sostener un
ejército permanente y una burocracia si no se cuenta con suficientes recursos y con un organismo
adecuadamente ordenado para administrarlos. Las rivalidades entre las naciones, las guerras
continuadas y la transformació n del arte militar, como consecuencia del descubrimiento de las armas
de fuego, ocasionan gastos crecientes, y los ingresos tradicionales no bastan ya para cubrirlos.
Entonces, podemos decir que el mercantilismo:
- Fomentaba el autoabastecimiento de las naciones (incrementar riqueza y poder). Inglaterra y
resto de Europa occidental XVI-XVIII.
- Consideraba que riqueza de una nació n dependía de la cantidad de oro y plata que poseía.
- Una nació n só lo podía aumentar sus reservas en metales preciosos, vendiendo má s productos
de los que compraba a otros países.
Principales puntos:
- Minimizar exportaciones de oro y plata(como dinero mercancía)
- Minimizar la importación de bienes, sobretodo los que compitieran con productos nacionales,
excepto: importar los que sirvieran para elaborar bienes exportables.
- Cuando sea indispensable importar, que se haga a cambio de bs internos, y no de equivalente en
oro.
- Lograr mejores colocaciones a los excedentes internos (a cambio de metales preciosos)
- Usar insumos nacionales (preferentemente) para productos exportables, porque el valor
agregado queda en el país.
En Alemania el mercantilismo se llamó cameralismo:
- Era una ciencia política (má s que econó mica) para fortalecer las finanzas reales.
- La ú nica medida de interés de la riqueza era la cantidad de impuestos que era posible
recaudar./El fortalecimiento del E° se veía personificado en el monarca.
Los fisió cratas: Doctrina econó mica que nace en Francia (2º mitad del siglo XVIII), como reacció n a las
políticas restrictivas del mercantilismo en 1757. Segú n los fisió cratas, había un orden natural para
todas las cosas, incluyendo la sociedad y el sistema econó mico.
El origen de fisiocracia: del griego “physis” significa gobierno de orden natural.
Entonces, si todo el origen provenía de la naturaleza, es decir, de la tierra; para obtener riqueza de la
misma, se necesitaba gastar riqueza; el fruto de eso, se llamaba “produit net”.
La organizació n social estaba basada en el orden econó mico, logrando así el crecimiento de la
humanidad y armonía perfecta, que no debía ser corrompida con reglamentaciones arbitrarias.
Mercantilistas fuente de riqueza: EL Fisió cratas fuente de riqueza:
COMERCIO PRODUCCIÓ N AGRÍCOLA

3 Reglas de la actividad econó mica:

1- Derecho a la propiedad, derivado del orden natural.
2- Libertad para que el hombre encuentre el camino má s ventajoso.
3- Seguridad en el disfrute de la propiedad y la libertad.
Los objetivos del gobierno deben ser 2:
- Fomentar la inversió n agrícola, con métodos modernos de explotació n. Se debe sustituir a los
colonos por los empresarios agrícolas.
- Estimular la demanda de productos agrícolas y su exportació n.
La política fiscal consiste en un impuesto ú nico que recaiga sobre los empresarios, justificado por un
derecho natural del soberano por copropietario de las tierras.
1.1.- Las diferentes escuelas financieras y sus principales expositores
Escuela clá sica o liberal:
Autores: Adam Smith, David Ricardo, John Stuart Mill.
ADAM SMITH:
En su libro “La Riqueza de las Naciones” (1776) dice que la tierra, el trabajo y el capital son los 3
factores de producció n y principales contribuyentes de la riqueza de una nació n.
Una estructura econó mica ideal es un sistema autorregulado de mercado que satisface de forma
automá tica las necesidades de la població n. Sería una “mano invisible” que lleva a todas las personas,
en aras de sus propios intereses, para producir el mayor beneficio para la sociedad en su conjunto.
En su libro establece 4 principios fundamentales sobre impuestos:
a) Ppio de Justicia o proporcionalidad: los sú bditos de c/E° debe contribuir al sostenimiento del
gobierno en una proporció n lo má s cercana posible a sus capacidades (capacidad contributiva),
es decir, a sus ingresos. Esto se llama “equidad de los impuestos”.
b) De Certidumbre o certeza: el impuesto que c/indiv está obligado a pagar debe ser fijo y no
arbitrario. La inseguridad del impuesto estimula toda insolvencia y favorece la corrupció n de
una categoría de personas que son por naturaleza impopulares, incluso cuando no son
insolventes corrompidos. La CSJN ha destacado la importancia de este ppio, “es necesario que
el E° prescriba claramente los gravá menes para que los contribuyentes puedan fá cilmente
ajustar sus conductas en materia tributaria”.
c) De Comodidad: “Todo impuesto debe recaudarse en la época y en la forma en la que es má s
probable que convenga su pago al contribuyente, o cuando sea má s probable que disponga de
los medios para pagarlo”.
d) De Economía: para el E°, toda contribució n debe plantearse de modo que la diferencia de lo que
se recauda sea superior a lo que se gasta en su administració n, control y recaudació n. En
síntesis, que el gasto que se haga para recaudar ingresos no deba ser superior a lo que se
obtenga a través de la recaudació n.
Para este autor la deuda pú blica es un peligro a largo plazo y puede llevar al Estado a la
bancarrota. El E° debe ser un buen administrador de fondos pú blicos
DAVID RICARDO: se avocó a estudiar las causas del “origen” de la riqueza de las naciones.
Los precios de venta de productos en el mercado, son muy variables, está n determinados por la
escasez relativa.
Afirma q, el valor de cambio de un bien (especialmente los agrícolas) está determinado por la mayor
cantidad de trabajo necesaria p/su producció n (en la actualidad, se hablaría de costo marginal).
 La incorporació n de nuevas tierras, aumentará la producció n en base a la demanda creciente de la
població n.
El precio “natural” del trabajo, es una mercancía, que proporciona al obrero los medios de subsistir y
perpetuar la especie.
El mismo autor señ ala que el reparto o distribució n de la riqueza es la cuestió n má s susceptible de ser
influida por las ideas políticas y sociales, por intereses en pugna de las clases sociales. Los impuestos
son necesarios para cubrir los gatos del gobierno, entre ellos: impuestos sobre prods del suelo; renta
de tierras; impuestos sobre los beneficios; sobre salarios; impuestos p/asistencia a los pobres, etc.
La renta “ricardiana” es aquella porció n del producto de la tierra que se paga al propietario por el uso
de la potencia original e indestructible del suelo. La renta surge, cuando como consecuencia del
crecimiento de la població n, se deben cultivar terrenos de inferior calidad. Cuando la tierra es muy
abundante y productiva, no produce renta.
JEAN BAPTISTE SAY:
Afirmó un principio”Ley de las salidas” o desemboques conforme al cual, toda oferta crea su propia
demanda, es decir, todo productor que lleva su producció n al mercado lo hace para cambiarla por
otros bienes; lo que significa que lo recibido por él como retribució n cubre los costos de modo de
permitir el reembolso de los factores que lo integran y que cooperan en la producció n, generando así
una demanda suficiente para extraer del mercado una cantidad equivalente a la producida.
Define a los Impuestos: son la porció n del haber de los particulares que el gobierno destina a
satisfacer sus deseos o las necesidades del cuerpo social, señ alando que todos los hombres tienen
derecho a comparar el bienestar y la seguridad que les ofrece el Estado en contrapartida con el
impuesto que pagan, si éste sobrepasa excesivamente los gastos necesarios p/la seguridad del
contribuyente, atenta contra su derecho de propiedad.
JOHN STUART MIL: obra: “Principios de economía política con alguna de sus aplicaciones a la filosofía
social”
Con la obra de este autor comienza la crisis de las ideas liberales. Es heterodoxo, acepta los ppios
liberales, admitiendo, a la vez la intervenció n del E° en ciertos aspectos de la actividad econó mica,
como forma de promover el bien comú n; ya q, si restringe la libertad del hombre, lo estaría
sometiendo a la esclavitud.
Dentro de las actividades en las que debe intervenir el E°, menciona la educació n elemental, la
colonizació n, la satisfacció n de las necesidades de los má s pobres, la reglamentació n de la jornada del
trabajo, el régimen de la herencia, la realizació n de importantes servs pú blicos que no pueden ser
prestados por los particulares por los particulares por carecer de interés o remuneració n apropiada,
la protecció n de las industrias incipientes.
Refuta el ppio del beneficio y lo reemplaza por el de la capacidad contributiva, que desemboca en los
ppios de igualdad, proporcionalidad y minimizació n del sacrificio y en la imposició n progresiva.
Otra teoría tuvo gran auge financiero teoría de la doble imposició n del ahorro. Sostiene que, un
impuesto que grave con = alícuota toda la renta, tanto la parte de ella q se destina al consumo, como
aquella que se destina al ahorro, es discriminatoria en perjuicio de esta ú ltima, ya q el impuesto grava
una 1ra vez la renta ahorrada, y luego, perió dicamente, los intereses que se obtienen con su inversió n.
1.1Las diferentes escuelas financieras y sus principales opositores.
TEORIAS DEL CAMBIO EN MATERIA FINANCIERA. Restan importancia al aspecto político y al papel
del E° dentro de la actividad financiera. El E° aparece como un instrumento del que se sirven los
individuos para lograr sus fines a través del cual se obtiene la satisfacció n de ciertas necesidades.
Mac Culloch señ ala que los servicios pú blicos que presta el estado, constituyen la compensació n de los
contribuyentes por los tributos que pagan, debiendo los impuestos ser ordenados, juiciosamente
distribuidos y no excesivos,
Bastiat, sostiene que la relació n tributaria consiste en un intercambio de servicios (por un lado lo que
prestan los funcionarios destinados a satisfacer las necesidades de los contribuyentes y, por el otro, el
trabajo de los contribuyente para satisfacer la necesidades de los funcionarios).
Segú n ferrara hay dos concepciones de los impuestos:
1. Concepció n Filosó fica: El impuesto (contribució n) es la contraprestació n de los servicios que el E°
presta a los ciudadanos.
2. Concepció n histó rica: el impuesto implica una destrucció n de riquezas por voluntad de los
gobernantes sin compensació n para los gobernados.
El impuesto en sí, consiste en la sustracció n de un valor y en la producció n de otro, o, en definitiva, en
un consumo impedido y otro que lo sustituye.
TEORIAS DE LA PRODUCCIÓ N. El E° al igual que los trabajadores intelectuales, produce fuerzas
productivas, es decir crea una suma de valores, mayor que la que consume que cuando presta
servicios pú blicos. La nació n debe sacrificarse en el presente, privá ndose de algunas ventajas
materiales para asegurarse beneficios futuros.
La funció n que debe cumplir el E° a través de su actividad financiera, consiste fundamentalmente en la
redistribució n de la riqueza.
ESCUELA MARGINALISTA. Esta escuela no reconoce grandes diferencias entre la economía privada y
la del E°; señ ala que la actividad financiera desemboca, necesariamente, en la actividad econó mica.
KEYNES. Su teoría gral fue escrita luego de la depresió n de los añ os 1920-1930, basada en la solució n
de los problemas acarreados por las grandes crisis econó micas y su interés principal consistió en
buscar la forma de evitar la desocupació n.
Keynes sostiene, por el contrario, que puede verificarse en la realidad una situació n de equilibrio
econó mico acompañ ada de subempleo. Para él, el monto del ingreso o renta nacional depende del
empleo total, el cual está supeditado a la demanda efectiva, que se compone de 2 ptes: gasto de
consumo y gasto de inversió n. El consumo aumenta con la renta, pero menos que proporcionalmente.
Por su parte, la proporció n marginal por consumir es la relació n entre el crecimiento del consumo y el
crecimiento del ingreso, relació n que es siempre inferior a la unidad. También de esta relació n
depende la magnitud del multiplicador. La propensió n al consumo de una comunidad es estable a
corto plazo, de modo que la cuantía del consumo varía de una manera regular, con la renta total,
dependiendo de las pautas del consumo de una comunidad es estable a corto plazo, de modo que la
cuantía del consumo varía de manera regular, con la renta total, dependiendo de las pautas de
consumo de la comunidad y de la forma de distribució n de su ingreso.
Como invertir significa má s de lo que se consume de ordinario, depende de las expectativas. Por
consiguiente, el volumen de la inversió n depende de la eficacia marginal del capital y del tipo de
interés.
Señ aló q la economía de su época, se caracterizaba por la insuficiencia de la demanda efectiva,
provocada por la baja progresiva de la eficacia marginal del capital, es decir, de la tasa de rendimiento
que el inversor espera obtener de una inversió n, como consecuencia de la disminució n de los
consumos.
Este proceso genera desocupació n y una disminució n del ingreso gral, y se soluciona, segú n Keynes,
adoptado una serie de medidas de política econó mica intervencionista. p/evitar la disminució n de
gastos de consumo, deberá compensarse la falta de gastos particulares mediante el gasto pú blico; el E°
debe estimular la economía general.
Apoyaba firmemente, todas las políticas que tendieran a incrementar el consumo.
El mayor estímulo para el pleno empleo se lograría mediante un programa de construcciones pú blicas
financiado mediante empréstitos, evitando de esta forma, el incremento de los impuestos por
entender que estos, al sustraer recursos a los particulares, los privan de volcarlos en gastos de
consumo. Por ello, la financiació n del gasto pú blico, para lograr un efecto expansivo, debe realizarse
mediante empréstitos.
Una financiació n de esta naturaleza endeuda al gobierno y se traduce en un déficit que origina
desequilibrio en el presupuesto.
Al obtener el empréstito, el E° toma dinero de un sector de la població n y lo restituye mediante los
recursos que obtiene a través de los impuestos que aplica a otro sector. De esta manera, una parte de
los ciudadanos debe dinero a la otra y, al elevarse la renta nacional como consecuencia del efecto
multiplicador del GP, se incrementan los ingresos y, por tanto, los ahorros.
En síntesis, el E° debe cubrir la brecha mediante el GP, con la advertencia de que este debe financiarse
de modo tal que los recursos sacados de la economía no restrinjan la inversió n del sector privado.
1.2.- Las finanzas liberales, Intervencionistas y Socialistas.
FINANZAS LIBERALES: Siglo XVIII hasta XX. Su premisa era: “el motor de la actividad econó mica es la
iniciativa individual, exaltando la figura del empresario como concretizació n de esta. Estos principios
liberales se inspiraron en la revolució n francesa, en el á mbito político, enraizados en las ideas
filosó ficas imperantes, basadas en el individualismo y el racionalismo.
Evidentemente, lo social tmb se hallaba presente. Que se imponía, como reacció n ante una forma de
institucionalidad opresora, en virtud de la cual el hombre constituía un objeto sometido a la
dominació n de las clases gobernantes, que habían acaparado para si todos los privilegios.
Dentro de la concepció n liberal, el Estado desempeñ a un papel eminentemente pasivo, de custodio de
la seguridad interior, la defensa exterior y el bien comú n. Es el denominado Estado gendarme, que
debe limitarse a cumplir las funciones de un buen policía, dentro de la sociedad, evitando
cuidadosamente alterar, con sus decisiones la actividad econó mica delegada exclusivamente en manos
de los particulares. Ello es así, por cuanto se entendía que, mediante la absoluta libertad de
competencia, el hombre, al lograr su propio beneficio, procuraba el de toda la comunidad mediante el
funcionamiento del automatismo del mercado y, fundamentalmente, del libre juego de la oferta y la
demanda (así se lograría el equilibrio econó mico).
En materia de política tributaria los economistas clá sicos manifestaron una tendencia a analizar los
problemas de la economía pú blica (finanzas) y a considerar a los impuestos sujetos al principio de la
contraprestació n. Ahora bien, como la administració n en inversió n de dichos ingresos, por parte del
Estado, se consideraba relativamente improductiva en comparació n con la utilizació n que podrían
darle a los particulares, la tendencia fue la de obtener de los patrimonios privados la menor parte
posible de impuestos.
La política tributaria se basó en la neutralidad del impuesto; es decir que éste no debía alterar la
situació n econó mica relativa al contribuyente; la tributació n se limitaba a una mera transferencia de
medios de pago del sector privado al sector pú blico. El impuesto debe tener una finalidad puramente
fiscal, es decir que se utilice exclusivamente para recaudar recursos destinados a constituir los fondos
del erario pú blico. La tasa aplicable no debía ser superior a un 10 % o a un 15%, por considerarse que
los particulares habrían de administrar sus ingresos en forma mucho má s productiva que el Estado,
beneficiando de esta forma a toda la comunidad.
Los tributos con una finalidad extra fiscal, eran considerados una intromisió n negativa del sector
pú blico en la economía, como destructor de riqueza. El GP, debía ser restringido al má ximo, ya q se
consideraba negativa y poco productiva la actividad estatal.
El crédito pú blico era muy resistido por estos autores, quienes admitían ú nicamente la posibilidad de
recurrir a él en situaciones en que no podía financiarse el GP mediante los recursos ordinarios. Estos
por lo general, debían evitarse a largo plazo, porque comprometerían la soberanía del Estado.
Segú n algunos autores la regla de oro de la economía, lo constituía el equilibrio anual del presupuesto;
É ste no podía presentar déficit y superá vit.
En la hipó tesis de que se presentaran fluctuaciones econó micas o se atravesara por una faz depresiva
del ciclo econó mico, se buscaba revertir la situació n mediante la implantació n de los denominados
métodos de adaptació n que consistían en aumentar los impuestos, por un lado, a fin de incrementar
los recursos del erario pú blico, y en disminuir drá sticamente el GP, por el otro, adoptando un sistema
muy similar al utilizado en la economía privada para cubrir las deudas.
FINANZAS INTERVENSIONISTAS:
Fruto de acontecimientos producidos durante el siglo XX, se dejó de lado el individualismo consagrado
por la revolució n francesa, preconizando la necesidad de una mejor distribució n de la riqueza y una
mayor participació n política de los grupos hasta entonces marginados de las decisiones. Doctrinas,
buscaban un fortalecimiento de la actividad pú blica en el á mbito econó mico y social otorgá ndole al
Estado un papel trascendental, elevá ndolo a un plano de ser superior, debido a su interés personal.
Los grupos sociales econó micamente marginados. Se organizaron y fortalecieron en procura de una
má s justa distribució n de la riqueza, llegando a convertirse en un importante factor de poder al
acceder al gobierno a través de la adopció n de formas democrá ticas de elecció n.
La guerra mundial desencadenada en 1914 modificó los esquemas econó micos, obligando a los
gobiernos de los países q intervinieron en ella, a adoptar medidas econó micas de gran trascendencia
con el fin de solventar la guerra. Una de las consecuencias financieras fue el inmediato incremento de
los GP.
A partir de la crisis de los añ os 1929- 1930 los principios liberales se tornaron inoperantes para
lograr la estabilidad econó mica, y se adoptó una serie de medidas diametralmente opuestas a las
aconsejadas por los autores clá sicos.
En el aspecto tributario se relegaron totalmente las teorías q preconizaban la neutralidad y
fiscalidad del impuesto. El impuesto pasó a tener una finalidad extra fiscal y se utilizó para alentar o
desalentar ciertas actividades econó micas mediante desgravaciones, en un caso, o impuestos de tasas
sumamente elevadas, el otro.
La política fiscal también puede buscar una finalidad econó mico- social tendiente al logro de una
mejor distribució n de los ingresos. Adolfo Wagner, considera que el Estado, por medio de los
impuestos, recaudaba fondos de las clases má s pudientes y lo distribuía en forma de servicios pú blicos
y otros beneficios a los sectores má s necesitados. Esta actitud del Estado fue adoptada por los
gobiernos, preocupados cada vez má s por solucionar los problemas sociales, mediante una acció n
directa encarada a partir de intervenciones en materia fundamentales de la actividad econó mica.
Una acertada política de GP tendiente a resolver una situació n de estancamiento o de recesió n
econó mica puede resultar estéril si no se la complementa con una adecuada política tributaria, ya q el
efecto multiplicador del gasto podría verse neutralizado ante un incremento de los impuestos, con
consecuencias desmultiplicadoras. El efecto multiplicador del GP fue analizado excautivamente por
keynes; el aumento del GP constituía una de las decisiones obligadas de los gobiernos en épocas de
crisis econó micas o de retractació n de la demanda por disminució n de los gastos de consumo o de
inversió n. El gasto de inversió n producía un mayor efecto multiplicador q el gasto de consumo y que, a
través de éste, se podía lograr el mantenimiento del pleno empleo.
El GP podía ser utilizado tmb para evitar, en parte, los efectos nocivos de la desocupació n mediante el
otorgamiento de subsidios, en bienes o dinero, a los desocupados. Si el subsidio es en dinero, no se
produce el efecto multiplicador, ya q no existe creació n de bienes, sino una mera transferencia de
medios de pago. Si se otorga mediante la entrega de bienes, se obtiene un doble resultado; por un lado,
se soluciona en parte, el problema inmediato de la falta de recurso de los desocupados, y por el otro,
se incrementa la demanda de los bienes en cuestió n, poniéndose en movimiento el proceso
econó mico.
Otra de las formas q puede adoptar el GP es la de subvenciones para determinadas industrias o
sectores de la actividad econó mica que se hallen afectadas por situaciones coyunturales, pudiendo
optar el Estado entre solventar econó micamente el déficit de las empresas o incrementar la demanda
de los bienes q produce, convirtiéndose en comprador directo de ellos.
FINANZAS SOCIALISTAS:
Aquí, la casi totalidad de los medios de producció n, se hallan en manos del Estado, contrariamente a lo
q ocurre en países capitalistas, por lo que resulta prá cticamente imposible superar o distinguir la
actividad econó mica de la actividad financiera. El Estado planifica la economía y las finanzas para el
logro de determinados objetivos y cuenta en su poder con todos los medios necesarios para q dicha
planificació n se cumpla imperativamente.
La política tributaria socialista, conforme al esquema de la U.R.S.S. se hallaba integrada al sistema de
planificació n central y sujeta a las decisiones de los organismos superiores de conducció n. Los
recursos tributarios se obtenían en mayor parte del impuesto a las ventas y, en un porcentaje menor
del impuesto sobre la renta.
Ni el denominado impuesto a las ventas ni la participació n del Estado en los beneficios de las
empresas pú blicas son considerados, por los autores socialistas, como cargas impositivas, sino q se los
incluye como 1 parte del valor excedente q crean las empresas pú blicas y q pertenecen a su
propietario, es decir, el Estado. Se considera q ésta es la ganancia q anteriormente quedaba en manos
de capitalistas y q en la actualidad se revierte en la comunidad a través del Estado. Por el contrario, los
impuestos sobre la població n q inciden en el salario, son considerados como verdaderos tributos. El
monto del impuesto varía conforme al trabajo q se realiza, quedando gravados con una tasa menor los
obreros y empleados, y con tasas má s elevadas los comerciantes, artistas, profesionales y
terratenientes, segú n diversas escalas; se trata de controlar las ganancias de fuentes distintas de renta
q no son las empresas estatales. Aquí, el GP va a perder en gran parte las funciones de instrumento del
desarrollo de las teorías keynesianas. Su funció n de compensador del gasto privado y su papel
morigerador de las fases decrecientes de los ciclos econó micos va a desaparecer en tanto el gasto
privado es mínimo y ha sido reemplazado por el gasto estatal. En este sistema o en los sistemas
socialistas, tanto el ahorro como los gastos de inversió n son planificados de tal forma q mantengan su
equilibrio, evitando de esta forma los q pueden producirse en sistemas donde ellos dependen de las
tendencias con preferencias de los particulares.
2.2.- El Estado; fines y funciones del mismo estado.
Como elementos constitutivos del Estado-considerado como sujeto activo de la act financiera:
El territorio, donde E° ejerce su poder de imperio
La colectividad y los intereses establecidos en el territorio
La ordenació n jurídica, por virtud de la cual el E° ejercita y regula su poder de imperio.
El E° se considera como resultante de la colectividad y se personifica en la clase dominante que
dispone el poder. Desde el pto de vista jco, hay quien niega al E° personalidad, quien se la reconoce
como una ficció n jca, y quien considera al E° en su aspecto productor de servicios complementarios de
los servicios producidos por los particulares, y lo estiman, por consiguiente, como un cooperador o
colaborador de la producció n. GRIZZIOTI, E° como centro de convergencia y el pto de partida de todos
los actos q tienden a la consecució n de un fin comú n y participante en el poder soberano concebido
como una unidad permanente, idéntica, distinta y superior a los intereses y a los fines individuales o
colectivos q le está n sometidos. El denominado presupuesto, se ajustará o dependerá del modelo de E°
de que se trate. La aplicació n de la actividad financiera al bien comú n se lleva a cabo satisfaciendo
necesidades pú blicas. Para Jarach, el concepto de necesidades pú blicas es coetá neo y consustancial
con la misma existencia del E° y su desenvolvimiento histó rico.
2.3.- Necesidades públicas y servicios públicos. Clasificación y caracteres. Bien común.
Considera De Juano, q la act financiera debe ser dirigida al servicio de las necesidades pú blicas y no a
satisfacer caprichos de omnipotentes o de obsecuentes políticos. Los organismos e institutos
administrativos mantenidos por las entidades pú blicas con el fin de satisfacer las necesidades grales,
se llaman servicios públicos, los cuales se distinguen en:
GENERALES: aquellos cuya ventaja o beneficio está orientado hacia la colectividad considerada
unitariamente. Estos se organizan y mantienen en las entidades pú blicas para la vida unitaria e
indistinta del grupo social y político y, por lo tanto, tienen la característica econó mica-adminis de ser
indivisible. Son servs de este tipo, los caminos ordinarios, los q permiten la seguridad interna y
externa, etc.
ESPECIALES: los organizados y administrados por las entidades pú blicas sobre la base de una
demanda controlada q los individuos van haciendo a medida q lo necesitan. Son divisibls. Ej, la
instrucció n pú blica media y la superior, la justicia civil, etc.
GORDILLO, define SERVICIOS PÚ BLICOS: son act industriales o comerciales declaradas de interés
pú blico, sustraídas de la libertad del mercado, q son prestadas por el E° o los particulares por
concesió n, licencia, permiso o autorizació n, tendientes a satisfacer las necesidades de importancia
colectiva mediante prestaciones recíprocas, en especies, retribuidas en dinero, por tarifas o tasas.
Puede tratarse tanto de provisió n de agua, luz, gas, y teléfono, como la prestació n de servicios de
educació n, salud, transporte y seguridad.
VILLEGAS, sostiene q “las necesidades pú blicas son aquellas q nacen de la vida colectiva y se
satisfacen mediante actuació n Estatal; éstas son mú ltiples y aumentan en razó n directa a la
civilizació n. Algunas son de satisfacció n indispensable para la vida normal del hombre,
individualmente considerado, pudiendo ser, a su vez, ser inmateriales (intelectuales, religiosas,
morales, etc.) o materiales (alimentació n, vestido, habitació n, etc.)”.
PLATÓ N, en La República, concebía al BC como un bien q trasciende los bs particulares, ya q la
felicidad de la ciudad debe ser superior y hasta cierto punto independiente de los individuos.
ARISTÓ TELES, “El fin de la ciudad debe ser vivir bien (…) Hay q suponer q, en consecuencia, la
comunidad política tiene por objeto las buenas acciones y no só lo la vida en comú n de este modo no
só lo el BC es superior por ser el bien del todo social sino x su esencial índole moral: antes q versar
sobre bs pú blicos (calles, plazas, etc.) está construido por la virtud, es decir, por todo aquello q
desarrolla de manera positiva y estable al ser humano de acuerdo a su naturaleza profunda.
Adscribimos a la teoría, la act financiera del E° debe estar orientada a cumplir un fin q no puede ser
otro q darle plena operatividad a la CN, haciendo efectivos los DDHH, y el desarrollo econó mico y
social de una nació n. El dcho a la vida, a la integridad personal, a la igualdad, a la libertad, honor, vida
privada, informació n, seguridad, justicia, seguridad social (salud), educació n, etc, son los fines q debe
proteger, tutelar y promover el E°. Empero, es muy importante tener en cuenta q los recursos son
“limitados” y los gastos pú blicos “ilimitados”. La planificació n financiera es imperiosa, es la ú nica
forma de cumplir con dichos fines; de ahí que la adm del E° deba realizarse con el conocimiento de cs
econó micas, políticas, socioló gicas y jcas, a través de hombres de bien.
UNIDAD 1 (para parcial)
El fenómeno financiero y la actividad financiera del estado:
La actividad financiera del estado: la actividad financiera se traduce en una serie de entradas y salidas
de dinero en la Caja del Estado. Las entradas de dinero constituyen los ingresos pú blicos, que son
trasferencias monetarias (coactivas o voluntarias) realizadas en favor de los organismos pú blicos.
Merced a estas trasferencias, las entidades estatales pueden disponer de los medios de pago
necesarios para realizar las funciones encomendadas. A su vez, la ejecució n de estas funciones trae
como consecuencia una serie de trasferencias monetarias de signo inverso, ya q suponen salidas de
dinero de las cajas pú blicas que constituyen los gastos pú blicos. Una característica fundamental de la
actividad financiera es su instrumentalidad. En este aspecto, la actividad financiera se distingue de
todas las otras q ejecuta el Estado en q no constituye un fin en sí misma, no atiende directamente a la
satisfacció n de una necesidad de la colectividad, sino q cumple una funció n instrumental porq su
normal desenvolvimiento es condició n indispensable para el desarrollo de las otras act porq ninguna
actuació n del Estado sería posible, si no hubiese obtenido previamente los fondos necesarios para
solventar su actividad en procura de satisfacer necesidades pú blicas. El Estado es el único y exclusivo
sujeto de la actividad financiera, concibiendo el término "Estado" en sentido lato y comprensivo, por
tanto, del ente central (Nació n) y de los entes federados (pcias), así como de los municipios. Así
considerado, el Estado dirige esta actividad hacia la provisió n de los recursos necesarios para el logro
de los fines propios, q son los fines de los individuos. Tanto los intereses individuales como los
colectivos se coordinan para la obtenció n de los fines superiores, unitarios y duraderos del Estado. Así
como el Estado es el sujeto de la act financiera, se hallan sometidas a su autoridad las personas y
entidades nacionales y extranjeras vinculadas por razones de pertenencia política, econó mica y social
q por diferentes medios contribuyen a proporcionar ingresos al Estado. Por otra parte, dichas
personas y entidades son las destinatarias de los diferentes empleos q el Estado realiza de sus
ingresos por medio de los egresos o gastos pú blicos.
Ademá s la actividad financiera está integrada por tres actividades parciales diferenciadas, a saber: o) la
previsión de gastos e ingresos futuros materializada gralmente en el presupuesto financiero; b) la
obtención de los ingresos pú blicos necesarios para hacer frente a las erogaciones
presupuestariamente calculadas; c) la aplicación de esos ingresos a los destinos prefijados, o sea, los
gastos pú blicos. Sin embargo, el orden en q estas actividades parciales es didá cticamente estudiado, es
inverso al esquematizado supra. Ello porq gralmente el Estado indaga primero sobre sus probables
erogaciones, y sobre tal base trata de obtener los ingresos necesarios para cubrir esas erogaciones. A
su vez, el presupuesto, como instrumento jurídico q contiene el cá lculo y autorizació n de gastos y la
previsió n de ingresos, se estudia en ú ltimo término y una vez que se han conocido sus elementos
componentes.
Teorías: la naturaleza de esa actividad tiene diversas teorías para explicarla.
a) Escuelas económicas:
Existen diversas concepciones q tienden a definir la actividad financiera sobre la base de conceptos
econó micos. Algunos autores, como Bastiat y Sénior, han considerado q la actividad financiera es un
caso particular de cambio, por lo cual los tributos vienen a resultar las retribuciones a los servicios
pú blicos. Por su parte, ciertos economistas de la escuela clá sica (Adam Smith, David Ricardo, John
Stuart Mili) y algunos autores franceses, como Juan Bautista Say, tienden a considerar la actividad
financiera como perteneciente a la etapa econó mica del consumo. El fenó meno financiero representa
en definitiva un acto de consumo colectivo y pú blico, por lo cual los gastos pú blicos deben
considerarse consumos improductivos de riqueza y pueden compararse —decía Say— como el
granizo por sus efectos destructores. Afirmaba el economista francés q cuando un valor ha sido
pagado por el contribuyente está perdido para él, y cuando el valor es gastado por el gobierno se
pierde para todos, no ofreciendo ventajas para la colectividad. Es decir q el Estado sustrae bienes a los
particulares e los utilizarían mejor y má s productivamente. Economistas má s modernos consideraron
q la actividad financiera es el resultado de una acción cooperativa de producción. El italiano De Viti de
Marco concebía al Estado como una cooperativa de producció n y consumo q producía bienes pú blicos
y los traspasaba a sus miembros segú n determinados pcipios cooperativos de bien comú n. Otra teoría
incluida dentro de las econó micas es la de Sax sobre la utilidad marginal. Para este autor, la riqueza de
los contribuyentes podía ser gravada por el impuesto só lo cuando su erogació n fuese má s "ú til" para
los gastos pú blicos q para el empleo que el contribuyente podría hacer de ella por su cuenta para
satisfacer sus necesidades. A los fines de esta comparació n, Sax recurre a la noció n del valor.
Cada individuo realiza una valoració n de sus necesidades creando una escala en orden de
importancia. Del mismo modo, el Estado realiza una valoració n de los servicios pú blicos para saber
qué parte de sus riquezas es justo que entreguen los particulares, segú n el propio valor subjetivo que
éstos asignan al servicio pú blico. Benvenuto Griziotti critica las teorías de la escuela econó mica porq
descuidan la diferencia de situació n en que se hallan los hombres cuando desarrollan su actividad
econó mica y cuando está n sometidos a la soberanía del Estado. Habitualmente —razona Griziotti— la
actividad econó mica de los particulares se desarrolla segú n relaciones de dcho privado, por lo cual
cada uno es libre de producir, intercambiar y consumir la riqueza conforme a sus propios criterios y
de manera de alcanzar su propia utilidad má xima. La actividad financiera, en cambio, se desarrolla
segú n relaciones de dcho pú blico, por las cuales la demanda de/los servicios pú blicos grales es
presunta y la interpretan los representantes de los ciudadanos en las asambleas políticas. Por tanto, la
oferta de estos servicios pú blicos no puede ser rehusada por los ciudadanos quo está n obligados
coactivamente a pagar los impuestos para proveer a todos esos servicios. Griziotti niega, en
consecuencia, la identificació n de actividad econó mica y financiera. Al proveer a las necesidades
pú blicas, el Estado no puede tener en cuenta las sensaciones de cada individuo y la apreciació n q éste
haga de los servicios pú blicos. Al contrario, el Estado debe tornar homogénea la voluntad de la
colectividad y sujetar las voluntades individuales que eventualmente disientan de la voluntad del
Estado.
b) Escuelas sociológicas:
Esta tendencia tiene su inspirador en Wilfredo Pareto, q insertó el estudio de la economía política en
el má s amplio de la sociología. Segú n Pareto, y dada la heterogeneidad de las necesidades e intereses
de los componentes de la colectividad, los juicios de los individuos quedan en realidad subordinados
al criterio y voluntad de los gobernantes, q establecen su orden de prelació n segú n criterios de
conveniencia propia. El Estado es só lo una ficció n en cuyo nombre se impone a los contribuyentes
todos los gravá menes posibles, y luego se gastan para cubrir no ya sus pretendidas necesidades, sino
las infinitas de la clase dominante y de sus pretorianos. En tal sentido, este autor sostiene q no es el
Estado (concebido como ó rgano político supraindividual) el q gobierna efectivamente y decide las
elecciones en materia de gastos y de ingresos pú blicos, sino las clases dominantes q imponen al
llamado "Estado" (q no es sino un mero ejecutor de la actividad financiera) sus intereses particulares.
Por ello el Estado no es un ente superior y distinto de los individuos q lo componen, sino tan só lo un
instrumento de dominació n de la clase gobernante. De allí q las elecciones financieras no son el fruto
de una elecció n democrá tica, sino, por el contrario, decisiones q la minoría gobernante (conj de
individuos fuertes y dominadores, coordinados entre sí, q ostentan el poda:) impone a la mayoría
dominada (masa amorfa de individuos gobernados). Cercano a esta corriente, podemos ubicar al
profesor Amilcare Puviani, quien en su Teoría de la ilusión financiera ilustró sobre los medios e
instituciones de q se sirve la élite dominante para imponer a los ciudadanos las elecciones financieras
q convienen a sus intereses de clase. Dicha teoría explica así el comportamiento de la clase
gobernante: esta minoría dominante, buscando siempre la línea de la menor resistencia opuesta por la
clase dominada, trata, mediante la creació n de ilusiones financieras, de ocultar a los ciudadanos la
verdadera carga tributaria q sobre ellos recae (por ej, mediante impuestos a los consumos
disimulados en los precios) y, al mismo tiempo, de exagerar los beneficios q ofrece mediante la
prestació n de servicios pú blicos. Es indudable q las críticas de Pareto en cuanto propugnaron la
renovació n de los estudios, fueron de gran utilidad. Pero no puede dudarse de su equivocació n al
desconocer la realidad del Estado. Recurrimos nuevamente a las enseñ anzas de Griziotti, quien se
encarga de refutar las lapidarias afirmaciones de Pareto y sus seguidores. Sostiene Griziotti q es justo
desenmascarar los intereses particulares q se anidan detrá s de los del Estado, y considerar las fuerzas
y las consecuencias de los hechos financieros observando la verdad experimental. Pero esta misma
verdad experimental pone de relieve la continuidad histó rica del Estado, como organizació n política y
jurídica unitaria y consciente q posee 1 patrimonio propio y su posibilidad de recursos y gastos,
característicos de la misma organizació n política y jurídica que se extiende en el tiempo y en el
espacio. Es cierta, ademá s, la realizació n de los fines estatales q siguen en la historia 1 secuencia o
continuidad indefectible, junto con la caducidad de los fines e intereses particulares de las clases
dominantes.

c) Escuelas políticas:
Fue precisamente Griziotti quien orientó sus enseñ anzas hacia un concepto integral de las finanzas,
pero con neto predominio del elemento político. Afirma q "teniendo presente q el -sujeto de la
actividad financiera es el Estado y que son los fines del Estado los q se satisfacen con la actividad
financiera, debe aceptarse que esta actividad tenga necesaria y esencialmente una naturaleza
política". Los medios financieros, si bien son de naturaleza idéntica a la de los medios econó micos,
difieren en el aspecto cualitativo y cuantitativo y el criterio para la elecció n de dichos medios es
político. Los procedimientos de los cuales se vale el Estado para procurarse recursos son en su mayor
parte coercitivos
y está n guiados por criterios políticos, así como son políticos los criterios de repartició n de la carga
tributaria entre los particulares. Sobre todo, son políticos los fines que el Estado se propone con su
actividad financiera, pues son consecuencia de su propia naturaleza de sujeto activo de las finanzas
pú blicas. Por consiguiente, para Griziotti, la actividad financiera es un medio para el cumplimiento de
los fines generales del Estado, en concurso y coordinació n con toda la actividad del Estado, el cual,
para la consecució n de sus fines, desarrolla una acció n eminente y necesariamente política. Podrá n
variar los fines segú n las corrientes políticas que prevalezcan en los distintos países, pero es innegable
la existencia de fines estatales q exceden los de dichas corrientes. La orientació n general de la
actividad financiera, y aun reconociendo q sus elementos constitutivos son complejos, es para Griziotti
indudablemente política. Sin embargo, y en su pró logo a la obra de Griziotti, el profesor Jarach hace
notar como elemento discordante en la teoría de Griziotti su inflexible resistencia a considerar al
fenó meno financiero como un proceso también econó mico, aun cuando resulta indudable q la
actividad financiera tiene sus límites en los medios escasos de la economía, medios éstos de los cuales
se abastecen las finanzas pú blicas. Concluye Jarach sosteniendo que el desarrollo de las ideas, tanto
del mismo Griziotti, como de otros autores de corrientes afines, pudo llevarlo al reconocimiento del
cará cter tanto político como económico de las finanzas pú blicas.
ESCUELAS JURIDICAS: afirman q toda actividad estatal está sujeta a reglas (normas) de cumplimiento
obligatorio, este conjunto de disposiciones: leyes, reglamentos, y demá s actos generales y particulares
conforman la vertiente jurídica de la actividad financiera. Esta rama del ordenamiento jurídico q
regula el comportamiento financiero del estado se llama dcho financiero.
El fenó meno financiero elementos y componentes:
Los ingresos estatales y las erogaciones que el Estado efectú a son fenómenos financieros, que
considerados diná micamente y en su conjunto conforman la actividad financiera. Pero tales
fenó menos revisten un cará cter complejo, por lo cual su debido estudio só lo puede llevarse a cabo con
los elementos que los integran: elementos políticos, econó micos, jurídicos, sociales y administrativos.
Las variadas combinaciones de que pueden ser objeto estos elementos, dan lugar a diversas clases de
ingresos y gastos, lo cual depende de las mutaciones del sistema de que forman parte. Quiere decir,
entonces, que só lo será posible la comprensió n del fenó meno financiero si se llega a él mediante un
proceso de síntesis de los elementos precedentemente mencionados, constituyendo esa conjunción
sintética la ciencia que se denomina "finanzas" o "finanzas públicas". En cambio, si se desea examinar
analíticamente tales elementos, ello só lo podrá lograrse con el estudio profundizado de diversas
disciplinas particulares: política financiera, economía financiera, derecho financiero, sociología
financiera y administració n financiera, que en definitiva, y aun pudiendo ser materias de aná lisis
singularizados, se integran en las finanzas pú blicas.
UNIDAD II: LAS FINANZAS PÚBLICAS.
CONCEPTO.
La actividad financiera q estudia la ciencia de las finanzas pú blicas es, pues, aquella actividad del
Estado q preordena determinados medios (financieros) que consisten en recursos y gastos para la
satisfacció n de sus fines. Diversos son así los elementos que integran el concepto.
Para Oria la ciencia financiera es “el conjunto ordenado de los estudios y doctrinas que, teniendo por
sujeto al Estado y por objeto del interés gral, se ocupa de los diversos aspectos de la economía pú blica,
abarcando la organizació n y la percepció n de los recursos indispensables para la misma y aplicació n
de estos a la necesidades de orden colectivo”
A su vez explica este autor que la palabra “finanzas” tiene su origen en el latín Finis, que determina en
el Estado feudal el nacimiento de los derivados finatis y finantis.
Con estas palabras se aludía a la cancelació n de una deuda u obligació n personal, encerrando un
concepto semejante al de los vocablos castellanos “pago” o “cancelació n” o a la voz inglesa fine, q en la
Edad Media sirvió para señ alar el tributo pagado por un vasallo cuando quería entregar a otro el
dominio de una parcela territorial, no susceptible de transferirse sin el consentimiento del señ or.
Por nuestra parte, entendemos que “finanzas publicas” es la ciencia que estudia la actividad financiera
del Estado, como aquella actividad compleja por lo cual interviene en la economía como productor de
bienes y servicios, q se materializa a través del gasto pú blico, para lo cual se procuran recursos, todo
ello en un orden jurídico preestablecido en la norma fundamental, con el fin de hacer el bien comú n.
Las finanzas pú blicas no son patrimonio de estudio de una sola ciencia; así la economía, la política, la
sociología y el derecho son necesarios para su cabal comprensió n y conocimiento, empero, debido a la
complejidad que implica el estudio de todas ellas, resulta aconsejable su estudio profundizado por
separado, pero siempre teniendo conocimientos elementales de las otras ciencias. Sin embargo, la
realidad en su aplicació n por parte del Estado hace imperioso el conocimiento cabal de todas las
ciencias q comprenden el estudio de las finanzas pú blicas
CONTENIDO DE LA CIENCIA DE LAS FINANZAS.
El contenido de las ciencias de las finanzas pú blicas se identifica, pues, con el estudio de los elementos
del fenó meno financiero, los campos de investigació n de la ciencia de las finanzas pú blicas son:
a) La Política Financiera: se ocupa de investigar el aspecto o elemento político de la actividad
financiera. Se la ubica siempre en primer término en razó n de q toda operació n o fenó meno
financiero necesariamente presupone una doble decisió n o elecció n a priori de su ejecució n:
 Una elecció n de los fines que con ella se pretende alcanzar y, al mismo tiempo,
 Una elecció n de los medios o recursos que se emplearan con tal objetivo.
En consecuencia, la política financiera resulta ser la especialidad científica q nos permite
conocer cuá l es la especialidad dedicada a la elecció n de gastos y recursos pú blicos. Dicho
estudio está siempre íntimamente relacionado con los pcipios de la política econó mica y de la
política social vigentes en un Estado y en determinado momento histó rico. El origen de tal
relació n se justifica si se tiene presente q las decisiones financieras interfieren tanto en el
campo econó mico como en el campo social.
b) La Economía Financiera: se acostumbra emplearla solamente cuando una entidad econó mica
particular o un departamento econó mico proporciona recursos q otra entidad econó mica o
departamento econó mico necesita para alcanzar sus objetivos.
c) La Sociedad Financiera.
d) La admin o técnica financiera y, el dcho financiero q será objeto central de estudio de esta obra.
RELACION DE LAS FINANZAS PÚBLICAS CON OTRAS CIENCIAS.
La ciencia financiera es una parte de las ciencias sociales. En diversas partes de estas ciencias
encuentra su complemento y aun algunos de sus fundamentos. Pero así como las ciencias sociales má s
allá de su propio limite logran e los resultados de otras ciencias enriquecimiento y complemento,
también aprovecha de aquellas la ciencia financiera.
Los hechos naturales y culturales que dominan la existencia del hombre en el Estado y la economía
determinan fundamentalmente la economía financiera pú blica. Las condiciones naturales de
extensió n o espacio de una economía y las propiedades naturales y culturales de la població n de un
territorio son factores bá sicos en el desarrollo de cada economía.
Má s estrechas son las relaciones de la ciencia financiera (ciencia social) con las demá s ciencias
sociales, es decir, las ciencias econó micas, jurídicas, estatales, demográ ficas y la sociología. Mientras
las disciplinas mencionadas, pertenecientes al círculo exterior de las ciencias hasta ahora han hecho
solamente modestas contribuciones a la ciencia financiera, las ciencias de las instituciones en las
cuales se desarrolla la vida humana han ofrecido a la ciencia financiera no solamente muchos
instructivos complementos, la economía y la sociedad, es inconcebible un conocimiento de la
naturaleza y las funciones de la economía financiera pú blica, y, por consiguiente, de la ciencia
financiera misma.
Las relaciones entre las ciencias estatales son un hecho natural, puesto que la economía financiera
pú blica no es sino el Estado como sujeto econó mico.
Las relaciones entre las ciencias estatales son un hecho natural, puesto que la economía financiera
pú blica no es sino el Estado como sujeto econó mico.
Para apreciar las relaciones de la ciencia financiera con las ciencias econó micas, se debe establecer en
primer lugar que aquella es una ciencia econó mica. La economía pú blica propiamente dicha impone el
objetivo a la economía financiera pú blica; y la economía nacional, como un todo, y las economías
privadas, como parte de la economía nacional, determinan la forma y el tipo de solució n de las
actividades econó mico-financieras pú blicas. No hay necesidades financieras pú blicas sin economía
pú blica y no hay prestaciones econó mico-financieras pú blicas sin economías privadas. Salvo contadas
excepciones, todas las medidas econó mica-financieras pú blicas está n relacionadas con hechos
econó micos.
Con la menció n de la sociología financiera ya entremos en las ciencias afines q circundan directamente
a la ciencia financiera. Estas son las ciencias q principalmente ofrecen a la ciencia financiera los
hechos para su consideració n teó rica y para la política financiera.
La materia de la historia financiera encuentra su complemento en los datos de la estadística
financiera, q se ocupa de los fenó menos econó micos-financieros pú blicos, en cuanto sean
numéricamente accesibles. Por la descripció n financiera se investigan detalladamente, en
monografías, las economías financieras pú blicas individuales o instituciones financieras pú blicas con
el propó sito de llegar a conclusiones grales. El dcho financiero, finalmente, enseñ a las normas
jurídicas relativas a las finanzas.
La ciencia financiera no es empero, frente a sus ciencias correlativas solamente parte aprovechada,
sino también provechosa, pues ofrece a las demá s ciencias sus nociones y conocimientos, les descubre
sus problemas y le brinda sugestiones.
LAS FINANZAS PÚBLICAS CONSTITUCIONALIZADAS.
Uno de los aspectos centrales de toda constitució n moderna, y así sucede en el caso de la argentina,
consiste en el diseñ o de un sistema financiero del Estado.
Desde una perspectiva está tica la constitució n financiera regula la “renta publica” o, de acuerdo con la
terminología del texto constitucional argentino (art. 4, CN), los “fondos del tesoro del Estado”.
Paralelamente, y desde una ó ptica diná mica, la constitució n financiera regula la “actividad financiera
pú blica”, entendida como el conjunto de acciones financieras realizadas por el Estado con el fin de
hacer efectivas las instituciones constitucionales. Esta definició n de la actividad financiera pú blica
consta de tres elementos: un sujeto, un nú cleo y una finalidad.
En el primer lugar, hay que considerar el “sujeto actuante”, esto es: el Estado como actor protagó nico
de la actividad. La constitució n financiera regula, entonces, una actividad desarrollada por el aparato
estatal, q es a su vez diseñ ado por la propia constitució n como Estado representativo, republicano y
federal, segú n la letra del art. 1 CN.
En segundo lugar, está el “nú cleo material” q comprende un conjunto de acciones, agrupadas en dos
subactividades: recaudatoria y erogatoria. La subactividad recaudatoria incluye todas las acciones del
Estado dirigidas a la obtenció n de la renta pú blica, mientras q la erogatoria todas las acciones del
Estado dirigidas a su disposició n.
Se ve q el aspecto está tico de la constitució n financiera (renta publica) es el punto de referencia q
permite definir las act recaudatorias (todos los medios encaminados a obtenerla) y erogatorias (todos
los medios encaminados a disponerla).
El tercer elemento es de cará cter teleoló gico, la “finalidad”, q le aporta a la act financiera su sentido
constitucional: hacer efectivas las instituciones de la constitució n. El elemento teleoló gico es el sello
singular q el sistema constitucional le imprime a la definició n q aquí se propone de act financiera a
pú blica.
Por un lado la constitució n establece las autoridades, poderes y ó rganos del Estado. Una de las
características notorias de un Estado de dcho es la completa configuració n jurídica de todas las
autoridades pú blicas. No hay un Estado fuera del dcho: las autoridades estatales son ó rganos
jurídicos, mientras q sus decisiones políticas son la puerta en prá ctica de un sistema de potestades y
competencias, q dan lugar a act también estructuradas en términos jurídicos.
La actividad financiera publica es una de las condiciones, tal vez la má s importante, para q los ó rganos
q hacen el ordenamiento institucional del estado y las normas q componen el correlativo
ordenamiento jurídico se conviertan en una realidad efectiva.
Por lo tanto, dice Corti si especificamos la definició n de actividad financiera respecto de esta cuestió n,
ella se define como el conjunto de acciones financieras realizadas por el Estado con el fin de hacer
efectivo el sistema constitucional de los derechos humanos.
Para este autor, en síntesis, no hay constitució n sin constitució n financiera y, a la vez, la constitució n
financiera está estructurada de acuerdo con el sistema conceptual general de la constitució n,
proposiciones que muestran que no se está ante una materia que fue solo “elevada” a nivel
constitucional sino ante una pieza que forma parte de su propia ló gica de funcionamiento.
LA LEY DE ADM FINANCIERA Y DE LOS SISTEMAS DE CONTROL DEL SECTOR PÚBLICO NAC.
La pcipal ley q regula la actividad financiera del Estado en Repú blica Argentina, aunq no es la ú nica, es
la ley H-1845 (antes Ley 24.156), “Ley de Administració n Financiera y de los Sistemas de Control del
Sector Publico Nacional”.
En el Art. 2 de la ley se disoné q la administració n financiera comprende el conjunto de sistemas,
ó rganos, normas y procedimiento administrativos q hacen posible la obtenció n de los recursos
pú blicos y su aplicació n de los objetivos del Estado. La administració n financiera realizada por las
distintas jurisdicciones del sector Publico Nacional se caracteriza por desarrollares a través de
sectores de la administració n cuya denominació n de por si define la funció n de cada uno de ello:
presupuesto, crédito pú blico, tesorería, contabilidad, control interno y control externo.
Estos sectores por su propia naturaleza conforman sistemas diferenciados que interactú an dentro de
un sistema mayor denominado sistema de administració n financiera.
En el art. 4 se determina los objetivos que busca la Ley H-1845 (antes ley 24.156)
a) Garantizar la aplicació n de los principios de regularidad financiera, legalidad, economicidad,
eficiencia y eficacia en la obtenció n y aplicació n de los recursos pú blicos;
b) Sistematizar las operaciones de programació n, gestió n y evaluació n de los recursos del sector
pú blico nacional.
c) Desarrollar sistemas q proporcionen informació n oportuna y confiable sobre comportamiento
financiero del sector publico nacional ú til para la direcció n de la jurisdicciones y entidades y para
evaluar la gestió n de los responsables de cada una de las aéreas administrativas;
d) Establecer como responsabilidad propia de la administració n superior de cada jurisdicció n o
entidad del sector publico nacional, la implantació n y mantenimiento:
 Un sistema contable adecuado a las necesidades del registro e informació n.
 Una eficiente y eficaz sistema de control interno.
 Procedimientos adecuados q aseguren la conducció n econó mica y eficiente de las act
institucionales.
e) Estructurar el sistema de control externo del sector pú blico nacional.
Para la Ley H-1845 (antes ley 24.156) los componentes del sistema de administració n financiera
quedan establecidos por el art. 5, el cual establece:
La admin financiera estará integrada por los sig sistemas q deberá n estar interrelacionados entre sí:
 Sistema presupuestario;
 Sistema de crédito pú blico;
 Sistema de tesorería;
 Sistema de contabilidad.
Cada uno de estos sistemas estará a cargo de un ó rgano rector, q dependerá directamente del ó rgano
que ejerza la coordinació n de todos ellos.
El decreto 1344/07, art. 6, estableció q las Secretarias de Hacienda y Finanzas conforman el ó rgano
responsable de la coordinació n de los sistemas de administració n financiera del sector publico
nacional, y el art. 7 Ley H-1845 (antes ley 24.156) completa la descripció n de los componentes del
sistema mayor al determinar que la Sindicatura General de la Nació n y la auditoría general de la
Nació n son los ó rganos rectores de los sistemas de control interno y externo, respectivamente.
Las disposiciones de la Ley H-1845 (antes ley 24.156), segú n determina art. 8 son de aplicació n en
todo el sector pú blico nacional, el q a tal efecto está integrado por:
a) Administració n nacional, conformada por la administració n central y los organismo
descentralizados, comprendiendo en estos ú ltimos a las instituciones de seguridad social.
b) Empresa y sociedades del estado q abarca las empresas del Estado, las sociedades del Estado, las
sociedades anó nimas con participació n estatal mayoritaria, las sociedades de economías mixtas y
todas aquellas otras organizaciones empresariales donde el estado Nacional tenga participació n
mayoritaria en el capital o en la formació n de las decisiones societarias.
c) Entes pú blicos excluidos expresamente de la administració n nacional, q abarca cualquier
organizació n estatal no empresarial, con autarquía financiera, personalidad jurídica y patrimonio
propio donde el estado nacional tenga el control mayoritario del patrimonio o de la formació n de
las decisiones, incluyendo aquella entidades pú blicas no estatales donde el Estado Nacional tenga
el control de las decisiones.
d) Fondos fiduciari integrados total o mayoritariamente con bienes y/o fondos del estado nacional.
Ademá s, son aplicables de la Ley H-1845 (antes ley 24.156) en lo relativo a la rendició n de cuentas de
las organizaciones privadas a las q se halla acordado subsidios o aportes y en las instituciones o
fondos cuya administració n, guarda o conservació n está a cargo del Estado Nacional a través de sus
jurisdicciones o entidades. Para el art. 9 de esta ley se entiende por entidad a toda organizació n
pú blica con personalidad jurídica y patrimonio propio, y por jurisdicció n a cada una de las sig
unidades:
a)Institucionales
 Poder legislativo.
 Poder judicial.
 Ministerio publico.
 Presidencia de la Nació n, jefatura de gabinete de ministros, los ministerios y secretaria del pen.
b) Administrativo- financieras:
 Servicio de la deuda publica
 Obligaciones a cargo del tesoro.
Unidad 3: EL DERECHO FINANCIERO
Ciencia de las finanzas:
En el punto anterior hemos llegado a la conclusió n de q los complejos aspectos del fenó meno
financiero son objeto de un proceso de síntesis, cuyo estudio corresponde a la ciencia de las finanzas.
La tarea de definir adecuadamente la ciencia de las finanzas, y consiguientemente de circunscribir su
campo de acció n, no es de fá cil cumplimiento. Una de las má s arduas discusiones que se plantean en
torno de las finanzas es si debe ser una ciencia de medios q se concrete a estudiar esos medios segú n
su esencia, q es de contenido econó mico, o si, al contrario, la investigació n debe ir má s allá , e incluir el
estudio de los fines, q son de naturaleza política.
Esta controversia lleva a otra, íntimamente vinculada a la anterior y q se resume en los sig términos: si
en el desarrollo de sus estudios el investigador financiero debe incluir sus propias valoraciones sobre
los elementos examinados o si debe limitarse a su descripció n sin efectuar juicios de valor.
a) Una importante posició n doctrinal niega q la ciencia de las finanzas deba incluir el estudio de los
fines del Estado y q el estudioso pueda formular valoraciones sobre los fenó menos que investiga. Esta
orientació n lleva a encuadrar la actividad financiera en la actividad econó mica, y por consiguiente, la
ciencia de las finanzas en la ciencia de la economía. Mauro Fasiani sostiene q una ciencia es la
bú squeda de uniformidades. Quien estudia la ciencia de las finanzas —y en cuanto desenvuelve una
actividad puramente científica— busca las uniformidades de los fenó menos q estudia sin efectuar
valoraciones ni juicios, y en la medida en q exceda ese límite estará entrando en el campo de la
política. Por eso —afirma Fasiani— debe separarse actividad científica de actividad política. Para el
citado profesor italiano, 1 cosa es descubrir y enunciar una uniformidad y otra distinta es darle una
finalidad. Un astró nomo no formula un programa de reforma del universo ni expresa juicios acerca del
comportamiento de la Luna o de Marte; el químico no se exalta por la buena o mala calidad del
hidró geno o del á cido sulfú rico; el físico no se propone modificar la ley de la gravedad. Aná logamente,
quien estudia finanzas, y en cuanto lo hace científicamente, no tiene un programa ni un juicio que
formular: simplemente busca las uniformidades de los fenó menos de que se ocupa. De Viti de Marco
cree tanto en el contenido econó mico de la ciencia financiera como en la necesidad de que el teó rico
expliq y no juzgue.
Segú n este autor, la ciencia de las finanzas se limita a trasportar el concepto de valor de la economía
privada al campo de la economía pú blica; investiga las condiciones en q debe desenvolverse la
actividad productora del Estado a fin de q la selecció n de los servicios pú blicos, su cuantía, el reparto
de su costo, etc., tenga lugar conforme a ese concepto de valor, es decir, mediante el mínimo gasto
posible de riqueza privada para la má xima satisfacció n de necesidades colectivas. Por consiguiente,
para De Viti de Marco resulta q todas las cuestiones financieras hallan su solució n en teorías
econó micas. La diferencia consiste en q en vez de ser el individuo quien actú a, lo hace el Estado, y en
vez de tratarse de necesidades individuales, se trata de necesidades colectivas.
En cuanto a la posició n q debe adoptar el estudioso, sostiene: "Como científico, explico y na oculto la
conducta del Estado en un determinado momento y lugar. Como ciudadano y hombre político,
apruebo o combato los fines que el Estado quiere conseguir"
b) Otra corriente de opinió n admite, al contrario, el estudio de los fines del Estado dentro de la ciencia
financiera, así como también los juicios de valor de sus cultivadores. Esta posició n ha puesto de
fundamental importancia del aspecto político de la actividad financiera. Señ ala al respecto el
catedrá tico españ ol Fernando Sá inz de Bujanda, q incluso autores q afirman la naturaleza econó mica
del fenó meno financiero destacan la importancia q en él ejercen los factores políticos. Así, el autor
inglés Hugh Dalton expresa q la materia de las finanzas es una de las situadas en la línea que separa la
economía política de la ciencia política. Sin dejar de situar el centro de gravedad de la actividad
financiera en la economía, este tratadista destaca claramente la conexió n de tal act con los fenó menos
estrictamente políticos. El francés Maurice Duverger es, por su parte, terminante al sostener q la
utilizació n de medidas financieras plantea problemas de ciencia política. Estas medidas financieras
son formas particulares de la autoridad pú blica, disposiciones especiales del poder del Estado.
Solamente comprendiendo el aspecto político dentro de las finanzas, se la puede comprender en su
totalidad. En coincidencia con tal posició n, Sá inz de Bujanda explica q si la actividad financiera
constituye una parte de la actividad pú blica, y ésta, a su vez, está integrada por un conjunto de
servicios destinados al cumplimiento de fines de utilidad gral, só lo podrá tenerse un concepto preciso
de act financiera partiendo de una noció n clara tanto de la organizació n estatal como de sus fines. La
inclusió n del elemento político conduce a q se preconice una concepció n diferente de la que incluye
las finanzas en la economía, diferencia tanto en cuanto a la esencia de la ciencia financiera como a la
posició n en q debe colocarse el investigador del fenó meno financiero. Gangemi sostiene q la ciencia de
las finanzas es una ciencia concreta, y como tal, no puede sustraerse al desenvolvimiento de la
actividad financiera y de sentar juicios de valor y sugerir soluciones concretas. Argumenta este autor
q la distinció n entre "medios" y "fines" só lo puede hacerse para aclarar los variados aspectos de la act
financiera. Pero tanto los fines como los medios está n estrechamente conectados, porq los fines
implican medios adecuados para alcanzarlos, mientras que los medios no pueden concebirse
separadamente de los fines a que deben servir.
De ello deduce Gangemi que la investigació n de los medios no puede prescindir de los fines y de su
consiguiente valoració n. Conforme a lo que precedentemente hemos expresado sobre la complejidad
del fenó meno financiero, dentro del cual está incluido el aspecto econó mico, pero también el político,
así como los demá s mencionados, no podemos sino adherirnos a la segunda posició n. Es cierto q
esencialmente la ciencia de las finanzas es ciencia de medios. Tampoco puede negarse que dichos
medios son de naturaleza econó mica: los gastos pú blicos se efectú an para satisfacer necesidades de la
colectividad con medios escasos en relació n a esas necesidades, y q en consecuencia son económicos,
por cuanto su obtenció n requiere un esfuerzo o actividad.
Pero tanto la obtenció n de medios como su empleo (recursos y gastos pú blicos) derivan de elecciones
valorativas q realiza el Estado, y tales valoraciones, q tienen en mira una determinada finalidad a
obtener, son necesariamente políticas. Por otra parte, si la elecció n de medios supone valoració n de
fines, es necesario q el estudioso de las finanzas haga sus propias valoraciones sobre los fines que se
pretende conseguir y sobre la idoneidad de los medios a emplearse para lograr esos fines. Tanto
economistas como financistas no pueden convertirse en investigadores de esquemas, instrumentos o
conceptos ajenos a la variable realidad circundante. Como decía Einaudi, sería absurdo pedir al
economista q viva en "la torre de marfil" de la ciencia pura. Es indudable, entonces, q aparte de los
otros elementos mencionados, dentro de la concepció n de la ciencia de las finanzas se hallan
especialmente comprendidos estos dos grandes aspectos: el econó mico y el político. El brillante
profesor italiano Mario Pugliese explica con claridad la naturaleza tanto política como económica de la
act financiera.
Afirma q la naturaleza política de los fines estatales confiere necesariamente naturaleza política a los
procedimientos adoptados para conseguirlos, ya q aun cuando, como es bien posible, el ente pú blico
se atenga en el desenvolvimiento de su actividad financiera al pcipio de la mutua conveniencia
econó mica, su decisió n no es fruto de un cá lculo econó mico puro, sino simplemente de un cá lculo
político q no deja de ser tal si el Estado, en el caso concreto, utiliza criterios econó micos, dado que no
encuentra razones políticas para adoptar un criterio diverso. De esta tesis, tan correctamente
sostenida, se desprende q en definitiva el fenó meno financiero es el resultado de aplicar el criterio
político a una realidad econó mica determinada.
Conforme a las delimitaciones y aclaraciones efectuadas, concluímos por afirmar q la ciencia de las
finanzas tiene por objeto el estudio valoratio de cómo y para qué el Estado obtiene sus ingresos y hace
sus erogaciones. En otras palabras y ampliando lo dicho: el contenido de la ciencia financiera es el
examen y evaluació n de los métodos mediante los cuales el Estado obtiene los fondos necesarios para
llevar a cabo sus propó sitos y de los métodos por los cuales, mediante los gastos, provee a la
satisfacció n de necesidades.
Relación de las ciencias de las Finanzas y Derecho Financiero:
En lo que respecta al aspecto jurídico del fenó meno financiero, es objeto de estudio del dcho
financiero. Segú n A. D. Ciannini, constituye una reconocida exigencia del Estado moderno q todas sus
manifestaciones de voluntad en el campo administrativo y las consecuentes relaciones con los
particulares, encuentren en las leyes su disciplina fundamental. Mario Pugliese distingue nítidamente
dcho financiero de ciencia de las finanzas. Explica q el elemento jurídico, aun siendo característico del
fenó meno financiero, del cual forma su constante presupuesto y fundamento, no puede ser
considerado en sí mismo como objeto de estudio y de elaboració n en la ciencia de la hacienda.
Esa misió n corresponde al dcho financiero, cuyo objeto de estudio es la norma jurídica —elemento
formal—, aun cuando considere como dato objetivo el contenido concreto de los factores econó micos,
políticos o sociales que constituyen el presupuesto de la actividad financiera del Estado.
La necesaria diferenciació n entre ambas disciplinas está reconocida incluso por el propio maestro
Benvenuto Griziotti, quien, no obstante su conocida teoría sobre la complejidad del fenó meno
financiero, entiende que la ciencia de las finanzas y el derecho financiero se complementan
recíprocamente (lo cual indica q son ciencias distintas) para estudiar la actividad financiera. Así es, en
efecto, porq la ciencia de las finanzas, al estudiar la naturaleza o esencia de las finanzas pú blicas y al
efectuar su exacta clasificació n y el cuadro de su ordenamiento, explicando cuá les son sus funciones,
poniendo de relieve los efectos de los recursos y gastos en relació n con aquellos que ingresan los
primeros y reciben los beneficios de los segundos, ofrece conocimientos ú tiles para la formació n de
las leyes financieras y también para su interpretació n y aplicació n.
Por otra parte, el dcho financiero, con el estudio de la estructura jurídica de los gastos y recursos,
complementa a la ciencia de las finanzas en el aspecto jurídico para el conocimiento de sus
fenó menos. Ademá s, mediante el examen de la jurisprudencia, el dcho financiero pone de relieve las
cuestiones que surgen de la aplicació n de la ley en el caso concreto, y que pueden también interesar a
la ciencia de las finanzas para la elaboració n má s profundizada y completa de sus principios e
instituciones. Por su estrecha complementació n, la ciencia de las finanzas y el dcho financiero, aun
siendo dos disciplinas distintas, suelen asociarse en una cá tedra ú nica en la enseñ anza universitaria.
En las cá tedras argentinas de las facultades de Dcho y Ciencias Econó micas, los programas abarcan
tanto el aspecto propio de las finanzas como los distintos aspectos del derecho financiero, a veces bajo
la denominació n genérica de "finanzas". Pese a ello, pensamos que sería mucho má s favorable al
progreso científico y a razones de didá ctica, que la ciencia de las finanzas y el dcho financiero se
estudiasen en forma separada, sin q ello signifique dejar de establecer debidamente la íntima ligazó n
existente entre ambas disciplinas. Esa ligazó n traducida en las mú ltiples relaciones existentes entre
las dos ciencias no justifica su unificació n en el plano docente. Adviértase que el dcho financiero es
una disciplina jurídica y que la ciencia de las finanzas pú blicas es una disciplina econó mico-política.
De allí que ambas ramas del saber estudien objetos totalmente diversos: el derecho financiero se
refiere a determinada actividad de la administració n pú blica (la actividad financiera), pero
contemplá ndola exclusivamente en cuanto a las normas jurídicas q la regulan (aun cuando los
fenó menos jurídicos sean provocados con propó sitos econó mico-políticos); la ciencia de las finanzas
pú blicas presenta como campo de estudios el de los fenó menos econó micos provocados con designios
políticos. Si bien ambas disciplinas examinan el mismo hecho (la obtenció n y el empleo de los medios
econó micos necesarios para que el Estado cumpla sus fines), lo consideran desde dos puntos de vista
totalmente diferentes.
Por eso es que se produce la situació n que describe Giannini: un mismo hecho, por estar regido por el
derecho objetivo, genera, de un lado, relaciones jurídicas cuyo estudio forma el objeto del derecho
financiero, en tanto que, de otro lado, aparece gobernado por leyes econó micas que la ciencia de la
hacienda convierte en objeto propio de su conocimiento. En definitiva, el campo de estudios de ambas
ciencias es muy diverso, y razones tanto científicas como docentes nos conducen a pensar que el
actual estudio conjunto q contienen las cá tedras de muchas universidades, es altamente
inconveniente.
Concepto de derecho financiero:
El derecho financiero es el conjunto de normas jurídicas que regulan la actividad financiera del Estado.
La actividad financiera constituirá el objeto del derecho financiero, pero só lo en tanto pueda ser
considerada actividad jurídica.
La actividad financiera como actividad jurídica: El desenvolvimiento de la actividad financiera crea
relaciones jurídicas. Estas relaciones son mú ltiples y de muy variada índole. En líneas generales son
las que surgen entre los distintos órganos públicos entre sí como consecuencia de la materializació n de
fenó menos financieros (p.ej., el aporte del tesoro nacional para cubrir el déficit de una empresa
pú blica), así como las que se originan, por causas financieras, entre el Estado y los particulares. En
estas ú ltimas vinculaciones (entre Estado y particulares), el Estado puede asumir un papel de sujeto
activo, como cuá ndo pretende de los particulares sumas tributarias, o un papel de sujeto pasivo, como
cuando resulta deudor a consecuencia de un empréstito. También surgen relaciones jurídicas con
motivo del empleo de los fondos estatales en los destinos prefijados presupuestariamente, las cuales
se generan habitualmente entre el Estado y sus subordinados (p.ej., las derivadas de la ejecució n del
gasto pú blico en sus diversas etapas).
La actividad financiera está integrada por tres actividades parciales diferenciadas. Es decir, tal
actividad requiere un plan de actuació n exteriorizado en forma contable y monetaria (el presupuesto)
y todas las acciones necesarias para adquirir y emplear los medios econó micos necesarios para
atender las necesidades pú blicas. A su vez, acabamos de observar que tales acciones (tanto las de
planeació n presupuestaria como las de ejecució n) son motivo de mú ltiples y variadas relaciones
jurídicas. Ello torna indispensable la existencia de preceptos normativos reguladores tanto de la
estructura de la organizació n estatal como de cada relació n a nacer con motivo de la acció n
desarrollada. La necesidad de preceptos normativos surge a poco que se recuerden nociones
fundamentales sobre el derecho, cuyo objeto son las conductas en interferencia intersubjetiva y que,
por lo tanto, deben ser normadas. Si toda acció n humana puede ser considerada en su interferencia
con otras acciones humanas, y si ello da lugar a relaciones que deben regirse por normas, las acciones
humanas que desarrollan actividad financiera no son una excepció n.
Esas acciones no pueden sustraerse a ser encauzadas por preceptos q son mandatos expresos del
"deber ser", o sea, por normas jurídicas. De ahí q la actividad financiera, como cualquiera q ponga en
contacto conductas humanas, debe manifestarse en normas jurídicas. Es decir: de la actividad
financiera en su desenvolvimiento, se desprende q las facultades estatales y particulares no pueden
tener existencia como facultades protegidas por el orden social vigente, sin normas jurídicas q las
establezcan. No puede ser de otra forma, ya q dentro del concepto de comunidad jurídicamente
organizada, la posició n de todos y cada uno de los integrantes de esa comunidad, así como sus
atribuciones y deberes, deben ser asignadas por el dcho en virtud de sus normas. No habría
organizació n posible de la comunidad sin ese requisito, ya q es el dcho, como "técnica social", el q
induce al individuo a abstenerse de la actuació n indebida en la esfera de los intereses de los otros. Si
tal interferencia existe, la comunidad organizada reacciona mediante la sanció n. La actividad
financiera da lugar a normas jurídicas, y en consecuencia, es también actividad jurídica.
Campo de acció n: Por un pcipio de divisió n del trabajo, el dcho financiero se ha convertido en una
disciplina jurídica particular dentro del á mbito del dcho y tiene su campo de acció n. Ese campo de
acció n está constituido por la regulació n jurídica de la act financiera, q constituye una manifestació n
de la acció n estatal diferenciada de las restantes acciones estatales, no só lo por el contenido de las
relaciones jurídicas reguladas (relaciones jurídicas financieras), sino porq comprende el estudio de
ciertas instituciones jurídicas (p.ej., el empréstito) q aparecen como desvinculadas de los restantes
actos jurídicos que realiza el Estado
Contenido del derecho financiero:
Sostiene Ramó n Valdés Costa q pese a existir grandes discrepancias doctrinales, existen, sin embargo,
algunos puntos de acuerdo respecto al dcho financiero. Así, dentro de los caracteres del dcho
financiero, podemos decir q es una rama jurídica q debe ubicarse dentro del dcho pú blico. Cualquiera
q sea el criterio q se utilice para distinguir el dcho pú blico del dcho privado, no puede caber duda
alguna de q la disciplina en estudio pertenece al dcho pú blico. Ello, porq las normas financieras no
está n destinadas a atender directamente las necesidades de los particulares, sino a normar el poder
estatal de mando en el campo financiero (poder financiero), lo cual le permite actuar como regulador
gral en cuanto a la debida atenció n de las necesidades q esos particulares tienen, pero no
aisladamente sino como integrantes de la comunidad jurídicamente organizada (quienes se interesen
por ampliar conceptos sobre el importante y debatido punto de la distinció n —si es que la hay, ya q
también eso se discute— entre dcho pú blico y privado. En segundo lugar, el dcho financiero no es un
dcho excepcional, sino absolutamente normal. Pugliese sostiene al respecto que no es concebible una
ley má s normal q aquella q regula la actuació n del Estado procurando los medios econó micos q en el
pasado, en la actualidad y siempre será n indispensables para la existencia de la organizació n política
de la sociedad. Se debe advertir, sin embargo, que el derecho financiero no constituye un sistema
orgá nico de relaciones homogéneas, sino un conjunto de relaciones de diversa naturaleza q só lo tiene
en comú n el hecho de referirse a las mú ltiples actividades que el Estado desarrolla en el campo
financiero. Dentro del contenido del derecho financiero encontramos varios sectores con caracteres
jurídicos propios:
a) La regulació n jurídica del presupuesto. El presupuesto es, segú n veremos, un instrumento legal que
calcula y autoriza los gastos y prevé los ingresos para solventarlos, determinando las respectivas
atribuciones de los ó rganos del Estado en la gestió n financiera. Se habla incluso de un dcho
presupuestario, y este régimen jurídico se complementa con el de la ejecució n de los gastos pú blicos y
su correspondiente control.
b) Las relaciones concernientes a la tributació n en general, integran un sector específico denominado
"derecho tributario".
c) La regulació n jurídica de la administració n del patrimonio del Estado o "gestió n patrimonial". Debe
destacarse, sin embargo, que la inclusió n de este sector jurídico dentro del derecho financiero es
discutible, puesto que para algunos autores la regulació n jurídica de la gestió n patrimonial no integra
e! dcho financiero, sino aquella parte del dcho administrativo que disciplina la actividad privada de los
entes pú blicos.
d) La regulació n legal de todo lo atinente al crédito pú blico, que está constituida por todas aquellas
normas jurídicas que disciplinan las mú ltiples relaciones que surgen entre Estado y prestamistas
cuando el primero utiliza los recursos provenientes del crédito.
e) El conjunto de normas jurídico-econó micas relacionadas con la moneda, que constituiría un
derecho monetario de muy reciente elaboració n
Autonomía del derecho financiero:
Se ha discutido si el dcho financiero es autó nomo en relació n a otras ramas del dcho. Es necesario
advertir, sin embargo, q el concepto de autonomía dentro del campo de las ciencias jurídicas es
equívoco y adolece de una vaguedad q dificulta la valoració n de las diferentes posiciones. No se trata
de un concepto que tenga para todos la misma significació n, sino q por el contrario, segú n la postura
en q se colocan muchos de los q han tratado el tema, ha surgido una diferente concepció n de lo q
realmente significa autonomía para una parte del derecho.
1) Unidad del dcho. Toda referencia al tema "autonomía" requiere una consideració n previa sobre la
unidad del dcho. Esa unidad destruye toda posibilidad de independencias absolutas o de fronteras
cerradas entre sus ramas. Los distintos sectores en que se divide el dcho no dejan de conformar, en su
esencia, el cará cter de partes de una ú nica unidad científica. Por eso, nunca la autonomía de un sector
jurídico puede significar total libertad para regularse íntegramente por" sí solo. La autonomía en
cualquier sentido q se tome no puede concebirse de manera absoluta, sino q cada rama del dcho forma
parte de un conjunto del cual es porció n solidaria. Así, por ej, la "relació n jurídica tributaria" (el má s
fundamental concepto de dcho tributario) es só lo una especie de "relació n jurídica" existente en todos
los á mbitos del dcho y a cuyos principios grales debe recurrir. De igual manera, conceptos como
"sujetos", "deuda", "crédito",
"pago", "proceso", "sanció n", etc., tienen un contenido jurídico universal y demuestran la
imposibilidad de "parcelar" el dcho. De ahí q cualquiera q sea el grado o tipo de autonomía q se asigne
al dcho financiero y al dcho tributario, en ningú n caso significa q esas ramas del dcho constituyan algo
"desgajado" de las restantes ramas. Todas ellas está n ligadas en un todo inescindible. La autonomía es
a la unidad como los radios a la esfera.
2) Parcelación del derecho. No obstante, el estudio del dcho se presenta dividido en ramas q
determinan especializació n didá ctica, profesional, científica, y aun la aparició n de có digos, así como el
fraccionamiento de competencia de los tribunales. É sta es una realidad innegable, pero otra —
igualmente llamativa— la relativiza: en diversos países y en distintas épocas, tales divisiones adoptan
forma diversa o no se las reconoce (p.ej.: en los países anglosajones, la distinció n primordial es entre
statute lato y common lato, no existente en los países influidos por el dcho romano. Inversamente: en
los primeros se asigna escasa o nula importancia a las divisiones entre dcho privado y pú blico o entre
civil y comercial). De todas maneras, y en los países de tradició n romanista, la relativa independencia
recíproca de las ramas del derecho (al menos en el plano didá ctico) está fuera de toda duda.
El origen de la fragmentació n en ramas se debe a la aparició n de regulaciones jurídicas cada vez má s
numerosas y especializadas. Tal proliferació n se conecta con el crecimiento, importancia y cada vez
mayor complejidad de las relaciones interhumanas. La "aceleració n de la historia" hace q estas
relaciones se diversifiquen velozmente en nuevas modalidades, y ello trae la aparició n de normas q las
reglamentan. A veces estas nuevas normas se consolidan en có digos, cuya aplicació n suele necesitar
de organismos jurisdiccionales especializados, así como la especializació n de investigadore, docentes
y profesionales del dcho.
3) Autonomía didáctica y funcional. Esta separació n puede denominarse "autonomía didá ctica" y
reconoce como causa del estudio separado de una rama jurídica, las necesidades de orden prá ctico o
de enseñ anza. Cuando las normas jurídicas relacionadas con un mismo objeto adquieren determinado
volumen, es conveniente su estudio en forma unitaria e independizada de otras partes del dcho.
Por la simple razó n de no poder existir regla jurídica independiente de la totalidad del sistema
jurídico, la autonomía (en el sentido de independencia relativa) de cualquier rama del dcho positivo es
didá ctica. Con esta limitació n su objetivo es importante y consiste en investigar los efectos jurídicos
resultantes de la incidencia de un determinado nú mero de reglas jurídicas, descubrir su
concatenació n ló gica y su unió n con la totalidad del sistema jurídico (ver Becker, Teoría..., p. 28). Si a
su vez ese conjunto de normas está dotado de homogeneidad, y funciona como un grupo orgá nico y
singularizado, podremos hablar también de autonomía funcional.
4) Autonomía científica. Plantearse el problema de una autonomía q exceda la anterior y q tenga
cará cter de "científica", significa embarcarse en un intrincado problema de imposible solució n teó rica
y de inciertos resultados prá cticos. Contrariamente a lo q antes pensá bamos, estamos ahora
persuadidos de q no existe autonomía científica de rama alguna particular de un dcho nacional y de q
la admisió n de esta posibilidad implica la negació n de la premisa de la cual partimos, esto es, la unidad
del dcho.
Lo ú nico "científicamente autó nomo" es el orden jurídico de un país en cuanto concreció n de lo que
ese país entiende por "derecho"
5) En qué consiste la autonomía del derecho financiero. Corrientes doctrinales.
A) Posición administrativista. — Los administrativistas niegan la autonomía del dcho financiero
argumentando que la actividad del Estado tendiente a obtener los medios econó micos para cumplir
sus fines, así como la administració n y empleo de ellos, es una funció n administrativa típica q no
difiere en su naturaleza de las demá s actividades pú blicas del Estado regidas por el derecho
administrativo.
Dicen tales autores que no modifica el problema la circunstancia de que esta materia (dcho financiero)
esté regulada por la ley, ya que otras actividades administrativas también está n regladas de idéntica
manera. Los sostenedores de esta posició n afirman que el dcho financiero carece de autonomía
científica y lo consideran un capítulo o parte especializada del derecho administrativo. Esta
concepció n puede verse en los viejos y notables tratadistas de derecho administrativo. Así, Zanobini
justifica el tratamiento aparte só lo por razones, de oportunidad. Otros tratadistas, como Mayer,
Fleiner, Orlando y Del Vecchio, escriben sobre dcho financiero, pero admitiendo su subordinació n al
derecho administrativo. Pero también modernas concepciones doctrinales insisten en la dependencia,
tanto del derecho financiero como del derecho tributario, con respecto al dcho administrativo. Pérez
de Ayala advierte sobre la existencia de un poderoso movimiento de absorció n en tal sentido.
B) Posición autonómica. Un prestigioso grupo de especialistas contemporá neos ha reaccionado contra
la tendencia precedente y ha sostenido la autonomía científica del derecho financiero. Segú n vimos,
quien defendió inicialmente esta tesis fue Myrbach Rheinfeld. En la escuela italiana se encuentran
aportes a esta posició n. Mario Pugliese afirma que existe una necesidad científica en estudiar el dcho
financiero con criterios uniformes. Los problemas jurídicos emanados de la actividad financiera del
Estado deben ser resueltos mediante la aplicació n de pcipios elaborados para regular la economía del
Estado con criterios unitarios, lo cual no puede ser cumplido por otras ramas del dcho pú blico, ya q de
esa manera el dcho financiero perdería su unidad y pasaría a ser un capítulo de otro dcho.

Reconoce Pugliese que la parte má s importante del dcho financiero es el dcho tributario, pero sostiene
q no solamente el fenó meno impositivo sino todo el complejo de la actividad financiera del Estado
debe ser estudiado con criterios jurídicos unitarios. Coincidentemente, Vanoni sostiene q el dcho
financiero responde a pcipios generales propios independientes de los conceptos desarrollados en
otros campos del dcho, por lo cual es justificado que constituya una disciplina autó noma dentro del
dcho pú blico Gustavo Ingrosso afirma q el dcho financiero goza de autonomía conceptual y
metodoló gica. Refiriéndose a quienes reprochan heterogeneidad al dcho financiero, dice q esto sucede
con otras ramas del dcho pú blico y del dcho privado (por ej, las distintas materias q trata el dcho civil:
familia, sucesiones, contratos, obligaciones, dchos reales, etc.). Esta heterogeneidad no excluye q los
institutos financieros tengan contacto por la funció n q desempeñ an y el ó rgano q las cumple
C) Posición restringida. Una tercera posició n en la materia niega q el dcho financiero tenga autonomía
científica, admitiendo só lo su autonomía didá ctica. Reconoce esta postura, sin embargo, q un sector
del dcho tributario material goza de esa autonomía científica de q carece el dcho financiero. Diñ o
Jarach es uno de los autpres q con mayor rigor científico ha defendido esta tesis restringida. Sostiene
Jarach q só lo el dcho tributario material es científicamente autó nomo. Descarta la autonomía del dcho
financiero por ser esencialmente heterogéneo. Comprende institutos de diferentes naturaleza y
estructura. Observa este autor q dentro del dcho financiero se comprende el estudio de materias
totalmente disímiles, como el dcho presupuestario, con problemas específicos y ligado al dcho
constitucional, la regulació n jurídica de los ingresos originarios emanados de la propiedad o
explotació n de empresas industriales y comerciales, la regulació n jurídica del crédito pú blico, de la
tributació n, de la moneda y de los gastos pú blicos. Dice Jarach q no puede haber sino heterogeneidad
en los pcipios rectores de todas estas materias, y ello impide hablar de autonomía científica.
Esta posició n es la predominante en la doctrina argentina y latinoamericana, teniendo importantes
cultores en otras partes del mundo.
D) Conclusiones en torno de la autonomía del dcho financiero. Resulta para nosotros evidente que la
heterogeneidad de los temas comprendidos en la regulació n jurídica de la actividad financiera estatal
obstaculiza considerarla como rama autó noma del dcho. Encontramos allí instituciones de naturaleza
disímil (presupuesto, tributo, empréstito, moneda, recursos gratuitos, multas, ingresos de empresas
pú blicas, ingresos derivados de los bienes de dominio privado, ingresos por concesió n de servicios
pú blicos, ejecució n del gasto pú blico, control del gasto pú blico, etc.) q son reguladas por leyes con
respecto a las cuales no siempre puede aducirse su desprendimiento de otras ramas jurídicas y cuyas
diferencias impiden encontrar el punto de enlace q permita su coordinació n armó nica ni la extracció n
de pcipios rectores y propios. Piénsese en la dificultad de ello ante instrumentos legales tan
heterogéneos entre sí como las leyes tributarias, ley de contabilidad pú blica, leyes monetarias, leyes
reguladoras de la act empresarial del Estado, ley de presupuesto, leyes de empréstito, leyes de las q
surgen las sanciones patrimoniales, leyes que regulan la aceptació n de legados, ayudas y otros
recursos gratuitos, leyes q reglamentan la concesió n de servicios pú blicos, leyes sobre el régimen de la
tierra pú blica, etc. No obstante admitimos q desde el punto de vista didá ctico, puede ser conveniente
un estudio conjunto y generalizado de las normas reguladoras de la actividad financiera, atento a su
elemento comú n (la mencionada actividad financiera) diferenciable de otras actividades estatales.
Bien dice el profesor Valdés Costa q el dcho financiero representa uno de los ejemplos má s vivos de
las trasformaciones del derecho en el siglo xx. Por otra parte, también aparecería como necesario este
estudio conjunto y diferenciado de la regulació n jurídica de la act financiera estatal, ya q de lo
contrario, una serie de instituciones muy importantes quedarían marginadas de los estudios del dcho
o serían estudiadas aisladas o inconexamente. Ademá s, es innegable q las concepciones q han querido
ver un todo autó nomo en el dcho financiero, han permitido la elaboració n de una doctrina de valor
científico y de una literatura q aunq no tan abundante como la del derecho tributario, tiene alto
mérito.
La autonomía del derecho tributario:
Se puede concluir en q es legítimo que las normas tributarias creen conceptos e instituciones propias
señ alando sus caracteres legales (por ej.: rédito, expendio, retenció n de la fuente, exenció n,
sustitució n, percepció n en laló ente, etc.). Por la misma razó n es también legítimo q el dcho tributario
adopte conceptos e instituciones del derecho privado y les dé una acepció n diferente de la q tiene en
sus ramas de origen (p.ej.: así sucede en la venta, permuta, locació n de obras, enajenació n
inmobiliaria, domicilio, sociedad conyugal, residencia, ausentismo, etc.). Pero lo discutible es q de
estas realidades intente extraerse una noció n de autonomía científica del derecho tributario. Al
respecto, Becker advierte q por la simple razó n de no poder existir regla jurídica independiente de la
totalidad del sistema jurídico, la autonomía (en el sentido de independencia relativa) de cualquier
rama del dcho positivo, es siempre y únicamente didáctica y su utilidad consiste en investigar los
efectos jurídicos resultantes de la incidencia de determinado nú mero de reglas jurídicas, descubrir la
concatenació n ló gica que las reú ne en un grupo orgá nico y q une este grupo a la totalidad del sistema
jurídico. Con fundamentos similares señ ala Norberto Godoy q prefiere no utilizar el término
"autonomía", puesto que se corre el peligro de propagar la falsa creencia de q el dcho se halla
constituido por partes autosuficientes, cuando la realidad hace que sea menester tomar en cuenta al
derecho de un determinado Estado, en una visió n total de conjunto, a fin de comprender de mejor
manera las instituciones y los conceptos jurídicos que se deba analizar.
También Andreozzi se expide en forma parecida, sosteniendo: "no empleamos la palabra «autonomía»
porq su uso podría llevarnos a la consecuencia extrema de dar a esta rama del dcho caracteres de un
nuevo dcho, lo que no es posible, pues un dcho fiscal de semejante especificidad pretendería
fundamentos exclusivamente fiscales, con lo q se llegaría a lo arbitrario y a una justicia fiscal reñ ida
con la equidad y la razonabilidad". El autor ú ltimamente mencionado se manifiesta acorde con la
propuesta de Gény y le parece aceptable q el dcho tributario tenga un "particularismo" como
consecuencia de su especificidad. Agrega que afirmar lo contrario y sostener una independencia total
de cualquier rama del dcho, significaría lo mismo q aceptar su anarquía, es decir, precisamente lo
contrario de lo q es el dcho. Por nuestra parte pensamos q puede aceptarse una autonomía didá ctica
del dcho tributario. También es aceptable una autonomía funcional derivada de q constituye un
conjunto de reglas jurídicas homogéneas, q funciona concatenado en un grupo orgá nico y
singularizado.
El singularismo normativo de este grupo de reglas, le permite tener sus propios conceptos e
instituciones o utilizar los de otras ramas del derecho asigná ndoles un significado diferenciado.
El derecho financiero y tributario y su relación con el derecho privado:
Tal es lo que sucede con el derecho tributario, para el cual sería imposible prever en todos sus detalles
los mú ltiples aspectos encerrados en la institució n del tributo, comenzando por su creació n legislativa
y culminando con su recaudació n. De allí que como ejemplifica Godoy, es indiscutible que cuando las
normas jurídicas tributarias se refieren, por ejemplo, a las quiebras o a las sociedades anó nimas sin
formular ninguna salvedad, habrá que recurrir a las ramas jurídicas que contengan las instituciones y
los conceptos empleados por aquéllas .Esto se fundamenta en algo que sostenía Trotabas en el sentido
de que debe reconocerse la existencia de un cierto fondo jurídico comú n que hace al derecho fiscal
necesariamente dependiente del derecho privado. En consecuencia, si la ley tributaria emplea las
instituciones y conceptos del derecho privado, sin darles contenido particularizado, ellos no tienen
otro significado que el que les asigna su rama de origen ni pueden ser interpretados en forma
diferente de la que ésta lo hace. Si /a ley tributaria cree insuficiente una sohicfó n de dcho privado,
debe alterarla normativamente, pero de lo contrario debe aplicarla tal cual es, sin creació n artificial de
argumentos o de supuestas "pautas interpretativas". De no ser así, queda abierta la puerta a
interpretaciones "abiertas" q quitan firmeza al derecho y provocan una peligrosa inseguridad. Esto no
es un peligro meramente teó rico o potencial, sino que se han dado concretos casos jurisprudenciales
en q la presunta autonomía del derecho tributario ha sido usada para pretender destruir el orden
jurídico. Un ejemplo por demá s demostrativo se encuentra en el fallo de la Suprema Corte de Bs. Aires
del 3/12/74, en la causa "Ford Motors Arg. S.A." donde entre otras cosas se dice: "El dcho fiscal avanza
ajante arrollando instituciones del dcho privado, q han quejo rezagadas ante las continuas y
aceleradas trasformaciones de mundo en cambio. Es inú til pretender detenerlo con las instituciones
privadas. Su objeto es otro, su fin también. El derecho j privado só lo servirá para custodio de bienes
que son inviolables desde ancestro, pero siempre y cuando ellos no entorpezcan los jfínes de justicia
social que actualmente está tiñ endo todo el dcho". Resulta ilustrativo q uno de los má s talentosos
autonomistas, cual es el Dr. García Belsunce, haya reconocido que los argumentos en pro de la
autonomía del dcho tributario han sido desteñ idos por tribunales que pretenden usarla para arrollar
el dcho privado, lo q es lo mismo q destruir las instituciones bá sicas en las cuales se asienta nuestro
ordenamiento legal. Agrega este autor q es malo sostener que el dcho privado ha quedado rezagado,
porq ello implica una clara tendencia hacia la publicizació n del dcho privado como una connotació n
jurídica de una ideología estatizante q pretende anteponer los dchos de Estado antes q los del
individuo, cuando en nuestro sistema constitucional, republicano y liberal, es fundamento de su
esencia el q el individuo es el motivo y fin a cuyo servicio se halla el Estado como forma jurídico-
política de la sociedad organizada. Felizmente no ha sido ésta la posició n predominante en la historia
jurisprudencial argentina, pero el peligro de los desvíos siempre existe si no se tienen bien en claro los
conceptos de unidad del orden jurídico y de las limitaciones a la autonomía de sus ramas
LAS FUENTES DEL DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO (PARTE IIA)
Seguimos a Mordeglia en esta introducció n, en cuanto enseñ a q, dentro del régimen de monarquía
constitucional, la doctrina había considerado q quedaban sometidos a la reserva legal solo los actos
estatales de intervenció n en la libertad y la propiedad, mientras q los actos de prestació n y los actos
de fomento no precisaban de apoderamiento legislativo alguno, partiendo de la base de un poder
moná rquico residual.
Por otra parte, la forma de apoderamiento era indiferente, así se tratara de una clá usula gral, amplia o
global, o de indicació n circunstanciada. Sin embargo, esta cuestió n pasa a ser esencial luego de
establecidas las instituciones jurídicas actuales.
Así, es normalmente aceptada la construcció n dualista q distingue entre ley en sentido formal (todo
acto parlamentario revestido de forma de ley, sin consideració n de su contenido) y ley en sentido
material (o sea, con contenido normativo). Existen, al lado de las leyes formales reglamentos jurídicos
ejecutivos y ordenanzas (actos de alcance gral) q no lo son. Má s allá de la dificultad de aportar una
definició n de estas categorías, usualmente se identifica a la ley material con una proposició n jurídica,
como la q se enlaza con la genérica esfera de la libertad, a la q trata de definir en sus límites sociales,
es decir, los dchos y los deberes de los Ciudadanos.
Otra línea distintiva se deriva de la conocida fó rmula de "libertad" y "propiedad", á mbito q definiría el
concepto de normas jurídicas (las a él referidas) y no jurídicas, q configuran el espacio del "no-dcho".
El concepto de dcho, durante la monarquía constitucional, se quedaba así en las relaciones entre
Ciudadano y ciudadano, e igualmente entre Estado y ciudadano (sú bdito); pero no pertenecían a él las
relaciones comprendidas en el á mbito interno del propio Estado, las cuales caían en la esfera del no
dcho.
Este ú ltimo abarcaba:
1) las llamadas relaciones de sujeció n especial;
2) las normas de organizació n, en cuanto solo estuvieran dirigidas a fijar competencias internas, pese
a ser clara la dificultad para excluir a estas ú ltimas del verdadero cará cter de proposició n jurídica, en
cuanto se conectan fá cilmente con deberes y derechos de los particulares, y
3) el derecho presupuestario, el cual era incluido en la zona libre o de competencia reglamentaria y de
policía mediante mandatos sin cualidad jurídica (internos).
En estas situaciones especiales se exhibe una falla tanto en la protecció n de derechos fundamentales
como en el alcance de la revisió n judicial y, en su apreciació n anterior, el Estado de derecho conduce a
admitir que la reserva de ley sea dejada sin efecto con relació n a la total regulació n de la esfera interna
del Estado.
Como se ve, para definir la reserva de ley se acude a un complejo de conceptos interdependientes,
cuyo sentido evoluciona con el transcurso del tiempo y la concepció n política del Estado.
La precisió n del concepto de "legalidad de la Administració n" requiere también distinguir la primacía
de la ley cuyo significado consiste en q ningú n otro acto podría derogarla y, a su vez, q todo acto
anterior contrario carece de subsistencia frente a ella, de la antes analizada reserva de ley, segú n la
cual toda disposició n material debe ser dictada como ley formal o en virtud de delegació n legislativa;
en todo caso, tal reserva es distinta de la q se impone con mayor vigor para los dchos fundamentales.
En este ú ltimo caso, solo el legislador puede establecer limitaciones, de manera q no existe posibilidad
habilitadora. Sabido es q cristaliza en el dcho penal el avance del pcipio de legalidad. Si bien al
comienzo bastó con la exigencia de q solo puede castigarse cuando existe má s allá de quien la haya
establecido una proposició n jurídica, no constituible por analogía, con la instauració n del Estado de
dcho el imperio de la ley deriva en el imperio del legislador, q obliga a los poderes Ejecutivo y Judicial.
Lo decisivo ya no es solamente q toda punició n requiera un fundamento legal material, sino asimismo
q las leyes penales solo puedan ser producidas con la participació n de la representació n de todos; así
emerge el componente democrá tico de la noció n del Estado de dcho, y con ella el concepto
democrá tico de la ley.
La evolució n histó rica demuestra también, al lado del dcho penal, q la legislació n tributaria y la
aprobació n del presupuesto son los fundamentos histó ricos del parlamentarismo moderno y de la
actividad legisferante. Sin embargo, no habría una inequívoca conexió n causal q permita concluir q el
dcho tributario sea también precursor del pcipio de q ''la administració n se somete a la ley". Para este
ú ltimo, habrían concurrido muchos otros factores intelectuales y sociales, sobre todo si se tiene en
cuenta q la aprobació n estamental de los tributos llegó a perder toda relevancia en el largo período
del absolutismo, manteniéndose, sin embargo, de forma independiente el de sometimiento de la
Administració n a la habilitació n de la ley.
Desde fines del siglo XIX se perfila en el campo del dcho tributario la llamada "'tesis de la relació n de
poder", q precisamente se acomoda a un pcipio de reserva q (siguiendo las distinciones antes
expuestas) podría clasificarse como preconstitucional, pues para esta tesis la ley es solo un marco
apoderativo, pero fuera de ella la Administració n retoma su competencia.
Esta posició n jurídica coincide con la q luego se denomina "vinculació n negativa" de la Administració n
a la ley, o sea, q esta ú ltima no es má s q un linde exterior de las atribuciones administrativas
heredadas del pcipio moná rquico y conectadas al concepto democrá tico de autodeterminació n. Esta
etapa se reencuadra en lo que Jesch denomina tendencia al creciente estrechamiento de la libre
actividad de la Administració n: primeramente estaba en juego la colaboració n del parlamento; a ello
siguió la exigencia de determinados requisitos de contenido exclusivo por la ley; finalmente, se
requirió q la ejecució n de las leyes ú nico reducto al q se ciñ e la actividad administrativa- deba ser
revisada por tribunales independientes.
Concluye Mordeglia q es así q el dcho tributario se exhibe como un precursor del Estado de dcho, con
respecto al dcho administrativo, pues -siguiendo el modelo del dcho penal-, se postuló en un pcipio la
necesidad de apoderamiento específico y luego el pcipio de tipicidad de los distintos tributos. En este
orden de ideas, creemos q, de conformidad con el artículo 1 del CCCN, los casos deben ser resueltos
segú n las leyes financieras q resulten aplicables, las q deben estar en conformidad con la CN y los
tratados de dchos humanos en los q la Repú blica sea parte, la actividad de la adm está sometida a este
marco normativo.
La pirámide jurídica del derecho financiero y tributario argentino
En la obra teoría pura del derecho, Kelsen incorpora la teoría de la jerarquía de las normas a
"'escalones"; la validez de cada norma viene sustentada xr la existencia de otra norma de rango
superior, y así sucesivamente. Este proceso no puede ser infinito y, para ello, debe existir una norma
hipotética (ficticia) fundamental. Cualquier norma jurídica no podría considerarse aisladamente, sino
como parte integrante de un marco normativo complejo y unitario.
Respetando el orden jerá rquico de las normas, se forma un ordenamiento jurídico coherente. La
validez de las normas viene dada x su modo de producció n y no x su contenido. Este modelo de dcho
significaba q este se intentaba comprender y justificar solo desde el propio dcho; sería 1 especie de
"autismo jurídico" donde se evitarían las impurezas q provienen del mundo econó mico, moral,
cultural o político. Esta pirá mide se inicia con la Constitució n, q es la má xima ley del Estado; luego
encontramos los tratados internacionales, las leyes orgá nicas y después las leyes ordinarias.
En otro escaló n está n las demá s leyes q conocemos en nuestro país, como son los reglamentos, las
ordenanzas, las resoluciones, las sentencias jurídicas y los actos administrativos. Ahora bien, por
encima de la Cn y, por ende, fuera de la pirá mide, se encontraría la norma bá sica o fundamental. La
pirá mide sirve para reflejar la idea de validez (cada escaló n es una especie de eslabó n de la cadena de
validez) dentro del sistema, pero quien otorga validez al sistema en sí es la norma fundamental. Esta
no es 1 norma positiva, sino una norma hipotética, una norma presupuesta o, en ú ltima instancia, una
norma ficticia.
Es una ficció n para evitar q la cadena de validez produzca una regresió n hasta el infinito (de otra
manera cabría la pregunta: q hay x encima de la norma fundamental).
Lavié, Benedetti y Cenica celaya explican q el pcipio de supremacía es la particular relació n de supra
subordinació n en q se encuentran las normas dentro de 1 ordenamiento jurídico determinado. Este
pcipio de la estructura constitucional implica lo sig.:
1. La validez de todas las normas y actos del ordenamiento jurídico al establecer los ó rganos
encargados de crearlas, el procedimiento q deberá utilizarse y 1 cierto marco de contenido q debe
respetarse.
2. La unidad del ordenamiento jurídico a través del cual se asegura la compatibilidad de todas las
normas: a nivel vertical (las inferiores deben adecuarse a las superiores) y a nivel horizontal (las
normas de igual nivel no pueden contradecirse, y, en su caso, prima la posterior en el tiempo).
3. La gradació n de diferentes peldañ os o niveles del ordenamiento jurídico q va de mayor a menor
especificació n normativa a partir del acto de pura creació n normativa, pasando por sucesivos actos de
creació n-aplicació n hasta culminar en los actos de pura aplicació n ejecució n del ó rgano pú blico que se
limita a ejecutar sin crear nuevo dcho.
4. La distinció n entre poder constituyente y poderes constituidos, ya q la Constitució n establece una
distribució n funcional de competencias dirigida a determinar quiénes crean los distintos niveles
jurídicos y con q contenidos genéricos; por ende, siendo la Constitució n producto del poder
constituyente, los poderes constituidos (establecidos por ella) se encuentran limitados por las
determinaciones de aquel contenido en el texto supremo.
5. La rigidez constitucional, pues, si no hubiera supremacía, la Constitució n podría ser reformada por
los procedimientos legislativos ordinarios y convertirse en flexible.
6. Un sistema de control, pues de no existir un mecanismo para fiscalizar el cumplimiento de la
relació n de supra subordinació n normativa, esta podría convertirse en una mera declaració n teó rica.
Así, en caso de conflicto de normas y actos infra constitucionales con la Constitució n, tiene q haber un
ó rgano, un procedimiento y una vía para resolverlo en provecho de la norma suprema.
Como bien lo explica Casá s, el pcipio de supremacía de la Cn se relaciona con la forma del estatuto
adoptado en la Repú blica. Ella es escrita y rígida; x tanto, nuestra "ley de las leyes", segú n la acertada
expresió n de Alberdi, está dotada de superlegalidad y solo puede ser reformada x el procedimiento en
ella previsto. Es así q la Constitució n es sancionada por el poder constituyente, y el poder constituido,
en las distintas ramas del gob (legislativo, ejecutivo y judicial); tiene necesariamente q someterse a
ella. De tal modo, toda norma o acto en pugna con la Cn implica en los hechos, x esa sola circunstancia,
una pretendida enmienda irregular de la ley suprema, llevada a cabo fuera del procedimiento 'q ella
ha arbitrado para su reforma, el cual, conforme al art. 30, requiere q, x iniciativa del Congreso y con
mayoría de 2 tercios de sus miembros, se declare la necesidad de la reforma, como paso previo a la
reunió n de un ó rgano ad hoc o especial, q es la Convenció n Nac Constituyente Reformadora, la cual en
el dcho espontá neo de nuestro país se ha de integrar convocando al cuerpo electoral para q elija a sus
representantes.
La supremacía constitucional surge del artículo 31 de la CN, q dice; "Esta Constitució n, las leyes de la
Nació n q en su consecuencia se dicten por el Congreso y los tratados con las potencias extranjeras son
la ley suprema de la Nació n; y las autoridades de cada pcia está n obligadas a conformarse a ella, no
obstante cualquiera disposició n en contrario q contengan las leyes o constituciones provinciales, salvo
para la provincia de BA, los tratados ratificados después del pacto de 11 de noviembre de 1859", pero
también de lo dispuesto por los art. 27, 28 Y 75 inciso 22, de nuestra carta fundamental. Así, el art. 27
establece la supremacía de la CN sobre los tratados internacionales. "El Gobierno federal está obligado
a afianzar sus relaciones de paz y comercio con las potencias extranjeras por medio de tratados q
estén en conformidad con los principios de derecho pú blico establecidos en esta CN".
Por su parte el art. 28 establece la supremacía constitucional sobre la ley. "Los pcipios, garantizar y
dchos reconocidos en los anteriores art, no podrá n ser alterados por las leyes q reglamenten su ejer”.
Resulta verdaderamente importante el inciso 22 de la CN, en cuanto determina: “los tratados y
concordatos tienen jerarquía superior a las leyes”, por lo q la supremacía del tratado sobre la ley exige
a esta ultima adecuarse y conformarse a los acuerdos internacionales vigentes en nuestro país.
Por encima de cualquier tratado, tienen preeminencia los instrumentos internacionales con "jerarquía
constitucional".
La Declaració n Americana de los Dchos y Deberes del hombre; la declaració n universal de Dchos
Humanos; la convenció n Americana sobre DDHH; el Pacto Internacional de Dchos Econó micos,
sociales y culturales; el pacto internacional de dchos Civiles y Políticos y su Protocolo Facultativo; la
convenció n sobre la prevenció n y la sanció n del Delito de Genocidio; la convenció n internacional
sobre la eliminació n de todas las Formas de discriminació n racial; la convenció n sobre la eliminació n
de todas las formas de discriminació n contra la mujer; la convenció n contra la Tortura y otros Tratos
o Penas crueles, inhumanos o de degradantes; la Convenció n sobre los Dchos del Niñ o; en las
condiciones de su vigencia tienen jerarquía constitucional, no derogan artículo alguno de la primera
parte de esta constitució n y deben entenderse complementarios de los dchos y gtías por ella
reconocidos.
En el siguiente escaló n de esta pirá mide jurídica encontramos las “leyes convenio” de coordinació n
financiera previsto por el art. 75, inc. 2, de la CN, los q tienen jerarquía superior a cualquier ley federal
o nacional, Provincial o municipal.
En efecto, las leyes convenio, sobre la base de acuerdos entre la Nació n y las Pcias, son el resultado de
un complejo acuerdo de voluntades entre Nació n, Pcia y CABA por el cual se instituye regímenes de
coordinació n financiera, Siendo el má s utilizado el de coparticipació n federal de impuestos.
La ley convenio tiene como cá mara del origen del Senado y debe ser sancionada con la mayoría
absoluta d la totalidad de los miembros de cada Cá mara, no puede ser modificada unilateralmente ni
reglamentada por ley nacional y provincial alguna y debe ser aprobada necesariamente por las pcias
mediante ley formal.
En un rango inferior a la CN, los tratados de DDHH con jerarquía constitucional, los tratados
internacionales y las leyes convenio de coordinació n financiera, siguen las ''leyes'' federales y
nacionales dictadas por el CN, como normas fundamentales del Dcho Financiero y tributario.
Cobra vital importancia en este caso la sanció n de la ley 26939, promulgada el 09/05/2014, q aprueba
el Digesto Jurídico argentino, consolidado al 31/03/2013.
A través de este digesto, solo se declaran "vigentes las normas incorporadas al anexo 1 "Leyes
nacionales de cará cter general Vigentes”, que integra esta ley.
Así mismo se declaran no vigentes las normas identificadas en el anexo 2, “leyes nacionales de
cará cter gral no Vigentes”, q integra esa ley.
Ademá s, se aprueba la referencia a las normas aprobadas por organismos supra estatales o
intergubernamentales de integració n de los q la Nació n es parte, q se adjunta como anexo 3.
En tales condiciones, a través de la Ley 26.939 se regula el ordenamiento de las leyes nacionales de
cará cter general vigentes por medio del procedimiento de consolidació n normativa denominado
"Digesto Jurídico Argentino".
El Digesto Jurídico Argentino contiene:
a) las leyes nacionales de cará cter gral vigentes, ordenadas por categorías;
b) un anexo con las leyes nacionales de cará cter general no vigentes, ordenado por categorías;
c) la referencia a las normas aprobadas por organismos supraestatales o intergubernamentales de
integració n de los q la Nació n sea parte.
Las leyes que integren el Digesto Jurídico Argentino se identifican por categorías con la letra
correspondiente de acuerdo con la siguiente enumeració n:
ADM) Administrativo;
ACU) Cultura, Ciencia y Tecnología;
AED) Educació n;
ASA) Salud Pú blica;
ASE) Seguridad;
ASO) Acció n y Desarrollo Social;
B) Aduanero;
C) Aeroná utico. Espacial;
D) Bancario, Monetario y Financiero;
E) Civil;
F) Comercial;
G) Comunitario;
H) Constitucional;
1) De la Comunicació n;
J) Diplomá tico y Consular;
K) Econó mico;
L) Impositivo;
M) Industrial;
N) Internacional Privado;
O) Internacional Pú blico;
P) Laboral;
Q) Medio Ambiente;
R) Militar;
S) Penal;
T) Político;
U) Procesal Civil y Comercial;
V) Procesal Penal;
W) Pú blico Provincial y Municipal;
X) Recursos Naturales;
Y) Seguridad Social;
Z) Transporte y Seguros.

Sin lugar a dudas, el Digesto Jurídico Argentino ha sido un notable avance en la sistematizació n,
ordenació n y vigencias de las leyes expedidas por el Congreso Nacional, por lo q en este libro haremos
solo referencia a las normas y a la numeració n allí contenidas, sin perjuicio de hacer referencia a su
anterior numeració n en algunas oportunidades para una mejor comprensió n.
Los reglamentos q expide el PEN son la sig. fuente en jerarquía normativa q en ningú n caso puede
alterar el espíritu de la ley (art. 99, inc. 2, CN). En efecto, estas normas reglamentarias q expide el PE
está n siempre y en todos los casos subordinadas a la ley, prohibiéndose la delegació n legislativa
"salvo en materias determinadas de administració n o de emergencia pú blica, con plazo fijado para su
ejercicio y dentro de las bases de la delegació n q el Congreso establezca" (art. 76, CN). Los dnu (art.
99, inc. 3, CN) está n prohibidos en materia penal y tributaria.
En el ú ltimo escalafó n de esta pirá mide jurídica, se encuentra el dcho local de las pcias, la CABA y los
municipios.
En primer lugar, se encuentran las Constituciones Pciales q deben adecuarse "bajo el sistema
representativo y republicano, de acuerdo con los pcipios, declaraciones y gtías de la CN" (art. 5, CN),
está n también obligadas a conformarse a la CN, las leyes federales y nacionales q expida el CN, q son la
ley suprema de la Nació n (art. 31, CN). En segundo lugar, está n las leyes pciales, q deben conformarse
a todo el régimen normativo supremo explicitado precedentemente. Por ú ltimo, se encuentran las
Cartas Municipales, normas fundamentales de las municipalidades, y ordenanzas expedidas por los
municipios de pcia, q deben adecuarse y satisfacer al régimen normativo superior nacional y
provincial explicitado con anterioridad (art. 5, 31 y 123, CN).
Entonces, la pirá mide normativa del dcho financiero y tributario arg, donde se encuentra la particular
relació n de supra subordinació n, tiene de mayor a menor la siguiente gradació n jurídico normativa:
1. Constitució n Nacional (art. 5, 27, 28, 31 y 75, inc. 22, CN).
2. Tratados internacionales de dchos humanos con jerarquía constitucional (art. 75, inc. 22, CN).
3. Los restantes tratados internacionales (arts. 31 y 75, incs. 22 y 24, CN).
4. Leyes Convenio de coordinació financiera entre Nació n y pcias (arts.75, inc.2, CN).
5. Leyes federales y nacionales dictadas por el CN (art. 28, 31, 75, incs. 12 y 22, Y 126, CN).
6. Reglamentos del PEN (art. 76, 99, incs. 1, 2 y 3, y l00, incs. 1 y 2, CN).
7. Constituciones Pciales y de la CABA (art. 5, 31, 123 y 129, CN).
8. Leyes Provinciales (arts. 5, 31, 123 y 129).
9. Cartas Municipales (arts. 5, 31 y 123).
10. Ordenanzas Municipales (arts. 5, 31 y 123).
Este es el orden jurídico normativo imperante, la sumisió n a él es 1 obligació n constitucional q deben
respetar y acatar los poderes legislativo, ejecutivo y judicial de los Estados nacional, pcial y muni. La
actividad financiera del Estado no es discrecional; X el contrario, se desarrolla y justifica bajo este
complejo régimen jurídico, no hay recurso o gasto pú blico, x loable q sea, q se pueda argumentar fuera
de este marco normativo. La forma representativa, republicana y fed. y la fó rmula de la "libertad y
propiedad" adoptadas constitucionalmente han sido la consumació n de 1 proceso histó rico político al
cual hay q someterse; la Cn, como ley suprema y fundacional del Estado de dcho, recepta en definitiva
los valores y soberanía del pueblo, contradecirlo, no acatarlo, ignorarlo o incumplirlo son actos
contrarios a la propia naturaleza y fines del Estado; en definitiva se quiere q la act financiera tenga su
tratamiento bajo ese orden jurídico, cualq acto de los poderes del Estado q se desarrolle fuera de este
deviene en inconstitucional x violar el pcipio de Supremacía constitucional.
La Constitución Nacional
La CN es la fuente principal del dcho. financiero y tributario. Se encuentra en la cú spide de la pirá mide
jurídica, de ella nace y emana todo el ordenamiento jurídico financiero, las otras normas dictadas en
su consecuencia requieren para su validez la conformidad y conciliació n con esta norma fundamental.
Las normas constitucionales del dcho financiero está n desplegadas por toda la CN, y, al igual q las
tributarias, no está n en un capítulo especial, por lo q las vamos a clasificar de acuerdo con la
exposició n de esta obra.
Normas constitucionales del derecho financiero
A) Normas constitucionales referidas al derecho presupuestario.
Al Jefe de Gabinete de Ministros, con responsabilidad política ante el CN, le corresponde enviar al CN
los proyectos de ley del presupuesto nacional, previo tratamiento en acuerdo de gabinete y
aprobació n del PE (art. 100, inc. 6, CN).
Al CN, x su parte, le corresponde fijar anualmente, conforme a las pautas establecidas en el tercer
pá rrafo del inciso 2 del art. 75, esto es: "La distribució n entre la Nació n, las pcias. y la caBA y entre
éstas, se efectuará en relació n directa a las competencias, servicios y funciones de cada 1 de ellas
contemplando criterios objetivos de reparto; será equitativa, solidaria y dará prioridad al logro de 1
grado equivalente de desarrollo, calidad de vida e igualdad de oportunidades en todo el territorio
nacional", el presupuesto gral de gastos y cá lculo de recursos de la administració n nacional, sobre la
base del programa gral de gobierno y del plan de inversiones pú blicas (art. 75, inc. 8, CN).
En este proceso, posteriormente al jefe de Gabinete de Ministros le corresponde ejecutar la ley de
presupuesto nacional (art. 100, inc. 7, CN), y el presidente de la Nació n tiene entre sus atribuciones
"Supervisar el ejercicio de la facultad del jefe de gabinete de ministros respecto de la recaudació n de
las rentas de la Nació n y de su inversió n, con arreglo a la ley o presupuesto de gastos nacionales" (art.
99, inc. 10, CN).
Finalmente, es el Congreso Nacional el q debe aprobar o desechar la cuenta de inversió n (art. 75, inc.
8, CN), interviene necesariamente en el trá mite de aprobació n o rechazo de las cuentas de percepció n
e inversió n de los fondos pú blicos la "Auditoría General de la Nació n".
Es importante tmbién lo dispuesto por el art. 85 de la CN en cuanto determina los poderes con
competencia para el control externo del sector pú blico nacional, así ordena:
El control externo del sector pú blico nacional en sus aspectos patrimoniales, econó micos, financieros
y operativos, será una atribució n propia del Poder Legislativo.
El examen y la opinió n del PL sobre el desempeñ o y situació n gral de la administració n pú blica
estará n sustentados en los dictá menes de la Auditoría Gral de la Nació n.
Tendrá a su cargo el control de legalidad, gestió n y auditoría de toda la actividad de la administració n
pú blica centralizada y descentralizada, cualquiera fuera su modalidad de organizació n, y las demá s
funciones q la ley le otorgue. Intervendrá necesariamente en el trá mite de aprobació n o rechazo de las
cuentas de percepció n e inversió n de los fondos pú blicos.
B) Normas constitucionales referidas al gasto pú blico.
El art. 4 de la CN establece q "El Gob. Fed. provee a los "gastos de la Nació n con los fondos del Tesoro
Nacional", esto implica q cualquier gasto q realice el Estado debe contar con los recursos para
sustentarlo. Los gastos q debe realizar el Estado pueden ser infinitos, teniendo en cuenta la inmensa
cantidad de "necesidades pú blicas" plasmadas en la Cn y q como fin existencial del Estado se deben
satisfacer, pero los recursos no lo son, por lo q nunca debe perderse de vista el principio de "la escasez
de los "recursos" al momento de realizar y priorizar los gastos del Estado.
El art. 75, inciso 3, de la CN dispone tmb q, para atender algunos gastos, se pueden establecer y
modificar asignaciones específicas de recursos cooparticipados, los q deben ser por tiempo
determinado, aprobados por ley especial del Congreso y, cuando se extraigan de recursos
coparticipables q le pertenecen a las pcias, necesariamente deben tener el procedimiento especial de
ley convenio dispuesto por el art. 75, inc. 2.
Cualquier gasto q se realice debe estar necesariamente autorizado en la ley de presupuesto (art. 75,
inc. 8, CN).
C) Normas constitucionales referidas a los recursos pú blicos. También la Constitució n Nacional tiene
una amplia regulació n de los recursos pú blicos con que cuenta el Estado para sufragar los gastos de la
Nació n.
Así, el art. 4 determina cuá les son los fondos del Tesoro nacional, los que está n formados del producto
de dchos de importació n y exportació n (art. 75, inc. 1, CN), la venta o locació n de tierras de propiedad
nacional (art. 75, inc. 5, CN), de la renta de Correos (art. 75, inc. 14, CN), de las demá s contribuciones
que equitativa y proporcionalmente a la població n imponga el Congreso Gral (arts. 17, 52, 75, inc. 2,
CN), y de los empréstitos y operaciones de crédito q decrete el mismo Congreso para urgencias de la
Nació n, o para empresas de utilidad nacional (art. 75, inc. 4, CN).
De esta norma puede extraerse como conclusió n q el Estado nacional cuenta con una amplia variedad
de recursos pú blicos para atender sus fines; los tributos, recursos patrimoniales y empréstitos son
necesarios para la vida de la Nació n, pero su creació n, percepció n y recaudació n no puede ser
desmedida, siempre está dentro de los límites establecidos en la propia Constitució n Nacional.
Por ú ltimo, la emisió n monetaria también aparece en el art. 75, inciso 6, de la CN como un recurso
pú blico del Estado, y dice q es una atribució n del CN, la de "Establecer y reglamentar un banco federal
con facultad de emitir moneda, así como otros bancos nacionales", pero, conforme se exige en el inciso
19 de esta norma, se debe proveer lo conducente a la "defensa de la moneda", por lo que su emisió n
debe ser cuidadosamente administrada.
D) Normas constitucionales referidas al crédito pú blico.
Las normas constitucionales referidas al crédito pú blico surgen del art. 4 de la CN, cuando establece q
el tesoro nacional está formado por ''los empréstitos y operaciones de crédito q decrete el mismo
Congreso para urgencias de la Nació n, o para empresas de utilidad nacional"; en concordancia con
ello, el art. 75, inc. 4 y 7 respectivamente, disponen como una atribució n del CN "Contraer empréstitos
sobre el crédito de la nació n" y "Arreglar el pago de la deuda interior y exterior de la Nació n".
Las pcias pueden crear regiones para el desarrollo econó mico y social y establecer ó rganos con
facultades para el cumplimiento de sus fines, y pueden tmb celebrar convenios internacionales en
tanto no sean incompatibles con la política exterior de la Nació n y no afecten las facultades delegadas
al Gob. federal "o el crédito pú blico de la Nació n; con conocimiento del CN. La ciudad de BA tendrá el
régimen q se establezca a tal efecto" (art. 124, CN).
Normas constitucionales del derecho tributario
Las fuentes del dcho tributario tmb hallan su razó n de ser en la CN. Mordeglia enseñ a q resulta de
importancia el art. 1 de la Constitució n, en tanto establece que la Nació n Argentina adopta para su gob.
la forma representativa, republicana y federal.
El establecimiento de la forma representativa de gobierno indica, de consuno con el art. 22, q el
pueblo gobierna y delibera x medio de sus representantes; esa disposició n debe ser armonizada con
los art. 39 y 40, q conjugan el pcipio del art. 22 con formas de participació n democrá tica semidirectas,
como la iniciativa popular y la consulta popular.
Segú n expreso texto constitucional, la iniciativa popular no puede ser generadora de normas
tributarias; el convencional constituyente no estableció igual limitació n para la consulta popular.
La adopció n de la forma republicana de gobierno tiene como pcipal consecuencia la consagració n del
pcipio de separació n de los poderes, conforme lo describe el art. 16 de la Declaració n de los Dchos del
Hombre y del Ciudadano.
Ello tiene importantes consecuencias en el dcho tributario, pues la Constitució n establece q ó rgano de
poder tiene la atribució n exclusiva en la creació n del tributo como obligació n jurídica (PL), distinto del
q tiene la responsabilidad de su recaudació n, o sea, hacer efectivo su cumplimiento (jefe de Gabinete
con la supervisió n del PE) y, a su vez, otro es el ó rgano de poder del Estado q juzga finalmente los
casos donde se suscitan controversias a su respecto, lo q equivale a decir q determina el dcho (PJ).
En cuanto a crear el tributo, es atribució n q corresponde al PL, considerá ndose cá mara de origen en su
tratamiento a la Cá mara de Diputados (art. 52, CN), para respetar má s intrínsecamente el pcipio
democrá tico de la ley q es cercano pero no igual al de auto imposició n. El PE tiene vedada la
posibilidad de establecer tributos mediante el dictado de reglamentos de necesidad y urgencia (art.
99, inc. 3, CN). Puede sí dictar reglamentos de ejecució n de leyes (art. 99, inc. 2, CN), y reglamentos
autó nomos en lo q algunos denominan su zona "de reserva" o "doméstica" (art. 99, inc. 1, CN).
El jefe de Gabinete de Ministros tiene atribuida la facultad de recaudar las rentas nacionales (art. 100,
inc. 7, CN), aunq por aplicació n de lo dispuesto en el art. 99, inc. 10, el ejercicio de la facultad y de la
inversió n de la recaudació n, con arreglo a la ley de presupuesto, esta supervisada por el Poder
Ejecutivo Nacional.
La forma federal indica có mo se distribuirá n las fuentes tributarias, de acuerdo con el nivel de
gobierno, y en quién reside la atribució n de crear los recursos impositivos.
En el sistema federal arg. los niveles de gobierno a los cuales se les reconoce la atribució n de crear
fuentes impositivas son: la Nació n y las pcias, como una derivació n del doble sistema de gobierno, uno
gral, formado por los poderes delegados al gob. federal y otro particular, constituido por los poderes
reservados por las pcias.
El criterio seguido para la distribució n de la creació n de las fuentes impositivas, separació n de
fuentes, o sea, de los poderes q estatuyen el dcho positivo, indica q corresponde al CN establecer los
dchos de importació n y exportació n, ello en forma permanente, exclusiva y excluyente con relació n a
las pcias.
En forma concurrente, corresponde a la Nació n y a las pcias imponer contribuciones indirectas
internas (art. 75, inc. 1, CN). En lo q respecta a los impuestos directos, solo el CN se encuentra
habilitado para su creació n, "por tiempo determinado", en tanto sean proporcionalmente iguales en
todo el territorio de la Nació n, siempre q la defensa, la seguridad comú n y el bien gral lo exijan del
Estado.
El sistema de distribució n de la separació n de la fuente debe conjugarse con el sistema de
participació n o coparticipació n q indica el modo en q se distribuirá la recaudació n de las fuentes
impositivas creadas por la Nació n, entre la nació n, las pcias y la CABA (art. 75, inc. 2, CN).
Conforme lo disponen los art. 5 y 123 de la CN, cada pcia debe asegurar "su régimen municipal" y
"Cada pcia dicta su propia constitució n, conforme a lo dispuesto por el Artículo 5° asegurando la
autonomía municipal y reglando su alcance y contenido en el orden institucional, político,
administrativo, econó mico y financiero".
El límite al poder tributario asignado a los diferentes niveles de gobierno es el plexo de pcipios,
constitucionalizados e implícitos, q protegen al contribuyente.
Dentro de este plexo de pcipios expresamente consagrados, cabe aludir a los sig.:
1) de legalidad (o reserva) (arts. 4, 14, 17, 19, 52, 75, incs. 1 y 2, CN); 2) igualdad (art. 16, CN); 3) de
generalidad (art. XXXVI, Decl Americana de los Dchos y Deb del Hombre); 4) de proporcionalidad (art.
4 Y 75, inc. 2, CN); 5) de uniformidad de los dchos de importació n y exportació n en las aduanas (art.
75, inc. 1, CN); 6) de equidad (art. 4, CN) y 7) de razonabilidad (inominado, art 28, CN). Dentro de los
pcipios implícitos, es decir, los no legislados positivamente, sino q su existencia deriva de los pcipios q
sí se encuentran previstos, o q han sido recogidos por nuestra jurisprudencia y x la doctrina, suele
mencionarse la capacid contributiva y la no confiscatoriedad.
Al plexo constitucional así expuesto, procede agregar otras delimitaciones del poder tributario,
también establecidas en la ley fundamental, tales como: la clá usula comercial (art. 75, inc. 13, CN); la
clá usula del progreso (art. 75, incs. 18 y 19, CN); los establecimientos de utilidad nacional (art. 75, inc.
30, CN), y la prohibició n de establecer aduanas interiores (arts. 9 a 12, CN).
Tratados internacionales con jerarquía constitucional
Los tratados internacionales, con jerarquía constitucional, enunciados por el artículo 75, inciso 22, de
la CN, son 1 fuente de relevancia en el dcho financiero y particularmente en el tributario, ya q, como
expresamente lo establece nuestra norma fundamental, deben entenderse complementarios de los
dchos y gtías por ella reconocidos.
Ademá s, estos tratados de dchos humanos son una fuente importante de interpretació n de la "ley
financiera", como bien lo señ ala en forma expresa el art. 2 del CCC.
El dcho constitucional tributario, el dcho administrativo tributario o el derecho tributario formal, el
dcho penal tributario, el dcho procesal tributario y el derecho internacional tributario se nutren de los
dchos, gtías y obligaciones ahí estipulados para con los ciudadanos. Seguidamente haremos referencia
normativa a estas disposiciones:
Declaració n Americana de los Dchos y Deberes del Hombre: Dcho de igualdad ante la ley (art. II; Dcho
de residencia y trá nsito (art. vIII); Dcho a la inviolabilidad del domicilio (art. IX); Dcho a la
inviolabilidad y circulació n de la correspondencia (art. x), Dcho de justicia (art. XVIII); Dcho de
propiedad (art. XXIII); Dcho de protecció n contra la detenció n arbitraria (art. xxv); Dcho a proceso
regular (art. XXVI); Deber de pagar impuestos (art. XXXVI).
Declaració n Universal de Dchos Humanos: Igualdad (arts. 1, 2 Y 7); Dcho de acceso a la justicia (arts. 8
y 10), gtías penales (arts. 11 Y 12), Dcho a la libre circulació n territorial (art. 13), Dcho de Propiedad
(art. 17).
Convenció n Americana sobre Dchos Humanos - "Pacto de San José de Costa Rica": Gtías Judiciales (art.
8); Pcipio de Legalidad y de Retroactividad (art. 9); Dcho a la Propiedad Privada (art. 21); Dcho de
Circulació n y de Residencia (art. 22); Igualdad ante la Ley (art. 24); Protecció n Judicial (art. 25).
Pacto Internacional de Dchos Econó micos, Sociales y Culturales: Dcho de igualdad (art. 2).
Pacto Internacional de Dchos Civiles y Políticos: Gtías penales (art. 9, 10, 11, 14, 15), Dcho a la libre
circulació n (art. 12), Dcho de Igualdad (art. 26).
El Protocolo Facultativo del Pacto Internacional de Dchos Civiles y Políticos, la Convenció n para la
Prevenció n y la Sanció n del Delito de Genocidio, la Convenció n Internacional sobre la Eliminació n de
todas las formas de Discriminació n Racial, la Convenció n sobre la Eliminació n de todas las formas de
Discriminació n contra la Mujer, la Convenció n contra la Tortura y otros Tratos o Penas Crueles
Inhumanos o Degradantes y la Convenció n sobre los Dchos del Niñ o, aunque con menor medida,
también pueden ser fuente de normas tributarias en determinadas situaciones particulares.
Tratados internacionales
En el dcho tributario los tratados internacionales son una fuente directa de normas jurídicas, tienen
especial relevancia los convenios para evitar la doble o mú ltiple imposició n internacional, pero no
aparta la aplicació n de otros q, sin referirse directamente a la materia tributaria, pueden resultar de
importante atenció n.
Así pueden existir disposiciones fiscales recogidas en tratados multilaterales, o q sin referirse
directamente a la materia tributaria tienen relevancia en determinadas situaciones fiscales.
En este sentido, tienen 1 preeminencia significativa los tratados de integració n q delegan
competencias y jurisdicció n a organizaciones supra estatales (art. 75, inc. 24, CN).
La integració n regional del MERCOSUR se constituyó como 1 resultado necesario de largo proceso de
integració n entre los países de América del Sur. La creació n de la Asociació n Latinoamericana de Libre
Comercio (ALALC), en 1960, su sucesió n x la Asociació n Latinoamericana de Integració n (ALADl), en
1980, y el proceso de integració n entre Brasil y Arg., iniciado con la firma del Acta para la Integració n
Arg.-Brasileñ a, en 1986, constituyen antecedentes relevantes del proceso de implementació n del
bloque regional. El Tratado de Montevideo (instrumento q instituye la Asociació n Latinoamericana de
integració n -ALADI-, Montevideo, Agosto de 1980), aprobado x Ley G-1260 (antes Ley 22.354), el
Tratado de Asunció n, aprobado x Ley G-1753 (antes Ley 23.981), firmado x Brasil, Arg., Paraguay y
Uruguay el 26/03/1991 q es el instrumento jurídico fundacional del MERCOSUR, en el cual los
Estados partes deciden constituir 1 mercado comú n denominado MERCOSUR, y otros tratados
suscriptos en su consecuencia, tienen 1 importante contenido de normas aduaneras y fiscales q son
fuente directa del dcho tributario.
El Tratado de Asunció n de 1991 ratificado x la Ley G-1753 (antes Ley 23.981), q establece el
Mercosur, constituye la culminació n de 1 proceso de toma comú n de conciencia entre las naciones de
la regió n, y es 1 clara definició n de política legislativa q el ordenamiento jurídico interno no puede
contradecir, dificultar u omitir en su implementació n prá ctica.
Los convenios para evitar la doble imposició n internacional en el impuesto a la renta y/o el
patrimonio, suscripto por la Arg con Suecia (aprobado por Ley 0-2161, antes Ley 24795, vigencia
1/1963 - 5/1997 Y 05/1997), Alemania (aprobado x Ley 0-1190, antes Ley 22.025, vigencia 1/1976),
Bolivia (aprobado x Ley 0-1137, antes Ley 21.780, Vigencia 06/1979), Francia (aprobado x Ley 0-
1261, antes Ley 22.357, vigencia 2/1982), Brasil (aprobado x Ley 0-1338, antes Ley 22.675, vigencia
12/1982), Italia (aprobado x Ley 0-1351, antes Ley 22.747, vigencia 12/1983), Canadá (aprobado Ley
0-1964, antes x Ley 24.398, vigencia 12/1994), Finlandia (aprobado x Ley 0-2087, antes Ley 24.654,
vigencia 1996), Reino Unido de G Bretañ a e Irlanda del Norte (aprobado x Ley 0-2132, antes Ley
24.727, vigencia 8/1997), Bélgica (aprobado x Ley 0-2192, antes Ley 24.850, vigencia 7/1999),
Dinamarca (aprobado x Ley 0-2183, antes Ley 24.838, vigencia 1997), Países Bajos (aprobado x Ley 0-
2224, antes Ley 24.933, vigencia 1998), Australia (aprobado x Ley 0-2378, antes Ley 25.238, vigencia
1999), Noruega (aprobado x Ley O-2498, antes Ley 25.461, vigencia 12/2001), Rusia (aprobado x Ley
0-2950, antes Ley 26.185, vigencia 1/2013), Uruguay (aprobado x Ley 0-3290, antes Ley 26.788,
Vigencia 12/2013), Españ a (aprobado x Ley 26.918) y Chile (Ley 23.228 con las modificaciones de la
Ley 26.232) está n plenamente vigentes y son fuente de dcho tributario no solo en el á mbito nacional,
sino tmb en el local.
La filosofía q siguen estas normas consiste en aceptar q, si bien cada 1 de los Estados contratantes de
aquellos convenios gravan a los contribuyentes de acuerdo con sus respectivas leyes internas, ambos
Estados acuerdan q, en virtud del tratado suscripto entre ellos, la vigencia de aquellas quede limitada
en los supuestos en q así se provea, bien mediante su inaplicació n a 1 hecho imponible concreto, q de
no existir el tratado hubiera quedado sujeto a 1 norma fiscal interna, bien imponiendo a 1 o a ambos
Estados la obligació n de reconocer un crédito fiscal, en su propia jurisdicció n, por tributos pagados en
otro Estado. Se advierte así q en el á mbito tributario internacional la mecá nica q se sigue para evitar la
doble imposició n escapa de aquella q le es propia al dcho internacional privado, pues este se nutre de
la normativa interna de cada Estado para determinar, a través de las "normas de conflicto", la ley del
Estado q resulta aplicable en cada caso.
Las normas de doble imposició n no son tanto normas de conflicto como auténticas, "reglas de
restricció n normativa" similares a las q se aplican en el á mbito del dcho administrativo internacional,
Y q tienen por objeto delimitar el á mbito de aplicació n y el alcance de la ley tributaria, de tal manera q
la obligació n fiscal queda finalmente configurada por la aplicació n subsecuente de ambas normas. Por
tanto, el dcho tributario internacional se configura con absoluto respeto del principio de soberanía de
cada uno de los Estados.
Los tratados jurisdiccionales entre Nación y provincias o entre provincias
Las leyes convenio, sobre acuerdos entre la Nació n y las pcias, q instituyen regímenes de coordinació n
financiera (art. 76, inc. 2, CN), son verdaderos tratados entre jurisdicciones autó nomas q se alzan
como una fuente de dcho financiero con singular consideració n y jerarquía. A partir de ellos, no solo
se distribuyen recursos tributarios y se inhiben voluntariamente sus potestades tributarias, sino q,
ademá s, se puede coordinar el gasto pú blico y la forma en la cual se puede hacer uso del crédito
pú blico, todo ello mediante un complejo procedimiento legal q no puede ser modificado
unilateralmente por las partes signatarias.
Así, las leyes o reglamentos nacionales o pciales no pueden modificar por sí solas las leyes convenio de
coordinació n financiera, ya q el cuarto pá rrafo del art 76 inciso 2- de la CN, lo veda de forma expresa
cuando dice q la ley convenio "no podrá ser modificada unilateralmente ni reglamentada". La
autonomía q tienen los Estados de vincularse a estos regímenes de coordinació n hace q puedan
desvincularse por su mera voluntad mediante una "denuncia" de la ley convenio; esta es una
declaració n unilateral a través de la cual la Nació n o pcia decide retirar su consentimiento de un
tratado jurisdiccional, dejando sin efecto los dchos y obligaciones que lo vinculaban.
En la actualidad sigue vigente la Ley L-1563 (antes Ley 23.548) de “Coparticipació n Federal de
Recursos Fiscales”, con las mú ltiples modificaciones q se la han instituido, y a pesar de q la clá usula
transitoria sexta de la CN asigna la necesidad de sancionar un nuevo régimen de coparticipació n,
conforme lo dispuesto en el inc 2 del art 75, y antes de la finalizació n del añ o 1996; este
incumplimiento exige la necesidad de sancionar un nuevo régimen legal q haga efectiva la enmienda
constitucional.
Entre los tratados jurisdiccionales entre pcias y la CABA, se destaca el Convenio Multilateral del
18/08/1977, actualmente vigente, y q coordina y armoniza las potestades tributarias en el Impuesto
sobre los Ingresos Brutos; actú a principalmente como un régimen de distribució n de la base, pero
también implica una autolimitació n normativa en la regulació n propia q hacen las pcias de este
impuesto. En el art 35 de este convenio, se impone como limitació n a las municipalidades, comunas y
otros entes locales similares q solo pueden gravar en concepto de impuestos, tasas, dchos de
inspecció n o cualquier otro tributo cuya aplicació n les sea permitida por las leyes locales sobre los
comercios, industrias o actividades ejercidas en el respectivo á mbito jurisdiccional la parte de
ingresos brutos atribuibles a los fiscos adheridos, como resultado de la aplicació n de las normas de
este convenio.
Las normas del Convenio Multilateral tienen jerarquía superior a las leyes, ordenanzas y reglamentos
locales, lo q no solo surge de sus propias disposiciones, sino también de lo establecido por el art 9,
inciso d, de la Ley de Coparticipació n Federal de Impuesto L-1563 (antes Ley 23.548) q obliga a las
pcias a continuar "aplicando las normas del convenio multilateral del 18 de agosto de 1977 sin
perjuicio de ulteriores modificaciones o sustituciones de éste, adoptadas por unanimidad de los fiscos
adheridos". Esto implica q la gestació n institucional del convenio ubica a este tratado con un rango
específico dentro del dcho federal, y su categoría singular se traduce en q no es posible su derogació n
unilateral por cualquiera de las partes signatarias mediante el dictado de normas de hecho o derecho
que lo modifique.
Otro tratado jurisdiccional fuente del dcho tributario es el "Pacto Federal para el Empleo, la
Producció n y el Crecimiento" de fecha 12 de agosto de 1993, suscrito entre la Nació n y las pcias,
aprobado tá citamente por la Ley Nacional de Presupuesto 24.307. Es un acuerdo donde se regulan
distintos compromisos fiscales q será n analizados en su oportunidad.
La Ley
La ley es la fuente por excelencia del dcho financiero y tributario, a través de esta norma se traduce la
voluntad constitucional de la "forma" en la cual debe desplegarse la actividad financiera del Estado;
los gastos y recursos pú blicos solo pueden disponerse a partir de una expresa autorizació n del poder
legislativo q se manifiesta a través de una ley formal.
Consideramos acertado hacer referencia previa a la explicació n brindada por Giuliani Fonrouge en
comprender la distinció n q hacen ciertos autores entre ley formal y ley material, aunq debe advertirse
q quienes la aceptan, si bien coinciden en cuanto a la circunstancia de q aquella depende del contenido
del acto, no está n de acuerdo en el criterio diferenciante, segú n veremos inmediatamente.
Para ellos:
1) Ley formal es toda disposició n emanada del ó rgano legislativo, cualquiera fueren el cará cter y
objeto de ella, o sea, el acto formal del Estado q ha recorrido la "vía legislativa" establecida por la
Constitució n; dicho con palabras de Duguit: ley formal es "toda decisió n emanada del ó rgano q, segú n
la Constitució n del país considerado, reviste cará cter de ó rgano legislativo".
2) Ley material o ley en sentido sustancial es:
a) todo acto jurídico q establece una regla de dcho, de alcance gral o individual (Laband), o bien
b) todo acto emanado del Estado q contenga una regla de dcho objetivo, esto es, "disposició n del
cará cter gral y abstracto", q estatuya impersonalmente; en cambio, la decisió n individual y concreta
no es la ley en sentido material, aunq emane del PL, pudiendo revestir el cará cter, segú n las
circunstancias, de un acto administrativo o de un acto jurisdiccional.
Conforme al criterio dualista, solo puede ser fuente de dcho la ley formal q contenga, la regla de dcho;
así como tmb pueden revestir el cará cter de leyes en sentido material los actos emanados de un poder
q no sea el Legislativo -por ej, los reglamentos del Poder Ejecutivo-, si contienen normas de dcho.
Nosotros creemos, siguiendo a Sayagués, q "en nuestra técnica constitucional ley es la ley en sentido
formal", es decir, el acto emanado del PL, "sancionado conforme al procedimiento establecido en la Cn
a esos efectos". Queda claro, pues, q la ley no es cualq acto proveniente del PL, como sostiene la teoría
orgá nica, sino el resultante de la observancia de las reglas fijadas para su sanció n.
Las leyes se pueden clasificar, en primer lugar, segú n emanen del Congreso de la Nació n, o de las
legislaturas provinciales; las primeras pueden subclasificarse en: a) leyes locales y b) leyes nacionales.
Las leyes nacionales, a su vez, se subclasifican en: 1) leyes de dcho comú n y 2°) leyes de dcho federal.
Así, las leyes nacionales del Congreso de la Nació n se caracterizan porq son de aplicació n en todo el
territorio de la Nació n. Se subclasifican en leyes de derecho comú n y leyes de dcho federal; esta
subclasificació n está concebida en razó n de la materia o contenido de tales leyes.
Observamos q, mientras q la distinció n entre leyes locales y nacionales está dada en razó n de
territorio, la distinció n entre leyes nacionales de dcho comú n y federal está dada, en cambio, en razó n
de la materia.
Las leyes nacionales comunes son leyes de dcho común, es decir, las previstas, por ej, en el art. 75,
inciso 12, de la Constitució n argentina: el Có d Civil, el Có d Penal, el Có digo de Comercio, etc. Estas
leyes se caracterizan por ser aplicas por los jueces locales, es decir, por jueces de la respectiva
jurisdicció n en q la cuestió n se produzca.
Las leyes nacionales de dcho federal son aquellas q hacen a la existencia y al funcionamiento de los
poderes del Estado nacional, tales como las leyes de ciudadanía, servicio militar, elecciones
nacionales, etc. Estas leyes, a diferencia de las de dcho comú n, son aplicadas por los jueces federales,
es decir, los jueces del Estado nacional, aunq los casos de q se trate se produzcan en el territorio de las
pcias.
Existen innumerables leyes dictadas por el PL q regulan la actividad financiera del Estado nacional,
pcial y municipal, q será n referenciadas en esta obra, pero consideramos destacables las siguientes: La
Ley H-1845 (antes Ley 24.156) de "Administració n Financiera y de los Sistemas de Control del sector
Pú blico Nacional", q regula la administració n financiera y los sistemas de control del sector pú blico
nacional (art. 1).
La administració n financiera comprende el conjunto de sistemas, ó rganos, normas y procedimientos
administrativos q hacen posible la obtenció n de los recursos pú blicos y su aplicació n para el
cumplimiento de los objetivos del Estado (art. 2). Los sistemas de control comprenden las estructuras
de control interno y externo del sector pú blico nacional y el régimen de responsabilidad q estipula y
está asentado en la obligació n de los funcionarios de rendir cuentas de su gestió n (art. 3).
La Ley L-O171 (antes Ley 11.683) ha sido designada oficialmente como de "Procedimiento para la
aplicació n, percepció n y fiscalizació n de impuestos", pero el título no proporciona una idea cabal de
sus alcances. Al q contiene normas sobre procedimiento, no puede calificá rsela como "ley procesal" en
sentido estricto, ya q incluye disposiciones sobre aspectos de índole sustancial; se pueden citar al
respecto los siguientes: interpretació n de las normas tributarias (arts. 1 y 2); domicilio fiscal (art. 3);
sujetos de los deberes impositivos (arts. 5 a 10); pago (arts. 20 y sig.); intereses, infracciones y
sanciones (arts. 37 a 55); prescripció n (art. 56 a 69), para limitarnos a los aspectos má s destacados q
exceden en lo procesal. No solamente por su contenido, q es mú ltiple, sino porq con el correr del
tiempo la ley amplió su á mbito de aplicació n a los pcipales tributos nacionales, cabe afirmar q se trata
de una de las leyes fundamentales del país.
Las pcias, por su parte, también tienen leyes de administració n financiera o de contabilidad, y có digos
fiscales donde se regulan los aspectos má s destacados de la actividad financiera local en lo referente a
los gastos y recursos del Estado.
En el á mbito municipal, se destacan los Có digos Tributarios q regulan todo lo referente a la
recaudació n, fiscalizació n y percepció n de los tributos municipales.
Los reglamentos
En el dcho financiero y tributario, los "reglamentos" son una fuente normativa de formidable cualidad
y cuantía q hace practicable la actividad financiera del Estado en su variable realidad, impartiéndole
rapidez y conocimientos técnicos específicos en la aplicació n de la ley. Desde el punto de vista
cuantitativo, son innumerables los reglamentos impartidos, los q no solo son emitidos por el PE, sino
también por los demá s ó rganos y entes q actú an en la esfera de su competencia. Así, la AFIP y los
organismos fiscales pciales emiten numerosos reglamentos de ejecució n de las leyes.
Gordillo define el "reglamento" de la siguiente manera:
Declaració n unilateral realizada en ejercicio de la funció n administrativa q produce efectos jurídicos
grales en forma directa. Es una declaración, o sea una manifestació n o declaració n de voluntad,
conocimiento o juicio. De esta forma distinguimos el acto (en este caso el acto reglamentario) del
mero hecho administrativo q es tan só lo la actuació n material de un ó rgano administrativo. Unilateral,
x oposició n a bilateral.
Se dice q un acto es bilateral y particularmente un contrato, cuando es el resultado de una declaración
de voluntad común entre dos o má s partes, destinada a reglar sus dchos. En el acto unilateral falta esa
"declaració n de voluntad comú n y es por el contrario una sola parte, en este caso la administració n, la
q expresa su voluntad, llamada x ello 'unilateral'.
Dictado en ejercicio de la función administrativa. De acuerdo al concepto de funció n administrativa,
ésta es toda la actividad realizada por los ó rganos administrativos y la actividad realizada x los
ó rganos legislativos y judiciales excluidas sus respectivas funciones específicas. Por lo tanto, puede
haber reglamentos dictados x los ó rganos administrativos y tmb, en sus respectivos campos de
actuació n, x los ó rganos legislativos y judiciales: en estos dos ú ltimos casos los reglamentos se
referirá n exclusivamente al funcionamiento y organizació n interna de estos poderes. Q produce
efectos jurídicos. Esto es fundamental, pues si se trata de una mera declaració n lirica, desprovista de
efectos o consecuencias jurídicas (crear dchos y obligaciones) no parecería propio incluirla dentro del
concepto jurídico formal de reglamento. Grales. Aquí está dada la distinció n, entre el reglamento y el
acto administrativo. El acto administrativo se caracteriza x ser 1 acto q produce efectos jurídicos
individuales, particulares, en un caso concreto; el reglamento, en cambio, por producirlos en forma
genérica, para un nú mero indeterminado de personas o de casos. En forma directa. Esto quiere decir q
el reglamento es por sí mismo susceptible de producir los efectos jurídicos de q se trata; ello no se
desnaturaliza si el mismo reglamento supedita la producció n de sus efectos al cumplimiento de
determinada condició n o al transcurso de determinado tiempo, porq en tales casos cumplido el plazo
o la condició n, es el mismo reglamento el q produce el efecto de q se trata.
Los reglamentos son normas jurídicas de cará cter gral y obligatorias para los administrados,
contribuyentes y ó rganos de la administració n, estando subordinados a la CN y a la ley, salvo las
excepciones taxativamente enumeradas en nuestra Carta Magna (arts. 76 y 99, inc. 3, CN) y q en el
dcho financiero y tributario prá cticamente no tiene aplicació n, como explicaremos seguidamente con
mayor profundidad. Es q el PE, como pcipio constitucional de divisió n de los poderes, solo "expide las
instrucciones y reglamentos q sean necesario para la ejecució n de las leyes de la Nació n, cuidando de
no alternar su espíritu con excepciones reglamentarias" (art. 99, inc. 2, CN), y "no podrá en ningú n
caso bajo pena de nulidad, absoluta e insanable, emitir disposiciones de cará cter legislativo" (art. 99,
inc. 3, segundo pá rrafo, CN), porq el "Congreso no puede conceder al PE nacional facultades
extraordinarias" (art. 29, CN), como consecuencia de ello, "Se prohíbe la delegació n legislativa en el
PE" (art. 76, CN), excepcionalmente se la admite "en materias de administració n o de emergencia
pú blica, con plazo fijado para su ejercicio y dentro de las bases de la delegació n q el Cn establezca"
(art. 76, CN), y "Solamente cuando circunstancias excepcionales hicieran imposible seguir los trá mites
ordinarios previstos por esta Cn para la sanció n de las leyes, y no se trate de normas q regulen
materia penal, tributaria, electoral o de régimen de los partidos políticos, podrá dictar decretos por
razones de necesidad y urgencia, los q será n decididos en acuerdo gral de ministros q deberá n
refrendarlos, conjuntamente c el jefe de gabinete de ministros" (art. 99, inc. 3, tercer pá rrafo, CN).
La doctrina y la jurisprudencia reconocen cuatro clases o especies de reglamentos: los autó nomos, los
de ejecució n, los delegados y los de necesidad y urgencia. A esta clasificació n le agregaremos los
reglamentos interpretativos, los cuales tienen una especial aplicació n en el dcho tributario.
Los reglamentos autónomos
Para Marienhoff, son los q puede dictar el PE sobre materias acerca de las cuales dicho poder tiene
competencia exclusiva, de acuerdo con textos o pcipios constitucionales.
Estas materias son las q, a su criterio, integran lo q llama "reserva de la Administració n", por
oposició n a la "reserva de la ley, q contempla el á mbito reservado al legislador. La CSJN ha repudiado
la doctrina de la "omnipotencia legislativa". Dijo:
La doctrina de la omnipotencia legislativa q se pretende fundar en 1 presunta voluntad de la mayoría
del pueblo, es insostenible dentro de un sistema de gob cuya esencia es la limitació n de los poderes de
los distintos ó rganos y la supremacía de la Cn.
Si el pueblo de la Nació n quisiera dar al Congreso atribuciones má s extensas q las q ya le ha otorgado
o suprimir alguna de las limitaciones q le ha impuesto, lo haría en la ú nica forma q él mismo ha
establecido al sancionar el art 30 de la Constitució n. Entretanto, ni el Legislativo ni ningú n
departamento del gob puede ejercer lícitamente otras facultades q las q le han sido acordadas
expresamente o q deben considerarse, conferidas por necesaria implicancia de aquéllas. Cualquiera
otra doctrina es incompatible con la Constitució n, q es la ú nica voluntad popular expresada en dicha
forma. Los reglamentos autó nomos se individualizan por la circunstancia negativa de no reglamentar
ley alguna y por la circunstancia positiva de regular materias q está n referidas al desenvolvimiento
interno de la Administració n.
Puede admitírselos para regir exclusivamente el funcionamiento interno de la administració n
(organizació n, deberes de los ó rganos, atribuciones, etc.), pero resulta inconstitucional, en cambio, q
se pretenda limitar los dchos de los particulares o la potestad del Congreso sobre la administració n,
por cuanto el art 14 de la Constitució n establece claramente q la regulació n y, x ende, la restricció n de
los dchos individuales puede hacerse "x las leyes," esto es, x las leyes del Congreso y no por actos de la
administració n. Con todo, procediendo con la debida prudencia es posible utilizar este medio
reglamentario dentro de sus límites; habrá de cuidarse de no fijar obligaciones de los particulares
hacia la administració n, q no tengan un sustento legal específico. Y tampoco sostener, desde luego, q
pertenece a 1 esotérica "zona de reserva de la administració n" q no existe en ninguna parte de nuestro
sistema constitucional.
Compartimos lo explicado por Casá s en cuanto a q estos reglamentos, proeter legem, también
denominados reglamentos independientes, x no estar subordinados a ley formal alguna, sancionada x
el ó rgano legislativo, se sustentan en atribuciones del PE, conforme a la Cn, o en el ejercicio de poderes
discrecionales de la administració n. Constituyen una manifestació n de voluntad del jefe de Gobierno,
materializada en normas grales, impersonales y objetivas.
En la Repú blica Arg, conforme al art 99, inciso 1, de la CN, el presidente de la Nació n es jefe supremo
de la Nació n, jefe del Gobierno y responsable político de la administració n gral del país. Tal norma se
complementa con el inc 10 del mismo art: supervisa el ejercicio de la facultad del jefe de gabinete de
ministros respecto de la recaudació n de las rentas de la nació n y de su inversió n, con arreglo a la ley o
presupuesto de gastos nacionales.
Es menester relacionar este enunciado con el art 100: al jefe de Gabinete de Ministros, con
responsabilidad política ante el Congreso de la Nació n, le corresponde:
Hacer recaudar las rentas de la Nació n y ejecutar la ley de Presupuesto nacional. En materia tributaria,
mediante este tipo de reglamentos se organizan las oficinas de la: AFIP, su competencia, autoridades y
facultades, como la forma y actividad específicamente técnica. Los límites a este tipo de reglamentos
son dados por normas jurídicas con jerarquía superior de ley formal, a través de la cual el PE no puede
disciplinar á mbitos regulados x aquellas, tmb en la denominada "reserva de ley" q impide operar con
reglamentos autó nomos en á mbitos propios del PL como la creació n de tributos, así como la definició n
de sus elementos estructurales, como cuantitativos, exenciones, beneficios fiscales, formas de
extinció n, ilícitos o sanciones. En relació n con el dcho financiero, nosotros consideramos, ademá s, q le
está vedado al PE impartir reglamentos autó nomos en atribuciones propias q le han sido
exclusivamente concedidas por la CN al CN, como lo relacionado al sistema de distribució n de
recursos coparticipados (art. 75, incs. 2 y 3, CN), contraer empréstitos sobre el crédito de la nació n
(art. 75, inc. 4, CN), la emisió n monetaria (art. 75, inc. 6, CN), arreglar el pago de la deuda interior y
exterior (art. 75, inc. 7), fijar el presupuesto gral de gastos y el cá lculo de recursos de la
administració n nacional (art. 75 in 8 CN) o acordarle subsidios del Tesoro Nacional a las pcias (art. 75
inc. 9 CN).
Los reglamentos ejecutivos
Los reglamentos ejecutivos o de ejecució n, son normas jurídicas obligatorias, dictadas por el PE para
ejecutar las leyes dictadas por el PL, como una facultad propia en el ej de su funció n administrativa y q
surge de manera expresa del art 99 de la CN, q establece: "El presidente de la Nació n tiene las
siguientes atribuciones:
Expide las instrucciones y reglamentos q sean necesarios para la ejecució n de las leyes de la Nació n,
cuidando de no alterar su espíritu con excepciones reglamentarias".
La finalidad de estos reglamentos ejecutivos es hacer operativa la aplicació n de la ley; siendo
particularmente complejo y diná mico el dcho financiero y, en especial, el tributario, resulta de
imperiosa necesidad q el PE cuente con esta potestad reglamentaria.
En el voto mayoritario de la Corte Suprema de Justicia de la Nació n, in re "Jorge Daniel Cocchia V.
Nació n Argentina y Otro", se explicó lo siguiente:
Se encuentra así claramente identificados los tradicionalmente denominados 'reglamentos de
ejecució n', es decir aquellos q se sancionan para poner en prá ctica las leyes cuando éstas requieren de
alguna determinada actividad del PE para su vigencia efectiva. Es así q la mayoría de la legislació n no
precisa, para su efectiva vigencia en la realidad, de decretos ejecutivos -pensemos en la casi totalidad
del articulado del Có d Civil, por ej lo q sí ocurre cuando, para la aplicació n prá ctica de la ley, resulta
necesaria la act de cualquiera de las dependencias de la Administració n Pú blica. En este caso,
inevitablemente el PE deberá disponer có mo se llevará a cabo tal actividad, siempre cuidando de no
contradecir la ley así reglamentada. Se trata, en definitiva, de normas de procedimiento para la
adecuada aplicació n de la ley por parte de la Adminis Pú blica: son reglamentos de ejecució n adjetivos.
Como fuente del dcho tributario, a los reglamentos ejecutivos les está vedado invadir las facultades
propias q la Constitució n ha concedido al PL; así, todo lo ateniente a la creació n del tributo en sus
aspectos objetivos y subjetivos (arts. 4, 17, 19, 52 y 75, incs. 1 y 2 CN) no puede tener alteració n
alguna por los reglamentos q expida el PE.
Nuestro Má ximo Tribunal en la causa "Eves Argentina SA" ha dicho con claridad:
Q en tales condiciones cualquier extensió n analó gica, aun por vía reglamentaria, de los supuestos
taxativamente previstos en la ley y señ alados en el considerando anterior, se exhibe en pugna con el
pcipio. constitucional de legalidad del tributo.
Al respeto se tiene sentado q no cabe aceptar la analogía en la interpretació n de las normas tributarias
materiales para extender el dcho o imponer obligaciones má s allá de lo previsto por el legislador,
habida cuenta de la reiterada doctrina en el sentido de q, tendiendo a la naturaleza de las obligaciones
fiscales, rige el pcipio. de reserva o legalidad -art. 4 y 67, inc. 2°, de la CN- (Fallos: 312:912 y los allí
citados).
Se trata de una actividad normativa secundaria respecto de la actividad primaria q es la ley
preexistente. Las normas reglamentarias integran la ley, siendo regida su violació n con las
consecuencias y las sanciones previstas en cada caso para el incumplimiento de potestad
reglamentaria.
Y dado q se trata de una actividad subordinada a la ley, aparte de los límites generales a la potestad
reglamentaria, los reglamentos de ejecució n poseen límites propios. El art 99 inciso 2, CN establece un
primer límite al prescribir q los reglamentos no pueden alterar el "espíritu de las leyes". Con notable
claridad enseñ a Gonzá lez Calderó n q la condició n o exigencia constitucional de q el presidente cuide
de no alterar el espíritu de las leyes se explica sin mayores esfuerzos, porque, si esa condició n no se
hubiere establecido, el Ejecutivo podría llegar a tener un poder má s amplio q el mismo Congreso q las
sanciona, imponiendo su propia voluntad y discreció n. No faltan ejemplos en la historia de nuestra
administració n q demuestran cuan peligroso es el uso por el presidente de la Repú blica de esta
facultad de reglamentar las leyes, no obstante la condició n constitucional citada. Hay en efecto
muchos casos en los q el pe no solo ha alterado “el espíritu” de las leyes, sino tmb su texto, con el
socorrido pretexto de q obraba en obediencia a discutibles intereses de la administra pú blica.
Cuando la CN dice q el reglamento debe cuidar de no alterar el "espíritu" de la ley, contiene un
concepto má s amplio q el simple respeto a la literalidad de la norma, busca q el Ejecutivo indague en
un valor má s profundo de ley, esto es su razó n de ser esencia y finalidad tenida en cuenta por el
legislador para su emisió n.
La doctrina de la CSJN tiene señ alado, ademá s q el ó rgano dotado de potestad reglamentaria se
encuentra habilitado para establecer condiciones, requisitos, limitaciones o distinciones q respeten el
espíritu de la norma sirvan razonablemente a su finalidad, no rebasen el á mbito en q la interpretació n
es opinable y posible la solució n entre varias alternativas.
Tales límites jurídicos previstos para la actividad reglamentaria del PE son aplicables a otros ó rganos
de la Administració n, pues es precisamente la razonabilidad con q se ejercen tales facultades el pcipio
q otorga validez a los actos de los ó rganos del Estado y q permite a los jueces, ante planteos concretos
de la parte interesada, verificar el cumplimiento de dicho presupuesto.
Los reglamentos de necesidad y urgencia
Los reglamentos de necesidad y urgencia, también llamados "decretos de necesidad y urgencia" no
son meros reglamentos ejecutivos subordinados a la ley q expide el PE o sino q tienen el mismo valor
y Jerarquía, q la ley formal o norma dictada por el PL. En realidad, se trata de facultades propias del
poder legisferante q, en circunstancias excepcionales", la CN autoriza asumir al Ejecutivo, pero no en
forma ilimitada y desmesurada, sino en materias expresamente determinadas, por exclusió n de las
expresamente prohibidas de dcho penal, tributario, electoral y régimen de los partidos políticos y bajo
un procedimiento reglado de manera expresa q debe concluir necesariamente con la convalidació n del
CN.
Con la reforma constitucional de 1994, está expresamente reglada en el art 99, inciso 3, de la
Constitució n Nacional, que dice:
El Presidente de la Nació n tiene las siguientes atribuciones:
Participa de la formació n de las leyes con arreglo a la Constitució n, las promulga y hace publicar.
El PE no podrá en ningú n caso bajo pena de nulidad absoluta e insanable, emitir disposiciones de
cará cter legislativo.
Solamente cuando circunstancias excepcionales hicieran imposible seguir los trá mites ordinarios
previstos por esta Cn para la sanció n de las leyes, y no se trate de normas q regulen materia penal,
tributaria, electoral o de régimen de los partidos políticos, podrá dictar decretos por razones de
necesidad y urgencia, los q será n decididos en acuerdo gral de ministros q deberá n refrendarlos,
conjuntamente con el jefe de gabinete de ministros.
El jefe de gabinete de ministros personalmente y dentro de los 10 días someterá la medida a
consideració n de la Comisió n Bicameral Permanente, cuya composició n deberá respetar la proporció n
de las representaciones políticas de cada Cá mara. Esta comisió n elevará su despacho en un plazo de
10 días al plenario de cada Cá mara para su expreso tratamiento, el q de inmediato considerará n las
Cá maras. Una ley especial sancionada con la mayoría absoluta de la totalidad de los miembros de cada
Cá mara regulará el trá mite y los alcances de la intervenció n del Congreso.
Spisso señ ala correctamente q la validez de los decretos de necesidad y urgencia queda condicionada
a la existencia de las siguientes circunstancias:
a) Grave emergencia q haga peligrar la subsistencia de las instituciones de la Rep.
b) Ineficacia de la medida en caso de demoras en su adopció n o derivada de su previa y pú blica
discusió n por el Congreso.
c) Ratificació n expresa por el Congreso de la Nació n.
En materia de reglamentos de necesidad y urgencia, el ejercicio de atribuciones en tal sentido por
parte del PE se debe interpretar con cará cter restrictivo, atento a q el pcipio gral es la prohibició n
(arts. 76 Y 99, inc., 3, p. 2, CN), y la adscripció n de nuestro régimen institucional al modelo de
constitucionalismo liberal clá sico adoptado por la Constitució n de los Estados Unidos de América.
De la simple lectura del art 99, inciso 3, surge expresamente la prohibició n de dictar reglamentos de
necesidad y urgencia en "materia tributaria", lo q comprende, sin lugar a dudas, la imposibilidad de
hacerlo en el dcho tributario sustantivo, el dcho tributario material, el dcho constitucional tributario,
el dcho penal tributario, y el dcho internacional tributario; estas son materias cuya competencia
exclusiva se confirió al PL y bajo ningú n régimen o circunstancia excepcional puede admitirse q el PE
asuma dichas facultades.
La Corte Suprema de Justicia de la Nació n, en la causa "Video Club Dreams v. Instituto Nacional de
Cinematografía", se expidió sobre la imposibilidad de emitir este tipo de disposició n en materia de
derecho tributario sustantivo o material:
Q con arreglo a lo resuelto en la mencionada causa "Eves" y a los fallos q la antecedieron, no es
compatible con nuestro régimen constitucional el dec. 2736/91, con las modificaciones introducidas
por el dec. 949/92, en cuanto crea un hecho imponible distinto del previsto por ley 17.741, sin q la
circunstancia de su recíproca vinculació n o parecido permita obviar los alcances del referido pcipio de
legalidad. Ello acarrea tmb la consiguiente invalidez del acto impugnado en esta causa, mediante el
cual se intimó a la actora a ingresar el tributo.
Q no obsta a la conclusió n precedente el hecho de q el decreto sea de los llamados "de necesidad y
urgencia". En efecto, aun cuando en el caso "Peralta" esta Corte reconoció la validez de una norma de
ese tipo, ponderando la imposibilidad del Congreso para remediar una situació n de grave riesgo
social, ya en esa oportunidad se señ aló q "en materia econó mica, las inquietudes de los constituyentes
se asentaron en temas como la obligada participació n del PL en la imposició n de contribuciones" (art.
67, inc. 2"), consustanciada con la forma republicana de "gobierno" (consid. 22). Se adelantó de tal
modo una conclusió n q se deriva directamente del pcipio de legalidad en materia impositiva, cual es la
limitació n constitucional infranqueable q supone esa materia para los decretos referidos, aun cuando
se reconozca su validez respecto de otras materias y en las especialísimas circunstancias q
precedieron el dictado del dec. 36/90.
Esa conclusió n, por otra parte, resulta ahora corroborada por la CN, toda vez q si bien su art. 99
expresamente contempla entre las atribuciones del PE la de dictar decretos de necesidad y urgencia,
prohíbe el ejercicio de tal facultad extraordinaria -entre otras- en materia tributaria (inc. 3).
Consideramos q en el dcho financiero se pueden emitir reglamentos de necesidad y urgencia en
cuestiones de administració n, también en el dcho administrativo tributario o en el dcho tributario
formal, pero no bajo una forma totalmente indiscriminada e irracional, sino solo "bajo circunstancias
excepcionales q hicieran imposible seguir los trá mites ordinarios previstos por esta Constitució n para
la sanció n de las leyes". Es q se han visto innumerables normas en el sentido de obviar u olvidar esta
exigencia constitucional, por lo q resulta necesario recordar insistentemente q el poder conferido al
PE en esta materia no es ordinario o habitual, sino q se halla en un régimen excepcional q requiere el
cumplimiento efectivo de las prescripciones constitucionales.
Esto ha sido reafirmado por la CSJN en la causa "Consumidores Argentinos c/en-PEN-Dto. 558/02 -SS-
ley 20.091 s/amparo ley 16.986", en donde se explicó :
Q el texto transcripto es elocuente y las palabras escogidas en su redacció n no dejan lugar a dudas de
q la admisió n del ejercicio de facultades legislativas por parte del pE se hace bajo condiciones de
rigurosa excepcionalidad y con sujeció n a exigencias formales, q constituyen una limitació n y no una
ampliació n de la practica seguida en el país ("Verrochi").
Así, para el ejercicio vá lido de esta facultad de excepció n, el constituyente exige ademá s de la debida
consideració n por parte del PL q la norma no regule materia penal, tributaria, electoral o del régimen
de los partidos políticos, y q exista un estado de necesidad y urgencia.
11) Q en lo q respecta a la existencia de un estado de necesidad y urgencia, es atribució n de este
Tribunal evaluar, en este caso concreto, el presupuesto fá ctico q justificaría la adopció n de decretos q
reú nan tan excepcionales presupuestos.
Por ú ltimo consideramos q, de una interpretació n sistemá tica de todo el texto constitucional, y siendo
una cuestió n de suma importancia nacional lo relacionado con el Crédito Pú blico de la Nació n en la
cual la Cn ha establecido una facultad ú nica y exclusiva en el Poder Legislativo, tampoco pueden
emitirse decretos de necesidad y urgencia para "contraer empréstitos sobre el crédito de la Nació n"
(art. 75, inc. 4, CN) o "arreglar el pago de la deuda interior y exterior de la Nació n" (art. 75, inc. 7, CN),
ya q, cuando se veda la "materia tributaria", en definitiva se está prohibiendo q el PE legisle en la
creació n, disposició n o apropiació n de los de "recursos pú blicos" con q cuenta el Estado para el
cumplimiento de sus fines, y, participando el crédito pú blico de esta naturaleza jurídica, la prohibició n
la comprende de su necesaria inferencia.
Los reglamentos delegados
Son los q emite el PE en virtud de una atribució n o habilitació n q le confiere expresamente el PL de
modo q no emana de la potestad reglamentaria normal del PE.
En este caso, también a partir de la reforma constitucional de 1994, se encuentra expresamente
regulado en el art 76 de la CN, q dice: Se porohibe la delegació n legislativa en el PE, salvo en materias
determinadas de administracion o de emergencia pú blica, con plazo fijado para su ejercicio y dentro
de las bases de la delegació n q el Congreso establezca.
La caducidad resultante del trascurso del plazo previsto en el pá rrafo anterior no importará revisió n
de las relaciones Jurídicas nacidas al amparo de las normas dictadas en consecuencia de la delegació n
legislativa.
Esto se complementa con el art 99, q dispone: "El Presidente de la Nació n tiene las sig. atribuciones: 1.
Es jefe supremo de la Nació n, jefe del gobierno y responsable, político de la administració n general del
país". Y el art 100 dice:
El jefe de gabinete de ministros y los demá s ministros secretarios cuyo nú mero y competencia será
establecida por una ley especial, tendrá n a su cargo el despacho de los negocios de la Nació n
refrendará n y legalizará n los actos del presidente por medio de su firma, sin cuyo requisito carecen de
eficacia.
Al jefe de gabinete de ministros, con responsabilidad política ante el Congreso de la Nació n le
corresponde: Refrendar los decretos q ejercen facultades delegadas por el Congreso, los q estará n
sujetos al control de la Comisió n Bicameral Permanente. Como bien lo explica Casá s, desde la
perspectiva jurisprudencial, la CSj incurrió en petició n de pcipio al negar enfá tica, pero
declamatoriamente y en lo formal, la posibilidad constitucional de practicar delegaciones legislativas
para, seguidamente, diferenciar la delegació n de poder para hacer la ley de la de conferir cierta
autoridad por el Congreso al PE, O a un cuerpo administrativo, a fin de reglar detalles necesarios para
la ejecució n de aquella. Tal distingo, a veces, se pudo practicar, pero, en la mayoría de los casos,
resulto difícil marcar la frontera entre lo permitido y lo prohibido. En lo sustancial muchas de las
atribuciones conferidas por la rama legislativa al PE, en los má s diversos campos, han sacrificado
verdaderas delegaciones irrestrictas, por la amplitud con q fueron practicadas y por no haber definido
la política legislativa a seguir por la administració n. En tales circunstancias, el Alto Tribunal admitió la
validez de este desplazamiento del centro de gravedad respecto de importantes potestades del PL al
Ejecutivo, valiéndose de sutiles consideraciones formales y terminoló gicas.
En el leading case "A. M. Delfina y Cía.", la Corte consideró lo siguiente:
Q ciertamente, el Congreso no puede delegar en el PE o en otro departamento de la administració n,
ninguna de las atribuciones o poderes q le han sido expresa o Implícitamente conferidas. Es ese un
pcipio uniformemente admitido como esencial para el mantenimiento de integridad del Sistema de
gobierno adoptado por la Constitució n y proclamado enfá ticamente por esta en el art 29. Desde luego,
no existe propiamente delegacion sino cuando una autoridad investida de un poder determinado hace
pasar el ejercicio de ese poder a otra autoridad o persona descargá ndolo sobre ella.
Existe una distinció n fundamental entre la delegació n de poder para hacer la ley y la de conferir cierta
autoridad al PE o a un cuerpo administrativo, a fin de reglar los pormenores y detalles necesarios para
la ejecució n de aquélla. Lo primero no puede hacerse, lo segundo es admitido aun en aquellos paises
en q, como los EU de América, el poder reglamentario del PE se halla fuera de la letra de la
Constitució n.
En cambio, en la causa "Mouviel" explicó :
En el sistema representativo republicano de gobierno adoptado por la Cn (art. 1) y que se apoya
fundamentalmente en el pcipio de la divisió n de los poderes, el legislador no puede simplemente
delegar en el PE o en reparticiones administrativas la total configuració n de los delitos ni la libre
elecció n de las penas pues ello importaría la delegació n de facultades que son por esencia
indelegables.
El Alto Tribunal, en materia tributaria aduanera, en autos "SA Laboratorios Anodia V. Nació n
Argentina", aceptó la delegació n legislativa en esta materia:
Que esta Corte entiende que los lineamientos de la "política legislativa" sobre el punto aparecen
suficientemente determinados en el texto y en los considerandos del dec.-ley 5168/58 (ley 14.467); Y
también q el PE se ajustó a sus prescripciones al ejercer las atribuciones que le acordara el citado arto
14. En primer lugar, porque ejecutar una "política legislativa" determinada implica también el poder
de dictar normas adaptadas a las cambiantes circunstancias, sobre todo en una materia q por hallarse
tan sujeta a variaciones como la de q se trata, se estimó conveniente dejarla librada al prudente
arbitrio del PE en vez de someterla a las dilaciones propias del trá mite parlamentario; y, en segundo
término, porq no se demuestra ni pretende que aquél haya ejercitado abusivamente las facultades q se
le delegaron.
Sin embargo, esta jurisprudencia cambió sustancialmente con motivo de la reforma constitucional de
1994, y en la causa "Selcro SA v. Jefatura de Gabinete", se estableció una nueva doctrina:
Q asimismo, en el mencionado precedente el Tribunal dejó claramente establecido que respecto de esa
clase de tributos rige el principio -de raigambre constitucional- de reserva de la ley o legalidad.
En tal sentido, la jurisprudencia de esta Corte resulta categó rica en cuanto a que ''los principios y
preceptos constitucionales prohíben a otro Poder que el legislativo el establecimiento de impuestos,
contribuciones y tasas" (Fallos: 321:366 y sus citas), y concordemente con ello ha afirmado que
ninguna carga tributaria puede ser exigible sin la preexistencia de una disposició n legal encuadrada
dentro de los preceptos y recaudos constitucionales, esto es, vá lidamente creada por el ú nico poder
del Estado investido de tales atribuciones (Fallos: 316:2329; 318:1154; 319:3400 y sus citas, entre
otros).
q de la reiterada doctrina precedentemente reseñ ada surge con nitidez que ni un decreto del PE ni una
decisió n del Jefe de Gabinete de Ministros pueden crear vá lidamente una carga tributaria ni definir o
modificar, sin sustento legal, los elementos esenciales de un tributo (con£. sobre esto ú ltimo la
doctrina del citado precedente de Fallos: 319:3400, en especial, su considerando 9).
Q, en esta misma línea de razonamiento, al tratarse de una facultad exclusiva y excluyente del
Congreso, resulta invá lida la delegació n legislativa efectuada por el segundo pá rrafo del art. 59 de la
ley 25.237, en tanto autoriza a la Jefatura de Gabinete de Ministros a fijar valores o escalas para
determinar el importe de las tasas sin fijar al respecto límite o pauta alguna ni una clara política
legislativa para el ejercicio de tal atribució n (confr. doctrina de Fallos 148:430; 270:42; 310:2193,
entre otros).
Revilla, al comentar dicho precedente sostuvo: "No podrá existir delegació n legislativa vá lida respecto
de ninguno de los elementos estructurales de la hipó tesis de incidencia tributaria, esto es, material,
personal, espacial y temporal. Esta prohibició n se extiende a las exenciones tributarias, pues también
respecto de ellas opera el principio de reserva de ley", con lo cual reconoce implícitamente contrario
sensu la validez de la delegació n legislativa impropia, por la q se habilita al PE para ejercitar acotadas
funciones legislativas, condicionadas y dirigidas al fin querido por la ley, estrictamente pautadas y
circunscriptas a los aspectos cuantitativos. Spisso señ aló : Resulta compatible con la delegació n
legislativa en la materia tributaria, siempre q exista una declaració n de emergencia pú blica por parte
del Congreso, se fije un plazo determinado para el ejercicio de la atribució n q se delega y se fijen
pautas precisas en el marco de una clara política legislativa, y esa delegació n se haga en cabeza del PE.
A ello cabe agregar q só lo son susceptibles de delegació n aspectos limitados de aquellos tributos que
por sus características exijan adecuaciones en el tiempo de la emergencia. Así ante situaciones
cambiantes del comercio internacional resulta viable, en el marco de la emergencia pú blica, delegar la
facultad de elevar o disminuir las alícuotas de los dchos de importació n o exportació n, en el marco de
una clara política legislativa, en la q el PE debe verificar los supuestos de hecho y de dcho q
condicionan el ejercicio de la facultad delegada.
Casá s, por su parte, entiende q ''la delegació n impropia, constitucionalmente practicable, se ciñ e en
materia tributaria al aspecto cuantitativo -el importe de las tasas-, siempre y cuando se fijen límites
precisos -mediante una clara política legislativa para el ejercicio de la atribució n-, sin exigir, por parte
del Congreso, una formal declaració n de emergencia pú blica, como lo requiere Spisso, segú n el pá rrafo
transcripto, pues tal supuesto importa habilitar al PE para administrar los tributos en aspectos de
detalle pasibles de ajuste". En la causa "Coleg Pú b de Ab de Cap Fed c/EN- PEN - ley 25.414 dto.
1204/01 s/amparo", la CSJN ha dado claras pautas de interpretació n y aplicació n de los reglamentos
delegados de conformidad con el actual texto constitucional del art 76 de la CN. Transcribimos
algunos textos q consideramos importantes, pero recomendamos leer el texto atentamente en su
totalidad:
9°) En lo q se refiere a los decretos dictados en uso de facultades delegadas (o "decretos delegados), el
art 76 de la CN establece tres requisitos bá sicos: 1) q se limiten a "materias determinadas de
administració n o emergencia pú blica"; 2) q se dicten dentro del plazo fijado para su ejercicio y 3) q se
mantengan "dentro de las bases de la delegació n q el Congreso establezca". El art 100, inciso 12 añ ade
un cuarto requisito, a saber, 4) q los decretos así dictados sean refrendados por el jefe de gabinete de
ministros y sometidos al control de la Comisió n Bicameral Permanente del Congreso de la Nació n.
La letra del texto constitucional (art 99 y 76) refleja sin ambigü edades la decisió n q tomó la
Convenció n Constituyente de 1994 de, por una parte, mantener el pcipio gral contrario al ej de
facultades legislativas por el Presidente como una prá ctica normal y, por la otra, de introducir
mayores precisiones sobre las condiciones excepcionales en q ello sí puede tener lugar. La definició n
de la regla gral y de los casos excepcionales en el mismo texto constitucional, así como el
procedimiento q finalmente se adoptó para asegurar el adecuado funcionamiento de ambos, es el
correlato de dos objetivos bá sicos q rigieron la deliberació n constituyente: la atenuació n del
presidencialismo y la mayor eficacia en el funcionamiento del gob federal.
Q, a partir del sentido q se buscó asignar al texto constitucional argentino y de las características del
modelo seguido, se desprende q: 1°) la delegació n sin bases está prohibida y 2°) cuando las bases
estén formuladas en un lenguaje demasiado genérico e indeterminado, la actividad delegada será
convalidada por los tribunales si el interesado supera la carga de demostrar que la disposició n dictada
por el Presidente es una concreció n de la específica política legislativa q tuvo en miras el Congreso al
aprobar la clá usula delegatoria de q se trate.
Esta conclusió n resulta insoslayable apenas advierte q la delegació n sin bases está prohibida
precisamente porque bloquea la posibilidad de controlar la conexió n entre la delegació n del Congreso
y la actividad desplegada por la autoridad administrativa. Por ser amplia e imprecisa, la delegació n no
confiere atribuciones má s extensas, sino, al revés, a mayor imprecisió n, menor alcance tendrá la
competencia legislativa q podrá el Ejecutivo ejercer vá lidamente.
Posteriormente la Corte en la causa "Camaronera Patagó nica SA c. "Ministerio de Economica y otros-
s/amparo”, aclaró su doctrina respecto a la delegació n en materia aduanera:
Q debe enfatizarse de manera correlativa, q ese valladar inconmovible q supone el pcipio de reserva,
de ley en materia tributaria tpoco cede en caso de q se actue mediante el mecanismo de la delegació n
legislativa previsto por el art 76 de la Constitució n. En efecto este Tribunal tmb ha sido contundente al
sostener sobre tal punto q "no puedan caber dudas en cuanto a q los aspectos sustanciales del derecho
tributario no tienen cabida en las materias respecto de las cuales la CN (art. 76), autoriza, como
excepció n y bajo determinadas condiciones, la delegació n legislativa en el PE" (Fallos: 326:4251).
Aun cuando se soslayase lo sostenido en dicho precedente, tampoco resulta admisible el argumento q
subyace en la defensa realizada por el ente fiscal, q consiste en sostener q la ley de emergencia 25.561
-y sus sucesivas prorrogas-, ha otorgado una delegació n suficiente al PE para q, en el marco de la
dolosa situació n de emergencia nacional por la q atravesó el país, tomara una serie de medidas
tendientes a dar con esa situació n, entre las cuales estaba la habilitació n para q estableciese el tributo
aquí cuestionado.
En efecto, ni la ley 22.415 ni mucho menos la 25.561 establecen, siquiera con mínimos recaudos los
elementos esenciales del tributo de que se trata.
Por una parte, la ley 25.561 solo contiene en su art. 5°, tercer pá rrafo, in fine, una previsió n de
creació n de un dcho a la exportació n de hidrocarburos, supuesto ajeno al de la especie cuya
constitucionalidad no es objeto aquí de discusió n. Pero, con la salvedad mencionada, no hay otra
disposició n en su articulado q permita establecer, con claridad sin duda alguna, las pautas de la clara
política legislativa a las cuales debe atenerse el Presidente. Es má s, de su lectura no puede siquiera
intuírse q el PL haya delegado en el ejecutivo la posibilidad de crear este tipo de gravá menes, má s allá
de la admisibilidad constitucional de tal mecanismo, q como se señ aló anteriormente debe ser
enérgicamente rechazada.
En segundo término, corresponde detenerse en el Capítulo Sexto el Título II, de la Secció n IX, del
Có digo Aduanero, titulado "Tributos regidos por la legislació n aduanera, q prevé la existencia de
dchos de exportació n y regula aspectos atinentes a tal tipo de gravá menes, los arts. 733 y ss.
establecen q el dcho de exportació n puede ser ad valorem, (es decir, de base imponible variable en
funció n del valor de la mercadería) o bien especifico (una cantidad determinada, fija o variable en
funció n de la cantidad de mercadería q se exporte), pero para el caso en concreto aquí discutido, como
puede observarse, no es el legislador quien ha determinado, de manera cierta e indudable, cuá l es la
forma de cuantificar la prestació n, sino q ha de recurrirse necesariamente, a lo dispuesto por la
resolució n 11/02 mencionada.
En efecto, el CN no ha previsto cuá l es la alícuota aplicable, siquiera mediante el establecimiento de
unos baremos má ximos y mínimos para su fijació n. Al guardar silencio el citado cuerpo legal respecto
de la alícuota má xima q puede establecerse en materia de derechos de exportació n, coloca a la
resolució n impugnada a extramuros de las normas y principios constitucionales antes reseñ ados.
Q por la trascendencia de la materia debatida corresponde efectuar algunas consideraciones
adicionales a efectos de precisar los alcances de la doctrina expuesta.
No puede soslayarse q los dchos aduaneros está n íntimamente ligados a las continuas fluctuaciones q
presenta el comercio internacional y, por dicha razó n, en esta materia es indispensable contar con
herramientas que permitan adecuar: en forma á gil los instrumentos estatales de política econó mica a
efectos de que, entre otros objetivos: puedan protegerse la producció n local, los precios en el mercado
interno o las condiciones de competitividad de nuestros bienes en el exterior.
Como consecuencia de la mayor integració n econó mica y del creciente comercio mundial, es
imprescindible q el Estado pueda realizar, de manera oportuna, los ajustes q estime necesarios para
conjurar los efectos q pueden tener en nuestro país las crisis financieras internacionales o bien para
evitar q decisiones econó micas adoptadas en otras naciones puedan repercutir negativamente en el
á mbito interno ello, en el á mbito de los dchos aduaneros, cobra relevancia la doctrina segú n la cual
“tratá ndose de materias q presentan contornos o aspectos tan peculiares, distintos y variables q al
legislador no le sea posible prever anticipadamente la manifestació n concreta q tendrá n en los hechos,
no puede juzgarse invá lido, en pcipio, el reconocimiento legal de atribuciones q queden libradas al
arbitrio razonable del ó rgano ejecutivo, siempre q la política legislativa haya sido claramente
establecida" (Fallos: 246; 345 y 328:940). En el contexto detallado, resulta admisible q el Congreso
atribuya al PE ciertas facultades circunscriptas, exclusivamente, al aspecto cuantitativo de la
obligació n tributaria, es decir, autoriza elevar o disminuir las alícuotas aplicables siempre y cuando
para el ejercicio de dicha atribució n, se fijen pautas y límites precisos mediante una clara política
legislativa. Consideramos q, de lo previsto en los art. 76 y 99, inc. 3, de la CN, se ha excluido
expresamente de la materia tributaria el dictado de los reglamentos delegados y de necesidad y
urgencia. En el caso de los delegados, el texto expreso de la norma requiere a que se admite la
delegació n solo en "materias determinadas de administració n o de emergencia pú blica, omitiendo
deliberadamente la materia tributaria. En tales condiciones cualquier elemento del hecho imponible,
en sus aspectos material subjetivo y base de medició n no puede ser objeto de Delegació n legislativa; la
interpretació n de estas facultades extraordionarias al PE deben hacerse con criterio restrictivo y no
extensivo, pues lo excepcional implica eJercerlo y aplicarlo en marcos precisos y determinados. En
relació n con el dcho presupuestario, consideramos q, por aplicació n del pcipio de reserva de ley, no se
puede delegar en el PE la fijació n de los gastos del presupuesto del Estado; en cambio, todo lo
relacionado con la administració n del presupuesto ya establecida y determinado por el PL, puede ser
materia de delegació n legislativa pero siempre bajo los limites expresamente contemplados en la
Constitució n Nacional.

Los reglamentos interpretativos

Este tipo de reglamentos surge del art. 2 del Reglamento de la Ley Nacional de Procedimientos
Administrativos, que dice:
Facultades del superior: Los ministros, secretarios de PRESIDENCIA DE LA NACION y ó rganos
directivos de entes descentralizados podrá n dirigir o impulsar la acció n de sus Interiores Jerá rquicos
mediante ó rdenes, instrucciones, circulares y reglamentos internos a fin de asegurar la coleidad,
economía, sencillez y eficacia de los trá mites, delegarles facultades, intervenirlos; y avocarse al
conocimiento y decisió n de un asunto a menos q una norma hubiere atribuido competencia exclusiva
al inferior. Todo ello sin perjuicio de entender eventualmente en la causa si se interpusieren los
recursos q fueren pertinentes.
Las instrucciones de servicio, las circulares y los reglamentos de organizació n que para algunos
autores constituyen los llamados reglamentos internos de la Adm., distinguen de los reglamentos en
sentido estricto, constituyendo una categoría jurídica propia. Las instrucciones de servicio, q cuando
son de cará cter gral o dirigidas a varios ó rganos se denominan también circulares, son ordenes q los
ó rganos superiores dan a los inferiores para dirigir su actividad. Su cumplimiento es obligatorio para
los ó rganos subordinados como consecuencia del deber de obediencia q toda relació n jurídica supone,
constituyendo su violació n una falta de disciplina. Si bien se trata de una act. jurídica de la
Administració n, las circulares no obligan o vinculan jurídicamente a los particulares; no obstante esta
carencia de -efectos jurídicos respecto de terceros, constituyen fuente de dcho administrativo por
cuanto regulan la act. interna de la Administració n, q se desenvuelve de acuerdo con normas y pcipios
jurídicos.
Como bien lo señ ala Marienhoff, la ''instrucció n'' y la "circular" son obligatorias para el funcionario o
para el empleado pú blico y, por lo tanto, en el supuesto de q no las cumplan, pueden ser objeto de 1
sanció n disciplinaria. Pero no son obligatorias para los administrados, puesto q corresponden a la
actividad "no jurídica" de la misma.
Los administrados solo está n obligados a cumplir con la "ley" y a respetar la interpretació n q de esta
hagan los jueces, y no la q realicen los ó rganos administrativos a través de circulares o de
instrucciones.
La circular y la instrucció n no son fuente de "legalidad" para los administrados; solo son fuente de
obligació n jerá rquica para el personal de la Administració n.
Nosotros consideramos q las circulares e instrucciones son fuente de dcho financiero, se trata de actos
internos de la administració n pú blica tendientes a reglamentar su funcionamiento íntimo, por lo q
este tipo de normas tiene todos los efectos jurídicos respecto a funcionarios y empleados pú blicos, no
resultando de cumplimiento obligatorio para terceros ajenas a ellas.
Sin embargo, consideramos q estas normas pueden ser invocadas favorablemente por los
administrados cuando de ellas se reconozcan sus dchos en la interpretació n de la ley. Desconocerle
estos efectos jurídicos resultaría contrario a la doctrina de los propios actos, ya q, por una parte, la
administració n reconocería propiciamente los dchos de los ciudadanos en una circular o instrucció n,
pero, por otra parte, actuaría en forma contraria, afectá ndose el pcipio de buena fe con el q siempre
debe actuar la administració n.
El derecho local
Las constituciones provinciales, las leyes dictadas por las legislaturas provinciales, como así también
las cartas municipales y las ordenanzas dictas en su consecuencia contienen considerables normas
financieras y tributarias, aplicables en los Estados pciales y municipales.
Estas normas de dcho local, otras de las fuentes q tiene el dcho financiero y tributario, son
obligatorias, pero, al encontrarse en una jerarquía inferior a la CN, los tratados internacionales, los
tratados jurisdiccionales entre Nació n y pcias o entre provincias entre sí, las leyes federales y de dcho
comú n, deben conformarse a las prescripciones allí establecidas, caso contrario, son nulas por
encontrarse en pugna con este orden jurídico superior q nace de nuestra norma fundamental que es la
CN.
La jurisprudencia y la doctrina
No podemos dejar de lado, como una fuente auténtica del dcho financiero y tributario, la
jurisprudencia y la doctrina, q nutren con virtualidad y realidad los hechos abstractos q caen bajo la
letra de la ley.
Con acierto señ ala Fonrouge q, aunq no sean obligatorias, constituyen fuentes del dcho financiero, y
las mismas razones q limitan en favor de su admisió n en dcho administrativo son vá lidas en nuestra
disciplina.
La falta de codificació n, la movilidad de las situaciones econó micas q sirven de base a la activ.
financiera, la incipiente y escasa elaboració n de la disciplina q nos ocupa y los vacíos a llenar mediante
interpretació n de pcipios son circunstancias q les asignan mayor importancia q en el dcho civil.
La jurisprudencia, en especial la dictada por la CSjN y por tribunales especializados, como el Tribunal
Fiscal de la Nació n, la Cá mara Nacional en lo Contencioso Administrativo Fed, es el producto de
sentencias judiciales de las q es posible extraer una norma de cará cter gral q orienta e influye la
decisió n de casos futuros.
No es ocioso recordar q, si bien la CS solo decide en procesos concretos q le son sometidos y su fallo
no resulta obligatorio para casos aná logos, los jueces inferiores tienen el deber de conformar sus
decisiones a aquéllas. De esa doctrina, y de la de Fallos 212:51, 160 y 307:1094 emana la consecuencia
de q carecen de fundamento las sentencias de los tribunales inferiores -inclusive los Superiores
Tribunales locales- q se apartan de los precedentes de la Corte sin aportar nuevos argumentos q
justifiquen modificar la posició n sentada por el Má ximo Tribunal en su cará cter de intérprete
supremo de la CN. En cuanto a la doctrina, como conjunto de obras y de comentarios q elaboran los
profesores y publicistas al dcho financiero y tributario, es una trascendental fuente de dcho q
posibilita ú tilmente conocer y estudiar la compleja variedad y cantidad de normas emitidas por esta
rama del dcho.
La doctrina tiene un rol fundamental en la elaboració n, el desarrollo y la reforma del dcho financiero y
tributario; por medio de sus obras y enseñ anzas, se forman profesionales en dcho y en las ciencias
econó micas q la aplican críticamente como jueces, legisladores o profesionales en el caso concreto,
dando así una mayor profundizació n y desarrollo de la materia.
La costumbre y su relación con la buena fe, la seguridad jurídica y la prohibición de actuar
contra los propios actos.
Establece el art 1 del Có digo Civil y Comercial: "Los usos, prá cticas y costumbres son vinculantes
cuando las leyes o los interesados se refieren a ellos o en situaciones no regladas legalmente, siempre
q no sean contrarios a dcho", La costumbre es la forma espontá nea de expresió n del dcho, en tanto q la
ley es la forma reflexiva y consciente; consiste en la observancia constante y uniforme de un cierto
comportamiento por los miembros de una comunidad social, con la convicció n de q responde a una
necesidad jurídica. El elemento objetivo está constituido por la serie de actos semejantes uniformes y
constantemente repetidos. El elemento subjetivo radica en la convicció n de q a observancia de la
prá ctica responde a una necesidad jurídica.
Compartimos la opinió n de la doctrina españ ola en cuanto explica q, dado el sentido del principio de
legalidad tributaria, no parece q sea aplicable esta fuente del dcho en el campo del dcho tributario
material, es decir, en la regulació n del tributo. En cambio, la aplicació n de los tributos y, en gral, de
toda la normativa financiera, puede generar ciertos usos de la administració n y de los particulares.
Siempre y cuando la administració n no actú e contra la ley, consideramos en igual sentido q en el dcho
administrativo tributario o formal es donde rigen como fuente de dcho los usos y costumbre. Cuando
el fisco, ante ciertas situaciones q se le presentan en la realidad tiene, un comportamiento uniforme
sobre determinadas actuaciones en la interpretació n de la ley o en la forma en q deben proceder los
contribuyentes o responsables ante sus requerimientos, estos comportamientos no son meros hechos
carentes de relevancia jurídica, sino actos obligatorios q deben seguir y respetar en todas las
circunstancias sin hacer discriminació n alguna en relació n con otras personas en iguales situaciones.
La obligatoriedad a la administració n le viene impuesta por el pcipio de la buena fe, la seguridad
Jurídica y la prohibició n de actuar contra sus propios actos.
Los principios generales del derecho
Borda se pregunta q son los llamados pcipios grales del dcho. Este punto ha dado lugar a una larga
controversia; prescindiendo de algunas opiniones muy personales, la doctrina se ha agrupado
alrededor de dos tendencias encontradas: para unos, principios generales del dcho será n aquellos que
informan las soluciones concretas del dcho Positivo, por donde esta opinió n se vincula con la idea del
dcho natural. Debe decirse, sin embargo, por todos o casi todos estos q podrían llamarse primeros
principios de la vida social y de la organizació n Jurídica está n contenidos en la CN, "q no solo es una
ley, sino que es la primera ley en el orden de prelacion jerá rquica. Por consiguiente, al echar mano de
ellos, el juez está aplicando una ley positiva y no una vaga abstracció n. Es muy difícil en realidad
concebir la existencia de algú n pcipio gral de dcho q no esté contenido, expresa o tá citamente, en la Cn
o en la ley propiamente dicha."
En cuanto a los pcipios grales del dcho, difícil es determinar su significado. Unas veces se lo concibe
con criterio trascendente -nociones teoló gicas o filosó ficas-; otras, en el orden jurídico y aun en este,
como los emanados de la ciencia del dcho con aplicació n general en la jurisprudencia, en la doctrina,
en las legislaciones, o bien restringidos al ordenamiento positivo de un país. Considerá ndolo con
alcance general, es innegable la posibilidad de su empleo sobre todo teniendo en cuenta q ciertos
pcipios de interés fundamental para el dcho financiero está n consagrados en la CN, de manera q
ocupan un lugar superior en la jerarquía de las normas jurídicas, tales como la libertad del hombre y
de sus dchos esenciales, el respeto a la propiedad, la igualdad ante el Imp y las cargas pú blicas.
Tomá ndolas con alcance restringido o limitados al dcho privado, son tmb admisibles, pero a condició n
de q la ley financiera pueda modificar la definició n, el contenido y el alcance propios conforme a la
especificidad de aquella. Como ya lo expusimos, hay pcipios grales del dcho q necesariamente se
deben aplicar al dcho financiero y q surgen de su desarrollo de las normas de dcho privado; entre ellos
destacamos el pcipio de buena fe, el abuso del dcho y la doctrina de los actos propios.
UNIDAD 4 EL DERECHO TRIBUTARIO
Concepto: El derecho tributario, en sentido lato, es el conjunto de normas jurídicas q se refieren a los
tributos, regulá ndolos en sus distintos aspectos- La terminología no es uniforme respecto a esta rama
jurídica. Hace notar Fonrouge q en tanto la doctrina italiana, españ ola y brasileñ a usan la
denominació n "dcho tributario", los alemanes prefieren la expresió n "dcho impositivo", mientras que
los franceses se refieren al "dcho fiscal", que es la expresió n má s generalizada entre nosotros. Agrega
el autor mencionado q probablemente la denominació n má s correcta es la de "dcho tributario", por su
cará cter genérico, pero q no encuentra inconveniente en continuar utilizando el término "dcho fiscal"
por estar en nuestras costumbres. Aparte de ello, la expresió n "dcho. fiscal" ha adquirido resonancia
internacional por corresponder al nombre de la disciplina en el dcho anglosajó n y a la denominació n
de una prestigiosa institució n: la International Fiscal Association. En América Latina predomina la
expresió n "dcho tributario", y la pcipal entidad especializada se denomina "Instituto Latinoamericano
de Dcho Tributario". Sin embargo, la má s importante entidad nacional de la especialidad tiene el
nombre de "Asociació n Arg de Estudios Fiscales". No cabe duda de q el término "tributario" es má s
exacto q el término "fiscal", porq esta ú ltima palabra puede interpretarse q se refiere al "fisco" como
entidad patrimonial del Estado. En tal sentido, la actuació n del "fisco" no se refiere só lo a la actuació n
estatal con respecto a los recursos tributarios, sino tmb en relació n a los restantes recursos del
Estado. Sin embargo, y dado q el uso comú n y la costumbre mantienen tal nombre, debe concluirse en
q las expresiones "dcho fiscal" y "dcho tributario" pueden utilizarse con aná logo significado.
Contenido del derecho tributario:
Contemplado el contenido del dcho tributario en general y en forma panorá mica, observamos q
comprende dos grandes partes: una primera parte, o parte gral, donde está n comprendidas las
normas aplicables a todos y cada uno de los tributos, y una parte especial q contiene las disposiciones
específicas sobre los distintos gravá menes que integran un sistema tributario. La parte gral es la parte
teó ricamente má s importante, porq en ella está n contenidos aquellos principios de los cuales no se
puede prescindir en los Estados de dcho para lograr que la coacció n q significa el tributo esté regulada
en forma tal que imposibilite la arbitrariedad. Para ello se consagran los pcipios aplicables en las
relaciones entre Estado y particulares, armonizando la necesidad de eficacia funcional de los ó rganos
fiscales con las garantías individuales de los contribuyentes. Esa armonizació n constituye la parte
bá sica de la materia. Se busca, al igual q en las otras ramas del dcho pú blico, el equilibrio razonable
entre el individuo y el Estado. La parte especial, en cambio, contiene las normas especificas y
peculiares de cada uno dé los distintos tributos que integran los sistemas tributarios. Previo a este
estudio suele hacerse consideraciones sobre "sistema tributario", es decir, sobre el conjunto de
tributos en determinado país y en un momento dado, tomado ese conjunto como un todo. La
codificació n del derecho tributario toma muy especialmente en cuenta esta distinció n entre la parte
gral y la parte especial del dcho tributario. Uno de los métodos de codificació n consiste en limitar los
ordenamientos a la parte general. Siguen esa modalidad, entre otros, los có digos tributarios de
Alemania, Méjico, Chile, Españ a, Uruguay, Venezuela, etc., siendo la adoptada por el Modelo de Có digo
Tributario para América Latina OEA/BID. Por el contrario, hay codificaciones q no só lo contienen los
principios generales sino también la parte especial, es decir, las disposiciones específicas sobre los
tributos en particular. Así, el Có digo Tributario Nacional del Brasil (ley 5172), el Internal Reverme
Code de EU, el Code Gral des Impóts de Francia. En nuestro país se adhieren a este ú ltimo sistema
algunos có digos tributarios pciales (por ej: el Có digo Tributario de Có rdoba, etc.).
Codificació n del derecho tributario: El dcho tributario ha sido elaborado intensamente por la doctrina,
y se han manifestado importantes tendencias en favor de la codificació n. No obstante estas tendencias,
se han formulado algunas objeciones en contra de la codificació n, objeciones que aú n hoy suele
escucharse. Especialmente son las siguientes: 1) la multiplicidad de las situaciones fiscales impide su
codificació n; 2) la acció n fiscal debe inspirarse en criterios de oportunidad, y no es apta para plasmar
en normas rígidas contenidas en un có digo; 3) la variedad de los preceptos fiscales impide someterlos
a un esquema ló gico. Estas objeciones son antiguas, y como hace notar Sá inz de Bujanda, se han
repetido constantemente en el trascurso de los añ os. Sin embargo, tanto la doctrina administrativa
como tributaria han reaccionado uná nimemente en casi todos los países contra estas críticas. Se ha
sostenido, con acierto, q lo q se trata de codificar no es la actuació n tributaria del Estado, sino aquellos
principios jurídicos q presiden esa acció n y a los cuales el Estado debe ajustarse (conf. Sá inz de
Bujanda, La codificación fiscal, en Hacienda..., t I, p. 56). Se ha puesto de relieve, asimismo, que el
tratamiento jurídico unitario de los fenó menos fiscales facilita cualquier reforma tributaria de
estructura y tiene otras ventajas, las cuales enumera el autor españ ol ú ltimamente citado. Ellas son las
siguientes: 1) los principios codificados sirven de base o cimiento para la jurisprudencia; 2) las
normas codificadas orientan al legislador para acomodar sus mandatos a un sistema jurídico
permanente; 3) en defecto de normas particulares para cada grupo de impuestos, las normas
codificadas constituirá n el derecho comú n de los actos fiscales. Junto a estas ventajas técnicas, el
có digo fiscal puede constituir un instrumento de cohesió n nacional y un medio eficaz de expansió n
cultural. En Alemania tuvo lugar la primera manifestació n en este sentido, a través del Ordenamiento
Tributario del Reich, obra de Enno Becker, y q fue sancionado en 1919. Esta codificació n concentraba
todas las normas de orden sustancial y formal, tanto las de cará cter gral como penal, pero sin detalle
de los distintos gravá menes. En Méjico, y sobre la base del ordenamiento tributario alemá n, se
sancionó en 1939 el Có digo Fiscal de la Federació n, ordenamiento, éste, q rigió hasta fines de 1966,
pues el 30 de diciembre de ese gflo se promulgó un nuevo Có digo Fiscal de la Federació n q contiene
disposiciones sustantivas, formales, penales y procesales. En Brasil rige desde el 25 de octubre de
1986 el Có digo Trib Nacional, q contiene disposiciones de cará cter sustancial y final, no conteniendo,
en cambio, disposiciones sobre el ilícito tributario.
Países como Estados Unidos y Francia cuentan desde hace varios añ os con có digos fiscales, y a la
tendencia codificadora se han sumado ú ltimamente varios países. Entre ellos podemos citar a Chile
desde 1961, a Ecuador desde 1963, a Perú desde 1966, a Españ a desde 1984, a Uruguay desde 1975 y
a Venezuela desde 1983. En nuestro país el doctor Carlos M. Giuliani Fonrouge elaboró un
anteproyecto de có digo fiscal en 1943, el cual, no obstante sus grandes méritos, no tuvo sanció n
legislativa. Posteriormente, en 1983, el poder ejecutivo nacional confió a ese mismo tratadista la tarea
de preparar otro proyecto de có digo tributario, q fue remitido a consideració n de las autoridades el 20
de julio de 1964. Se trata de un proyecto de alto valor científico q trata sobre aspectos sustanciales,
formales, penales y procesales, con novedosas normas al respecto. No obstante sus méritos, este
proyecto no fue sancionado. La situació n en la Argentina continú a como antes, con la ley 11.683
continuamente modificada, la ley de Aduanas y disposiciones aisladas de leyes especiales. Es visible la
situació n de atraso de nuestro país en esta materia con relació n a otras naciones de América Latina,
como las que hemos mencionado precedentemente. Esta situació n que se advierte en el orden
nacional no existe, sin embargo, en las provincias, que han elaborado có digos fiscales q significan un
verdadero progreso en cuanto a sistematizació n y ordenamiento del régimen tributario.
Consideració n muy especial merece el Modelo de Có digo Tributario para América Latina (M.C.T.A.L.)
elaborado por los profesores Ramó n Valdés Costa, Rubens Gomes de Sousa y Carlos M. Giuliani
Fonrouge, quienes finalizaron su labor en 1967. Este Modelo se concreta a los pcipios grales de la
tributació n, tanto en el orden sustancial como en los aspectos procesal y administrativo, con
prescindencia de los distintos tributos en particular. Consta de 196 artículos distribuidos en cinco
títulos: 1) Disposiciones preliminares; 2) Obligació n tributaria; 3) Infracciones y sanciones; 4)
Procedimientos administrativos; 5) Contencioso tributario. En las Sextas Jornadas Latinoamericanas
de Derecho Tributario se analizó el citado Modelo, declará ndose q constituye un instrumento de alto
valor científico a los fines de cumplimentar la codificació n en forma sistemá tica y ordenada de los
pcipios grales del dcho tributario, incluyendo normas procesales q garanticen los dchos individuales y
permitan la adecuada aplicació n de aquéllos.
Sistemas de codificació n amplia total y limitada
La Codificació n Limitada comprende los principios fundamentales del derecho tributario sustantivo,
administrativo, procesal y penal (Ley 11.683); La Codificació n Amplia comprende ademá s de los
pcipios fundamentales del dcho tributario, disposiciones de cará cter específico sobre los gravá menes
q integran el régimen tributario (Có digos Provinciales y Ordenanzas Municipales); y, La Codificació n
Total comprende ademá s de los principios fundamentales del derecho tributario, las disposiciones
específicas y todas las normas tributarias vigentes, generales y específicas
CAPITULO V
EL PRESUPUESTO
CHICOS ESTE CAPITULO PUEDE RESULTARLES LARGO, PONGAN ESPECIAL ATENCION EN LOS
PRINCIPIOS PRESUPUESTARIOS YA QUE HE OBSERVADO EN MI UG. QUE LOS TOMA EN EL FINAL.
La actividad financiera del Estado se concreta o sintetiza, como es sabido, en tres grandes capítulos:
los gastos pú blicos, los recursos pú blicos y el presupuesto. En la medida en que la gestió n financiera
se torna má s compleja, concebido como el instrumento que coordina los gastos y los recursos, y
refleja, mediante comparació n, el alcance y contenido de esa gestió n. No obstante, su presentació n
institucional está vinculada con el fortalecimiento de los poderes parlamentarios y de representació n.
Al tiempo que se afianza la potestad tributaria en el ó rgano representativo de gobierno,
correlativamente surge la facultad de exigir la inversió n para los fines autorizados, de allí que la
sustancia de ese instrumento, que no es sino una medida de orden, se asocie necesariamente con la
idea de control. Con su notable albor intelectual, Jarach2 nos enseñ a que el conjunto de las actividades
financieras del Estado se concreta en el documento llamado ''Presupuesto'' (en inglés y frances,
Budget; en alemá n, Staatshaushalt; en italiano, Bilancio). Formalmente, el Presupuesto constituye una
ley cuyo contenido se divide en dos partes: autorizació n de gastos y previsió n de recursos. Las
funciones que cumple el Presupuesto son -fundamentalmente-las siguientes:
a) determinar en cifras y por un periodo de tiempo la futura actividad del estado para el
cumplimiento de los cometidos q ha asumido;
b) permitir el conocimiento y el control, por parte de la opinió n pú blica y del PL, de la actividad
financiera del gobierno
c)evidenciar el cá lculo econó mico de la actividad financiera del Estado a través del cotejo de los
gastos y de los recursos aprobados por el Parlamento
1. coordinar el plan econó mico del sector pú blico con el plan econó mico gral. La importancia de
esta funció n aparece má s notoria en las finanzas modernas por el papel q asume el Estado al
redistribuir la riqueza y tender a asegurar la estabilidad y el desarrollo econó mico.
Consideramos que sabiamente la Constitució n Nacional no solo nos da precisas pautas acerca de có mo
conceptualizar el presupuesto, sino también para comprender su importancia para un Estado. En el
art. 75, inciso 8, dice que es una atribució n del Congreso Nacional fijar anualmente, conforme a las
pautas establecidas en el tercer pá rrafo del inciso 2 de este artículo –es decir, en relació n directa con
las competencias, servicios y funciones de cada provincia, contemplando criterios objetivos de
reparto; siendo, ademá s, equitativa, solidaria y con prioridad al logro de un grado equivalente de
desarrollo, calidad de vida e igualdad de oportunidades en todo el territorio nacional- "el presupuesto
general de gastos y cá lculo de recursos de la administració n nacional, en base al programa general de
gobierno y al plan de inversiones pú blicas y aprobar o desechar la cuenta de inversió n”. EL
Presupuesto es, primero, una autorizació n al Estado para la realizació n de todos los gastos e
inversiones anuales, pero siempre previendo los pertinentes recursos para dicho cometido.
Esta autorizació n es una atribució n exclusiva y excluyente del Poder Legislativo e indelegable, ya que
esta atribució n se hace efectivo el régimen representativo y republicano de gobierno y la divisió n de
poderes. La transparencia y claridad del presupuesto posibilita que el régimen institucional funcione
positivamente y no mediante una quimera meramente contable.
El presupuesto, como planificació n de los gastos y recursos del Estado, debe estar coordinado con la
política econó mica aplicada en el país, se asigna al presupuesto una relevante trascendencia política
porque a través de su aná lisis es posible apreciar cuá les han sido las decisiones o reelecciones
realizadas por el Estado con respecto a determinadas necesidades privadas o colectivas que aparecen
en aquel elevadas al rango de necesidades pú blicas.
También se mencionan aspectos sociales por cuanto en este-campo el presupuesto reviste:
fundamental importancia, la cual puede comprobarse revisando las distintas partidas de erogaciones
pú blicas a la salud, a la higiene, a la educació n pú blica. Nosotros nos avocaremos al estudio jurídico
de la institució n. El presupuesto es una ley formal, pero también, sin lugar a dudas es un instrumento
de programació n econó mica y social de gobierno y administració n.
EVOLUCION HISTORICA DEL PRESUPUESTO
Enseñ aba Dría con relació n al término presupuesto que en inglés y en francés se escribe de la misma
manera (budget); sostienen los autores franceses q el origen etimoló gico del vocablo debe buscarse en
la expresió n bougette, usada desde antiguo en forma familiar como equivalente de pochette (bolsillo).
La mayor parte de los autores reconoce que el primer país en el que se relacionó el término bougette
_o presupuesto con la funció n de gobierno de las finanzas reales fue Inglaterra, donde se aludía la
carpeta o cartera de cuero del ministro o tesoro real que contenía los documentos y relaciones
correspondientes al Tesoro con el cá lculo de los recursos y el estudio de "las necesidades del país.
Como en otros aspectos del derecho pú blico, Inglaterra ha sido la primera en abrir el camino de la
libertad y la soberanía en el régimen presupuestal. Nadie discute q el origen del dcho q ejerce el
Parlamento en Inglaterra para aprobar o desechar gastos y contribuciones debe buscarse en la Carta
Magna arrancada por los «barones de hierro" a Juan Sin Tierra en 1215.
El "Consejo de los Comunes" (Common Council), convertido después en Parlamento, dejó Sin efecto
dos normas feudales: 1) el «secreto de Estado" en materia de gastos reales o inversió n de recursos; 2)
lo que imponía al rey obtener los recursos de su propio dominio.
La segunda norma explica, como es fá cil advertir, la existencia de la primera.
La evolució n histó rica de la época feudal demostró la frecuencia con que los reyes apela banal recurso,
entonces admitido, de cubrir con exacciones o recaudaciones especiales y eventuales Ciertos gastos
extraordinarios de cará cter temporal, como la lucha contra las pestes, los estragos producidos por
inundaciones o conmociones sísmicas, o las guerras. Esta frecuencia "abusiva fue en parte la causa de
la Carta Magna; del acta de 1297, que impuso el consentimiento previo del Parlamento para que el rey
constituyera sus recursos Imponiendo exacciones colectivas, y del voto producido en 1344, por el cual
se obligaba a la Corona al empleo de recursos para los fines previstos y autorizados por los Comunes.
El Bill of Rigths estableció por primera vez el pcipio de la autorizació n parlamentaria imprescindible,
como acto previo a la legalidad de toda exigencia de impuestos o contribuciones, por la Corona.
Francia, en cuyo suelo se han producido trascendentales revoluciones religiosas, políticas y sociales,
no presenta en esta faz de sus instituciones pú blicas, el cuadro de animada lucha q ofrece el pueblo
inglés.
Es exacto q, ya a mediados del siglo XIV, los Estados generales experimentaron breves impulsos
revolucionarios, invocando dchos o prerrogativas para intervenir con su consentimiento en los
dispendios ocasionados por el rey con las leves militares, a veces esporá dicas u ocasionales o el
mantenimiento de los ejércitos durante las guerras; pero estas actitudes no tuvieron consecuencias
alguna, imponiéndose con la convicció n de sus dchos hereditarios o de origen divino el absolutismo
creciente de los príncipes y los reyes.
Durante los siglos xv y XVI, algunos monarcas formularon la promesa de establecer el orden en sus
finanzas y dar intervenció n con solemne convocatoria a los Estados generales. Así lo hicieron Luis Xl y
Enrique N, para citar a los má s ilustres de la serie de los reyes seudo principistas. Señ ala con claridad
Oría: "El absolutismo, esclarecido o no, es enemigo de los Parlamentos y, como las dictaduras má s
deplorables aú n en la época contemporá nea, los excluye o los mantiene en forma artificiosa utilizando
una comparsa enmascarada de elementos serviles".
No hubo convocatoria en períodos regulares, ni decorosamente cercanos.
Durante el gobierno de Luis XIV, período de extraordinarias guerras Y de exigencias fiscales
progresivas, los Estados generales apenas cumplieron, en uno que otro caso, su ligera funció n de
resistencia, pues subsistían como organismos de funció n legal, Objetiva o Judicial, encargados de
registrar leyes, ordenanzas y edictos, entre los cual solían observar por cierto que sin grandes
arrestos, los que tenían un propó sito abusivo orden financiero, fiscal o econó mico.
Entre los monarcas de la era absolutista, fueron Luis XV y Luis XVI los que debiera soportar mayores
objeciones del Parlamento, aunque tampoco se debe atribuir a este ú ltimo eficacia ni éxito alguno.
Poco antes de la Revolució n, en 1787 reclamaron la convocatoria de los Estados generales aunque
muy posiblemente, má s que como propia iniciativa, como una sugestió n de estadista responsables,
que como Jacobo Nécker (1732-1804) aspiraban a realizar reformas ú tiles. Las primeras asambleas
nacidas de la Revolució n se ocuparon de inmediato, al influjo de las instituciones inglesas que a su vez
habían inspirado a los escritores del siglo XVIII, de establecer el derecho parlamentario al voto de los
impuestos. Sin embargo, la realidad es que solamente a comienzos del siglo xx, con la ley del 25 de
marzo de 1817, por iniciativa de la Cá mara de Diputados, se estableció el derecho de esta a limitar y
precisar los gastos que debían realizarse por el poder administrador. Este principio subsiste hasta
hoy, fortalecido por la concepció n política de que el presupuesto debla ser el resultado de la acció n
concurrente del Poder Ejecutivo y el Parlamento.
En los Estados Unidos, las concepciones políticas y revolucionarias de Inglaterra trasplantaron, desde
la colonia, la idea firme de los derechos del Parlamento.
La Argentina cuenta en materia de régimen presupuestal con algunos ya lejanos antecedentes
histó ricos. Suele citarse como el primero, a partir de la Revolució n de Mayo de 1810, la clá usula
contenida en el acto del mismo día 25 de Mayo: "La Junta publicará todos los días primero del mes, un
estado en q se dé razó n de la administració n de la real hacienda, y no podrá imponer contribuciones ni
gravá menes al pueblo o a sus vecinos, sin previa consulta y conformidad de este Excelentísimo
Cabildo".
La Constitució n de 1853, de acuerdo con tan sostenidas tradiciones, atribuyó al Congreso la facultad
de "fijar anualmente el presupuesto de gastos de administració n de la Nació n y aprobar o desechar la
cuenta de inversió n" (artículo 67, inciso 7).
Así, si bien mantuvo el espíritu del artículo 67, inciso 7, de la Constitució n histó rica, esta norma fue
reemplazada por el artículo 75, inciso 8, del texto actual con la finalidad de que el Congreso Nacional
fije anualmente, conforme a las pautas establecidas en el tercer pá rrafo del inciso 2, "el presupuesto
general de gastos y cá lculo de recursos de la administració n nacional, en base al programa general de
gobierno y al plan de inversiones pú blicas"; vemos en esta transformació n el imperativo
constitucional de que el presupuesto no sea un mero asiento contable, sino que sea adherido a un
programa econó mico de gobierno de forma tal que se traduzca en una herramienta de política
econó mica en la que el Estado planifique su actividad financiera y oriente a la economía de mercado
en forma activa.
Prohibió expresamente en el actual art. 39 la iniciativa popular de los proyectos referidos al
presupuesto, reafirmando la atribució n parlamentaria de "fijar el presupuesto", es decir, solo este
poder del Estado es la autoridad designada constitucionalmente para aprobar el presupuesto general
de gastos y el cá lculo de recursos de la administració n nacional. Si bien el Poder Ejecutivo sigue siendo
el que tiene como funció n primordial la de enviar el proyecto de presupuesto al Congreso de la Nació n
y su ejecució n, se ha encomendado al jefe de Gabinete de Ministros la facultad de "Enviar al Congreso
los proyectos de ley de presupuesto nacional, previo tratamiento en acuerdo de gabinete y aprobació n
del Poder Ejecutivo" (art.100,inc. 6, de la CN) y "Hacer ejecutar la ley de presupuesto nacional", dando
al presidente de la Nació n la atribució n de "supervisar el ejercicio de la facultad del jefe de gabinete de
ministras respecto de la recaudació n de las rentas de la Nació n y de su inversió n, con arreglo a la ley o
presupuesto de gastos nacionales" (art. 100, inc. 7, de la CN).El Consejo de la Magistratura, a su vez, es
quien tiene la atribució n de "Administrar los recursos y ejecutar el presupuesto que la ley asigne a la
administració n de justicia" (art. 114, CN).
EL MARCO NORMATIVO DEL PRESUPUESTO ACTUALMENTE VIGENTE
En la Repú blica Argentina, el presupuesto está regulado por la Ley H-1845 (antes Ley 24.156), donde
se establecen los principios, ó rganos, normas y procedimientos que rigen el proceso presupuestario
de todas las jurisdicciones y entidades que conforman el sector pú blico nacional. Otra de las leyes que
regulan los aspectos relacionados con el proceso presupuestario pú blico es la Ley Complementaria
Permanente de Presupuesto D-0170 (antes Ley 11.672). Dicha ley fue parcialmente derogada por la
aplicació n del artículo 137, inciso c, de la Ley H-1845(antes Ley 24.15). Por su parte, la Ley D-2074
(antes Ley 24.629) de Reforma del Estado contiene en su capítulo 1 un conjunto de normas vinculadas
con la elaboraci6n y ejecució n del Presupuesto Nacional.
La Ley K.2336 (antes Ley 25.152), denominada Ley de Administració n de los Recursos Pú blicos O de
Solvencia Fiscal, contiene, entre otras prescripciones, las referidas a los límites al gasto y déficit del
Sector Pú blico no Financiero, la creació n de organismos descentralizados y empresas pú blicas
mediante la sanció n de las leyes y la celebració n de acuerdos programas.
La Ley D-2787 (antes Ley 25.917) consagra un Régimen Federal de Responsabilidad Fiscal por medio
del cual se homogeneizan las reglas fiscales y financieras para la Nació n y las Provincias y la Ciudad de
Buenos Aires. Ademá s de las leyes que se han comentado anteriormente, son muchos los decretos,
resoluciones y actos administrativos dictados en materia presupuestaria a los que puede recurrirse
consultando el Digesto de Normas de Administració n Financiera del S.P.N. (Secretaría de Hacienda -
Contaduría Gral de la Nació n.
PRESUPUESTO ECONOMICO Y PRESUPUESTO FINANCIERO
Sainz de Bujanda12 señ ala que el presupuesto se ha concebido durante todo el siglo XIX y principios
del xx como un instrumento inspirado en el principio de la neutralidad econó mica. En un orden afín de
ideas, Fonrouge manifiesta que, a diferencia del concepto tradicional, la doctrina moderna considera
al presupuesto del Estado --el presupuesto financiero propiamente dicho- como parte integrante de
un documento má s amplio, que refleja toda la actividad econó mica de la Nació n y que, por esto, se
denomina presupuesto nacional o presupuesto económico de la Nación, y es concebido como "un acto
de previsió n integral de los ingresos y gastos probables de la Nació n durante determinado período.
Esta concepció n del presupuesto financiero tradicional debe hacerse sobre la base de un "plan
econó mico" q tenga una visió n macroeconó mica gral donde se planifique así la economía y ordene
sistemá ticamente los programas de acció n para el desarrollo econó mico de los Estados.
La realizació n del "presupuesto" (presupuesto financiero) sobre la base del "programa general de
gobierno" (presupuesto econó mico) no es solo una idea financiera, sino q ha sido también plasmada
jurídicamente en el art 75, inciso 8, de la CN, de ahí q su acatamiento por los gobiernos resulte un
imperativo constitucional. Esto también está previsto en la Ley H-1845 (antes Ley 24.156), q en su art
24 dispone q el PEN fija anualmente los lineamientos generales para la formulació n del proyecto de
ley de presupuesto gral.
PRESUPUESTOS MÙ LTIPLES, FUNCIONALES Y POR PROGRAMAS
Los ingresos y los gastos pú blicos deben ser ordenados en la ley de presupuesto y, consecuentemente,
clasificados, por cuanto ello satisface el doble objetivo de este instrumento, o sea, tomar las decisiones
que correspondan y controlar posteriormente el cumplimiento de la aut0rizació n otorgada, sea para
juzgar la eficiencia de la acció n, sea para deslindar las responsabilidades.
Los ingresos y los gastos pú blicos deben ser ordenados en la ley de presupuesto y, consecuentemente,
clasificados, por cuanto ello satisface el doble objetivo de este instrumento, o sea, tomar las decisiones
que correspondan y controlar posteriormente el cumplimiento de la autorizació n otorgada, sea para
juzgar la eficiencia de la acció n, sea para deslindar las responsabilidades la clasificació n ha pasado de
ser preponderantemente subjetiva o administrativa, es
decir, tendiente a reflejar la persona u organismo que efectú a el gasto y, por consiguiente, su
responsabilidad en caso de que no se invierta conforme a lo autorizado, a otra clasificació n llamada
económica, en cuanto distingue esencialmente las diferentes categorías de gastos, segú n se trate de
inversiones o de capital, y de consumo o corrientes, o sea, los necesarios para el funcionamiento de la
administració n.la necesidad de q el presupuesto refleje las cosas q se hacen, má s que las personas q
las realizan o los objetivos o finalidades para las cuales se otorga, lleva a que la técnica evolucione
hacia los llamados presupuestos por programas El "Reglamento de la Ley de Administració n
Financiera y de los Sistemas de Control del Sector Pú blico Nacional N° 24.156", dice en su inciso a: "El
presupuesto de gastos de cada una de las jurisdicciones y entidades de la Administració n Nacional se
estructurará de acuerdo con las siguientes categorías programá ticas: programa, subprograma,
proyecto, obra y actividad, y con las partidas de gastos que por su naturaleza no resulte factible
asignar a ninguna de dichas categorías"
ESTRUCTURA DE LA LEY DE PRESUPUESTO
La ley de presupuesto general contiene tres títulos cuyo contenido es el siguiente:
a) Título 1- Disposiciones generales.
b) Titulo 2 - Presupuesto de recursos y gastos de la administració n central.
c) Titulo 3 - Presupuestos de recursos y gastos de los organismos descentralizados.
NATURALEZA JURIDICA DEL PRESUPUESTO
En nuestro país Founrouge concluye, después de un detenido aná lisis, q el presupuesto es un acto de
trascendencia q regula la vida econó mica y social del país, con significació n jurídica, y no meramente
contable; q es manifestació n integral de la legislació n, de cará cter unitario en su constitució n, fuente
de dchos y obligaciones para la administració n y productor de efectos con relació n a los particulares".
Nosotros nos acercamos má s a esta ú ltima posició n, negarle efectos jurídicos al presupuesto nos
parece inadmisible, esta es una ley formal pero también material que contiene reglas jurídicas
imperativas en cuanto ordena a la administració n pú blica como debe desarrollar su actividad
financiera en un período determinado; el incumplimiento de los funcionarios pú blicos de ese plan
econó mico genera responsabilidad y habilita también a los ciudadanos del Estado a presentarse ante
el poder judicial para exigir su cumplimiento. En conclusió n, el presupuesto es una ley formal
imperativa que genera efectos jurídicos inmediatos al Estado, los funcionarios y a todos los
ciudadanos, y a su vez un plan econó mico pú blico donde se plasma la voluntad política del Estado
para cumplir su finalidad existencial que es el bien comú n de todos sus habitantes.
PRINCIPIOS PRESUPUESTARIOS
Fonrouge nos enseñ a q, con el propó sito de sistematizació n y sin desconocer la íntima vinculació n
existente entre ellos, podemos decir que esos principios eran de dos tipos: unos de carácter sustancial,
por referirse al concepto gral del presupuesto, y otros de carácter formal, por relacionarse con su
estructura interna. Entre los de tipo sustancial, incluimos los principios de equilibrio y de anualidad;
entre los de tipo formal, mencionamos los siguientes: de unidad, de universalidad, de no afectación de
recursos y de especialización de gastos
PRINCIPIO DE RESERVA DE LA LEY EN MATERIA FINANCIERA
De acuerdo con el principio de reserva de ley aplicado a esta materia, el Poder Legislativo tiene a su
cargo la potestad financiera del Estado. Esto significa que tiene la responsabilidad de asegurar el
financiamiento y, luego, el funcionamiento del Estado. En sentido político, la reserva de ley consiste en
atribuirle al Poder Legislativo, por sus cualidades institucionales, lo esencial del poder estatal sobre la
totalidad del Tesoro: có mo generarlo y también có mo disponerlo.
En suma, la reserva de ley en materia financiera y, en particular, presupuestaria es un elemento
central del PL y, por ello, medular en el diseñ o de la divisió n de poderes, tal como lo plasma la CN
(arts. 39, tercer pá rrafo; 75, incs. 8 y 9; 99, inc.10; 100, incs. 6 y 7; 114, tercer pá rrafo, inc. 3).
Así, si bien la iniciativa legislativa de la Ley de Presupuesto corresponde al Poder Ejecutivo, el que a
través del jefe de Gabinete de Ministros debe enviar al Congreso Nacional, previo tratamiento en
acuerdo de gabinete y aprobació n del Poder Ejecutivo, el proyecto de presupuesto (art. 100, inc. 6,
CN), la facultad de su "aprobació n" es competencia exclusiva del Poder Legislativo.
UNIDAD
Todos los ingresos del Estado han de figurar en un ú nico presupuesto y han de destinarse
indistintamente a la financiació n de todos los gastos pú blicos. Esta respuesta es la expresió n de un
pcipio bien conocido: el principio de unidad presupuestaria.
El pcipio presupuestario de unidad es aquel q "traduce la exigencia de un ú nico documento
presupuestario para poder conocer con claridad y rapidez el agregado de toda la actividad financiera
y valorar la situació n."
Siendo el presupuesto una ley ú nica, por la cual se autorizan gastos y se prevén recursos hace a los
principios de unidad q el presupuesto no contenga disposiciones creadoras, derogatorias o
modificatorias de otras normas, exigencia que debe cumplirse en la redacció n y aprobació n de la ley
de presupuesto.
Universalidad
El principio de universalidad es aquel que impone la nítida separació n entre dos elementos, que
deben estar claramente deslindados en la ley en su aspecto cuantitativo, a fin de Poder visualizar con
facilidad la totalidad desagregada de los gastos que se autorizan y la totalidad desagregada de los
recursos que se estima recaudar. Esto significa, en términos negativos, que se encuentra prohibido
compensar gastos y recursos o, dicho de otra forma, solo presentar los saldos o resultados financieros.
Así, por este principio se propugna que queden incluidos en el presupuesto todos los ingresos y todos
los gastos, sin que se realicen compensaciones entre ellos. Por consiguiente, no cabe realizar ningú n
tipo de minoraciones por gastos q se produzcan en la recaudació n de ingresos o en cualquier fase del
proceso presupuestario. Las cifras de ingresos y de gastos se insertan íntegramente. Por ello se llama
también a esta regla "de producto bruto", porque no se establece ningú n saldo o producto neto por
compensaciones.
Los principios de unidad y universalidad presupuestaria determinan que todos los gastos y la
previsió n de ingresos deben expresarse en un ú nico instrumento, esto es, en la primera ley de
presupuesto q se apruebe para el ejercicio; a su vez, estos gastos y recursos deben estar claramente
separados, prohibiéndose deducciones o compensaciones entre unos y otros.
ESPECIALIDAD
Este principio es una consecuencia que deriva del principio de reserva de ley en materia financiera, ya
que la autorizació n que realiza el poder legislativo del gasto comporta limitaciones que deben ser
tenidas siempre presentes al momento de su ejecució n.
En términos generales, este principio indica que los créditos o autorizaciones para gastar que contiene
la ley de presupuesto se conceden en forma precisa y detallada es decir deben ser utilizados en el
concepto, con la cuantía y durante el período para el cual fueron previstos. La consecuencia es,
entonces, una subdivisió n del principio en especializació n cualitativa, cuantitativa y temporal.
NO AFECTACION DE RECURSOS
El pcipio presupuestario de no afectació n entrañ a que todos los ingresos de los entes pú blicos se
destinen satisfacer de modo genérico e indistinto todos los gastos pú blicos, sin q, por tanto, unos
ingresos en concreto se destinen a satisfacer ciertos gastos en concreto, con palabras má s escuetas,
entiende el profesor Abad Ferná ndez q este pcipio supone q el conjunto de los ingresos del Estado ha
de destinarse a la financiació n del conjunto de sus gastos". Los pcipios de no afectació n, unidad y
universalidad está n estrechamente interconectados.
El pcipio de no afectació n es una condició n indispensable para q el Estado pueda establecer un orden
de prioridad entre las necesidades pú blicas y atenderlas con cargo al fondo comú n de los ingresos
pú blicos.
El pcipio de no afectació n de recursos está previsto en el art 23 de, la ley H-1845(antes Ley 24.156)
cuando determina: "No se podrá destinar el producto de ningú n rubro de ingresos con el fin de
atender específicamente el pago de determinados gastos con excepció n de: a) Los provenientes de
operaciones de crédito pú blico; Los provenientes de donaciones, herencias o legados a favor del
Estado nacional, con destino específico; c) Los que por leyes especiales tengan afectació n especifica.
EXACTITUD
Este principio se refiere a la necesidad, de q al preparar el presupuesto, las previsiones de gastos
respondan a cifras ciertas, necesarias para atender servicios y, a su vez, las estimaciones de recursos
respondan a la recaudació n de ingresos a obtener.
Este principio se denomina, también, de veracidad, el que se vulnera cuando se estiman en exceso o en
defecto gastos o recursos. Los motivos de ello pueden ser:
Sobreestimació n de gastos,
Subestimació n de gastos,
Sobreestimació n de recursos,
Subestimació n de recursos.
ANUALIDAD
El concepto de presupuesto se encuentra necesariamente ligado a la idea de un período
predeterminado, ya q el presupuesto es un plan de recursos y de gastos a realIzarse en el transcurso
de tal período.
EQUILIBRIO
El principio del equilibrio consiste en que la cantidad total de gastos autoriz en un presupuesto sea
igual a la suma total de los recursos estimados para ese mismo añ o financiero. Si la cantidad total de
aquellos supera la suma total de estos, el resultado negativo es denominado déficit, mientras que, si
se produce la situació n inversa, o sea que los recursos son superiores a los gastos, se dice que hay
superá vit.
El equilibrio presupuestario es una exigencia constitucional que surge expresamente del artículo 75,
inciso 8, de la Constitució n Nacional cuando dice que es atribució n del Congreso Nacional "Fijar
anualmente el presupuesto general de gastos y cá lculo de recursos".
ETAPAS EN LA DINAMICA PRESUPUESTARIA
PREPARACION Y ELABORACION
La preparació n y elaboració n del presupuesto es una atribució n constitucional propia del PE, la q,
ademá s, tiene su razó n de ser por cuanto es este el poder del Estado q tiene a su cargo la
administració n general del país (art. 99, inc. 1, CN), y como consecuencia de ello, có mo se ha
desarrollado y debe realizarse en ejercicios fiscales posteriores la actividad financiera del Estado
TRATAMIENTO PARLAMENTARIO
Lo exige la Ley H-1845 (antes Ley 24.156): "El Poder Ejecutivo Nacional presenta el proyecto de ley de
presupuesto general a la Cá mara de Diputados de la Nació n, antes del 15 de setiembre del añ o
anterior para el q regirá , acompañ ado de un mensaje q contenga una relació n de los objetivos q se
propone alcanzar y las explicaciones de la metodología utilizada para las estimaciones de recursos y
para la determinació n de las autorizaciones para gastar, así como las demá s informaciones y
elementos de juicio que estime oportunos". Aprobado el proyecto de ley por la Cá mara de Diputados,
pasa para su discusió n a la Cá mara de Senadores (art. 78, CN)
SANCION Y PROMULGACION
La ley de presupuesto es una facultad exclusiva y excluyente del Congreso Nacional y no admite su
delegació n en otro poder del Estado. El art. 75 de la CN, establece en tal sentido q corresponde al
Congreso "Fijar anualmente, conforme a las pautas establecidas en el tercer pá rrafo del inc. 2 de este
articulo, el presupuesto gral de gastos y cá lculo de recursos de la administració n nacional, en base al
programa gral de gobierno y al plan de inversiones pú blicas y aprobar o desechar la cuenta de
inversió n
RECONDUCCIÒ N
A través de la reconducció n de la ley de presupuesto, se establece la vigencia del presupuesto
aprobado para el añ o anterior cuando se ha omitido la sanció n de un nuevo presupuesto para el ej
siguiente.
Consideramos una gravedad institucional la omisió n de la sanCIó n.de la ley de presupuesto, se trata
de una ley de la cual no puede prescindirse y cuya sanció n en cada ejercicio financiero es imperativa.
La Constitució n Nacional no autoriza la reconducció n de la ley de presupuesto, sino q obliga a fijarla
anualmente. Nunca debemos olvidarnos de q, a través de la ley de presupuesto, se materializan los
derechos constitucionales y su omisió n rompe la armonía de todo el plexo constitucional, el proceso
de reconducció n de la ley de presupuesto es una decisió n de mala política econó mica.
EJECUCION DEL PRESUPUESTO
Es en virtud de esta atribució n constitucional q el PE debe proceder a ejecutarla ley de presupuesto
sancionada por el parlamento, abriéndose así una etapa fundamental de la act financiera del Estado a
través de la cual este interviene diná micamente en la vida econó mica de un país para así cumplir con
el fin de su existencia misma, hacer el bien comú n o, dicho jurídicamente, hacer efectivo los dchos
constitucionales de los ciudadanos en la medida y alcance previamente determinados en el plan
econó mico.
CONTROL DEL PRESUPUESTO
El "control “del presupuesto es la cuarta etapa de la diná mica presupuestaria, la que tiene Como
objetivo la verificació n y fiscalizació n legal y política de los actos pú blicos que llevan adelante la
actividad financiera del Estado.
EL CONTROL PRESUPUESTARIO DEL ESTADO NACIONAL ESTA PREVISTO POR LA LEY H-1845 DE
ADMINISTRACION FINANCIERA Y LOS SISTEMAS DE CONTROL DEL SECTOR PÙ BLICO NACIONAL
El control del presupuesto corresponde a los tres poderes del Estado.
En la Cn y en la ley H-1845 de administr Financiera y de los Sistemas de Control del Sector Pú blico
Nacional, se encuentran regulados los sistemas de control de la actividad financiera del estado.
Los sistemas de control comprenden las estructuras de control interno y externo del sector pú blico
nacional y el régimen de responsabilidad q estipula y está asentado en la obligació n de los
funcionarios de rendir cuentas de su gestió n.
El control interno está a cargo de la Sindicatura General de la Nació n y el control externo a cargo de la
Auditoria general de la Nació n.
UNIDAD VI: GASTO PÚBLICO
1-Teoria del gasto publico
En los siglos XVIII y XIX la mayoría de los economistas y teó ricos del Estado eran contrarios a
transferir recursos y competencias al sector pú blico.
El pensamiento clá sico limito la actividad estatal al terreno militar, al legislativo y judicial y al de
ciertas obras pú blicas. Esto tuvo dos consecuencias inmediatas: en primer lugar, el gasto pú blico
creció un poco en comparació n con el privado y en segundo lugar, no surgió prá cticamente ninguna
teoría q describiera su crecimiento.
Entre los añ os 30 y setenta del siglo XX tuvo lugar un crecimiento econó mico sin precedentes y un
espectacular aumento del gasto pú blico. Es evidente q con los inmensos recursos generados por las
economías Occidentales en este período puede concebirse un crecimiento como el experimentado por
la actividad pú blica.
La elecció n de 1930 como fecha inicial de este período no es arbitraria. La depresió n econó mica creó
un clima propicio para el avance de la iniciativa pú blica en á mbitos que hasta entonces quedaban
dentro del á mbito privado. Los aparentes éxitos del New Deal, de la reconstrucció n econó mica de
Alemania de entreguerras, de la planificació n econó mica durante la Segunda guerra mundial y de los
programas de reconstrucció n de las economías europeas en la postguerra redujeron en la conciencia
colectiva el temor a que la intervenció n estatal se tradujera en una pérdida de libertades y bienestar.
Los experimentos de intervenció n gubernamental antes citados fueron reacciones apresuradas ante
situaciones críticas. Hasta la publicació n de la Teoría general del empleo, el interés y el dinero, de John
Maynard Keynes (1936), los gobiernos carecían de un fundamento teó rico que ordenara y
sistematizara su intervenció n en la economía.
De la precaució n en el uso de los capitales pú blicos se paso rá pidamente a una aceptació n
generalizada de q:
a) Casi cualquier gasto pú blico tenía un impacto favorable sobre la actividad econó mica.
b) Los poderes pú blicos disponían de instrumentos eficaces para gobernar la evolució n de las
magnitudes agregadas, producció n, inflació n y empleo.
c) Si la sociedad deseaba mantener el empleo en épocas recesivas y aumentarlo en el largo plazo,
debía confiar a la administració n pú blica recursos suficientes como para que el gasto pú blico tuviera
un orden de magnitud comparable al privado.
Estos planteamientos dieron pie a un crecimiento sin precedentes del gasto pú blico.
En general, se ampliaron todas las razones, incluyendo la clá sica de la libertad estratégica nacional
que si en el siglo XIX justificaba la actividad estatal en defensa, en el siglo XX se extendió a empresas
pú blicas monopolistas en sectores como el de las telecomunicaciones o el energético y, en gral, a
cualquier industria que el gobierno pudiera proclamar “de interés nacional”.
En los ú ltimos añ os se ha hecho má s hincapié en las posibilidades de la política monetaria, a pesar de
lo incierto de su impacto tanto en magnitud como en desfase temporal, sobre los tipos de interés y
sobre el nivel de act econó mica. Friedman (1968) cuestionó la viabilidad de las políticas Keynesianas
a largo plazo. La política monetaria no puede utilizarse con el propó sito de controlar de manera
permanente los niveles de actividad real, desempleo y tipos de interés real. Aun aceptando q los
niveles agregados de actividad y empleo sean representativos del estado general de una economía,
pronto se extendió la sospecha de que la decisió n de utilizar el gasto pú blico, podía estar afectada
también por consideraciones relacionadas con el ciclo político y la necesidad de captació n de votos en
los procesos electorales. Las consideraciones electoralistas de los gobernantes han tenido un papel
determinante en la expansió n del gasto pú blico.
Una reducció n del gasto pú blico tiene un coste elevado en términos políticos, q consiste en la pérdida
de apoyo electoral de los beneficiarios del gasto. Una ampliació n estricta de las políticas keynesianas
no tendría por q haber aumentado el gasto pú blico en el largo plazo, ya q los aumentos
correspondientes a las etapas recesivas se podrían haber compensado con las disminuciones q
deberían haber tenido lugar en las etapas de auge.
Como consecuencia de este proceso, la política fiscal y el control de la masa monetaria como
instrumentos de estabilizació n han caído en desuso, manteniéndose, en cambio, el uso anticíclico de la
política monetaria instrumentada a partir de precios. Existe un amplio consenso acerca de que la
intervenció n estabilizadora a corto plazo debe estar acompañ ada por políticas estructurales, si se
desea que sus efectos se mantengan a largo plazo. Ademá s del fracaso de las políticas anticíclicas,
otros dos factores han contribuido a la pérdida de credibilidad de la intervenció n del gobierno en la
década de los ochenta. En primer lugar, cabe hablar de un cierto desgaste del Estado del bienestar. En
sus orígenes el saldo de esta política fue aparentemente positivo, ya que era mucho lo que había por
hacer y eran pocos los recursos que detraía.
En la actualidad, su campo potencial de nuevas actuaciones ha llegado a ser marginal Y, por el
contrario, su mantenimiento exige un esfuerzo elevado en términos econó micos y sociales.
En segundo lugar, la liberalizació n de la economía mundial resta competitividad a los países má s
intervencionistas. Hoy abundan las economías en las que el intervencionismo retrocede a favor de la
libre competencia. La impotencia demostrada por los gobiernos de cualquier signo para reducir el
gasto pú blico nos trae hasta nuestros días, caracterizados por un cierto desencanto con la actividad
política, en general, y con la actividad econó mica del gobierno, en particular. Este desencanto ha
generado fuertes resistencias al aumento de la presió n fiscal, lo que ha dado lugar a fuertes déficits
presupuestarios y emisiones a gran escala de deuda pú blica. Consecuencia de los elevados niveles de
endeudamiento pú blico son los altos tipos de interés que entorpecen el crecimiento econó mico y la
creació n de empleo.
2.- Concepto.
El gasto pú blico es aquella erogació n efectuada por el estado, generalmente en dinero, previamente
autorizado por ley formal, destinada a sus fines y necesariamente vinculada con los recursos pú blicos.
Es una erogació n, es decir, una distribució n o repartició n de bienes por parte del estado, el estado no
puede estar limitado por el tipo de erogació n a realizar y, ademá s, debe seguir siempre el mismo
proceso legal de autorizació n q el efectuado a través del dinero. Se debe incluir también el
denominado plan de inversiones pú blicas, q son gastos pú blicos especiales realizados por el estado
para q estas se puedan concretar.
Por Estado debe entenderse su acepció n má s amplia posible, conformado por la administració n
central y los organismos descentralizados, comprendiendo en estos ú ltimos a las instituciones de
seguridad social, las empresas y sociedades del estado, q abarca a las empresas del estado, las
sociedades del estado, las sociedades anó nimas con participació n estatal mayoritaria, las sociedades
de economía mixta y todas aquellas otras organizaciones empresariales donde el estado nacional
tenga participació n mayoritaria en el capital o en la formació n de las decisiones societarias, los entes
pú blicos excluidos expresamente de la administració n nacional, que abarca a cualquier organizació n
estatal no empresarial, con autarquía financiera, personalidad jurídica y patrimonio propio donde el
estado nacional tenga el control mayoritario del patrimonio o de la formació n de las decisiones,
incluyendo aquellas entidades pú blicas no estatales donde el estado nacional tenga el control de las
decisiones; y los fondos fiduciarios integrados total o mayoritariamente con bienes y/o fondos del
estado nacional.
La autorizació n legal es un imperativo constitucional, só lo a través de una ley formal emitida por el
poder legislativo se puede erogar un gasto pú blico q ú nicamente se puede aplicar si antes ha sido
facultado realizar. Ademá s, los funcionarios pú blicos deben seguir el procedimiento legal establecido
para la aplicació n del gasto.
El art 75, inc 8, de la cn expresamente a determinado q corresponde al congreso fijar anualmente el
presupuesto gral de gastos, a los otros poderes del estado se le ha vedado esta atribució n. El art 29 de
la ley H 1845 (antes ley 24156) dispone a su vez: los créditos del presupuesto de gastos, con los
niveles de agregació n q haya aprobado el congreso nacional, segú n las pautas establecidas en el art 25
de ésta ley, constituyen el límite má ximo de las autorizaciones disponibles para gastar.
Cuando en casos excepcionales de casos fortuitos o fuerza mayor el poder legislativo no haya previsto
el gasto pú blico, los pe y judicial pueden realizarlo y comunicá rselo al primero para su posterior
tratamiento y consideració n, así lo dispone el art 39 de la ley H 1845.
Los gastos pú blicos tienen q tener como objetivo el cumplimiento de los fines del estado, el estado
debe garantizar el libre goce del dcho a la vida, a las libertades individuales y a la igualdad,
organizando la fuerza pú blica y creando mecanismos judiciales q los proteja. Debe procurar el
bienestar econó mico, la salud, la educació n, el acceso al trabajo, a la seguridad social y a un
medioambiente sano, y como dice el 3° pá rrafo del art 75, inciso 2.
Equitativa, solidaria y dará prioridad a logro de un grado equivalente de desarrollo, calidad de vida e
igualdad de oportunidades en todo el territorio nacional.
Los gastos pú blicos necesariamente está n vinculados con los recursos pú blicos, y esto tiene su razó n
de ser en q los primeros só lo pueden hacerse efectivamente reales dependiendo de los recursos q
tenga el estado para el cumplimiento de sus fines. Primeramente deben administrarse de la forma má s
eficiente posible, lo q implica idoneidad, técnica y ética de los políticos y funcionarios q tienen esta
tarea.
Existen gastos de los cuales el estado no puede prescindir, disimular u ocultar bajo la excusa de la
escasez o limitació n en los recursos.
La seguridad, la justicia, la educació n, la salud y la seguridad social son servicios pú blicos esenciales
que siempre deben atenderse en forma prioritaria, realizando los gastos pú blicos necesarios y
suficientes para la prestació n efectiva y suficiente por parte del estado. La vinculació n entre gastos y
recursos pú blicos no es só lo econó mica, sino también jurídica, pues ello surge en forma expresa de la
constitució n nacional cuando dice: el gobierno federal provee a los gastos de la nació n con los fondos
del tesoro nacional corresponde al congreso: fijar anualmente, conforme a las pautas establecidas en
el 3° pá rrafo del inciso 2 de este artículo, el presupuesto general de gastos y cá lculo de recursos.
Acordar subsidios del tesoro nacional a las provincias, cuyas rentas no alcancen, segú n sus
presupuestos, a cubrir sus gastos ordinarios, el presidente de la nació n tiene las siguientes
atribuciones: supervisa el ejercicio de la facultad del jefe de gabinete de ministros respecto de la
recaudació n de las rentas de la nació n y de su inversió n, con arreglo a la ley o presupuesto de gastos
nacionales.
3.- Elementos del gasto público.
El primer elemento constitutivo del gasto pú blico, es esencialmente político, o sea, la elecció n o
empleo de un determinado criterio selectivo de necesidades. Ese elemento se distingue por anteceder
al gasto pú blico, atento a que la realizació n de un gasto pú blico lleva siempre implícita la idea de que
la necesidad que debe ser satisfecha ya ha sido, con anterioridad clasificada o considerada como
pú blica.
El segundo elemento reside en la circunstancia de q en todos los casos se trata del empleo, la
aplicació n o la utilizació n de una riqueza. Este elemento tiene una discutible naturaleza econó mica, y
de allí q la economía financiera debe indicarnos los efectos q tal empleo de riqueza producirá sobre la
actividad econó mica gral, así como la sociología financiera hará otro tanto respecto del orden social,
mientras q la técnica financiera debe proporcionarnos sus recomendaciones acerca de los
procedimientos o métodos má s adecuados para la utilizació n de dicha riqueza.
Un tercer elemento esencial de toda gestió n de un estado de dcho, es decir, su juridicidad. É ste es
materia de estudio no solo por parte del dcho financiero sino ademá s por el dcho constitucional y
dcho administrativo. Su régimen está regulado por la Constitució n nacional y la ley H 1845 de
“Administració n Financiera y de los Sistemas de Control del Sector pú blico Nacional”. En segundo
lugar el elemento de la Juridicidad vuelve a hacerse presente en el momento de la planificació n o
estimació n del gasto q debe satisfacer una necesidad pú blica. Este cá lculo es realizado por la Ley de
presupuesto. La tercera manifestació n de la juridicidad del gasto pú blico está referida a un momento
posterior al de su ejecució n o materializació n, o sea, el q se identifica con la verificació n o control de
su adecuada gestió n, lo cual es conocido en nuestro derecho con la denominació n de cuenta de
inversió n.
4.- El crecimiento de los gastos y explicación de sus causas.
Gangemi entiende que es preciso distinguir entre “Causas específicas” y “causas generales” del
aumento de los gastos pú blicos. Entre las causas específicas podemos recordar:
a) el aumento de la riqueza y de la renta econó mica privada;
b) las guerras, con el consiguiente aumento de la deuda pú blica;
c) el urbanismo;
d) la concentració n de los negocios y el aumento de la producció n industrial y agraria con el
consiguiente aumento de los salarios y de los sueldos;
e) la extensió n de las atribuciones del estado y el desarrollo constante de sus servicios (gastos
miliares, desarrollo de la cultura, aumento de la burocracia, gastos de cará cter social, crecimiento de
los controles y la reglamentació n de los gobiernos, etc.).
Al examinar el problema de los gastos pú blicos es necesario tener presentes algunos hechos que nos
permiten proceder a valorar el “aumento efectivo” del gasto. No debemos olvidar la disminució n del
poder adquisitivo de la moneda, las reformas aportadas a la contabilidad pú blica y la ordenació n
administrativa, las variaciones que se producen en el territorio y en la població n del estado, el
perfeccionamiento de la modalidad del gasto y la sustitució n de la empresa privada por la pú blica.
Las causas generales del progresivo y efectivo aumento de los gastos pú blicos han sido desarrolladas
por teorías explicativas sobre su evolució n.
A) Hipó tesis de Wagner
Interpretada desde el punto de vista econó mico-nacional, esta ley de Wagner ”Ley del Crecimiento de
la actividad Estatal”, significa la creciente extensió n absoluta y también relativa de la forma de
organizació n pú blica junto a, y en sustitució n de, la econó mico-privada dentro de la economía pú blica.
Tres son las razones que da Wagner para esta participació n creciente del estado:
1- Aumento de la funció n administrativa y protectora del estado debido a la sustitució n de la act
privada por la pú blica. Como consecuencia de la mayor complejidad de las relaciones legales y de las
comunicaciones, q acompañ a inevitablemente a la mayor divisió n del trabajo debido a la
industrializació n, surgirían nuevas necesidades de la actividad pú blica reguladora y protectora. El
incremento de la densidad de població n y de la urbanizació n son causas adicionales conducentes a un
aumento de los gastos pú blicos para el mantenimiento de la ley y el orden y en la regulació n
econó mica con el fin de mantener el eficiente funcionamiento de la economía frente a las mayores
fricciones de la vida urbana.
2- Considerable expansió n relativa de los gastos “culturales y bienestar”, respecto a educació n y
redistribució n de la renta. Son bienes superiores o de lujo con elasticidad renta superior a uno.
3- los cambios inevitables en la tecnología y el creciente volumen de inversió n exigido en muchas
actividades, crearía un nú mero cada vez mayor de monopolio privados que el estado habría de
suprimir, o al menos neutralizar sus efectos, por razones de eficacia econó mica.
Las condiciones de Wagner para el cumplimiento de la ley eran las siguientes:
1) Aumento de la renta nacional y el bienestar general e inclusive de la renta per cá pita.
2) Importancia del progreso tecnoló gico.
3) Estado constitucional y democratizació n: participació n de la població n en las decisiones político-
financieras.
Wagner era consciente de q su ley implicaba la asunció n de funciones cada vez mayores por parte del
estado por ello ponía dos limitaciones: una material en el sentido de q ciertas parcelas de la economía
no deberían ser desempeñ adas por el estado, agricultura y comercio y otra financiera. Debe haber
alguna clase de equilibrio entre los pagos del individuo para la satisfacció n de sus diversas
necesidades.
En ú ltimo extremo los requerimientos fiscales del Estado cubiertos por la imposició n son un gasto en
el presupuesto familiar de los ciudadanos privados.
B) Hipó tesis de Peacock y Wiseman.
Formularon la Hipó tesis de la Crisis. Advirtieron en ella la existencia de los saltos o escalones q
coincidían con períodos de conmoció n social, mientras q en períodos de bonanza econó mica y social,
el gasto pú blico se mantenía relativamente constante.
Explican estas observaciones mediante una teoría de la expansió n del gasto pú blico q se fundamenta
en tres proposiciones:
1) Presió n fiscal tolerable. En condiciones econó micas y sociales normales el crecimiento del gasto
pú blico está limitado por la resistencia de los ciudadanos a soportar mayores impuestos, por lo que el
gasto tiende a mantenerse constante.
2) Efecto desplazamiento. En situaciones extraordinarias, por ejemplo períodos de grandes
inestabilidades sociales, la presió n fiscal tolerable aumenta, de manera que la capacidad recaudatoria
del gobierno crece, haciendo posible una expansió n del gasto pú blico.
3) Irreversibilidad del efecto desplazamiento. Los recursos traspasados al gobierno durante la crisis
no se devuelven posteriormente al sector privado.
El planteamiento de Peacock y Wiseman tiene importantes limitaciones en lo que se refiere a la
expansió n del sector pú blico en períodos de normalidad. Cabe suponer que el nivel de presió n fiscal
tolerable no es constante a lo largo del tiempo, sino que experimenta variaciones sustanciales. Así
mismo, se puede encontrar alguna otra carencia en esta tesis, como, por ejemplo, no contemplar la
posibilidad de ilusió n fiscal en la definició n de presió n fiscal tolerable. Se producen reasignaciones
del recurso al sector privado una vez pasado el período de crisis, si parece haberse cumplido
estrictamente hasta nuestros días.
C) Hipó tesis del desarrollo del gasto pú blico de Musgrave
El aumento de la renta per cá pita no es el ú nico factor que provoca el crecimiento de los gastos
pú blicos, sino que influyen otros factores.
Evoluciona en funció n de diversos factores econó micos, condicionantes, socioculturales y políticos.
En relació n con los factores econó micos, se asignan recursos para financiar gastos en la formació n del
capital. En las primeras etapas del desarrollo, se necesita inversió n pú blica, por lo q el gasto pú blico
crece. Una vez construida una infraestructura mínima, la participació n pú blica en el gasto disminuye.
Con el desarrollo econó mico, suele haber cambios presupuestarios importantes y el estado
incrementa el gasto en formació n de capital.
También se producen gastos en consumo, en las primeras etapas del desarrollo, al crecer la renta, los
ciudadanos demandan en mayor proporció n bienes menos bá sicos (ej: educació n, salud, etc.)
posteriormente, esta tendencia puede acentuarse, ya q con el desarrollo econó mico los ciudadanos
consumen bienes privados q requieren bienes pú blicos complementarios (ej. Autopista, aeropuerto,
zonas verdes, etc.).
Estos factores econó micos hacen que el estado haga una redistribució n de la renta, ya que, si la
desigualdad se incrementa con el crecimiento econó mico, el gasto pú blico crecerá para combatirla.
Como factor condicionante, tenemos los cambios tecnoló gicos q se producen como consecuencia del
desarrollo econó mico, el estado incrementará el gasto pú blico para producirlos. También los cambios
demográ ficos resultan ser otro factor condicionante, el gasto pú blico estará afectado por la estructura
por edades (niñ os, personas mayores, etc.).
Los factores socioculturales y políticos, el gasto pú blico dependerá de los cambios políticos y sociales
en materia de qué papel debe tener el estado en la economía y en el bienestar de los individuos.
La financiació n de la guerra tiene un efecto umbral. Una guerra requiere subidas impositivas para
financiar gastos especiales y los individuos toleran subidas de impuestos. Tras la guerra, estos
incrementos de impuestos normalmente se mantienen y sirven para financiar un nivel de gasto
pú blico superior.
D) Hipó tesis de Baumol
La hipó tesis de crecimiento desequilibrado de la productividad de Baumol (1967). Las inherentes
características técnicas de los servicios pú blicos, estos tenderá n a quedar atrá s del sector privado en
el crecimiento de la productividad. Ello dará lugar a una continua subida del precio relativo del Output
del sector pú blico y, consecuentemente, al crecimiento del gasto del sector pú blico. Fue inicialmente
construido para explicar el papel de los servicios, en gral, en la economía. Ha sido aplicado para
problema del crecimiento del sector pú blico.
Distingue dos grupos de sectores dentro de la economía, en funció n del comportamiento de la
productividad, el primero se presta bien al progreso, permite un crecimiento regular de la
productividad, originada por las innovaciones tecnoló gicas, la acumulació n de capital y las economías
de escala. Baumol lo identifica con las industrias manufactureras, donde el trabajo interviene como
instrumento de la producció n final, pero no constituye en sí dicho producto final.
No se presta bien al progreso, no permite un crecimiento regular de la productividad, debido a la
naturaleza de la producció n, Baumol identifica este sector con el de los servicios, en el cual el trabajo
constituye en sí la producció n final y no es un instrumento má s para su obtenció n.
Los resultados obtenidos dependen de que haya un diferencial de productividad entre los dos sectores
lo cual no implica q se den siempre incrementos de productividad nulos en el sector no progresivo.
Baumol recurre a otros tres supuestos:
a) consideració n del trabajo como el ú nico factor productivo;
b) equiparació n de los salarios en los dos sectores de la economía, evolucionando conjuntamente en el
mismo sentido.
c) crecimiento de los salarios nominales en toda la economía al mismo ritmo que la productividad en
el sector progresivo.
El modelo de Baumol postula que el precio relativo del output del sector pú blico aumentará
constantemente, a lo largo del tiempo, debido a la ausencia del crecimiento de la productividad en el
sector pú blico y a la igualdad de salarios en los sectores pú blicos y privados. Esto provocará el
crecimiento del gasto en el sector pú blico.
5.- Utilidad, productividad y rendimiento de los gastos públicos.
5.1 La utilidad de los gastos pú blicos
Resulta de la capacidad de bienes y servicios para satisfacer necesidades; una utilidad de esta clase
debe reconocerse a todas las necesidades sociales. La utilidad de los gastos pú blicos está relacionada
con las particularidades generales, permanentes y sobresalientes de las necesidades sociales.
5.2 La productividad de los gastos pú blicos; productividad inmediata y mediata.
Resulta de una comparació n entre el valor social del bien producido por la actividad estatal y el valor
social de los bienes y servicios a los que debe recurrirse para esa actividad. Se enfrenta así, la
productividad neta de los gastos pú blicos con su productividad bruta.
El producto social es aumentado en un excedente social (surplus social) en la medida en que el valor
econó mico de los productos creados sobrepasa el valor de los bienes gastados: es disminuido por un
déficit social en la medida en que el valor econó mico de los productos queda debajo del valor de los
bienes gastados. Tanto la economía pú blica como la privada, en su afá n de aumentar la producció n
bruta, son inducidas a ponderaciones de utilidad y de costos por el hecho de que su actividad
simultá neamente gasta y produce valores. La economía privada, sin embargo, puede estimar la
utilidad econó mica de sus actividades productivas solo por su rendimiento, pues no dispone de otros
datos comparativos de utilidad econó mica de su actividad de acuerdo a su productividad social neta,
por ser una economía de producció n y consumo y no una economía de trueque.
La productividad de los gastos pú blicos se mide por su contribució n al desarrollo regular y armó nico
del producto social. Sirve en forma inmediata por la creació n de un excedente de bienes y servicios
ú tiles para la comunidad o, en forma inmediata, por proporcionar las condiciones necesarias para la
actividad productiva de la economía privada. La productividad de los gastos pú blicos es por lo tanto,
directa o indirecta. Los gastos directamente productivos originan de inmediato un excedente social.
Los gastos indirectamente productivos provocan la formació n de fuerzas nacionales productivas de
índole natural humana, e instrumental, aseguran su conservació n, fomentan su desenvolvimiento, los
mencionados en primer término producen un excedente social sobre una base colectiva; los otros
llegan a esa finalidad só lo pasando por el consumo y la inversió n por parte de la mano privada.
Aquellos crean medios de producció n colectiva, y éstos, individuales.
5.3 El rendimiento de los gastos pú blicos; rendimientos inmediatos y mediatos.
Resulta de una comparació n de los ingresos y gastos monetarios relacionados con alguna actividad
pú blica. Pueden clasificarse los gastos estatales:
a) Gastos sin rendimiento inmediato (ejemplo: ayuda sociales).
b) Gastos q producen aumento del rendimient inmediato (Ej. Inversiones para la enseñ anza gratuita).
c) Gastos q se cubren parcialmente con ingresos propios (Ej: inversió n para la enseñ anza no gratuita).
d) Gastos rentables (Ejemplo: gastos de empresas pú blicas).
Los gastos pú blicos, pueden tener el rendimiento directo, es consecuencia de los ingresos q las
empresas pú blicas y las reparticiones administrativas obtiene por sí mismas; mientras q el
rendimiento indirecto aparece en aquellos casos en q los gastos pú blicos provocan un incremento de
la renta nacional q alcanza para la reproducció n de su valor.
En el caso de gastos directamente rentables, se cobran precios; en el caso de gastos indirectamente
rentables, se recaudan impuestos.
5.4 Productividad y rendimiento
Los conceptos de productividad y rendimiento deben separarse nítidamente, pues uno de ellos se
refiere al producto social y el otro la renta nacional. Existen estrechas conexiones. No todos los gastos
rentables son productivos, pero sí todos los gastos directa o indirectamente productivos son
rentables.
El rendimiento no siempre es señ al de productividad.
Entre rendimiento y productividad pueden haber hasta una evidente contradicció n si el rendimiento
es econó micamente nocivo por fundarse en un empleo abusivo de las fuerzas productivas nacionales
o en la explotació n de vicios humanos (ejemplo: comercializació n de bebidas alcohó licas) o si el
rendimiento resulta del ejercicio de un monopolio pú blico.
Inversiones deben contarse entre los gastos productivos, aquellos gastos directa o indirectamente
productivos que son directa o indirectamente rentables.
6.- Efectos del gasto público.
El gasto pú blico puede incidir en la economía y constituir un medio de acció n para intervenir en ella.
El gasto y el sistema impositivo son los má s importantes medios financieros de acció n. El empleo de
ellos deberá estar acompañ ado en cada caso de otras medidas de cará cter econó mico, como son, por
ejemplo las monetarias.
Los autores coinciden en establecer los efectos má s relevantes del gasto pú blico son en relació n con la
producció n, la distribució n de las riquezas, el pleno empleo y los ciclos econó micos. Constituyen
distintos aspectos del mismo hecho, q es la vida econó mica de la nació n.
6.1 Los efectos del gasto y la producció n
El gasto pú blico significa la desviació n de los recursos econó micos de la nació n de su fluir natural, es
decir, de destinos q le hubieran dado los particulares, ya q el estado los orientará hacia otros destinos.
De ello resultan variaciones en la composició n y volumen de la producció n y en el monto y
distribució n de la renta nacional.
Maison afirma que los gastos productivos aumentan la rentan nacional y el producto social, mientras
permanece invariado el nivel de precios. Los de distribució n mantienen inalterados la renta, el
producto y el nivel de precios. Y los reales, si son in natura, mantienen igual la renta, pero disminuyen
el producto y aumentan el nivel de precios; si son en dinero, disminuyen la renta y el nivel de precios
y mantienen igual el producto, son los gastos consuntivos. La capacidad de trabajo aumenta, sin duda,
a través de las asignaciones q recibe el trabajador (asistencia médica, servicios sociales, etc.).
La perspectiva de beneficios futuros es importante influencia. Si estos beneficios, expresa Dalto, son
independientes de la cuantía del trabajo y ahorro q puede realizar el beneficiario y se concretan
mediante asignaciones, deberá precisarse cuá les son las características de éstas. Si son fijas,
incondicionales y perió dicas, rara vez aumentan el deseo de trabajar y ahorrar; si son condicionales
por enfermedad, o desocupació n involuntaria, nunca disminuyen el deseo de trabajar, si su monto
disminuye al aumentar el esfuerzo, frenan el deseo de trabajar y ahorrar. El mismo efecto provoca las
q disminuyen en proporció n a los esfuerzos pasados. Se castiga el ahorro, puntualiza Dalton, si es
menos la ayuda q se concede a un desocupado q tiene ahorros.
Divide los gastos en tres grupos:
1) El de aquellos q contrarrestan la desidia y los gastos de consumo. Gastos para los cuales los
beneficiarios hicieron una contribució n propia ya sea en forma de trabajo o de ahorro (seguros contra
la desocupació n, la vejez, la enfermedad, etc.);
2) El de los gastos neutrales, q dependen de condiciones que no tiene importancia para las acciones de
los beneficiarios (caja de maternidad, subsidios, familiares, etc.).
3) El de los gastos q favorecen la desidia y el consumo. Incluye aquellos subsidios que son mayores
cuanto menores el trabajo y el ahorro de los beneficiarios. El q garantiza un mínimo de existencia. El
efecto de un gasto de esta clase sobre el producto social es negativo.
Los gastos naturales son preferibles a los gastos monetarios, porque estos ú ltimos quedan librados al
criterio del receptor, mientras q aquellos aseguran q corresponden a necesidades reales (por ej,
instrucció n pú blica, hospitales pú blicos, etc.). Los q se hacen en dinero no deben realizarse en
detrimento de la voluntad de ahorro y de trabajo de los beneficiarios. Un subsidio a la desocupació n
debe mantenerse en un nivel, en relació n con los salarios, q constituya un estímulo para el
desocupado para reencontrar ocupació n.
La distribució n del gasto entre distintas localidades puede aumentar el poder productivo. Colaboran a
tal fin los subsidios a entes pú blicos locales, la subvenció n de servicios pú blicos de las á reas má s
necesitadas y la instalació n de nuevas industrias pú blicas y privadas éstas estimuladas por alicientes
financieros en esas zonas.
Son socialmente deseables aquellas formas de gastos q hará n aumentar el poder productivo en mayor
medida q el incremento que se produciría si los recursos utilizados hubieran quedado en poder de los
particulares. Pertenecen a:
a) Los destinados al rescate de la deuda cuando una parte importante de las sumas reembolsadas
vuelve a invertirse;
b) Los que se realizan en materia de ferrocarriles, irrigació n, plantaciones de bosques, etc.,
c) Los que demanda el aumento de los conocimientos, la educació n y preparació n profesional;
d) Los de salud pú blica;
e) Los seguro de desocupació n y otros riesgos fuera del control del asegurado.
Habrá de apreciarse si el objetivo que se persigue se logra de manera má s efectiva mediante la
actividad estatal u otorgando subsidio a la empresa privada. Algunos casos, se consigue mediante la
utilizació n del sistema impositivo (Exenciones) en vez de los subsidios.
6.2 El multiplicador y el acelerador
El dinero adicional q recibe una comunidad circula a través de numerosas manos y aumenta el ingreso
total en má s q el importe inicial gastado. Los salarios y ganancias q pague una nueva empresa o el
estado llegará n a los comercios minoristas, los prestadores de servicios, etc; quienes, a su vez,
gastará n sus ingresos en comercios mayoristas y minoristas, productos agrícolas, maquinarias, etc.
Así, se elabora una cadena de gastos q hace que el ingreso total de la comunidad sea mayor q la
inversió n original. Si una empresa cesa en su actividad o si el estado restringe sus gastos, la
disminució n del ingreso total de la comunidad será mayor q la suma a la q quedan reducidos aquellos
gastos de la empresa o del estado.
El ingreso de una economía entera es aumentado o disminuido en una proporció n ampliada de cuales
quiera variaciones en el gasto total. Este fenó meno se conoce por el efecto multiplicador.
Pueden modificarse las pautas individuales de consumo; preferirse la liquidez monetaria; puede
aumentar la propensió n al ahorro; puede aumentar el consumo de productos extranjeros, y,
consecuentemente, el multiplicador no ejercitarse completamente en el interior, beneficiá ndose el
país exportador; puede o no aumentar la demanda de bienes porq los nuevos ingresos se destinan al
pago de las deudas, etc.
El multiplicador muestra, el efecto que produce sobre el ingreso total la introducció n de un mayor
poder de adquisició n que deriva del mayor gasto realizado. Así mismo el incremento del gasto tendrá
por efecto un aumento de la inversió n privada.
Se trata del pcipio del acelerador. Una intensificació n de la demanda de bienes de consumo hace
necesario un empleo má s amplio e intenso de bienes instrumentales, q el mercado deberá
proporcionar. La demanda de inversiones aumenta importando poco q se considere este aumento de
demanda como intensificació n en la amortizació n de las instalaciones o como aumento de la
producció n de bienes instrumentales.
Aumento de bienes instrumentales provoca un aumento de bienes de consumo q da lugar a la
manifestació n del efecto multiplicador, como consecuencia de la distribució n de la renta. Se forma un
entrelazamiento de los efectos del multiplicador y del acelerador, conformando un fenó meno
complejo al que se denomina efecto de fermentació n.
6.3 Los efectos del gasto pú blico y la distribució n de la renta
Son relevantes los gastos sociales que realizan el estado, especialmente todos los relacionados con la
atenció n de la salud-asistencia médica y hospitalaria, medicamentos, etc., la protecció n de la infancia,
la asistencia a ancianos y el otorgamiento de pensiones.
El mejoramiento cultural y material del país son los gastos en educació n, enseñ anza primaria y
secundaria gratuita, construcció n de escuelas, bibliotecas pú blicas, etc.
Todos los gastos denominados por Dalton “asignaciones” pueden resultar redistributivos en este
sentido. Es decir, no todos conducen a la reducció n de las desigualdades de rentas.
Del mismo modo, el estado puede conceder una subvenció n a todas las industrias, mediante la
construcció n de carreteras, ferrocarriles, instrucció n técnica y profesional, etc., es decir, aumentando
las economías externas de las empresas al tomar sobre sí, sin contraprestació n directa, una parte del
costo de producció n. Con ello contribuye a reducir los costos de las empresas. Este fenó meno
provocará los efectos ya vistos, comenzando por el beneficio inmediato del empresario.
Se otorga un subsidio a una categoría determinada de consumidores en proporció n a la cantidad de
bienes consumidos, aumentando de ese modo su poder de adquisició n (subsidio de paro, intereses
pagados al portador de títulos de la deuda pú blica), aumentará la demanda de los bienes consumidos
por ésta categoría, y ello provocará un aumento del precio de esos bienes, que variará segú n la
elasticidad de la demanda, con una eventual traslació n en el largo plazo a los factores de la
producció n.
6.4 Los efectos del gasto pú blico y el pleno empleo
El gasto del estado q aumenta la demanda de bienes de consumo y de bienes instrumentales favorece
la plena ocupació n, puesto q, ante una mayor demanda de productos, incorpora nuevos factores de
producció n.
El estado, en determinados momentos del ciclo econó mico, debe desarrollar una política de pleno
empleo. Los momentos de depresió n del ciclo econó mico, es conveniente la intensificació n de los
trabajos pú blicos para emplear a los desocupados.
En otros momentos, puede ser conveniente que no entorpezca el desenvolvimiento de las actividades
privadas y no ocupe a los trabajadores en aquellas necesidades.
6.5 Los efectos del gasto pú blico y los ciclos econó micos
La actividad del estado, para la doctrina que expone, consiste en orientar la política econó mica en
sentido contrario a la q indica la tradició n. En efecto, en los momentos de depresió n del ciclo, el
estado, en vez de reducir sus gastos, debe decididamente aumentarlos, ya q los efectos q producirá n
no se limitará n a los q inmediatamente se presten a la economía, sino q, por el efecto multiplicador del
gasto repercutirá n favorablemente en la recuperació n econó mica.
En este sentido recomienda, sin perjuicio de otros tipos de gastos, una política de trabajos pú blicos
que procure posibilidades directas de ocupació n a las industrias de bienes de inversió n, que son las
que se hayan afectadas por la depresió n. De tal modo, el estado restituye el equilibrio entre inversió n
y ahorro, ya que en los momentos de depresió n es cuando aquella tiende a quedar rezagada detrá s de
los ahorros. En otras palabras, al estado compensa el déficit de inversiones. Del mismo modo, cuando
en los momentos de auge del ciclo econó mico las inversiones tienden a sobrepasar los ahorros, se
recomienda la reducció n de los gastos del estado.
La política de incrementar los gastos estatales en los momentos de depresió n y desarrollar un plan de
trabajos pú blicos, requiere la existencia de mano de obra desocupada. Si así no fuera, el gasto tendría
un efecto opuesto al buscado. De igual modo, cuando el ciclo econó mico pasa de la depresió n a la
expansió n, el gasto pú blico se irá reduciendo en la medida de la expansió n, y deberá contenerse ante
el pleno empleo, desde que la adició n de nuevos ingresos monetarios que no correspondan por la
posibilidad de un aumento del producto originará inflació n.
UNIDAD VII: RECURSOS PÚ BLICOS
Evolució n histó rica de los recursos pú blicos
Hasta la época medieval no existía diferencia entre el estado y el soberano mismo, obteniéndose los
recursos del dominio privado, del patrimonio personal del príncipe y de las regalías o de las
donaciones que entregaban distintas categorías sociales. En los estados antiguos, la fuente principal
de rentas era el dominio real, que el monto de estas se regulaba tomando como base el patrimonio del
monarca.
Entre los impuestos antiguos se podrían destacar los aduaneros o de introducció n, como los que se
percibían en Grecia y los de trá nsito, como había en Roma.
En el período de los bá rbaros (siglo VI hasta el IX), habiendo crecido enormemente el patrimonio del
estado y, en gral, la propiedad pú blica, tomaron incremento en cierta medida los ingresos econó mico-
privados. Se llegó a la formació n de un patrimonio en el cuá l no era fá cil distinguir entre los bienes
pú blicos y los bienes patrimoniales del Rey. Al convertirse de patrimonio del estado en patrimonio
personal del príncipe, investido en éste período de una soberanía total y absoluta. Las rentas q
producían los bienes patrimoniales esparcidos por todo el estado estaban constituidas por
prestaciones en especie o dinero, productos obtenidos de la gestió n directa de los bienes rú sticos y
por algunas prestaciones q los ciudadanos debían efectuar para gozar de remotísimos derechos de uso
sobre los terrenos pú blicos. En éste período y como consecuencia de la decadencia de la economía
monetaria, los tributos en especie adquirieron una importancia mayor de la q había tenido durante el
período romano-bizantino.
La “hacienda feudal”, que comprendió los siglos X hasta el XV, estuvo caracterizada principalmente
por la distribució n del patrimonio del Estado entre los duques, condes, obispos y vasallos; por el
aumento de los ingresos de regalías y por la transformació n de muchos impuestos indirectos en tasas
verdaderas y propias. Continuaban subsistiendo casi todos los tributos, especialmente los directos. Se
afirmó el sistema de la venta de los empleos pú blicos, fuentes notables de ingresos, que obtuvo
particular desarrollo en Francia. Tal institució n deriva del desarrollo del sistema de las regalías,
otorgadas generosamente a los feudatarios por concesiones generales o especiales del soberano.
La facultad de exigir contribuciones grales por la vigilancia del trá nsito de los ríos, de la navegació n y
del comercio; por la explotació n de riquezas del suelo, principalmente de las minas; todos los
derechos que pueden existir sobre las calles, plazas pú blicas, puentes y sobre rutas y camino,
correspondían al soberano, bajo la denominació n de regalías.
El sistema feudal que se conoce una vez desaparecido el imperio de Carlomagno se manifestó por una
intrincada red de relaciones de supra y subordinació n que concluyó con una organizació n social
estructurada jerá rquicamente.
Al producirse la disolució n del imperio carolingio, Europa se vio sometida un permanente ataque de
fuerzas extrañ as. La falta de seguridad supuso la disolució n del poder real, los pequeñ os propietarios
de tierras celebraron acuerdos con los grandes señ ores, aquellos les entregaron a estos la propiedad
de sus tierras, obligá ndose los señ ores a su vez a prestar su auxilio en caso de ataque a las tierras
entregadas.
Esta transferencia del dominio no venía acompañ ada por una correlativa transmisió n de la posesió n, q
quedaba en manos de los antiguos propietarios, quienes las seguían poseyendo a título de vasallos,
con la consiguiente obligació n de pagar por su uso una determinada contraprestació n que se
manifestaba, en la entrega de bienes de la tierra, ganado y frutos.
Las necesidades de los señ ores eran bien limitadas y se reducían a la manutenció n de ellos, de su
familia y del círculo de sus allegados que vivían en el castillo. La cesió n de tierras se iba realizando
sucesivamente, hasta llegar al Rey de Francia. El señ or de un vasallo era, a su vez, vasallo de un
príncipe o del mismo rey. Y en esta relació n que se generaba entre los grandes señ ores y los príncipes,
los recursos con los que éstos ú ltimos contaban tenían una característica similar: los subsidios que se
obligaban los grandes vasallos eran resultado de contratos de derecho privado, como consecuencia de
la dependencia de propiedad que sufrían con respecto a aquellos.
De aquella primera relació n de propiedad resultó un nuevo concepto de poder basado simplemente
en relaciones patrimoniales. El príncipe regulaba la vida de quienes vivían en sus posesiones. Ya no
só lo recibía bienes en pago de lo que producían sus campos, sino también exigía prestaciones
determinada, establecía exclusiones e imponía restricciones q só lo podían ser obviadas mediante el
pago de una contribució n. É l era el ú nico que podía autorizar el ejercicio del comercio o de cualquier
profesió n, autorizació n que solo podía concederse con el pago de un derecho o de una patente.
Lentamente apareció el tributo, bajo la forma de patente, unido en el caso al título de propietario que
ostentaba el príncipe. Así nacieron los tributos fundados en el paso por sus caminos, sus puentes o en
la entrada a sus castillos; los má s conocidos de éstos tributos que anuncian los posteriores derechos
de trá nsito que tantos problemas ocasionaron durante el período de la disolució n nacional, que luego
fueron receptados al constituirse los Estados nacionales, fueron los de portazgos o derechos de
puertas y los de pontazgos o pasajes de puentes. Se extendía privilegio para pescar dentro de las aguas
bajo su dominio contra el pago de pesquerías o derechos de pesca.
Con la “gradual constitució n de los grandes Estados”, con la lenta formació n de la economíacapitalista,
presentó preeminencia en el sistema tributario la imposició n real indirecta, siendo algunas veces
completada y sustituida por la imposició n personal(por ejemplo: obligar a cada habitante a consumir
una determinada cantidad de sal).Los impuestos directos conservaron el cará cter de tributos reales, y
que a estos permaneció indiferente la renta mobiliaria, que se prefería gravar con los impuestos
indirectos. Los impuestos en especie cedieron a favor de los monetarios. La hacienda de las regalías
desapareció casi por completo produciéndose un aumento de los monopolios fiscales. El incremento
de las necesidades financieras obligó a los Estados a recurrir a los empréstitos forzosos y del papel
moneda. Continuó reformá ndose el sistema de la venta de los cargos pú blicos.
Después de las revoluciones producidas en Inglaterra en el siglo XVII y en Francia en el siglo XVIII,
cuando cayó Luis XVI, casi todos los impuestos y exacciones denominadas regalías se incluyeron
dentro de las facultades generales de imposició n en las nuevas formas de Estado. Las llamadas accisas
eran un sistema de impuestos muy comú n en el transcurso del siglo XVIII, gravando algunas
subsistencias, bebidas y toda clase de productos o mercaderías sujetas al trá fico.
En Inglaterra una reforma verdaderamente apreciable se produjo después de la revolució n de 1648,
substituyéndose los antiguos impuestos directos con las imposiciones perió dicas que gravaban la
renta y el patrimonio, afectando por primera vez los sueldos de los funcionarios civiles y varias clases
de ingresos personales. La medida má s importante de la época fue el nuevo tributo interno sobre los
consumos, que gravó las bebidas y otros art (1643). Al finalizar el siglo XVII se estableció el land tax
(impuesto territorial), condená ndose en él diversos tributos afines, si bien permitía de inmediato
apreciables ingresos, tuvo, el inconveniente futuro de su casi total desaparició n. Corresponden al
período de guerras napoleó nicas, principalmente al comprendido entre los añ os 1793 a 1815, las
mayores transformaciones en el sistema tributario inglés.
En 1798 apareció el impuesto típico de Inglaterra, el incometax, pero al firmarse la paz en 1815, el
impuesto a renta, q había sido concebido como un recurso excepcional, impuesto por guerra,
desapareció transitoriamente.
Las reformas grales de los sistemas tributarios sufrieron una transformació n casi simultá nea del siglo
XVIII al siglo XIX.
Bajo el influjo de las famosas revoluciones del siglo XVII y luego la de Francia y la de Estados Unidos,
en el siglo XVIII, inspiró en todo el mundo la organizació n tributaria q lo caracteriza hasta nuestros
días. Este período estuvo caracterizado por un paso decisivo en el desarrollo de los sistemas
financieros, en el desenvolvimiento de los grandes Estados, de la economía capitalista y de la riqueza
mobiliaria. Una cuidada diferenciació n cualitativa y cuantitativa de las rentas y la creciente
productividad de todos los distintos factores de la producció n privada sobre la pú blica. Se acentuó la
tendencia del patrimonio pú blico. El pcipio de proporcionar los impuestos al valor proporcional de la
propiedad se sustituyó primero por la imposició n de la renta bruta y mediante el gravamen de las
rentas netas de cada fuente impositiva en particular, a través de una liquidació n analítica. Esto hizo
posible la instauració n de los impuestos personales. Se desarrolló enteramente la imposició n real
indirecta del consumo y apareció como complemento la imposició n personal de la renta. En todo
sistema predominó el principio de proporcionalidad.
Aparecieron los impuestos personales aplicados sobre el conjunto de la renta o patrimonio de cada
contribuyente fundado sobre una anticipada liquidació n de cada una de las partes de la renta
mediante impuestos analíticos. La diferenciació n cuantitativa de las rentas hizo q los impuestos
indirectos se concretaran casi fundamentalmente en los de consumo. La proporció n de los impuestos
indirectos resulta tanto má s elevada cuanto má s baja son las rentas. Este hecho condujo a la reforma
gradual de los impuestos indirectos sobre el consumo, mientras el desarrollo de los impuestos sobre
la renta, a través de la progresiva afirmació n del pcipio “subjetivo” (exenció n tributaria para el
mínimo de existencia; detracció n por cargas de familia). Gravaron con impuestos má s modernos las
rentas de trabajo, haciendo tributar las adquisiciones fortuitas de riqueza y aplicando el impuesto
complementario sobre el patrimonio, incluso con cará cter personal.
Los Estados modernos recurrieron, junto con los ingresos tributarios, a los empréstitos pú blicos y a la
emisió n de papel moneda, para afrontar necesidades extraordinarias de tesorería.
2.- Concepto
El Estado despliega su actividad financiera para el cumplimiento de sus fines, estos se materializan
mediante erogaciones, es decir, gastos pú blicos, los que pueden hacerse efectivos si el Estado cuenta
con recursos para este cometido.
Sainz Bujanda señ ala, el estudio del objeto de la actividad financiera se realiza a través del aná lisis
separado de los gastos y de los ingresos pú blicos. Entre ingresos y gastos existe un nexo evidente q se
manifiesta al exterior mediante la institució n presupuestaria.
El término ingreso pú blico es amplio y comprende todos los ingresos que recibe el Estado por la venta
o explotació n de los bienes de su propiedad (recursos patrimoniales), materializa su crédito
recibiendo dinero o bienes a cambio de títulos, bonos o valores(empréstito), los obtiene
coactivamente mediante el ejercicio de su poder de imperio (tributos) o gratuitamente mediante
donaciones.
En un orden afín de ideas, el artículo 21 de la Ley H 1845 determina cuá les son los recursos q deben
estar previstos en el presupuesto nacional: se consideran como recursos del ejercicio todos aquellos q
se prevén recaudar durante el período en cualquier organismo, oficina o agencia autorizadas a
percibirlos en nombre de la administració n central, el financiamiento proveniente de donaciones y
operaciones de crédito pú blico, representen o no entradas de dinero efectivo al Tesoro y los
excedentes de ejercicios anteriores que se estime existente a la fecha de cierre del ejercicio anterior al
que se presupuesta. No se incluirá n en el presupuesto de recursos, los montos q correspondan a la
coparticipació n de impuestos nacionales.
Si bien los ingresos percibidos por el estado son generalmente en dinero, no siempre eso es así,
pudiendo recibir otro tipo de bienes, como cuando acepta la donació n de bienes muebles o inmuebles.
Siempre debe existir autorizació n legal para que los funcionarios que administran los bienes del
estado puedan percibir los ingresos pú blicos. En el caso de los ingresos tributarios estos solo pueden
crearse mediante ley formal, só lo el poder legislativo es quien tiene la atribució n para crear
obligaciones legales coactivas, es decir tributos, só lo este poder del estado es quien puede contraer
empréstitos sobre el crédito de la Nació n. Las percepciones de los ingresos de derecho privado por
parte del Estado pueden establecerse, crearse y percibirse a través de leyes materiales emitidas por
los otros poderes, sin embargo, para su validez debe seguirse el procedimiento legal que a tal fin se ha
establecido.
3.- La Ley de Administració n de los Recursos Pú blicos.
La ley K 2336 “Regulació n de la administració n de los recursos pú blicos”, recepta la importancia de
los recursos pú blicos y la necesaria vinculació n de aquellos con los gastos del Estado.
La ley de presupuesto Gral de la Administració n Nacional está sujeta a las siguientes reglas:
a) Contener todos los gastos corrientes y de capital a ser financiados mediante impuestos, tasas y
otras contribuciones obligatorias establecidas por legislació n específica, endeudamiento pú blico y
tarifas por prestaciones de servicios fijadas por autoridades gubernamentales. Debe incluir los flujos
financieros que se originen por la constitució n y uso de los fondos fiduciarios.
b) El déficit fiscal del Sector pú blico nacional no Financiero, entendido como la dif de los gastos
corrientes y de capital devengados menos los recursos corrientes y de capital, excluyendo todos los
ingresos por ventas de activos residuales de empresas privatizadas y concesiones, a partir del 2005
debía asegurarse un resultado financiero equilibrado.
c) La tasa real de incremento del gasto pú blico primario, entendido como resultado de sumar los
gastos corrientes y de capital y de restar los intereses de la deuda pú blica, no puede superar la tasa de
aumento real del Producto Bruto Interno. Cuando la tasa sea negativa, el gasto primario puede a lo
sumo permanecer constante en moneda corriente. Hasta tanto no se alcanzase el resultado financiero
equilibrado, el gasto pú blico primario de cada ejercicio no podía superar el monto correspondiente al
gasto pú blico primario ejecutado en el añ o 2000.
d) Se destinará al fondo al q se refiere l artículo 9 de esta ley no menos del uno por ciento (1%) de los
recursos del Tesoro nacional en el añ o 2000, el uno con cincuenta por ciento (1.50%) en el 2001 y el
dos por ciento (2%) a partir del añ o 2002; los superá vits fiscales y cá nones por concesiones del estado
nacional.
e) El poder ejecutivo debe elaborar un presupuesto plurianual de al menos tres (3) añ os.
f) La deuda pú blica total del Estado nacional no puede aumentar má s q la suma del déficit del Sector
Pú blico Nacional No Financiero, la capitalizació n de intereses, el pase de monedas, los préstamos q el
Estado nacional repase a las pcias, cuyo límite anual de atenció n se establece en cada ley de
Presupuesto Nac.
Se podrá exceder esta restricció n cuando el endeudamiento se destine a cancelar deuda pú blica con
vencimiento en el añ o siguiente.
La aplicació n de reglas es complementada con los sig criterios de administració n presupuestaria:
a) No pueden incluirse como aplicació n financiera (amortizació n de deuda) gastos corrientes y de
capital q no se hayan devengado presupuestariamente en ejercicios anteriores.
b) En el caso de comprometerse gastos presentes o futuros por encima de los autorizados en la Ley de
Presupuesto de la Administració n Nacional, la Secretaría de Hacienda y la AGN, en conocimiento de tal
situació n tiene que informar de inmediato a la Procuració n Gral de la Nació n para que promueva las
acciones legales por violació n al artículo 248 del Có digo Penal.
No se pueden crear fondos u organismos que impliquen gastos extrapresupuestarios.
4.- Clasificaciones de los recursos pú blicos
4.1 Recursos ordinarios y extraordinarios
Un recurso es ordinario cuando se percibe normalmente y se reproduce a lo largo del tiempo; será
extraordinario cuando se percibe raramente y por lo general se presenta en situaciones anormales. Se
caracterizan estos ú ltimos por su irregularidad y contingencias y, por determinadas circunstancias
eventuales o excepcionales. Dentro de éstos han ubicado a los empréstitos, las herencias vacantes, las
indemnizaciones y reparaciones de guerra, la venta de bienes del estado y determinados impuestos
para salvar situaciones de emergencia.
Esta clasificació n es inadecuada ya q no siempre se puede encuadrar un ingreso en una u otra de estas
categorías. Sin embargo, esta clasificació n es la q adopta para algunos recursos la Cn. El art 4
desprende q son recursos ordinarios del Gobierno Federal los dchos de importació n y exportació n, la
venta o locació n de tierras de propiedad nacional, la renta de correos, las demá s contribuciones q
equitativa y proporcionalmente a la població n imponga el Congreso General, entre las q se encuentran
las contribuciones indirectas segú n el art 75 inciso 2.
En cambio, son recursos extraordinarios “los empréstitos y operaciones de crédito” q puede decretar
el Congreso “para urgencias de la Nació n, o para empresas de utilidad nacional (art 4, CN) y las
“contribuciones directas” q solo pueden establecerse “por tiempo determinado, iguales en todo el
territorio nacional, siempre q la defensa, seguridad comú n y bien gral del estado lo exijan” (art 75, inc.
2, CN).
4.2 Recursos originarios y derivados
Los recursos originarios son los ingresos o rentas q recibe el Estado por la venta o explotació n de los
bienes que son de su propiedad y de las sumas q voluntariamente le facilitan los particulares en
calidad de empréstito, basados en la confianza que les merece el propio Estado; actú a en un plano de
igualdad con los particulares, sin hacer uso de la coacció n para obligar a estos a contratar con él, ya
sea adquiriendo bienes, utilizando servicios, contrayendo obligaciones.
Los recursos derivados el Estado exige su ingreso coactivamente a los particulares, quienes se
encuentran sometidos a penalidades en caso de desobediencia. Dentro de ellos encontramos:
impuestos, tasas, contribuciones de mejoras, contribuciones parafiscales y el menos utilizado de estos
medios, el empréstito forzoso. No se trata de rentas provenientes de los bienes de propiedad del
estado, este los extrae coercitivamente de los particulares, sin contraprestació n alguna.
Los recursos originarios y derivados se pueden identificar en parte con la clasificació n de los recursos
en patrimoniales y tributarios.
4.3 Clasificació n presupuestaria
La oficina Nacional de presupuesto explica q las clasificaciones de los recursos pú blicos se utilizan
bá sicamente para lo siguiente:
- Realizar aná lisis econó micos y financieros, así como para facilitar la toma de decisiones de las
instituciones pú blicas.
- Medir el ahorro o desahorro, superá vit o déficit de las operaciones financieras del gobierno.
- Determinar la elasticidad de los ingresos con relació n a variables q constituyen su base de
imposició n.
- formular la política presupuestaria en un período determinado.
- facilitar la evaluació n del efecto de los recursos en la economía del sector pú blico.
- Establecer la característica e importancia de los recursos en la economía del sector pú blico.
- Determinar las fuentes de financiamiento con que cuenta el gobierno para la realizació n de las
diferentes finalidades pú blicas.
Con el objeto de proporcionar un conocimiento cabal de las operaciones que realiza el sector pú blico
en la captació n de los recursos, las cuentas de ingresos se agrupan en dos tipos de clasificació n:
1- Por rubros.
2- Por su cará cter econó mico.
Por rubros, se distinguen los q provienen de las fuentes tradicionales, como los impuestos, tasas, los
derechos y las transferencias; los q proceden del patrimonio pú blico como la venta de activos, títulos,
acciones y las rentas de la propiedad, los q provienen del financiamiento, có mo el crédito pú blico y la
disminució n de activos.
Desde el punto de vista econó mico los recursos se clasifican en corrientes, de capital y fuentes
financieras.
Los ingresos corrientes incluyen las entradas de dinero que no suponen contraprestació n efectiva,
como son los impuestos y las transferencias recibidas, los recursos clasificados conforme a la
naturaleza del flujo, es decir, por venta de bienes, prestació n de servicios, cobro de tasas, derechos,
contribuciones a la seguridad social y rentas que provienen de la propiedad.
Los recursos de capital se originan en la venta de activos, la variació n positiva de la depreciació n y
amortizació n, las transferencias recibidas de otros agentes destinadas a financiar gastos de capital, la
venta de participaciones accionarias en empresas y la recuperació n de préstamos.
Las fuentes financieras son medios de financiamiento constituidos por la disminució n de la inversió n
financiera y el endeudamiento pú blico.
Las principales finalidades que cumple la clasificació n econó mica de los recursos:
- Sirve como elemento de aná lisis de la estructura y evolució n del sistema tributario.
- se utiliza para el aná lisis macroeconó mico, permite evaluar el rendimiento fiscal de una determinada
actividad econó mica y el grado de afectació n del sistema tributario nacional, lo que hace posible
tomar decisiones en cuanto al uso que se le debe dar a la tributació n como instrumento a ser tomado
en cuenta para la redistribució n del ingreso.
- Permite medir la elasticidad de los ingresos tributarios con respecto al PBI, así como el cá lculo de la
presió n tributaria.
- Orienta la obtenció n y asignació n de recursos en funció n de la política gubernamental.
- Permite determinar cuá les son las fuentes de los ingresos pú blicos.
- Ofrece informació n sobre la naturaleza de la deuda pú blica y su distribució n en instrumentos de
corto y largo plazo.
4.4 Clasificació n de Einaudi
Pueden observarse las dificultades prá cticas en desentrañ ar la verdadera naturaleza jurídica que tiene
algunos recursos que percibe el estado. Se da el precio cuasi-privado cuando, por ejemplo, los
hombres proveen por medio del estado a satisfacer su necesidad de calefacció n mediante leñ a. Es esta,
una necesidad privada. Y se reputa que solo alcanza bien atreves de una organizació n estatal. Existe el
precio pú blico cuando los hombres logran, por medio de un ferrocarril del estado, satisfacer su
necesidad, individualizable y divisible, de viajar y de expedir mercancías. Es una necesidad privada a
la que no quieren subvenir mediante una empresa privada, porque esta fijaría precios privados que
resultaran demasiados altos a causa del monopolio. Esperan obtener un precio pú blico má s bajo.
Llá mese precio pú blico para significar que, si bien es un verdadero precio suficiente a cubrir el coste
total del servicio, se fija sobre la base de criterios pú blicos. Tenemos el precio político, por ejemplo,
los hombres procuran previa demanda, no solo satisfacer su necesidad individualizable y divisible de
viajar y de remitir mercancías, sino también otra necesidad de todos comú n, indivisible en partes
alícuotas para cada persona: la de defender el territorio nacional, favoreciendo con el ferrocarril una
má s rá pida movilizació n. Junto con un coste de servicio divisible, existe otro coste indivisible, el cual
será cubierto con los impuestos. El adjetivo político, el estado, como ente político, estima oportuno
que el precio pagado por los usuarios no sea suficiente para cubre el coste entero. Existe contribució n
cuando los hombres atienden en primer término, a satisfacer una necesidad comú n a todos e
indivisibles, como la construcció n de una carretera ordinaria; pero, en segundo término, satisfacen
tmb una necesidad particular, individualizable y divisible entre quienes por medio de la carretera
pú blica obtiene fá cil acceso a su casa o su finca.
Estos ú ltimos vienen llamados a pagar una contribució n a ese gasto, de utilidad comú n. Tal
contribució n es obligatoria, hay impuesto cuando se satisfacen las necesidades comunes a todos e
indivisibles, como, por ej, la defensa nacional. Sirve también para repartir el coste de la parte
indivisible de los servicios comprendidos en las categorías precedentes y no cubiertas con el producto
de las tasas y de las contribuciones. Es obligatorio, todos preferirían disfrutar de los servicios
indivisibles gratuitamente.
4.5 Clasificació n de Valdés Costa
El maestro uruguayo estructura 3 clasificaciones, la primera ordena los elementos políticos en funció n
de los fundamentos y fines econó micos y sociales perseguido por el estado, otra clasificació n es la
econó mica, segú n el tipo de las relaciones con terceros y sus efectos sobre su patrimonio; y por
ú ltimo, esta la jurídica, formulada en funció n de los elementos q integran el concepto, como la fuente
de la obligació n, la naturaleza de los sujetos, la causa o el presupuesto de hecho y la afectació n del
tributo.
4.6 Clasificació n Giuliani fonrouge
Tratá ndose del producido de los bienes de dominio privado, y en el caso de empresas, podrá oscilar
entre las preferentemente de derecho pú blico (monopolios, servicios pú blicos) y las preferentemente
de derecho privado (industrial, actividades comerciales comunes).
Recursos del estado
1- Provenientes de bienes y actividades del estado: producció n de bienes del dominio Empresas y
servicios pú blicos e industriales y comerciales.
2- Provenientes del ejercicio de poderes inherentes a la soberanía o al poder de imperio:
a) Tributos: impuestos, tasas contribuciones especiales, contribuciones de mejoras, otras
contribuciones especiales.
b) Sanciones fiscales (multas, etc.).
c) Crédito pú blico y moneda.
4.7 Clasificació n de Jarach
Considera q los recursos del estado son agrupables segú n su naturaleza en las siguientes categorías.
a) Recursos patrimoniales
b) Recursos tributarios.
C) Recursos del crédito.
d) Emisió n monetaria.
e) Varios
4.8 nuestra clasificació n
1- Recursos patrimoniales
2- Recursos tributarios
3- Recursos del crédito.
Por otro lado, existen otros recursos pú blicos segú n el estado y la legislació n en la cual nos
encontremos, estos recursos pueden tener naturaleza patrimonial, tributaria (y dentro de ésta
diferenciar si es un impuesto, tasa o contribució n especial), penal, civil, administrativa o incluso sui
generis:
a) Recursos monetarios
b) Monopolios fiscales
c) Los recursos provenientes de las minas y el petró leo.
d) Las sanciones pecuniarias
e) Las liberalidades
Siempre debe prevalecer la realidad sobre la forma jurídica adoptada.
5.- Los Recursos Patrimoniales.
Los ingresos originarios o patrimoniales provienen de la utilizació n de los bienes de propiedad del
estado. Pueden encuadrarse en estos recursos: el producto de tierras de propiedad del estado a través
de su explotació n directa o por arrendamiento o aparcería, como también del resultado de la venta de
tierras pú blicas tanto rurales como urbanas o suburbanas; el producto de empresas del estado o de
sus entidades autá rquicas, en la minería, la industria y el comercio, incluyendo empresa de transporte
marítimo, terrestre o aéreo, de carga o pasajeros, de entidades bancarias o financieras; las
explotaciones de juegos de azar, el producto de la explotació n del patrimonio artístico y turístico,
frutos de la participació n estatal en empresas mixtas de capital privado y estatal en sociedades de
capital con mayoría privada, etc.
Todos los recursos originarios o patrimoniales cutas fuentes hemos ejemplificado, son precios. El
precio es un ingreso no tributario, cuya fuente jurídica radica en el acuerdo de voluntades entre el
estado, quien entrega un bien o presta un servicio, y el usuario que adquiere el bien o paga el servicio.
El tributo, en cambio, esa es una obligació n ex lege, só lo puede nacer de una ley formal, emitida por el
ú nico poder investido con dicha atribució n, el poder legislativo.
Los precios son pagados voluntariamente por los particulares que contratan con el estado la
prestació n de servicios por adquisició n de bienes, mientras que en caso de los tributos, son pagados
coactivamente, es decir, compulsivamente, sin requerirse consentimiento o acuerdo alguno.
Forman parte del tesoro, son utilizados muchas veces no con un fin de lucro, sino de bienestar social o
desarrollo econó mico.
5.1 Dominio pú blico y privado del Estado
En la constitució n Nacional (art4) la venta o locació n de tierras de propiedades nacional, es
expresamente considerada como uno de los recursos má s importantes con que cuenta el estado para
el ejercicio de su actividad financiera. En la actualidad esta acepció n no só lo comprende la tierra sino
también otros bienes privados que se encuentran bajo su propiedad, ya sean cosas muebles o
inmuebles, derechos o bienes intangibles, de todos ellos el estado puede obtener ingresos, son de
naturaleza patrimonial, pero existen casos en los cuales adoptan la forma de ser verdaderos tributos.
Está regulada primariamente en el có digo civil y comercial.
El art 237 establece que la Cn, la legislació n federal y el derecho pú blico local determinan el cará cter
nacional, provincial o municipal de los bienes enumerados en los dos art 235 y 236.
Cuando los bienes son de dominio nacional, será n leyes nacionales las que rigen la administració n,
cuando se traten de bienes provinciales será n leyes locales, cuando se traten de bienes provinciales
será n leyes locales, cuando se traten de bienes municipales, será n las ordenanzas municipales,
cuando se refiere a entes o empresas estatales será n las leyes de creació n.
Explica Llambías, los bienes municipa no son de las comunas originariamente, sino q lo son por
transferencia o atribució n q les hacen el estado nacional o las provincias, q son los titulares
originarios.
Dominio pú blico y dominio privado, un bien o cosa se considera del dominio pú blico, sometido al
régimen pertinente, cuando está afectado al uso pú blico, directa o indirectamente.
Nuestras leyes no contienen una definició n de dominio pú blico, sino que se limitan a mencionar que
cosas revisten tal cará cter; así lo establece el artículo 235 del có digo Civil y comercial al enumerar los
bienes pertenecientes al dominio pú blico:
- El mar territorial
- Las aguas interiores, bahías, golfos, ensenadas, puertos, ancladeros y playas marítimas.
- Los ríos, estuarios, arroyos y demá s aguas que corren por cauces naturales, los lagos y lagunas
navegables, los glaciares y el ambiente peri glaciar.
- Las islas formadas o que se formen en el mar territorial.
- El espacio aéreo supra yacente al territorio y a las aguas jurisdiccionales de la Nació n Argentina.
- Las calles, plazas, caminos, canales, puentes y cualquier otra obra pú blica construida para utilidad o
comodidad comú n.
- Los documentos oficiales del estado.
- Las ruinas y yacimientos arqueoló gicos y paleontoló gicos.
El dominio pú blico es un conjunto de bienes de propiedad de una persona pú blica q, por los fines de
utilidad comú n a q corresponde, está n sujetos a un régimen jurídico especial de dcho pú blico. La
afectació n puede consistir en un hecho o en una manifestació n de voluntad del poder pú blico.
Esta afectació n puede resultar de una ley, de un acto administrativo o de un hecho. Mientras los
bienes pú blicos naturales solo pueden afectarse por ley, los bienes pú blicos artificiales pueden
también afectarse por actos administrativos o por hechos.
El dominio pú blico se suele clasificar en natural y artificial. Hay dominio pú blico natural cuando esta
clase de bienes depende del estado en que se encuentra en las naturales (ríos mares). El dominio
pú blico es artificial cuando se trata de obras que fueron hechas por el hombre (un camino). En los
casos de dominio pú blico natural, una vez q la ley reconoce ese cará cter al bien en cuestió n, la
afectació n se produce de pleno derecho (ríos, q no necesita de otro acto del estado); en cambio,
cuando el dominio pú blico es artificial ademá s q la ley q les otorgue esa condició n es menester una
acto de la administració n q los afecte al uso pú blico (una calle, para existir antes debe ser creada).
El artículo 237 del có digo civil y comercial que dice: Los bienes pú blicos del estado son inenagenables,
inembargables e imprescriptibles.
Son bienes del dominio privado del estado, surgen del artículo 236, que dice: pertenecen al estado
nacional, provincial o municipal, sin perjuicio de lo dispuesto en leyes especiales:
a) Los inmuebles que carecen de dueñ o.
b) Las minas de oro, plata, cobre, piedras preciosas, sustancias fó siles y toda otra de interés similar,
segú n por el có digo de minería.
c) Los lagos no navegables que carecen de dueñ o.
d) Las cosas muebles de dueñ o desconocido quien no sean abandonadas, excepto los tesoros.
e) Los bienes adquiridos por el estado nacional, provincial o municipal por cualquier título.
5.2 adquisició n y venta de bienes
Debe seguir un procedimiento de contrataciones donde la transparencia y la libre concurrencia de
oferentes sean pcipios rectores, de forma tal q se obtengan los precios má s convenientes para el
estado.
El artículo 75, inciso 8, de la Constitució n nacional establece que es una atribució n del congreso
nacional la de disponer del uso y de la enajenació n de las tierras de propiedad nacional, para el caso
de venta o desafectació n de tierras una ley especial del poder legislativo que así lo autorice de forma
previa al inicio de cualquier procedimiento de subasta para su enajenació n.
Régimen de contrataciones de la administració n nacional. Tiene por objeto que las obras, bienes y
servicios sean obtenidos con la mejor tecnología proporcionada a las necesidades, en el momento
oportuno y al menor costo posible, como así también la venta de bienes al mejor postor, coadyuvando
al desempeñ o eficiente de la administració n y al logro de los resultados requeridos por la sociedad.
Dicho régimen es de aplicació n obligatoria a los procedimientos de contratació n en los que sean
partes las jurisdicciones y entidades comprendidas en el inciso a del artículo 8 de la ley H 1845, es
decir, la administració n nacional conformada por la administració n central y los organismos
descentralizados, comprendiendo en éstos ú ltimos a las instituciones de seguridad social.
Los principios generales a los que deben ajustarse la gestió n de las contrataciones, son los siguientes:
a) Razonabilidad del proyecto y eficiencia de la contratació n para cumplir con el interés pú blico
comprometido y el resultado esperado.
b) Promoció n de la concurrencia de interesados y de la competencia entre oferentes.
c) Transparencia en los procedimientos.
d) publicidad y difusió n de las actuaciones.
e) Responsabilidad de los agentes y funcionarios pú blicos que autoricen, aprueben o gestionen las
contrataciones.
f) Igualdad de tratamiento para interesados y para oferentes.
Este régimen se aplica a los siguientes contratos:
a) Compraventa, suministros, servicio, locaciones, consultoría, alquileres con opció n a compra,
permutas, concesiones de uso de los bienes del dominio pú blico y privado del estado nacional, que
celebren las jurisdicciones y entidades comprendidas en su á mbito de aplicació n y a todos aquellos
contratos no excluidos expresamente.
b) Obras pú blicas, concesiones de obras pú blicas, concesiones de servicios pú blicos y licencias.
Quedan excluidos los siguientes contratos:
a) Los de empleo pú blico.
b) Las compras por caja chica.
c) Los que se celebren con estados extranjeros, con entidades de derecho pú blico internacional, con
instituciones multilaterales de créditos; los que se financien total o parcialmente con recursos
provenientes de esos organismos, sin perjuicio de la aplicació n de las disposiciones del presente
régimen cuando ello así se establezca de comú n acuerdo por las partes en el respectivo instrumento
que acredite la relació n contractual, y las facultades de fiscalizació n sobre ese tipo de contratos que la
ley H 1845 y sus modificaciones confiere a los organismos de control.
d) Los comprendidos en operaciones de créditos pú blicos.
La contratació n pú blica se debe desarrollar en todas sus etapas en un contexto de transparencia q se
basará en la publicidad y difusió n de las actuaciones emergentes de la aplicació n de este régimen, la
utilizació n de las tecnologías informá ticas que permitan aumentar la eficiencia de los procesos y
facilitar el acceso de la sociedad a la informació n relativa a la gestió n del estado en materia de
contrataciones y en la participació n real y efectiva de la comunidad, lo cual posibilita el control social
sobre las contrataciones pú blicas.
La apertura de las ofertas siempre se realizará en acto pú blico, la selecció n del contratante mediante
subasta pú blica, licitació n o concurso privados, o contratació n directa solo será procedente en los
casos expresamente previstos en los incisos b, c y d del artículo 25. El artículo 25 del decreto
1023/2001 dice: los procedimientos de selecció n será n:
A) Licitació n o concursos pú blicos.
B) Subasta pú blica.
C) Licitació n o concursos abreviados.
D) Contratació n directa.
5.3 Gestió n de los bienes
Continú a vigente el decreto ley 23354, hoy ley ADM 0451 (Ley de Contabilidad y Organizació n del
tribunal de Cuentas de la Nació n y contaduría General).
La administració n de los bienes inmuebles del estado está a cargo del ministerio de Hacienda (hoy
Ministerio de Economía y Finanzas pú blicas), los afectados a un servicio determinado se consideran
concedidos en uso gratuito a la respectiva jurisdicció n, la que tiene su administració n. Tan pronto
cese dicho uso, debe volver a la jurisdicció n de éste ministerio. Cada jurisdicció n tiene a su cargo la
administració n de los bienes muebles y semovientes asignados a los servicios de su dependencia.
La autoridad superior en cada poder puede conceder el uso precario y gratuito de inmuebles
afectados a su jurisdicció n por razones circunstanciales no tengan destino ú til, cuando le sean
requeridos por organismos pú blicos o por instituciones privadas, legalmente constituidas en el país,
para el desarrollo de sus actividades de interés general. Autorizar la transferencia patrimonial, de
materiales y elementos de una jurisdicció n administrativa a otra. En caso de que dichos materiales y
elementos estuvieran en desuso o en condició n de rezago, también pueden cederse sin cargo , previa
autorizació n del poder ejecutivo y en jurisdicció n de los poderes legislativos y judicial por el
presidente de la pertinente cá mara o por el de la corte suprema de justicia de la nació n, a solicitud de
organismos pú blicos o de instituciones privadas, fuere inferior a $ 125.000, la autorizació n referida
podrá ser acordada por el ministro, jefe del estado mayor o secretario respectivo, o autoridad
superior en las entidades descentralizadas.
Toda transferencia de dominio o cambio de destino de los bienes del estado deberá comunicarse a la
autoridad competente, acompañ ando los antecedentes que permitan efectuar las pertinentes
registraciones, en la forma y oportunidad que determine el poder ejecutivo.
5.4 Empresas del Estado
La generació n de recursos pú blicos a través de empresas pú blicas no ha sido la causa principal de la
creació n o adquisició n de este tipo de empresas. Las principales causas pueden agruparse de la
siguiente manera.
a) Integració n nacional: los bancos de la provincia de Buenos Aires y de la nació n argentina, así como
los ferrocarriles y el telégrafo.
b) estratégicas: desarrollo de empresas como Fabricaciones Militares, AN, TANDANOR e incluso YPF.
c) Independencia econó mica: impulsó al gobierno nacional hacia 1946 a estatizar los servicios
pú blicos y algunas otras actividades, tomó a su cargo los servicios pú blicos de electricidad, gas,
teléfonos, ferrocarriles, puertos y reaseguros.
d) Política de control de actividades econó micas bá sicas de fomento de la economía: el
establecimiento de los Bancos oficiales, de los ferrocarriles y de la política energética.
e) Coyunturales:
- Conflictos bélicos. La segunda Guerra Mundial.
- Crisis econó mica general. La crisis de 1930, creació n de juntas Reguladoras, la má s importante fue la
de granos.
- Crisis econó mica regional. Creació n de la comisió n Reguladora de la Yerba mate y de las empresas
azucareras.
- Mantenimiento de fuentes de trabajo. La incorporació n de empresas al sector pú blico.
f) Informació n: La estatizació n de Télam, el mantenimiento de la red de radios comerciales y la
expropiació n de canales de televisió n.
g) Cultural: la creació n de la red nacional de emisoras (LRA), la editorial Universitaria de Buenos aires
y varios teatros nacionales y provinciales.
h) Fiscal: La creació n de un importante grupo de empresas destinadas a la explotació n de juegos de
azar, en el á mbito nacional como en el provincial.
I) Necesidades del mismo sector: Por razones de especializació n (CONARSUD, SAOPIN-AFNE) o de
tamañ o (YPF, Gas del Estado) las mismas empresas han originado la formació n de otras
complementarias o vinculadas a ellas.
A) El período que llega hasta la gran crisis de 1930
El gobierno de la Provincia de Buenos Aires aun antes de dictada la Constitució n de 1853, había
iniciado actividades empresarias. En este período, tres á reas ocuparon la acció n empresaria del
Estado:
1- Bancos: se destaca la creació n del Banco de la Provincia de BAires el 21 de Junio de 1822.
Posteriormente en 1872 se creó el Banco Nacional, que fue liquidado; en 1885, el Banco Hipotecario
Nacional y el 16 de Octubre de 1891 se creó el Banco de la Nació n Argentina.
2- Servicios pú blicos, correo, telégrafo, ferrocarriles y aguas corrientes: la actividad del Estado en el
negocio ferroviario registra seis períodos:
-De 1853 a 1889: desarrollo de la red en competencia con las compañ ías privadas que reciben
concesiones del Estado.
-De 1890 a 1937: desarrolla una extensa red con criterio de fomento e integració n nacional.
-De 1937 a 1947: comienza una política de competencia con compañ ías privadas.
-De 1947 a 1990: monopolio estatal.
-De 1990 a 2003: privatizació n de la mayoría de la red ferroviaria y explotació n por empresas
privadas.
-De 2004 a 2014: explotació n de red ferroviaria por el Estado.
El telégrafo de la Provincia de Buenos Aires se creó en 1857como parte integrante dl ferrocarril del
Oeste, en 1890 con la venta del ferrocarril pasó a depender del Ministerio de Gobierno de la Provincia.
Decisió n de instalar un sistema de aguas corrientes por la Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires
a comienzos de 1860. En 1880 el gobierno nacional creó la Comisió n Nacional DE Obras de Salubridad
a la que transfirieron los servicios q prestaba la comisió n de aguas corrientes.
En 1912 la Ley 8.889 creó “Obras Sanitarias de la Nació n” con cará cter de organismo autá rquico.
c) Empresas industriales y comerciales: El Mercado Nacional de Hacienda inaugurado el 1 de Mayo de
1901 con el objeto de concentrar la comercializació n de ganado bovino y porcino para el
abastecimiento de la Ciudad de Buenos aires y sus alrededores. Durante muchas décadas también
concentró el ganado destinado a exportació n.
Junto al Mercado nacional de Hacienda la Municipalidad de la Ciudad de buenos Aires instaló a
comienzos del siglo un matadero para faenar el ganado mayor y menos destinado al abastecimiento
de la ciudad; se crearon a partir de allí frigoríficos y mataderos municipales.
C-1 Yacimientos petrolíferos Fiscales: El 24 de Diciembre de 1910 se creó en jurisdicció n del
Ministerio de Agricultura y Ganadería el primer organismo pú blico responsable de la exploració n y
explotació n petrolera, que resultó ser el antecesor de YPF;” Direcció n gral de Explotació n de Petró leo
de Comodoro Rivadavia”.
Mediante decreto del Poder ejecutivo se le otorgó autarquía bajo el nombre de Direcció n General de
Yacimientos Petrolíferos Fiscales”, organismo que con muy pocas variantes institucionales constituye
la má s importante empresa pú blica del país:”Yacimientos Petrolíferos Fiscales” (YPF).
El desarrollo de la explotació n petrolera en el período 1958/63 tuvo gran dinamismo por efecto de la
celebració n de contratos de explotació n y perforació n con compañ ías privadas. En 1968 el gobierno
dicto una nueva Ley de Hidrocarburos q permitía otorgar concesiones de exploració n y explotació n
petrolera. En 1974 el Gobierno Nacional decretó el monopolio de la comercializació n de los derivados
del petró leo para YPF.
A fines de 1992 el Congreso sancionó la ley 24145 de “Federalizació n de los hidrocarburos y
privatizació n de YPF”.
Como accionistas pcipales, el Estado Nacional y las pcias mantenían presencia en el directorio de la
empresa. En la segunda mitad de los noventa por ley 24623 se autorizó al PE nacional a reducir el 20
% a só lo una acció n el límite mínimo de participació n del Estado en YPF. El 3 de Mayo de 2012 se
sancionó la ley 26741 “De la Soberanía hidrocarburífera de la Repú blica Arg” por la cual se reestatizó
YPF.
B) Desde la crisis de 1930 hasta 1943
Este período que puede caracterizarse como de “intervenció n reguladora” estuvo condicionado por
dos acontecimientos mundiales de honda repercusió n en el país: la crisis econó mica de 1930 y la
segunda Guerra Mundial. Surgieron la junta Nacional de Granos, la Junta Nacional de Yerba mate, la
Junta Nacional de Carnes y la Junta Nacional de Algodó n. Se creó la Corporació n Argentina de
Productores de Carne (CAP).
La Junta Nacional de Granos cumplía dos tipos de funciones:
1) Las de cará cter político- gubernamental: -Ejercicio del poder de policía sobre el comercio y la
industrializació n de granos, - Tareas de informació n, promoció n y propaganda.- Asesoramiento al
Poder Ejecutivo acerca de la policía de granos.
2) Las de cará cter empresario comprenden: - La administració n de los silos, depó sitos y elevadores de
granos.- La comercializació n de granos.
La situació n creada por la Segunda Guerra Mundial dio lugar a la creació n de la Direcció n General de
Fabricaciones Militares en el añ o 1941 y de la Flota Mercante del Estado. Debido a la insuficiencia
técnico-econó mica en el transporte de la ciudad de buenos Aires, el gobierno creó la Corporació n de
transportes de la Ciudad de Buenos Aires.
C) Desde 1943 hasta 1955
En esta época se crearon las siguientes empresas:
a) Instituciones financieras y de seguro: Banco Industrial en 1943, Instituto Mixto de Inversiones
Inmobiliarias en 1947, etc.
b) Empresas Industriales, Comerciales y de Servicios: Atanor, Mercado nacional de Frutas en 1944,
Líneas aéreas del Estado en 1940, Direcció n de la Energía de la Pcia de bA en 1947, Agua y Energía
Eléctrica en 1947, etc.
c) Empresas Adquiridas o expropiadas: Direcció n Nacional de Industrias del Estado en 1947, Empresa
Mixta Telefó nica de Arg en 1949, Empresa Nacional de Telecomunicaciones en 1956, etc.
En cuanto a las empresas ferroviarias con motivo de la completa estatizació n de la red ferroviaria en
1949 se constituyen 6 empresas que atendieron diferentes regiones del país.
En el añ o 1956 las 6 empresas ferroviarias estatales fueron fusionadas en la Empresa Ferrocarriles del
Estado Argentino regida por la ley de Empresas del Estado. En 1964 cambió su denominació n por la
de “Empresa Ferrocarriles Argentinos” y en 1969 en virtud de la ley 18360 adoptó el de “Ferrocarriles
Argentinos”.
D) Desde 1955 hasta 1966
Se produjo un redimensionamiento del sector empresario estatal, liquidá ndose algunas empresas,
reduciéndose otras e incorporando unas pocas, pese a lo cual el grueso del aparato empresario estatal
continuó desarrollá ndose.
a) Empresas liquidadas: Empresa Nacional de Energía, Empresa nacional de transporte, transporte de
Buenos aires, etc.
b) Empresas Incorporadas: Empresas de Radiodifusió n en 1955, Canal 7 en 1951, Editorial
Universitaria de Buenos Aires en 1958, Servicios eléctricos de Buenos Aires en 1961, etc.
c) Empresas Transformadas: Administració n nacional de Puertos en 1956, Empresas líneas Marítimas
Argentinas en 1960, Subterrá neos de Buenos Aires, etc.
E) Desde 1966 hasta 1983
Se inició con la creació n de un gran nú mero de entidades para el desarrollo de industrias bá sicas.
a) Empresas creadas: Construcció n de Viviendas para la Armada en 1966, Corporació n del Mercado
Central de Buenos Aires en 1967, Aceros Ohler SA en 1969, Banco de Inversió n y Desarrollo en 1971,
Banco de Previsió n Social en 1972, etc.
b) Empresas Adquiridas: Télam SA en 1968, Compañ ía Nacional Azucarera SA en 1970, Las Palmas SA
en 1971, etc.
c) Canales de Televisió n: El 23 de Abril de 1973 caducaron las licencias otorgadas en 1958 a cinco
canales (9, 11, 13 de Capital, 8 de Mar Del Plata y 7 de Mendoza), siguieron operando hasta Octubre de
1973 cuando fueron intervenidos por el Estado. En Junio de 1975 se sancionó la Ley 20966 mediante
la cual se declararon de utilidad pú blica.
d) Empresas pú blicas binacionales: Se construyeron por asociació n con el gob. de un país limítrofe o
entre dos empresas pú blicas, Ente Binacional Yaciretá en 1974, Agroquímica Latinoamericana SA en
1974.
F) Desde 1983 hasta 1989
Se iniciaron estudios para la privatizació n de algunas empresas pú blicas. Los proyectos de
privatizació n má s ambiciosos fueron los de Aerolíneas Argentinas y ENTEL. Só lo se consiguió
reprivatizar la compañ ía aérea de cabotaje Austral y el conglomerado industrial SIAM SA.
En 1985 se intentó revertir el deterioro de las reservas de hidrocarburos a través de lo q se conoció
como Plan Houston, tuvo por intenció n la incorporació n de capitales privados en la exploració n. En
1988 se impulsó lo q se conoció como Petroplan, la asociació n con grandes empresas en á reas
centrales y la desregularizació n de la industria.
G) Desde 1990 hasta 2003
A partir del añ o 1989 se inició un importante proceso de privatizació n de las empresas pú blicas en la
Argentina.
Se la justificaba por reducir el déficit fiscal q estas empresas generaban y la necesidad de la
estabilidad monetaria. En Agosto de 1989 se sancionaron las leyes de Reforma del Estado (Ley 23696)
y Emergencia Econó mica (Ley 23697). La primera autorizaba la privatizació n bajo la modalidad de
venta, locació n o concesió n de la mayoría de las empresas productoras de bienes o servicios de
propiedad estatal y habilitaba el mecanismo de capitalizació n de deuda como forma de pago en la
transferencia de las empresas estatales y la segunda otorgaba el pEN facultades extraordinarias para
llevar a cabo este cometido.
Excepció n al proceso de privatizació n fue la creació n de la empresa pú blica Nucleoeléctrica de
Argentina en el añ o 1994 por Decreto con el objeto de desarrollar la actividad de generació n
nucleoeléctrica y su comercializació n vinculada a la central nuclear Atucha I, a la central nuclear
Embalse y la construcció n, puesta en marcha y operació n de la central nuclear Atucha II.
H) Desde 2003 hasta 2015
Este período se caracterizó por intervencionismo estatal, reestatizació n de varias empresas pú blicas y
la creació n de otras.
El 19 de noviembre de 2003 se dispuso la rescisió n del contrato de concesió n del servicio oficial de
correo a la empresa Correo argentino SA y se creó en el añ o 2004 la sociedad correo oficial de la
Repú blica Arg SA. En el añ o 2004 se anuló la concesió n del control de espacios radioeléctricos que era
explotado por una empresa francesa y la Comisió n nacional de Comunicaciones pasó a cumplir esa
funció n.
En junio de ese añ o cuando se inició la reestatizació n de los ferrocarriles y se rescindió la concesió n
del Ferrocarril San Martín, en 2007 con la línea Roca, Belgrano Sur y en 2013 con la Mitre y Sarmiento.
La ley nacional 26352 de febrero de 2008 reorganizó la actividad ferroviaria en Argentina creando
dos Sociedades del estado: la administració n de Infraestructura Ferroviaria y la Operadora
Ferroviaria Sociedad del estado, las que administran actualmente el sistema ferroviario nacional.
En marzo de 2006, se rescindió el contrato de concesió n a aguas Argentinas y por medio de un
decreto se constituyó la empresa Agua y Saneamientos Argentinos SA.
El 30 de marzo de 2007 se reestatizó Talleres Navales Dá rsena Norte, el 21 de noviembre de 2008 se
sancionó la ley 26425 que estatiza el sistema previsional, dejando sin efecto la administració n
concedida a las Administradoras de Fondos de Jubilaciones y Pensiones (AFJP).
En septiembre de 2008 se promulgó la Ley 26412 que indica el rescate por parte del Estado de las
Empresas Aerolíneas Argentinas SA y Austral líneas Aéreas y Cielos del Sur.
Se destaca la expropiació n de YPF por ley 26741 privatizada en los añ os noventa, se declara de
utilidad pú blica y sujeta a expropiació n el cincuenta y un por ciento del patrimonio de YPF.
5.5 Relació n de las Empresas pú blicas y la actividad financiera del Estado
El art 5 de la Ley K 2336 de “Regulació n de la administració n de los recursos pú blicos” establece
“Toda creació n de organismo descentralizado empresa pú blica de cualquier naturaleza y fondo
Fiduciario integrado total o parcialmente con bienes y/o fondos del Estado Nacional requerirá dictado
de una ley”.
Tiene por propó sito que el Congreso Nacional sea siempre y en todos los casos el poder del Estado
que tenga a su cargo la autorizació n para crear empresas pú blicas, lo cual surge de las atribuciones
concedidas por el Artículo 75 de la Constitució n Nacional.
Las empresas pú blicas pueden tener por objeto la captació n de recursos por parte del Estado, este no
es el ú nico fin que se busca sino otros como la integració n nacional, cuestiones estratégicas,
independencia econó mica, política de control de actividades econó micas bá sicas de fomento de la
economía, de informació n, cultural, etc.
La creació n de empresas pú blicas necesitan de un aná lisis financiero, las erogaciones que le significan
al Estado y los recursos con los cuales se va a solventar.
Siempre se necesitará una administració n eficiente de los recursos y los gastos de este tipo de
empresas, de forma tal que los fines extrafiscales se cumplan pero en el marco de la política
financiera.
Unidad 8: RECURSOS TRIBUTARIOS
El tributo:
Concepto: es un ingreso pú blico, regulado por el derecho pú blico, obtenido por un ente pú blico, titular
de un dcho de crédito frente al contribuyente obligado, como consecuencia de la aplicació n de la ley a
un hecho acaecido a la realidad, indicativo de capacidad econó mica, que no constituye la sanció n de un
ilícito, q está fundamentalmente destinado a proporcionar recursos econó micos para la atenció n de
los gastos pú blicos, y q puede o no estar vinculado con una especifica contraprestació n hacia un
particular determinado.
Notas esenciales del concepto:
Prestación patrimonial, generalmente en dinero: implica una obligació n cuyo objeto es la entrega de
una suma dineraria, la que se ha de abonar al sujeto activo, es decir es un recurso de cará cter
monetario. Sin embargo, ello no es un requisito sine qua non ya q el pago del tributo puede resolverse
en especie, con la entrega de ciertos bienes.
Establecida por ley formal: el principio de reserva de ley es la primera de las 2 columnas sobre las que
se erige el Dcho Tributario. La reserva de ley, segú n Giannini, es “una norma sobre la normacion”, es
decir una regla q establece q un determinado tipo de norma será aquel que debe emplear el Estado
para fijar, modificar o derogar tributos.
Basado en el pcipio de capacidad contributiva: es la restante columna de la tributació n: las cargas
pú blicas solo se establecen sobre aquellas personas q poseen una riqueza q excede un límite
determinado, el de la satisfacció n de las necesidades mínimas, bá sicas e indispensables para su
mantenimiento.
El tributo importa procurar una recaudación: el tributo es un instituto cuyo diseñ o se construyo para
recaudar, sin perjuicio de q, a la vez, pueda actuar como herramienta para conseguir otros fines.
Debida a un ente público: el cará cter netamente pú blico de la prestació n tributaria hace que esta sea
debida siempre a un ente pú blico. Existen algunas excepciones aparentes, donde el acreedor
tributario no es una persona pú blica (peajes, tasas de obras sanitarias, tasa de agua). Son aparentes
porque, aunque el Estado no realiza el cobro del tributo, las empresas autorizadas a realizarlo solo son
concesionarios o contratistas del mismo Estado.
El tributo se abona por la realización de hechos y actos lícitos: dicho por la negativa, el tributo nunca
constituye la sanció n por la realizació n de un ilícito. Ello es así dado q tiene fines propios, diferentes
de los de las sanciones.
La posible existencia de una contraprestación por parte del acreedor del tributo (tributos vinculados y
no vinculados): el tributo allega fondos para sostenes gastos pú blicos. El gasto pú blico, a veces, puede
estar vinculado con el contribuyente que soporta el tributo, como ocurre con las tasas y las
contribuciones especiales. Otras veces, como ocurre con los impuestos, no hay vinculació n alguna
entre la suma que se paga por su concepto con un gasto publico determinado q se relacione con el
contribuyente respectivo. Es por ello que se dice q las tasas y las contribuciones especiales son
tributos vinculados.
Clasificación de los tributos:
Impuestos, tasas y contribuciones especiales:
Impuesto: es una obligació n de dar una suma de dinero, coactivamente establecida por una ley y de
acuerdo con la capacidad contributiva de los sujetos llamados a sufragarla, para la financiació n de
gastos pú blicos, q es debida a un ente pú blico, nacida por la realizació n de ciertos hechos o actos
lícitos previstos en el presupuesto de hecho determinado por el legislador, y que no incluye en él una
contraprestació n a cargo hacia el sujeto pasivo del gravamen.
Tasa: consiste en un tributo q contiene un hecho imponible, ademá s, la necesaria existencia de una
actividad de la Administració n dirigida singularmente, de manera individual, hacia el particular.
Contribució n especial: la definició n es similar a la de la tasa, pero la actividad del Estado dirigida
singularmente hacia el particular si ha de reportarle una ventaja o beneficio, actual o futuro.
Otras categorías: empréstitos forzosos, contribuciones parafiscales y peaje:
Empréstitos forzosos: importan una suerte de mutuo (prestamos de uso de una suma de dinero), pero
que en este caso viene establecido de manera coactiva por el legislador, tornando irrelevante la
voluntad del particular. Es asimilable al impuesto, en tanto basta que haya una capacidad contributiva
gravable para que la obligació n se configure, sin necesidad de q en su presupuesto de hecho haya otro
elemento (una prestació n concreta) que deba darse.
Contribuciones parafiscales: son auténticos tributos, dado q cualquiera sea la denominació n que se les
otorgue siempre se ajustan a la definició n dada de tributo, y a alguna de sus tres especies. La
denominació n parafiscal se atribuye a Schuman, ministro francés, quien lo empleo en su obra
“inventario sobre la actuació n financiera de Francia en el periodo 1913-1946”. Presentan las sig
características:
Son ingresos pú blicos que no suelen ser integrados en los presupuestos grales del Estado,
apartá ndose de la regla de universalidad.
Son recursos afectados al financiamiento de ciertos entes estatales, o bien hacia empresas privadas
pero vinculadas contractualmente con el Estado (como las concesionarias de ciertos entes pú blicos)
Suele haber una tendencia, criticable, a sustraerlas del cumplimiento de los principios jurídicos de los
tributos, en especial el de reserva de ley, bajo la excusa, injustificable, de que no poseen naturaleza
tributaria.
Tributos vinculados y tributos que no está n vinculados:
Los impuestos son los tributos q no está n vinculados, dado q en su respectivo hecho imponible solo se
contempla una determinada manifestació n de capacidad econó mica, sin que haga falta q el Estado se
comporte de determinada manera singularizada con relació n a un cierto contribuyente.
En las tasas y las contribuciones especiales, siempre debe existir una actividad del Estado q se vincule
de manera directa y singular, diferenciada, con el contribuyente. En la tasa, brindando el servicio al
particular, o poniéndolo a su disposició n, a fin de q lo pueda utilizar, o bien permitiéndole el uso del
espacio pú blico o de determinados bienes de dominio estatal (pú blico o privado), como ocurre con los
peajes.
En las contribuciones especiales, el Estado (por si o mediante la actividad de los privados q actú an
como concesionarios o contratistas) realiza alguna actividad q beneficia singularmente al
contribuyente, como ocurre con algunas obras pú blicas.
Unidad 9: IMPUESTOS
Concepto:
El impuesto es una prestació n patrimonial coactiva, generalmente pecuniaria , que un ente pú blico
(comú nmente) tiene derecho a exigir de las personas llamadas a satisfacerlo por ley, cuando realizan
hechos reveladores de capacidad contributiva, que se halla principalmente dirigido al sostenimiento
de los gastos pú blicos y generado por la realizació n de actividades licitas.
La finalidad fiscal y extra fiscal del impuesto:
La finalidad fiscal de los impuestos es aportar fondos desde las economías particulares hacia el agente
pú blico, con el fin de cumplir con los compromisos de gasto contraídos.
El impuesto asume así, el papel de medio para el cumplimiento de ciertos fines, a los que se arriba por
medio de la funció n del gasto pú blico: es decir, primero se recauda, luego se gasta, y al gastar se
cumple luego con el fin de que se trate.
Como no existe un impuesto neutral sino que siempre va aparejado con ciertos otros efectos, que son
los que se tratan bajo el tema de la extra fiscalidad o de los fines “no fiscales” del tributo. Estos efectos
extra fiscales se pueden clasificar, segú n su grado de intenció n en la voluntad del legislador. En primer
lugar encontramos los “efectos extra fiscales propiamente dichos”, que son aquellos ligados de manera
inevitable al tributo, ya que no existe el tributo neutral. Después encontramos las “consecuencias
extra fiscales”, son los efectos que son concomitantes al tributo, en tanto no está n principal o
expresamente buscados por el legislador, pero no son desechados ya que los tolera y los considera
beneficiosos. Por ú ltimo tenemos los “fines extra fiscales propiamente dichos”, que son aquellos que el
legislador persigue de manera consciente y confesa, sea de forma conjunta con el tributo, o bien de
manera principal con la utilizació n del gravamen como mera herramienta extra fiscal. Estos fines
pueden ser de fomento o de penalizació n, buscando influir en la conducta de los sujetos pasivos de
una manera o de otra, para que se realice una determinada actividad o bien para desalentarla.
Clasificación de los impuestos
a) Impuesto ó ptimo: es aquel que surge luego de un estudio que conlleva la aplicació n de
ciertas reglas de la técnica impositiva. La teoría de la imposició n ó ptima es la que postula
una serie de reglas que deben respetar los diferentes esquemas tributarios que se
propugnan para permitir recaudar lo buscado con el menor coste posible, tanto de
eficiencia, como para la Administració n o para el particular. El estudio de estos casos
corresponde a la Ciencia de la Economía y a las Finanzas Publicas, que postulan una serie de
reglas para lograr acercarse al optimo (regla de las elasticidades inversas, de la elecció n
excluyente, de igualació n de costes marginales, de la reducció n proporcional equitativa,
etc.). El impuesto que resulte de este estudio será un ó ptimo con relació n a los demá s que
acarreen un costo de eficiencia mayor.
b) Impuesto neutral: hace referencia a un concepto ideal que resulta imposible de verse
plasmado en la prá ctica: q el establecimiento de un impuesto no cause efecto alguno en el
mercado en q se aplica. Es decir, un impuesto nunca será neutral, ya q de una u otra manera
afecta a quienes operan en el mercado, al modificar sus conductas.
c) Impuesto con fines fiscales o extra fiscales: La finalidad fiscal de los impuestos es aportar
fondos desde las economías particulares hacia el agente pú blico, con el fin de cumplir con
los compromisos de gasto contraídos. El impuesto asume así, el papel de medio para el
cumplimiento de ciertos fines, a los q se arriba por medio de la funció n del gasto pú blico: es
 decir, primero se recauda, luego se gasta, y al gastar se cumple luego con el fin de q se trate.
Como no existe un impuesto neutral sino q siempre va aparejado con ciertos otros efectos,
que son los q se tratan bajo el tema de la extra fiscalidad o de los fines “no fiscales” del
tributo. Estos efectos extra fiscales se pueden clasificar, segú n su grado de intenció n en la
voluntad del legislador. En primer lugar encontramos los “efectos extra fiscales
propiamente dichos”, q son aquellos ligados de manera inevitable al tributo, ya q no existe
el tributo neutral. Después encontramos las “consecuencias extra fiscales”, son los efectos q
son concomitantes al tributo, en tanto no está n principal o expresamente buscados por el
legislador, pero no son desechados ya q los tolera y los considera beneficiosos. Por ú ltimo
tenemos los “fines extra fiscales propiamente dichos”, q son aquellos q el legislador
persigue de manera consciente y confesa, sea de forma conjunta con el tributo, o bien de
manera pcipal con la utilizació n del gravamen como mera herramienta extra fiscal. Estos
fines pueden ser de fomento o de penalizació n, buscando influir en la conducta de los
sujetos pasivos de una manera o de otra, para q se realice una determinada actividad o bien
para desalentarla.
d) Impuesto con destino especifico: este criterio se emplea para aquellos impuestos cuya
recaudació n está afectada, total o parcialmente, a la financiació n de determinada actividad.
Como el impuesto es un tributo q no está vinculado, su recaudació n debería ingresar a una
cuenta general desde la cual cubrir aquellos servicios q no cuenten con un financiamiento
determinado por un tributo vinculado. Es lo q se denomina principio de no afectació n de los
ingresos. Sin embargo, por motivos políticos, muchas veces el legislador elige apartarse de
la sana regla de la no afectació n de recursos a gastos, para darle a la recaudació n de un
impuesto un destino específico. Esta motivació n no debe llevar al ciudadano a confusiones,
puesto q la mayoría de las veces importa un empleo psicoló gico o casi propagandístico del
sistema fiscal, buscando oponer los intereses de quienes han de pagar el impuesto afectado
con aquellos beneficiarios del respectivo gasto, con el fin de apartar de la responsabilidad
correspondiente al Estado (y a quienes detentan el Gobierno en ese momento).
e) Impuestos ordinarios y extraordinarios: este criterio hace referencia a la permanencia del
gravamen en el sistema tributario de un Estado. Un impuesto es “ordinario” cuando goza de
estabilidad y permanencia. En cambio, se dice q es “extraordinario” cuando se establece por
un periodo limitado de tiempo, para atender circunstancias que requieran de un esfuerzo
econó mico excepcional y que, superadas ellas, no amerita su mantenimiento en el sistema.
f) Impuestos personales o subjetivos y reales u objetivos. Sintéticos y analíticos : esta
distinció n atiende a cuando el impuesto toma o no en cuenta las características personales
que son propias de cada contribuyente. Por ejemplo, un impuesto subjetivo es el impuesto
sobre rentas, en el que se permite computar segú n el contribuyente sea casado o soltero, o
si tiene o no hijos o familiares a cargo. Un impuesto objetivo cuando tales características
son indiferentes para el cá lculo de la cuota tributaria. Esta clasificació n no es absoluta, ni
importa una clara divisoria de aguas. Hay impuestos que pueden presentar caracteres
propios de ambos conjuntos. Empleando esta terminología, pero desde un punto de vista
distinto, se denominan impuestos reales a aquellos que gravan los bienes que conforman
un capital durablemente invertido.
Dentro de la tributació n personal, se pueden distinguir los sistemas analíticos de los
sintéticos. El sintético es el que establece un ú nico tributo sobre el total de renta, fijando
una tarifa (grupo de alícuotas) ú nica, que generalmente es progresiva. En cambio, se
entiende que es analítico o cedular cuando la renta de la persona es discriminada segú n la
distintas fuentes productivas, estableciéndose un conjunto de impuestos sobre ellas, o bien
un impuesto ú nico pero que las separa de manera tal que la tarifa se aplica luego de una
serie má s o menos larga de detracciones, deducciones y operaciones sobre cada uno de los
conceptos que convergirá n a conformar la renta gravada.
g) Impuestos fijos y graduales (proporcionales, regresivos y progresivos):
1- Impuesto fijo: es aquel cuya cuota es invariable y no depende de tarea cuantificadora
alguna, con independencia de la riqueza exhibida por la persona, de cuá l sea el volumen
 de su renta, de su patrimonio o del consumo realizado. Cuando cada contribuyente ha
de pagar una suma idéntica.
2- Impuesto gradual: la obligació n tributaria se determina mediante algú n tipo de cá lculo
que toma en cuenta la riqueza exteriorizada por el contribuyente. Aplica una alícuota
sobre la base imponible, dando lugar a montos distintos para las respectivas
obligaciones tributarias segú n la situació n de cada contribuyente. Pueden ser a su vez,
proporcionales, progresivos o regresivos:
a) Proporcionales: la alícuota permanece constante, aplicada sobre una base imponible
q se calcula de manera homogénea para cada contribuyente. Es decir q dará lugar a
cuotas tributarias diversas, pero q siempre guardaran igual proporció n con sus
respectivas bases imponibles.
b) Impuestos progresivos: la alícuota aumenta a medida que se incrementa el valor de
la base imponible, dando lugar a cuotas tributarias má s elevadas cada vez, que van
creciendo má s q proporcionalmente. Hay diversas maneras de establecer la
progresividad:
Progresividad por clases: se establecen diversos grupos de rentas o de patrimonios, y se le
aplica un solo tipo impositivo (alícuota) a la renta o patrimonio de la persona, íntegramente,
segú n la clase a la que pertenezca.
Progresividad por escalones: se evitan los problemas de los saltos bruscos, ya que la renta o el
patrimonio va tributando por cada tramo, aplicá ndosele la alícuota correspondiente a él. Es
decir que, por cada escaló n, funciona de manera proporcional.
Progresividad continua: se busca la progresió n por escalones infinitesimales, de tal manera que
a cada nivel de renta, por pequeñ a que fuera la diferencia, siempre le corresponderá una
alícuota má s alta. Si bien se acerca al ideal teó rico, es de difícil implementació n en la prá ctica.
Impuestos regresivos: la alícuota se va reduciendo a medida que la base imponible aumenta.
Obviamente, la cuota a pagar crecerá a medida que suba la base, pero menos de lo que ocurriría
en caso de ser un impuesto proporcional.
h) Impuestos directos e indirectos (distintos criterios): es una terminología clá sica en la
materia, pero no es univoca, es decir que bajo la misma referencia se hace alusió n a
diversos aspectos de la imposició n. Criterios clasificatorios que adoptan esta
denominació n:
a) Administrativo: cuando se hace referencia al aspecto administrativo de la recaudació n,
destinando el cará cter de “directos” para los tributos que se recaudan a través de
padrones o listas de contribuyentes, y de “indirectos” al resto.
b) Traslación económica: desde un punto de vista econó mico, entre los impuestos
trasladables y los que no lo son, se adopta esta terminología, para decir así que los
primeros son indirectos y los segundos directos. Al respecto se observa que la
trasladabilidad econó mica de un tributo depende de cuestiones de hecho que harían que
un mismo tributo pudiera ser trasladable en unos casos y no en otros.
c) Traslación jurídica: es el que se refiere a la posibilidad u obligatoriedad jurídica de
trasladar el tributo. Así, en leyes como las de los impuestos sobre consumos específicos o
las que toman el modelo del IVA, la traslació n hacia el consumidor final esta explícita o
implícitamente prevista y, por ende, tales tributos se catalogan como indirectos.
d) La valoración de la capacidad contributiva: pone el acento en la mayor o menor
inmediatez con que aparece reflejada la capacidad econó mica que revela el sujeto
contribuyente y que sirve de causa para que nazca el tributo. Así, será n manifestaciones
inmediatas de capacidad contributiva las rentas que obtenga el sujeto o las diversas
manifestaciones patrimoniales que exhiba, y por ende, dará n lugar a tributos directos. En
el caso de los gastos o consumos, la capacidad contributiva demostrada es mediata y, por
lo tanto, los tributos que la gravan son indirectos.
e) Clasificación histórico- política: atiende a q son tributos directos los que ha sancionado la
Nació n con fundamento en el inc. 2º del art 67 CN (actualmente art 75), dando, por ello,
una justificació n a su establecimiento y un tiempo determinado a la vigencia de la ley –
sin perjuicio de las sucesivas prorrogas que estos gravá menes puedan haber tenido-.
 f) Clasificación histórico- terminológica: si se recurre a la interpretació n histó rica y está tica,
conforme a la terminología de los constituyentes de 1853, estos entendían por
“contribució n directa” ú nicamente a la que recaía sobre los bienes raíces, es decir, el
denominado impuesto inmobiliario o contribució n territorial.
i) Impuestos generales y especiales: se denomina general al impuesto que grava todas las
manifestaciones de capacidad contributiva de una misma naturaleza. Por el contrario, un
impuesto es especial cuando busca incidir sobre un tipo determinado de operaciones o de
bienes y servicios. Así, los denominados “impuestos internos” son impuestos sobre
consumos específicos, al gravar solo el consumo de determinados bienes o servicios, no de
todos.

Efectos económicos de los impuestos:

Percusió n: el efecto q atiende al momento de pago del impuesto por parte del sujeto pasivo. Ademá s
del significado jurídico del pago por el obligado a hacerlo, aquí interesa ver la manera en que afecta la
economía del sujeto, si tiene liquidez para realizar el abono, si ha de solicitar un aplazamiento o un
plan de facilidades de pago, si debe vender patrimonio para obtener liquido con el q pagar, o si debe
recurrir al endeudamiento.
Traslació n: es el fenó meno econó mico que se da cuando el sujeto pasivo del impuesto, el
contribuyente, lo ha pagado (o, inclusive antes de realizar jurídicamente el pago) e intenta transferir
el peso econó mico del impuesto hacia otras personas con las que se relaciona en el mercado,
incorporá ndolo en el precio de sus bienes o servicios como un elemento má s de su estructura de
costos o bien descontá ndolo del precio de sus insumos. Esa traslació n puede operar en varios
sentidos. Cuando el contribuyente traslada la carga hacia sus clientes, adicionando al precio de su
mercadería o servicio el componente tributario en cuestió n, se dice que la traslació n es hacia adelante
(pro traslació n), descendiendo en la cadena de comercializació n. Cuando el contribuyente, en cambio,
discute el precio de sus insumos con sus proveedores, e intenta que el precio de estos se vea
disminuido en virtud del gravamen que recae sobre la mercadería o servicio que el comercia, se dice
que se hace hacia atrá s (retro traslació n). Ademá s puede darse de otra manera, llamada oblicua,
cuando en vez de incidir en el precio de la mercadería o servicio gravado, incide en el de otros bienes
o servicios distintos. Y puede ocurrir tanto hacia adelante como hacia atrá s en la cadena de
comercializació n de estos otros bienes y servicios (incidiendo en sus precios o en sus insumos).
No debe caerse en el simplismo de pensar que todos los impuestos indirectos se trasladan y que todos
los directos no. Ello dependerá siempre de las circunstancias del mercado. El tributo, como toda carga
dineraria, representa un costo para el desempeñ o econó mico de las empresas como también de los
particulares (entendidos estos en el sentido de los consumidores finales de bienes y servicios).
Ha de tenerse en cuenta que la traslació n es un fenó meno susceptible de graduació n, puesto que las
posibilidades de trasladar la carga econó mica del impuesto dependen de la posició n que ocupe el
actor en el mercado, de las condiciones generales de la economía, del bien que se trate. Por ello, entre
la traslació n total y la ausencia de traslació n hay una inmensa cantidad de supuestos en los que la
traslació n haya sido parcial y en diferentes medidas y sentidos.
Incidencia: así como los sujetos trasladan el tributo, desde un punto de vista econó mico, habrá alguno
q, finalmente, no pueda hacerlo y absorba el impacto econó mico del gravamen. Ello se denomina
incidencia del impuesto. Los impuestos tienden a trasladarse hacia adelante, desde los productores
hacia los consumidores, por lo cual la incidencia se suele verificar en los consumidores finales de
bienes y servicios, ya q ellos conforman el ú ltimo eslabó n de la cadena de consumo. La incidencia se
debe apreciar en un lapso breve de tiempo, ya q si se lo hace durante un periodo má s amplio, dados
los vasos comunicantes q unen a todos los factores econó micos del mercado, habrá una serie de
modificaciones en cuanto a la incidencia.
Difusió n: son los efectos econó micos posteriores en el tiempo al de la incidencia. Es decir, la incidencia
es “definitiva” en cuanto no hay posibilidad de trasladar el impuesto modificando los precios (de los
productos o de los insumos) con los que trabaja el “contribuyente” de facto o sujeto incidido. De
manera esquemá tica, pueden darse estas diferentes situaciones: a) un sujeto de escasos recursos,
seguramente reducirá sus consumos; b) un sujeto cuya renta le permite tanto consumir como ahorrar,
podrá disminuir una de estas variables, o bien ambas en menor proporció n; c) el sujeto puede verse
compelido a enajenar parte de sus ahorros (de su patrimonio) para mantener el nivel de consumo, etc.
Remoció n: los efectos de la difusió n suponen una actitud ciertamente pasiva del “contribuyente” de
facto. Ahora bien, este puede tomar otras actitudes a fin de neutralizar desde el punto de vista de sus
ingresos la incidencia del gravamen. Puede decidirse a conseguir un segundo trabajo para
incrementar sus ingresos con el objetivo de mantener su nivel de consumos y/o de ahorros anteriores
al establecimiento del impuesto. Si la incidencia la sufriese una empresa, podría estudiar la posibilidad
de mejorar su estructura de producció n para reducir costos, obteniendo así un ahorro que le permita
equiparar la diferencia en la utilidad debido al pago del gravamen.
Amortizació n: es un efecto propio de los impuestos llamados “reales”, es decir los q gravan los
capitales durables invertidos. Si el impuesto de q se trata es ordinario (en el sentido de permanente),
al gravar la tenencia de ese capital, y en definitiva al incidir de forma duradera sobre su renta,
representa una disminució n del valor del bien, q es equivalente a la capitalizació n del impuesto, a la
tasa de interés q sea aplicable.
Capitalizació n: importa el aumento de valor de un bien durable, gravado por un impuesto real
(permanente), dado cuando el tributo se deroga o se reduce su monto.
Efecto noticia: se refiere, a lo que ocurre en el mercado cuando se conoce la posible existencia de un
nuevo gravamen (o bien un aumento, derogació n o disminució n de uno ya existente). La modificació n
de las conductas de los operadores econó micos se dará en la direcció n que les lleve a evitar o
aminorar la existencia del gravamen, o a aprovechar las ventajas en caso de su disminució n.
UNIDAD X: TASAS
Concepto.
Caracteres: divisibilidad y prestació n estatal (servicio pú blico).
Diferencias con otros tributos.
4.- Diferencia entre tasa y precio.
5.- Prestació n efectiva o potencial del servicio pú blico: diferentes posiciones doctrinarias y
jurisprudencia.
6.- La ventaja.
7.- Cuantificació n de la tasa. Equivalencia con el costo del servicio. Costos directos e indirectos.
8.- La capacidad contributiva y su aplicació n. Base de cá lculo: ingresos a las ventas o brutos.
9.- Destino de lo recaudado.
10.- Clasificació n de las tasas
Tasas: Concepto
La Tasa es un tributo caracterizado por que el hecho imponible incluye, como elemento central, una
actividad del Estado q afecta o beneficia especialmente a determinado sujetos.
Puede añ adirse q el concepto de Tasa se relaciona con el pago del costo del servicio o con el pago del
beneficio q se obtiene por la cesió n del aprovechamiento especial del patrimonio pú blico.
En sentido estricto: “Tasa es un tributo caracterizado por la prestació n de un servicio pú blico
individual hacia el sujeto pasivo”
“Tasa constituye una prestació n debida por el desarrollo de una actividad del este pú blico que afecta
particularmente al obligado”. En sentido amplio “Es un tributo cuyo hecho generador está integrado
con una actividad del estado, divisible e inherente a su soberanía, hallá ndose esta activ, directamente
relacionada con el contribuyente”.
Las tasas son todas las prestaciones obligatorias en dinero o en especie, que el Estado en ejercicio de
su poder de imperio, exige en virtud de una norma por un servicio o actividad estatal que se
particulariza o individualiza en el obligado al pago.
O sea un servicio cualquiera que preste el Estado tiene el cará cter de divisible, por estar determinado
y concretado en relació n con los individuos a quieres el atañ e.
Su naturaleza: ser un tributo.
Características
1.- Las tasas tienen cará cter tributario (NO ES UN PRECIO): el hecho de tratarse de una prestació n
exigida coactivamente por el Estado es justamente lo q asigna la tasa cará cter tributario.
2.- Deben ser creadas por una norma: Tal como señ ala el Dr. Villegas en su obra citada (pá g 90) "esto
que parece elemental ha sido sin embargo dejado repetidamente de lado por la jurisprudencia
provocado justificadas reacciones doctrinales".
3.- En la tasa el hecho generador está integrado por una actividad efectivamente prestada por el
Estado, q se particulariza e individualiza en el obligado al pago.
El art 67, tercer pá rrafo, de la Constitució n Pcial postula: "Las tasas retributivas de servicios exigen su
efectiva prestació n".
La tasa es una especie de Tributo y halla su fuente jurídica en la Voluntad Unilateral y Coactiva del
estado, q impone al contribuyente el pago de una determinada suma por la realizació n de una
actividad o la prestació n de un servicio con relaciona ese contribuyente.
Otro dato connotativo q se desprende del dcho positivo es el previsto en el Pacto Federal para el
Empleo, la Producció n y el Crecimiento, donde se acordó que una vez aprobado aquel por las
legislaturas provinciales, o en virtud de la recomendació n a los municipios q cuenten con competencia
para la creació n y derogació n de las tasas, se promoviera la derogació n de las tasas municipales "en
los casos q no constituyan la retribució n de un servicio efectivamente prestado o en aquellos
supuestos en los que excedan el costo q derive de su prestació n".
4.- Inherencia del servicio a la soberanía estatal: La circunstancia de que se obligue a los
contribuyentes a pagar sumas de dinero cuando a éstos, se particulariza la actividad del Estado, no
emana de la presunció n de onerosidad de servicio, sino de la innegable facultad del Estado de imponer
gravá menes, es decir de invadir coactivamente los patrimonios particulares, obviamente sobre los
fines y servicios que indefectiblemente deba el Estado prestar, atento a los principios que la
constitució n establece.
5.- De la divisibilidad de la prestació n realizada por el Estado: Esta característica resulta de la
particularizació n misma del servicio, toda vez que si éste no puede fragmentarse en unidades de uso o
consumo, será imposible su particularizació n a persona alguna.
Tasa y Precio: Diferencias
Es importante hacer la diferencia ya que son varias las cuestiones prá cticas relacionadas:
- Principio “solve et repete” procede con la tasa y no con el precio
- Ó rganos Judiciales, será n de ejecució n fiscal para la tasa y justicia ordinaria para el precio
- Prelació n del estado sobre otros acreedores si es tasa
El precio es un ingreso no tributario, cuya fuente jurídica radica en el Acuerdo de Voluntades entre el
Estado prestador de un Servicio y el usuario que paga por ese servicio.
La tasa es una especie de Tributo y halla su fuente jurídica en la Voluntad Unilateral y Coactiva del
estado, que impone al contribuyente el pago de una determinada suma por la realizació n de una
actividad o la prestació n de un servicio con relaciona ese contribuyente.
Teorías que hacen a la distinción
a- Cuando el servicio en cuestió n se presta en condiciones de libre competencia, se considerará que
estamos frente a un Precio; en su defecto si existe monopolio, nos estaremos refiriendo a Tasa.
b.- Así también en el supuesto que la actividad o servicio que se presta genera ganancia, nos
estaremos refiriendo a Precio; por el contrario si el producido de lo recaudado solo cubre su costo o
menos, estaremos frente a una Tasa.
c.- Por otra parte cuando estamos en presencia de servicio remunerados diremos que nos
encontramos ante un Precio, en defecto si se presume en general la gratuidad del servicio y para lo
cual será necesario una norma específica que así lo determine diremos que estamos frente a una Tasa.
d.- Por ú ltimo cabe señ alar que para el hipotético que la regulació n jurídica sea contractual estaremos
frente a un Precio, caso contrario si la relació n está regulada a través de una norma específica diremos
que es una Tasa.
Contribuciones especiales
Surge ilustrativo concretar la misma distinció n entre la Tasa y la Contribució n Especial. Con este
horizonte diremos q en la Tasa la actuació n estatal debe estar directa e inmediatamente referida al
obligado, en cambio, en las contribuciones especiales dicha actuació n se halla indirecta y
mediatamente referida al obligado al pago.
En esencia, son los tributos debidos en razó n de beneficios individuales o de grupos sociales
derivados de la realizació n de obras, o Gastos Pú blicos o de especiales actividades del estado.
Existe un beneficio para el contribuyente
Puede ser una obra pú blica (Ej: pavimentació n) o un servicio
Este beneficio es una realidad jurídicamente verificada por el legislador pero no fá cticamente, es por
ello que el hecho que se toma como generador debe ser idó neo. El beneficio se agota jurídicamente en
el pensamiento del legislador.
La Contribució n especial es importante porque la exacció n está vinculada con una ventaja y eso crea
una predisposició n psicoló gica favorable en el obligado.
Diferencia con el Impuesto: exige actividad vinculada del estado
Diferencia con la Tasa: no exige beneficio (la tasa)
Dentro de las contribuciones especiales tenemos:
Contribuciones para mejoras
Cuando el beneficio del contribuyente deriva de una obra pú blica.
Sintéticamente es una contribució n especial aquella donde se identifica el beneficio, para los
contribuyentes, como consecuencia o derivado de una obra pú blica específicamente.
Resulta ló gica su imposició n sobre todos los sujetos q resulten beneficiados por la obra realizada por
el Estado habida cuenta el aumento del valor venal o plusvalía de los inmuebles cercanos de tales
obras q lleva a cabo el Estado.
La CSJ en los fallos 201-351, 202-19; sostuvo que la contribució n de mejoras no debe exceder del
mayor valor o beneficio producido; puntualizando asimismo que no debe absorber una parte
sustancial de la propiedad
Sus CARACTERES son:
Personal: un contribuyente. La obligació n de pagar la contribució n de mejorar nace cuando se finaliza
la obra pú blica beneficiante.
Monto: comparar el valor del inmueble antes y después de la obra.
Importe proporcionalmente razonable.
Destino de lo producido: (de lo recaudado) se destinara al financiamiento de la obra.
Diferencias entre tasa y precio público 
Legalmente, se clasifican como precios pú blicos, las contraprestaciones recibidas por un ente pú blico
como consecuencia de la prestació n de servicios o realizació n de actividades administrativas cuando
es voluntaria su solicitud o recepció n, y ese servicio es prestado o la actividad es realizada también
por el sector privado. En estos casos, el sujeto puede optar libremente entre acudir al ente pú blico
para recibir el servicio o actividad o demandarlo al sector privado. No se aprecia, por tanto, la nota de
coactividad en la recepció n o solicitud del servicio o la actividad administrativa -de exigencia
inexcusable en el caso de las tasas-.
La tasa, se diferencia claramente del precio pú blico, al menos por la concurrencia de dos notas:
Es una obligaci ex lege, q no tiene su causa en un contrato, a diferencia de lo q ocurre con los precios;
La tasa origina un ingreso de Dcho pú blico, lo q conlleva la aplicabilidad de un régimen de Dcho
pú blico (vía de apremio, gtías del crédito tributario, presunció n de legalidad, etc.); régimen q no
concurre en el caso de los precios. No concurre la nota de coactividad propia de los tributos, ni está
sujeto al pcipio de reserva de ley, si bien podría exigirse mediante el procedimiento adm de apremio.
Aquellas contraprestaciones q, aun recibiendo la denominació n de precios pú blicos, tengan la
consideració n de prestaciones patrimoniales de cará cter pú blico, deben someterse al principio de
reserva de ley.
La cuantificación de las tasas
Tanto la legislació n reguladora de las tasas estatales como la reguladora de las Haciendas locales
distinguen, para la cuantificació n de las tasa, en funció n de la modalidad de su hecho imponible; y así,
mientras que para las q se establecen por la utilizació n privativa o el aprovechamiento especial del
dominio, su importe se fija atendiendo al valor del mercado, para las que se establecen por la
presentació n de un servicio o por la realizació n de una actividad, su importe no podrá exceder, en su
conjunto, del coste real o previsible del servicio o actividad de q se trate, teniendo  en cabida en esos
costes tanto los directos como los indirectos, los de cará cter financiero, amortizació n del inmovilizado
y, en su caso, los necesarios para garantizar el mantenimiento de un desarrollo razonable del servicio
o actividad por cuya prestació n o realizació n se exige la tasa
Todos los servicios pú blicos deben financiarse de un modo u otro, en lo cual inciden, en muchos casos,
no só lo cuestiones políticas para optar entre una financiació n con ingresos tributarios, patrimoniales,
crediticios o ceder su prestació n al sector privado autorizando a que perciba una tarifa o un precio,
sino q tmb es posible la incidencia de criterios jurídicos, por haber sido establecidos en 1 norma,
siendo distintos los criterios para financiar servicios q pueden serlo mediante tasas, de los q pueden i
deben financiarse con precios pú blicos. En relació n con la prestació n de servicios q serían financiables
mediante tasas, los poderes pú blicos pueden optar por las distintas fuentes de financiació n posibles,
pudiendo hacer recaer su coste bien en el conjunto de la ciudadanía, optando por financiarlo mediante
los recursos obtenidos con impuestos, con transferencias de otros entes o con operaciones de crédito,
o en cambio haciendo recaer su coste total o parcialmente en los usuarios del mismo, estableciendo
las correspondientes tasas, categoría tributaria conmutativa por excelencia, cuando consigue la
equivalencia entre lo soportado y recibido por el obligado al pago, lo q se dará cuando la tasa se
cuantifique trasladando el coste total del servicio a los usuarios del mismo, y sin perjuicio de la posible
penetració n de la capacidad econó mica q puede justificar q determinados usuarios, beneficiarios o
destinatarios soporten 1 carga relativamente superior a la de otros.
Cuando el servicio pú blico sea financiable con precios pú blicos, la regla general será que el solicitante
del mismo soporte un importe que cubra el coste del mismo, regla que admite algunas excepciones.
Capacidad Contributiva
Al decir q el tributo es exigido a “quienes se hallan en las situaciones consideradas por la ley como
hechos imponibles”, queremos significar que el hecho generador de la obligació n de tributar está
relacionado con la persona o bienes del obligado. La ley toma en consideració n alguna circunstancia
fá ctica relativa a aquél. Este hecho elegido como generador, no es un hecho cualquiera de la vida, sino
que está caracterizado por su naturaleza reveladora, por lo menos, de la posibilidad de contribuir en
alguna medida al sostenimiento del Estado. Si bien la valoració n del legislador es discrecional, debe
estar idealmente en funció n de la potencialidad econó mica de cada uno, es decir, en funció n de su
capacidad contributiva.
La capacidad contributiva es una de las teorías má s aceptadas acerca del porqué pagar los impuestos
y sobre quiénes deben pagarlos. A la pregunta de cuá nto es lo q cada sujeto debe pagar de impuestos,
esta teoría indica q cada ciudadano pagará tributos en relació n de su poder econó mico. Esto en
funció n a tres pará metros o indicadores:
1-Patrimonio
2-Renta
3-Gasto (o consumo)
En segundo lugar, puede verse q ese hecho generador es totalmente ajeno a una actividad estatal
determinada. El impuesto se adeuda pura y simplemente por el acaecimiento del hecho previsto en la
norma que se refiere a una situació n relativa al contribuyente.
Destino de lo recaudado
El destino de lo recaudado por medio del impuesto como regla general ingresa al Arca estatal.
1-IMPUESTOS COPARTICIPADOS: Ley Nº 25.570
2- IMPUESTO A LAS GANANCIAS Ley Nº 20.628
3-IMPUESTO AL VALOR AGREGADO: Ley Nº 23.966
4-IMPUESTOS INTERNOS COPARTICIPADOS Ley Nº 24.
5-IMPUESTO A LA TRANSFERENCIA DE INMUEBLES DE PERSONAS FÍSICAS Y SUCESIONES
INDIVISAS Ley Nº 23.905
6- GRAVAMEN DE EMERGENCIA SOBRE PREMIOS DE DETERMINADOS JUEGOS DE SORTEO Y
CONCURSOS DEPORTIVOS Ley Nº 20.630
7- IMPUESTO SOBRE EL CAPITAL DE LAS COOPERATIVAS Leyes Nros. 23.427, 23.658 23.760, 25.239
y 25.791
8- IMPUESTO A LA GANANCIA MÍNIMA PRESUNTA Ley Nº 25.063
9- IMPUESTO A LOS CRÉ DITOS Y DÉ BITOS EN CUENTA CORRIENTE BANCARIA
Ley Nº 25.413
Clasificación de las tasas
Tasas por otorgamiento de documentos pú blicos
Son las que se pagan cuando se solicita copia de documentos oficiales, autenticaciones o
legalizaciones. También cuando se solicitan pasaportes, cédulas de identidad, etc.
Tasas por servicios de instrucció n pú blica: son las que se pagan a las escuelas secundarias o
universitarias en algunos países. En nuestro país no se cobra este tipo de tasas porque los servicios
educativos de gestió n estatal son gratuitos.
Tasas  por servicios de energía: son aquellas q se pagan por los servicios de energía eléctrica y gas
natural. En nuestro país la mayoría estos servicios  son brindados por empresas estatales.
Tasa por el servicio de agua potable: es la q se debe abonar por el suministro de agua potable. Este
servicio puede ser brindado por el gobierno pcial, por las municipalidades y comunas o por las
cooperativas de agua potable
Contribuciones Especiales
1.-Concepto: son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtenció n por el obligado tributario
de un beneficio o de un aumento de valor de sus bienes como consecuencia de la realizació n de obras
pú blicas o del establecimiento o ampliació n de servicios pú blicos. Actividad de la Administració n que
reporta alguna ventaja particular al sujeto pasivo de la contribució n, sea un incremento en su
patrimonio, o un ahorro de un gasto en que necesariamente debiera incurrir, actualmente o en el
fututo.
2.-Clasificación:
Para la doctrina argentina, las contribuciones especiales pueden clasificarse en:
1) Contribuciones de Mejoras: es aquella contribució n obligatoria, motivada en la obtenció n de un
beneficio para el sujeto pasivo, q se origina en la realizació n de obras pú blicas. Esta contribució n se
legitima en el incremento del valor del patrimonio del sujeto pasivo, como consecuencia directa de la
realizació n de dicha obra. Ej de ella es la contribució n q se cobra a los frentistas por el incremento de
valor de los inmuebles ante la pavimentació n de una calle.
2) Contribuciones parafiscales: son aquellas contribuciones q exigen y administran entes
descentralizados y autó nomos de gobierno, para financiar su actividad específica. Ej de ellas son las
contribuciones q exigen los organismos profesionales, creados por ley, a sus matriculados, para
financiar sus actividades de regulació n de la profesió n.
3) Contribuciones para la seguridad social: es discutida su inclusió n como contribució n especial,
pero debe reconocerse q las mismas encuadran en numerosas definiciones doctrinarias referidas a
"tributos". La CS, en el fallo "Urquía-Peretti", distingue la naturaleza de estas contribuciones a la de los
tributos, sin embargo, se trata de un fallo dividido y ampliamente criticado en la doctrina.
3.-Diferencias con los demás tributos:
Hay un beneficio diferenciado para ciertos administrados, circunstancia q se refleja en el hech imp.
Esa ventaja se dará bien porq hay una act q le da al particular un beneficio experimentado en su
patrimonio, cuyo caso típico es el de la contribució n de mejoras, o bien porq le evita alguna
desventaja.
Diferencias con las Tasas: tributo q está sustancialmente motivado por el particular y persigue
financiar una act administrativa q en la mayoría de los casos atiende a la solució n de problemas
individuales, sin q requiera necesariamente la existencia de un beneficio o ventaja para el
contribuyente.
Diferencias con el Impuesto: la diferencia en nítida, en cuanto hay en el presupuesto de hecho una
actividad administrativa q está bá sicamente encaminada a la satisfacció n de un interés gral, sin
perjuicio de q, al mismo tiempo, pueda producir un beneficio especial a determinadas personas.
Otras contribuciones especiales: en nuestro ordenamiento hay otros tributos q pueden colocarse
dentro de las contribuciones especiales, es el caso del Bono o Dcho fijo del CPACF (inc d, art 51, ley
23.187) cuyos contribuyentes son los abogados matriculados en la Cap Federal al momento de
realizar la primera presentació n en un expediente judicial ante la justicia fed o nacional en el á mbito
de la CABA. Su producido va al CPACF, institució n q redunda en un beneficio para todos los abogados
cuya matrícula y demá s avatares de la profesió n regula y administra. También ocurre con la parte de
las cargas sociales q ha de abonar el trabajador a fin de financiar el sistema de seguridad social y sus
prestaciones. El contribuyente es el empleado, quien en su sueldo sufre una retenció n por parte del
empleador, y obtendrá un beneficio directo al momento en q haga uso de las prestaciones a q tiene
dcho.
4.-Contribuciones por Mejoras:
Concepto: Es un tipo de contribució n especial, en la cual se retribuye parte del costo de 1 obra pú blica
estableciendo ese tributo sobre aquellos habitantes q se hayan beneficiado especialmente por su
realizació n al haber experimentado un aumento en el valor de sus propiedades como consecuencia de
la obra pú blica. Contribució n proporcional al beneficio derivado de la actividad estatal, destinada a
sufragar el costo de una obra de mejoramiento emprendida para beneficio comú n.
Caracteres: Para dictarlas deben considerarse varios elementos q hacen a sus caracteres:
-Determinació n del monto total de la obra a financiar y de la proporció n de éste a financiar por
contribució n de mejoras.
-Determinació n de del grupo de contribuyentes y su calificació n. La zona beneficiada.
-Distribució n del costo y determinació n concreta del gravamen entre aquellos q sean contribuyentes.
4.1.-Evolución Histórica y Estado Actual:
Se citan remotos antecedentes de este tipo tributario en el dcho romano y má s modernamente en
Inglaterra, Francia e Italia. En nuestro país tuvo en algú n momento gran importancia y sirvió para el
financiamiento de pavimentaciones y aperturas de calles y caminos. Después, las contribuciones de
mejoras fueron siendo reemplazadas por impuestos y perdieron gran parte de su trascendencia. Se
trata de una institució n en retroceso, aunque se le puede computar en favor su vinculació n con obras
pú blicas reales de interés comú n q crean predisposició n favorable y vencen resistencias que ciertos
contribuyentes podrían tener respecto al impuesto.
4.1.-Prestación: Elementos del tributo
Tributos son "las prestaciones en dinero que el Estado exige en ejercicio de su poder de imperio en
virtud de una ley y para cubrir los gastos que le demanda el cumplimiento de sus fines".
Prestaciones en dinero: Es una característica de nuestra economía monetaria q las prestaciones
sean en dinero, aunq no es forzoso q así suceda. Así, por ej, en Méjico y Brasil, sus có digos tributarios
admiten q la prestació n tributaría sea en especie. Si bien lo normal es q la prestació n sea dineraria, el
hecho de q ella sea in natura no altera la estructura jurídica bá sica del tributo. Es suficiente que la
prestació n sea "pecuniariamente valuable" para q constituya un tributo, siempre q concurran los otros
elementos caracterizantes y siempre q la legislació n de determinado país no disponga lo contrario.
Prestación patrimonial, generalmente en dinero: el cará cter de prestació n patrimonial se traduce
en que implica una obligació n cuyo objeto es la entrega de una suma de dineraria, la q se ha de abonar
al sujeto activo; es decir es un recurso de cará cter monetario. Sin embargo, no es ello un requisito sine
qua non ya q el pago del tributo puede resolverse en especie, con la entrega de ciertos bienes.
La historia enseñ a la existencia de tributos q se pagaban en especie, con la entrega de cosas (parte de
la cosecha, sal u otros bienes). El dcho comparado muestra q algunos países de nuestro entorno
también admiten el pago de tributos con la entrega, por ej, de bienes q formen parte de su patrimonio
histó rico o artístico. Y, en nuestro caso, algunas veces se contempló la posibilidad de pagar tributos
mediante la entrega de títulos de la deuda pú blica del Estado. Una forma peculiar se dio con el dictado
del decreto 1.387/2001, en cuyos Art. 27 y CC se previó la cancelació n de obligaciones tributarias con
el Fisco Nacional mediante la emisió n de acciones de una sociedad anó nima y la posterior entrega al
Estado, previa capitalizació n de la deuda que aquella tuviera con el ente recaudador.
Prestación personal: como sucede en todo los tributos, la deuda por ésta contribució n pertenece al
propietario del inmueble presuntamente beneficiado con la obra. En otras palabras el contribuyente
es una persona. Se hace hincapié en ésta circunstancia porque en algunas oportunidades se ha
sostenido q la obligació n es del inmueble valorizado y no de su propietario, lo cual es equivocado.
La obligació n de pagar la contribució n de mejoras nace en el momento en q se finaliza la obra pú blica
beneficiante. Si la propiedad se vende estando la obra pú blica ya terminada, quien adeuda el
gravamen es el vendedor, pero si se finaliza la obra después de la venta, el deudor es el comprador del
inmueble valorizado. Así lo ha reconocido nuestra jurisprudencia en numerosos fallos (CJSN, Fallos,
220-5; SCBA, 6/10/53. LL, 73-257; id., 20/4/54, LL, 75-582; T Fiscal La Plata 4/12/56, LL, 85-647)
− Las prestaciones que integran el tributo se pueden resumir en cuatro:
El pago de la deuda Tributaria.
Formular las declaraciones que venga obligado por cada tributo.
Guardar facturas y datos que tengan relació n con los hechos imponibles realizados:
Documentació n realizada con los hechos imponibles.
Las 3 obligaciones mencionadas anteriormente no podrá n exigirse una vez transcurrido el plazo de
prescripció n. Actualmente la prescripció n está establecida en 4 añ os, y empieza a contar a partir del
ú ltimo día que tenías la obligació n de hacer la declaració n.
4.2 Beneficio: El beneficio es el criterio de justicia distributiva particular de la contribució n especial,
puesto q enseñ a una ventaja econó mica reconducible aun aumento de riqueza. Sin embargo, el
beneficio só lo tiene eficacia en el momento de la redacció n de la norma, por cuanto en tal oportunidad
el legislador “conjetura” q la obra, gasto o actividad pú blica procurará una ventaja al futuro obligado.
El beneficio se agota jurídicamente en el pensamiento del legislador, es decir, es irrelevante q en el
caso concreto el obligado obtenga o no el beneficio, en el sentido de ver efectivamente acrecentado su
patrimonio y en consecuencia su capacidad de pago. Es así porq el beneficio de los contribuyentes
deriva, en gral, de obras pú blicas
En nuestro país la institució n tuvo en algú n momento gran importancia y sirvió para el financiamiento
de pavimentaciones y aperturas de calles y caminos. A pesar de q en ciertas épocas la contribució n de
que se trata fue ampliamente utilizada en nuestro país para financiar obras pú blicas, hubo una gran
confusió n en los tribunales sobre su naturaleza. Mientras la mayoría de los fallos consideraron las
contribuciones de mejoras como auténticas manifestaciones del poder tributario del Estado, otros los
clasificaron como carga real q gravaba los inmuebles. A su vez, las sentencias q correctamente habían
otorgado a las contribuciones de mejoras una naturaleza jurídica tributaria, no fueron uniformes en lo
q se refiere a especie de tributos a q correspondían. Por ello se pueden encontrar fallos q las clasifican
como impuestos especiales, como tasas, e incluso como precio o retribució n de un servicio.
4.2.-Diferentes bases de cálculo. Cuantificación. Destino del producto.
Prestación personal: como sucede en todo los tributos, la deuda por ésta contribució n pertenece al
propietario del inmueble presuntamente beneficiado con la obra. En otras palabras el contribuyente
es una persona. Se hace hincapié en ésta circunstancia porque en algunas oportunidades se ha
sostenido q la obligació n es del inmueble valorizado y no de su propietario, lo cual es equivocado.
La obligació n de pagar la contribució n de mejoras nace en el momento en que se finaliza la obra
pú blica beneficiante. Si la propiedad se vende estando la obra pú blica ya terminada, quien adeuda el
gravamen es el vendedor, pero si se finaliza la obra después de la venta, el deudor es el comprador del
inmueble valorizado. Así lo ha reconocido nuestra jurisprudencia en numerosos fallos (CJSN, Fallos,
220-5; SCBA, 6/10/53. LL, 73-257; id., 20/4/54, LL, 75-582; TFiscal La Plata 4/12/56, LL, 85-647)
Beneficio derivado de la obra: el monto del beneficio surge de comparar el inmueble al finalizar la
obra, con el que tenía al comienzo. En la prá ctica es difícil determinar con exactitud ese valor.
Las leyes suelen establecer distintos procedimientos para fijar el monto de la valorizació n, por
ejemplo el de la doble tasació n, o recurrir a presunciones como la fijació n de una alícuota
proporcional al valor del inmueble, presumiéndose q esa alícuota es indicativa de la valorizació n. Pero
el método má s usado es el reparto del costo de la obra entre quienes se consideran beneficiados, lo
cual no siempre refleja la verdadera valorizació n lograda.
Proporción razonable: el importe exigido debe ser adecuadamente proporcionado al presunto
beneficio obtenido. Para determinar ésta producció n lo má s aproximadamente posible, las leyes de
contribució n de mejoras suelen establecer tres pasos:
1- Se especifica cuá les son los inmuebles valorizados por la obra pú blica. Se establecen bases
concretas como, la fijació n de un determinado límite geográ fico dentro del cual está n
comprendidos los inmuebles q se considera valorizados.
2- Se especifica q parte del costo de la obra debe ser financiada por los beneficiarios.
3- Se establece como va a ser distribuida esa porció n a cubrir entre esos beneficiarios, para lo cual
se recurre a pará metros variables. Puede ser, por ej, la diferencia de distancia en kiló metros o
metros de cada inmueble en relació n de la obra. Pero estos procedimientos só lo conducen a
presunciones. Segú n la jurisprudencia lo q interesa, es q la contribució n sea graduada en prudente
y razonable relació n con el presunto beneficiario obtenido por el obligado, ya q éste es el elemento
justificativo del tributo. Así lo ha resulto la CSJN (Fallos, 130:161; 140:75; 142:120, entre otros).
Destino del producido: algunos autores consideran que es de la esencia de este tributo que el
producto de su recaudació n se destine al financiamiento de la obra. El modelo del có digo tributario
recoge este criterio al establecer que “el producto no debe tener un destino ajeno a la financiació n de
la obra o a las actividades que constituyen el presupuesto de la obligació n” (Art. 17).
Lo ideal es que los fondos de las contribuciones se destinen a financiar las obras productoras del
beneficio, lo cual ha dado excelentes resultados en el caso del peaje.
5.- Contribuciones parafiscales: son auténticos tributos, y q su matiz está dado por una cuestió n
meramente terminoló gica, puesto q la “parafiscalidad” engloba a un conjunto de tributos q asumen
diversas denominaciones (dchos, contribuciones, cargas, retribuciones, aportes, cuotas, tasas, cargos
específicos, etc.)
Son las exacciones recabadas por ciertos entes pú blicos para asegurar su financiamiento autó nomo,
razó n por la cual generalmente su producido no ingresa en la tesorería estatal o rentas generales, sino
en los entes recaudadores o administradores de los fondos obtenidos.
Este tipo de exacciones ha adquirido modernamente gran importancia, bajo la denominació n de
“parafiscales” han aparecido contribuciones destinadas a la previsió n social, cá maras agrícolas,
entidades gremiales, centros de estudios, colegios profesionales, etc., es decir, entidades de tipo social
o de regulació n econó micas
5.1.-Naturaleza jurídica:
Doctrinas: no existe uniformidad de criterio sobre la naturaleza jurídica de estas contribuciones.
Morselli sostiene q las exacciones parafiscales no son tributos. Dice q los tributos tienen un cará cter
esencialmente político, mientras q estas contribuciones responden a exigencias econó mico-sociales.
Founrouge sostiene q son tributos, y las hace figurar como “contribuciones especiales”, oponiéndose
al término “parafiscal”. Duverger dice q estas contribuciones son “impuestos corporativos” y afirma la
diferencia de la parafíscalidad respecto al impuesto. Dice Mehl, el provecho del impuesto se distribuye
sobre la colectividad en su conjunto. En cambio, en materia parafiscal la utilidad es para un grupo
delimitado profesional o social.
La paternidad del término “parafiscalidad” la atribuye la doctrina a Schuman, ministro francés, quien
la empleo en su obra “inventario sobre la actuació n financiera del Francia en el período 1913-1946”
En la Argentina, son verdaderos tributos, sin que interese demasiado indagar a que especie
pertenecen. Se fundamenta esta opinió n en la má s importante forma de parafiscalidad:
Parafiscalidad social: está constituida por los aportes de la seguridad social y previsió n social q
pagan patrones y obreros en las cajas q otorgan beneficios a trabajadores en relació n de dependencia,
aportes de empresarios a cajas q les otorgan beneficios y aportes de trabajadores independientes en
gral, entre ellos los profesionales. Estos aportes se traducen en beneficios q reciben algunas de estas
personas, y q consisten en jubilaciones, subsidios por enfermedad, accidentes, maternidad, muerte,
cobertura integral de la salud, etc.
5.2.-Caracteres:
a- no se incluye su producto en los presupuestos de la Nació n, provincias o municipios.
b- no son recaudadas por los organismos específicamente fiscales del Estado (direcciones generales
de rentas o recursos), salvo las contribuciones y aportes del sistema de seguridad social nacional en la
Argentina, cuya recaudació n y fiscalizació n está a cargo del organismo fiscal de la Nació n (AFIP)
c- la recaudació n por la AFIP no interfiere en lo antes expresado en cuanto a q el producido ingresa en
los entes parafiscales, intentando que se financien en sí mismos.
6.-Contribuciones de la seguridad social: está constituida por los aportes de la seguridad social y
previsió n social que pagan patrones y obreros en las cajas q otorgan beneficios a trabajadores en
relació n de dependencia, aportes de empresarios a cajas q les otorgan beneficios y aportes de
trabajadores independientes en gral, entre ellos los profesionales. Estos aportes se traducen en
beneficios q reciben algunas de estas personas, y q consisten en jubilaciones, subsidios por
enfermedad, accidentes, maternidad, muerte, cobertura integral de la salud, etc.
6.1.- Las contribuciones de la seguridad social en la Argentina: Tradicionalmente, en nuestro país,
las prestaciones de la seguridad social (jubilaciones, pensiones, seguros por enfermedad y muerte,
accidentes de trabajo, etc.) se financian mediante sumas q deben ser aportadas por patrones y
empleados (en el caso del trabajo en relació n de dependencia) o por el propio trabajador (en caso de
los autó nomos).
Por ej, el art. 10 de la ley 24.241 (y sus modificaciones), establece q sobre el salario del trabajador en
relació n de dependencia se establecerá tanto su aporte personal como la contribució n a cargo de los
empleadores. El aporte del trabajador se le descuenta del salario brutos, y es retenido por el
empleador e ingresado por éste a la AFIP. Se trata de una contribució n especial, ya q el trabajador se
verá beneficiado de manera particular con este pago, q nutre su futura jubilació n y le otorga una
cobertura frente a otros avatares (enfermedad, invalidez, etc.) Ademá s, el empleador ha de pagar una
suma suplementaria (la contribució n patronal), calculada sobre el sueldo del trabajador, y debe
ingresarlo junto con los aportes. En este caso se trata de un impuesto sobre la nó mina salarial, cuyo
sujeto pasivo es el empleador, y cuyo hecho imponible es tener trabajadores en relació n de
dependencia, impuesto q tiene una afectació n especifica puesto q va a nutrir los fondos de la ANSeS.
Algo similar ocurre con el trabajador autó nomo sin perjuicio de señ alar q en su caso, la suma q debe
pagar es, en su integridad, una contribució n especial, con idéntico sentido q ya los señ alados sobre los
trabajadores en relació n de dependencia.
En la causa de Fallos 331:1468,”Pcia de San Juan c/AFIP”, del 18/06/2008, la CSJN reconoció de forma
expresa la naturaleza tributaria q tiene estas prestaciones al afirmar q “la categoría jurídica de aportes
y contribuciones de la seguridad social y demá s contribuciones obligatorias de cará cter asistencial,
como las obras sociales, integran el género de los tributos a los efectos del pcipio de legalidad fiscal”.
7.-Peaje: significa la prestació n dineraria que se exige por circular en una vía de comunicació n vial o
hidrográ fica (camino, autopista, puente, tú nel, etc.)
Diversas Teorías: precio, tasa o contribución.
Se han planteado discusiones al respecto. Una primera corriente sostiene que estas prestaciones son
precios y no verdaderos tributos.
No obstante, la doctrina predominante ubica el peaje entre los tributos, aunque sin acuerdo en el
encuadramiento, porque mientras para algunos es tasa, otros creen estar ante una contribució n
especial y no falta quien sostiene q es un impuesto con fines específicos.
Nuestra doctrina opina q el peaje es genéricamente un tributo, y específicamente está comprendido
dentro de las contribuciones especiales.
Es un tributo por ser una prestació n pecuniaria q el Estado exige coactivamente y ejerciendo su poder
de imperio. Las vías de comunicació n son bienes de dominio pú blico, por naturaleza gratuitos. Su
onerosidad puede ser admisible ante determinadas y especiales circunstancias; entonces el Estado
cobra por su particularizado.
Es una contribució n especial porque existe actividad estatal vinculante productora de un beneficio
individual q ciertas personas reciben como consecuencia del aprovechamiento de determinadas obras
pú blicas de comunicació n.
El peaje, en su concepció n se percibe de la circulació n de ciertos vehículos (automotores) en vías de
comunicació n de peculiares características. Puede tratarse, por ejemplo, de autopistas de alta calidad
de diseñ o que conectan puntos geográ ficos ya unidos por otras vías terrestres de comunicació n. En
tales casos, se ofrecen a los conductores los beneficios de ahorro de tiempo, viajar en mejores
condiciones de seguridad y de un menor desgaste del automotor. En otros casos, el peaje se percibe en
rutas construidas para unir zonas que antes no lo estaban en forma directa, generalmente por
problemas de altos costos derivados de dificultades topográ ficas. El beneficio que en éste caso ofrece
al usuario es el ahorro de tiempo y combustible que le significa transitar por la vía má s corta. También
se utiliza el sistema de peaje en otras obras pú blicas de gran adelanto técnico (ciertos puentes y
tú neles) que sustituyen formas anacró nicas o menos perfectas de trá nsito (por ejemplo, mediante
barcos o balsas) y cuyo uso proporciona ventajas innegables.
Constitucionalidad: Nuestra Constitució n Nacional consagra expresamente la libertad de circulació n
territorial (Art. 9 y siguientes). Esta garantía puede ser violada si el peaje se convierte en un
instrumento obstaculizante del libre trá nsito de las personas y bienes por el territorio de la Nació n.
El asunto preocupó a la doctrina, y diversos especialistas se ocuparon del tema. La conclusió n casi
uná nime fue que el peaje, como contribució n que debe satisfacer el usuario de una obra pú blica de
comunicació n, no es violatorio del principio de circulació n territorial, siempre que respete ciertas
condiciones. Con lo cual se concuerda con la legalidad constitucional del peaje y que las condiciones
requeridas para ello son:
1-que el quantum del gravamen sea lo suficientemente bajo y razonable para los usuarios.
2-que el hecho imponible se constituya por la sola circunstancia de circular los vehículos
comprendidos, con prescindencia de otros aspectos relativos al contribuyente.
3-q exista vía accesible de comunicació n alternativa, aunque no sea de a misma calidad o tan directa.
4-que sea establecido por ley especial previa en cuanto a sus elementos esenciales.
5-que sea producto de una ley nacional si la vía es interprovincial; puede ser impuesto por las
provincias, pero só lo en rutas que recorran sus territorios.
Legislación: En la Argentina, entre los actos legislativos má s importantes de en materia de peaje,
podemos mencionar la ley 14.385, de 1954, q autoriza a la DGV a fijar tasas de peaje para la utilizació n
pú blica de vías de comunicació n; la ley 15.275, de 1960, segú n la cual y ante diversas obras viales
programadas, se faculta al PE a recurrir al peaje para concurrir financieramente a su construcció n; la
ley de la provincia de Buenos Aires 6972, q instituye en dicho Estado el sistema gral de financiació n de
obras pú blicas mediante peaje, y la ley Nacional 17.520, de 1967, q contiene normas especificas sobre
las “las concesiones para explotar obras mediante el cobro de tarifas o peajes”. El sistema se aplica en
el tú nel subfluvial “Hernandarias”, en el puente Chaco-Corrientes y en otras rutas y autopistas.
Actualmente la tendencia legislativa Argentina consiste en otorgar el peaje en concesió n a empresas
privadas, las que cobran su importe por delegació n de Estado y se comprometen a construir o
mantener las vías de comunicació n.
8.-Empréstitos forzosos
Concepto: Se trata de un tributo, asimilable al impuesto en cuanto a q no requiere la existencia de una
actividad estatal específicamente dirigida hacia el contribuyente, pero q se diferencia de la mayoría de
los impuestos en cuanto a q la detractació n de dinero no es a título definitivo, porq el capital habrá de
reintegrarse, siendo indiferente que sea oneroso, es decir q devengue de un interés para el acreedor
de la obligació n de restituir-el particular-.
Naturaleza Jurídica: Se trata de un préstamo, en tanto el Estado dispone la obtenció n de ingresos
para sí, pero que no tienen cará cter definitivo ya que la suma ha de ser reembolsada posteriormente.
Es un préstamo con su promesa de devolució n, aunque sencillamente se establece por ley,
prescindiendo de la voluntad del sujeto prestamista, que resulta ser un contribuyente de un tributo
peculiar.
Añ adió q la ley define un presupuesto de hecho q, verificado en la realidad del caso concreto, origina la
obligació n de ingresar al tesoro una suma de dinero, teniendo por fuente un acto unilateral del Estado.
8.1.-Ahorro obligatorio. Incautación de los plazos fijos: En nuestro país, en la década de 1980, fue
establecido en dos oportunidades, mediante las leyes 23.256 y 23.549, siendo denominado por el
legislador como “ahorro forzoso”, y tomando como pará metro para determinar la suma a abonar
como préstamo la declaració n jurada del impuesto a las ganancias del ejercicio inmediato anterior a
su establecimiento, presumiendo en los sujetos pasivos una determinada capacidad contributiva,
denominada “capacidad de ahorro”. Se les obligaba a ingresar una suma de dinero al Fisco, la que sería
devuelta con un interés determinado, sin actualizació n monetaria en virtud de que había un régimen
de estabilidad monetaria (el llamado “Plan Austral”).
La CSNJ, en Fallos: 318:676, “Pablo Horvath v. Nació n Argentina (Direcció n General Impositiva)”, del
4/5/1995, falló admitiendo, por mayoría, tanto la constitucionalidad del empréstito forzoso en
abstracto, como la del régimen instaurado en concreto. El empréstito forzoso no admite una
consideració n escindida respecto de las instituciones tributarias, dado q participa de la naturaleza de
éstas, en relació n de especie a género, siendo posible encuadrarla dentro de la figura de
“contribució n” establecida en los Arts. 4º y 67, inc. 2º, CN, tras la reforma de 1994.
El caso má s aberrante de verdaderos tributos disfrazados de empréstitos, se produjo con las leyes
23.256 y 23.549, q con el objeto de captar el ahorro de los particulares dispusieron en forma
compulsiva un llamado “ahorro obligatorio”, a ingresar durante los periodos 1985 y 1986 (ley 23.256)
y periodos 1988 y 1989 (ley 23.549).
Este régimen q constituyo una verdadera estafa del Estado, prometió reintegrar los importes
“ahorrados”, pero como no reconoció actualizació n dineraria, la inflació n consumió todo el dinero,
salvo las monedas q pocos “prestamistas” se molestaron en cobrar.
UNIDAD 12
CRÉDITO PÚBLICO
Concepto de crédito público.
Art 4 CN los empréstitos y las operaciones de crédito formar parte de los recursos del Tesoro del
Estado.
Aunque crédito pú blico, empréstito y deuda pú blica has sido utilizado como sinó nimos, en realidad
dan cuenta de diferentes momentos por los q atraviesa el Estado al recurrir a la financiació n.
(1° momento)CRÉDITO del latin credere es la fe o confianza de la q goza un Estado para poder
recurrir al ahorro de los particulares. Dependerá del respaldo habido por su poder fiscal, es decir de
percibir impuestos, el potencial industrial, sus gestiones en el comercio exterior, etc.
El art 56 de la Ley H-1845 (antes Ley 24.156) “Ley de Adm Financiera del sector público nacional” dice:
Se entenderá por crédito público la capacidad q tiene el Estado de endeudarse con el objeto de captar
medios de financiamiento para realizar inversiones reproductivas, para atender casos de evidente
necesidad nacional, para reestructurar BU organización o para refinanciar sus pasivos, incluyendo los
intereses respectivos.
Se prohíbe realizar operaciones de crédito público para financiar gastos operativos.
Se manifiesta consciente del peso que significa la deuda pú blica para generaciones futuras, se busca la
mejor utilizació n de este instrumento financiero, las operaciones de crédito que se establezcan son
"para urgencias de la Nació n, o para empresas de utilidad nacional”
(2° momento)EMPRÉSTITO El Estado puede hacer uso de su crédito recurriendo a la emisió n de
empréstitos. Es por tanto, la "traducció n de esa aptitud", q nace como consecuencia de querer el
Estado recurrir al ahorro de terceros. Comprende las obligaciones a largo plazo y a plazo reducido
(3° momento) DEUDA PÚBLICA. El total de las obligaciones asumidas por el Estado, a través de los
distintos empréstitos, es lo q constituye la deuda pú blica, y será la sumatoria de aquellos q no se
hayan amortizado. El crédito de un Estado será mayor cuanto má s estricto cumplimiento se dé a la
deuda pú blica que se haya contraído mediante distintos empréstitos
Desarrollo histórico.
El "crédito pú blico" era primitivamente inherente a la persona del señ or territorial, y solo se concedía
sobre la base de garantías; es decir en verdad era crédito privado del señ or territorial. El crédito
ademá s era caro por la falta de capital para préstamo, por la ocasió n que determinaba la deuda
(guerra, necesidades personales), etc...
Fue hasta el siglo XVIII inorgá nico y falto de desarrollo. Se utilizaba tanto para satisfacer necesidades
ordinarias como extraordinarias, y en su mayoría eran a corto plazo, porque la confianza de los
acreedores solo alcanzaba a unos meses o a unos pocos añ os.
El siglo XVIII y en mayor medida en el XIX dan lugar a la nueva organizació n del régimen tributario, la
sepa-ració n entre el presupuesto del Estado y el particular de la casa del soberano, la promulgació n de
constituciones, el aumento del bienestar pú blico, la aparició n de una clase capitalista que buscaba
negocios, los períodos de paz y otros factores beneficiaron. Cada vez má s se solicitó ú nicamente el
crédito para finalidades realmente extraordinarias. La creciente confianza de los prestamistas en la
solidez de la administració n financiera hizo posible la emisió n de deudas a largo plazo sin garantías
gravosas.
Hubo un cambio de significació n de la diferencia entre deudas consolidadas y flotantes. Hasta fines del
siglo XVIII aproximadamente, se consideraban deudas flotantes las que representaban un crédito
puramente personal sin garantía efectiva, y consolidadas eran las que tenían un fondo como garantía
real. Esta concepció n, evidentemente de derecho privado, só lo tiene todavía importancia técnica con
relació n a los plazos largos, medios o cortos de cada caso especial en que se apela al crédito.
3.- Breve historia de la deuda pública argentina.
Comienza cuando la Junta de Representantes de la Provincia de Buenos Aires sanciona el 19 de agosto
de 1822 una ley q facultaba al gobierno a "negociar, dentro o fuera del país, un empréstito de tres o
cuatro millones de pesos valor real". A utilizarse para la construcció n del puerto de Buenos Aires,
nuevas ciudades y el agua corriente para la ciudad de Buenos Aires. El 1° de julio de 1824 se contrató
con la Banca Baring el empréstito por 1.000.000 de libras esterlinas. Afín a ello el Estado de Buenos
Aires, "empeñ aba todos sus efectos, bienes, rentas y tierras, hipotecá ndolas al pago exacto y fiel de la
dicha suma de 1.000.000 de libras esterlinas y su interés".
En 1867 el Banco de la Pcia de Buenos Aires creó la Oficina de Cambios, a través de la cual la
Argentina ingresó en el régimen de convertibilidad de la moneda (q se estableció a razó n de 25 pesos
papel por 1 de oro). Hasta 1873 esta Oficina incrementó exitosamente sus reservas de oro, debido al
fuerte ingreso de metá lico provocado por la afluencia de capital; esto hizo a su vez posible una enorme
expansió n del crédito bancario (reforzada en 1872 con la creació n de los bancos Nacional e
Hipotecario).
 Este febril ingreso de capitales externos, junto con un acelerado incremento de la actividad comercial,
tuvo como consecuencia un aumento tanto del gasto pú blico como de las importaciones, dando lugar a
una balanza comercial deficitaria,
El problema del desequilibrio comercial se tornó visible cuando cesó el ingreso de capitales, en parte
por efecto de la Depresió n europea de 1873, que cortó los flujos de inversió n, provocando una sensible
disminució n de la existencia de metá lico.
Durante la década de 1880 se produjo un marcado crecimiento de las inversiones extranjeras. Se
otorgaron concesiones a casi todos los trazados ferroviarios propuestos, sin reparar en sus verdaderas
posibilidades productivas. Con un consecuente aumento desmedido de las tierras lindantes al
entramado
El crecimiento de la deuda, tanto pú blica como privada, se tradujo en una excesiva expansió n
monetaria que llevó a una fuerte depreciació n del papel moneda, amenazando la rentabilidad de los
inversores y, paralizando la entrada de nuevos capitales
Así, a principios de 1889, comenzaron los síntomas de la falta de solvencia del gobierno argentino
para pagar la deuda contraída con los bancos europeos. En el añ o 1890, durante la presidencia de
Carlos Pellegrini, los problemas financieros externos fueron resueltos con el empréstito Rothschild.
Después de 1905 no se acordó gtía o subsidio de ninguna clase a ninguna compañ ía ferroviaria.
El período 1947-1951indicó una tendencia a la baja en las tasas de interés en consonancia con la
estabilidad econó mica, y una marcada disminució n de la deuda externa, q se saldó completamente en
1952
En 1955 se adquirió un nuevo préstamo externo destinado a financiar importaciones desde Europa,
700 millones de dó lares, que se suponía debía ser amortizado en el transcurso de un añ o. Pronto
resultó evidente q era imposible para el gobierno cancelar en ese plazo. Ante esa situació n, el ministro
de Finanzas francés invitó a los once países acreedores de la Argentina a reunirse en París para
analizar la refinanciació n de la deuda externa. De esta reunió n surgió el “Club de Paris”, un foro
informal de acreedores oficiales y países deudores. Su funció n primordial sería la de coordinar formas
de pago y renegociació n de deudas externas
A una deuda en el añ o 1966 de 3.276 millones de dó lares, le sobreviene una seguidilla de aumentos,
cuyo incremento mayor se verifica a fines de los noventa en las presidencias de Carlos S Menem. En
2001 la Argentina entra en default (suspensió n de pagos) con una deuda de 144.000 millones de
dó lares, y una crisis interna grave. Negociaciones en 2003 y reemplazo de bonos. Permiten su
disminució n y encause. En 2006, la Argentina dejó de tener deudas con el FMI, concretando un pago
anticipado de 9.530 millones de dó lares, con vencimientos programados hasta el 2009, pero pendiente
el pago al Club de París, q rondaba los 9.000 millones de dó lares, lo q fue acordado refinanciar y pagar
en mayo del añ o 2014. A 2011 la deuda, ascendía acerca de 132.502 millones de dó lares, el-52,2 % en
manos de entidades nacionales; el 10,4 % pertenecía a organismos internacionales, como el Banco
Mundial, el 3,4 % al Club de París y el 33,4 % restante al sector privado.
Concepciones clásicas y actuales sobre el uso del crédito público.
FINANZAS CLÁSICAS FINANZAS MODERNAS
hacían uso del crédito pú blico con cará cter
excepcional o extraordinario
Desconfiaban del empréstito, tendiendo a el empréstito no consiste en una anticipació n de
restringir su empleo, no considerá ndolo un recursos, sino q representa un verdadero
verdadero recurso, sino una anticipació n de recurso, Tampoco aceptan q el empréstito
ingresos, q creaba un problema de orden reduzca el capital individual.
generacional.
Los gastos ordinarios debían ser cubiertos con los gastos son soportados por la generació n
recursos ordinarios (imp) y, si apelaba a otros presente, ya sea mediante el imp o el empréstito;
métodos de financiació n para estos se absorbe el poder de compra de los ciudadanos
(empréstitos), solo se estaba anticipando por 1 u otra vía
recursos q deberían ser devueltos a través de (punto de vista individual) El volumen de los
ulteriores impuestos. imp aumentará para afrontar el servicio de la
El empréstito era una especie de impuesto deuda haciendo en pcipio incidir sobre esta
diferido, q recaería sobre las generaciones generació n, mediante la amortizació n.
futuras y escapaba a la generació n presente. (punto de vista global) Hay una redistribució n
del poder de compra, disminuye para los
contribuyentes- aumenta para los prestamistas

La ú nica consecuencia q tiene el Estado es la

limitación con respecto a las generaciones
futuras para disponer de los recursos
impositivos libremente, dificultá ndose un
tanto con ello una mejor redistribució n de la
riqueza.
Las generaciones futuras no soportan una carga
econó mica, sino 1 servidumbre jurídica en
cuanto a los dchos adquiridos por algunos
individuos, q limitan el poder de los
gobernantes.

Deuda Pública.
Oría entiende por "deuda pú blica" la obligació n o el conjunto de obligaciones de origen legal o
contractual q debe cumplir el Estado y hacer cumplir, a su vez, a terceros, como resultado de las
convenciones realizadas con ocasió n de empréstitos,
La Ley H-1845 (antes Ley 24.156) define la deuda pública en el artículo 57, que dice:
El endeudamiento que resulte de las operaciones de crédito público se denominará deuda pública y
puede originarse en:
a) La emisión y colocación de títulos, bonos u obligaciones de largo y mediano plazo, constitutivos
de un empréstito.
b) La emisión y colocación de Letras del Tesoro cuyo vencimiento supere el ejercicio financiero.
c) La contratación de préstamos.
d) La contratación de obras, servicios o adquisiciones cuyo pago total o parcial se estipule realizar
en el transcurso de más de UN (1) ejercicio financiero posterior al vigente; siempre y cuando los
conceptos que se financien se hayan devengado anteriormente.
e) El otorgamiento de avales, fianzas y garantías, cuyo vencimiento supere el periodo del ejercicio
financiero.
f) La consolidación, conversión y renegociación de otras deudas
A estos fines podrá afectar recursos específicos, crear fideicomisos, otorgar garantías sobre activos o
recursos públicos actuales o futuros, incluyendo todo tipo de tributos, tasas o contribuciones, cederlos o
darlos en pago, gestionar garantías de terceras partes, contratar avales, fianzas, gtías reales o de
cualquier otro modo mejorarlas condiciones de cumplimiento de las obligaciones contraídas o a
contraerse [...].
No se considera deuda pública la' deuda' del Tesoro ni las operaciones que se realicen en el marco del
artículo 82 de esta ley
En desacuerdo con el ú ltimo pá rrafo ya que el artículo 82 de dicha ley concede como atribució n a la
Tesorería General de la Nació n emitir letras del Tesoro "para cubrir deficiencias estacionales de caja.
Estas letras deben ser reembolsadas durante el mismo ejercicio financiero en que se emiten. De
superarse ese lapso sin ser reembolsadas se transformará en deuda pú blica y deben cumplirse para
ello con los requisitos q al respecto.
Consideramos a estas "letras" como verdaderas operaciones de crédito q generan deuda pú blica.
Es que la deuda pú blica es un momento q se tiene como consecuencia de todas las operaciones de
crédito legalmente realizadas e implica la obligació n del Estado de cumplir, en los términos y
condiciones oportunamente acordados en el empréstito, con la prestació n debida.
Clasificaciones de la deuda. Segú n Ley H-1845 (antes Ley 24.156)
1. Interna y externa
La deuda interna es aquella formada por los empréstitos en moneda del mismo país, emitidos en su
mercado de capitales, segú n su régimen legal.
La deuda externa es aquella q se encuentra formada por empréstitos emitidos en moneda extranjera,
colocados en mercados financieros del exterior y pagaderos en ellos, mediante 1 trasferencia de
valores.
La identificació n que se hacía antañ o, respecto del domicilio y la nacionalidad del suscriptor como
elementos q definían la característica de tal o cual deuda, ha caído en desuso.
El Decreto 1344/2007 al solo efecto de la registració n y contabilizació n, establece q, la deuda pú blica
y las letras del Tesoro, pueden registrarse como deuda en moneda nacional y deuda en moneda
extranjera. Se considera deuda en moneda nacional aquella q es contraída en moneda de curso legal
con personas físicas o jurídicas, domiciliadas o no en la Repú blica Argentina y cuyo pago sea exigible
dentro o fuera del territorio nacional.
Se considera deuda en moneda extranjera aquella contraída en otras denominaciones q la de curso
legal, con otro Estado u organismo internacional o con cualquier otra persona física o jurídica,
domiciliada o no en la Repú blica Argentina y cuyo pago sea exigible dentro o fuera del territorio
nacional.
2. Directa e indirecta
La deuda pú blica directa de la administració n central es aquella asumida por esta en calidad de
deudor pcipal. La deuda pú blica indirecta de la Administració n central es constituida por cualquier
persona física o jurídica, pú blica o privada, distinta de la misma, pero q cuenta con su aval, fianza o
gtía.
3. Administrativa y financiera
La deuda administrativa tiene su origen en la existencia de los organismos burocrá ticos necesarios
para la marcha de la administració n y la prestació n directa o indirecta de servicios pú blicos, y la
deuda financiera es la que contrae el Estado a través del uso del crédito pú blico.
La deuda administrativa es, por lo tanto, una especie de la deuda financiera.
4. Flotante y consolidada
Por la consideració n de las obligaciones en relació n con el tiempo.
Deuda consolidada la exigible en el mediano y largo plazo
Deuda flotante, es aquella deuda exigible en el corto plazo,
A nuestro entender, la deuda flotante es aquella que el Tesoro usa para cubrir los déficit estacionales
de caja y, por consiguiente, la conforman -ademá s de las letras de Tesorería- los demá s recursos de los
que se vale el Tesoro para cubrir los referidos déficit estacionales. Estos, financieramente, pueden
llegar a ser menos exigibles, en funció n del plazo, que la deuda consolidada.
7.- El Empréstito.
El empréstito es el medio por el cual se materializa el crédito y, una vez concretado, origina la deuda
pú blica. Se trata de diversas operaciones mediante las cuales el Estado recurre al mercado para
procurarse recursos.
7.1.- Naturaleza jurídica: distintas teorías.
1. Como acto de soberanía, q origina una obligació n unilateral de derecho pú blico
2. De naturaleza contractual, dependientes de un acto de soberanía legislativa; subdividiéndose
en contrato de dcho pú blico, contrato de dcho privado, contrato de colaboració n y sui generis
COMO ACTO DE SOBERANIA lo formula claramente la “Doctrina Drago”: 1) los títulos de empréstitos
no re-presentan una obligació n contractual del Estado emisor, y son comparables a un contrato
privado; 2) la emisió n de un empréstito es un acto soberano del Estado; 3) La soberanía escapa a todo
control y no pude acusa ese a un Estado por denegació n de justicia; 4) la deuda pú blica, no puede dar
lugar a la intervenció n armada, ni menos a la ocupació n material del suelo de las naciones americanas
por una potencia europea.
Concordantemente Ingrasso dice: "La relació n de Deuda pú blica es una relació n de Derecho pú blico.
Sus condiciones se fijan por un acto que es la expresió n de la soberanía del Estado: la Ley"
Expresado ademá s por Zaffaroni y Lorenzetti en la causa "Galli, Hugo Gabriel y otro el PEN "La regla
general es el respeto de las condiciones pactadas, las q só lo pueden ser modificadas en situaciones de
emergencia excepcional y gravísima, y ello ocurre cuando el cumplimiento puntual lleva al Estado a su
propia crisis y al sacrificio de derechos fundamentales de la població n que debe proteger".
TEORIA CONTRACTUALISTA: Ferreiro Lapatza, adscribe a la temía contractualista, al Igual que la
mayoría de la doctrina francesa y españ ola:
A nuestro parecer, los efectos jurídicos frente a terceros de la voluntad del Estado declarada a través de
la emisión deben explicarse recurriendo a la figura de la oferta del contrato. Es necesario, pues, que en el
análisis jurídico de la deuda tengamos bien presente la distinción entre la manifestaci6n de voluntad del
Estado dirigida a quien quiera entregar una suma de dinero en préstamos (oferta de contrato) y la
manifestación materializada en la entrega y aceptación de esta suma, declaración de voluntad, esta
última, de dos sujetos que quieren producir un efecto jurídico, en definitiva, un contrato.
Nosotros nos adscribimos a la doctrina que considera el empréstito como un acto de soberanía por el
cual el Estado se obliga unilateralmente a su cumplimiento, pero esta circunstancia en modo alguno
implica que, una vez aceptada voluntariamente por el suscriptor, este régimen pueda ser incumplido
por el Estado cambiando las condiciones originarias de emisió n.
Empréstitos voluntarios, forzosos y patrióticos.
Los empréstitos voluntarios son aquellos q el Estado emite y logra colocar sin ejercer coacció n
alguna, es decir, aquellos q los suscriptores deciden tomar con absoluta libertad. Valiéndose de la
confianza q inspira al Estado emisor. Los empréstitos semiobligatonos o patrióticos son lanzados
mediante campañ as publicitarias destinadas a demostrarles a los ciudadanos q tienen un verdadero
deber moral de suscribirlos. Esta propaganda, gralmente unida a una verdadera "presió n social",
tiende a restringir en mucho la libertad real. Los empréstitos forzosos u obligatorios, son aquellos q
los particulares deben suscribir obligatoriamente y, por lo gral, conforme a determinado porcentaje
de sus respectivas rentas o patrimonios. Conforman un verdadero tributo, el hecho de q después sea
reintegrado total o parcialmente no cambia su naturaleza jurídica,
Emisión de los empréstitos.
La emisió n de un empréstito supone la consideració n previa de un conjunto de complejas cuestiones
ademá s de su incumbencia en demá s especialidades de las finanzas pú blicas, política financiera,
economía financiera y sociología financiera.
Deberá n evaluarse, conforme a las condiciones de mercado, dos factores:
1. el factor financiero relacionado con las ventajas y beneficios que se les otorgará n a los
ahorristas, y
2. el factor técnico especies, lugar y forma de colocació n que el Estado escoja para los
empréstitos.
Dentro del factor financiero debemos considerar:
1. Tasa de interés. el Estado deberá ofrecer condiciones competitivas de mercado para lograr la
obtenció n de fondos disponibles. No obstante, debe encontrarse el momento oportuno para
proceder a la colocació n pues, si la tasa de interés del mercado es elevada, la carga del empréstito
resultará má s onerosa. Y habrá poco capital disponible para inversió n.
2. Beneficios adicionales. Cuyo objeto es hacer má s interesante la inversió n para el ahorrista:
2.1. Primas de amortizació n y sorteos. Se obliga al Estado, a pesar de haber lanzado el empréstito a
la par, a reintegrar al vencimiento una suma superior a la efectivamente recibida.
Los sorteos son una combinació n del empréstito y la lotería. Al efectuarse las amortizaciones anuales,
se sortean los títulos por reembolsar y de estos, algunos de ellos (por sorteo también) a una cantidad
superior al valor nominal.
2.2. Privilegios fiscales. como exenciones impositivas.
2.3. Opciones cancelatorias. Algunos títulos o valores pú blicos pueden ser entregados, a opció n del
ahorrista, como cancelació n de deudas que este pudiera tener. Esto, que implica una amortizació n de
tipo indirecto, significa asimilar los títulos del empréstito a la moneda, pudiéndose obtener, ademá s,
ventajas adicionales, cuando este se cotiza en la Bolsa a precios inferiores al valor nominal. En efecto,
al ejercer el ahonista-contribuyente la opció n, el Estado le toma los títulos al valor nominal y, ademá s
de haber efectuado el cobro del interés, pudo haberse beneficiado al adquirirlo a un valor inferior.
2.4. Privilegios jurídicos. En algunos países se les otorga privilegios de tipo jurídico extraordinario.
3. Garantías accesorias. No siempre resulta suficiente la garantía de que el Estado va a reembolsar al
vencimiento, en funció n de esa fe o confianza. También interesa el poder adquisitivo de la moneda en
el momento en que el Estado efectú e la amortizació n de los títulos. Las continuas depreciaciones
monetarias fueron desgastando el crédito de los gobiernos y empobreciendo a los ahorristas e
inversores.
Ante las expectativas de corte inflacionario, resulta ló gico que el ahorrista prefiera inversiones en
bienes materiales o moneda extranjera antes que inversiones en títulos pú blicos de renta fija.
Frente a constantes depreciaciones monetarias, los gobiernos tienen dos formas de captar el ahorro.
La primera: el ofrecimiento de altas tasas de interés con el objeto de inducir al ahorrista a tomar
títulos en lugar de otra inversió n. Esta forma tiene el inconveniente de elevar exageradamente la
carga de la deuda, ademá s de significar un reconocimiento, por parte del gobierno, del deterioro del
poder adquisitivo de la moneda.
La segunda: vincular los títulos del empréstito al valor de bienes materiales o a índices que vayan
marcando el deterioro del poder adquisitivo, o a una moneda extranjera que inspire mayor confianza.
Los métodos usuales son los siguientes:
3.1. Garantía de cambio. Consiste en vincular los empréstitos con una moneda extranjera
considerada estable. También el empréstito puede ser emitido en moneda extranjera.
3.2. Garantía clá usula de oro. la amortizació n del empréstito emitido con esta clá usula debe ser
hecha en moneda de oro.
3.3. Garantía de desvalorizació n o empréstito indexados: sirve para designar la vinculació n del valor
del empréstito con el precio de ciertos productos.
Amortización del empréstito.
La amortizació n del empréstito es una de las formas por las cuales se extingue; las otras son la
conversió n y la consolidació n.
Los empréstitos son operaciones de amortizació n en las que el capital prestado se divide en
operaciones de préstamo que se van reembolsando de acuerdo con un plan general y unitario de
amortizació n y en el que a priori todas las obligaciones tienen condiciones financieras equivalentes.
Las partes alícuotas en que se divide la operació n de préstamo se materializan en títulos valores que
pueden ser negociables (son obligaciones), aunque, en funció n de las condiciones jurídicas del emisor,
del plazo, o de otros aspectos, se denominan de maneras diversas (bonos, cédulas, obligaciones).
Los obligacionistas son los prestamistas de la operació n, y el emisor, el prestatario ú nico de esta.
Características
a)Por la modalidad de préstamo que representa la obligació n:
1. Obligaciones americanas. El obligacionista realiza una entrega ú nica en el momento de la
compra y a cambio recibe perió dicamente los intereses (cupones) y la amortizació n íntegra del
título al final de la operació n (vencimiento). Cada obligació n es una operació n de préstamo
americano.
2. Obligaciones cupó n cero. El obligacionista, a cambio de la entrega ú nica realizada en el
momento de la compra, recibe una entrega también ú nica en el momento del reembolso (final
de la operació n). Prestació n y contraprestació n ú nicas.
3. Obligaciones con amortizació n progresiva. El obligacionista, ademá s de los intereses
perió dicos, recibe reembolsos parciales, siguiendo la diná mica de cualquier método de
amortizació n. Son conocidas por obligaciones amortizables por reducció n de nominal.
b) Por la forma del reembolso:
1. Reembolso simultá neo. Todos los títulos tienen la misma duració n y se amortizan en la fecha
prefijada en el momento de la emisió n.
2. Reembolso no simultá neo. Las obligaciones se amortizan de manera escalonada, siguiendo un
programa de cancelació n definido en las condiciones de emisió n..
e) Por la existencia de garantías: (en la de reembolso simultaneo)
1. Obligaciones simples. solo cuentan con la garantía de la solvencia del emisor.
2. Obligaciones garantizarlas la deuda afecta a alguna garantía específica, generalmente una
hipoteca.
d) Por la posibilidad del cá lculo del coste o el rendimiento: (en la de reembolso simultaneo)
1. Empréstitos predeterminados. Cuando es posible calcularlos a priori.
2. Empréstitos posdeterminados el coste y/o el rendimiento solo pueden conocerse a posteriori.
Artículo 70 de la Ley H.1845 (antes Ley 24.156) El servicio de la deuda estará constituido por la
amortización del capital y el pago de los intereses comisiones y otros cargos que eventualmente puedan
haberse convenido en las operaciones de crédito público.
Los presupuestos de las entidades del sector público deberán formularse previendo los créditos
necesarios para atender el servicio de la deuda.
El Poder Ejecutivo nacional podrá debitar de las cuentas bancarias de las entidades que no cumplan en
término el servicio de la deuda pública, el monto de dicho servicio y efectuarlo directamente.
8.- Conversión y Consolidación.
La conversió n es aquella operació n financiera del Estado por la cual se cambian las condiciones
originales del empréstito por otras nuevas y diferentes, puede deberse a incumplimiento por el
Estado de la emisió n original.
Para nosotros la consolidació n es una forma de conversió n, otros autores, la distinguen:
Por consolidación se entiende la transformación de una deuda flotante en otra a largo plazo, y además la
unificación de empréstitos antiguos de condiciones diferentes en un solo; las conversiones son
transformaciones de una clase de deuda en otra, y sobre todo la substitución de deuda a plazo corto por
otras a plazo largo, así como todas las demás modificaciones de las condiciones del empréstito, por
ejemplo de la divisa, del reembolso, etc. Con estas medidas tiende el Estado a mejorar su situación como
deudor. Muchas veces la conversión, cuando es también en interés del acreedor, se hace depender de
entregas de capital;
Las conversiones pueden responder a los siguientes fines:
1. reducció n de interés;
2. disminució n o espera en los servicios de amortizació n, susceptibles de convertirse en
situaciones excepcionales;
3. transformació n de una deuda de plazo limitado en otra de largo plazo, lo que implica un
cambio en la cuota de amortizació n, por lo comú n concurrente con otro en el interés;
4. transformació n de todo o parte de la deuda flotante en deuda consolidada;
5. transformació n de deudas emitidas con diversos títulos en condiciones diferentes de plazo y
de interés en obligaciones uniformes, pudiendo llegarse a la forma extrema de la unificació n.
Clases de conversiones:
1. La conversión facultativa estriba en la operació n de cambio de títulos de un empréstito por
nuevas lá minas que estipulan otras condiciones, pero sujeta a la voluntad del poseedor de
aquellas.
2. La conversión obligatoria consiste en ofrecerles a los tenedores de los títulos de un empréstito
la opció n entre su reembolso o amortizació n anticipada y el canje de aquellos por lá minas de
un nuevo empréstito, con una tasa de interés menor. En la prá ctica la má s utilizada
3. La conversión forzosa, tiene lugar cuando el Estado emisor de un empréstito impone sin
alternativa, el cambio de sus títulos por otros de un nueva empréstito.
La Corte Suprema de Justicia de la Nación "Colina, René Roberto. Yapura, Sergio Daniel - Vargas,
César Eduardo y otros cJ Estado Nacional": "3°) Que, en la medida en que dichos títulos
efectivamente sean entregados o acreditados a los actores y sus condiciones de amortización se
cumplan de acuerdo con lo previsto, no se advierte que las modalidades previstas para la
cancelaci6n de los bonos previstos en el art 12 de la ley 25.725 impliquen, por sí mismas, la
desnaturalización o supresión de los derechos de propiedad de los demandantes
Régimen legal del Crédito, Empréstito y Deuda Pública.
Segú n la CN el Congreso Nacional es el ú nico poder facultado a realizar operaciones de crédito,
empréstito y deuda pú blica. El Poder Ejecutivo puede realizar políticas relacionadas con el crédito
pú blico, pero solo tendrá n validez si finalmente son autorizadas por el Poder Legislativo.
El art 4 enumera los recursos del gobierno nacional, ''los empréstitos y operaciones de crédito"
siempre q los "decrete el mismo Congr para urgencias de la Nació n, o para empresas de utilidad
nacional".
El artículo 75 atribuciones del Congreso "4. Contraer empréstitos sobre el crédito de la Nació n" y"7.
Arreglar el pago de la deuda interior y exterior de la Nació n".
Al Poder Ejecutivo le compete administrar el empréstito y la deuda pú blica, pero siempre en los
términos y condiciones fijadas por el Congreso Nacional en la ley respectiva.
El marco jurídico general está fijado en la Ley de Administració n Financiera y de los Sistemas de
Control del Sector Pú blico Nacional H-1845 (antes Ley 24.156), ademá s, otras leyes especiales
Está n exceptuadas, las operaciones de crédito que realice el Banco Central de la Repú blica Argentina
con instituciones financieras internacionales para garantizar la estabilidad monetaria y cambiaria
Se ha establecido en esta ley que las entidades de la administració n nacional no pueden formalizar
ninguna operació n de crédito pú blico que no esté contemplada en la ley de presupuesto general del
añ o respectivo o en una ley específica:
Donde debe indicar como mínimo las siguientes características de las operaciones de crédito pú blico
autorizadas:
- Tipo de deuda, especificando si se trata de interna o externa;
- Monto má ximo autorizado para la operació n;
- Plazo mínimo de amortizació n;
- Destino del financiamiento.
De lo contrario, requieren de una ley que las autorice expresamente.
Dice el art 60, ú ltimo pá rrafo: "Se exceptú a del cumplimiento de las disposiciones establecidas
precedentemente en este artículo, a las operaciones de crédito pú blico que formalice el PEN con los
organismos financieros internacionales de los q la Nació n forma parte". Respecto de las
negociaciones, pero en ningú n caso implica la delegació n para contraer deuda pú blica, la q requerirá
indefectiblemente de una ley formal del Congreso Nacional que así la autorice.
La ley autoriza al PEN a realizar operaciones de crédito pú blico para reestructurar la deuda pú blica y
los avales otorgados en los términos de los art 62 y 64 mediante su consolidació n, conversió n o
renegociació n, en la medida q ello impliq un mejoramiento de los montos, plazos y/o intereses de las
operaciones originales. En los casos en q las operaciones de crédito pú blico originen la constitució n de
deuda pú blica externa antes de formalizarse el acto respectivo y cualquiera sea el ente del sector
pú blico emisor o contratante, deberá emitir opinió n el Banco Central de la Rep Arg sobre el impacto
de la operació n en la balanza de pagos.
Cumplidos los requisitos explicados, las empresas y sociedades del Estado pueden también realizar
operaciones de crédito pú blico dentro de los límites q fije su responsabilidad patrimonial y su
reglamentació n. Cuando estas operaciones requieran avales, fianzas o garantías de la administració n
central, esta deberá ser prevista en el presupuesto general o en ley especifica
El artículo 66 de la Ley H-1845 (antes Ley 24.156)
Las operaciones de crédito público realizadas en contravención a las normas dispuestas en la presente
ley son nulas y sin efecto, sin perjuicio de la responsabilidad personal de quienes las realicen.
Las obligaciones que se derivan de las mismas no serán oponibles ni a la administración central ni
a cualquier otra entidad contratante del sector público nacional.
La Oficina Nacional de Crédito Pú blico es el ó rgano rector del sistema de Crédito Pú blico su misió n es
asegurar una eficiente programació n, utilizació n y control de los medios de financiamiento que se
obtengan mediante operaciones de crédito pú blico y tiene competencia para;
a) participar en la formulació n de los aspectos crediticios de la política financiera que, para el
sector pú bico nacional, elabore el ó rgano coordinador de los sistemas de administració n financiera;
b) organizar un sistema de informació n sobre el mercado de capitales de crédito;
c) coordinar las ofertas de financiamiento recibidas por el sector pú blico nacional;
d) tramitar las solicitudes de autorizació n para iniciar operaciones de crédito pú blico;
e) normalizar los procedimientos de emisió n, colocació n y rescate de empréstitos, así como los
de negociació n, contratació n y amortizació n de préstamos, en todo el á mbito del sector pú blico
nacional;
f) organizar un sistema de apoyo y orientació n a las negociaciones q se realicen para emitir
empréstitos o contratar préstamos e intervenir en estas;
g) fiscalizar que los medios de financiamiento obtenidos mediante operaciones de crédito pú blico
se apliquen a sus fines específicos;
h) mantener un registro actualizado sobre el endeudamiento pú blico, debidamente integrado al
sistema de contabilidad gubernamental;
i) establecer las estimaciones, y proyecciones presupuestaria, del servicio de la deuda pú blica y
supervisar su cumplimiento;
j) todas las demá s que le asigne la reglamentació n.
UNIDAD 13
TEMA D: DERECHO FORMAL O ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO
Derecho formal o administrativo tributario:
Es la porció n del derecho administrativo que regula la actuació n de la Administració n Pú blica, como
Administració n Tributaria, en cuanto a las potestades y funciones enderezadas a la aplicació n del
gravamen, a la fiscalizació n y verificació n del cumplimiento de las obligaciones tributarias
(sustantivas y las demá s conexas y formales), a la recaudació n, y a los procedimientos para la revisió n
de los actos administrativos (en especial los singulares) en materia tributaria.
Antecedentes de la Organizació n fiscal Nacional:
Dentro del Fisco nacional hubo tres organismos que sobresalieron en cuanto a las competencias
relativas a la administració n de los tributos: la Direcció n General Impositiva, la Administració n
Nacional de Aduanas y la Direcció n Nacional de Recaudació n Previsional. Actualmente, muchas de las
funciones de estos organismos se hallan concentradas en la Administració n Federal de Ingresos
Pú blicos (AFIP).
La DGI fue creada por la ley 12.927 en 1947 como una dependencia del Ministerio de Hacienda de la
Nació n. A principios de la década de 1990, tomo a su cargo la fiscalizació n de los tributos del Régimen
Nacional de la Seguridad Social, que en su momento había sido asumida por la ANSES.
En 1981, la ley 22.415 aprobó el Có digo Aduanero, norma que rige la materia al modo que la LPF lo
hace para los tributos federales al interior del país.
La Administració n Federal de Ingresos Pú blicos. Funciones y facultades.
Todo lo ateniente a la organizació n, competencia, autoridades y facultades de la AFIP se encuentra
reglamentado en el decreto de necesidad y urgencia 618/97.
Funciones:
Su art 3 dispone que la AFIP será el ente de ejecució n de la política aduanera y tributaria nacional, y de
aplicació n de las leyes correspondientes. Entre sus funciones se destacan las siguientes:
a- La aplicació n, percepció n y fiscalizació n de los tributos y de sus accesorios (tributos aduaneros,
tributos federales al interior del país y los tributos de la seguridad social). Entre los accesorios
se mencionan las multas, los recargos, las garantías y cualquier otra suma que tenga ese
cará cter.
b- El control del trá fico internacional de mercaderías
c- La clasificació n arancelaria y la valoració n de las mercaderías
d- Todas aquellas funciones que surjan de su misió n y de las necesarias para su administració n
interna
Facultades: está facultada para actuar como agente de cobro de tributos provinciales o de la CABA que
graven el consumo o la comercializació n (mayorista o minorista) de bienes y en las operaciones de
importació n definitiva de bienes. También para convenir con las provincias, la CABA, los municipios, y
con entidades bancarias (pú blicas, privadas o mixtas) lo relativo a la percepció n de los gravá menes a
su cargo.
Las autoridades administrativas de la Administració n Federal de Ingresos Pú blicos
De acuerdo con el art 5 del decreto 618/97 son el Administrador Federal, designado por el Poder
Ejecutivo a propuesta del Ministerio de Economía y con rango de Secretario de Estado. Y es secundado
por los Directores Generales a cargo de las direcciones generales existentes, y por tanto sub directores
generales como determine la reglamentació n del PEN.
4.1- Avocació n:
La avocación es una técnica de Derecho administrativo utilizada en la organizació n de la
Administració n pú blica para la traslació n del ejercicio de la competencia para resolver en un asunto
concreto, desde un ó rgano jerá rquicamente inferior hacia otro que sea superior. Se puede decir que la
avocació n es la técnica contraria a la delegació n.
En esta figura, un ó rgano jerá rquicamente superior es quien decide asumir tal ejercicio de
competencia, "quitá ndoselo" al ó rgano titular e inferior, cabe ademá s destacar que esta técnica só lo
será efectiva entre ó rganos de una misma Administració n.
Hay que señ alar que la mayoría de las técnicas de alteració n del ejercicio de las competencias, como
puedan ser la delegació n o la encomienda de gestió n, hacen un traslado en bloque de la materia sobre
la que verse la competencia. Dicho de otro modo, estas técnicas confieren a otros ó rganos una
competencia de manera general y abstracta, mientras que la avocació n só lo supone la atribució n del
ejercicio de la competencia de resolució n para un caso concreto y específico.
4.2- las facultades de organizació n interna:
Está n reguladas en el art 6 del decreto 618/97
“FACULTADES DE ORGANIZACION INTERNA
Art. 6º-Las autoridades del organismo tendrán las funciones de organización interna que se detallan
seguidamente:
1) El Administrador Federal de Ingresos Públicos tendrá las siguientes atribuciones y responsabilidades:
a) Representar legalmente a la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, personalmente o
por delegación o mandato, en todos los actos y contratos que se requieran para el funcionamiento del
servicio, pudiendo también actuar como querellante, de acuerdo a las disposiciones en vigor y suscribir
los documentos públicos o privados que sean necesarios.
b) Organizar y reglamentar el funcionamiento interno de la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS
PUBLICOS en sus aspectos estructurales, funcionales y de administración de personal, incluyendo el
dictado y la modificación de la estructura orgánico-funcional en los niveles inferiores a los que apruebe
el PODER EJECUTIVO NACIONAL.
c) Entender en el proceso de negociaciones colectivas de trabajo con las entidades gremiales que
representen al personal, con la autorización previa del MINISTERIO DE ECONOMIA, en el marco de lo
dispuesto por las Leyes Nº 14.250 y Nº 18.753 y por el Decreto Nº 183 de fecha 10 de febrero de 1988, sus
modificatorios y concordantes.
d) Dictar los reglamentos de personal que no encuadren en negociaciones colectivas de trabajo o que
correspondan a niveles jerárquicos no comprendidos en las mismas.
e) Designar personal con destino a la planta permanente o transitoria así como también promover,
sancionar y disponer bajas, con arreglo al régimen legal vigente.
f) Efectuar contrataciones de personal para la realización de labores estacionales, extraordinarias o
especiales, que no puedan realizarse con sus recursos de planta permanente, fijando las condiciones de
trabajo y su retribución.
g) Promover la capacitación del personal.
h) Participar en representación de la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, en el orden
nacional e internacional, en congresos, reuniones y/o actos propiciados por organismos oficiales o
privados que traten asuntos de su competencia.
i) Autorizar los viajes al exterior de personal competente del organismo, en cumplimiento de misiones,
por un lapso no mayor de (365) días, de conformidad con las normas legales en vigencia.
j) Autorizar la prestación de servicios a terceros con carácter oneroso, siempre que no se afectare el
adecuado desenvolvimiento del servicio.
k) Elevar anualmente al MINISTERIO DE ECONOMIA. El plan de acción y el anteproyecto de
presupuesto de gastos e inversiones para el ejercicio siguiente y la memoria anual.
1) Administrar el presupuesto, resolviendo y aprobando los gastos e inversiones del organismo.
m) Licitar, adjudicar y contratar obras públicas y suministros, adquirir, vender, permutar, transferir,
locar, construir y disponer de toda forma respecto de bienes muebles e inmuebles para el uso de sus
oficinas o del personal, conforme las necesidades del servicio, aceptar donaciones con o sin cargo, todo
ello de conformidad con las normas legales en vigencia.
n) Determinar los responsables jurisdiccionales de los Fondos Rotatorios Internos y de Cajas Chicas,
estableciendo el monto y su régimen de reposición, con arreglo a lo dispuesto en la Ley Nº 24.156 y
normas complementarias.
ñ) Propender a la más amplia y adecuada difusión de las actividades y normatividad del organismo.
o) Toda otra atribución necesaria para el cumplimiento de las funciones del organismo, compatible con
el cargo o con las establecidas en las normas legales vigentes, a cuyo fin se entenderá que la norma
consagrada en los apartados precedentes no reviste carácter taxativo.
2) Los Directores Generales tendrán las atribuciones y responsabilidades fijadas en el artículo 4º del
presente y las que se detallan seguidamente:
a) Establecer con carácter general los límites para disponer el archivo de los casos de fiscalización,
determinación de oficio, Liquidación de deudas en gestión administrativa o judicial, aplicación de
sanciones u otros conceptos o procedimientos a cargo del organismo, que en razón de su bajo monto o
incobrabilidad no impliquen créditos de cierta, oportuna y económica concreción.
b) Representar a la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS ante los tribunales judiciales y
administrativos en todos los asuntos de su competencia en los que sea parte el organismo o en los que se
pudieren afectar sus intereses.
c) Designar los funcionarios que ejercerán en juicio la representación de la ADMINISTRACION FEDERAL
DE INGRESOS PUBLICOS, en causas que se substancien ante cualquier fuero, incluso el criminal.
d) Fijar el horario general y los horarios especiales en que desarrollará su actividad el organismo, de
acuerdo con las necesidades del servicio, tomando en consideración las modalidades del tráfico
internacional y los horarios de los organismos estatales que prestaren servicios vinculados con sus
funciones.
e) Toda otra atribución necesaria para el cumplimiento de las funciones del organismo compatible con el
cargo o con las establecidas en las normas legales vigentes, a cuyo fin se entenderá que la nómina
consagrada en los apartados precedentes no reviste carácter taxativo.”
4.3- las facultades de reglamentació n:
Se encuentran en el art 7 del decreto 618/97:
“FACULTADES DE REGLAMENTACION
Art. 7.-El Administrador Federal estará facultado para impartir normas generales obligatorias
para los responsables y terceros, en las materias en que las leyes autorizan a la AFIP a
reglamentar la situación de aquellos frente a la Administración.
Las citadas normas entrarán en vigor desde la fecha de su publicación en el Boletín Oficial, salvo
que ellas determinen una fecha posterior, y regirán mientras no sean modificadas por el propio
Administrador Federal o por el MINISTERIO DE ECONOMIA Y OBRAS Y SERVICIOS PUBLICOS.
En especial, podrá dictar normas obligatorias en relación a los siguientes puntos:
1) Inscripción de contribuyentes, responsables, agentes de retención y percepción y forma de
documentar la deuda fiscal por parte de los contribuyentes y responsables.
2) Inscripción de agentes de información y obligaciones a su cargo.
3) Determinación de promedios, coeficientes y demás índices que sirvan de base para estimar de
oficio la materia imponible, así como para determinar el valor de las transacciones de importación
y exportación para la aplicación de impuestos interiores, cuando fuere necesario.
4) Forma y plazo de presentación de declaraciones juradas y de formularios de liquidación
administrativa de gravámenes.
5) Modos, plazos y formas extrínsecas de su percepción, así como la de los pagos a cuenta,
anticipos, accesorios y multas.
6) Creación, actuación y supresión de agentes de retención, percepción e información.
7) Libros, anotaciones y documentos que deberán llevar, efectuar y conservar los responsables y
terceros, despachantes de aduana, agentes de transporte aduanero, importadores, exportadores y
demás administrados, fijando igualmente los plazos durante los cuales éstos deberán guardar en
su poder dicha documentación y en su caso, Ios respectivos comprobantes.
8) Deberes de los sujetos mencionados en el punto anterior ante los requerimientos tendientes a
realizar una verificación, requerir información con el grado de detalle que estime conveniente - de
la inversión, disposición o consumo de bienes efectuado en el año fiscal, cualquiera sea el origen de
los fondos utilizados (capital, ganancias gravadas, exentas o no alcanzadas por el tributo).
9) Suspensión o modificación, fundada y con carácter general, de aquellos requisitos legales o
reglamentarios de naturaleza meramente formal, siempre que no afectare el control aduanero, la
aplicación de prohibiciones a la importación o a la exportación o el interés fiscal.
10) Dictado de normas estableciendo requisitos con el objeto de determinar la licita tenencia de
mercadería de origen extranjero que se encontrare en plaza, a cuyo efecto podrán exigirse
declaraciones juradas de existencia, estampillado, marcación de mercadería, contabilización en
libros especiales o todo otro medio o sistema idóneo para tal fin.
11) Cualquier otra medida que sea conveniente de acuerdo con lo preceptuado en el primer
párrafo del presente artículo, para facilitar la aplicación, percepción y fiscalización de los
gravámenes y control del comercio exterior a cargo del organismo.”
4.4- facultades de interpretació n:
Está n reguladas en el art 8 del decreto 618/97:
“FACULTADES DE INTERPRETACION
Art. 8º-El Administrador Federal tendrá la función de interpretar con carácter general las disposiciones
de este decreto y de las normas legales que establecen o rigen la percepción de los gravámenes a cargo
de la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, cuando así lo estime conveniente o lo
soliciten los contribuyentes, importadores, exportadores, agentes de retención, agentes de percepción y
demás responsables, entidades gremiales y cualquier otra organización que represente un interés
colectivo, siempre que el pronunciamiento a dictarse ofrezca interés general. El pedido de tal
pronunciamiento no suspenderá cualquier decisión que los demás funcionarios de la ADMINISTRACION
FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS hayan de adoptar en casos particulares.
Las interpretaciones del Administrador Federal se publicarán en el Boletín Oficial y tendrán el carácter
de normas generales obligatorias si, al expirar el plazo de QUINCE (15) días hábiles desde la fecha de su
publicación, no fueran apeladas ante el MINISTERIO DE ECONOMIA Y OBRAS Y SERVICIOS PUBLICOS
por cualquiera de las personas o entidades mencionadas en el párrafo anterior, en cuyo caso tendrán
dicho carácter desde el día siguiente a aquel en el que se publique la aprobación o modificación de dicho
Ministerio. En estos casos, deberá otorgarse vista previa al Administrador Federal para que se expida
sobre las objeciones opuestas a la interpretación.
Las interpretaciones firmes podrán ser rectificadas por la autoridad que las dictó o el MINISTERIO DE
ECONOMIA Y OBRAS Y SERVICIOS PUBLICOS, con sujeción a lo dispuesto en el párrafo precedente, pero
las rectificaciones no serán de aplicación a hechos o situaciones cumplidas con anterioridad al momento
en que tales rectificaciones entren en vigor.”
4.5- Atribuciones del Administrador Federal
Está n reguladas en el inc. 1 del art 9 del decreto 618/97:
“Art. 9º-Las autoridades del organismo tendrán las funciones y facultades que se detallan seguidamente:
1) Serán atribuciones del Administrador Federal, además de las previstas en los artículos anteriores:
a) Dirigir la actividad del organismo mediante el ejercicio de todas las funciones, poderes y facultades
que las leyes y otras disposiciones le encomienden a él o asignen a la ADMINISTRACION FEDERAL DE
INGRESOS PUBLICOS a los fines de aplicar, determinar, percibir, recaudar, exigir, ejecutar y devolver o
reintegrar los tributos a cargo de la entidad mencionada: o resolver las dudas que a ellos se refieren.
En especial, el Administrador Federal fijará las políticas, el planeamiento estratégico, los planes y
programas y los criterios generales de conducción del organismo.
b) Ejercer las funciones de Juez Administrativo, sin perjuicio de las sustituciones previstas en los artículos
4º y 10 en la determinación de oficio de la materia imponible y gravámenes correspondientes, en las
repeticiones, en la aplicación de multas y resolución de los recursos de reconsideración.
c) Conceder esperas para el pago de los tributos y de sus correspondientes intereses de cualquier índole,
en los casos autorizados por las normas legales.
d) Requerir directamente el auxilio inmediato de las fuerzas de seguridad y policiales para el
cumplimiento de sus funciones y facultades, sin perjuicio del ejercicio de sus propias atribuciones.
e) Solicitar y prestar colaboración e informes, en forma directa, a administraciones aduaneras y
tributarias extranjeras y a organismos internacionales competentes en la materia.
f) Realizar en el extranjero investigaciones destinadas a reunir elementos de juicio para prevenir,
detectar, investigar, comprobar o reprimir los ilícitos tributarios, aduaneros y, en especial, el
contrabando. Para el cumplimiento de misiones que superen los TRESCIENTOS SESENTA Y CINCO (365)
días se requerirá autorización previa del PODER EJECUTIVO NACIONAL.
g) Proponer al MINISTERIO DE ECONOMIA Y OBRAS Y SERVI PUBLICOS las normas que complementen,
modifiquen o reglamenten la legislación aduanera, impositiva y de los recursos de la seguridad social.
h) Toda otra atribución necesaria para el cumplimiento de las funciones del organismo, compatible con
el cargo y las establecidas en las normas legales vigentes, a cuyo fin se entenderá que la nómina
consagrada en los apartados precedentes no reviste carácter taxativo.”
4.6- Atribuciones del Director General de la Direcció n General de Aduanas:
Está n en el inc. 2 del art 9 del decreto 618/97:
“2) Son atribuciones del Director General de la Dirección General de Aduanas, además de las previstas en
los artículos anteriores:
a) Ejercer todas las funciones, poderes y facultades que las leyes, reglamentos, resoluciones generales y
otras disposiciones le encomienden, a los fines de determinar, percibir, recaudar, exigir, fiscalizar,
ejecutar y devolver o reintegrar los tributos que gravan la importación y la exportación de mercaderías y
otras operaciones regidas por leyes y normas aduaneras a cargo del organismo: interpretar las normas o
resolver las dudas, que a ellos se refieren.
b) Ejercer el control sobre el tráfico internacional de mercadería.
c) Aplicar y fiscalizar las prohibiciones a la importación y a la exportación cuya aplicación y fiscalización
le están o le fueren encomendadas.
d) Efectuar la revisión de las actuaciones y documentos aduaneros una vez concluida su tramitación
ante las aduanas, de conformidad con las disposiciones aplicables, formular rectificaciones y cargos, así
como disponer las devoluciones o reintegros que correspondieren.
e) Autorizar las operaciones y regímenes aduaneros relativos a los medios de transporte, así como las
operaciones, destinaciones y regímenes a q puede someterse la mercadería involucrada en el tráfico
internacional.
f) Autorizar, según los antecedentes y garantías que brindaren los peticionarios, y de acuerdo con la
naturaleza de la operación y con los controles que en cada caso correspondieren, la verificación de la
mercadería en los locales o depósitos de los importadores y exportadores, o en los lugares por ellos
ofrecidos a tal fin, siempre que estos reunieren las condiciones y ofrecieren las seguridades requeridas
para el adecuado contralor de la operación y la debida salvaguardia de la renta fiscal.
g) Ejercer las atribuciones jurisdiccionales que el Código Aduanero encomienda al Administrador
Nacional de Aduanas.
h) Instruir, cuando correspondiere, los sumarios de prevención en las causas por delitos o infracciones
aduaneras.
i) Requerir directamente el auxilio inmediato de las fuerzas de seguridad y policiales para el
cumplimiento de sus funciones y facultades, sin perjuicio del ejercicio de sus propias atribuciones.
j) Ejercer la superintendencia y dirección de las aduanas y demás dependencias de su Jurisdicción.
k) Practicar las averiguaciones, investigaciones, análisis, pericias, extracción de muestras o
verificaciones pertinentes para el cumplimiento de su cometido, así como también tomar, por sí o con la
colaboración de personas u organismos públicos o privados, las medidas necesarias para determinar el
tipo, clase, especie, naturaleza, pureza, calidad, cantidad, medida, origen, procedencia, valor, costo de
producción, márgenes de beneficio, manipulación, transformación, transporte y comercialización de las
mercaderías vinculadas al tráfico internacional.
l) Llevar los registros y ejercer el gobierno de las matrículas de los despachantes de aduana, agentes de
transporte aduanero, apoderados generales y dependientes de unos y otros y de los importadores y
exportadores.
m) Llevar los registros siguientes:
I.) De mercadería librada al consumo con liquidación provisoria.
II.) De mercadería librada al consumo con facilidades para el pago de tributos.
III.) De mercadería librada al consumo con franquicia condicionada, total o parcial, de prohibiciones a la
importación o a la exportación o de tributos.
IV) De mercadería sometida a las diferentes destinaciones suspensivas.
V.) Los que fueren necesarios para la valoración de la mercadería.
VI.) De infractores a las disposiciones penales aduaneras así como los que resultaren convenientes para
prevenir y reprimir los delitos y las infracciones sancionadas por el Código Aduanero.
VII.) Los demás registros que estimare conveniente para el mejor cumplimiento de sus funciones.
n) Habilitar, con carácter precario o transitorio, lugares para la realización de operaciones aduaneras.
ñ) Ejercer el poder de policía aduanera y la fuerza pública a fin de prevenir y reprimir los delitos y las
infracciones aduaneras y coordinar el ejercicio de tales funciones con los demás organismos de la
administración pública, y en especial los de seguridad de la Nación, provincias y municipalidades,
requiriendo su colaboración así como también, en su caso, la de las Fuerzas Armadas.
o) Suspender o modificar, fundadamente con carácter singular, aquellos requisitos legales o
reglamentarios de naturaleza meramente formal, siempre que no afectare el control aduanero, la
aplicación de prohibiciones a la importación o a la exportación o el interés fiscal. Las suspensiones o
modificaciones de carácter singular entrarán en vigencia desde su notificación al interesado.
p) Toda otra atribución necesaria para el cumplimiento de las funciones del organismo, compatible con
el cargo y con las establecidas en las normas legales vigentes, a cuyo fin se entenderá que la nómina
consagrada en los apartados precedentes no reviste carácter taxativo.”
4.7- Atribuciones del Director General de la Direcció n General Impositiva:
Está n en el inciso 3 del art 9 decreto 618/97:
“3) Son atribuciones del Director General de la Dirección General Impositiva, además de las previstas en
los artículos anteriores:
a) Ejercer todas las funciones, poderes y facultades que las leyes, reglamentos, resoluciones generales y
otras disposiciones le encomienden, a los fines de aplicar, determinar, percibir, recaudar, exigir, ejecutar
y devolver o reintegrar los impuestos y gravámenes de jurisdicción nacional y los recursos de la
seguridad social a cargo del organismo; interpretar las normas o resolver las dudas que a ellos se
refieren.
b) Instruir, cuando corresponda, los sumarios de prevención en las causas por delitos o infracciones
impositivas o de los recursos de la seguridad social.
c) Requerir directamente el auxilio inmediato de las fuerzas de seguridad y policiales para el
cumplimiento de sus funciones y facultades, sin perjuicio del ejercicio de sus propias atribuciones.
d) Toda otra atribución necesaria para el cumplimiento de las funciones del organismo, compatible con
el cargo y con las establecidas en las normas legales vigentes, a cuyo fin se entenderá que la nómina
consagrada en los apartados precedentes no reviste carácter taxativo.”
4.8- funciones y facultades de juez administrativo:
Es tradicional en el derecho argentino, federal y local, la denominació n de “juez administrativo” para
designar a ciertos funcionarios del Fisco, debido a su competencia para entender en determinados
asuntos, como por ejemplo: dictar las ordenes de intervenció n, para las determinaciones de oficio,
para extender la responsabilidad solidaria, para las resoluciones sobre recursos de repetició n, para las
resoluciones que aplican multas y demá s sanciones, como así las recaídas en sus recursos
administrativos, las intimaciones al pago de intereses y anticipos, las que autorizan las cesiones de
créditos, etc.
El art 10 del decreto 618/97 establece que las funciones del juez administrativo deben ser otorgadas a
funcionarios que cuenten con la titulació n de abogados o contadores pú blicos nacionales, a excepció n
de una dispensa especial que puede otorgar el PEN en determinadas zonas del país, cuando
circunstancias especiales así lo hicieran necesario.
“Art. 10.- Tanto el Administrador Federal como los Directores Generales y los
Administradores de Aduana en sus respectivas jurisdicciones, determinarán qué funcionarios
y en qué medida los sustituirán en sus funciones de juez administrativo.
El Administrador Federal, en todos los casos en que se autoriza la intervención de otros
funcionarios como jueces administrativos, podrá avocarse por vía de superintendencia, al
conocimiento y decisión de las cuestiones planteadas.
Las nuevas designaciones de funcionarios que sustituyan al Administrador Federal y a los
Directores Generales en las funciones de Juez administrativo, deberán recaer en abogados o
contadores públicos. El PEN podrá dispensar el cumplimiento de este requisito, estableciendo
las condiciones que estime pertinentes, cuando circunstancias especiales lo hagan necesario
en determinadas zonas del país, debiendo tratarse, en tales casos, de funcionarios con una
antigüedad mínima de QUINCE (15) años en el organismo, computándose, a estos efectos, el
tiempo de servicio en la DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA o en la ADMINISTRACION
NACIONAL DE ADUANAS, y que se hayan desempeñado en tareas técnicas o jurídicas en los
últimos CINCO (5) años, como mínimo. Previo al dictado de resolución y como requisito
esencial, el juez administrativo no abogado requerirá dictamen del servicio jurídico, salvo
que se tratare de la clausura preventiva prevista por el inciso f del artículo 41 de la Ley N°
11.683 y de las resoluciones que se dicten en virtud del artículo agregado a continuación del
artículo 52 de la Ley N° 11.683.”
4.9- La Organizació n del Servicio Aduanero:
Los lineamientos generales sobre su organizació n está n en el art 11 del decreto 618/97
“Art. 11.- Constituyen aduanas las distintas oficinas q, dentro de la competencia q se les
hubiere asignado, ejerzan las funciones de aplicación de la legislación relativa a la
 importación y exportación de mercadería, en especial las de percepción y fiscalización de las
rentas públicas producidas por los derechos y demás tributos con q las operaciones de
importación y exportación se hallan gravadas y las de control del tráfico internacional de
mercadería.
El PODER EJECUTIVO NACIONAL podrá trasladar el asiento geográfico de las aduanas
cuando lo aconsejaren motivos de control o de racionalización o eficiencia de la
administración aduanera o, en especial, toda vez que se produjeren o resultare conveniente
provocar variaciones en el volumen, composición u orientación del tráfico internacional o en
la localización geográfica de las vías de intercambio, con la reserva de que aquellas aduanas
a que se refiere el artículo 75, inciso 10 "in fine" de la Constitución Nacional sólo podrán ser
trasladadas dentro del territorio de la respectiva provincia.
La AFIP, teniendo en consideración razones de mejor control, racionalización o eficiencia del
servicio o de tráfico internacional, asignará a las aduanas el carácter de permanentes o
transitorias, fijar o modificará la competencia territorial de las mismas, así como la clase,
naturaleza e importancia de las operaciones, regímenes y destinaciones que pueden
cumplirse ante ellas. En materia penal aduanera, sin embargo, la jurisdicción y la
competencia se determinarán siempre de acuerdo a las normas vigentes a la fecha de la
comisión de los hechos.
Corresponde a las aduanas el conocimiento y decisión en forma originaria de todos los actos
que deban cumplirse ante ellas dentro del ámbito de la competencia que les atribuyeren el
Código Aduanero, este decreto y la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS.
Los agentes aduaneros que, con motivo de sus funciones de control necesiten portar armas,
deberán ser autorizados por el Director General de la Dirección General de Aduanas y
sujetarse a la reglamentación vigente en la materia.”
Organizació n interna:
La Direcció n General de Aduanas está estructurada en cuatro Subdirecciones:
 Técnico Legal Aduanera
 Control Aduanero
 Operaciones Aduaneras Metropolitanas (de la q depende la Aduana BAires y la Aduana Ezeiza)
 Operaciones Aduaneras del Interior (de la que dependen todas las Direcciones Regionales
Aduaneras)
Las Subdirecciones de Operaciones Aduaneras Metropolitanas y del Interior secundan al
Director Gral de la Direcció n General de Aduanas en todo lo relativo a la ejecució n y coordinació n de
las acciones q en materia de aplicació n, percepció n y fiscalizació n de tributos aduaneros, de control
del comercio exterior así como en el ejercicio del poder de Policía Aduanera, deban realizarse en la
jurisdicció n q el AFIP disponga, en concordancia con las políticas, planes, programas y criterios
dictados por el mismo con ajuste a las normas legales q regulan la materia de su competencia.
La Subdirección General Legal Técnico Aduanera secunda al Director General de la Direcció n
General de Aduanas en lo relativo a las cuestiones de naturaleza técnico legal aduanera surgidas de la
aplicació n, interpretació n técnica, percepció n y fiscalizació n de los tributos a cargo de la Direcció n
General de Aduanas y respecto de las actividades contenciosas aduaneras, en concordancia con las
políticas, planes, programas y criterios dictados por el Administrador Federal de Ingresos Pú blicos.
La Subdirección General de Control Aduanero secunda al Director General de la Direcció n General
de Aduanas en lo relativo a la formulació n de las políticas estratégicas de control aduanero, en la
obtenció n y aná lisis de informació n para la definició n de los perfiles de riesgo aduanero y en la
coordinació n de las actividades en las que la Direcció n General de Aduanas deba articular su actuació n
con otros organismos en los aspectos técnico operativos de control aduanero, en concordancia con las
políticas, planes, programas y criterios dictados por el Administrador Federal de Ingresos Pú blicos.
4.10- Las facultades de Verificació n y Fiscalizació n del Fisco:
Las potestades de verificació n, inspecció n y fiscalizació n acompañ an a las de aplicació n y gestió n, y
continú an o profundizan su sentido, ya que se trata de poner en prá ctica ciertas actuaciones
puntuales, singularizadas en determinados contribuyentes y responsables que no han dado
cumplimiento a la obligació n tributaria sustantiva o a las obligaciones conexas, o bien que ese
cumplimiento resulta observable por parte del Fisco, quien debe suplir o corregir a los particulares.
El Fisco efectú a el control del acatamiento que los contribuyentes y responsables hacen de sus
obligaciones tributarias (sustantivas y las conexas), mediante el empleo de sus facultades para tal
cometido, y que estas llevan a cabo un conjunto de tareas susceptibles de ser distinguido en 2 grupos
diversos, en razó n de la intensidad y duració n en el empleo de esta potestad.
Por un lado, esta ese empleo amplio y serial de la potestad dirigida a controlar de manera genérica
que todos los obligados cumplan con el conjunto de obligaciones.
Por otro lado está el ejercicio de la misma potestad, pero enderezada ahora a un control má s puntual,
especifico, profundo y concentrado en un determinado contribuyente o responsable, para
inspeccionarlo, investigar su conducta, fiscalizar el cumplimiento que haya realizado, para ver si lo ha
hecho conforme con las leyes, es decir si ha cumplido de manera acabada con alguna concreta
obligació n tributaria (generalmente la sustantiva).
En el orden federal, el art 35 de la LPF contiene la mayor parte de estas facultades, enderezadas a la
averiguació n de la conducta de los contribuyentes y demá s responsables y terceros.
“ARTICULO 35 — La ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS tendrá amplios
poderes para verificar en cualquier momento, inclusive respecto de períodos fiscales en
curso, por intermedio de sus funcionarios y empleados, el cumplimiento que los obligados o
responsables den a las leyes, reglamentos, resoluciones e instrucciones administrativas,
fiscalizando la situación de cualquier presunto responsable. En el desempeño de esa función
la ADMINISTRACION FEDERAL podrá:
a) Citar al firmante de la declaración jurada, al presunto contribuyente o responsable, o a
cualquier tercero que a juicio de la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS
tenga conocimiento de las negociaciones u operaciones de aquéllos, para contestar o
informar verbalmente o por escrito, según ésta estime conveniente, y dentro de un plazo que
se fijará prudencialmente en atención al lugar del domicilio del citado, todas las preguntas o
requerimientos que se les hagan sobre las rentas, ingresos, egresos y, en general, sobre las
circunstancias y operaciones que a juicio de la ADMINISTRACION FEDERAL estén vinculadas
al hecho imponible previsto por las leyes respectivas.
b) Exigir de los responsables o terceros la presentación de todos los comprobantes y
justificativos que se refieran al hecho precedentemente señalado.
c) Inspeccionar los libros, anotaciones, papeles y documentos de responsables o terceros, que
puedan registrar o comprobar las negociaciones y operaciones que se juzguen vinculadas a
los datos que contengan o deban contener las declaraciones juradas.
La inspección a que se alude podrá efectuarse aún concomitantemente con la realización y
ejecución de los actos u operaciones que interesen a la fiscalización.
Cuando se responda verbalmente a los requerimientos previstos en el inciso a), o cuando se
examinen libros, papeles, etc., se dejará constancia en actas de la existencia e
individualización de los elementos exhibidos, así como de las manifestaciones verbales de los
fiscalizados. Dichas actas, que extenderán los funcionarios y empleados de la
ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, sean o no firmadas por el interesado,
servirán de prueba en los juicios respectivos.
d) Requerir por medio del Administrador Federal y demás funcionarios especialmente
autorizados para estos fines por la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, el
auxilio inmediato de la fuerza pública cuando tropezasen con inconvenientes en el
desempeño de sus funciones, cuando dicho auxilio fuera menester para hacer comparecer a
los responsables y terceros o cuando fuera necesario para la ejecución de las órdenes de
allanamiento.
Dicho auxilio deberá acordarse sin demora, bajo la exclusiva responsabilidad del funcionario
que lo haya requerido, y, en su defecto, el funcionario o empleado policial responsable de la
negativa u omisión incurrirá en la pena establecida por el Código Penal.
e) Recabar por medio del Administrador Federal y demás funcionarios autorizados por la
ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, orden de allanamiento al juez
nacional que corresponda, debiendo especificarse en la solicitud el lugar y oportunidad en
que habrá de practicarse. Deberán ser despachadas por el juez, dentro de las veinticuatro
(24) horas, habilitando días y horas, si fuera solicitado. En la ejecución de las mismas serán
 de aplicación los artículos 224, siguientes y concordantes del Cód Procesal Penal de la
Nación.
f) Clausurar preventivamente un establecimiento, cuando el funcionario autorizado por la
ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS constatare que se hayan configurado
uno o más de los hechos u omisiones previstos en el art 40 de esta ley y concurrentemente
exista un grave perjuicio o el responsable registre antecedentes por haber cometido la
misma infracción en un período no superior a un año desde q se detectó la anterior.
g) Autorizar, mediante orden de juez administrativo, a sus funcionarios a q actúen en el
ejercicio de sus facultades, como compradores de bienes o locatarios de obras o servicios y
constaten el cumplimiento, por parte de los vendedores o locadores, de la obligación de
emitir y entregar facturas y comprobantes equivalentes con los q documenten las respectivas
operaciones, en los términos y con las formalidades q exige la AFederal de Ingresos Públicos.
La orden del juez administrativo deberá estar fundada en los antecedentes fiscales que
respecto de los vendedores y locadores obren en la citada AFederal de Ingresos Públicos.
Una vez que los funcionarios habilitados se identifiquen como tales al contribuyente o
responsable, de no haberse consumido los bienes o servicios adquiridos, se procederá a
anular la operación y, en su caso, la factura o documento emitido. De no ser posible la
eliminación de dichos comprobantes, se emitirá la pertinente nota de crédito.
La constatación q efectúen los funcionarios deberá revestir las formalidades previstas en el
segundo párrafo del inciso c) precedente y en el art 41 y, en su caso, servirán de base para la
aplicación de las sanciones previstas en el art 40 y, de corresponder, lo estipulado en el inciso
anterior.
Los funcionarios, en el ejercicio de las funciones previstas en este inciso, estarán relevados
del deber previsto en el artículo 10.
(Inciso incorporado por art. 1° pto. XI de la Ley N° 26.044 B.O. 6/7/2005. Vigencia: a partir
del día de su publicación en el Boletín Oficial.)”
1- El procedimiento de verificació n y fiscalizació n de las obligaciones tributarias sustantivas y su
finalizació n. FALTA
2- La determinació n de las obligaciones tributarias sustantivas
6.1- cará cter declarativo de la declaració n jurada:
Una declaració n jurada es un documento, gralmente confeccionado sobre la base de formularios
diseñ ados por el Fisco, en el cual se hacen constar ciertos datos identificativos y q contiene un
reconocimiento de la realizació n de hechos o actos con relevancia tributaria q se comunican al Fisco.
Dentro del conjunto de declaraciones q deben presentar los privados resaltan aquellas q importan la
autoliquidació n del gravamen, en cuanto implican por parte del contribuyente el reconocimiento de la
realizació n del hecho imponible del gravamen de q se trate (o en ciertas oportunidades, una
manifestació n en sentido negativo, es decir negando q se haya realizado el hecho imponible; se dice q
se presenta la declaració n “sin movimiento” o “en cero”) y a la vez, en su caso, la cuantificació n de la
subsiguiente obligació n tributar.
6.2- el sistema de autoliquidació n
La creciente complejidad que adquieren los pcipales tributos q integran el sistema, como asimismo el
sistema tributario en sí, tornaron inevitable q la Administració n Tributaria se reservara un papel
revisor y q paralelamente se exigiese a los particulares q aportasen informació n relevante desde el
punto de vista tributario.
Es así como el sistema de autoliquidació n o de determinació n mediante declaraciones tributarias, q en
nuestro sistema se denominan “declaraciones juradas”, asumió un papel ciertamente preponderante,
tanto para la determinació n de la obligació n tributaria sustantiva como para toda comunicació n de
datos e informació n al Fisco.
6.2.1- efectos de la declaració n jurada:
a- con la confecció n de la declaració n jurada de la manera exigida, y su presentació n en tiempo, se
extingue por cumplimiento la obligació n formal respectiva.
b- la declaració n jurada que liquida el gravamen, con su presentació n queda sujeta a verificació n por
parte de la Administració n Tributaria.
c- la declaració n jurada hace responsable al declarante por el importe del tributo q de ella resulte,
como así también por la exactitud de los datos en ella consignados, sin q la presentació n posterior de
otra declaració n haga desaparecer esa responsabilidad.
7. la determinació n de las obligaciones sin la presentació n de declaraciones juradas
Histó ricamente, la determinació n del gravamen, en especial en lo relativo a la cuantificació n de la
obligació n tributaria sustantiva, era realizada por la Administració n Tributaria. Era el mecanismo
típico que empleaban los sistemas tributarios má s elementales y q actualmente tiene un papel mucho
má s limitado, circunscripto a ciertos tributos como los q gravan la propiedad inmobiliaria o
automotor, dadas sus características má s sencillas.
La Administració n (en gral) posee todos los datos relevantes para determinar el tributo, ya q tiene a
su disposició n los pertinentes registros o padrones en los q consta la titularidad del dominio, lo q
permite saber quién es el sujeto pasivo (al menos presumiblemente, ya q figura allí como tal, con
efectos para terceros), determinar los demá s elementos del hecho imponible (espacial, temporal y
material), y cuantificar la obligació n tributaria sustantiva, ya q es el propio Estado quien establece el
valor atribuible a dichos bienes (valuació n fiscal, para automó viles e inmuebles), valor que es diverso
del de adquisició n y del de mercado.
8. la verificació n administrativa de la declaració n jurada: art 13 y 14 de la ley 11.683 (LPF)
ARTICULO 13 — La declaració n jurada está sujeta a verificació n administrativa y, sin
perjuicio del tributo que en definitiva liquide o determine la ADMINISTRACION FEDERAL
DE INGRESOS PUBLICOS hace responsable al declarante por el gravamen que en ella se
base o resulte, cuyo monto no podrá reducir por declaraciones posteriores, salvo en los
casos de errores de cá lculo cometidos en la declaració n misma. El declarante será también
responsable en cuanto a la exactitud de los datos que contenga su declaració n, sin que la
presentació n de otra posterior, aunque no le sea requerida, haga desaparecer dicha
responsabilidad.
ARTICULO 14 — Cuando en la declaració n jurada se computen contra el impuesto
determinado, conceptos o importes improcedentes, tales como retenciones, pagos a
cuenta, acreditaciones de saldos a favor propios o de terceros o el saldo a favor de la
ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS se cancele o se difiera
impropiamente (certificados de cancelació n de deuda falsos, regímenes promocionales
incumplidos, caducos o inexistentes, cheques sin fondo, etc.), no procederá para su
impugnació n el procedimiento normado en los artículos 16 y siguientes de esta ley, sino
que bastará la simple intimació n de pago de los conceptos reclamados o de la diferencia
que generen en el resultado de dicha declaració n jurada.
9- rectificació n de las declaraciones juradas:
La declaració n presentada por el contribuyente o por el responsable del tributo puede ser rectificada
por parte de la Administració n Fiscal o por el propio interesado segú n surge del marco legal.
En el caso de que la Administració n Fiscal impugne la declaració n jurada se inicia el procedimiento de
la Determinació n de Oficio.
En cuanto a las rectificativas de declaraciones juradas efectuadas por parte del sujeto pasivo, la ley
determina que el monto que surja de la liquidació n original no podrá ser reducido por presentaciones
posteriores, salvo el supuesto de errores de cá lculo cometidos en la propia declaració n, en cuyo caso
los efectos será n inmediatos, sin necesidad de contar con aprobació n de la AFIP. Si se trata de
cuestiones conceptuales, la rectificació n de la declaració n jurada no surtirá efectos de forma
inmediata.
Jarach opina que, ademá s de la acció n de repetició n, el contribuyente puede solicitar a la AFIP un
reconocimiento del pago indebido.
10. la determinació n de oficio. Naturaleza jurídica
En palabras de Jarach, la determinació n de oficio es un acto jurídico de la Administració n Tributaria
en el cual esta concluye en la existencia y cuantía de una obligació n tributaria sustantiva y manifiesta
su pretensió n de cobro contra quien resulte contribuyente o responsable.
10.1 la determinació n sobre base cierta
La base imponible puede calcularse de manera cierta (llamada también estimació n directa) cuando se
efectú a sobre datos reales, conocidos e indubitados. Por lo general, para ello se requiere que las
operaciones gravadas que se hayan realizado cuenten con su respectivo respaldo documental y que
los comprobantes estén debidamente registrados. También se hace sobre base real la determinació n
cuando la actividad investigadora del Fisco permite reconstruir completamente la actividad y las
operaciones del sujeto, de forma tal de obtener certidumbre sobre los hechos imponibles y su
magnitud.
10.2 la determinació n sobre base presunta:
También llamada estimació n indirecta, es un mecanismo subsidiario del anterior, ya que solo se acude
a él cuando no pueda emplearse el método sobre base cierta, en los casos que está n legalmente
previstos. No se apoya en datos reales del contribuyente, pues precisamente es la falta de estos o la
fundada desconfianza que ellos merecen, la circunstancia que habilita emplear este mecanismo.
Los hechos que permiten u obligan a acudir a estos mecanismos presuntivos son la resistencia u
obstrucció n del contribuyente a la actividad de la inspecció n; la impugnació n fundada de la
contabilidad y de la documentació n y de los registros contables, etc. es decir, suelen ser circunstancias
que tornan inviable o imposible calcular la base imponible de forma cierta.
10.3 el procedimiento de determinació n de oficio
Tal como señ ala el art 16 LPF, la determinació n de oficio procede cuando:
1. El contribuyente no presenta la declaració n jurada q liquida la obligació n tributaria sustantiva
2. La declaració n jurada presentada resulta cuestionada por el Fisco, sea por discrepancias
materiales o normativas.
En ambos casos, el Fisco debe poner en prá ctica sus facultades de verificació n y fiscalizació n sobre el
contribuyente.
En el régimen de la LPF, el ejercicio de las facultades de verificació n y fiscalizació n lo posee un
funcionario con rango de juez administrativo, quien dicta un acto administrativo llamado “orden de
intervenció n”, mediante el cual se dispone que ese contribuyente se halle bajo inspecció n por
determinado tributo y por determinado periodo fiscal. Este acto debe ser notificado al contribuyente.
A partir de la orden de intervenció n, se inicia un procedimiento administrativo, cuya duració n
temporal es difícil de precisar ya que depende de la extensió n y complejidad de las tareas a realizar
por parte de los empleados y funcionarios del Fisco, y también de la colaboració n que pueda prestar el
propio contribuyente inspeccionado y/o los terceros que con él se hayan relacionado
econó micamente.
El resultado de la tarea de inspecció n puede ser coincidente con lo realizado por el contribuyente, o
bien discrepar de lo hecho por él. En el primer caso, la inspecció n se cierra sin consecuencias para el
contribuyente. En el segundo, el procedimiento pasa a la siguiente etapa.
Tras la realizació n de las tareas de fiscalizació n, y en caso de que el contribuyente no se aviniere a
convalidar la tesitura manifestada por los inspectores, se inicia formalmente el procedimiento de
determinació n de oficio, de acuerdo con lo normado por el art 17 LPF.
Los fundamentos expresados en el acto administrativo que otorga la vista suelen ser los expresados
por los inspectores y funcionarios actuantes en la culminació n de sus tareas, cuando elevan el
expediente con el informe final de la inspecció n al juez administrativo para q resuelva lo que
corresponda, en cuanto a si dar la vista, si profundizar la investigació n o, en su caso, cerrar la
inspecció n sin cargos.
El juez administrativo debe decidir todo lo relativo a la admisibilidad de la prueba y a su producció n,
extremos que se rigen por lo dispuesto por el DRLPA, por lo que en términos generales, puede decirse
que son admisibles todos los medios de prueba existentes en Derecho. La denegació n de la prueba
debe ser fundada, dada la eventual afectació n del derecho de defensa del particular.
El art 17 7º pá rrafo LPF establece q no es necesario dictar el acto que determina de oficio la obligació n
tributaria sustantiva sí, con anterioridad, el responsable prestase la conformidad con las
impugnaciones o cargos formulados. Sin embargo, la resolució n q se dicte para concluir el
procedimiento tendrá los efectos de una determinació n para el Fisco y de una declaració n jurada para
el contribuyente.
La resolució n determinativa de oficio debe ser fundada, es decir que debe hacer la subsunció n de los
hechos acreditados, o razonablemente presumidos, en las normas que rigen el caso. Debe contener lo
adeudado en concepto de tributo (o, en su caso, la reducció n del quebranto declarado por el
contribuyente), con mas los accesorios, es decir los intereses resarcitorios calculados hasta la fecha de
su dictado, y la multa que se estime correspondiente aplicar en virtud de la calificació n de la conducta
del particular.
UNIDAD 13: DER. TRIBUTARIO -PARTE GENERAL
F: DER. PENAL TRIBUTARIO:
P.1 CONCEPTO: comprende el conjunto de normas jurídicas referentes a la tipificació n de los ilícitos
tributarios y la regulació n de sus sanciones.
P2: TEORIAS SOBRE LA NATURALEZA JURIDICA DE LAS INFRACCIONES TRIBUTARIAS.
Teoría Penalistas: afirman que el der. Penal tributario, es parte integrante del Der. Penal
Comú n, se aplica siempre el có digo Penal en todo lo referente a la infracció n tributaria, salvo que una
norma especifique o contrario. (Sainz de Bujanda, Villegas, C.S.J.N).
Teoría Administrativista: consideran la ilicitud tributaria como de orden administrativo, restan
importancia a la gravedad del ilícito tributario en general, otorgá ndole como sanció n penas leves.
(Goldsmidt).
Teoría Autonomista: el ilícito tributario y sus sanciones tienen naturaleza especial, se rige por normas
propias y solo admite la aplicació n de normas contempladas en el der. Penal comú n, cuando no sean
contradictorias a la naturaleza del der. Tributario y cuando la ley tributaria omita regular un aspecto
del orden sancionatorio.
Teoría Dualista (Intermedia entre Penalistas y Adm): consideran q el ilícito Penal (delito) ataca al
orden jurídico, el ilícito Administrativo (Infracció n) afecta a la administració n pú blica en el ejercicio
de su actividad financiera, de modo q el der. Penal tributario pertenece al der. Penal no al comú n, sino
al penal contravencional.
Teoría Tributarista: proclama un cará cter autó nomo del ilícito tributario y reclama su tratamiento
específico dentro del der. Tributario.
P.3: APLICACIÓ N DE LOS PRINCIPIOS GENERALES DEL CODIGO PENAL:
Podemos afirmar q el Der. Penal Tributario al pertenecer al Der. Penal, le es aplicable las normas del
cod. Penal sin necesidad de q una norma tributaria los remita al có d, siempre q no sean incompatibles
con él, por otro lado al igual q el der. Penal, al der. Tributario le son aplicables los pcipios grales del
der. :
Pcipio de legalidad : pcipio de legalidad tributaria: significa q solo la ley puede establecer todos los
elementos esenciales de la obligació n tributaria, lo q significa q el acto creador del impuesto debe
emanar del pl, pero también y por sobre todo que los caracteres esenciales del tributo y la forma,
contenido, alcance de la obligació n tributaria, estén consignados expresamente en la ley, de modo q no
quede margen para la arbitrariedad de la autoridad, ni para el cobro de impuestos imprevisibles.
Principio Penal de Non bis in ídem:
EL ART.17 LEY 24769 reitera con algunas variantes terminologías, lo establecido en el art. 15 ley
23771, dispone q las penas establecidas por esta ley son impuestas sin perjuicio de las sanciones
administrativas fiscales, para Villegas: significa una ilegal imputació n duplicada por un solo hecho q
constituye un solo acto típico , con lo cual la pretensió n de doble juzgamiento y doble condena es
insconstitucional, reconocido tal criterio por la doctrina y jurisprudencia calificada consolidadada en
la C.S.J.N.
Principio de irretroactividad de la ley fiscal: no está expresamente establecida por la Constitució n
Nacional, pero el principio de legalidad de arts. 4., 17, 19, 25 y 75 inc. 2 CN, establece que ni aun por
ley se pueden crear tributos o alterarse elementos naturales de ellos en forma retroactiva.
Principio de capacidad contributiva: consagrado por la Constitució n Nacional en forma implícita a. art.
4C.N: contribuciones q equitativa y proporcionalmente a la població n imponga el congreso nacional.
Art. 16 in fine C.N.: la igualdad es la base del impuesto.
Art. 75 inc. 2C.N: el congreso nacional tiene facultad excepcional de imponer contribuciones directas
proporcionalmente iguales en todo el territorio nacional.
Lo que significa que a igual capacidad tributaria respecto a la misma riqueza, el impuesto debe ser en
las mismas circunstancias igual para todos los contribuyentes.
Principio de igualdad tributaria: art. 16 C.N: todos los habitantes somos iguales ante la ley…la igualdad
es la base del impuesto y cargas pú blicas, igualdad referida a la necesidad de asegurar el mismo
tratamiento a quienes estén en aná logas situaciones con exclusió n de todo distingo arbitrario o
injusto.
Principio de no confiscatoriedad: prohibido por art. 14 y 17 CN, la tributació n no puede por vía
indirecta tornar ilusorias tales garantías constitucionales, la S.C.J.N sostuvo que los tributos son
confiscatorios cuando absorben una parte sustancial de la propiedad o renta, lo que se determina en
cada caso particular, segú n fines econó micos –sociales de cada impuesto y exigencias de tiempo y
lugar.
Principio in dubio pro reo: (pro constituyente), principio de la ley penal tributaria má s benigna, no
aplicació n de la analogía, etc.
P.4: EL BIEN JURIDICO PROTEGIDO:
Para determinarlo antes cabe distinguir entre:
-Der. Penal tributario infraccionar (contravencional): regulado por ley 11683 q aplica la sanció n del
juez administrativo.
-der. Penal tributario delictual: regulado por ley 24769 q aplica sanció n del juez penal, incluye:
-delitos tributarios.
-delitos derivados de los recursos de la seguridad social.
De modo que el bien jurídico protegido en la ley penal tributaria 24769 es:
Cuando el ilícito requiere el perjuicio de la evasió n de tributos (arts. 1, 2 y 6) el bien jurídico protegido
(B.J.P. en adelante) es la actividad financiera del estado.
Cuando la ley reprime ciertas conductas fraudulentas por medio de las cuales se produce un
desapoderamiento de bienes ya poseídos por el estado por ejemplo: aprovechamiento de reintegros
(art.3), el B.J.P. es el patrimonio de la hacienda pú blica.
Cuando el delito solo crea peligro para el fisco por ejemplo: adulteració n dolosa de registros (art.12)
el B.J.P es la actividad fiscalizadora del ó rgano recaudador.
Cuando se trata de delitos relativos a recursos de la seguridad social (art. 7, 8, y 9) el B.J.P es el sistema
de seguridad social.
B.J.P EN LA LEY 11683:
Las infracciones formales descriptas por esta ley protegen a la administració n tributaria por que se
sanciona la falta de colaboració n en sus funciones de verificació n, fiscalizació n y determinació n de
tributos, constituye incumplimiento de los deberes de hacer y no hacer.
Con el fallo dictado en la causa “Mickey S.A.” de la C.S.J.N. de 1991, se amplió el á mbito del B.J.P ahora
también los constituye el contenido social en cuanto la sujeció n de los particulares a los reglamentos
fiscales que es el nú cleo sobre el cual gira todo el sistema econó mico y de circulació n de bienes,
protegiéndose a través de los deberes formales: la equidad tributaria.
P.5: LA POTESTAD TRIBUTARIA DE LAS PROVINCIAS Y MUNICIPIOS:
Las provincias poseen en forma exclusiva y permanente el producto de los impuestos directos: son los
q gravan manifestaciones directas de capacidad contributiva: patrimonial, renta art. 121,126 C.N, sus
potestades se llaman originarias por estar expresamente reconocidas por la CN.
Las pcias y nació n en forma concurrente y permanente poseen el producto de los impuestos
indirectos: gravan manifestaciones indirectas: consumo, transferencia de bienes, etc...
Los municipios: sus potestades son llamadas derivadas por que la constitució n se limita a disponer la
obligació n a las pcias a través de sus Constituciones, de establecer su propio régimen muni y
reconocerles facultades tributarias, tal reconocimiento de facultades será de mayor o menos grado de
independencia pero siempre sometido al límite provincial, lo q se manifiesta en las leyes –convenio
(de coparticipació n, convenio multilaterales, etc.), arts. 5 y 123 C.N.
P.6: LAS INFRACCIONES FORMALES Y MATERIALES:
Infracciones formales: consiste en la violació n de las disposiciones de la ley general y leyes especiales
de impuestos, reglamentos respectivos y disposiciones e instrucciones emanadas de la administració n
que establezcan o requieran el cumplimiento de los deberes formales tendientes a determinar la
obligació n impositiva y a verificar y fiscalizar su cumplimiento por los contribuyentes .ej.: no
presentació n de declaració n jurada, omisió n de datos, etc.
Infracciones materiales: son aquellos en los que existe una lesió n patrimonial contra el estado, son
ilícitos de resultado por que producen perjuicio fiscal, implican incumplimiento total o parcial de la
obligació n jurídica tributaria, se da por omisió n o defraudació n, ej.: no se ingresó el monto del tributo
debido, se ingresó parcialmente el monto del tributo debido.
P.7. LAS INFRACCIONES FORMALES SON:
Se sancionan con multa:
Art. 38 ley 11683: omisió n de presentació n de declaració n jurada:
Cuando exista obligació n de presentar declaraciones juradas, la omisió n dentro de los plazos fijados
por AFIP, se hará pasible de sanció n sin necesidad de previo requerimiento.
Art. 38.1: omisió n de presentar declaraciones juradas informativas:
Previstas en los regímenes de infracció n propia del contribuyente o responsable, o de informació n de
terceros establecidas por resolució n general de AFIP dentro de los plazos establecidos, se hará pasible
de sanció n, sin previo requerimiento.
También cuando exista omisió n de presentar declaració n jurada informativa sobre incidencia en la
determinació n del impuesto a las ganancias derivadas de operaciones de importació n y exportació n
entre partes independientes, dentro de los plazos legales establecidos por AFIP.
Igualmente cuando exista omisió n de presentar declaraciones juradas referidas al detalle de las
transacciones entre personas físicas, empresas, o explotaciones unipersonales, sociedades locales,
fideicomisos, etc. con personas físicas y jurídicas o cualquier otro tipo de entidad domiciliada,
constituida o ubicada en el exterior, dentro de los plazos fijados por AFIP.
Art. 39: violació n a las disposiciones de esta ley, de leyes tributarias, decretos reglamentarios y toda
otra norma de cumplimiento obligatorio:
Que establezcan el cumplimiento de los deberes formales tendientes a determinar la obligació n
tributaria, a verificar y fiscalizar su cumplimiento, sea incumplimiento total o parcial (art. 39.1.1)
Se sancionan con multa y clausura: art. 40:
No entrega u omisió n de facturas o comprobantes de operaciones comerciales, industriales, etc.
No llevar registraciones o anotaciones de sus adquisiciones de bienes o servicios, o ventas o
prestaciones de servicios o si son llevados de modo defectuoso o incompletos.
No estar inscriptos como contribuyentes o responsables ante la AFIP etc.,
Se sancionan con interdicció n o secuestro de mercaderías: art. 40 .1.1
Si se detecta la tenencia, traslado o transporte de bienes o mercaderías sin cumplir con los requisitos
impuestos por AFIP.
p.8: infracciones materiales:
Se sancionan con multa:
Art. 45: omisió n de impuestos: si se omite el pago de impuestos por falta de presentació n de
declaraciones juradas o presentació n inexacta de las mismas,
También cuando por falta de presentació n de declaraciones juradas o su presentació n inexacta omita
el pago de ingresos a cuenta o anticipos de impuestos.
Art. 46: defraudació n: el que por medio de declaraciones engañ osas u ocultació n maliciosa, sea por
acció n u omisió n defrauda al fisco.
Art.46.1: utilizació n indebida de quebrantos: el q por medio de declaraciones engañ osas u ocultació n
maliciosa, perjudique al fisco exteriorizando quebrantos total o parcialmente superiores a los
procedentes, utilizando esos montos superiores para compensar utilidades sujetas a impuestos.
Art.48: agentes de retenció n o percepció n: cuando retengan o mantengan en su poder después de
vencido los plazos para ingresarlos.
P.9: GRADUACION, EXIMICION Y REDUCCION DE SANCIONES:
Art. 49: -cuando el contribuyente por sí y voluntariamente rectifica sus declaraciones juradas antes de
ser notificado y no tenga antecedentes de intento de defraudació n: se reducirá a 1/3 de su mínimo
legal.
-cuando una vez notificado pero antes de operar el vencimiento (15 días) acepta la pretensió n fiscal:
se reduce a 2/3 de su min. Legal.
-en caso de que se acepte la determinació n de oficio de la AFIP, la multa aplicada se reducirá al min.
Legal, cuando el total de los gravá menes adeudados en el añ o fuera inferior a $1.000 y si dicho
importe se ingresa voluntariamente. Se exime de sanció n.
-en caso de que la determinació n de oficio de la AFIP fue consentida por el interesado y el
contribuyente no fuera reincidente la multa: quedara reducida al min. Legal de pleno der.
-para los contribuyentes que omitieran alguna presentació n en tiempo y forma que el juez
administrativo considere que no revisten gravedad: podrá reducir la sanció n al min. Legal o eximirlo.
Art.50: en la primera oportunidad de defensa de un sumario por infracció n (art. 39 ) o en audiencia
del art. 41 , el titular o representante legal reconocen la materialidad de la infracció n cometida : la
sanció n se reduce al min. Legal por ú nica vez.
Extinció n de acciones y sanciones:
Por fallecimiento del infractor aun por resolució n firme (cosa juzgada)
Cuando la infracció n corresponda al incumplimiento de deberes formales.
P.10: EL ERROR EXCUSABLE:
La ignorancia y el error excusable de hecho y de derecho en el derecho tributario penal argentino son
reconocidos como causales de exclusió n de la culpabilidad, de no punibilidad de las infracciones (art.
45 ley 11683), tal error es referido a la aplicació n de leyes tributarias al caso concreto.
Evolució n de su tratamiento:
Art. 45 ley 11683, (ley 25795 incorpora el 1 pá rr.). : “El que omita el pago de impuestos mediante la
falta de presentació n de declaraciones juradas o por ser inexactas las presentadas , será sancionado
con multa graduable entre el 50 y 100 % del gravamen dejado de pagar, retener o percibir, siempre
que no corresponda aplicar el art. 46 y no exista error excusable…“
Instrucció n 4/97: admite la existencia de error excusable cuando la diferencia de impuestos no sea
mayor al 20%.
Instrucció n 6/ 07 : existe error excusable cuando la norma aplicable al caso por su complejidad,
oscuridad, o novedad, admita interpretaciones varias que impidan al responsable actuando con
diligencia, comprender el verdadero significado del precepto legal de que se trata .
P.11: EL REGIMEN PENAL TRIBUTARIO DE LA LEY S-2149 (ANTES LEY N 24769)
11.1.: Delitos Tributarios:
Evasió n Simple: art. 1: el obligado que por medio de declaraciones engañ osas, ocultaciones maliciosas
o cualquier otro ardid o engañ o, por acció n u omisió n, evade total o parcialmente el pago de tributos
al fisco nacional, siempre que el monto evadido sea mayor a $100.000 por cada tributo y por cada
ejercicio anual, hará pasible de prisió n de 2 a 6 añ os.
Evasió n Agravada: art. 2: cuando en el caso del art. 1:
-el monto evadidos sea mayor a $ 1.000.000
-intervengan persona /s interpuestas para ocultar la identidad del verdadero obligado y el monto
evadido supere los $ 20.000
-si el obligado utiliza fraudulentamente exenciones, desgravaciones, liberaciones, diferimientos,
reducciones o cualquier otro beneficio fiscal y el monto evadido supere los $200.000
La prisió n será de 3 añ os y 6 meses a 9 añ os.
Aprovechamiento Indebido De Subsidios: ART. 3: el obligado q por medio de declaraciones engañ osas,
ocultaciones maliciosas o cualquier otro ardid o engañ o, se aproveche indebidamente de reintegros,
recuperas, devoluciones o cualquier otro subsidio nacional directo de naturaleza tributaria y el monto
percibido sea mayor a $100.000 en el ejercicio anual, sufrirá prisió n de 3 añ os y 6 meses a 9 añ os.
Obtenció n Fraudulenta de Beneficios Fiscales: art. 4: el que mediante declaraciones engañ osas,
ocultaciones maliciosas o cualquier otro ardid o engañ o sea por acció n u omisió n, obtenga un
reconocimiento, certificació n, o autorizació n para gozar de una exenció n, desgravació n, diferimiento,
liberalidades, etc. al fisco nacional, sufrirá prisió n de 1 a 6 añ os.
Art. 5: en los casos del art. 2 inc. C, y art. 3 y 4 ademá s de la pena mencionada, se impondrá al
beneficiario la pérdida del beneficio y de la posibilidad de obtener o utilizar beneficios fiscales de
cualquier tipo por 10 añ os.
Apropiació n Indebida de Tributos: art. 6: el agente de retenció n o percepció n de tributos nacionales
que no deposite total o parcialmente dentro de los 10 días há biles administrativos de vencido el plazo
de ingreso, el tributo retenido o percibido y el monto no ingresado supere los $ 10.000 sufrirá prisió n
de 2 a 6 añ os.
1.1.2: DELITOS RELATIVOS A LOS RECURSOS DE LA SEGURIDAD SOCIAL:
ART.7: Evasió n Simple: el q mediante declaraciones engañ osas, ocultaciones maliciosas o cualquier
otro ardid o engañ o, sea por acció n u omisió n, evada total o parcialmente al fisco nacional el pago de
aportes o contribuciones, o ambos conjuntamente, del sistema de la seguridad social y el monto
evadido supere los $ 20.000 por cada periodo, sufrirá prisió n de 2 a 6 añ os .
Art. 8: evasió n Agravada: cuando en el caso del art. 7:
-el monto evadido supere los $ 100.000
-intervengan persona/s interpuestas para ocultar la identidad del verdadero obligado y el monto
evadido supere los $ 40.000
Corresponderá prisió n de 3 añ os y 6 meses a 9 añ os.
Art. 9: apropiació n Indebida de Recursos de la Seguridad Social:
-El empleador q no deposita total o parcialmente dentro de los 10 días há biles administrativos de
vencido el plazo de ingreso, el importe de aportes retenidos a sus dependientes y el monto no
ingresado sea superior a $10.000
-El agente de retenció n o percepció n de recursos de la Seguridad Social que no deposite total o
parcialmente, dentro de los 10 días há biles administrativos de vencido el plazo de ingreso, el importe
retenido o percibido y el monto supere los $ 10.000 por cada mes
Sufrirá n prisió n de 2 a 6 añ os.
11.3: DELITOS FISCALES COMÙ NES:
Art. 10: Insolvencia Fiscal Fraudulenta: el que sabiendo del inicio de un procedimiento administrativo
o judicial para determinar o cobrar obligaciones tributarias o de aportes y contribuciones de la
seguridad social o derivados de la aplicació n de sanciones pecuniarias, provoca o agrava la insolvencia
propia o ajena frustrando en todo o en parte el cumplimiento de dichas obligaciones, sufrirá prisió n
de 2 a 6 añ os.
Art. 11: Simulació n Dolosa de Pago: el q mediante registros o comprobantes falsos o cualquier otro
ardid o engañ os, simule el pago total o parcial de obligaciones tributarias o de recursos de la
seguridad social nacional, derivados de la aplicació n de sanciones pecuniarias, sean obligaciones
propias o de terceros sufrirá prisió n de 2 a 6 añ os.
Art.12: alteració n Dolosa de Registros:
El que de cualquier modo sustrae, suprime, oculte, adultera, modifica o inutiliza los registros o
soportes documentales o informá ticos del Fisco Nacional , relativos a las obligaciones tributarias o de
recursos de la seguridad social con el fin de disimular la real situació n fiscal de un obligado, sufrirá
prisió n de 2 a 6 añ os.
Art.15 inc. c: Asociació n Ilícita Tributaria: el que forma parte de una organizació n o asociació n
formada por 3 o má s personas habitualmente destinados a cometer cualquiera de los delitos
tipificados por esta ley corresponderá prisió n 3 añ os y 6 meses a 10 añ os.
Si se trata del feje u organizador la pena mínima se elevara a 5 añ os prisió n.
11.4: La presentació n espontanea en la ley penal tributaria como eximente de responsabilidad penal:
Art.16: si el obligado acepta la liquidació n o determinació n realizada por el organismo recaudador,
regulariza y paga el monto de la misma total y voluntariamente antes del requerimiento fiscal de
elevació n a juicio, la acció n penal se extinguirá por ú nica vez por cada persona física o jurídica
obligada y solo para los casos de arts.1 y 7.
11.5.: DER. PROC. PENAL TRIBUTARIO.DEL SUMARIO PARA LAS INFRACCIONES FORMALES Y
MATERIALES:
Art. 70 ley 11683: Instrucció n de Sumario:
El sumario es un procedimiento administrativo cuyo fin es verificar la comisió n de infracciones
tributarias y establecer la responsabilidad del infractor para aplicarle la sanció n correspondiente,
asegurando así la vigencia del debido proceso adjetivo: derecho del contribuyente a ser oído, ofrecer y
producir prueba y a obtener una resolució n fundada (C.N.). Es un proceso reglado ó sea definido por la
ley de procedimiento tributario y es de aplicació n supletoria la ley de procedimiento administrativo.
Etapas
Instrucció n del sumario:
Art.71: el procedimiento sumarial inicia por resolució n fundada firmada por el juez administrativo
donde indicará bajo pena de nulidad lo siguientes datos: acto u omisió n q se atribuye al presunto
infractor, hechos reprimidos, encuadramiento legal de la conducta.
Plazo para contestar el sumario:
Emitida la resolució n del juez administrativo , se notificara personalmente, por cedula o carta
certificada, al contribuyente para q en plazo de 15 días há biles administrativos presente su descargo
por escrito y ofrezca pruebas, plazo q comienza a correr desde el 1 día há bil inmediato al de
notificació n, prorrogable por igual lapso y por ú nica vez.
Prueba:
El juez administrativo resolverá la producció n o no de prueba, si decide su producció n dictara
resolució n otorgá ndole plazo de 30 días há biles administrativos para ello, producida la prueba o
vencido el plazo para ello sin ser producida, el juez administrativo dictara resolució n concluyendo así
el sumario, resolució n q podrá implicar el dictado de sanció n condenatoria o dictado de
sobreseimiento para el contribuyente.
PROCEDIMIENTO DETERMINATIVO DE OFICIO: ley 11683:
Art. 16. Cuando no se hayan presentado declaraciones juradas o resulten impugnables las
presentadas, la AFIP procederá a determinar de oficio la materia imponible o el quebranto impositivo,
en su caso, y a liquidar el gravamen correspondiente, sea en forma directa, por conocimiento cierto de
dicha materia, sea mediante estimació n, si los elementos conocidos solo permiten presumir la
existencia y magnitud de aquella.
Art.17 el procedimiento de determinació n de oficio se iniciara, por el juez administrativo, con una
vista al contribuyente o responsable de las actuaciones administrativas y de las impugnaciones o
cargos q se formulen, proporcionando detalles, fundamentos de los mismos, para q en el término de
15 días, prorrogables por igual lapso y por ú nica vez formule descargo de su defensa.
La determinació n de oficio es de cará cter administrativo: ya que por su naturaleza responde a la
actividad espontanea de esa autoridad fiscal en sus funciones de poder pú blico, la intervenció n que
pueda tener el sujeto pasivo, no permite hablar de un proceso contradictorio formal, ya que el
conocimiento de actuaciones para satisfacer un elemental principio de justicia y la posibilidad de ser
oído acerca de las pretensiones fiscales, no altera el principio expuesto.
DEL PROCESO PENAL PARA LA APLICACIÓ N DE LA SANCION DE MULTA Y CLAUSURA:
Art.38: el procedimiento de aplicació n de la multa podrá iniciarse a opció n de la AFIP con notificació n
emitida por el sistema de computació n de datos con los requisitos del art. 71, si el infractor paga
dentro de los 15 días de notificado voluntariamente la multa y presenta la declaració n jurada omitida,
los importes se reducirá n de pleno derecho a la mitad y no se anotara como antecedente. Igual efecto
se producirá si ambos requisitos (pago y presentació n de declaraciones juradas) se cumplen desde el
vencimiento general de la obligació n hasta los 15 días posteriores a la notificació n, de no cumplir con
ello se sustanciara el sumario del art. 70 y sig.
Art. 41: procedimiento. Acta de Comprobació n: los hechos q dan lugar a multas y clausura y los del art.
40 in fine deben ser objeto de un acta de comprobació n donde los funcionarios fiscales deberá n dejar
constancia de las siguientes circunstancias: datos q desee incorporar el interesado, los relativos a la
prueba y encuadre legal, contener la citació n a Audiencia para su defensa para fecha no anterior a 5
días ni superior a 15 días, firma de los actuantes, notificació n al responsable o representantes legales.
El juez administrativo se pronunciara una vez finalizada la Audiencia o en plazo no superior a 2 días.
DEL PROCESO PENAL PARA LA APLICAION DE LA SANCION DE DECOMISO:
Art.41.1: se aplicara el art. 41 y ademá s cuando corresponda se adjuntara al Acta de Comprobació n un
inventario de la mercadería con detalles del estado en q se encuentra hecho por personal de las
fuerzas de seguridad y 2 testigos.
En casos de urgencia la fecha de Audiencia se fijara para has48.

EL PROCESO PENAL PARA LA APLICACIÓ N DE LAS SANCIONES EN LA LEY PENAL TRIBUTARIA:

Art. 18 el organismo recaudador formulara denuncia luego de dictada la determinació n de oficio de la
deuda tributaria, o luego de resuelta en sede administrativa la impugnació n de Actas de
determinació n de la deuda de los recursos de la seguridad social, aun cuando estén recurridos.
Si la denuncia penal es realizada por un tercero, el juez remitirá los antecedentes al organismo
recaudador para que inmediatamente inicie el proceso de verificació n y determinació n de deuda, el
ó rgano recaudador obra emitir el Acta administrativa del 1.parr. de este art. Dentro de los 90 días
há biles administrativos, prorrogables por solicitud fundada de dicho organismo, una vez firme la
sentencia penal, la autoridad Administrativa aplicará las sanciones correspondientes, sin alterar las
declaraciones de hechos contenidos en sentencia judicial.
Art.22 JUEZ COMPETENTE: para la ciudad autó noma de bs as:
- la justicia nacional penal tributaria desde su puesta en marcha.
-la justicia nacional penal econó mica para causas que se encontraban en trá mite al momento de entrar
en vigencia la ley penal tributaria.
Para el resto de las provincias: justicia federal o jueces prov. Segú n el caso.
11.6: LA RESPONSABILIDAD PENAL DE LAS PERSONAS JURIDICAS:
Cabe distinguir entre:
Responsabilidad infraccionar tributaria de las personas jurídicas:
Art. 54 ,2 pá rr., ley 11683 son responsables de sanciones impuestas por esta ley:
-todos los demá s contribuyentes enumerados por el art. 54 sean o no personas de existencia visible
por infracciones q ellos cometan o q en su caso le sean imputadas por el hecho u omisió n en q
incurran sus representantes, directores, administradores, gerentes, o mandatarios o con relació n a
uno u otros por el hecho u omisió n de quienes les está n subordinados como sus agentes, factores o
dependientes.
Responsabilidad penal delictual de las personas jurídicas:
Art. 14 ley 24769: establece q cuando alguno de los hechos previstos por esta ley fue ejecutado en
nombre, con la ayuda o en beneficio de una persona de existencia ideal, una mera asociació n de hecho
o un ente q a pesar de no tener caracteres de sujeto de dcho, las normas le atribuyen condició n de
obligados, la pena será de prisió n y se aplicará a directores, gerentes, síndicos, administradores,
representantes, etc., q intervinieron en el hecho punible incluso cuando el acto q sirvió de fundamento
a la representació n sea ineficaz.
Ley 26735 (modifico art. 14) agregando lo siguiente: si los hechos delictuales previstos por esta ley
hubieren sido realizados en nombre o con la intervenció n o en beneficio de una persona de existencia
ideal, se impondrá n a la entidad las siguientes sanciones conjunta o alternativamente:
Multa de 2 a 10 veces la deuda verificada,
Suspensió n total o parcial de actividades no mayor a 5 añ os,
Suspensió n para participar en concursos o licitaciones estatales de obras o servicios pú blicos o en
cualquier otra actividad vinculada al estado , no mayor a 5 añ os ,
Cancelació n d la personería, cuando fue creada solo para cometer el delito o estas actividades
constituyan la principal actividad de la entidad,
Pérdida o suspensió n de beneficios estatales,
Publicació n de un extracto de la sentencia condenatoria a cargo de la persona jurídica.
DERECHO INTERNACIONAL TRIBUTARIO
Es en este entorno del derecho internacional donde se aprecia con nítida claridad la existencia de un
derecho internacional tributario. Disciplina jurídica que surge como consecuencia de la innegable
necesidad de buscar estructuras fiscales uniformes a los diversos países, así como en respuesta a las
situaciones producidas por la globalizació n de las relaciones econó micas q se dan, entre otros
factores, por la evolució n de la tecnología. Inciden también en el surgimiento de esta rama del dcho
factores como el desarrollo de políticas econó micas y fiscales, la necesidad de atraer recursos para
inversiones productivas y la generació n de riquezas, contar con mecanismos adecuados para luchar
contra la evasió n fiscal, y la correcció n de la doble imposició n internacional, entre otras
circunstancias. Ya Jarach al momento de escribir El hecho imponible, describió genéricamente lo q
debe entenderse por derecho internacional tributario:
Las normas de costumbre, si las hay en nuestra materia, y los acuerdos internacionales q delimitan las
soberanías fiscales de los diferentes miembros de la comunidad internacional, constituyen el titulado
derecho tributario internacional. Se acostumbra titular derecho internacional también al conjunto de
normas internas del Estado q sientan los criterios de vinculació n de la obligació n fiscal a la soberanía
del Estado mismo. Estas normas pueden titularse internacionales solamente en cuanto indirectamente
delimitan la soberanía del estado, frente a hechos que trascienden la frontera del estado.
En este orden de ideas, podemos definir el derecho internacional tributario como aquella materia del
derecho tributario q estudia las normas jurídicas emitidas en forma unilateral o multilateral por uno o
varios Estados u organismos supranacionales para evitar o reducir los efectos de la doble o mú ltiple
imposició n internacional, procurando liberalizar el comercio. Suprimir barreras arancelarias y no
arancelarias, regular precios de transferencia, intercambiar informació n y medidas para evitar la
evasió n, generadas por la realidad imperante de una economía globalizada,
 CONTENIDO Ahora bien, el contenido de las normas jurídicas del derecho internacional tributario no
es independiente o diferente al del dcho internacional pú blico, sino que forma parte de este, por lo q
es necesario hacer previamente una descripció n de este marco normativo, En otro orden de ideas,
también hay que analizar en particular los tratados suscriptos por los Estados para evitar o reducir los
efectos que generan la doble o mú ltiple imposició n internacional, Cuando no existan estos tratados y
un contribuyente realice el mismo hecho imponible de un tributo q dos o má s Estados pretenden
percibir, se debe estudiar las normas internas dictadas por cada Estado para regular esta situació n, En
igual sentido, hay normas de derecho interno que determinan la forma en la cual es gravado con un
tributo por parte del Estado un contribuyente extranjero o residente por sus actividades econó micas,
profesionales, servicios, etc. Luego debemos analizar en particular los acuerdos multilaterales de
derecho internacional tributario, los q generalmente son suscriptos por varios Estados con el fin de
batallar contra la evasió n fiscal; un ej de estos acuerdos son los que tienen por objeto el intercambio
de informació n fiscal entre los Estados,
FUENTES Es necesario aclarar q las fuentes del derecho internacional tributario se enmarcan en las
fuentes del dcho financiero y tributario, es decir, no es un tema o materia aislada q pueda
desprenderse o emanciparse, sino, por el contrario, estudiarse previamente.
Al respecto, aclaramos q la Constitució n Nacional es la fuente principal, esto debe quedar
absolutamente fuera de discusió n o consideració n, todo el marco jurídico del dcho internacional
tributario requiere para su validez la conformidad y conciliació n con esta norma fundamental. Por
otro lado, en relació n con las fuentes propias del dcho internacional tributario, son las mismas fuentes
del dcho internacional pú blico má s los tratados específicamente suscriptos en materia tributarla y las
normas internas dictadas por los Estados para regular las diversas situaciones internacionales fiscales
no previstas en estos tratados.
Se entiende por fuente las formas a través de las cuales se manifiesta el derecho internacional. Las
fuentes materiales está n constituidas por los factores que originan las normas jurídicas positivas.
Mientras que las formales está n dadas por las situaciones histó ricas, contingentes y mutables q las
exigencias ético naturales está n llamadas a regular. Para determinar el contenido de estas fuentes, se
tiene como antecedente el artículo 38 del Estatuto de la Corte Internacional de Justicia y del Estatuto
del Tribunal Permanente de Justicia Internacional que indica los inicios de las fuentes del derecho
internacional, El artículo 38 del estatuto dice textualmente: 1. La C0rte, cuya funció n es decidir
conforme al derecho internacional las controversias q le sean sometidas, deberá aplicar:
a. las convenciones internacionales, sean grales o particulares q establecen reglas expresamente
reconocidas por los Estados litigantes.
b. La costumbre internacional como prueba de una prá ctica gralmente aceptada como derecho
c. los principios generales de derecho reconocidos por las naciones civilizadas
d. las decisiones judiciales y doctrinas de los publicistas de mayor competencia de las distintas
naciones es, como medio auxiliar para la determinació n de las reglas de derecho.
El artículo 38 del Estatuto del Tribunal Permanente de Justicia Internacional plantea la duda de si el
orden de enumeració n que establece supone o no una jerarquía entre las fuentes. La cuestió n se
plantea también en la mayoría de los ordenamientos internos pero en estos se establece generalmente
una primacía a favor de la ley.
En dcho internacional, por el contrario, no creemos que pueda mantenerse la existencia a priori de
una de la jerarquía entre las fuentes. Por lo tanto, en caso de conflicto entre fuentes, los criterios de
primacía y derogació n son los grales. En primer lugar, una norma posterior de contenido contrario
deroga a una anterior con excepció n hecha de las normas de ius cogens q prevalecen sobre
cualesquiera. En segundo lugar, una norma especial o particular prima, sin derogarla, sobre una
norma gral. Así pues, los tratados, q contienen normalmente reglas particulares, porq obligan a un
limitado o menor de sujetos priman por sobre las costumbres grales. Lo mismo ocurre con las
costumbres particulares, sean regionales o locales q prevalecen sobre las costumbres grales.
Tratados internacionales, son, sin lugar a dudas, la fuente primogenía de mayor Importancia que tiene
el derecho internacional tributario; se utilizan como sinó nimo o acepciones, como "acuerdo",
"convenció n", "protocolo" o "estatuto".
La convenció n de Viena define el tratado internacional como "un acuerdo internacional celebrado por
escrito entre Estados y regido por el dcho internacional, ya conste en un instrumento o en dos o, má s
instrumentos conexos y cualquiera q sea su denominació n. En estos acuerdos internacionales rige el
principio de pacta sum servanda; así, en derecho internacional pú blico, obliga a las partes y debe ser
cumplido por ellas de buena fe.
Un tratado relevante en esta materia es la Convenció n de Viena sobre el Derecho de los Tratados de
1969, en él se regulan entre los Estados signatarios todo lo relacionado con la "Celebració n y entrada
en vigor de los tratados" la "Observancia, aplicació n e interpretació n de los tratados" la "Enmienda y
modificació n de los tratados" la "Nulidad, terminació n y suspensió n de los tratados" las "Disposiciones
diversas", los "Depositarios, notificaciones, correcciones y registro" y las "Disposiciones finales". En
materia tributaria, los tratados má s característicos son aquellos q se celebran con la finalidad de
regular la doble imposició n, empero hay otros que, por ejemplo, tienden a liberalizar el comercio o a
suprimir barreras arancelarias y no arancelarias, a regular precios de transferencia, al intercambio de
informació n y medidas para evitar la evasió n, entre otros temas cambiantes segú n la realidad
econó mica imperante. Tenemos, entonces, los tratados bilaterales, que son aquellos por los que
"soberanías fiscales adoptan acuerdos para eliminar posibles discordancias entre sus legislaciones, ya
sea por haber optado por criterios de asignació n diferentes, ya sea por diferir en la definició n o
calificació n de cualquier elemento de la relació n tributaria, o por cualquier otra diferencia que
provoque doble imposició n o ausencia de la misma.
Su articulació n se realiza habitualmente a través de Convenios de doble imposició n".
Por el contrario, los tratados multilaterales en materia de doble imposició n será n aquellos en los q
"las autoridades fiscales de varios países de una misma á rea geográ fica (Unió n Europea) o de un
mismo desarrollo similar (OCDE), pero en cualquier caso, con intereses y problemas comunes,
deciden acometer conjuntamente la adopció n de principios, o la realizació n de reformas en sus
respectivas legislaciones, con el fin de solucionar situaciones q a todos afectan"
La doble imposició n tiene una notable incidencia sobre el comercio internacional, En efecto,
considerando la doble carga fiscal q pesa sobre el sujeto pasivo, ante determinadas circunstancias,
este se verá obligado a renunciar a las operaciones internacionales alcanzadas por este fenó meno,
optando por aquellas puramente internas q, soportando solo la carga fiscal local, poseen un costo
fiscal má s reducido q las primeras. Fue precisamente para "evitar los conflictos positivos de
imposició n" y los efectos distorsivos q estos producen sobre la competencia, q tuvo inicio la
estipulació n de convenciones internacionales para evitar la doble imposició n. Dichas convenciones
son actos q contienen las declaraciones de voluntad de naturaleza bilateral, donde ambas partes
regulan normativamente sus relaciones. En consecuencia, estas convenciones son tratados
internacionales concluidos entre sujetos de dcho internacional.
En la actualidad, en el concierto internacional, existen un sinnú mero de instituciones q gozan de
personalidad jurídica internacional, q han nacido como consecuencia de convenios internacionales.
Instituciones a las q se les ha reconocido capacidad legislativa y, conforme a su objeto y al á mbito de
sus competencias, resulta indispensable q expidan normas de cará cter tributario. Por ej, es ló gico
pensar q dentro del contexto de la Organizació n Mundial de Comercio existan disposiciones
relacionadas con la temá tica tributaria que deben ser consideradas por los Estados parte para el
desarrollo de sus actividades. También existen normas emanadas de los organismos comunitarios a
los q se les ha atribuido capacidad legislativa, como puede ser el caso del Mercosur, la Comunidad
Andina o la Unió n Europea.
La costumbre internacional: Esta, q es la fuente má s antigua, se origina por el hecho de q algunos
Estados comportan de 1 misma manera ante 1 relació n q a ellos afecta; tal conducta, cuando
continuada y un nú mero notorio de Estados la adopta visiblemente y sin oposició n por los demá s, se
transforma en 1 aquiescencia internacional, entra a formar parte de las reglas q gobiernan a la
generalidad de los Estados, se torna obligatoria como regla de dcho. Para q una prá ctica se convierta
en regla de la costumbre internacional, se requiere q reú na ciertas condiciones: q, aun cuando sea
norma universal, se haya generalizado suficientemente el espacio, a condició n de que otros Estados,
en nú mero también apreciable. 2) q se venga repitiendo durante cierto tiempo, cuya estimació n
depende de las circunstancias; 3) q se efectú e en la convicció n de ejercer una acció n q responde a una
necesidad jurídica, y no de q se realiza meramente un acto de cortesía.
El Dcho Tributario, como rama de nuestro Ordenamiento jurídico esencialmente escrita, presidida por
el pcipio de legalidad y, su plasmació n, la reserva de ley en materia tributaria, deja una casi nula
virtualidad prá ctica a la vigencia de la costumbre como fuente de aquél. Esta premisa, q tiene una fá cil
comprensió n en el á mbito interno, se presenta como mucho má s relativa en el plano internacional. En
el Ordenamiento internacional la costumbre, en cuanto comportamiento reiterado de los Estados, ante
el convencimiento de q está n obligados a ello, se presenta como fuente normativa, de la q no es difícil
encontrar ejs. Aquí la cuestió n es determinar si la costumbre internacional también se presenta como
fuente en el Dcho Internacional Tributario, es decir, como fuente con respecto a las normas de origen
internacional q condicionan el comportamiento de los Estados en materia tributaria. Para ello es
necesario q se den dos elementos: de un lado, un comportamiento reiterado de los Estados en materia
tributaria; de otro, la opinió n iuris, es decir, el convencimiento de los Estados de q ese
comportamiento lo realizan porq está n obligados a ello en funció n de una norma consuetudinaria
internacional, una norma de Dcho Internacional Gral que les obliga a ello aunq no hayan dado su
consentimiento directo a la misma. No es difícil encontrar casos de comportamientos reiterados de
Estados en materia tributaria. Lo difícil sería demostrar q los Estados realizan esos comportamientos
convencidos de q está n obligados a ello en funció n de una norma de Dcho Int Gral.
Los pcipios grales del dcho internacional una de las fuentes que enumera el art 38 del Estatuto del
Tribunal Permanente de Justicia Internacional son los principios generales del derecho.
Los pcipios grales a los q se pretende hacer especial referencia en el art 38.1. c del Estatuto son los q
está n presentes en todos los ordenamientos jurídicos internos y, ló gicamente, tmb en el dcho
internacional con las consiguientes adaptaciones.
Así, se debe utilizar el artículo 38.1.c del Estatuto para referirse no solo a esos "pcipios; grales del
dcho" presentes en los ordenamientos internos, sino tmb a los "pcipios grales del dcho internacional",
que son pcipios propios de este ordenamiento jurídico. En tales condiciones, los ppios grales del dcho
aplicables en el ordenamiento internacional tienen dos procedencias: a) Principios considerados
como tales internamente, como el de prohibició n de abuso de dcho, el de responsabilidad
internacional nacida de actos ilícitos y la restitució n de lo adquirido por medio de un enriquecimiento
injusto, la buena fe, y la doctrina de los actos propios.
Principios generales propiamente internacionales. Entre ellos podemos citar los siguientes: La
primacía del tratado internacional sobre la ley interna. El pcipio de continuidad del Estado. El de q, en
materia de responsabilidad internacional, la indemnizació n debe ser apreciada en funció n de la
realizació n efectiva del dañ o. La regla del agotamiento previo de los los internos antes de acudir a la
via internacional.
La enumeració n dada de los anteriores pcipios es meramente indicativa y puede entenderse
definitivamente finiquitada. La evolució n del dcho internacional y particularmente del dcho
internacional tributario estará en permanente movilidad de acuerdo con la realidad política y
econó mica internacional, lo q producirá nuevos principios generales a adoptar por parte de los
Estados y la comunidad internacional.
La doctrina científica Junto con la jurisprudencia internacional. Esta no es otra cosa q la opinió n de los
publicistas, q forman la llamada interpretació n doctrinal y q se manifiesta ya en forma individual,
mediante sus trabajos, ya en forma colectiva, a través de los debates, Acuerdos y resoluciones de los
institutos científicos.

MOMENTOS DE VINCULACION AL PODER TRIBUTARIO

Los distintos estados pueden optar por, en el ejercicio de su soberanía, por el sistema tributario que
les resulte má s adecuado a sus objetivos en materia de la política tributaria así y todo no niega la
posibilidad de q la legislació n fiscal de un Estado considere, al definir el hecho imponible de un
impuesto, hechos que pueden acontecer en el extranjero; situació n en la el Estado, haciendo uso de su
soberanía, obliga a sus residentes o nacionales, sobre quien puede ejercer coactivamente el
cumplimiento de su legislació n fiscal. En consecuencia, la imposició n sobre las rentas y el patrimonio
universales es decir, por los ingresos obtenidos en cualquier país, sin importar su lugar de origen de
su pagador, o por los bienes situados en cualquier país puede originar. Doble imposició n cuando en
país de origen se les sujete a imposició n, no existiendo en situació n un conflicto de soberanía, pues
cada Estado es libre de gravar cualquier evento.
 La prá ctica fiscal de los Estados, basada en una aplicació n combinada de los criterios de tributació n
de los residentes por su renta mundial y de los no residentes por su renta territorial, provoca
conflictos en el á mbito de la soberanía fiscal, pues cada Estado, al determinar libremente los
supuestos sometidos a su jurisdicció n fiscal, puede considerar los hechos imponibles en ellos
deducidos desde el momento en q estos tengan algú n tipo de conexió n con su Estado.
Se denominan criterios o momentos de vinculació n del hecho imponible las q se utilizan para ligar el
elemento material del hecho imponible con los límites de la tributació n del Estado q la ejerce. Dicha
potestad tributaria es ejercida en funció n del ppio de soberanía fiscal, q es la capacidad de una Nació n
para implementar la política. Bá sicamente, los criterios tradicionales son fuente y domicilio
(residencia, nacionalidad). De allí surge una clasificació n tradicional de los momentos de vinculació n:
a los q toman en cuenta cuestiones objetivas de los hechos imponibles, por ej, el donde se producen, y
b) los q consideran aspectos del sujeto del tributo, como su residencia.
Si bien la expresió n "territorialidad" se toma muchas veces como sinó nimo de fuente es preciso tener
presente q; en gral, la primera se refiere a la conexió n geográ fica. En funció n de las modalidades de
aplicació n de ambos criterios, se suele calificar al rio de residencia como de sujeció n ilimitada, por
alcanzar a los sujetos (residentes) sobre sus rentas, mientras el criterio de la fuente suele ser
calificado como "sujeció n limitada"; q circunscribirse solo a las rentas (o, en su caso, patrimonios)
generadas o relacionadas respectivo país impositor
Es decir que aquellos sujetos denominados "beneficiarios del exterior quedará n alcanzados por el
criterio de territorialidad, en gral, sobre una base de ganancia presunta. Al incorporarse a la
legislació n el criterio de renta mundial; se generó una serie de inquietudes, principalmente en
relació n con su vigencia, por la falta de reglamentació n correspondiente.
Recién en 1998, a través de la Ley 25.06 se completa el texto normativo en cuanto a, definiciones de
términos esenciales, tales como residencia, renta de fuente extranjera, ingresos y gastos, tratamiento
de resultados de establecimientos estables y crédito de impuestos aná logos pagados en el exterior.
Teniendo en cuenta esta primera aproximació n, vamos a analizar los diversos criterios de atribució n
de la potestad tributaria utilizados por los Estados, que generan como consecuencia la doble o
mú ltiple imposició n.
Nacionalidad: El poder tributario ejercido por un Estado respecto a una persona determinada deriva
de la nacionalidad del contribuyente, es decir, el vínculo de atribució n por el cual el Estado configura
el elemento espacial del hecho imponible es el país donde ha nacido o se ha nacionalizado una
persona. El efecto jurídico de este criterio de atribució n es que aquellas personas nacidas o nacionales
de ese país deben abonar el tributo correspondiente por las rentas obtenidas o bienes poseídos no
solo en el á mbito territorial de soberanía de ese Estado, sino en cualquier otro donde esta se haya
generado oproducido.
Domicilio: En este caso el á mbito de atribució n espacial del hecho imponible que genera la obligació n
de abonar el tributo está dado por el domicilio con cará cter "permanente" y"estable" que tiene el
contribuyente segú n las definiciones determinadas por la propia legislació n fiscal. En términos
similares al caso anterior, aquellas personas consideradas por la legislació n fiscal como "domiciliadas"
en el país deben abonar el tributo correspondiente por las rentas obtenidas o bienes poseídos no solo
en el á mbito territorial de soberanía de ese Estado, sino en cualquier otro donde esta se haya
generado o producido.
Residencia: En forma parecida, pero no igual, al criterio de atribució n por el domicilio, el á mbito de
atribució n espacial del hecho imponible que genera la obligació n de abonar el tributo está dado por la
"residencia" del contribuyente, que en esta situació n no tiene vocació n de permanencia. A pesar de
ello, este á mbito temporal de permanencia de la residencia estará siempre determinado por lo
regulado en la legislació n fiscal, debiéndose abonar el tributo correspondiente por las rentas
obtenidas o bienes poseídos no solo en el á mbito territorial de soberanía de ese Estado, sino en
cualquier otro donde esta se haya generado o producido. Su justificació n radica en el principio de
capacidad contributiva y en el derecho del país donde se formó el capital a gravar los resultados que
este obtenga en cualquier país del mundo. Las dificultades de aplicació n radican en la definició n del
concepto de residencia, ya que con los países porque no existe una noció n inequívoca y aceptada por
todos. La residencia suele establecerse en funció n de ciertos indicios que a veces se cuantifican, por
ejemplo, tiempo anual de estadía o de situaciones personales, residencia a los fines inmigratorios,
ubicació n de la vivienda, centro de intereses vitales y otros.
Por ú ltimo, se ocupa de diversas situaciones, atendiendo al momento en q se produzca la pérdida de
condició n de residente (antes o después de ausentarse la persona del país) y de las formas, plazos y
condiciones en q deben efectuarse las comunicaciones a las autoridades fiscales y a los agentes de
retenció n referidas al cambio de residencia (art. 113). La pérdida de condició n de residente de las
personas físicas, ya sea por haber obtenido la residencia permanente en un Estado extranjero o por
haberse cumplido los plazos previstos de permanencia en el exterior, causales reseñ adas
precedentemente, puede revenirse total o parcialmente si la persona continú a residiendo de hecho en
el territorio nacional o reingresa a este a fin de permanecer en él. En ese contexto, y a los efectos de
definir si una persona física, en las condiciones indicadas má s arriba (residente de hecho en territorio
nacional), debe considerarse como residente en nuestro país, dispone las siguientes reglas (art. 116):
Cuando mantengan su vivienda permanente en la RA. En el supuesto de q mantengan viviendas
permanentes en el país y en el Estado q les otorgó la residencia permanente o q los considera
residentes a los efectos tributarios, si su centro de intereses vitales se ubica en el territorio nacional.
De no poder determinarse la ubicació n del centro de intereses vitales, si habitan en forma habitual en
la RA, condició n q se considerará cumplida si permanecieran en ella durante má s tiempo q en el
Estado extranjero q les otorgó la residencia permanente o que los considera residentes a los efectos
tributarios durante el añ o calendario. Si durante el período al q se refiere el punto anterior
permanecieran igual tiempo en el país y en el Estado extranjero q les otorgó la residencia o los
considera residentes a los efectos tributarios, cuando sean de nacionalidad argentina.
b)Personas jurídicas y patrimonios de afectació n: Tmb, a efectos de lo dispuesto en el segundo pá rrafo
del art 1, se consideran residentes en el país los sujetos comprendidos en el inciso a del art 72 de la
Ley de Impuesto a las Ganancias, es decir, las sociedades regulares de cualquier tipo jurídico; las
asociaciones civiles y fundaciones, todas las constituidas en el país; las entidades y organismos
pertenecientes al Estado alcanzadas por el impuesto; fideicomisos constituidos en el país, excepto
aquellos en los q el fiduciante posea la calidad de beneficiario, y los fondos comunes de inversió n
constituidos en el país. Los establecimientos comerciales, industriales, agropecuarios, mineros o de
cualquier otro tipo, organizados en forma de empresa estable, pertenecientes a asociaciones,
sociedades o empresas, cualquiera sea su naturaleza. Tales establecimientos estables tienen la
condició n de residentes a los fines de la ley. En igual sentido, son residentes las sociedades y empresas
o explotaciones unipersonales constituidas o ubicadas en el país. El legislador, por ú ltimo, ha
identificado a otra categoría de sujetos: son quienes está n, presentes en forma permanente en el país,
pero q no revisten la condició n de residentes en los términos comentados precedentemente. Se trata
de personas q integran misiones diplomá ticas y consulares de países extranjeros en nuestro país,
como asimismo el personal técnico y administrativo; los representantes y agentes que actú en en
organismos internacionales de los que la Nació n argentina sea parte y desarrollen actividades en el
país, cuando sean de nacionalidad extranjera y, en ambos casos, q al tiempo de su contratació n no
revistieran la condició n de residentes. También integran esta categoría las personas extranjeras
contratadas para trabajar en el país por un período no superior a cinco añ os y los estudiantes o
investigadores extranjeros con autorizaciones temporarias de permanencia en el país (art. 112). En
los casos enunciados, respecto de sus ganancias de fuente argent, se regirá n por las disposiciones de la
ley y su reglamentació n que resulten aplicables a los residentes en el país, lo cual implica q no deberá n
incluir las ganancias de fuente extranjera.
A los efectos de la Ley de Impuesto a las Ganancias identifica a quienes revisten como residentes
(personas humanas o de existencia ideal) los no residentes que está n presentes en el país en forma
permanente (ciertas personas humanas), disponiendo q estos ú ltimos solo deben tributar por las
ganancias de fuente argentina; en tanto los primeros, por imperio del artículo 1de la ley, deben
hacerlo por sus ganancias fuente argentina y extranjera. A partir de tales preceptos, quedan
calificadas como no residentes las personas humana o de existencia ideal que,-habiendo obtenido
ganancias de fuente argentina, no reú nan los atributos que explicaremos a continuació n
Personas humanas y sucesiones indivisas: • Las personas humanas de nacionalidad argentina, nativas
o naturalizadas. Las personas humanas de nacionalidad extranjera que hayan obtenido su residencia
permanente en el país O que, sin haberla obtenido, hayan permanecido en el mismo con
autorizaciones temporarias durante un período de doce (12) meses (atendiendo a las ausencias.
temporarias dispuestas en la reglamentació n). • Las sucesiones indivisas en las que el causante, a la
fecha de fallecimiento, revistiera condició n de residente en el país. Las cambiantes circunstancias de
la economía global, el surgimiento y caída de nuevo, negocio y actividades empresariales y
profesionales conllevan el desplazamiento de empresas y personas a diferentes jurisdicciones fiscales
internacionales.
A los efectos de conceptualizar a una persona física o ideal como no residente y, por ende, susceptible
de calificarlo como sujeto pasible de retenció n del gravamen en los términos del título v de la Ley de
Impuesto a las Ganancias respecto de los beneficios de fuente argentina, tal como lo dispone el tercer
pá rrafo del artículo 1de la ley, resultará necesario verificar q esta no califique dentro de las categorías
de residente o no residente q está presente en el país en forma permanente. Ahora bien, esto en
relació n con la normativa interna, pero la Argentina tiene suscriptos diversos tratados con otros
países para evitar la doble imposició n en materia de impuestos sobre la renta y sobre el capital, así
como otros tantos convenios o acuerdos relativos al impuesto sobre la renta sobre transportes
internacionales. Los convenios tienen por objeto asignar potestad tributaria sobre un determinado
beneficio a una de las partes y/o establecer mecanismos para evitar la doble imposició n por medio de
conceder un crédito de impuesto equivalente al impuesto pagado otorgado al beneficiario en su país
de residencia, u otros mecanismos. Estos convenios, como hemos tenido oportunidad de explicar,
predominan sobre las Ley de 'Impuesto a las Ganancias, por lo tanto, en el momento de efectuar un
pago a una persona no residente, ante la existencia de un convenio, debe analizarse el tratamiento q
este le dispensa al concepto en cuestió n, ya que aquel podría haberlo declarado exento (no sujeto a
retenció n) -; o, directamente, establecer que tal concepto debe ser gravado en el país de residencia del
beneficiario y no en el nuestro. Asimismo, el convenio puede -y generalmente lo contempla fijar
alícuotas de retenció n inferiores a las previstas en la Ley del Impuesto a las Ganancias.
Establecimiento permanente El establecimiento permanente es aquel lugar fijo de negocios mediante
el cual una persona o empresa realiza todo o parte de su actividad y que el Estado de un país utiliza
como criterio de atribució n de gravabilidad del impuesto a la renta o patrimonio. Por lo general, se
entiende que constituyen establecimientos permanentes: las sucursales; las oficinas; las fá bricas; los
talleres; los almacenes, tiendas u otros establecimientos; las minas; los pozos de petró leo las canteras;
las explotaciones agrícolas, forestales o pecuarias o cualquier otro lugar de exploració n o de
extracció n de recursos naturales, y instalació n o montaje cuya duració n exceda el término establecido
en la legislació n fiscal interna o internacional. En términos generales, la figura del establecimiento
permanente tiene como objetivo permitir a un Estado, distinto al de residencia, gravar operaciones
generadoras de riqueza con independencia de la naturaleza o estructura de la persona o personas que
estén involucradas
Fuente Este principio toma como elemento de vinculació n espacial entre el sujeto y la materia
imponible el lugar donde esta se produce, esto quiere decir el lugar físico territorial donde se genera o
produce la renta.
Como criterio general, la Ley de Impuesto a las Ganancias define en su artículo 5 como de fuente
argentina a todas las ganancias provenientes: a) de bienes situados, colocados o utilizados
econó micamente en la Repú blica Argentina; b) de la realizació n en el territorio de la Nació n de
cualquier acto o actividad susceptible 'de producir beneficios; c) de hechos ocurridos dentro de los
limite del país.

LA DOBLE O MULTIPLE IMPOSICIÓ N INTERNA E INTERNACIONAL

Para poder hablar de doble imposició n, es necesario que confluyan un mismo contribuyente, un
mismo período de tiempo, la concurrencia de impuestos de naturaleza idéntica o aná loga y la
existencia de varios sujetos activos. Así pues, en primer lugar, tiene que existir un mismo
contribuyente sobre quien nazca la obligació n tributaria de pagar el tributo por la realizació n del
presupuesto de hecho descripto en la ley. El segundo elemento que debe concurrir para q exista doble
imposició n es la identidad del período impositivo, es decir, q la renta o patrimonio sometido a
gravamen por dos legislaciones distintas debe haberse generado u obtenido en un mismo (o idéntico)
período impositivo. El ú ltimo requisito exigido para que exista doble imposició n es la concurrencia de
varios sujetos activos q graven un mismo hecho imponible. Este elemento puede presentarse tanto
dentro de un mismo Estado (doble imposició n interna) como entre varios Estados (doble imposició n
internacional). Por lo q respecta a la doble imposició n interna, hemos tenido ya oportunidad de
analizar la doble imposició n q surge en la CN, la q se origina cuando un mismo contribuyente es
gravado doblemente con dos tributos aná logos o similares, en un mismo periodo de tiempo y por dos
entes pú blicos pertenecientes a un mismo Estado. En Argentina, los sistemas de coordinació n
financiera entre el Estado nacional y las provincias, son el método previsto constitucionalmente para
evitar o reducir los efectos de la doble imposició n, el q se instrumenta mediante leyes convenios entre
las q se destaca principalmente, pero no ú nicamente, las leyes de coparticipació n federal de
impuestos. En cuanto a la doble imposició n internacional, surge cuando un mismo contribuyente es
gravado con dos o má s tributos, respecto a la misma manifestació n de capacidad contributiva.
(Principalmente, la renta o el patrimonio), sobre un mismo hecho imponible realizado en un mismo
momento temporal, por dos o má s países.
6. LOS REQUISITOS PARA LA CONFIGURACIÓ N DE LA DOBLE O MULTIPLE IMPOSICIÓ N
INTERNACIONAL Como podemos ver de lo analizarlo con anterioridad, la doble imposició n
internacional se genera cuando se reú nen cuatro requisitos: La gravabilidad por dos (o má s) países:
existe doble imposició n internacional si el poder tributario es ejercido por dos o má s países. Un
mismo hecho imponible: en este caso puede o no haber identidad de impuestos, por lo q, en la
realidad, debemos hablar de tributos aná logos. Así, lo que en verdad importa para la configuració n de
la doble imposició n internacional es que en los países se grave la misma materia imponible. Es decir,
la existencia de impuestos sobre la renta o el patrimonio, independientemente de su denominació n o
su estructuració n general o especial, y cualquiera q sea el ente pú blico q los exija dentro de los países.
Por tanto, el elemento esencial para calificar la analogía de los impuestos es la materia u objeto sobre
la que recaen, es decir, la renta o el patrimonio.
La identidad de los sujetos gravados (identidad subjetiva): la identidad del contribuyente en la
obligació n del pago de los tributos en dos o má s países constituye otro requisito sustancial para el
surgimiento de la doble imposició n internacional. En este orden, la doble imposició n se integra con
referencia a una persona -física o jurídica-, en una determinada renta o patrimonio, constituyendo la
identidad de la persona gravada un requisito exigido por la mayoría de las leyes fiscales, aunque
existen Estados q, en determinados casos y debido a las particularidades de su sistema impositivo,
admiten q la persona q ha pagado el impuesto sea distinta. En el primer caso, cuando la doble
imposició n se produce respecto de una misma persona, se habla de doble imposició n jurídica, siendo
necesario, entonces, q la renta (o el patrimonio) q graven los dos (o má s) países haya sido obtenida
por una persona, titular de la renta o patrimonio. En el segundo caso, es decir, cuando la doble
imposició n se da sobre la misma renta (o patrimonio) pero su titularidad no se detenta por igual
persona, se está en presencia de una doble imposició n econó mica. Asimismo, es de mencionar que la
distinció n entre ambos tipos de doble imposició n resulta importante, pues aquella que pretende
evitarse por mediació n de los convenios es la "doble imposició n jurídica". Un mismo período de
tiempo: para que exista una doble imposició n es condició n necesaria que los impuestos que gravan la
materia imponible lo hagan en relació n con el mismo período de tiempo, en tanto este debe recaer
sobre la capacidad contributiva poseída en un mismo momento.
SOLUCIONES QUE LA PROPICIAN A los fines de eliminar o atenuar los efectos de la doble imposició n
internacional, se proponen diversas soluciones técnicas o mecanismos de orden tributario. Estas
medidas pueden tener un cará cter unilateral por cada Estado o acordado por dos o má s países. En lo
que respecta a las medidas unilaterales, será n aquellas disposiciones introducidas de forma autó noma
e independiente por un Estado en su sistema normativo fiscal interno.
Con este tipo de disposiciones, el Estado de residencia tratará de evitar o limitar los efectos
producidos por la doble imposició n generada. Estas medidas unilaterales no será n de aplicació n
cuando entre los dos Estados concurrentes exista un convenio de doble imposició n, ya q estos ú ltimos
prevalecen frente a la ley interna de cada Estado. No obstante, las medidas unilaterales será n
elementos muy valiosos contra la doble imposició n en aquellos casos en los que no exista dicho
convenio. Por el contrario, las medidas pactadas será n aquellas por las q dos o má s Estados, a través
de tratados internacionales, tratará n de comú n acuerdo hacer frente a la doble imposició n
internacional.
Método de exenció n Por medio de este método; el Estado de residencia de un sujeto sometido a su
legislació n tributaria va a considerar exentas las rentas obtenidas y el patrimonio poseído en el Estado
de la fuente, renunciando con ello a la percepció n de su impuesto, al considerar que ya han sido
sometidas a gravamen en el Estado de la fuente, es decir, el Estado de residencia renuncia a la
percepció n de su impuesto cuando recaiga sobre contribuyentes que tengan relació n con otros
Estados. Pero, por otro lado, estaría el método de "exenció n con progresividad.
Método de imputació n El método de imputació n (también denominado de crédito fiscal) puede ser
definido, como aquel en el q el Estado de residencia de un sujeto pasivo sometido a su legislació n
tributaria va a mantener el pcipio de renta mundial o, dicho de otro modo, el Estado de residencia va a
gravar todas las rentas obtenidas por el sujeto pasivo en el Estado de residencia como en el Estado de
la fuente, permitiéndole deducir el impuesto pagado en este ú ltimo país. Este método, a su vez,
presenta dos modalidades: la "imputació n íntegra", mecanismo a través del cual el país de residencia
va a permitir al sujeto pasivo deducir totalmente el impuesto pagado en el país de la fuente, y la
"imputació n ordinaria o limitada", sistema por el cual el Estado de residencia va a permitir al sujeto
pasivo deduzca el impuesto satisfecho en el país de origen, pero tendrá como límite el tipo de
gravamen del Estado de residencia sobre las rentas adquiridas en el país de origen.
El método de imputació n, al actuar sobre el propio impuesto a través de la cuota, va a ser defendido
por los países industrializados (exportadores de, capital), entre otras razones porq verá n
incrementados sus ingresos tributarios, consiguiéndose, ademá s, anular "el interés de invertir en
países distintos al de la residencia del inversor
Las medidas q ha adoptado la Repú blica Argentina para atenuar la doble imposició n son:
a) Crédito de impuesto, Método general El método de crédito de impuesto es el criterio má s utilizado
para atenuar la doble imposició n internacional y el q adopta la Argentina en forma gral. La Ley de
Impuesto a las Ganancias (Ley L-I003) en sus artículos 1 y 159 establece que los residentes en el país
quedan alcanzados por las rentas obtenidas en el país -fuente argentina- y las obtenidas en el exterior
-fuente extranjera-, pudiendo tomar como pago a cuenta del impuesto q se determine los impuestos
aná logos efectivamente abonados en el exterior hasta el incremento de la obligació n fiscal por la
incorporació n de las rentas del exterior -fuente extranjera-o La adopció n de este método implica q las
rentas externas no sujetas a imposició n en origen o sujetas allí a un nivel de tasa o alícuota menor q el
vigente en el país de residencia de quien recibe los beneficios deben pagar el impuesto total o el q
resulte de la mayor tasa aplicable en el país de residencia.
UNIDAD XIII: DERECHO TRIBUTARIO PARTE GENERAL.
Derecho constitucional tributario: concepto:
1) Jarach: El derecho tributario constitucional es una parte del derecho constitucional, que es
tributaria por el objeto al que se refiere, pero es derecho constitucional, pues su tarea es la de
disciplinar la soberanía del estado en un determinado sector, el de la actividad tributaria.
2) Spisso: El derecho tributario constitucional puede definirse como el conjunto de principios y
normas constitucionales que gobiernan la tributació n, es decir, la parte del derecho
constitucional que regula el fenó meno financiero que se produce con motivo de detracciones
de riqueza de los particulares a favor del estado, impuestos coactivamente, que atañ en a la
subsistencia de este, que la constitució n organiza, y al orden, gobierno y permanencia de la
sociedad cuya viabilidad ella procura.
3) Espeche entiende q el dcho constitucional tributario es la rama del dcho tributario q tiene por
objeto el estudio de la constitució n, pero especialmente referida a las normas q regulan la
distribució n del poder tributario entre la nació n, las provincias y los municipios, y los dchos y
gtías individuales de los ciudadanos como limite al ejercicios de esa potestad, es importante
aclarar que el conocimiento y la comprensió n de esta rama del dcho tributario implica
necesaria e imprescindiblemente el estudio propio del derecho constitucional.
Soberanía, Poder de Imperio y Poder Tributario: la soberanía en el campo del derecho tributario
se entiende como la facultad total y exclusiva del estado de mandar a través de la propia voluntad
manifestada frente a los demá s estados en la competencia ú nica que le asiste para realizar actos
legislativos, ejecutivos y judiciales dentro de su á mbito del poder territorial.
Hay autores q entienden que el poder de imposició n, entendido como el señ orío sobre las personas y
cosas que se encuentran en el territorio del ente pú blico, emana de la soberanía. Pues sostienen que
EL PODER TRIBUTARIO ES LA MANIFESTACION MAS SALIENTE DE LA SOBERANIA DEL ESTADO.
En esta línea de pensamientos Villegas entiende que de la soberanía emanan mú ltiples poderes y
facultades, así el poder tributario que importa la facultad o la posibilidad jurídica del estado de exigir
contribuciones a las personas sometidas a su soberanía.
Otros autores han combatido el criterio de que la soberanía constituye el fundamento del poder
tributario, y han considerado que la soberanía es política antes que jurídica, y corresponde a la idea de
estado como entidad del derecho internacional. Por otro lado la soberanía es una e indivisible, y
pertenece a la nació n misma, esto es el pueblo. De esta manera dentro del á mbito territorial, el estado
no debe ni tiene por que invocar su soberanía. Debe bastarle su poder de imperio, que ejerce por los
tres poderes que forman su gobierno: el legislativo, el ejecutivo y el judicial.
Entonces para estos autores, EL PODER TRIBUTARIO ES UNA EXPRESION O MANIFESTACION DEL
PODER DE IMPERIODEL ESTADO. Y dicho poder, debe entenderse como la potestad en virtud de la
cual el estado impone tributos, y como una manifestació n de la fuerza del estado. Aquí se hace preciso
aclarar que dicho poder está sujeto al ordenamiento jurídico, es decir, que la fuerza estatal no actú a
libremente, sino dentro del á mbito y límites del derecho positivo. Asimismo debemos distinguir el
poder tributario propio del estado, de las competencias asignadas a los distintos estados (nacional,
provincial y municipal) por el ordenamiento jurídico para crear, establecer, gestionar o recaudar
impuestos, tasas o contribuciones especiales. Es decir que un estado puede, por su poder de imperio,
crear algú n tributo, pero este puede ser ilegitimo si este no le ha sido atribuido de conformidad con el
ordenamiento jurídico vigente, el cual deriva esencialmente de la constitució n y las leyes formales que
se dicten en su consecuencia. Por ejemplo: un estado puede estar facultado normativamente para
crear o modificar un tributo, y otro u otros solo poseer la atribució n para recaudarlos y gestionarlos,
por lo que en el caso de que se modifique el marco normativo por un poder o autoridad distinto a
aquel al cual se la ha conferido, dicha alteració n devendrá ilegal.
Distribución de los poderes tributarios entre los distintos niveles de gobierno:
El proceso histórico de distribución de potestades tributarias entre la Nación y las provincias:
el congreso constituyente, en sus sesiones del 22 y 23 de abril de 1853 debatió en relació n a los
recursos que integrarían el Tesoro Nacional.
Así Manuel Leiva, representante de la provincia de Santa Fe, sostuvo que los derechos de importació n
y exportació n constituían recursos q servían a las pcias para atender sus gastos ordinarios, y q
tomarlos para la nació n importaba dejar a las provincias con un solo ingreso, aquel proveniente de la
contribució n directa. A su vez indico que tomarlos vulneraba el art. 19 del acuerdo de San Nicolá s de
los Arroyos, conforme al cual las autoridades constitucionales serían las ú nicas competentes para fijar
las rentas nacionales. Y propuso que el Tesoro Nacional se constituyera con los impuestos aportados
por todas las provincias proporcionalmente.
José Benjamín Gorostiaga, representante de Santiago del Estero, defendió la federalizació n de los
recursos aduaneros, indicando que dichas rentas le permitirían a la Confederació n hacer frente a
todas las obligaciones puestas a su cargo, y agregando que sin tales rentas el Estado quedaría
paralizado. Y descarto que el texto proyectado estuviera en oposició n al art. 19 del Acuerdo de San
Nicolá s, teniendo presente que tal precepto tenía cará cter provisorio y regia hasta que el Congreso
dispusiera sobre el particular.
Juan Francisco Seguí, representante de Santa Fe, estando a favor de la federalizació n de los recursos
aduaneros, sostuvo que conforme al art. 64 inc. 8 (actual 75 inc. 9), correspondía al Congreso acordar
subsidios del Tesoro Nacional a las provincias cuyas rentas no alcancen a cubrir sus gastos ordinarios,
y esta facultad se corresponde con el derecho de las provincias a pedirlos oportunamente, con lo cual
quedaba resuelta cualquier dificultad financiera q afectase a los pueblos confederados.
En estas sesiones se nacionalizan las rentas de la aduana, con lo cual se adopta un sistema de
coordinació n financiera q hoy denominamos “separació n de fuentes”, y se refuerza con la expresa
prohibició n de establecer aduanas provinciales.
Las restantes contribuciones que integraban el Tesoro Nacional debían ser equitativas y
proporcionales a la població n.
Con la incorporació n de Bs. As. a la Confederació n Argentina, se afrontó una reforma en 1860, la cual
introdujo enmiendas en materia rentística. Entre ellas se dispuso que correspondía al Congreso
“establecer igualmente los derechos de exportació n hasta 1866, en cuya fecha cesaran como impuesto
nacional”. No obstante, como consecuencia de la guerra con el Paraguay, se suprimió la restricció n
temporal. Y así durante má s de tres décadas los derechos aduaneros se convirtieron en el sostén del
gobierno federal.
La crisis econó mica de 1890 condujo a crear medidas tendientes a la creació n de variados impuestos.
Entre ellos podemos mencionar: impuestos nacionales a consumos específicos, alcoholes, cerveza y
fó sforos. Su imposició n encontró fundamento en el art. 69 inc. 2 (actual 75 inc. 2), q faculta al
congreso a imponer contribuciones directas por tiempo determinado. Al vencer el plazo asignado en
el añ o 1894, se resolvió su pró rroga y se ampliaba su campo de imposició n (vinos, naipes, bancos y
compañ ías de seguro). Frente a tal situació n Mantilla, representante de Corrientes, entendió que la
aplicació n de tales gravá menes no encuadraba en el espíritu econó mico de la constitució n, para lo cual
marcaba un paralelismo entre los distintos recursos enumerados en el art. 4 del Estatuto como
integrantes del Tesoro Nacional, y los sucesivos incisos del art. 67 (actual art. 75), en cuanto asignaba
al Congreso las correlativas facultades financieras para hacer uso de estos. Entre ambas normas había
una complementació n necesaria. No obstante el entonces ministro José A. Terry entendió q ambas
normas eran independientes entre sí, el art. 4 del Estatuto enumeraba los ingresos ordinarios
mientras q el art. 67 enumeraba los extraordinarios, y así dio fundamento suficiente para q la Nació n
recurriera a tal fuente impositiva en forma concurrente, y es así que se adoptó un sistema de
“concurrencia de fuentes”.
Así también lo entendió la Corte Suprema de Justicia en la causa “Santa Fe, Provincia de c/Estado
Nacional s/acció n declarativa de constitucionalidad” (añ o 2015), donde explicó que la evolució n
histó rica de la distribució n de la renta tributaria federal atravesó , desde la sanció n de la Ley
Fundamental hasta la actualidad, por tres periodos que pueden diferenciarse en la Separació n de
Fuentes (1853-1891), la concurrencia de hecho (1891-1935), la coparticipació n impositiva (1935 en
adelante).
La Cn y el reparto de competencias tributarias entre la Nación y las provincias:
De la constitució n surge un sistema financiero de distribuciones de competencias para crear,
establecer, gestionar o recaudar tributos entre la Nació n, las provincias y los municipios. Así estos tres
niveles de gobierno tienen poder tributario, es decir, la atribució n de exigir tributos para proveer a los
gastos de sus respectivas administraciones, conforme al ARTICULO 121 CN cuando dispone que las
provincias conservan todo el poder no delegado, y ARTICULO 126 CN cuando dispone que las
provincias no ejercen el poder delegado a la nació n, surge que las provincias tienen un poder
tributario amplio y solo limitado por expresas normas constitucionales.
En este orden de ideas corresponde a las Provincias de manera exclusiva o con cará cter concurrente
con la Nació n hacer uso de las atribuciones concedidas en forma transitoria por el art. 75 inc. 2, y de
manera permanente los impuestos directos (arts. 121 y 126 CN).
Ademá s les corresponde con cará cter concurrente con la Nació n y en forma permanente los
impuestos indirectos (art. 75 inc. 2 CN).
Y también les corresponde lo atinente a las tasas y contribuciones, excepto en aquellas facultades
delegados al Gobierno Federal (arts. 121 y 126 CN).
Mientras le corresponde a la Nació n de manera exclusiva y en forma permanente, los derechos de
importació n y exportació n y tasas postales (arts. 4, 9, 75 inc. 1, y 126 CN).
Ademá s le corresponde con cará cter concurrente con las Provincias y en forma permanente los
impuestos indirectos (arts. 4, 17, 75 inc. 2, y 121 CN).
Y también le corresponde con cará cter transitorio y en situaciones de excepció n los impuestos
directos (art. 75 inc. 2 CN). Cabe aclarar q en caso de ejercerse se hace en concurrencia con las
provincias.
(Cabe aclarar que estas atribuciones no solo surgen de la Constitució n sino también de las leyes de
coparticipació n federal de impuestos, leyes formales expedidas por el Congreso Nacional,
constituciones provinciales y demá s leyes que se dictan en su consecuencia).
La doble imposición en la constitución:
Adrogue sostiene que en el fallo “Sociedad AnonimaSimonMataldi Limitada c/Provincia de Buenos
Aires” se resuelve la cuestió n relativa a la doble imposició n, declará ndose que ningú n impedimento
constitucional existe para que en ejercicio de potestades concurrentes se establezcan los mismo
gravá menes sobre la misma materia imponible.
En este sentido la Corte en reiteradas oportunidades sostuvo que la doble o mú ltiple imposició n no es
inconstitucional en la medida en que cada uno de los tributos que configuran esa mú ltiple imposició n
hayan sido creados por entes políticos con competencia para ello.
Con el fin de atenuar los efectos econó micos que produce la doble imposició n es que se han previsto
regímenes de coparticipació n de impuestos (art.75 inc. 2 CN).
El poder tributario de los municipios:
Marienhoff enseñ a que por entidad autá rquica debe entenderse toda persona jurídica pú blica estatal
que, con aptitud legal para administrarse a si misma, cumple fines pú blicos específicos. De manera
que los municipios van a ser entidades autá rquicas segú n las delimitaciones de las leyes provinciales y
las constituciones provinciales.
A su vez los municipios pueden tener una autonomía plena o semiplena. Conforme lo indica Rosatti,
para que un municipio detente autonomía plena, se le deben reconocer las siguientes atribuciones:
- Autonormatividad constituyente: capacidad de darse su propia norma fundamental.
- Autocefalia: capacidad de elegir sus propias autoridades.
- Autarcía: autosatisfacció n econó mica y financiera, derivada de poseer recursos propios.
- Materia propia: reconocimiento de facultades de legislació n, ejecució n y jurisdicció n.
- Autodeterminació n política: reconocimiento de garantías frente a las presiones políticas.
Autarquía y autonomía municipal en la jurisprudencia de la CSuprema de Justicia de la Nación:
La Corte sostuvo ya en 1870, en la causa “Doroteo García c. Provincia de Santa Fe – sobre
competencia”, que la cuestió n municipal concierne a cada pcia, sin q pueda ser sometido dicho
régimen a la legislació n del Congreso Nacional (salvo aquellas materias que le está n reservadas), ni
caer bajo la ó rbita del Poder Judicial de la Nació n.
Podemos distinguir cuatro etapas bien diferenciadas aunque complementarias en el desarrollo de la
jurisprudencia de la Corte:
En la primera etapa agrupamos aquellos fallos en que la Corte sostiene que los municipios son meras
delegaciones de los poderes provinciales, circunscriptas a fines y límites administrativos.
En la segunda etapa la Corte afirma q las municipalidades son organismos de cará cter esencial con un
á mbito propio para administrarse.
En la tercer etapa la Corte entiende q los municipios tienen la organizació n q las pcias les asignan
(1944).
En la cuarta etapa la Corte le reconoce cierta autonomía en cuestiones de administració n
determinadas (1989). No obstante má s adelante la Corte sostuvo que las ú nicas entidades autó nomas
existentes son las provincias, ya que pueden dictarse sus propias normas. De manera tal que las
municipalidades está n dotadas de autarquía administrativa, econó mica y financiera para lograr sus
fines. Por tanto los municipios no son autó nomos.
Por otro lado debemos destacar la necesariedad de q exista el régimen municipal conforme lo impone
el art. 5 CN. De dicha norma surge q las provincias no pueden omitir establecerlos y tampoco pueden
privarlos de las atribuciones mínimas para el desempeñ o de su cometido. A su vez es importante
saber que las atribuciones municipales surgen no solo de la CN (q ha prefijado un sistema econó mico
financiero al cual debe ajustarse la organizació n comunal), sino también de las leyes provinciales, y
que a la Nació n no le incumbe decidir.
Ademá s la CN en el art. 123 reconoce a los municipios autonomía en los ó rdenes institucionales,
políticos, administrativo, econó mico y financiero e impone a las provincias la obligació n de asegurarla,
pero deja librado a la reglamentació n que estas realicen la determinació n de su alcance y contenido.
De esta manera se admite cierta autonomía municipal sujeta a las limitaciones fijadas por las
provincias cuya finalidad es coordinar el ejercicio de los poderes q conservan. Así las autoridades
constituidas deben respetar el grado de autonomía asignado a los diferentes niveles de gobierno por
el constituyente provincial.

La doctrina:
Está dividida entre
- quienes sustentan la autarquía municipal: entienden que del art. 5 CN surge que la
determinació n de las facultades que tendrá n los municipios está reservada a las provincias, y
que son meras dependencias administrativas.
Así Marienhoff sostiene que para que una entidad sea autó noma debe poseer un poder
originario y propio. Cosa que no sucede con los municipios, pues poseen un poder tributario
derivado ya que solo disponen de los recursos y tributos que establece la ley provincial.
Y cuando las constituciones provinciales aluden a autonomía de las municipalidades hace
referencia a entidades autá rquicas dotadas de amplia y especial competencia funcional.
- y aquellos que participan del criterio de autonomía de las comunas: los municipios son
autó nomos aunque de grado inferior a la autonomía de las provincias. Así gozan de autonomía
en el á mbito institucional, político, administrativo, econó mico y financiero, ya que el art 123 CN
establece en forma clara que los MUNICIPIOS DE LAS PROVINCIAS SON AUTONOMOS, aun
cuando las provincias puedan reglar el alcance de la misma.
Establecer la autonomía municipal no hace má s q acentuar el pcipio bá sico de nuestro sistema
de gobierno, el federalismo. Pues la descentralizació n importa una democracia má s eficiente.
Poder tributario derivado de las municipalidades:
Para algunos autores es importante destacar q las municipalidades tienen las potestades tributarias q
les otorguen los ordenamientos de sus respectivas provincias. Y por tanto hablamos de un poder
derivado.
Sin embargo para otros autores, los municipios como las pcias y la Nació n poseen un poder tributario
originario (luego de la reforma de 1994), pues los tres ó rganos tienen facultades tributarias de la
misma naturaleza.
Para Espeche, el poder tributario de los municipios es derivado, ya que no es concedido por la CN,
SINO QUE LOS ALCANCES DE ESTE PODER LES VINEN DADOS POR LAS CONSTITUCIONES
PROVINCIALES y las leyes dictadas en su consecuencia. De manera que los municipios no pueden
arrogarse competencias o atribuciones de creació n, recaudació n o percepció n de tributos por fuera de
los límites establecidos en la legislació n provincial, que a su vez, por el principio de supremacía
constitucional, deben necesariamente ser concordantes con la CN, las leyes de la Nació n o los tratados
con las potencias extranjeras (art. 31 CN).
RESUMEN: las prerrogativas de los municipios derivan de las correspondientes a las provincias a las
que pertenecen (art. 5 y art. 123 CN).
Poderes: originarios y derivados, exclusivos y concurrentes, transitorios y permanentes:
El poder tributario originario es la facultad de un estado de establecer tributos, pero tiene su origen o
razó n de ser en las atribuciones concedidas por la norma fundamental (CN).
Solo el Estado Nacional y las Provincias tienen poder tributario originario, ya q sus atribuciones
surgen de expresas normas constitucionales.
Por su parte el poder tributario derivado es también el poder de establecer tributos, pero este no
surge directamente de la CN, sino de una derivació n q hace la Constitució n en otra norma, q en
definitiva establece el alcance de las facultades tributarias.
Los Municipios tienen un poder tributario derivado ya q pueden establecer tributos, pero sus
atribuciones impositivas no está n expresamente previstas en la CN, sino que su alcance y contenido
surge de las constituciones provinciales y las leyes provinciales dictadas en su consecuencia.
El poder tributario es exclusivo, cuando se concede a un solo Estado la facultad de imponer tributos.
De manera q se prohíbe que otro Estado lo haga en concurrencia. El Gobierno Federal tiene la
atribució n exclusiva de crear y percibir derechos de importació n y exportació n y tasas postales.
El poder tributario es concurrente cuando las potestades de imposició n sobre una misma especie
tributaria se han conferido a dos o má s estados, los que la pueden ejercer de manera independiente.
Las provincias y la Nació n está n facultados para crear y percibir impuestos directos (art. 75 inc. 2 CN)
e indirectos (ARTS. 4, 17, 75 inc. 2 y 121 CN).
El poder tributario es permanente cuando se lo puede ejercer sin limitació n de tiempo alguno (las
provincias con respecto a los impuestos directos).
El poder tributario es transitorio cuando se lo ha dotado para ejercer en un tiempo determinado (La
Nació n con respecto a los impuestos indirectos).++
A- DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO.
5. PODERES RESERVADOS POR LA CONSTITUCION NACIONAL.
Los poderes “reservados” son aquellas atribuciones que un estado se ha retraído solo para sí, no
pudiendo, en consecuencia, otro estado manipular, restringir o limitar.
La Nació n, así, se ha reservado la facultad de reglar el comercio (art. 75 inc. 13, CN), el de proveer lo
conducente a la prosperidad del país “por leyes protectoras de estos fines y por concesiones
temporales de privilegios y recompensa de estimulo” (art. 75, incs. 18 y 29, CN) y dictar la legislació n
necesaria para el cumplimiento de los fines específicos de los establecimientos de utilidad nacional en
el territorio de la Repú blica (art. 75, inc.30, CN).
A su vez, las provincias conservan todo el poder tributario que se han reservado por pactos especiales
al tiempo de si incorporació n (art. 121, CN), como es el caso de la regulació n fiscal del Banco de la
Provincia de Buenos Aires.
1. CLAUSULA COMERCIAL.
Reglar el comercio, en los términos del citado inciso 13 del artículo 75 de la Constitució n Nacional,
significa disponer todo lo relativo a la iniciació n, funcionamiento y organizació n de una actividad.
La verdadera razó n de la concentració n del poder para regular el comercio en el gobierno central es
evitar que las actividades econó micas interjurisdiccionales puedan ser obstruidas, complicadas o
impedidas por los estados provinciales, lo cual conspiraría contra la unidad del sistema federal y su
regular funcionamiento.
Es así que el Gobierno nacional está facultado para legislar sobre aspectos internos de las actividades
provinciales susceptibles de menoscabar el comercio interprovincial o exterior. Esta potestad se
relaciona estrechamente con las restantes disposiciones de la Ley Fundamental destinadas a impedir
los obstá culos a la libre circulació n econó mica.
En efecto conferir al Gobierno nacional la facultad de “reglar el comercio marítimo y terrestres con las
naciones extranjeras y de las provincias entre sí”, han limitado las atribuciones provinciales que no
pueden afectar el comercio o la libre circulació n de mercaderías, eventualidad invalidante que se
produce cuando el tributo establecido por las autoridades locales funciona de hecho y, aunque no se le
acuerde formalmente tal cará cter, como un derecho aduanero, afectando la entrada, transito o salida
de un producto (fallos: 135:171; 174:193; 280:203), o cuando las mercaderías son gravadas en forma
diferencial en razó n del destino.
Por ú ltimo, en relació n con el transporte interjurisdiccional, se le reconocieron a las provincias las
facultades impositivas para gravarlo con el Impuesto Brutos a partir de la causa “Transportes Vidal,
SA c. Provincia de Mendoza”.
2. CLAUSULA DEL PROGRESO.
Bulit Goñ i manifiesta que la “clausula de la prosperidad” o “del desarrollo”, en su condició n de
palanca, expresa la supremacía nacional dentro del subsistema que, en materia tributaria, al menos,
organiza la Constitució n, en cuanto atañ e a la distribució n de competencias entre los distintos niveles
de gobierno, para servir al programa q consagra. No es la ú nica funció n de esta maleable causa
constitucional, q autoriza a la Nació n nada menos que a establecer las grandes políticas; empero
veremos, que la Constitució n efectú a una determinada distribució n de competencias tributarias entre
la Nació n y las provincias, con efectos sobre las municipalidades, y q, mediante esta clausula, otorga a
la Nació n poderes con los q, sin desmedro de la integridad de esos otro poderes, debe actuar la
supremacía para bien del interés gral.
Con la reforma constitucional del añ o 1994 se incorporo una nueva disposició n q amplía las facultades
del Congreso Nacional para proveer lo necesario para la prosperidad del país, estableciendo el art. 75,
inc. 19.
La facultad de acordar exenciones, afirmada dentro de los principios generales del poder de establecer
impuestos, encuentra su ratificació n dentro de la expresa disposició n constitucional que autoriza al
congreso a otorgar “concesiones temporales de privilegios y recompensas de estimulo”, para
promover “la Prosperidad del País”, el “adelanto y bienestar de todas las Provincias”, el
establecimiento de nuevas industrias y la construcció n de obras de interés general.
La exenció n de impuestos nacionales en estos casos, dentro de una razonable clasificació n de las
actividades beneficiadas, no ofrece ninguna dificultad. Otra cosa sucede con el poder del Congreso
para eximir de impuestos provinciales (o municipales dentro de una pcia), el q ha sido fuertemente
controvertido.
A su vez las provincias, dentro de su jurisdicció n, tienen también el poder de eximir sujetos y
actividades con miras a buscar su desarrollo econó mico y social, lo que surge expresamente de lo
dispuesto por el art. 125 de la CN.
Al acordar exenciones los impuestos con miras al progreso local, las pcias deben cuidar de no afectar
el comercio interprovincial, está ndole vedado fomentar sus industrias locales sobre la base de
impuestos diferenciales o primas a la exportació n que hagan má s gravoso el consumo en otras
provincias q dentro de sus límites, porq tal proceder repite el procedimiento de los Estados soberanos
en sus luchas econó micas, en pugna con lo establecido en el art. 125 de la CN, en cuanto es contrario a
la existencia de la Nació n misma e importa una transgresió n al art. 10 de la CN.
3. ESTABLECIMIENTOS DE UTILIDAD NACIONAL.
El art. 75, inc. 30 de la CN establece como facultad del Congreso legislar para el cumplimiento de los
fines específicos de los establecimientos de utilidad nacional, aunq respetando el poder de policía e
imposició n local en tanto no interfieran en el cumplimiento de aquellos fines.
Entonces, la competencia del Estado nacional sobre establecimientos en los q se practica una actividad
declarada de interés nacional queda limitada a la materia especifica del establecimiento, y la potestad
regulatoria y el poder de policía de la autoridad local subsisten en tanto su ejercicio no obstaculice
directa o indirectamente el fin de utilidad nacional q le fue asignado.
Es claro así que los establecimientos de utilidad nacional no cuentan con inmunidad absoluta ante la
potestad de imposició n general que corresponde a las provincias.
Es q en definitiva, es una atribució n del legislador determinar la existencia del fin nacional a cumplir,
así como la elecció n de los medios y modos de satisfacerlo, entre los cuales puede considerar la
adopció n de exenciones tributarias, haciendo uso de las atribuciones conferidas por el art. 75, incs. 18
y 19 de la CN.
4. INMUNIDAD DE LOS INSTRUMENTOS DE GOBIERNO.
En parte alguna de la Constitució n Nacional aparece referencia expresa a la cuestió n de las posibles
facultades del Gobierno federal para establecer impuestos sobre los gobiernos provinciales y sobre los
medios utilizados por estos para la consecució n de sus fines, así como tampoco respecto a la situació n
inversa, relativa a las posibles facultades de los gobiernos provinciales para gravar con impuestos al
Gobierno federal y a los instrumentos de sus propó sitos gubernamentales.
En efecto, conforme lo dispone el art. 4 de la CN, solo se pueden establecer “contribuciones”, es decir,
tributos, a la “població n”, no a los estados nacionales, provinciales o municipales, pues los recursos de
estos no procuran una riqueza econó mica sin ninguna finalidad; por el contrario, los recursos pú blicos
tienen como propó sito el cumplimiento del bien comú n en los términos establecidos en la
constitució n, de ahí que un estado no pueda pretender apropiarse de los recursos de otros, pues en
tales condiciones se estaría avasallando sus autonomías con la justificació n de un poder de
imposició n, privá ndoselo de los medios para el cumplimiento de sus fines. El poder de imposició n no
puede servir de instrumento para manipular, restringir o limitar el cumplimiento de las funciones que
por mandato constitucional debe realizar otro estado.
En tales condiciones podemos concluir que las limitaciones a las potestades impositivas respecto de
los estados nacional, provincial y municipal son absolutas cuando la actividad, los instrumentos, los
medios y las operaciones son directamente realzados por ellos mismos, pues media una presunció n
iuris et de iure que de estas tienden al cumplimiento de bien comú n. En cambio, cuando son ejercidas
indirectamente por los estados mediante su participació n en personas jurídicas o entidades
autá rquicas, se debe demostrar que los tributos que se intentan percibir contratarían los fines
específicos que se buscaron en su creació n (art. 75, inc. 30, CN) o la perturban o entorpecen en forma
tal que la hacen de difícil o imposible cumplimiento.
6. LIMITES AL EJERCICIO DEL PODER TRIBUTARIO.
Es claro en nuestro testo constitucional q el poder tributario estatal no es ilimitado, sino q tiene la
obligació n de respetar los dchos y gtías plasmados en la CN, resultando así un verdadero sistema
armó nico en el cual convergen la necesidad vital del estado en hacerse de recursos para el
cumplimiento de sus fines con pcipios constitucionales tributarios q contienen el modo en el cual debe
desplegarse esta parte de la act financiera, debiendo siempre preservarse la libertad y el dcho de
propiedad.
Eusebio Gonzales García, refiriéndose a la diferencia entre principios constitucionales tributarios y
principios tributarios constitucionalizados, enfatizo.
Principios constitucionales tributarios son aquellos principios de todo el ordenamiento jurídico
pú blico que son también de aplicació n al á mbito tributario. Los de legalidad, igualdad, seguridad
jurídica, son principios del ordenamiento jurídico publico, también aplicables al á mbitos tributario,
por eso son principios constitucionales; los sustantivos es lo constitucional; lo adjetivo lo tributario.
No sucede así con otros principios, que son principios tributarios constitucionalizados: por ejemplo el
principio de capacidad contributiva. Es un principio tributario que esta constitucionalizado. No es lo
mismo, principios constitucionales tributarios que principios constitucionalizados. En un caso se pone
el acento en lo sustantivo, en otro caso en lo adjetivo.
Entonces, el principio de legalidad o reserva de ley en materia tributaria (art. 4, 17, 52 y 75, incs 1y 2
de la CN) la generalidad (art. 16 y 33 de la CN), la igualdad (art. 1, 16, 20 y 33 de la CN), la equidad
(art. 4 CN), la proporcionalidad (art. 4 CN), la no confiscatoriedad (art. 14 y 17 CN), la capacidad
contributiva (art. 4, 14, 16, 17, 28 y 33 CN), la prohibició n de tributos que entorpezcan la circulació n
territorial (art. 9, 10, 11, 12, 75 inc. 1 y 13, CN), la prohibició n de tributos que entorpezcan o impidan
el ejercicio del comercio o industrias licitas (art. 14, 17, 19 y 28 CN), la razonabilidad (art. 14, 16, 17,
19 28 y 33 CN), la seguridad jurídica (art. 33 CN) la tutela judicial efectiva (art. 17 y 18 CN) y la
uniformidad (art. 15 inc. 1CN) son todos ellos principios “constitucionales tributarios” que
imperativamente deben hacerse efectivo para dar inmune tratamiento a nuestra ley de leyes que es la
CN.
1. LEGALIDAD TRIBUTARIA O RESERVA DE LA LEY.
De los artículos 4, 17, 52 y 75, inc. 1 y 2 de la CN se sienta un principio fundamental de derecho
tributario, como es el de legalidad, o má s propiamente llamado reserva legal.
La obligació n de pagar el tributo reconoce, en el estado constitucional contemporá neo, como ú nica
fuente a la ley. La doctrina a destacado ese aspecto convirtiéndolo en el principio fundamental del
derecho tributario, que se ha sintetizado en el aforismo “no hay tributo sin ley que lo establezca”,
inspirado en el tan conocido del derecho penal nullum crime, nulla poena, sine lege.
En tales condiciones, se señ ala que, mientras el principio de legalidad implica la subordinació n de los
poderes pú blicos al mandato de la ley, el de reserva de ley es un mandato constitucional sobre
aquellas materias que debes ser regulada por esta fuente normativa.
Así, la potestad tributaria está sujeta en principio a la constitució n y luego a la ley, y, ademá s, solo
puede ejercerse a través de normas con rango de ley. Tiene como fundamento la formula histó rica “no
taxation without representation”, es decir que los tributos sean establecidos por los representantes
de quienes deben contribuir (FJ9I10).
La doctrina jurídica argentina identifica bajo la denominació n de pcipio de legalidad tributaria la
inveterada regla q se expresa en el aforismo latino “nullum tributum sine lege”.
Desde el punto de vista del derecho tributario material o sustantivo (relativo a las obligaciones
tributarias) por este pcipio no puede haber tributo sin ley previa que lo establezca (nullum tributum
sine lege; no taxation without representation).
Compartimos lo explicado por Jarach en cuanto a q decir q no debe existir tributo sin ley significa q
solo la ley puede establecer la obligació n tributaria y por lo tanto, solo ella debe definir cuá les son los
supuestos y los elementos de la relació n tributaria. Y, al decir elementos y supuestos, queremos
significar q es la ley la q debe definir los hechos imposibles en su acepció n objetiva y también en la
esfera subjetiva, ó sea, cuales son los sujetos pasivos de la obligació n q va a nacer. Debe ser la ley la q
debe establecer el objeto y la cantidad de la prestació n, es decir, el criterio con q debe valuarse la
materia imponible, para aplicar luego el impuesto en un monto determinado, y es tmb la ley la q debe
definir este monto; resulta evidente q, si es resorte de la ley la creació n, modificació n o derogació n del
tributo, así como la tipificació n de los ilícitos tributarios y el establecimiento de sanciones, del mismo
modo es de su competencia todo lo relativo a exenciones, reducciones o desgravaciones.
En definitiva, a pesar de la existencia del pcipio de reserva de ley desde hace siglos en todo régimen
constitucional, continua los intentos de cercenarlo, lo q exige de resguardo de su cumplimiento por el
PJ, el q debe analizar cada situació n particular en su realidad y resolverla, no solo en la mera lectura
de su régimen legal, sino tmb en su aplicació n de hecho por parte de la administració n fiscal.
2. GENERALIDAD.
La generalidad significa que todos los ciudadanos han de concurrir a las cargas pú blicas, pero esto no
implica su efectiva contribució n, sino la de todos y solo aquellos que deben hacerlo segú n los
principios de justicia tributaria. El principio de generalidad tiene un aspecto subjetivo, significa que
todos deben contribuir segú n su capacidad, y otro objetivo supone la sujeció n de todos los actos,
hechos o negocios que indiquen esa capacidad.
Compartimos y seguimos las consideraciones de Casá s en cuanto entiende que el principio de
generalidad de lo atributos a sido acogido tanto en forma implícita (art. 16) cuanto explicita en la CN
(art 33), como en las constituciones provinciales, en todos los casos en sus respectivas dogmaticas y
en la federal a resultas de la constitucionalizacion de ciertas declaraciones, convenciones y pactos.
En la generalidad se asientan los principios de igualdad, equidad, proporcionalidad, no
confiscatoriedad y capacidad contributiva, todos los cuales se encuentran a su vez necesariamente
vinculados, de forma tal que los ciudadanos contribuyan, en aná logas circunstancias con el pago de
tributos al sostenimiento de los gastos que demanda el estado en límites mínimos y má ximos justos y
razonables.
3. IGUALDAD.
El pcipio de igualdad en sus má s diversas proyecciones se fundamenta en los art. 1,16,20 y 33 de la
CN.
Para Uckmar la igualdad antes las cargas fiscales puede ser entendida en dos sentidos:
 En sentido jurídico, como paridad de posiciones, excluyendo los privilegios de clase, de raza y
de religió n, de manera q los contribuyentes se encuentren en iguales circunstancias y puestos ante
un mismo régimen fiscal.
 En sentido econó mico es la obligació n de contribuir a las cargas pú blicas en igual medida,
entendido en términos de sacrificio y en relació n con la capacidad contributiva de cada uno.
En otras palabras el distingo legal debe acentuarse sobre las bases razonables, por la razonabilidad
constituye el contravalor a la arbitrariedad.
En conclusió n como desde antiguo a sostenido la corte, esta garantía importa, en lo relativo a
impuestos, establecer que, en condiciones aná logas, deberá n imponerse gravá menes idénticos a los
contribuyente. Por consiguiente, el art. 16 CN, no excluye la facultad del legislador para establecer
distinciones o formar categorías, siempre que tales clasificaciones no revistan el cará cter de
arbitrarias o estén inspiradas en un propó sito manifiesto de hostilidad contra determinadas personas
o clases, es decir, siempre que las distinciones, categorías o clasificaciones se apoyen en una base
razonable correspondan a una finalidad econó mica o social, no existirá afectació n del principio de
igualdad.
4. EQUIDAD.
La equidad del art. 4 se vincula má s bien con la generalidad y la igualdad con que deben aplicarse los
tributos en la republica. Esta significa asegurar sustancialmente el derecho de propiedad y el d
trabajar libremente. Domina, pues, en materia de equidad, el principio de lo justo y razonable,
principio que establece el mismo preá mbulo, al invocar a Dios, fuente de toda “razó n y justicia”. Es que
la equidad es principio de derecho natural, por oposició n a la norma positiva. Así como el Estado en
uso de su poder de policía (art. 14 CN, al reglamentar el ejercicio de los derechos individuales no
puede alterar los principios, garantías y derechos (art. 28), tampoco mediante el uso de su poder
tributario, puede llegar a disminuir el goce de la propiedad y de la libertad en forma tal que haga
ilusorios esos derechos. Esa disminució n será justa (equitativa) siempre que el sacrificio que se
imponga el contribuyente resulte adecuado (razonable) al fin perseguido.
En efecto, como enseñ a García Belsunce, la equidad como base de impuesto trasunta mas allá del
orden positivo, representando el fundamento filosó fico, deontoló gico o de justicias de las
contribuciones. Es un concepto superior que lejos de importar un principio concreto de orden
econó mico o jurídico, propio de la legislació n positiva, constituyen el criterio de valoració n o
justificació n de ese mismo ordenamiento positivo. Como base de los impuestos la equidad no significa
má s que la justicia de estos, el fin justo e ideal que debe regir su imposició n y distribució n, siendo en
este sentido base y fin de todo derecho positivo, desde su primera manifestació n en la carta
constitucional hasta sus ú ltimas expresiones a través de las reglamentaciones administrativas.
Por ello, inserto en el principio de igualdad es un principio consagrado en la CN que hace a un criterio
de justicia en la creació n y percepció n de los tributos, respetá ndose así el derecho de propiedad en
armonía con la generalidad tributaria.
5. PROPORCIONALIDAD.
Debe interpretarse como referida a la riqueza de la població n, de tal manera que el gravamen guarde
una proporció n con la riqueza del contribuyente, expresada a través de cualquiera de los hechos
imponibles que la ley grava.
Dentro de la idea de la proporcionalidad – no ya invariable, sino variable- y, por lo tanto, del concepto
de igualdad, se encuentra el principio o sistema de progresividad como base del impuesto. A mayor
riqueza mayor impuesto; tal seria el enunciado de dicho principio. Parte de una base de justicia social
que exime de las cargas a los contribuyentes menores, aumentando las tasas en proporció n variable al
aumento de la riqueza imponible.
La progresividad como principio jurídico se exime del sistema tributario en su conjunto, pero no
necesariamente de todo tributo, sino de aquellos que el poder legislativo considere adecuados para
imprimir al sistema el cará cter de progresivo, lo que depende tanto de elementos cuantitativos como
cualitativos. Los segundos implican una adecuada elecció n y tratamiento técnico de la materia
imponible, y los primeros, un correcto tratamiento de la tarifa de las alícuotas. O sea que implican una
discriminació n cualitativa y cuantitativa de las riquezas.
6. NO CONFISCATORIEDAD.
El concepto que proponemos, pese a derivarse del concepto de confiscació n, es diferente a este e
igualmente tiene contenido y sustancias jurídicas. Ello significa que abra alcances confiscatorios
cuando la detracció n patrimonial producida sea de considerable utilidad, en términos relativos a la
renta o al patrimonio considerado, el sujeto pasivo quedara así en similares condiciones de las que se
encontraría de haberle sido confiscada esa misma renta o patrimonio. Este concepto amplio permite
rechazar las críticas basadas en una interpretació n literal del principio referentes a una presunta
contradicció n en los términos. Nunca un tributo podrá ser confiscatorio estrictamente en un sentido
constitucional. Los tributos presuponen la existencia del derecho de propiedad y son, a su vez,
presupuestos de este, ya que posibilitan la vida del aparato estatal que garantiza este derecho.
Nuestra constitució n nacional consagra en su art. 14 el derecho de usar y disponer de la propiedad,
levantando una verdadera ciudadela de protecció n del mismo por el art. 17, el cual, en palabras de la
Corte Suprema de Justicia de la Nació n, “comprende todos los intereses apreciables que un hombre
pueda poseer fuera de sí mismo, fuera de su vida y de su libertad”.
Podemos ver de este breve desarrollo en torno al principio de no confiscatoriedad que su razó n de ser
esta en la preservació n del derecho de propiedad, el que se ve afectado cuando los tributos
establecidos por el Estado superan los límites tolerables de la imposició n, absorbiendo, en
consecuencia, una parte sustancial de la renta o capital, transformando así la legítima potestad del
Estado de recaudar tributos en una exacció n del patrimonio de los ciudadanos contraria a la
Constitució n; se trata en fin, de un límite má ximo de imposició n que le ha sido prohibido al Estado
sobrepasar.
7. CAPACIDAD CONTRIBUTIVA.
En el caso de la CN, el pcipio de capacidad contributiva puede inferirse, como contenido implícito a
partir de diversas previsiones obrantes en la parte dogmatica del estatuto Supremo (art. 4, 14, 16, 17 ,
28 y 33) y de los tratados internacionales sobre dcho humanos elevados a hermenéutica integradora
tales como la equidad, el dcho de propiedad, la igualdad y la razonabilidad, como ocurriera en las
elaboraciones, q, sobre el punto, a alumbrado pretorianamente la corte Suprema de Justicia.
Así, la capacidad contributiva es el principio por antonomasia que, elaborado primero desde la ciencia
de las finanzas y luego jurídicamente desde el campo dogmatico del derecho tributario, ha alcanzado
tal rango que logro su recepció n constitucional implícita en diversos ordenamientos contemporá neos.
Su significado consiste en la aptitud econó mica de los obligados tributarios para afrontar prestaciones
patrimoniales coactivas con las cuales brindar cobertura a los gastos pú blicos y satisfacer otras
necesidades del Estado.
Así, entonces, por lo menos puede ser contemplado desde tres perspectivas.
  Como fundamento ético jurídico del deber de contribuir, deber indispensable para la
existencia del estado y la efectiva garantía del ciudadano;
 Como base de medida, a partir de la cual habrá de fijarse la carga fiscal concreta que
deberá soportar cada contribuyente, y
 Como limite infranqueable de la potestad tributaria normativa, ya que no podrá haber
gravamen donde no existe capacidad contributiva – razó n y fundamento de los mínimos de
sustento externo en el impuesto a la renta- o por encima de esta –lo que nos aproxima a la
noció n de confiscatoriedad-, pues, de lo contrario, se atentaría contra la propiedad privada
vaciá ndola de contenido.
La capacidad contributiva esta evidenciada por aquella aptitud econó mica, en el patrimonio del
contribuyente, que supere un mínimo vital para su subsistencia. Así, esta aptitud debe ser concreta y
real y no puede haber capacidad contributiva para concurrir a los gastos pú blicos que demanda el
estado cuando no se tenga lo necesario para satisfacer las exigencias individuales vitales en un lugar y
tiempo determinado.
Por ello, el principio de capacidad contributiva alberga un concepto de justicia y se encuentra
íntimamente vinculado con el principio de no confiscatoriedad, que sirve como un límite má ximo a la
imposició n del estado, y también el de igualdad, por el cual se excluye los privilegios de clase, de raza
y de religió n entre contribuyente, como así la obligació n de contribuir a las cargas publicas en igual
medida ante idéntica circunstancias.
El respeto y cumplimiento de todos esto principios hace que se cumpla con el principio de generalidad
en materia tributaria, por lo cual, como ya explicamos, todos los integrantes de la sociedad deben
contribuir al sostenimiento del estado con equidad.
8. PROHIBICION DE TRIBUTOS QUE ENTORPEZCAN LA CIRCULACION TERRITORIAL.
En efecto, los impuestos que traben la circulació n territorial de los efectos de producció n o fabricació n
nacional, así como de los géneros y mercaderías de toda clase despachados por las aduanas exteriores,
son inconstitucionales; pro los gravá menes sobre la circulació n econó mica, o sea los que, una vez
incorporados a la riqueza local las mercaderías, se cobran por la enajenació n o el consumo de ellas,
realizados dentro del estado o municipalidad que los ha impuesto, no son violatorios de la
constitució n.
Los art. 9 y 10 de la CN tienden a impedir que se creen aduanas interiores por las provincias o por el
Congreso y que puedan cobrarse derecho de importació n o exportació n fuera de los cobrados por las
aduanas nacionales. Para que un impuesto creado por una provincia sobre las actividades comerciales
de una corporació n que realiza operaciones dentro y fuera del territorio de aquella no sea
inconstitucional por contrariar el comercio interestadual, es indispensable que tal gravamen se
aplique solo en relació n con las operaciones realizadas dentro del estado local y la suma cobrada no se
aumente en vista del negocio interprovincial realizado.
El comercio entre estados no es libre cuando un art. En razó n de su origen o elaboració n exterior, es
sometido por la administració n local a un gravamen o reglamentació n diferencial. Es por ello
inconstitucional cualquier gravamen provincial q por razones de vecindad cree desigualdades entre
los contribuyentes.
La discriminació n resultante de las provincias crean con el dictado de leyes hace también en algunos
caso q las consecuencias de los tributos así aplicados importen en los hechos una barrera aduanera
que entorpece la libre circulació n en detrimento de lo dispuesto en los art. 9, 10 y 11 de la CN.
También se aclara que el gravamen local q no signifique una traba o carga al comercio interprovincial
y así solamente el ejercicio del dcho de gravar la riqueza local es constitucional; en cambio, es
inconstitucional el gravamen con fines de protecció n o preferencia econó mica para manejar las
circulació n econó mica.
9. UNIFORMIDAD.
El principio de uniformidad está circunscripto a la materia aduanera; surge de forma expresa del art.
15 inc. 1 cuando determina como una atribució n del congreso nacional la de legislar en esta materia,
como así también la establecer los dchos de importació n y exportació n, los cuales, así como las
evaluaciones sobre las q recaigan será n uniformes en toda la nació n.
En efecto, consideramos, sin embargo, que la utilizació n q se haga de la clausula del progreso en modo
alguno implica un poder absoluto y discrecional q no merezca consideració n jurídica alguna y menos
aun que no pueda estar sometida a tratamiento judicial. Siempre deberá analizarse si la utilizació n de
esta atribució n, en desmedro del principio de uniformidad, ha sido razonable (art28 y 33 CN), es decir,
si el medio utilizado y el fin perseguido comulga con las atribuciones principios, derechos,
obligaciones y garantías que surgen de la Constitució n Nacional.
10. PROHIBICION DEL EJERCICIO DEL PODER TRIBUTARIO QUE ENTORPEZCA O IMPIDA
EL DERECHO DE TRABAJAR, COMERCIAR Y EJERCER INDUSTRIA LÍCITA.
El ejercicio del poder tributario en principio no afecta esto dchos fundamentales de los ciudadanos ya
que es condició n previa para poder ejercerlos q existan estados organizados que presenten servicios
pú blicos, estos, a su vez, en un estado de dcho, obtienen principalmente sus recursos de la imposició n
de tributos del trabajo y del ejercicio de actividades comerciales e industriales, todo con un sentido
armó nico plasmado en el programa constitucional.
Empero, cuando el ejercicio del poder tributario –no solo en la creació n, recaudació n, percepció n de
tributos, sino también en la imposició n de otro tipo de normas de tipo formal- limita, restringe o altera
el derecho de trabajar o de ejercer industria licita de forma irrazonable, abusiva o con propó sito
persecutorio, contrariando los fines constitucionales para los cuales se ha dotado de este poder de
imposició n al estado, podemos decir que la potestad tributaria deviene en inconstitucional por afectar
estos dchos individuales de los ciudadanos.
Las libertades de trabajar, comerciar y ejercer toda industria licita está n sujetes a las restricciones
establecida en las leyes q reglamentan su ejercicio, siempre q no desnaturalice sus sustancia o
constituyan un obstá culo para su realizació n efectiva, lo que sucede cuando el fisco emite actos
administrativos generales o particulares, no con la finalidad de facilitar o mejorar la recaudació n de
los tributos, sino imponiendo una relació n de poder en el cumplimiento de requisitos formales en la
inscripció n de registro, la expedició n de certificados fiscales o aplicando sanciones no tipificadas en el
ordenamiento jurídico q la realidad prohíbe en el ejercicio de estos derechos. Los requisitos formales
así impuestos por el fisco son utilizados como medio para recaudar impuestos sin causa legal q los
justifique, con la intimidatoria presió n de que su incumplimiento les prohibirá , limitara o restringirá
el ejercicio efectivo de estas libertades constitucionales, lo que hace claramente que estas devengan en
normas administrativas inconstitucionales.
En fin, el ejercicio del poder tributario del estado no puede servir de excusa para restringir, lesionar o
menoscabar los derechos de trabajar, comerciar y ejercer toda industria licita, mediante la imposició n
de normas reglamentarias y razonables q busquen como finalidad q los ciudadanos se hallen a
merced de los caprichos de las autoridades, en forma tal q se encuentren coaccionados a su necesario
cumplimiento para el ejercicio licito de sus dchos.
11. RAZONABILIDAD.
La Razonabilidad es una garantía innominada, implícita y amplia q surge de los art 28 y 33 de CN.
El principio de razonabilidad exige que la ley contenga una equivalencia entre el hecho antecedente de
la norma jurídica creada y el hecho consecuente de la prestació n o sanció n, teniendo en cuenta las
circunstancias sociales que motivaron el acto, los fines perseguidos con él y el médico que, como
prestació n o sanció n establece dicho acto.
Para q una ley sea razonable debe cumplirse tres sub pcipios q integran el principio general:
El sub pcipio de adecuació n, por el cual la norma reguladora debe ser adecuada para el logro del fin q
se persigue; el sub pcipio de necesidad, q prescribe q el legislador escoja, dentro los medios idó neos
para el fin que procura, aquel q resulte menos restrictivo de los dchos fundamentales involucrados, y
finalmente, el sub pcipio de razonabilidad strictu sensu, por el cual abra q establecer si la medida
guarda una relació n razonable con el fin perseguido, efectuando una relació n de costo- beneficio.
El pcipio de razonabilidad se relaciona, con el de proporcionalidad, en virtud del cual se exige una
relació n entre la entidad del delito y la de la sanció n q se impone en consecuencia. De tal modo, solo
será constitucionalmente admisible aquella limitació n o intervenció n en los dchos y libertades
fundamentales q se adecuada y necesaria para obtener la finalidad perseguida por el legislador.
Es decir q los actos del fisco en el ej de su poder tributario encuentran un límite inmediato en su
razonabilidad, con el efecto de cumplir con la finalidad de frenar ejcios abusivos de las facultades de
recaudació n, percepció n, fiscalizació n y determinació n de los tributos, limitando así la arbitrariedad
estatal, por tales razones debe decirse q el pcipio de razonabilidad tiene una intima relació n con los
otros pcipios constitucionales tributarios, y sirve de sustento para una efectiva aplicació n de estos en
casos concretos.

12. SEGURIDAD JURIDICA.

La seguridad jurídica es sinó nimo de certeza, lo que implica la estabilidad y previsibilidad de las
conductas de los poderes del estado, como también sus efectos, y tiene como finalidad la protecció n de
los ciudadanos frente a la arbitrariedad y la privació n de sus derechos y garantías constitucionales. No
surge de forma expresa de la CN pero esta implícitamente impregnada en su texto, naciendo del
principio de la soberanía del pueblo y de la forma republicana de gobierno (art. 33 CN).
13. TUTELA JURIDICA.
El art. 18 de la CN prescribe el dcho de defensa en juicio, el q tiene una acepció n amplia, de forma tal
que los ciudadanos pueden acudir a un tribunal judicial independiente e imparcial para el resguardo
de sus derechos constitucionales, siendo “inviolable la defensa en juicio de la persona y de los dchos”.
La garantía a la tutela judicial efectiva implica ser real y verdadero este derecho, no abstracto o
meramente formal, mediante acciones por parte del estado en las que se organicen tribunales de
justicia a donde los ciudadanos puedan concurrir a ser oídos, ofrecer y producir prueba , y se emita
una sentencia fundada sobre el alcance de sus derechos, como también la exclusió n de actos o normas
que impidan o restrinjan el acceso a la justicia; deben, ademá s, existir procedimientos administrativos
y procesos judiciales con recursos y acciones que hagan operativo el debido proceso, de forma tal que
la finalidad buscada en art. 18 de la CN no quede en una simple formula lirica sin sentido efectivo
alguno.
No se intenta simplemente, atender de manera satisfactoria los litigios jurídico-privados y los
procesos penales con un sesgo garantistico, antes que el reparo del principio de inviolabilidad de la
defensa en juicio de la persona y de los derechos, actualmente subsumible, en alguna medida, en la
noció n de tutela general, sino, má s bien, fortalecer al ciudadano -que ha dejado de ser vasallo y
sú bdito- frente a un sobredimensionamiento de las prerrogativas y la consiguiente direccionalidad de
los poderes pú blicos, que reclama en la coronació n del estado de derecho y en la efectiva supremacía
de la Constitució n, una tutela judicial especifica efectiva, haciendo frente a la soberanía del ejecutivo o
a las exorbitantes plenipotencias de la ley, como pretendida expresió n rousseauniana de la voluntad
general.
En un orden a fin de ideas, considero que el habeas data “Constituye, por tanto una garantía frente a
informes falsos o discriminatorios que pudieran contener y autoriza a obtener su supresió n,
rectificació n, confidencialidad o actualizació n. Así mismo se sostuvo en un precedente del alto tribunal
que excluir de la protecció n reconocida por la constitució n a aquellos datos que organismos estatales
mantienen fuera del acceso de los particular, comporta la absurda consecuencia de ofrecer una acció n
judicial solo en los casos en los que no es necesaria y vedarla en aquellos en los que el particular no
pude sino recurrir, ineludiblemente, a la tutela judicial para ejercer su derecho. Solo se preserva en
forma eficiente el derecho de que se trata, en la medida en que se entienda por registros o bancos de
datos pú blicos aquellos que obran en organismo del estado, incluso, y en especial, los reservados con
cará cter secreto (v. Fallos: 322:2139, voto del Ministro Petracchi)”.
UNIDAD 13 C: DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL:
CONCEPTO
El derecho tributario material estudia bá sicamente el hecho imponible, y todas las consecuencias
jurídicas que emanan de él. Sus normas establecen tacita o expresamente quien es el sujeto activo,
quienes sin sujetos pasivos y quienes pueden ser los obligados al pago (capacidad jurídica tributaria).
Abarca, tmb las circunstancias objetivas y subjetivas que neutralizan los efectos normales de la
configuració n del hecho imponible (exenciones y beneficios tributarios). Comprende los elementos
indispensables para fijar la magnitud de la pretensió n pecuniaria fiscal (elementos cuantitativos, así
como los medios extintivos de la obligació n tributaria.
Regula por ú ltimo, OTROS ASPECTOS IMPORTANTES COMO LA SOLIDARIDAD, EL DOMICILIO Y LOS
PRIVILEGIOS.
LA OBLIGACION TRIBUTARIA PRINCIPAL
Es la obligació n q consiste en pagar una suma de dinero a titulo de tributo. Bá sicamente, se trata de
una obligació n de dar, q tiene por objeto una suma de dinero, cuyas características coinciden con la de
una obligació n comú n: es un vinculo jurídico causal que une al sujeto activo o acreedor con el sujeto
pasivo o deudor, quien a de dar, hacer o abstenerse de hacer algo a favor del primero.
LA RELACION JURIDICA TRIBUTARIA
Es una peculiar situació n actual en q se vinculan las personas con el estado con respecto a los tributos.
Comprende a la norma tributaria como así a la obligació n tributaria y al cumulo de obligaciones (de
hacer, de dar y de soportar) q no tiene cará cter contributivo, pero q se vinculan con la obligació n
tributaria teleoló gicamente.
LA FUNCION TRIBUTARIA
Segú n Alessi, el Estado y los restantes entes pú blicos necesitan fondos para sus fines y de ahí la
necesidad de una exacció n coactiva a cado de los ciudadanos. La funció n tributaria del Estado es
justamente la actividad relativa a esta imposició n coactiva de contribuciones pecuniarias. La funció n
tributaria se presenta como un conjunto de poderes jurídicos (q puede denominarse “potestad
tributaria”) al q corresponden deberes jurídicos dirigidos al fin pú blico de recaudar tributos.
LA CAUSA DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA
Para Fonrouge en materia tributaria no caben disquisiciones teó ricas: la ú nica fuente de la obligació n
tributaria es la ley; solo por mandato de esta puede surgir la obligació n tributaria, ya q la voluntad
jurídica de los individuos es inepta para crearla. Lo anterior implica q al menos en la legislació n
argentina, no está permitido a las partes modificar su condició n de sujetos pasivos por acuerdos
privados. Los acuerdos sobre la carga de los impuestos no eximen a los sujetos pasivos de las
obligaciones q les impongan las normas.
EL HECHO IMPONIBLE
Es el particular presupuesto de hecho normativo fijado hipotéticamente por las leyes tributarias al
que se liga como efecto o consecuencia jurídica el nacimiento de la obligació n tributaria.
Posee similar estructura que cualquier presupuesto de hecho que hace nacer una obligació n, en
cuanto a que, por una parte, requiere de una previsió n normativa má s o menos concreta y por otra
parte, del acaecimiento en la realidad de los hechos y condiciones establecidas para q la obligació n
surja.
El elemento objetivo del hecho imponible. Es el hecho, acto u operació n descripto en la norma como
presupuesto objetivo del hecho imponible como presupuesto de hecho del gravamen.
ASPECTO MATERIAL
Es el propio hecho, acto, negocio o situació n q se está gravando, porque el legislador considera q es
una exteriorizació n plausible (real o razonablemente potencial) de capacidad contributiva, sea una
renta, un patrimonio o un gasto. Su definició n puede ser especifica (puntual o concreta), o bien amplia
(sintética), dando lugar así a los tributos llamados específicos o puntuales o bien alcanzar una serie
indefinida de conductas.
EL ASPECTO ESPACIAL
Es el que hace referencia al á mbito geográ fico en q se desarrolla el aspecto material de hecho
imponible o en el que surte sus efectos. Es el aspecto q permite ligar la manifestació n de riqueza con el
sujeto activo de la potestad tributaria, es decir con el ente estatal creador del gravamen. Se puede
decir q este aspecto está ligado a lo que podemos denominar “soberanía tributaria”.
EL ASPECTO TEMPORAL
El instante en que el hecho imponible se entiende realizado de forma íntegra, produciendo el devengo
de la obligació n tributaria (aun cuando esta se sujete luego a un plazo para su cumplimiento)
constituye su aspecto temporal. Su determinació n puede no ser sencilla, y por ello la ley debe precisar.
La consideració n de este aspecto permite clasificar a los tributos en perió dicos e instantá neos.
EL ASPECTO CUANTITATIVO
Es el que determina la medida en q el hecho imponible se realiza, su cuantía, volumen o intensidad.
En los tributos fijos este aspecto no es susceptible de darse en diverso grado, ya que solo en las
variables (progresivas, regresivas o proporcionales) tiene sentido medir la intensidad con la que se
verifica un hecho imponible.
EL ELEMENTO SUBJETIVO DEL HECHO IMPONIBLE
Se trata de la persona q ha realizado el hecho imponible, el que ha realizado el hecho imponible, el que
hace nacer la obligació n de pago. Su identificació n a veces surge de la propia definició n del hecho
imponible, mientras que en otras oportunidades la redacció n de la norma no la permite de manera
expresa e inmediata, sino que es preciso una interpretació n del elemento objetivo.
CAPACIDAD JURIDICO TRIBUTARIA
El art. 5º de la ley de Procedimiento fiscal dispone q será n responsables del pago del tributo por
deuda propia (contribuyente) las personas de existencia visible, capaces o incapaces segú n el Dcho
comú n.

EL SUJETO ACTIVO DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA

Como señ alan Queralt y lozano Serrano, el sujeto activo de la obligació n tributaria es el ente que tiene
a su cargo la potestad de gestió n e inspecció n y la de exigir su pago.
EL SUJETO PASIVO DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA
En el lado del deudor de la obligació n tributaria sustantiva se halla un conjunto de posibles
situaciones en q una persona (física o jurídica) puede quedar compelida a abonar el gravamen
resultante.
Es decir q el sujeto pasivo de la obligació n tributaria sustantiva es aquella persona (física o jurídica) q
está obligada a pagar el gravamen por disposició n de la ley.
EL CONTRIBUYENTE
Es el sujeto q por realizar en los hechos la conducta prevista hipotéticamente en el hecho imponible,
hace nacer –sobre si- la obligació n de pago. Es el poseedor de la capacidad econó mica legalmente
prevista y considerada.
De allí se desprende q el contribuyente siempre lo será de iure, es decir por decisió n del legislador y
má s allá de quien sea el que soporte la carga econó mica del gravamen.
La LPF establece en el art 5º quienes pueden ser sujetos pasivos en cará cter de contribuyentes
categoría a la q denomina “responsables por deuda propia”. Indica q son tales “en tanto se verifique a
su respecto el hecho imponible q les atribuyen las respectivas leyes tributarias.
EL RESPONSABLE
El responsable tributario es un tercero respecto de la obligació n tributaria sustantiva quien por
imperativo legal, está colocado junto al contribuyente, a su lado, sin reemplazarlo ni desplazarlo. Es
una persona que se suma como deudor de la obligació n tributaria sustantiva (total o parcialmente).
EL RESPONSABLE SOLIDARIO
La responsabilidad será solidaria cuando el responsable está ubicado junto al deudor, y el acreedor
puede reclamarle a ambos, indistintamente. La LPF opta por configurar los supuestos de
responsabilidad de manera solidaria.
EL RESPONSABLE SUSTITUTO
Es el sujeto pasivo q, por disposició n de la ley y en lugar del contribuyente (a quien por lo comú n
desplaza completamente) queda obligado al pago del gravamen, como así también al cumplimiento de
otras obligaciones formales vinculadas con aquel.
El sustituto no realiza el hecho imponible, y no es el titular de la capacidad contributiva gravada. La
sustitució n se proyecta sobre el cumplimiento de las obligaciones tributarias (la sustantiva y las
demá s) y no sobre la realizació n del hecho imponible.
El sustituto se coloca frente al Fisco en el lugar del contribuyente, al realizar su propio presupuesto de
hecho (distinto del hecho imponible), el quien es generador de la respectiva obligació n de actuar
como sustituto. Son siempre personas q está n en alguna relació n estrecha con el contribuyente q
realiza el hecho imponible, general mente con trato econó mico con él.
LA RESPONSABILIDAD SOLIDARIA EN LA LPT
La LPT opta por configurar los supuestos de responsabilidad de manera solidaria. Algunos supuestos
de responsabilidad solidaria en la LPF (art 8º)
 Padres, tutores y curadores de los incapaces: cuando no abonaran tempestivamente el gravamen
q corresponde por los hechos imponibles de sus representados, incumpliendo sus deberes
tributarios se genera un supuesto de responsabilidad. La situació n del responsable se configura
con un particular presupuesto de hecho que genera la responsabilidad: incumplir con el deber
de pagar el tributo debido por el incapaz, con los fondos de este, q el responsable administra. La
ley señ ala q no se configurara la responsabilidad “personal” cuando se demuestra q los
 representados (o un tercero por quien no deban responder) los han colocado en la imposibilidad
de cumplir correcta y oportunamente con los deberes fiscales a su cargo.
 Directores, gerentes y administradores de las personas jurídicas: su actuació n principal es como
representantes de las personas jurídicas, Y si no cumplen en nombre de esas con los deberes
fiscales propios de ellas, puede surgir su responsabilidad personal y solidaria. Dicha
responsabilidad no es objetiva puesto q requiere para su existencia de cierto elemento subjetivo,
al menos a titulo de culpa o negligencia, para q se configure el supuesto de hecho q la genera.
El art. 8 inc. A in fine de la LPF expresa q los socios de las sociedades de hecho o irregulares
quedan comprendidos en las disposiciones señ aladas. Y también los socios solidariamente
responsables segú n el dcho comú n respecto de las obligaciones fiscales q correspondan a las
personas jurídicas q integran, disposició n que apunta a las sociedades de personas q no limitan
la responsabilidad de sus integrantes al capital aportado.
 Los síndicos en los concursos y quiebras. El art. 8º inc b de la LPF los responsabiliza por el pago de
los gravá menes que correspondieran al contribuyente concursado o quebrado. Es una
responsabilidad subjetiva ligada al incumplimiento del deber de realizar “ las gestiones
necesarias para la determinació n y ulterior ingreso de los tributos adeudados por los
responsables respecto de los periodos anteriores y posteriores a la apertura del concurso o auto
de quiebra”
 Los agentes de retenció n y los de percepció n: el agente de retenció n actú a al momento de efectuar
un pago al contribuyente (eventual contribuyente) instante en que debe separar una parte de la
suma debida (retener) para ingresarla al fisco a cuenta del eventual tributo de aquel. A la vez,
como el pago a su acreedor no resultara integro deberá entregarle junto con este una constancia
que acredite la realizació n de la retenció n efectuada. El agente de percepció n actú a al momento
de recibir un pago de manos del eventual contribuyente, debiendo recibir de este (percibir) no
solo el precio por la transacció n que se realiza, sino también una suma adicional, determinada
por disposició n de Fisco. Ademá s de entregar la cosa o brindar el servicio pactado, deberá
entregar constancia que acredite la percepció n efectuada. Tanto el agente de retenció n como el
de percepció n deben ingresar perió dicamente las sumas retenidas y percibidas al Fisco,
indicando el contribuyente al que corresponde cada una. EN la LPF estos sujetos está n
caracterizados como “responsable del pago de una deuda ajena”. El art 8º inc c, configura la
responsabilidad en la que incurren los agentes de retenció n y percepció n, en caso de que se
omita efectuar la retenció n o percepció n o bien, si retenida o percibida la suma en cuestió n, no
efectú an su ingreso intempestivo al Fisco. Aquí la responsabilidad e configura al incumplir uno
de ambos deberes (practicar la retenció n o percepció n e ingresar la suma involucrada
posteriormente. Es también subjetiva, ya que admite posibilidad de exculpació n.

UNIDAD 13: DERECHO TRIBUTARIO PARTE GENERAL:
Punto C.- El dcho de resarcimiento. 9.- Los beneficios fiscales: 10.- Extinció n de la obligació n
tributaria. 10.1.- El pago. 10.1.1.- Efectos liberatorios del pago. 10.1.2.- Requisitos del pago. 8 10.1.3.-
El pago por consignació n. 10.1.4.- Los anticipos o pagos a cuenta. 10.1.5.- La imputació n de pagos.
10.2.- La compensació n. 10.2.1.- Los distintos tipos de compensació n. 10.3.- Confusió n. 10.4.-
Novació n. 10.5.- Transacció n. 10.6.- Condonació n y remisió n de deuda. 10.7.- Imposibilidad de
Cumplir. 10.8.- Prescripció n. 10.8.1.- La prescripció n y caducidad. 10.8.2.- Principios del Có digo Civil
aplicables. 10.8.3.- La prescripció n en la Ley de Procedimiento Tributaria. 10.8.4.- La prescripció n en
los tributos provinciales y municipales. 10.9.- Los efectos del incumplimiento de las obligaciones
tributarias sustanciales.
El interés El Derecho del Resarcimiento: El Deudor directo del tributo es sobre quien recae la
obligació n de cubrir el crédito fiscal, pues, aun cuando otras personas estén obligadas al pago del
impuesto, por el derecho de repetició n el gravamen debe siempre quedar a cargo de dicho deudor
directo por lo que los sujetos pasivos de esta categoría los beneficia la subrogació n legal en los D° y
Privilegios de la Adm. Financiera. Este deudor directo es aquel que realiza el hecho imponible del
tributo y que tiene como consecuencia el nacimiento de la obligació n tributaria; este destinatario legal
al que la norma; tributaria le impone el pago del tributo es el contribuyente y quien en ú ltima
instancia siempre debe abonarlo. La relació n causal entre el presupuesto de hecho que da nacimiento
al pago del tributo y aquel contribuyente que lo realiza impone siempre la obligació n de su pago por
esta persona. Y a pesar de que el fisco haya percibido el tributo de otro sujeto pasivo de la relació n. ,
jurídico tributaria y que el mismo ha sido llamado a pagar por una ley formal, pero siempre que se
haya configurado un Presupuesto, ó sea una obligació n para el contribuyente. Entonces, cuando el
tributo es pagado por los responsables solidarios, responsable sustituto o un 3ero o cualquier otro
contribuyente nace el Derecho de resarcimiento de estos Sujetos Pasivos para reclamar lo abonado al
contribuyente. Las leyes fiscales nada dicen respecto a este D° de Resarcimiento pero existen normas
aisladas que hablan al respecto c/por ej. El art.11 (agregado) de la Ley de Bienes Personales: “"Las
sociedades responsables del ingreso del gravamen, a que se refiere el 1er pá rrafo de este artículo
tendrá n D° al reintegro del importe abonado, incluso reteniendo y/o ejecutando directamente los
bienes que dieron lugar al pago". En nuestra legislació n actual nada dice de este D°, por lo que hay que
remitirse al D° privado.
Por lo que este D° es de naturaleza Civil y no Tributaria. El d ° a resarcimiento no es de naturaleza
tributaria, sino civil. No hay dudas de que el pago del tributo por sujeto pasivo distinto al
contribuyente sería un caso de pago por subrogació n legal previsto por el artículo 914 del C C y CN “El
pago por subrogació n trasmite al 3ero, que paga todos los D y acciones del acreedor “Y esta puede ser
legal o convencional. En el pago de un tributo estamos en presencia de una subrogació n legal, este
3ero mantiene las acciones con los coobligados y os privilegios, y el D°de retenció n y si lo hay con el
Fisco. La trasmisió n de crédito tiene las siguientes limitaciones: * El subrogado solo puede ejercer el
derecho transferido hasta el valor de lo pagado *El codeudor de una obligació n de sujeto plural
solamente puede reclamar a los demá s codeudores la parte que a cada uno de ellos les corresponde
cumplir. Si el pago es parcial, el tercero y el fisco concurren al Deudor de manera proporcional.
Beneficios Fiscales: Los beneficios fiscales son normas que, motivadas en razones ajenas a los
principios jurídicos que fundamentan el establecimiento del impuesto, producen una dispensa total o
parcial de la obligació n tributaria. Para Corti, desde un punto de vista estructural ellos, son
suplementos que pueden afectar algú n componente de las normas tributarias. Es decir suplementos
que afectan al hecho imponible y a la obligació n tributaria. De ello se desprende, como primer aspecto
a resaltar, que los beneficios fiscales o tributarios .tantos suponen siempre y en todo caso la
realizació n del hecho imponible contemplado en la norma, lo que da lugar al nacimiento de la
obligació n tributaria.
Lalanne explica, un concepto má s amplio de lo que debe entenderse por beneficio fiscal: son todas
aquellas medidas tendientes a lograr una finalidad determinada, la mayoría de las veces econó mica
social, sin reparar si su á mbito de actuació n está circunscripto a los impuestos o los tributos, nos
encontraríamos ante un concepto en el cual podrían quedar incluido institutos de distinto calibre
como las subvenciones o subsidios, la exenciones, los avales, los créditos a bajo interés, etc. Es decir,
todas aquellas medidas destinadas a la obtenció n de un fin econó mico social que se dé desde el lado
de los ingresos (exenciones) o del lado de los gastos (subvenciones subsidios). Y para cerrar el tema
breve acotació n de Exenciones y el beneficio Fiscales En el hecho Imponible, puede contenerse hecho
o situaciones que tienen como efecto neutralizar la consecuencia jurídica normal. Estos de denominan
“exenciones y beneficios tributarios” y tienen la virtud de “cortar” el nexo entre la Hipó tesis y
Mandamiento. La exenció n tributaria tiene como consecuencia la desconexió n Total por lo que el
estado no tiene ninguna pretensió n tributaria. Exenció n subjetiva: se refiere a la persona o
destinatario legal del tributo: entidad gremial, científica, religiosa, cultural, Magistrados judiciales
legisladores etc. Exenció n objetiva: la circunstancia está relacionada con los bienes: mercaderías
nacionales que se exportan, jarabes medicinales, implementos agrícolas, juguetes entre otros...
El Beneficio tributario: desconecta Parcialmente la hipó tesis y el mandamiento de pago. Ej.:
franquicias, desgravaciones, amortizaciones aceleradas etc. EXTINCION de la Obligació n Tributaria.
Estas no difieren de las contempladas en el D° Privado, pero tienen particularidades especiales
propias de la materia en estudio que desplazan las regulaciones del D° Civil, las que, sin embargo, se
aplican de manera supletoria y esto es por las características de la obligació n tributaria, a saber: • la
presencia del interés pú blico, que la diferencia de las obligaciones de D° Privado y, asimismo, le dan
fundamento al denominado principio de inderogabilidad de la obligació n tributarla o de
indisponibilidad de las situaciones jurídicas subjetivas. • Obligació n tributaria es una obligació n ex
Iege que nace de la ley • Ademá s, rige el principio de reserva de la ley en materia tributaria, que le
prohíbe al fisco disponer del crédito tributario a su arbitrio, debiendo ceñ irse ineludiblemente a lo
previsto por la ley. El Có digo Civil y Comercial establece como modos de extinció n de las obligaciones
siguientes: • Pago • Compensació n • Confusió n • Novació n • Dació n en pago • Renuncia y remisió n •
Imposibilidad de cumplimiento Por su parte, la Ley de Procedimiento Tributario L-0171, se limita a
mencionar solo estos: • a) El pago • b) La compensació n También la Ley de Procedimiento Tributario
Nacional tiene una específica regulació n De la Prescripció n, que no es una forma de extinguir la
obligació n tributaria, sin la pérdida de la acció n para exigir su cumplimiento Pago: Es el cumplimiento
por excelencia de la obligació n tributaria, ya q se presume la existencia de una suma líquida y exigible
a favor de la administració n fiscal. Le cabe al pago, la aplicació n de las norma del dcho civil en tanto y
en cuanto el derecho tributario no contemple alguna particularidad al respecto El pago extingue la
obligació n tributaria cuando el fisco entregare recibo con efecto cancela torio. El pago no siempre es
cancela torio en sí mismo. Lo será , por ej: - Si se abonara el importe tributario q el fisco determinó de
oficio, o si, apelada la determinació n, el Tribunal Fiscal y la justicia contencioso administrativa
confirman el monto determinado; - Cuando el contribuyente realiza el pago, luego inicia acció n
judicial requiriendo la restitució n y se la deniega administrativamente, o si, recurrida esta resolució n
adversa, la justicia confirma el fallo. - Requisito del Pago: a) Subjetivo: en cuanto a los sujetos de la
relació n jurídica tributaria: 1) quien efectú a el pago (el deudor o su representante), y 2) quién efectú a
la recepció n (el Estado). Respecto de (primero de ellos (quién efectú a el pago), demá s está decir q está
a cargo Siempre del contribuyente. - Distinto sería para el caso en q el pago fuese realizado por un
tercero responsable. Son 3ros, y la doctrina hace una distinció n entre: * Los que está n Obligados a
pagar, * Y los que no tienen la mencionada Obligació n, q por imperio de la Ley, sin ser contribuyentes
de la relació n jurídica Tributaria, son llamados a cumplir la Obligació n: Los responsables solidarios o
sustitutos, y aquellos terceros que, en forma voluntaria, asumen La obligació n tributaria. B) Objetivos:
son las de exactitud, o la integridad y la correspondencia o identidad.
El pago por consignació n: El pago por consignació n no tiene aplicació n prá ctica respecto a las
obligaciones tributarias, Ya que el fisco siempre facilita el ingreso del dinero a sus arcas fiscales
mediante el dep6sito bancario, Analizando con posterioridad si este ha sido realizado con exactitud o
integridad. Pero esta cumple una funció n de subrogado del pago en sentido es-.
Tracto en aquellos casos en que el fisco rehú sa sin razó n aceptar el ofrecimiento de pago por el
deudor o, en cualquier caso, esto se torna imposible. Entonces esta forma procede cuando por
distintas circunstancias el fisco (acreedor) no quiere recibir el pago ofrecido por el deudor, o bien este
se encuentra imposibilitado de hacerlo por una causa que no le es imputable La consignació n
realizada ante el juez, mientras no sea rechazada por el fisco, tiene los efectos del pago y, por lo tanto,
extingue la obligació n tributaria desde el momento en que esta fue realizada. En cambio, si la
consignació n es impugnada por el fisco, surtirá los efectos del pago una vez que haya, sido declarada.
Pagos a cuenta: cuando el pago se hace antes de que dicha obligació n nazca. Esto sucede, por ejemplo,
con los anticipos tributarios, con otros pagos a cuentas exigibles en ciertos tributos, y en los importes
retenidos o percibidos. EL pago se produce con anterioridad, pero esta prestació n se imputa a cuenta
de la suma final que resulte de la determinació n tributaria y queda sujeta a reajuste en má s o en
menos. Anticipos Tributarios: son cuotas de un presunto impuesto futuro. Es una obligació n que
ciertos sujetos pasivos deben cumplir antes de que se perfeccione el hecho imponible. Para graduar
anticipos, el Estado presume que lo pagado en el periodo precedente es aproximadamente equivalente
a lo que deberá pagar en el periodo posterior, que es aquel por el cual se exige el anticipo. El art. 21 de
la ley 11.683 establece que los anticipos son importes que se exigen a cuenta del tributo q se deba
abonar por el periodo fiscal de que se traten y solo pueden ser exigidos hasta la fecha de vencimiento
del plazo o de presentació n de declaració n jurada (la que resulte posterior). Después de estos eventos
ya no se podrá n exigir anticipos, sino la obligació n tributaria principal propiamente dicha.
Este dispositivo autoriza su posibilidad de ejecució n fiscal por vía judicial ante la falta de pago; ello se
complementa con la norma del art. 37m segú n la cual los anticipos no pagados a su vencimiento
devengan intereses resarcitorios sin necesidad de interpelació n alguna. La imputació n de pagos Es
cuando un mismo sujeto deudor de varias deudas tributarias con la misma administració n realiza un
pago q alcanza solamente a una de ellas, pero no a la totalidad, lo cual exige determinar a cuá l de las
deudas debe aplicarse el pago. L a imputació n es la operació n dirigida a designar, determinar la deuda
a la q se pretende aplicar el pago entre varias, q tiene el deudor frente al mismo acreedor,
extinguiendo la obligació n a la que se refiere. El art. 30 de la Ley L-0171 establece q es al deudor al
que le corresponde determinar en 1 ir lugar, a qué deuda debe imputarse el pago realizado,
receptando el principio del CC y C cuando le otorga prioridad al deudor para elegir la deuda q quiere
cancelar.
Esta norma aclara que, cuando el deudor omite hacerlo y las circunstancias especiales del caso no
permitiesen establecer la deuda a que se refieren, subsidiariamente será el fisco lo determinará a cuá l
de las obligaciones no prescriptas deberá n imputarse los pagos o en los casos de pró rroga por
obligaciones q abarquen má s de un ejercicio, los ingresos en la parte q corresponda a impuestos, se
imputan a la deuda má s antigua. No resulta aplicable en el dcho tributario lo establecido en el art 899
del CC y C. En sentido contrario se expresa el art 44 de la Ley L-0171 , q dice: "La obligació n de abonar
estos intereses subsiste no obstante la falta de reserva por parte de la Administració n Federal de
Ingresos Pú blicos al percibir el pago de la deuda principal y mientras no haya transcurrido el término
de la prescripció n para el cobro de esta “.
ompensació n Se da cuando dos personas por derecho propio reú nen la calidad de acreedor y deudor
recíprocamente. La compensació n no puede operarse en dcho tributario como modo normal de
extinció n porque: a) el fisco necesita recaudar rá pidamente los tributos; b) el crédito del Estado y los
de los particulares son de distinta naturaleza, c) los créditos contra el Estado no son ejecutables. Sin
embargo, la tendencia moderna, como el modelo del Có digo Tributario admiten la compensació n ya
sea de oficio o a petició n de partes.
La ley LO171 establece que la AFIP puede compensar de oficio los saldos acreedores del
contribuyente, cualquiera sea la forma en q ellos se originan, con las deudas o saldos deudores de
impuestos declarados previamente por dicho contribuyente o determinados por el ó rgano fiscal u
concernientes a periodos no prescriptos, comenzando por los má s antiguos y aunq provengan de
distintos gravá menes. Los distintos tipos de compensació n: a) Realizada por el contribuyente o
responsable: surge a consecuencia del sistema de autoliquidació n de impuestos, en el cual el
contribuyente está obligado a presentar la correspondiente declaració n jurada a su vencimiento el
impuesto determinado se puede compasar: 1) Pagos a cuenta o anticipos. 2) Retenciones sufridas. 3)
Saldos a favor del contribuyente ya acreditado 4) Saldos a favor provenientes de declaraciones
juradas anteriores no impugnadas b) De oficio por el fisco: "Podrá compensar de oficio los saldos
acreedores del contribuyente se establezcan con las deudas o saldos Cualquiera que sea la forma o
procedimiento que se establezcan con deudas o saldos deudores. Facultad discrecional del Fisco. Es de
prá ctica habitual cuando el contribuyente solicita devolució n de un saldo a favor. c) Ante
procedimiento de verificació n: Obliga al fisco a acreditar de oficio a los contribuyentes o responsables
las sumas que resulten a favor de estos por pagos no debidos o excesivos o por las compensaciones
efectuadas, en forma simple y rá pida, lo que debe tener aplicació n como consecuencia de una
verificació n fiscal. d) Ante recursos de repetició n: Obliga al fisco a verificar la materia imponible
correspondiente al período por los cuales el contribuyente solicita repetició n y compensar en su caso
la deuda que pudiera determinar hasta el límite del monto que se repite. En materia tributaria, el
instituto de la compensació n guarda relació n con la devolució n o repetició n de impuestos, porque
participa, en principio, de las características que informan al instituto de la repetició n, porque
podemos entender a aquella como una forma de repetició n.
Confusió n Esta es inusual, aunque que, no por ello pueda descartarse como medio extintivo de la
obligació n tributaria sustancial. Cuando el Sujeto Activo, Estado como consecuencia de la transmisió n
de los bienes o derechos sujetos a tributo, queda colocado en la situació n del deudor. Ej.: El estado
recibe una herencia con deudas tributarias La Confusió n tiene como efecto queda extinguido total o
parcialmente en proporció n a la parte de la deuda que produce confusió n.
Novació n Se produce cuando una obligació n se transforma en otra diferente, la cual sustituye a la
primera, que se extingue. Una singular extinció n se produce ante las perió dicas leyes de
“regularizació n patrimonial” que se dictan en nuestro país. Son deudas tributarias no pagadas a su
debito tiempo, que quedan extinguidas cuando el deudor se somete al señ alado régimen de
regularizació n patrimonial. Aparece así una nueva deuda ante el fisco, cuyo importe depende de la
alícuotas q se fie sobre los montos emitidos. La obligació n tributaria originaria se extingue y en su
lugar nace otra diferente que pasa a ser un tributo de menor monto, generalmente pagadero en cuotas
y con extinció n de intereses y toda otra sanció n.
Transacció n: Dicha aplicació n en las Obligaciones tributarias sustanciales tienen un impedimento
constitucional, lo cual es el principio de reserva de la ley materia tributaria. Condonació n de DEUDA
En realidad, en el derecho tributario podemos hablar, má s que de remisió n de deuda, de condonació n,
como aquel acto jurídico unilateral por el cual el Estado resuelve dispensar, perdonar, remitir total o
parcialmente tributos, intereses o sanciones a favor de los sujetos pasivos de la relació n jurídico
tributaria. El art 132 de la Ley 0171 prevé que el P.E , está facultado para disponer por el término que
considere conveniente, con cará cter general o para determinadas zonas o radios, la exenció n total o
parcial de multas, accesorios por mora, intereses punitorios y cualquier otra sanció n por infracciones
relaciona das con todos o cualquiera de los gravá menes cuya aplicació n, percepció n y fiscalizació n
está n a cargo de la AFIP a los contribuyentes o responsables que regularicen espontá neamente su
situació n , dando cumplimiento a las obligaciones omitidas y denunciando, en su caso, la posesió n o
tenencia de efectos en contravenció n, siempre que su presentació n no se produzca a raíz de una
inspecció n iniciada, observació n de parte de la repartició n fiscalizadora o denuncia -presentada, q se
vincule directa o indirectamente con el responsable.
Pero el art. 133 de dicha ley establece: "Con excepció n de lo indicado en el primer pá rrafo del artículo
precedente, el PEN NO, podrá establecer regímenes de regularizació n de deudas tributarias que
impliquen la eximició n total o parcial del capital, intereses, multas y cualquier otra sanció n por
infracciones relacionadas con los gravá menes cuya aplicació n, percepció n y fiscalizació n se encuentre
a cargo de la AFIP.
Esta disposició n es sumamente ló gica en respeto del principio de reserva de ley en materia tributaria,
siendo potestad del PL. 1mposibilidad de cumplir: Las obligaciones civiles se pueden extinguir por la
"imposibilidad de pago" prevista en el CC y C que dice: "La imposibilidad sobrevenida, objetiva,
absoluta y definitiva de la prestació n, producida por caso fortuito o fuerza mayor, extingue la
obligació n, sin responsabilidad. Si la imposibilidad sobreviene debido a causas imputables al deudor,
la obligació n modifica su objeto y se convierte en la de pagar una indemnizació n por los dañ os
causados. Es evidente que, teniendo en cuenta que la prestació n debida por el sujeto pasivo de la
obligació n tributaria sustancial es la entrega de una suma de dinero, difícilmente se pueda aplicar
como medio de extinció n, pero no por eso hay que descartarla.
Prescripció n: Cuando el deudor queda liberado de su obligació n de pago por la inacció n del estado
durante cierto período de tiempo. La ley 0171, expresa si el contribuyente se halla inscripto en la AFIP
o no, no está n solo, no tiene obligació n de hacerlo, o él mismo regulariza espontá neamente su
situació n, la prescripció n de su obligació n sustancial se opera a los 5 añ os. Si no está inscripto en la
AFIP, teniendo el deber de hacerlo, su obligació n sustancial en cuanto a importes no ingresados
prescribe en el plazo de 10 añ os. El art. 57 nos dice: Comenzará a correr el término de prescripció n del
poder fiscal para determinar el impuesto y facultades accesorias del mismo, así como la acció n para
exigir el pago, desde el 1º de enero siguiente al añ o en que se produzca el vencimiento de los plazos
grales para la presentació n de declaraciones juradas e ingreso del gravamen. Causales de
interrupció n: - El reconocimiento de la obligació n por parte del sujeto pasivo - La renuncia del sujeto
pasivo del tiempo corrido de la prescripció n en curso. - El juicio de ejecució n fiscal iniciado contra el
sujeto pasivo, en determinados casos.
Causales de suspensió n: La intimació n de pago efectuada al deudor principal, suspende la
prescripció n de las acciones y poderes del fisco respecto de los responsables solidarios. En cuanto a
las multas, la suspensió n corre por un añ o desde la fecha de la resolució n condenatoria. La
prescripció n no constituye un medio de extinció n de la obligació n tributaria, sino que, extiende las
acciones judiciales que hubieran podido utilizarse para exigir el cumplimiento. La prescripció n y la
caducidad: En la doctrina nacional, encontramos que existe un consenso en cuanto a la eficacia
extintiva de este instituto jurídico, no así en cuanto al distingo entre prescripció n y caducidad. En tal
sentido, encontramos, por un lado, la postura sustentada por Giuliano Fon rouge, quien no admite la
mencionada distinció n y establece tan solo una diferencia terminoló gica y no esencial, apuntando a la
jurisprudencia sentada por nuestra Corte Suprema, q sostiene: ''La caducidad es en definitiva una
prescripció n má s breve y no susceptible de suspensió n ni interrupció n". De la misma manera, José
Luis Pérez de Ayala y Eusebio Gonzá lez señ alan que "No hay identidad en el derecho tributario entre
la llamada prescripció n y la caducidad, la caducidad no admite interrupció n del plazo en virtud del
cual se produce".
Por el otro lado, encontramos la postura sustentada por Dino Jarach, quien reconoce q con respecto a
las acciones y poderes del fisco, segú n la doctrina de autores alemanes y suizos podría hablarse má s q
de una prescripció n que de una caducidad. La razó n de ello se encuentra en la circunstancia de q los
poderes del fisco no dependen de la existencia de una vinculació n obligacional y su limitació n en el
tiempo responde a un principio de orden pú blico, es decir, limitar la acció n de la administració n
pú blica y la situació n de obediencia q el poder pú blico impone a los ciudadanos. Por esta razó n la
extinció n de los poderes del Fisco se opera de pleno Derecho.
Principios del Có digo Civil aplicables: En ausencia de disipaciones especificas en materia tributaria, las
normas del CCyC son aplicables la de Prescripció n Liberatoria. Las legislaciones locales SOLO PUEDEN
REGULAR, esta en cuanto a los plazos del tributo. Y todo lo a teniente al resto del Instituto esta en un
marco constitucional estableciendo las limitaciones respectivas.

E: DERECHO PROCESAL TRIBUTARIO:

P.1: Concepto: conjunto de normas jurídicas que regulan la actividad jurisdiccional del estado cuyo
objetivo es dirimir las diversas controversias en materia tributaria.
Clases de controversias:
-existencia de la obligació n tributaria,
-forma (arbitraria o no) en que el Fisco desea efectivizada,
-validez constitucional de los preceptos normativos,
-ejecució n forzada del crédito y sus pasos,
Infracciones y sanciones.
P.2: LA NECESIDAD DE CREAR EL DERECHO TRIBUTARIO PROCESAL:
P.3: EL INICIO DEL PROCESO CONTENCIOSO TRIBUTARIO:
Cabe aclarar que cuando hablamos de derecho procesal tributario, nos referimos a normas procesales
que permiten llevar a juicio al estado, cuando el demanda: pretensió n tributaria sustantiva u otras,
pero también involucra normas procesales aplicables cuando el estado asume la calidad de actor,
demandando ante los tribunales a los particulares para el cumplimiento de los deberes tributarios:
juicio de ejecució n fiscal.
De modo que cuando el estado es demandado: el esquema procesal exige en principio el agotamiento
de la vía administrativa: proceso contencioso tributario.
Founrouge dice que el contencioso tributario comienza con el recurso de reconsideració n contra el
fisco entablada por el particular (posició n mayoritaria).
Para otros autores: inicia con el agotamiento de la vía administrativa.
Otros: inicia con la intervenció n del tribunal fiscal o de la justicia ordinaria por medio de los recursos
y accesorios establecidos por ley.
En materia federal: a falta de un có digo contencioso administrativo federal, se aplica arts.81, 82 y 192
y cc LPF o arts. 1024,1028 y cc C.A y en defecto de estos se aplicará n CPCCN o el CPP para casos de
sanciones.
En materia local: las provincias en cambio sí cuentan con sus propios có digos administrativos
contenciosos tributarios, ademá s de sus có digos fiscales.
RECLAMO ADMINISTRATIVO PREVIO A LA DEMANDA JUDICIAL: LEY DE PROCEDIMIENTO
ADMINISTRATIVO.
Art. 30 L.P.A: el estado nacional o sus entidades autá rquicas no podrá n ser demandados judicialmente,
sin previo reclamo administrativo …el reclamo versará sobre los mismos hechos y derechos que se
invocaran en la eventual demanda judicial … la razó n de ello radica en permitir al estado la posibilidad
de rever su error y evitar en lo posible la contienda judicial.
A nivel nacional se aplica la ley 11683 de Procedimiento Fiscal:
Art. 82: DEMANDA CONTENCIOSA:
Podrá interponerse demanda contra el Fisco Nacional, ante el juez Nacional competente respectivo
cuando se cuestione una suma mayor a $200 pesos:
Inc. a: contra resoluciones dictadas en los recursos de reconsideració n en materia de multas,
Inc. b: contra resoluciones dictadas en materia de repetició n de tributos y sus reconsideraciones,
Inc. C: en el supuesto de no dictarse resolució n administrativa, dentro de los plazos de los arts. 80 y 81
(20 y 15 días respectivamente) en caso de sumarios instruidos o reclamaciones por repetició n de
tributos.
En los supuestos de los incs. A y b la demanda debe presentarse en el plazo perentorio de 15 días
desde la notificació n de la resolució n administrativa.
P.4 LOS RECURSOS EN LA LEY DE PROCEDIMIENTO TRIBUTARIA N* 11683:
Art. 76:“Contra las resoluciones que impongan sanciones o determinen tributos y sus accesorios en
forma cierta o presuntiva, o se dicten reclamos por repetició n de tributos en casos del art. 81, los
infractores o responsables podrá n interponer dentro de 15 días de notificada los siguientes recursos:
Inc. a: de reconsideració n por ante el tribunal superior,
Inc. b: de apelació n por ante el Fiscal Nacional competente…”
4.1: CARACTERISTICAS COMUNES DEL RECURSO DE RECONSIDERACION Y APELACION ANTE EL
TRIBUNAL FISCAL NACIONAL:
Art. 76:”…. Ambos recursos se interpondrá n ante la misma autoridad q dictó la resolució n recurrida,
mediante presentació n directa de escrito o por entrega al correo en carta certificada con aviso de
retorno…”
4.2: EL RECURSO DE RECONSIDERACION ADMINISTRATIVO:
Art. 76. se interpone ante la misma autoridad de AFIP q dicto la resolució n recurrida pero se resuelve
por un superior jerá rquico, interpuesto el recurso, se dictará resolució n del mismo dentro del plazo de
60 días y se notificará al interesado, si el recurso se resuelve en contra: el interesado deberá pagar e
iniciar demandas por repetició n.
4.3: EL RECURSO DE APELACION ANTE EL TRIBUNAL FISCAL DE LA NACION:
Art. 76.
Art. 159: “El tribunal fiscal de la nació n será competente para conocer:
Inc. a: de los recursos de apelació n contra resoluciones de AFIP q determinen tributos y sus accesorios
en forma cierta o presuntiva o ajusten quebrantos por un monto superior a $2.500 o sanció n de otro
tipo, con excepció n del arresto,
Inc. b: de los recursos de apelació n contra resoluciones de la AFIP que impongan multas superiores a $
2.500 o sanciones de otro tipo, con excepció n del arresto,
Inc. C: de los recursos de apelació n contra resoluciones denegatorias de reclamaciones por repetició n
de tributos , formuladas ante AFIP y de demandas por repetició n que por las mismas materias se
entablen directamente ante el tribunal Fiscal Nacional, en todos los casos por sumas superiores a $
2.500…”
4.3.1.: ANTECEDENTES Y CREACION DEL TRIBUNAL FISCAL DE LA NACION:
Creado por ley n* 15265 (1960), comenzó a funcionar el 28-4-1960, ó rgano dependiente del PE, de
independencia funcional, con el fin de brindar mayores gtías a los contribuyentes, sobre todo para
discutir la procedencia de la deuda tributaria sin necesidad de realizar el pago como forma de atenuar
la regla del Solve Et Repete.
CARACTERISTICAS:
Tribunal Jurisdiccional de integració n Mixta: por estar formado por prof abogados y contadores.
Imposibilidad de Declarar la Inconstitucionalidad de las Leyes: Carece de competencia para ello, salvo
cuando así lo haya declarado la S.C.J.N. podrá seguir su línea, la razó n de su incompetencia radica en la
necesidad de garantizar el monopolio del Poder Judicial en el juicio sobre la validez de las normas.
Puede Declarar La Nulidad de Reglamentos: podrá declarar nulos actos administrativos de alcance
general, tales como decretos del Poder Ejecutivo, Resoluciones de la AFIP por vicio en la causa, por
ilegales.
Impulso de Oficio de Causas: con amplias facultades para establecer la verdad material de los hechos y
resolver el caso con independencia de lo alegado por las partes.
Efecto Suspensivo de los Recursos que intiman al pago de tributos o de sus accesorios: para mitigar la
aplicabilidad de la regla Solve Et Repete.
No tiene Potestad para ejecutar sus propias Sentencias.
SEDE: posee jurisdicció n en toda la repú blica, con sede en Capital Federal, pero puede actuar y
sancionar en cualquier lugar del país, sea por medio de delegaciones fijas o mó viles, ademá s sus
vocales podrá n establecer su despacho en cualquier lugar del país para la tramitació n de causas.
CONSTITUCION:
Está integrado por 21 vocales divididos en 7 salas, 4 salas está n integradas por 2 abogados y 2
contadores con competencia en materia impositiva no aduanera.
3 salas está n integradas por 3 abogados con competencia en materia aduanera.
1 presidente elegido por los vocales, designado por el ejecutivo por 2 añ os.
CARACTERES DEL PROCESO:
-Impulso procesal de oficio,
-libre investigació n de la verdad,
Decisió n independiente de lo alegado por las partes,
Obligació n de las partes de cooperar con el tribunal,
Sujeció n al principio de lealtad procesal.

DESIGNACION:
Los jueces son designados por el PE, previo concurso de antecedentes q acrediten competencia en
materia impositiva.
REMOCION:
De vocales: por medio de un jurado especial, presidido por el procurador del tesoro nacional y 4
abogados designados a propuesta del Colegio Pú blico de Abogados de Capital Federal para asegurar la
inamovilidad de miembros del tribunal y su independencia .
Causas de remoció n: art.148 ley 11683:
Mal desempeñ o, negligencia reiterada, desorden de conducta, comisió n de delitos, violació n de
normas sobre incompatibilidades, etc.
INCOMPATIBILIDADES:
Art.149 ley 11683 para los jueces del tribunal, son:
-Ejercer el comercio,
-realizar actividades políticas o profesional, salvo que se trate de la defensa de intereses personales de
su có nyuge o padres e hijos,
-desempeñ ar cargos pú blicos o privados, salvo docencia.
EXCUSACIÒ N:
Los miembros del tribunal no podrá n ser recusados, si deberá n excusarse con las previsiones del
CPCCN (art.150 ley 11683) cuyo art. 30 remite a las causales de recusació n del art.17, previendo
ademá s que podrá n hacerlo cuando existan otras causas q impongan abstenerse de conocer en el
juicio, fundadas en motivos graves de decoro o delicadeza.
Son causas de recusació n:
-parentesco por consanguinidad dentro del 4 grado y segundo de afinidad con alguna de las partes,
sus mandatarios o letrados,
-Tener el juez o sus parientes dentro del grado indicado anteriormente, interés en el pleito o en otro
semejante o sociedad o comunidad con alguno de los litigantes o abogados, salvo sociedades
anó nimas,
-tener pleito con el recusante.
-ser el juez acreedor, deudor o fiador de algunas de las partes, salvo Bancos Oficiales, etc.
DISTRIBUCION DE EXPEDIENTES. PLENARIO:
Art.151 ley 11683: la distribució n de los expedientes se realizara por medio de sorteo pú blico de
modo que sean adjudicadas a los vocales en nú mero sucesivamente uniforme.
Cuando el nú mero, similitud y concomitancia de causas a resolver haga necesario dilucidar cuestiones
comunes de der. Comú n a todos ellos, el Tribunal Fiscal Nacional con el voto de las 2/3 partes al
menos, de los vocales con competencia impositiva o aduanera, tendrá facultades de establecer
directivas de solució n comú n a ellos definiendo las características de las situaciones aplicables.
Si la misma cuestió n de der. Fue objeto de pronunciamiento divergente por varias Salas se fijará la
interpretació n de ley q todas las Salas deben seguir de modo uniforme y obligatorio, por reunió n en
Plenario, dentro de los 40 días se devolverá la causa a la Sala donde esté radicada para q dicte
sentencia aplicando la interpretació n del Plenario.
La convocatoria al Tribunal Fiscal Nacional será efectuada de oficio o a pedido de cualquier Sala por el
Presidente o Vice del Tribunal Fiscal, segú n la materia.
Si se trata de disposiciones de competencia exclusiva de las Salas impositivas o Aduaneras, el plenario
se integrará solo con las Salas competentes en razó n de la materia, presidido por el Presidente del
Tribunal Fiscal o Vice y se constituirá vá lidamente con las 2/3 miembros en ejercicio para fijar la
interpretació n por mayoría absoluta, igual mayoría y quó rum se necesita para Plenarios conjuntos:
impositivos y aduaneros y el que presida los Plenarios tendrá doble voto en caso de empate.
ACUMULACION DE CAUSAS:
Art. 151 in fine, ley 11683: Convocados los Plenarios se notificará a las Salas para que suspendan el
pronunciamiento definitivo de causas donde se debatieron las mismas cuestiones de derecho, quedan
suspendidos los plazos para dictar sentencia, tanto en el expediente como en las causas aná logas,
hasta que se fije la correspondiente interpretació n legal.

CÒ MPUTO DE TÈ RMINOS:
Art.152 ley 11683: todos los términos de este título será n de días há biles y se suspenderá n durante el
periodo anual de feria del Tribunal Fiscal Nacional.
REGLAMENTO:
Art.153 ley 11683: el Tribunal Fiscal de la Nació n dictará reglas de procedimiento que complementen
las disposiciones de esta ley, a fin de dar al proceso la mayor rapidez y eficacia. Dichas reglas será n
obligatorias para el Tribunal Fiscal Nacional y personas que actú en ante el mismo desde su
publicació n en el Boletín Oficial y podrá n ser modificadas para ajustarlas a las necesidades de la
prá ctica.
El Presidente del Tribunal Fiscal Nacional podrá dictar normas complementarias del Reglamento de
procedimiento del tribunal, tendientes a uniformar trá mites procesales y cuestiones administrativas
cuando no se encuentren previstos en el mismo.
4.4.: FACULTADES DEL TRIBUNAL:
Art.157 ley 11683: el tribunal Fiscal de la Nació n tendrá , ademá s facultades para:
- designar a secretarios generales y letrados de vocalía,
-conceder licencias con goce de sueldo o sin él, en las condiciones que autoricen las disposiciones
administrativas o miembros del Tribunal Fiscal Nacional,
- Administració n y manejo de fondos destinados a obtener su presupuesto.
4.5: COMPETENCIA DEL TRIBUNAL:
Art.159 ley 11683:
“Inc. a: Para conocer en los recursos de apelació n contra resoluciones de AFIP de determinació n de
tributos y sus accesorios, en forma cierta o presuntiva o ajustes por quebrantos por importe superior
a $ 2.500 o $7.000 pesos respectiva.
Inc. b: de los recursos de apelació n contra las resoluciones de AFIP que impongan multas superiores a
$ 2.500 o sanciones de otro tipo, salvo la de arresto,
Inc. C: de los recursos de apelació n contra resoluciones denegatorias de las reclamaciones por
repetició n de tributos y demandas por repetició n que por las mismas materias se entablen
directamente ante el tribunal Fiscal de la Nació n y siempre que se trate de importes superiores a
$2.500,
Inc. d: de los recursos por retardo en la resolució n de causas radicadas ante AFIP en casos del art. 81,
2 pá rr.
Inc. e: de los recursos de amparo del art. 182 y 183,
Inc. f: en materia aduanera para conocer de los recursos y demandas contra resoluciones de AFIP que
determinen dchos, gravá menes y recargos y sus accesorios o ingresos a la renta Aduanera a cargo de
los particulares y/o apliquen sanciones (salvo en causas de contrabando),
Inc. g: del recurso de amparo de las contribuyentes y terceros y los reclamos y demandas de
repetició n de derechos, gravá menes, accesorios y recargas recaudadas por AFIP y los recursos a que
ellos den lugar...”
4.6.: SENTENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL:
ART.184 LEY 11683: “Dictado el llamamiento de autos para dictar sentencia, esta se dictara dentro de
5, 15 ,30 o 60 días segú n se trate de un amparo por mora, resolució n de excepciones previas y
sentencia definitiva en causas sin y con producció n de prueba la sentencia del Tribunal se dictará con
el voto de al menos 2 miembros de la Sala, con costas para el vencido, en principio.
El tribunal liquidará o fijará partes en base a las cuales AFIP liquidará en el plazo de 30 días,
prorrogable por igual plazo, bajo apercibimiento de practicarla el accionante, previo traslado a la
contraria por 5 días y el Tribunal dictará resolució n dentro de 10 días.
4.6.1: RECURSOS DE REPOSICION: (O REVOCATORIA)
Las resoluciones y providencias dictadas durante el trá mite del expediente q no fueran la sentencia
definitiva, o la que resuelve excepciones con cará cter previo y especial pronunciamiento o la q
aprueba la liquidació n , solo son apelables por revocatoria, el cual debe interponerse fundadamente,
dentro de los 3 días de notificada la providencia. Si esta fue dictada a pedido de la parte recurrente o
de oficio, no se requiere sustanciació n, caso contrario si debe darse traslado a la contraria.
4.6.2: RECURSO DE ACLARATORIA:
Se interpone con el fin de obtener la aclaració n de puntos oscuros o poco específicos de la sentencia,
corregir errores materiales, o se resuelvan cuestiones omitidas en la sentencia, sin afectar la sustancia
misma de la sentencia, se interpondrá en el plazo de 5 días desde la notificació n.
4.6.3: RECURSOS DE REVISION Y APELACION LIMITADA:
Art. 195 ley 11683: las partes podrá n interponerla contra sentencias definitivas ante la cá mara en lo
contencioso administrativo federal de la Capital Federal, dentro de los 30 días de notificados, sin
fundar, se fundará recién dentro de los 15 días siguientes a su presentació n, se corre traslado a la
contraria por mismo término y a su vencimiento se elevaran las actuaciones a la Cá mara, la cual
podrá :
-declarar la nulidad de las actuaciones o resoluciones del Tribunal Fiscal,
-podrá optar, segú n la naturaleza de la cuestió n y si lo cree má s conveniente, disponer la apertura a
prueba de la causa en la instancia de la cá mara,
-resolver el fondo del asunto ateniendo por vá lidas las conclusiones del Tribunal Fiscal,
-apartarse de las conclusiones del Tribunal Fiscal cuando se suponga que hubo un error en la
apreciació n de los hechos por el Tribunal.
No obstante de planteado el recurso ante la Cá mara, el sujeto pasivo recurrente deberá pagar la suma
que resulte de la liquidació n que se practique con motivo del fallo del Tribunal Fiscal: hay efecto
devolutivo del recurso.
P. 5: COMPETENCIA DE LA CAMARA FEDERAL EN LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO:
La cá mara federal competente entenderá siempre que se cuestione un monto superior a $200, en los
siguientes casos:
Inc. a: apelaciones interpuestas contra sentencias de jueces de 1 instancia dictadas en materia de
repetició n de gravá menes y aplicació n de sanciones,
Inc. b: recursos de revisió n y apelació n limitada contra sentencias dictadas por el tribunal fiscal
nació n,
Inc. c: apelaciones que se interpongan contra decisiones adoptadas por el tribunal fiscal nació n,
Inc. d: en los recursos de amparo de art.182 y 183,
Inc. e: en recursos por retardo de justicia del tribunal fiscal nació n”.
P.6: LOS RECURSOS DEL ART. 74 DEL DECRETO REGLAMENTARIO N * 1397/79: ACTOS
ADMINISTRATIVOS INDIVIDUALES CONTRA LOS CUALES PROCEDE:
Cuando en la ley o en el presente reglamento no se encuentre previsto un procedimiento recursivo
especial, los contribuyentes o responsables podrá n interponer contra el acto administrativo de
alcance individual respectivo, dentro de los quince (15) días de notificado el mismo, recurso de
apelació n fundado para ante el Director General, debiendo ser presentado ante el funcionario que
dictó el acto recurrido.
Los actos administrativos de alcance individual emanados del Director General podrá n ser recurridos
ante el mismo, en forma y plazo previsto en el pá rrafo anterior.
El acto administrativo emanado del Director General, como consecuencia de los procedimientos
previstos en los pá rrafos anteriores, se resolverá sin sustanciació n y revestirá el cará cter de definitivo
pudiendo só lo impugnarse por la vía prevista en el artículo 23 de la Ley N° 19.549.
En todos los casos será de aplicació n lo dispuesto por el artículo 12 de la Ley N° 19.549, debiendo el
Director General resolver los recursos, previo dictamen jurídico, en un plazo no mayor de sesenta (60)
días contados a partir de la interposició n de los mismos.
El Director General podrá determinar qué funcionarios y en qué medida lo sustituirá n en las funciones
a que se hace referencia en el pá rrafo tercero del presente".
PROCEDE CONTRA: actos administrativos de alcance individual, dictados por:
a) los funcionarios a cargo de las distintas unidades del Organismo Fiscal;
b) el Director General.
PLAZO Y FORMA: el recurso se interpondrá dentro de los 15 días de notificado.
RECURSOS:
RECURSO DE APELACION Este recurso se encuentra contemplado en el primer pá rrafo del citado
artículo, se lo denomina Recurso de Apelació n para ante el Director General.
Los pasos a seguir para hacer uso del mismo, son los siguientes:
a) interponerlo dentro del plazo de quince (15) días há biles administrativos, contados a partir de la
notificació n del acto;
b) mediante un escrito fundado;
c) presentado ante el funcionario que dictó el acto recurrido.
Se trata de un recurso que se interpone ante el funcionario que dictó el acto que se impugna, y que
debe ser resuelto por el Director General, o en su caso, por el funcionario al cual éste delega dicha
competencia, ú ltimo pá rrafo del artículo 74 del D.R.L.P.T..
RECURSO DE RECONSIDERACION En el segundo pá rrafo de este artículo encontramos, que los actos
administrativos de alcance individual emanados del Director General podrá n ser recurridos ante el
mismo. Es decir, en este pá rrafo se contempla una situació n distinta a la del pá rrafo anterior, se trata
de actos individuales emanados del Director General y no de las jefaturas de las unidades que de él
dependen.
En efecto, en la apelació n el caso debe ser resuelto por el superior jerá rquico; en la reconsideració n,
en cambio, debe serlo por el propio funcionario que dictó la resolució n
EFECTO DEVOLUTIVO: SUSPENSIÓ N DE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS:
Del tercer pá rrafo del artículo sub examen se desprende q los recursos de apelació n y de
reconsideració n:
a) se resolverá n sin sustanciació n, es decir sin vista o traslado a la parte interesada, ni apertura a
prueba;
b) la decisió n tendrá cará cter definitivo;
c) pudiendo ser impugnada solamente por la vía prevista en el artículo 23 de la L.P.A. -impugnació n
judicial de los actos administrativos-.
PLAZO DE LA ADMINISTRACION PARA RESOLVER LOS RECURSOS:
El director general los resolverá previo dictamen jurídico, en plazo no mayor a 60 días desde la
interposició n del recurso.
RESOLUCION DE LOS RECURSOS Y AGOTAMIENTO DE LA VIA ADMINISTRATIVA:
La impugnació n por vía judicial -art 23 de la L.P.A.- de los actos de alcance particular, tendrá lugar
cuando:
a) revista la calidad de definitivo y se hubieren agotado las instancias administrativas;
b) pese a no decidir sobre el fondo, se impide la tramitació n del reclamo interpuesto;
c) en el caso de silencio o ambigü edad a que se alude en el artículo 10 de la L.P.A.;
d) la administració n violare lo dispuesto en el artículo 9° de la L.P.A.
En síntesis, las resoluciones de los recursos de apelació n o de reconsideració n, tienen cará cter
definitivo y só lo son impugnables vía judicial.
CONSTITUCIONALIDAD DE LOS RECURSOS NORMADOS EN EL DECRETO REGLAMENTARIO:
P.7: EL PROCESO CONTENCIOSO JUDICIAL .COMPETENCIA.EFECTOS SUSPENSIVOS Y DEVOLUTIVOS
DE LA DEMANDA CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA .PROCEDIMIENTO JUDICIAL:
DEMANDA CONTENCIOSA: ARTICULO 82 :“ Podrá interponerse demanda contra el Fisco Nacional,
ante el Juez Nacional respectivo, siempre q se cuestione una suma mayor de $ 200:
a) Contra las resoluciones dictadas en los recursos de reconsideració n en materia de multas.
b) Contra las resoluciones dictadas en materia de repetició n de tributos y sus reconsideraciones.
c) En el supuesto de no dictarse resolució n administrativa, dentro de los plazos señ alados en los
artículos 80 y 81 en caso de sumarios instruidos o reclamaciones por repetició n de tributos.
En los supuestos de los incisos a) y b) la demanda deberá presentarse en el perentorio término de
QUINCE (15) días a contar de la notificació n de la resolució n administrativa.
DEMANDA POR REPETICION: ART 83:” En la demanda contenciosa por repetició n de tributos no
podrá el actor fundar sus pretensiones en hechos no alegados en la instancia administrativa ni ofrecer
prueba q no hubiera sido ofrecida en dicha instancia, con excepció n de los hechos nuevos y de la
prueba sobre los mismos.
Incumbe al mismo demostrar en q medida el impuesto abonado es excesivo con relació n al gravamen
q segú n la ley le correspondía pagar, y no podrá , por tanto, limitar su reclamació n a la mera
impugnació n de los fundamentos q sirvieron de base a la estimació n de oficio administrativa cuando
ésta hubiera tenido lugar. Só lo procederá la repetició n por los períodos fiscales con relació n a los
cuales se haya satisfecho el impuesto hasta ese momento determinado por la AFIP.”
Fundamento: el pago de tributos no legítimamente adeudados significa un enriquecimiento sin causa
para el fisco y un empobrecimiento también sin causa, para quien sufre por vía legal la carga tributaria
en sus bienes. El objeto es una prestació n pecuniaria, por lo q la relació n jurídica es sustancial y no
meramente procesal.
CAUSAS:
-Pago erró neo de un tributo (por error de hecho o de derecho se cree deudor y paga):
-pago de una suma indebida o mayor que la debida
-pago de una suma ya pagada o pendiente de condició n no cumplida
-Falsa apreciació n de la realidad (cree que es sujeto pasivo)
-Pago de un tributo que se cree inconstitucional: no hay error, paga lo que el fisco le exige, si el fisco
aparentemente no incurre en extralimitació n. Pero si la ley no se ajusta a los pcipios constitucionales
q constituyen límites a la potestad tributaria pierde validez tanto la ley como la obligació n tributaria.
-Pago de un tributo q la administració n exige excesivamente (exceso en el derecho del fisco a cobrar)
-Pago indebido: en un concepto a cuenta que luego no resulta adeudado.
EL RECLAMO ADMINISTRATIVO PREVIO: es generalmente requisito indispensable para la repetició n.
Competencia:
Impuestos nacionales: juez federal
Impuestos provinciales y municipales: Juez Provincial
Municipalidad de Bs. As: Jueces Civiles de 1ra Instancia y Juez de Paz
Competencia Originaria de la CSJN por violació n a la Constitució n Nacional o ley nacional
La Ley 11683: la ley hace una distinció n segú n como fue el pago:
-Pago espontá neo: el que se efectuó por DDJJ. Luego el pago se estima indebido y se interpone reclamo
ante la AFIP. Si esta resuelve en contra antes de los 15 días puede interponer:
• Recurso de reconsideració n ante la propia AFIP (art 76 inc. a ley)
• Recurso de apelació n ante el Tribunal Fiscal (art 76 inc. b ley)
• Demanda contenciosa ante la Justicia Nacional de 1ra Instancia (art 82 ley).
-Pago a requerimiento: el que se efectuó de oficio sobre base cierta o presuntiva. No necesita hacer
reclamo, puede optar por interponer:
• Demanda contenciosa ante la Justicia Nacional de 1ra Instancia (art 82 ley)
• Demanda directa ante el Tribunal Fiscal (art 81 pá rr. 3 ley)
PROCEDIMIENTO JUDICIAL:
Art. 84:”Presentada la demanda, el juez requerirá los antecedentes administrativos a la
ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS mediante oficio al q acompañ ará copia de
aquélla, y en el q se hará constar la fecha de su interposició n. Los antecedentes deberá n enviarse al
juzgado dentro de los QUINCE (15) días de la fecha de recepció n del oficio.
Una vez agregadas las actuaciones administrativas al expediente judicial se dará vista al Procurador
Fiscal Nacional para que se expida acerca de la procedencia de la instancia y competencia del juzgado.
En el caso de q un contribuyente o responsable no hubiere formalizado recurso alguno contra la
resolució n que determinó el tributo y aplicó multa podrá comprender en la demanda de repetició n q
deduzca por el impuesto la multa consentida, pero tan só lo en la parte proporcional al impuesto cuya
repetició n se persigue.”
ARTICULO 85:” Admitido el curso de la demanda, se correrá traslado de la misma al Procurador Fiscal
Nacional, o por cédula, al representante designado por la AFIP en su caso, para que la conteste dentro
del término de TREINTA (30) días y oponga todas las defensas y excepciones que tuviera, las que
será n resueltas juntamente con las cuestiones de fondo en la sentencia definitiva, salvo las previas que
será n resueltas como de previo y especial pronunciamiento.”
ARTICULO 86:”La Cá mara Nacional competente en razó n de la materia cuestionada y, en su caso, de la
sede del Tribunal Fiscal de la Nació n interviniente, lo será para entender siempre q se cuestione una
suma mayor de DOSCIENTOS PESOS ($ 200), en los siguientes casos: "DOSCIENTOS PESOS ($ 200)":
a) En las apelaciones que se interpusieran contra las sentencias de los jueces de primera instancia,
dictadas en materia de repetició n de gravá menes y aplicació n de sanciones.
b) En los recursos de revisió n y apelació n limitada contra las sentencias dictadas por el Tribunal Fiscal
de la Nació n en materia de tributos o sanciones.
c) En las apelaciones que se interpusieran contra las decisiones adoptadas por el Tribunal Fiscal de la
Nació n, en los recursos de amparo de los artículos 182 y 183, sin limitació n de monto.
d) En los recursos por retardo de justicia del Tribunal Fiscal de la Nació n.
En el caso del inciso b), la Cá mara:
1. Podrá , si hubiera violació n manifiesta de las formas legales en el procedimiento ante el Tribunal
Fiscal de la Nació n, declarar la nulidad de las actuaciones o resoluciones y devolverlas al TRIBUNAL
FISCAL con apercibimiento, salvo que, en atenció n a la naturaleza de la causa, juzgare má s
conveniente su apertura a prueba en instancia.
2. Resolverá el fondo del asunto, teniendo por vá lidas las conclusiones del Tribunal Fiscal de la Nació n
sobre los hechos probados.
Ello no obstante, podrá apartarse de ellas y disponer la producció n de pruebas cuando, a su criterio,
las constancias de autos autoricen a suponer error en la apreciació n q hace la sentencia de los
hechos.”
Competencia por el lugar: Art. 90:”Las acciones podrá n deducirse ante el juez de la circunscripció n
donde se halle la oficina recaudadora respectiva, o ante el domicilio del deudor, o ante el lugar en q se
haya cometido la infracció n o se hayan aprehendido los efectos q han sido materia de contravenció n.”
P.8: COMPETENCIA ORIGINARIA Y EXCLUSIVA DE LA CORTE SUPREMA:
Art.117 C.N.: la C.S.J.N. ejercerá su jurisdicció n de modo originario y exclusiva, actuando como
Tribunal de 1* y ú nica instancia: en asuntos concernientes a embajadores, ministros o có nsules
extranjeros y en los que alguna Provincia fuese parte,
Excepciones: no tendrá competencia originaria y exclusiva en:
Cuestiones donde es o pueda ser parte una Provincia, pero versan sobre sus tributos locales, le
corresponde a la jurisdicció n local.
Cuando el pleito contra una Provincia en razó n de un tributo suyo involucra una violació n de normas
federales, la competencia será de los Tribunales Federales.
P.9: COMPETENCIA EXTRAORDINARIA DE LA CORTE SUPREMA:
Regulado por arts. 256 y cc CPCCN Y arts. 14 y cc Ley 48 y demá s normas reglamentarias.
Su fundamento radica en la necesidad de garantizar en ú ltima instancia, la supremacía de la
Constitució n Nacional, Leyes del Congreso y Tratados Internaciones ante leyes locales.
Art. 14:”Una vez radicado un juicio ante los Tribunales de Provincia, será sentenciado y fenecido en la
jurisdicció n provincial, y só lo podrá apelarse a la Corte Suprema de las sentencias definitivas
pronunciadas por los tribunales superiores de provincia en los casos siguientes:
1° Cuando en el pleito se haya puesto en cuestió n la validez de un Tratado, de una ley del Congreso, o
de una autoridad ejercida en nombre de la Nació n y la decisió n haya sido contra su validez.
2° Cuando la validez de una ley, decreto o autoridad de Provincia se haya puesto en cuestió n bajo la
pretensió n de ser repugnante a la Constitució n Nacional, a los Tratados o leyes del Congreso, y la
decisió n haya sido en favor de la validez de la ley o autoridad de provincia.
3° Cuando la inteligencia de alguna clá usula de la Constitució n, o de un Tratado o ley del Congreso, o
una comisió n ejercida en nombre de la autoridad nacional haya sido cuestionada y la decisió n sea
contra la validez del título, dcho; privilegio o exenció n que se funda en dicha clá usula y sea materia de
litigio.”
Requisitos:
Sustanciales:
-existencia en la causa de una cuestió n federal,
-relació n directa entre la cuestió n federal y la solució n que la sentencia recurrida dio al juicio,
-decisió n contraria al derecho federal invocado por el recurrente,
-existencia de sentencia definitiva del superior Tribunal.
Formales:
-Introducció n clara y oportuna de la cuestió n federal en juicio,
-mantenimiento de la cuestió n federal en todas las instancias del juicio,
-interposició n por escrito del recurso contra la sentencia definitiva debidamente fundado dentro de
10 días de notificada la sentencia definitiva.
El tribunal da traslado a la contraria por 10 días para que conteste el recurso., luego dicta resolució n
sobre la concesió n del recurso de modo fundado, sin perjuicio de las facultades de la C.S.J.N para
revisar tal concesió n ya que su competencia no puede quedar a merced de las decisiones de tribunales
inferiores. (Art. 280 CPCCN).

P.10: RECURSO ORDINARIO ANTE LA CORTE SUPREMA:

Regulado por arts. 254 y 255 y cc CPCCN, se interpondrá en un plazo de 5 días por escrito y sin
fundar.
Art. 24, inc 6, punto “a” Decreto/Ley 1285/58 la Corte conocerá por apelació n ordinaria de las
sentencias definitivas de las Cá maras Nacionales de Apelaciones de los siguientes casos:
Inc. a: causas en q la Nació n, directa o indirectamente, sea parte, cuando el valor disputado, en ú ltimo
término, sin sus accesorios, sea superior a $726.523,32 pesos. (Monto actualizado por resolució n
1390/91 CSJN).
P. 11: ACCION DE AMPARO Y ACCION MERAMENTE DECLARATIVA:
ACCION DE AMPARO: ley 16986 admitida contra todo acto u omisió n de autoridad Pú blica que en
forma actual o inminente lesione, restrinja, altere, o amenace con arbitrariedad o ilegalidad manifiesta
los derechos o garantías que explícita o implícitamente garantiza la C.N.
Art. 43 C.N.: acció n expedita y rá pida que procede solo si no existe otro remedio jurídico má s idó neo.
Requisitos para su procedencia:
Acto que lesione con arbitrariedad o ilegalidad manifiesta libertades constitucionales,
Inexistencia de otras vías judiciales má s idó neos: ó sea má s aptas para la tutela inmediata,
La acció n se debe promover dentro de los 15 días há biles desde la fecha en q el acto se ejecutó o debió
producirse.
En materia tributaria pueden ser objeto de acció n de amparo asuntos vinculados con aspectos
formales de procedimiento, si las circunstancias así lo admiten, ej: suspensió n en registros fiscales.
AMPARO POR MORA EN LA LPA:
Arts. 28 y 29 LPA instituye el recurso de amparo por mora ante el Trib Fiscal de la Nació n por mora de
la Administració n Fiscal en realizar trá mites o diligencias requeridas por el administrado en perjuicio
de sus dchos.
ACCION MERAMENTE DECLARATIVA:
Regulada por art.322 CPCCN procede tal acció n con el fin de hacer cesar un estado de incertidumbre
sobre la existencia ,alcance o modalidad de una relació n jurídica , siempre que tal falta de certeza
pueda ocasionar un perjuicio o lesió n actual al actor y este no disponga de otro medio legal para
ponerle termino inmediato.
En materia tributaria tal acció n constituye un instrumento eficaz para evitar la consumació n de un
perjuicio patrimonial.
P.12: PROCESOS COLECTIVOS EN EL DERECHO FINANCIERO:
Art. 43, 2 pá rr. C.N llamados también intereses difusos o colectivos, ej.: medio ambiente, servicios
pú blicos, consumo, etc.
Son legitimados activos: el afectado, defensor del pueblo, asociaciones, etc.
En materia tributaria y financiera podrá n intentar tal acció n los afectados por un decreto o resolució n
que transgreda el principio de reserva de ley , tales como el contribuyente o responsable por deuda
ajena , si el tributo afecta a un nú mero determinado de personas , la acció n podrá ser promovida por
asociaciones que los agrupen como Asociació n Argentina de Estudios Fiscales, Consejo Profesional de
Ciencias Econó micas , etc., podrá n impugnar tanto la ley como el acto administrativo de alcance
general de la AFIP.
P.13: MEDIDAS CAUTELARES EN EL DERECHO FINANCIERO:
Pueden consistir en una prohibició n a la administració n para realizar cierta medida, ej: prohibició n de
demoler una construcció n, prohibició n de cobrar una deuda. O tener por objeto una orden positiva
que consista en un hacer: ej: brindar un servicio a la població n, suministrar una medicina a una
persona, etc. Ante la falta de regulació n específica en materia financiera y tributaria, se aplican las
normas del CPCCN y LEY 26854.
En materia tributaria, estas medidas contra el estado se dictan después de darse la fecha de la
Audiencia a la contraria para q el juez pueda evaluar la situació n, después de oír a ambas partes, ello
se llama Precautela, en caso de concederse la medida cautelar durará el tiempo q insuma el tribunal
del pleito.
Ley 26854 restringió la posibilidad de solicitar y obtener el dictado de medidas cautelares en causas
donde el estado es parte o interviene de otra forma, por ej: art. 3 inc.4: las medidas cautelares no
podrá n coincidir con el objeto de la demanda pcipal (lo cual ocurre generalmente) cuando: un
particular enfermo solicita un medicamento determinado, el cual es suministrado durante el
transcurso del pleito.
La jurisprudencia de la Corte Suprema es restrictiva respecto a las medidas cautelares en materia
tributaria y financiera, al exigir que se dictado se realizara con el extremo cuidado en el estudio de sus
requisitos, fallos: 318/2431 “Daniel Ernesto Grinbank-incidente –y Fisco Nacional –DGI“ del
23/11/96.
P.14: EL JUICIO DE EJECUCION FISCAL:
Regulado por art.92 ley 11683 y cc para los tributos regidos por esta ley.
Art. 604 y 605 y cc CPCCN para otros tributos aplicados por Nació n.
Se llega a este juicio cuando hay una deuda determinada por el contribuyente o fisco y es exigible, eje:
el contribuyente presenta las declaraciones juradas pero no las paga, hay una liquidació n
administrativa y no se la paga, etc.
PARTES DEL PROCESO:
INICIO: art. 92 ley 11683 por medio de este juicio se realiza el cobro judicial de los tributos, sumas de
dinero de las obligaciones tributarias conexas, los intereses y las multas y otros conceptos a cargo de
AFIP.
Juez competente por el territorio: será el del domicilio fiscal del contribuyente o responsable.
Titulo Ejecutivo: lo será de modo suficiente la boleta de deuda expedida por AFIP, la que debe reunir,
los siguientes requisitos:
Lugar y fecha de emisió n, nombre del obligado, su clave fiscal, indicació n del concepto e importe del
crédito con especificació n del tributo, ejercicio fiscal y tasa de interés aplicable, indicar si la deuda
surge de una declaració n jurada o de un acto administrativo con indicació n del este, nombre y firma
del funcionario que lo emite.
La demanda de ejecució n debe contener: concepto que surja de la boleta de deuda, nombre del
demandado, nombre de los oficiales de justicia ad hoc y personal autorizado para diligenciar
(empleados de AFIP), domicilio y cará cter del demandado, concepto y monto reclamado, domicilio
fiscal fijado por el Fisco para sustanciar los trá mites ante el Juzgado.
El juicio inicia con la interposició n de la demanda, y produce la interrupció n del curso del plazo de
prescripció n de la obligació n tributaria, el que comenzara nuevamente el día siguiente.
Si el ejecutado no paga en el acto de intimació n de pago, se lo cita para la venta y si no cumple con la
obligació n, el juicio seguirá hasta el desapoderamiento de sus bienes, liquidació n y ejecució n forzada
de la demanda, el ejecutado tendrá 5 días para contestar demanda, y oponer excepciones.
Medidas cautelares: que generalmente solicita el Fisco son:
-Embargo de bienes de dinero en cuentas bancarias (se decreta por el monto del juicio, má s el
15%para costas e intereses)
-Embargo general de fondos y valores en entidades Financieras.
-Inhibició n general de bienes.
Excepciones: dentro de los 5 días siguientes a la notificació n del mandamiento por escrito presentado
al juez con sus copias y de la boleta de deuda, se podrá n interponer las siguientes excepciones:
-Pago total documentado:
Se realiza el pago antes del inicio del juicio, siempre que sea total y documentado: por medio de
constancia o recibo del acreedor o entidad bancaria o financiera o certificados emitidos por sistemas
informá ticos de pago.
Si el pago es parcial, el juicio continuara pero al momento de la liquidació n el monto a pagar se
reducirá en la medida de lo pagado.
-espera documentada: son plazos adicionales o extraordinarios para pagar la obligació n (con o sin
accesorios) otorgados por el acreedor a su deudor. Ej: planes de facilidades de pago, beneficio fiscal de
diferimiento de pago, etc.
Prescripció n:
De la acció n para el cobro de gravá menes, en la 1º oportunidad donde el deudor se presenta en juicio.
Inhabilidad de Título: solo se admite por vicios en la forma extrínseca de la boleta de deuda, ó sea
algú n defecto en su confecció n q no permita identificar el gravamen, al sujeto ejecutado, etc.
Otras excepciones aplicables son: incompetencia, litispendencia, falta de legitimació n procesal pasiva,
falta de personería, defensa de nulidad de la sentencia: art.92, 7 pá rr. Ley 11683 cuando se ejecute
una determinació n de oficio que apelada ante el tribunal nacional fue confirmada por este, no podrá
interponerse con la defensa la nulidad de la sanció n por q solo es revisable por el recurso de revisió n
y apelació n limitada.
Traslado de Excepciones. Medios de prueba:
El escrito de oposició n de excepciones y prueba que se ofrezca, se da traslado al Fisco por 5 días por
notificació n personal o por cédula en el domicilio constituido, la sustanciació n tramitara por reglas del
juicio ejecutivo del CPCCN.
La Sentencia:
Si no se opusieron excepciones, vencido el plazo, el juez dejara constancia de ello a solicitud del
representante de AFIP y con ello queda expedita la vía de ejecució n del crédito reclamado.
El agente Fiscal liquidará , notificará administrativamente al ejecutado, el cual tendrá 5 días para
impugnarlo ante el juez.
Si se presentaron excepciones, luego de su sustanciació n, el juez dictará sentencia, rechazando la
ejecució n u ordenado la misma.
Recurribilidad de la Sentencia:
La sentencia de ejecució n será inapelable, salvo:- el derecho de AFIP de librar nuevo título de deuda,
-el derecho del ejecutado de repetir lo abonado por vía del art. 81 ley 11683.
Si será n apelables lo relativo al pago de costas, regulació n de honorarios, medidas cautelares ante la
Cá mara Federal competente.
Tasa de justicia: el juicio de ejecució n fiscal está exento.
Fundamento del Juicio de Ejecució n Fiscal: principio de legitimidad de los actos administrativos, al
presumir la legitimidad de la boleta de deuda expedida por funcionarios competentes, cuyas
consecuencias son:
-los jueces no pueden decretar de oficio la invalidez del acto administrativo,
-la necesidad de alegar y probar la legitimidad.
P.15: EL SOLVE ET REPETE:
Significa q cualquier contribuyente q en contienda tributaria le discuta al Fisco la legitimidad de un
tributo, previamente debe pagarlo, tal pcipio es contrario al art. 8, 1 pá rr. Pacto de San José de Costa
Rica q establece q el dcho a la defensa debe ser concedido sin condiciones, ni obstá culos de ninguna
especie, Pacto q con la reforma constitucional del 94 adquirió jerarquía Constitucional.
TRIBUTOS NACIONALES
Imposición a la renta.
El Impuesto a la ganancia
La moderna evolució n del gravamen se ha orientado definidamente hacia su aplicació n sobre el monto
global de las rentas, dá ndole, pues, cará cter eminentemente personal y estableciendo las tasas sobre
bases progresivas. La imposició n cedular, sin embargo, rigió durante añ os en numerosos países, aun
cuando en la mayor parte de ellos se complementaba con el impuesto progresivo global.
La imposició n a la renta en la Repú blica Argentina empezó a tener vigencia a partir del 1 de enero de
1932: fue implantada mediante decreto ley del 19 de enero de 1932, dictada por el Gobierno
provisional de entonces, ad referéndum del CN, que el 17 de junio de 193210 ratificó , con
modificaciones, por Ley 11.586; esta, a su vez, fue sustituida por la Ley 11.682 el 30 de diciembre de
1932.
Desde q fue sancionada, y hasta el 31 de diciembre de 1973, la Ley 11.682 constituyó el cuerpo bá sico
de legislació n para el impuesto a los réditos; durante ese lapso fue modificada numerosas veces. A
partir del 1 de enero de 1974, en reemplazo de la Ley 11.682, entró en vigor la 20.628 sobre el
Impuesto a las Ganancias, promulgada el 29 de diciembre de 1973, la q encuentra vigente, pero q ha
tenido hasta nuestros días numerosas modificaciones, siendo su ú ltimo texto ordenado en el añ o
1997.
Con la sanció n del Digesto Jurídico, el Impuesto a las Ganancias está regulado en la L-I003.
Concepto de renta
Las doctrinas econó mico-financieras conocen diferentes conceptos de renta o rédito, a veces con leves
variaciones. De entre ellas merecen señ alarse tres teorías fundamentales: a) teoría de las fuentes; b) la
teoría del incremento patrimonial neto má s el consumo; c) la teoría de Irving Fischer.
a) Teoría de las fuentes: la teoría de la fuentes asimila el concepto de renta o rédito al producto neto
perió dico -por lo menos potencialmente- de una fuente permanente, deducidos los gastos necesarios
para producirlo y para conservar intacta la fuente productora. Se suele agrupar estas rentas en rentas
del capital puro, rentas del trabajo puro y rentas mixtas del capital y trabajo. El fundamento de esta
teoría está en considerar como reveladora de la capacidad contributiva de un sujeto a la renta q
obtiene perió dicamente, q demuestre el grado de su capacidad econó mica normal, excluyendo las
ganancias ocasionales o eventuales que no fluyen regularmente al sujeto contribuyente.
b) Teoría del incremento patrimonial neto más consumo: el concepto de rédito o renta segú n la teoría
del incremento patrimonial neto comprende en su alcance, ademá s de los productos perió dicos de
fuentes permanentes, todos los ingresos de ganancias ocasionales o eventuales, las llamadas
"ganancias de capital" y las provenientes del juego.
c) La teoría de Irving Fisher: consiste en que el ingreso o renta se define como el flujo de servicios que
los bienes de propiedad de una persona le proporcionan en un determinado período. Se trata, pues, de
la utilidad directa q los bienes proporcionan su poseedor, ya se trate de bienes anteriormente en su
poder o adquiridos en el período con el dinero obtenido en remuneració n de bienes vendidos y
servicios prestados a terceros.
Sistemas de imposición a la renta
La renta o rédito puede ser adoptada como base de los impuestos en tres formas o sistemas,
independientemente del concepto que se elija para su definició n y su alcance.
a) Sistemas de impuestos reales o cedulares sobre las distintas clases de rentas:
En este sistema, los diferentes réditos está n sujetos cada uno a un impuesto diferente.
Las características del sistema cedular son esencialmente las siguientes:
1. Cada clase de réditos está sujeto a un impuesto por separado: no hay, pues, compensació n entre
réditos y pérdidas de diferentes categorías.
2. No cabe la aplicació n de alícuotas progresivas, ya que ello equivaldría a una desigual manifiesta.
3. Tampoco caben las deducciones por mínimo de subsistencia, cargas de familia, gastos para la salud
y la educació n.
4. El sistema cedular se presta a una adecuada administració n por la precisa individualizació n de las
rentas y de las deducciones pertinentes.
5. Pueden quedar afuera de cualquier gravamen réditos no clasificados en ninguna de las categorías
definidas por la ley, como también pueden existir intereses y gastos no atribuibles a ninguna de las
categorías, pero q disminuyen la renta del contribuyente, quien deberá someterse a una imposició n
excesiva con respecto a su capacidad contributiva global, por no poder efectuar la deducció n
correspondiente.
6. El sistema cedular se presta a la realizació n del pcipio de discriminació n de las rentas, o sea, su
tratamiento fiscal diferenciado para las rentas segú n el mayor o menor esfuerzo personal para su
obtenció n.
b) Sistema unitario y personal sobre la renta total de las personas físicas:
Las características de este sistema son las siguientes:
1. Hay un solo impuesto que grava la renta neta total de las personas físicas, compensá ndose los
resultados positivos y negativos de diferentes fuentes o clases de réditos.
2. Pueden practicarse las deducciones por mínimo de sustento, por cargas de familia y por gastos de
salud y de educació n.
3. Puede aplicarse la progresió n de alícuotas en forma racional.
4. La discriminació n de rentas no puede aplicarse en la misma forma que en el sistema de impuestos
cedulares, pero es posible lograrla mediante la disminució n del monto de la renta gravada en un
porcentual o en sumas determinadas.
5. El impuesto unitario y personal exige, para su coherencia, que se graven tanto las rentas obtenidas
en el país donde se domicilia el contribuyente como las fuentes extranjeras.
c) Sistema mixto:
Consiste en adoptar un sistema de impuestos cedulares sobre las rentas de diferentes fuentes, e
integrarlos con un impuesto complementario personal sobre el conjunto global de las rentas.
Principales caracteres
El Impuesto a las Ganancias es un impuesto directo, personal, perió dico y progresivo.
Es un impuesto directo porque grava una manifestació n directa de capacidad contributiva, resultando
en principio no trasladable, aunq su traslació n puede realizarse por algunas empresas mediante ajuste
de precios, dependiendo de las condiciones de mercado y de la elasticidad de la oferta y la demanda.
El impuesto a la renta de los individuos es caracterizado como un gravamen personal típico por
excelencia. Corroboran esta afirmació n tanto la consideració n de las condiciones personales -tales
como estado civil y familla- como que, tratá ndose del impuesto global, se calcule sobre el conjunto de
rentas, su peso resulte en definitiva de la cifra total que el individuo acumule y se admitan ciertas
deducciones inherentes a la persona, como los gastos de sepelio, las relativas al seguro de vida y otras.
Es perió dico o de ejercicio por cuanto el hecho imponible tiene una formació n en un periodo de
tiempo, que, en este caso, es anual.
El Impuesto a las Ganancias se aplica universalmente con alícuotas progresivas, cuya estructura
obedece generalmente al sistema de progresividad por escalas. Esto significa que el impuesto total
que debe pagar un individuo resulta de adicionar la suma correspondiente al límite superior de la
escala inmediata a aquella en la cual se encuentran comprendidas sus rentas y el impuesto resultante
de aplicar alícuota marginal al excedente, respecto del referido límite.
Hecho imponible y categorías
El hecho imponible del Impuesto a las Ganancias esta previsto en varios artículos de la ley L-1003,
pero principalmente en su art. 2:
A los efectos de esta ley son ganancias, sin perjuicio de lo dispuesto especialmente en cada categoría y
aun cuando no se indique en ellas:
1. Los rendimientos, rentas o enriquecimientos susceptibles de una periodicidad que implique la
permanencia de la fuente que los produce y su habilitació n
2. Los rendimientos, rentas, beneficios o enriquecimientos que cumplan o no las condiciones del
apartado anterior, obtenidos por los responsables incluidos en el art. 69 y todos los que deriven
de las demá s sociedades o de empresas o explotaciones unipersonales, salvo que, no tratá ndose
de los contribuyentes comprendidos en el art.69, se desarrollaran actividades indicadas en los inc.
f) y g) del art 79 y las mismas no se complementaran con una explotació n comercial, en cuyo caso
será de aplicació n lo dispuesto en el apartado anterior;
3. Los resultados obtenidos por la enajenació n de bienes muebles amortizables, acciones, títulos,
bonos y demá s títulos de valores, cualquiera sea el sujeto que los obtenga.
En el primer pá rrafo del art 2 de la ley, se admite que la definició n no es completa. En efecto,
constituyen también hechos imponibles del impuesto a las ganancias los previstos en cada categoría
de ganancia, aunque no se encuentren comprendidos en la definició n del art. 2 de la ley.
Así, el art 43 de la ley de impuesto a las ganancias establece que, en tanto no corresponda incluirlas en
el art 52 de la ley – ganancias de tercera categoría-, constituyen ganancias de la primera categoría, y
deben ser declaradas por el propietario de los bienes raíces respectivos:
El producido en dinero o en especie de la locació n de inmuebles urbanos y rurales
Cualquier especie de contraprestació n que se reciba por la constitució n de favores de terceros de
derechos reales de usufructo, uso, habitació n, anticresis
El valor de las mejoras introducidas en los inmuebles, por los arrendatarios o inquilinos, que
constituyan un beneficio para el propietario y en la parte q este no esté obligado a indemnizar
La contribució n directa o territorial y otros gravá menes q el inquilino o arrendatar haya tomado a su
cargo
El importe abonado por los inquilinos o arrendatarios por el uso de muebles y otros accesorios o
servicios q suministre el propietario
El valor locativo computable por los inmuebles que sus propietarios ocupen para recreo, veraneo u
otros fines semejantes. El valor locativo o arrendamiento presunto de inmuebles cedidos
gratuitamente o a un precio no determinado.
Se considera también de primera categoría las ganancias que los locatarios obtienen por el producido,
en dinero o en especie, de los inmuebles urbanos o rurales dados en sublocació n.
Por su parte, el art. 47 de la ley de impuesto a las ganancias aclara que en tanto no corresponda
incluirlas en el art 52 de la ley –tercera categoría-, constituyen ganancias de la segunda categoría:
a) la renta de títulos, cédulas, bonos, letras de tesorería, debentures, cauciones o créditos en dinero o
valores privilegiados o quirografarios, consten o no en escritura pú blica, y toda suma que sea el
producto de la colocació n del capital, cualquiera sea su denominació n o forma de pago;
b) los beneficios de la locació n de cosas muebles y los derechos, las regalías y los subsidios perió dicos;
c) las rentas vitalicias y las ganancias o participaciones en seguros sobre la vida;
d) los beneficios netos de aportes no deducibles, provenientes del cumplimiento de los requisitos de
los planes de seguro de retiro privados administrados por entidades sujetas al control de la
Superintendencia de Seguros, en cuanto no tengan su origen en el trabajo personal;
e) los rescates netos de aportes no deducibles, por desistimiento de los planes de seguro de retiro a
que alude el inciso anterior, excepto que sea de aplicació n lo normado en el artículo 105;
f) las sumas percibidas en pago de obligaciones de no hacer o por el abandono o no ejercicio de una
actividad. Sin embargo, estas ganancias son consideradas como de la tercera o cuarta categoría, segú n
el caso, cuando la obligació n sea de no ejercer un comercio, industria, profesió n, oficio o empleo;
a) el interés accionario que distribuyen las cooperativas, excepto las de consumo. Cuando se trate de
las cooperativas denominadas de trabajo, resultará de aplicació n lo dispuesto en el art 83, inciso e;
h) los ingresos q, en forma de uno o má s pagos, se perciban por la transferencia definitiva de derechos
de llave, marcas, patentes de invenció n, regalías y similares, aun cuando no se efectú en habitualmente
esta clase de operaciones;
b) los dividendos y utilidades, en dinero o en especie, que distribuyan a sus accionistas o socios las
sociedades comprendidas en el inciso a del artículo 72. Empero en el artículo 48 se aclara que estos no
deben ser incorporados por sus beneficiarios en la determinació n de su ganancia neta
c) los resultados originados por derechos y obligaciones emergentes de instrumentos y/o contratos
derivados. Asimismo, cuando un conjunto de transacciones con instrumentos y/o contratos derivados
sea equivalente a otra transacció n u operació n financiera con un tratamiento establecido en esta ley, a
tal conjunto se le aplicaran las normas de las transacciones u operaciones de las q resulte equivalente.
d) Los resultados provenientes de la compraventa, cambio, permuta o disposició n de acciones.
En el artículo 52 de la ley se dispone lo que constituye ganancias de la tercera categoría:
a) las obtenidas por los responsables incluidos en el artículo 72;
b) todas las que deriven de cualquier otra clase de sociedades constituidas en el país o de empresas
unipersonales ubicadas en este
c) las derivadas de la actividad de comisionista, rematador, consignatario y demá s auxiliares de
comercio no incluidos expresamente en la cuarta categoría;
d) las derivadas de loteos con fines de urbanizació n y las provenientes de la edificació n y enajenació n
de inmuebles bajo el régimen de la Ley 13.512 (ahora Ley E-0322);
e) las derivadas de fideicomisos en los q el fiduciante posea la cantidad de beneficiario, excepto en los
casos de fideicomisos financier o cuando el fiduciante beneficiario sea un sujeto comprendido en el
título v;
f) las demá s ganancias no incluidas en otras categorías.
También se considerará n ganancias de esta categoría las compensaciones en dinero y en especie, los
viá ticos, etc., que se perciban por el ejercicio de las actividades incluidas en el art 52, en cuanto
excedan las sumas que la DGI juzgue razonables en concepto de reembolso gastos efectuados.
Cuando la actividad profesional u oficio a que se refiere el artículo 83 se complemente con una
explotació n comercial o viceversa (sanatorios, etc.), el resultado total que se obtenga del conjunto de
esas actividades se considerará como ganancia de la tercera categoría.
Por ú ltimo, en el artículo 83 de la ley, se prevé 10 que constituyen ganancias de la cuarta categoría,
las que provienen:
a) del desempeñ o de cargos pú blicos y la percepció n de gastos protocolares;
b) del trabajo personal ejecutado en relació n de dependencia;
c) de las jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios de cualquier especie en cuanto tengan origen en el
trabajo personal y de los consejeros de las sociedades cooperativas;
d) de los beneficios netos de aportes no deducibles, derivados del cumplimiento de los requisitos de
los planes de seguro de retiro privados administrados por entidades sujetas al control de la
Superintendencia de Seguros, en cuanto tengan su origen en el trabajo personal
e) de los servicios personales prestados por los socios de las sociedades cooperativas mencionadas en
la ú ltima parte del inciso g del artículo 47, que trabajen personalmente en explotació n, inclusive el
retorno percibido por aquellos
f) del ejercicio de profesiones liberales u oficios y -defunciones de albacea, síndico, mandatario o
gestor de negocios, director de sociedades anó nimas y fideicomisario.
g) los derivados de las actividades de corredor, viajante de comercio y despachante de aduana
También se considerará n ganancias de esta categoría las compensaciones en dinero y especie, los
viá ticos, etc., que se perciban por el ejercicio de las actividades incluidas en este artículo, en cuanto
excedan de las sumas que la DGI juzgue razonables en concepto de reembolso de gastos efectuados.
En suma, la enumeració n de ganancias comprendidas en cada categoría tiene funció n complementaria
de lo estatuido por el artículo 2 de la ley, y solo agrega a este algunas ganancias no perió dicas
obtenidas por "sujeto no empresa", tales como las arriba indicadas (arts. 41incs. h y j, y 52, inc. (d); o
bien considera como ganancia el valor locativo de inmuebles no productores de renta (art. 43, incs. F y
g).
Ahora bien, volviendo al artículo 2 de la ley, en los apartados 1 y 2, se establecen hechos imponibles
diferentes segú n el tipo de sujeto del impuesto que se trate.
El artículo 2, apartado 1, de la Ley de Impuesto a las Ganancias grava los rendimientos, rentas o
enriquecimientos en general susceptibles de una periodicidad que implique una permanencia de la
fuente que los produce y su habilitació n, es decir, una habitualidad en la fuente productora de la renta.
Comprende a los siguientes sujetos del impuesto:
a) las personas físicas que trabajan en relació n de dependencia;
b) quienes se dediquen exclusivamente al ejercicio de profesiones liberales u oficios, a las funciones
de mandatario albacea, gestor de negocios, fideicomisario, director o síndico de sociedades anó nimas,
a actividades de corretaje, viajante de comercio o despachante de aduana, sin complementarlas con
explotació n comercial alguna,
c) los beneficiarios del exterior, sea persona física, sucesió n indivisa o persona jurídica no constituida
en el país (sin establecimiento permanente).
El apartado 2 del artículo 2 prescinde del concepto de habitualidad dado en el apartado 1 para el caso
de los responsables del artículo 72, es decir:
a) sociedades comerciales constituidas en el país;
b) entidades y organismos nacionales, provinciales o municipales, previstos por el artículo 1 de la Ley
22.016 (ahora Ley L-1188);
c) asociaciones civiles constituidas en el país; establecimientos ubicados en el país, organizados en
forma de empresa estable, pertenecientes a personas físicas residentes en el exterior o a personas
jurídicas constituidas en el extranjero;
d) fideicomisos constituidos en el país;
e) fondos comunes de inversió n constituidos en el país;
f) las cooperativas y las sociedades civiles, excluidas las que' desempeñ en tareas enumeradas en los
incisos f y g del artículo 83 de la ley, en tanto no se complementen con una actividad comercial;
g) toda explotació n unipersonal ubicada en el país q pertenezca a una persona física domiciliada en él,
excepto cuanto tal explotació n unipersonal se dedique, sin complementarla con una actividad
comercial, al ejercicio de las actividades, tareas o funciones enumeradas en el art 83,incisos f y g de la
ley.
Y grava todo tipo de beneficios -aun los eventuales- de esos responsables, e incluso los derivados de
las demá s sociedades o empresas o explotaciones unipersonales.
Como explican Raimondi y Atchabahian respecto de los "sujetos empresa" –enumerados por el artículo
2, apartado 2-, la ley grava todas sus ganancias, obtenidas en el país o en el exterior, sean perió dicas o
de tipo eventual, relacionadas, o no, con su objeto o con su actividad principal, o con sus actividades
accesorias, hagan o no profesió n habitual del cumplimiento de cualquiera de tales actividades, con la
sola excepció n (exenció n para la ley, art. 22, inc. r) de las ganancias consistentes en donaciones o
legados, pues no resulta concebible para los "'sujetos empresa" la condició n de titularidad de
herencia, también comprendida en ese inciso r, o las incluidas taxativamente en el á mbito del
gravamen a los premios en juegos de sorteo y concursos deportivos. .
Para los "sujetos no empresa", el objeto imponible es mucho má s restringido, solamente comprende
(ley, arto 2, apartado 1) las gananc (rendimientos, rentas, beneficios, enriquecimientos) susceptibles
de ser obtenidos con periodicidad, q impliquen la permanencia de la fuente q las produce y esta se
halle habilitada.
Como puede observarse, la Ley de Impuesto a las Ganancias adopta un sistema de imposició n a la
renta mixto, en donde coexisten un sistema cedular sobre diferentes fuentes y un impuesto
complementario personal sobre el conjunto global de las rentas. Ademá s, se plasmaría en su texto
normativo el concepto de renta segú n la teoría de la fuente para el caso de los sujetos no empresa y el
de la teoría del incremento patrimonial o balance para los sujetos empresas.
Determinación de la ganancia.
Ganancia neta y ganancia neta imponible
Una vez determinado el resultado bruto derivado de las distintas categorías de ganancias, el paso
siguiente consiste en hallar el resultado neto: ello implica restar de aquel los gastos, los insumos no
erogables (amortizaciones) y otros rubros, a todos los cuales la ley engloba dentro de un ró tulo
comú n, deducciones. El primero de los conceptos no consta en la ley, por lo que se recurre a la noció n
contable segú n la cual la ganancia bruta es el "resultado q se obtiene al restar del precio de venta el
costo director de los bienes vendidos, sin considerar ningú n tipo de gasto. En cambio, en el art 19 de la
ley aclara q la ganancia neta es el resultado q se obtiene cuando a la ganancia bruta se le detraen los
gastos necesarios para obtenerla o, en su caso, para mantener y conservar la fuente.
Por fin, la ganancia neta sujeta a impuesto, es definida por el segundo pá rrafo del art. De marras como
la q surge de restar del conjunto de las ganancias netas de las cuatro categorías de las deducciones del
art. 25 (mínimo no imponible, cargas de familia y deducció n especial)
Alícuotas
La alícuota es el índice que se aplica sobre la ganancia neta sujeta a impuesto, para determinar la
obligació n tributaria de pago del Impuesto a las Ganancias. Las sociedades de capital, por sus
ganancias netas imponibles, quedan sujetas a la tasa del 35 % (treinta y cinco por ciento) (art. 72 de la
Ley de Imp a las Ganancias); en dicha alícuota la ley enumera taxativamente a:
1. Las sociedades anó nimas y las sociedades en comandita por acciones, en la parte q corresponda a
los socios comanditarios, constituidas en el país.
2. Las sociedades de responsabilidad limitada, las sociedades en comandita simple y la parte
correspondiente a los socios comanditados de las sociedades en comandita por acciones, en todos los
casos cuando se trate de sociedades constituidas en el país.
3. Las asociaciones civiles y fundaciones constituidas en el país en cuanto no corresponda por la ley
otro tratamiento impositivo.
4. Las sociedades de economía mixta, por la parte de las utilidades no exentas del impuesto
5. Las entidades y organismos a que se refiere el artículo 1 de la Ley 22.016 (hoy Ley L-1188), no
comprendidos en los apartados precedentes, en cuanto no corresponda otro tratamiento impositivo
en virtud de lo establecido por el artículo 6 de dicha ley.
6. Los fideicomisos constituidos en el país conforme a las disposiciones de la Ley 24441 (hoy Ley E-
1979), excepto aquellos en los q el fiduciante posea la calidad de beneficiario. La excepció n dispuesta
en el presente pá rrafo no será de aplicació n en los casos de fideicomisos financieros o criando el
fiduciante-beneficiario sea un sujeto comprendido en el titulo V.
7. Los fondos comunes de inversió n constituidos en el país, no comprendidos en el primer pá rrafo del
artículo 1 de la Ley 24.083 (hoy Ley D-180S) y sus modificaciones.
8. Los establecimientos comerciales, industria, agropecuarios, mineros o de cualquier otro tipo,
organizados en forma de empresa estable, pertenecientes a asociaciones, sociedades o empresas,
cualquiera sea su naturaleza, constituidas en el extranjero o a personas físicas residentes en el
exterior.
Por otro lado, las personas humanas y las sucesiones indivisas -mientras no exista declaratoria de
herederos o testamento declarado vá lido q cumpla la misma finalidad- abonan sobre las ganancias
netas sujetas a impuesto las sumas q resulten de acuerdo con la sig escala (art. 94 de la Ley de
Impuesto a las Ganancias):

Ganancia neta imponible Pagaran

acumulada
Má s de $ A$ $ Mas el % Sobre el
excedente de
$
0 10000 - 9 -
10000 20000 900 14 10000
20000 30000 2300 19 20000
30000 60000 4200 23 30000
60000 90000 11100 27 60000
90000 120000 19200 31 90000
120000 En adelante 28500 35 120000
Como puede observarse, para persona físicas y sucesiones indivisas -mientas no exista declaratoria de
herederos o testamento declarado vá lido que cumpla la misma finalidad- la ley adopta un aumento de
alícuotas en una escala progresiva a medida que se incrementan los escalones de la ganancia neta
imponible acumulada.
En cambio, para el Impuesto a las Ganancias de las sociedades de capital, se aplica una alícuota
proporcional del treinta y cinco por ciento (35 %).
Sujetos
Los sujetos del impuesto, de conformidad con la ley, está n comprendidos en cinco ó rdenes diferentes,
ora por el tratamiento que merecen para determinar su ganancia neta imponible, ora por la alícuota
que recae sobre esta:
1) Las que la ley en denominació n impropiamente generalizada identifica como sociedades de capital,
contempladas en forma conjunta en el artículo 72, cuyo inciso “a” lo hace de modo particular y
esencial respecto de las constituidas en el país.
2) Las sucursales o establecimientos estables pertenecientes a sujetos residentes en el exterior.
3) Las demá s sociedades constituidas en el país y las empresas unipersonaIes (art. 52, inc. b).
4) Las personas humanas y sus sucesiones indivisas (art.1 y 35 a 38).
5) Los sujetos residentes en el exterior, beneficiarios de rentas ajenas a las resultantes de la existencia
de un establecimiento estable en el país (lo posean o no) (art. 95 a 97).
Exenciones
Está n exentos de pagar el Impuesto a las Ganancias, (art. 22):
 a) Las ganancias de los fiscos nacionales, pciales y municipales y las de las instituciones
pertenecientes a estos, excluidas las entidades y organismos comprendidos en el art 1 de la Ley
22.016.
b) Las ganancias de entidades exentas de impuestos por leyes nacionales, en cuanto la exenció n que
estas acuerdan comprenda el gravamen de esta ley y siempre q las ganancias deriven
directamente de la explotació n o actividad principal qué motivó la exenció n a dichas entidades.
c) Las remuneraciones percibidas en el desempeñ o de sus funciones por los diplomá ticos, agentes
consulares y demá s representantes oficiales de países extranjeros en la Repú blica; las ganancias
derivadas de edificios de propiedad de países extranjeros destinados para oficina o casa
habitació n de su representante y los intereses provenientes de depó sitos fiscales de estos, todo a
condició n de reciprocidad.
d) Las utilidades de las sociedades cooperativas de cualquier naturaleza y las q bajo cualquier
denominació n (retomo, interés accionario, etc.) distribuyen las cooperativas de consumo entre
sus socios.
e) Las ganancias de las instituciones religiosas.
f) Las ganancias q obtengan las asociaciones, fundaciones y entidades civiles de asistencia social,
salud pú blica, caridad, beneficencia, educació n e instrucció n, científicas, literarias, artísticas,
gremiales y las de cultura física o intelectual, siempre q tales ganancias y el patrimonio social se
destinen a los fines de su creació n y en ningú n caso se distribuyan, directa o indirectamente, entre
los socios. Se excluyen de esta exenció n aquellas en q obtienen sus recursos, en todo o en parte, de
la explotació n de espectá culos pú blicos, juegos de azar, carreras de caballos y actividades
similares.
La exenció n a q se refiere el primer pá rrafo no será de aplicació n en el caso de fundaciones y
asociaciones o entidades civiles de cará cter gremial q desarrollen actividades industriales y/o
comerciales.
g) Las ganancias de las entidades mutualistas q cumplan las exigencias de las normas legales y
reglamentarias pertinentes y los beneficios que estas proporcionen a sus asociados
h) Los intereses originados por los siguientes depó sitos efectuados en instituciones sujetas al
régimen legal de entidades financieras:
1. Caja de ahorro.
2. Cuentas especiales de ahorro.
3. A plazo fijo.
4. Los depó sitos de terceros u otras formas de captació n de fondos del pú blico conforme lo determine
el BCentral de la Repú blica Argentina (ECRA) en virtud de lo que establece la legislació n respectiva.
Exclú yense del pá rrafo anterior los intereses provenientes de depó sitos con clá usulas de ajuste.
Lo dispuesto precedentemente no obsta la plena vigencia de las leyes especiales que establecen
exenciones de igual o mayor alcance.
i) Los intereses reconocidos en sede judicial o administrativa como accesorios de créditos laborales.
Las indemnizaciones por antigü edad en los casos de despidos y las que se reciban en forma de capital
o renta por causas de muerte o incapacidad producida por accidente o enfermedad, ya sea que los
pagos se efectú en en virtud de lo que determinan las leyes civiles y especiales de previsió n social o
como consecuencia de un contrato de seguro.
No está n exentas las jubilaciones, pensiones, retiros, subsidios, ni las remuneraciones que se
continú en percibiendo durante las licencias o ausencias por enfermedad, las indemnizaciones por
falta de preaviso en el despido y los beneficios o rescates, netos de aportes no deducibles, derivados
de planes de seguro de retiro privados administrados por entidades sujetas al control de la
Superintendencia de Seguros, excepto los originados en la muerte o incapacidad del asegurado.
j) Hasta la suma de diez mil pesos ($ 10.000) por período fiscal, las ganancias provenientes de la
explotació n de dchos de autor y las restantes ganancias derivadas de derechos amparados por la Ley
11.723, siempre q el impuesto recaiga directamente sobre los autores o sus decho habientes, que las
respectivas obras sean debidamente inscriptas en la Direcció n Nacional del Dcho de Autor, que el
beneficio proceda de la publicació n, ejecució n, representació n, exposició n, enajenació n, traducció n u
otra forma de reproducció n y no derive de obras realizadas por encargo o q reconozcan su origen en
una locació n de obra o de servicios formalizada o no contractualmente. Esta exenció n no será de
aplicació n para beneficiarios del exterior.
k) Las ganancias derivadas de títulos, acciones, cédulas, letras, obligaciones y demá s valores emitidos
o que se emitan en el futuro por entidades oficiales cuando exista una ley general o especial que así lo
disponga o cuando lo resuelva el Poder Ejecutivo.
l) Las ganancias de las asociaciones deportivas y de cultura física, siempre que no persigan fines de
lucro, exploten o autoricen juegos de azar y/o cuyas actividades de mero cará cter social priven sobre
las deportivas, conforme a la reglamentació n q dicte el Poder Ejecutivo.
La exenció n establecida precedentemente se extenderá a las asociaciones del exterior, mediante
reciprocidad.
m) La diferencia entre las primas o cuotas pagadas y el capital recibido al vencimiento, en los,
títulos o bonos de capitalizació n y en los seguros de vida y mixtos, excepto en los planes de seguro de
retiro privados administrados por entidades sujetas al control de la Superintendencia de Seguros.
n) El valor locativo de la casa habitació n, cuando sea ocupada por sus propietarios.
ñ ) Las primas de emisió n de acciones y las sumas obtenidas por las sociedades de responsabilidad
limitada, en comandita simple y en comandita por acciones, en la parte correspondiente al capital
comanditado, con motivo de la suscripció n y/o integració n de cuotas y/o participaciones sociales por
importes superiores al valor nominal de estas.
o) Las ganancias de las instituciones internacionales sin fines de lucro, con personería jurídica, con
sede central establecida en la Repú blica Argentina.
Asimismo se consideran comprendidas en este inciso las ganancias de las instituciones sin fines de
lucro a que se refiere el pá rrafo anterior que hayan sido declaradas de interés nacional, aun cuando no
acrediten personería jurídica otorgada en el país ni sede central en la Repú blica Argentina.
p) Los intereses de los préstamos de fomento otorgados por organismos internacionales o
instituciones oficiales extranjeras, con las limitaciones que determine la reglamentació n.
q) Los intereses originados por créditos obtenidos en el exterior por los fiscos nacional, provinciales,
municipales o de la Ciudad Autó noma de Buenos Aires y por el BCRA.
r) Las donaciones, herencias, legados y los beneficios alcanzados por la Ley de Impuesto a los Premios
de Determinados Juegos y Concursos Deportivos.
s) Los montos provenientes de actualizaciones de créditos de cualquier origen o naturaleza. En el caso
de actualizaciones correspondientes a créditos configurados por ganancias que deban ser imputadas
por el sistema de lo percibido, solo procederá la exenció n por las actualizaciones posteriores a la fecha
en que corresponda su imputació n.
A los fines precedentes, las diferencias de cambio se considerará n incluidas en este inciso.
Las actualizaciones a que se refiere este inciso -con exclusió n de las diferencias de cambio y las
actualizaciones fijadas por ley o judicialmente- deberá n provenir de un acuerdo expreso entre las
partes.
Las disposiciones de este inciso no será n de aplicació n por los pagos que se efectú en en el supuesto
previsto en el cuarto pá rrafo del artículo 15, ni alcanzará n a las actualizaciones cuya exenció n de este
impuesto se hubiera dispuesto por leyes especiales o que constituyen ganancias de fuente extranjera.
t) Los resultados provenientes de operaciones de compraventa, cambio, permuta, o disposició n de
acciones, títulos, bonos y demá s títulos valores, obtenidos por personas físicas y sucesiones indivisas,
en tanto no resulten comprendidas en las previsiones del inciso e del artículo 52, excluidos los
originados en las citadas operaciones, que tengan por objeto acciones que no coticen en bolsas o
mercados de valores, cuando los referidos sujetos sean residentes en el país.
A los efectos de la exclusió n prevista en el pá rrafo anterior, los resultados se considerará n obtenidos
por personas físicas residentes en el país cuando la titularidad de las acciones corresponda a
sociedades, empresas, establecimientos estables, patrimonios o explotaciones, domiciliados o, en su
caso, radicados en el exterior, que por su naturaleza jurídica o sus estatutos tengan por actividad
principal realizar inversiones fuera de la jurisdicció n del país de constitució n y/o no puedan ejercer
en la misma ciertas operaciones y/o inversiones expresamente determinadas en el régimen legal o
estatutario que las regú la, no siendo de aplicació n para estos casos lo dispuesto en el artículo 78 del
Decreto 2284 del 31 de octubre de 1991 y sus modificaciones, ratificado por la Ley 24.307.
La exenció n a la q se refiere este inciso procederá también para las sociedades de inversió n,
fiduciarios y otros entes que posean el cará cter de sujetos del gravamen y/o de la obligació n
tributaria, constituidos como producto de procesos de privatizació n, de conformidad con las
previsiones del capítulo n de la Ley 23.696 y normas concordantes, en tanto se trate de operaciones
con acciones originadas en programas de propiedad participada, implementadas en el marco del
capítulo III de la misma ley.
u) Las ganancias derivadas de la disposició n de residuos, y en general todo tipo de actividades
vinculadas al saneamiento y preservació n del medio ambiente -incluido el asesoramiento-, obtenidas
por las entidades y organismos comprendidos en el art 1 de la Ley 22.016 a condició n de su
reinversió n en dichas finalidades.
Cuando coexistan intereses activos contemplados en el inciso h o actualizaciones activas a que se
refiere el inciso s, con los intereses o actualizaciones mencionados en el artículo 85, inc. a, Ia exenció n
estará limitada al saldo positivo que surja de la compensació n de estos.
La exenció n prevista en los incisos f, g y l no será de aplicació n para aquellas instituciones
comprendidas en estos que durante el periodo fiscal abonen a cualquiera de las personas que formen
parte de los elencos directivos, ejecutivos y de contralor de estas (directores, consejero, síndicos,
revisores de cuentas, etc.), cualquiera fuere su denominació n, un importe por todo concepto, incluidos
los gastos de representació n y similares, superior en un cincuenta por ciento (50 %) al promedio
anual de las tres (3) mejores remuneraciones del personal administrativo.
Tampoco será n de aplicació n las citadas exenciones, cualquiera sea el monto de la retribució n, para
aquellas entidades que tengan vedado el pago de estas por las normas q rijan su constitució n y
funcionamiento.
El Impuesto sobre la Ganancia Mínima Presunta
La Ley 25.063 (hoy Ley L-2293) ha creado el Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta cuya base
imponible son los activos afectados a la actividad y tiene como característica fundamentales su
complementariedad con el Impuesto a las Ganancias, la cual se expresa en el sistema de
compensaciones recíprocas de sus saldos q prevé. Se trata de una forma de tributació n que tiene
antecedentes en el sistema tributario argentino, habida cuenta de su similitud con el Imp sobre los
Activos, en lo referido a los bienes alcanzados y, especialmente, a la no deducció n de los pasivos de la
base imponible.
Compartimos la opinió n de Gebhardt y Litvak en cuanto a que, por sus objetivos, estructuració n y
vinculació n jurídico-técnica con el Impuesto a las Ganancias, lo tipifican como un gravamen
complementario de la renta y no como un impuesto patrimonial.
Este impuesto es de tipo real, ya que prescinde de toda consideració n de tipo personal, directo, pues
grava una manifestació n directa de capacidad contributiva y, en principio, no resulta trasladable, y
perió dico por cuanto se determina en un ejercicio anual.
Hecho imponible
El Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta es un impuesto nacional aplicable en todo el territorio de
la Nació n que se determina sobre la base de los activos, valuados de acuerdo con las disposiciones de
la ley, y de tiempo determinado, pues rige por el término de 10 (diez) ejercicios anuales (art. 1).
Cuando se cierran ejercicios irregulares, el impuesto a ingresar se determina sobre los activos
resultantes al cierre de dichos ejercicios, en proporció n al periodo de duració n de estos.
En tales casos, los contribuyentes deben determinar e ingresar un impuesto proporcional al tiempo
que reste para completar el periodo total de vigencia previsto. A tal fin se efectuará la pertinente
liquidació n complementaria sobre los activos resultantes al cierre del ejercicio inmediato siguiente.
Teniendo en cuenta la definició n de la ley, Ferná ndez considera lo siguiente: "El hecho imponible está
constituido por la potencialidad de un conjunto de bienes para producir ganancias y la base imponible
es el propio conjunto citado, no interesando la producció n real de rentas (si bien debe siempre existir
aquella potencialidad) ni la existencia de quebrantos en el impuesto a las ganancias, que pudieran
temporalmente compensarse con aquellas".
El artículo 6 dispone que, a los fines de la liquidació n del gravamen, no son computables los
dividendos, en efectivo o en especie, excluidas acciones liberadas, percibidos o no a la fecha de cierre
del ejercicio, correspondientes a ejercicios comerciales de la sociedad emisora que hayan cerrado
durante el transcurso del ejercicio por el cual se liquida el tributo, cualquiera fuera el ejercicio en el
que se hayan generado las utilidades. Tampoco será n computables las utilidades acreditadas o
percibidas por las participaciones en el capital de otros sujetos pasivos del impuesto,
correspondientes a ejercicios comerciales de los mismos cerrados durante el transcurso del ejercicio
por el cual se liquida el tributo, salvo que formen parte del valor de dichas participaciones al cierre de
este ú ltimo.
Empero, la Corte Suprema de Justicia de la Nació n en la causa "Hermitage SA c. Poder Ejecutivo
Nacional- Ministerio de Economía y Obras y Servicios Pú blicos- Título 5 -ley 25.063" consideró lo
siguiente:
El art.6 de la Ley25.063 que establece el impuesto a la ganancia mínima presunta, en cuanto intenta
captar la capacidad contributiva de una renta mínima cuya existencia el legislador presume en
términos absolutos, con abstracció n de que esa renta efectivamente se haya generado y, por
consiguiente, sin aceptar la posibilidad de una demostració n en contrario, es constitucionalmente
invá lido en su aplicació n al caso, en el cual la actora demostró sobre la base de la pericia contable -no
objetada por las partes-, que sus resultados arrojaron pérdidas.
Esta doctrina fue recientemente ratificada por nuestro Má ximo Tribunal en la causa "Diario Perfil SA
c. AFIP. DGI si Direcció n General Impositiva", donde dijo:
Si de la documentació n aportada por el contribuyente en el Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta
surge que aquel registró pérdidas en sus balances contables y que a su vez registró quebrantos en su
declaració n jurada del Impuesto a las Ganancias, sin que esto sea desvirtuado, ello resulta suficiente a
fin de tener por acreditado, en los términos de la doctrina del caso "Hermitage"-Fallos: 333:993,La
ley201O-D189-, que la renta presumida por el art. 6 la Ley 25.063 no existió , por lo cual debe hacerse
lugar a la demanda por la cual se pretende la restitució n de las sumas abonadas por aquel respecto del
gravamen.
Del fallo de la Corte en la causa "Hermitage" se infiere q el gravamen no había merecido objeció n si
hubiera tomado como base de cá lculo el patrimonio neto en lugar del activo. Ello ya había sido
puntualizado por la Cá mara Federal en su sentencia en argumento que reitera la Corte al sostener q,
"en la medida en q no tiene en cuenta el pasivo de los sujetos comprendidos en la norma y se
desentiende de la existencia de utilidades efectivas, resulta inconstitucional en tanto, como sucede en
el sub examine, la actora ha demostrado q su explotació n comercial arrojó pérdidas en los períodos ya
indicados".
El fallo de la Corte no lo dice expresamente, pero se infiere q la crítica por no tomar los pasivos es
porque, usualmente, tales pasivos tienen un costo q incide en las ganancias del ej (los intereses). Es
obvio q con similares activos dos empresas, una endeudada y otra no, seguramente tendrá n diferentes
ganancias netas, ya que la endeudada deberá afrontar el costo del endeudamiento.
Sujetos
Son sujetos pasivos del impuesto:
a) Las sociedades domiciliadas en el país. En su caso estos sujetos pasivos revestirá n tal cará cter
desde la fecha del acta fundacional o de la celebració n del respectivo contrato.
b) Las asociaciones civiles y fundaciones domiciliadas en el país, desde la fecha a q se refiere el inciso
a precedente.
c) Las empresas o explotaciones unipersonales ubicadas en el país, pertenecientes a personas
domiciliadas en él. Está n comprendidas en este inciso tanto las empresas o explotaciones
unipersonales que desarrollen actividades de extracció n, producció n o comercializació n de bienes con
fines de especulació n o lucro como aquellas de prestació n de servicios con igual finalidad, sean estos
técnicos, científicos o profesionales.
d) Las entidades y organismos a que se refiere el artículo 1 de la Ley 22.016, no comprendidos en los
incisos precedentes.
e) Las personas físicas y sucesiones indivisas, titulares de inmuebles rurales, en relació n con dichos
inmuebles.
f) Los fideicomisos constituidos en el país conforme a las disposiciones de la Ley 24.441, excepto los
fideicomisos financieros previstos en los artículos 19 y 20 de dicha ley.
g) Los fondos comunes de inversió n constituidos en el país, no comprendidos en el primer pá rrafo del
artículo 1 de la Ley 24.083 y sus modificaciones.
h) Los establecimientos estables domiciliados o, en su caso, ubicados en el país, para el o en virtud del
desarrollo de actividades comerciales, industriales, agrícolas, ganaderas, forestales, mineras o
cualesquiera otras, con fines de especulació n o lucro, de producció n de bienes o de prestació n de
servicios, que pertenezcan a personas de existencia visible o ideal domiciliadas en el exterior, o a
patrimonios de afectació n, explotaciones o empresas unipersonal ubicados en el exterior o a
sucesiones indivisas allí radicadas.
Alícuota y cómputo del Impuesto a las Ganancias
El Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta tiene una alícuota del 1 % (uno por ciento) que se aplica
sobre la base imponible del impuesto determinado de acuerdo con las disposiciones de la Ley,
estableciéndose de esta manera el impuesto que corresponde ingresar.
Es importante tener en cuenta que el Impuesto a las Ganancias determinado para el ejercicio fiscal por
el cual se liquida el Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta puede computarse como pago a cuenta
de este ú ltimo impuesto.
En el caso de sujetos pasivos de este gravamen q no lo fueren del Impuesto a las Ganancias, el
có mputo como pago a cuenta previsto en este artículo resultará de aplicar la alícuota establecida en el
inciso a del artículo 69 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, vigente a la fecha del cierre del ejercicio
que se liquida, sobre la utilidad impositiva a atribuir a los participes.
Si del có mputo previsto en los pá rrafos anteriores surgiere un excedente no absorbido, este no
generará saldo a favor del contribuyente en este impuesto, ni será susceptible devolució n o
compensació n alguna.
Si, por el contrario, como consecuencia de resultar insuficiente el Impuesto a las Ganancias
computable como pago a cuenta del Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta, procediera en un
determinado ejercicio el ingreso de este impuesto, se admite, siempre que se verifique cualesquiera de
los 10 (diez) ejercicios siguientes un excedente del Impuesto a las Ganancias no absorbido, computar
como pago a cuenta de este ú ltimo gravamen, en el ej en q tal hecho ocurra, el Imp a la Ganancia
Mínima Presunta efectivamente ingresado y hasta, su concurrencia con el importe a q ascienda dicho
excedente.
Exenciones
Está n exentos del Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta (art. 3):
a) Los bienes situados en la provincia de Tierra del Fuego, Antá rtida e Islas del Atlá ntico Sur, en las
condiciones previstas por la Ley 19.640.
b) Los bienes pertenecientes a los sujetos alcanzados por el régimen de inversiones para la actividad
minera, instituidos por la Ley 24.196, que se hallen afectados al desarrollo de las actividades
comprendidas en el mencionado régimen.
c) Los bienes pertenecientes a entidades reconocidas como exentas por la AFIP, en virtud de lo
dispuesto en los incisos d, e, f, g y m del artículo 20 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto
ordenado en 1997 y sus modificaciones.
d) Los bienes beneficiados por una exenció n del impuesto, subjetiva u objetiva, en virtud de leyes
nacionales o convenios internacionales aprobados, en los términos y condiciones que estos
establezcan.
e) Las acciones y demá s participaciones en el capital de otras entidades sujetas al impuesto, incluidas
las empresas y explotaciones unipersonales, y los aportes y anticipos efectuados a cuenta de futuras
integraciones de capital, cuando existan compromisos de aportes debidamente documentados o
irrevocables de suscripció n de acciones, con excepció n de aquellos que devenguen intereses o
actualizaciones en condiciones similares a las que pudieran pactarse entre partes independientes,
teniendo en cuenta las prá cticas normales del mercado.
f) Los bienes entregados por fiduciantes, sujetos pasivos del impuesto a los fiduciarios de fideicomisos
que revistan igual calidad frente al gravamen de acuerdo con lo establecido por el inciso f del artículo
2 y, en el caso de fideicomisos financieros, los certificados de participació n y los títulos
representativos de deuda, en la proporci6n atribuible al valor de las acciones u otras participaciones
en el capital de entidades sujetas al impuesto que integren el activo del fondo fiduciario.
g) Las cuotas partes de fondos comunes de inversió n comprendidos en el inciso g del artículo 2 y las
cuotas partes y cuotas partes de renta de otros fondos comunes de inversió n, en la proporció n
atribuible al valor de las acciones u otras participaciones en el capital de entidades sujetas al impuesto
que integren el activo del fondo.
h) Los bienes pertenecientes a instituciones reconocidas como exentas por la mencionada AFIP en
virtud de lo dispuesto por el inciso r del artículo 20 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto
ordenado en 1997 y sus modificaciones.
i) Los bienes pertenecientes a sujetos a que se refiere el inciso d del artículo 2 cuando estén afectados
a finalidades sociales o a la disposició n de residuos y, en general, a todo tipo de actividades vinculadas
al saneamiento y preservació n del medio ambiente, incluido el asesoramiento.
j) Los bienes del activo gravado en el país cuyo valor en conjunto, determinado de acuerdo con las
normas de esta ley, sea igualo inferior a pesos doscientos mil ($ 200.000). Cuando existan activos
gravados en el exterior, dicha suma se incrementará en el importe q resulte de aplicarle a la misma el
porcentaje que represente el activo gravado del exterior, respecto del activo gravado total.
Cuando el valor de los bienes supere la mencionada suma o la q se calcule de acuerdo con lo dispuesto
precedentemente, segú n corresponda, quedará sujeta al gravamen la totalidad del activo gravado del
sujeto pasivo del tributo.
Lo dispuesto en este inciso no será de aplicació n respecto de los bienes a q se refiere el art 13. Las
exenciones totales o parciales referidas a títulos, letras, bonos y demá s títulos valores, establecidas o q
se establezcan en el futuro por leyes especiales, no tendrá n efecto para los contribuyentes del
presente gravamen.
Impuesto a los Premios de Sorteos y Concursos Deportivos
El Impuesto a los Premios de Sorteos y Concursos Deportivos se encuentra previsto por la Ley 20.630
(hoy Ley L-1004), vigente desde el 14 de enero de 1974. Las características de este impuesto son las
de ser directo, real e instantá neo.
Hecho imponible
El aspecto material son los premios ganados en juegas de sorteos (loterias, rifas y similares), así como
en concursos de apuestas de pronó sticos deportivos distintos de las apuestas de carreras hípicas,
organizados en el país por entidades oficiales o por entidades privadas con la autorizació n pertinente.
No está n alcanzados por el gravamen de la presente ley los premios del juego de quiniela y aquellos
que, por ausencia de tercero beneficiario, queden en poder de la entidad organizadora.
Sujetos
Son contribuyentes del impuesto los ganadores de los premios, pero no son responsables de su
ingreso. En cambio, es responsable del impuesto y obligada a su ingreso la persona o entidad
organizadora del respectivo juego o concurso.
En los casos de premios en efectivo, los organizadores deberá n descontado del respectivo premio en
el momento en que hicieren efectivo su pago, acreditació n o entrega al beneficiario.
En los casos de premios en especie, la persona o entidad organizadora exigirá del beneficiario el
monto del impuesto a cuyos efectos podrá supeditar el pago del premio a la percepció n del monto
debido por aquel concepto.
Cuando el monto del impuesto no se descuente o perciba en alguna de las formas indicadas en los
pá rrafos precedentes, se presumirá , sin admitirse prueba en contrario, q este acrece el respectivo
premio.
A todos los efectos de esta ley, el hecho imponible se produce por el perfeccionamiento del derecho al
cobro del respectivo premio, el que se considerará producido en el momento en que finalice el sorteo
o el ú ltimo acontecimiento materia de concurso.
Base imponible
El monto neto de cada premio alcanzado por este impuesto está sujeto a la alícuota del 30 % (treinta
por ciento).
A los efectos dispuestos precedentemente se considerará , sin admitirse prueba en contrario, monto
neto de cada premio -acrecido en su caso con arreglo a lo dispuesto en el artículo 2- el 90 % (noventa
por ciento) de este, menos la deducció n de los descuentos que sobre él prevean las normas que
regulen el juego o concurso. En el caso de premios en especie, el monto será fijado por la entidad
organizadora o, en su defecto, el valor corriente en plaza el día en que se perfeccione el derecho al
cobro.
Exenciones
 Está n exentos del impuesto los premios cuyo monto neto, determinado de acuerdo con lo dispuesto en
el artículo 4, no exceda de $ 1.200 (un mil doscientos pesos).
IMPOSICIÓN GENÉRICA A LOS CONSUMOS
Impuesto al Valor Agregado
En la Argentina el Impuesto al Valor Agregado fue instaurado el 1 de enero de 1975, con la sanció n de
la Ley 20.631, reemplazando hasta ese momento el Impuesto a las Ventas creado por la Ley 12.143, y
rige hasta nuestros días aunque con varias modificaciones.
Desde el punto de vista econó mico-financiero, el Impuesto al Valor Agregado pertenece al género de
impuesto a las transacciones, o sea, a la circulació n econó mica de los bienes, al q pertenecía -también-
el Impuesto a las Ventas regido por la Ley 12.143, q fue su antecesor inmediato. Dicho impuesto tenía
algunos rasgos que lo ubicaban muy cerca de la técnica del Impuesto al Valor Agregado, pero se
trataba de una tímida adopció n de la estructura técnica, destinada a evitar la incidencia acumulativa
del gravamen percibido en diferentes etapas de industrializació n de las mercaderías y, ademá s, estaba
limitado a las etapas industriales con exclusió n de las siguientes etapas de comercializació n, salvo los
efectos de la norma del artículo 5 de la Ley 12.143, en el caso de operaciones entre sociedades o
empresas vinculadas entre sí.
Principales caracteres
El Impuesto al Valor Agregado en Argentina es indirecto, general, real, instantá neo, proporcional,
plurifá sico y no acumulativo.
Es un impuesto indirecto ya q, por su naturaleza, es en principio trasladable a otro sujeto distinto al
previsto como contribuyente en el tributo, gravando, ademá s, una manifestació n indirecta de
capacidad contributiva. Empero debemos aclarar que esta categorizació n puede verse modificada en
la realidad de cada caso concreto y, en los hechos, resultar un verdadero impuesto directo, soportado
directamente por el contribuyente sin la posibilidad de traslació n alguna a otro.
Es un impuesto general por cuanto grava prá cticamente todas las manifestaciones de riqueza del
consumo de una persona.
Es de tipo real, ya que se eligen como hechos imponibles manifestaciones objetivas de la riqueza,
prescindiendo de las circunstancias personales del contribuyente.
Es instantá neo porque el hecho imponible es un acontecimiento determinado de la vida econó mica es
decir, se produce en un tiempo ú nico sin periodicidad, pero la recaudació n se verifica por los períodos,
agrupando, para determinar la base imponible y liquidar el impuesto correspondiente, los importes
de las operaciones gravadas de un período mensual.
Es proporcional por la aplicació n de la alícuota correspondiente, que es constante.
Es plurifá sico pues tiende a alcanzar todo el ciclo econó mico que involucra bienes y/o servicios, es
decir, incide sobre todas las etapas de comercializació n.
Es no acumulativo porque es característica esencial del Impuesto al Valor Agregado la fragmentació n
del valor de los bienes y servicios que se enajenan o se prestan respectivamente para someterlos a
impuesto en cada una de las etapas de negociació n de dichos bienes y servicios, en forma tal que, en la
etapa final, quede gravado el valor total de los bienes y servicios y nada má s que dicho valor, sin
duplicaciones o superposiciones, y en cada etapa solo el valor agregado en esta al valor acumulado en
las etapas anteriores.
Hecho imponible
El objeto del Impuesto al Valor Agregado, Ley L-1005 (antes Ley 20.631), está previsto por el artículo
1 de la ley y está compuesto por los siguientes hechos imponibles:
1. Las ventas de cosas muebles situadas o colocadas en el territorio del país.
A los fines de la ley (art. 2) se considera venta:
a) Toda transferencia a título oneroso, que importe la transmisió n del dominio de cosas muebles
(venta, permuta, dació n en pago, adjudicació n por disolució n de sociedades, aportes sociales, ventas y
subastas judiciales y cualquier otro acto q conduzca al mismo fin, excepto la expropiació n), incluidas
la incorporació n de dichos bienes, de propia producció n, en los casos de locaciones y prestaciones de
servicios exentas o no gravadas y la enajenació n de aquellos q, siendo susceptibles de tener
individualidad propia, se encuentren adheridos al suelo al momento de su transferencia, en tanto
tengan para el responsable el cará cter de bienes de cambio.
b) La desafectació n de cosas muebles de la actividad gravada con destino a uso o consumo particular
del o los titulares de esta.
c) Las operaciones de los comisionistas, consignatarios u otros que vendan o compren en nombre
propio pero por cuenta de terceros.
2. Las obras, locaciones y prestaciones de servicios incluidas en el artículo 3, realizadas en el territorio
de la Nació n. En los casos previstos en el inciso e del artículo 3, no se consideran realizadas en el
territorio de la Nació n aquellas prestaciones efectuadas en el país cuya utilizació n o explotació n
efectiva se lleve a cabo en el exterior.
El artículo 3 incluye las siguientes situaciones:
a) Los trabajos realizados directamente o a través de terceros sobre inmueble ajeno.
Entendiéndose como tales las construcciones de cualquier naturaleza, las instalaciones -civiles,
comerciales e industriales-, las reparaciones y los trabajos de mantenimiento y conservació n. La
instalació n de viviendas prefabricadas se equipara a trabajos de construcció n.
b) Las obras efectuadas directamente o a través de terceros sobre inmueble propio.
c) La elaboració n, construcció n o fabricació n de una cosa mueble -aun cuando adquiera el cará cter de
inmueble por accesió n- por encargo de un tercero, con aporte de materias primas o sin él, ya sea que
esta suponga la obtenció n del producto final o simplemente constituya una etapa en su elaboració n,
construcció n, fabricació n o puesta en condiciones de utilizació n.
Lo dispuesto no es de aplicació n en los casos en que la obligació n del locador sea la prestació n de un
servicio no gravado que se concreta a través de la entrega de una cosa mueble que simplemente
constituya el soporte material de dicha prestació n.
d) La obtenció n de bienes de la naturaleza por encargo de un tercero.
e) Las locaciones y prestaciones de servicios que se indican en el inciso e del artículo 3, en cuanto no
estuvieran incluidas en las situaciones precedentemente descriptas:
e.1. Efectuadas por bares, restaurantes, cantinas, salones de té, confiterías y, en general, por quienes
presten servicios de refrigerios, comidas o bebidas en locales -propios o ajenos- o fuera de ellos.
e.2. Efectuadas por hoteles, hosterías, pensiones, hospedajes, moteles, campamentos, apart-hoteles y
similares.
e.3. Efectuadas por posadas, hoteles o alojamientos por hora,
e.4. Efectuadas por quienes presten servicios de telecomunicaciones, excepto los que preste Encotesa
y los de las agencias noticiosas.
e.5. Efectuadas por quienes provean gas o electricidad, excepto el servicio de alumbrado pú blico.
e.6. Efectuadas por quienes presten los servicios de provisió n de agua corriente, cloacales y de
desagü e, incluidos el desagote y limpieza de pozos ciegos.
e.7. De cosas muebles.
e.8. De conservació n y almacenaje en cá maras refrigeradoras o frigoríficas.
e.9. De reparació n, mantenimiento y limpieza de bienes muebles.
e.10. De decoració n de viviendas y de todo otro inmueble (comerciales, industriales, de servicio, etc.).
e.11. Destinadas a preparar, coordinar o administrar los trabajos sobre inmuebles ajenos
contemplados en el inciso a.
e.12. Efectuadas por casas de bañ os, masajes y similares.
e.13. Efectuadas por piscinas de natació n y gimnasios.
e.14. De boxes en studs.
e.15. Efectuadas por peluquerías, salones de belleza y similares.
e.16. Efectuadas por playas de estacionamiento o garajes y similares. Se exceptú a el estacionamiento
en la vía pú blica (parquímetros y tarjetas de estacionamiento) cuando la explotació n sea efectuada
por el Estado, las provincias o municipalidades, o por los sujetos comprendidos en los incisos e, f, g o
m del artículo 20 de la Ley de Impuesto a las Ganancias (t.o. 1986 y modif).
e.17. Efectuadas por tintorerías y lavanderías.
e.18. De inmuebles para conferencias, reuniones, fiestas y similares.
e.19. De pensionado, entrenamiento, aseo y peluquería de animales.
e.20. Involucradas en el precio de acceso a lugares de entretenimientos y diversió n, así como las que
pudieran efectuarse en estos (salones de baile, discotecas, cabarets, boites, casinos, hipó dromos,
parques de diversiones, salones de bolos y billares, juegos de cualquier especie, etc.), excluidas las
comprendidas en el artículo 7, inciso h, apartado 10.
e.21. Las restantes locaciones y prestaciones, siempre que se realicen sin relació n de dependencia y a
título oneroso.
Cuando se trata de locaciones o prestaciones gravadas, quedan comprendidos los servicios conexos o
relacionados con ellos y las transferencias o cesiones del uso o goce de derechos de la propiedad
intelectual, industrial o comercial, con exclusió n de los derechos de autor de escritores y mú sicos.
3. Las importaciones definitivas de cosas muebles.
4. Las prestaciones comprendidas en el inciso e del artículo 3 de la ley, realizadas en el exterior, cuya
utilizació n o explotació n efectiva se lleve a cabo en el país, cuando los prestatarios sean sujetos del
impuesto por otros hechos imponibles y revistan la calidad de responsables inscriptos
Base imponible y alícuotas
La regla general es que la base imponible del Impuesto al Valor Agregado surge del precio neto de la
venta, de la locació n o de la prestació n de servicios, resultando este de la factura o documento
equivalente extendido por los obligados al ingreso del impuesto, neto de descuentos y similares
efectuados de acuerdo con las costumbres de plaza. Cuando se comercialicen productos primarios
mediante operaciones de canje por otros bienes, locaciones o servicios gravados, que se reciben con
anterioridad a la entrega de los primeros, el precio neto computable por cada parte interviniente se
determina considerando el valor de plaza de los aludidos productos primarios para el día en que estos
se entreguen, Vigente en el mercado en el que el productor realiza habitualmente sus operaciones.
A los importes totales de los precios netos de las ventas, locaciones, obras y prestaciones de servicios
gravados, imputables al período fiscal que se liquida, se aplica la alícuota prevista por el artículo 29 de
la ley, que es del 21 % (veintiuno por ciento), incrementá ndose en un 27 % (veintisiete por ciento)
para las ventas de gas, energía eléctrica y aguas reguladas por medidor, cuando la venta o prestació n
se efectú e fuera de domicilios destinados exclusivamente a vivienda o casa de recreo o veraneo o, en
su caso, terrenos baldíos y el comprador o usuario sea un sujeto categorizado en este impuesto como
responsable inscripto o se trate de sujetos que optaron por el Régimen Simplificado para Pequeñ os
Contribuyentes. Por otro lado, existe una alícuota del 10,5 % (diez y medio por ciento) para algunos
bienes, entre otros: animales vivos, carnes, frutas, legumbres y hortalizas, miel de abejas a granel,
granos, cereales y oleaginosos, -excluido arroz- y legumbres secas -porotos, arvejas y lentejas-, harina
de trigo, pan, galletas, facturas de panadería y/o pastelería, y galletitas y bizcochos, elaborados
exclusivamente con harina de trigo.
Es decir, la determinació n del IVA es por sustracció n, de impuesto contra impuesto. Aquello q se
obtiene aplicando el pá rrafo anterior es uno de los términos de la sustracció n y se lo llama "débito
fiscal". El otro término es el "crédito fiscal", con el cual, en definitiva, se obtiene el quantum de la
obligació n a abonar.
El crédito fiscal es el gravamen (débito fiscal) generado por los proveedores de bienes, locadores y
prestadores, o el liquidado con motivo de la importació n definitiva de bienes (etapas anteriores a la
tratada o asimilable a tales), al que la técnica de liquidació n del impuesto permite deducir del débito
fiscal que el propio responsable haya generado por sus ventas, locaciones o prestaciones, a efectos de
que solo se tribute por el valor agregado correspondiente a la etapa sobre la cual se está liquidando el
impuesto. Esta posibilidad de computar crédito de impuesto es aquella que asigna al gravamen la
característica de "no acumulativo".
Solo dan lugar a có mputo del crédito fiscal las compras o importaciones definitivas, las locaciones y
las prestaciones de servicios en la medida en que se vinculen con las operaciones gravadas, cualquiera
fuese la etapa de su aplicació n.
Ademá s, en todos los casos, el có mputo del crédito fiscal es procedente cuando la compra o
importació n definitiva de bienes, locaciones y prestaciones de servicios, gravadas, hubieren,
perfeccionado, respecto del vendedor, importador, locador o prestador de servicios, los respectivos
hechos imponibles.
El IVA se liquida y abona por mes calendario sobre la base de declaració n jurada efectuada por los
contribuyentes, salvo los casos que determine el Poder Ejecutivo Nacional, en cuyo supuesto la
liquidació n e ingreso del gravamen resultante se hará en período fiscal anual.
Los sujetos:
Los sujetos pasivos del IVA son aquellos que:
a) hagan habitualidad en la venta de cosas muebles, realicen actos de comercio accidentales con estas
o sean herederos o legatarios de responsables inscriptos; en este ú ltimo caso, cuando enajenen bienes
que en cabeza del causante hubieran sido objeto del gravamen;
b) realicen en nombre propio, pero por cuenta de terceros, ventas o compras;
c) importen definitivamente cosas muebles a su nombre, por su cuenta o por cuenta de terceros;
d) sean empresas constructoras que realicen las obras a que se refiere el inciso b del artículo 3 de la
ley, cualquiera sea la forma jurídica que hayan adoptado para organizarse, incluidas 18$ empresas
unipersonales. A los fines de este inciso, se entenderá que revisten el cará cter de empresas
constructoras las que, directamente o a través de terceros, efectú en las referidas obras con el
propó sito de obtener un lucro con su ejecució n o con la posterior venta, total o parcial, del inmueble;
e) presten servicios gravados;
f) sean locadores, en el caso de locaciones gravadas;
g) sean prestatarios en los casos previstos en el inciso d del artículo 1 de la ley.
Asimismo, se les atribuye también el cará cter de sujetos pasivos del impuesto a quienes revistiendo la
calidad de uniones transitorias de empresas, agrupamientos de colaboració n empresaria, consorcios,
asociaciones sin existencia legal como personas jurídicas, agrupamientos no societarios o cualquier
otro ente individual o colectivo, se encuentren comprendidos en alguna de las situaciones previstas
con anterioridad.
La Ley 25.865 derogó la categoría de "responsables no inscriptos" dispuesta por la ley.
Por ello en la actualidad, los sujetos pasivos del impuesto son "responsables inscriptos", debiendo
inscribirse en la Direcció n General Impositiva en la forma y tiempo que esta establezca.
No está n obligados a la inscripció n, aunque pueden optar por hacerlo:
a) Los importadores, ú nicamente con relació n a importaciones definitivas que realicen.
b) Quienes solo realicen operaciones exentas en virtud de las normas de los artículos 7 y 8 de la ley.
c) Los monotributistas, cuando opten por el Régimen Simplificado para Pequeñ os Contribuyentes,
eximiéndoselos del IVA, pero debiendo ingresar un importe fijo en forma mensual.
Los deberes y obligaciones previstos en la ley para los responsables inscriptos es aplicable a los
obligados a inscribirse desde el momento en q reú nan las condiciones q configuran tal obligació n.
Los responsables inscriptos q efectú en ventas, locaciones o prestaciones de servicios gravadas a otros
responsables inscriptos deben discriminar en la factura o documento equivalente el gravamen q recae
sobre la operació n. En estos casos, se deberá dejar constancia en la factura o documento equivalente
de los respectivos nú meros de inscripció n de los responsables intervinientes en la operació n.
Cuando un responsable inscripto realice ventas, locaciones o prestaciones de servicios gravadas a
consumidores finales, no deberá discriminar en la factura o documento equivalente el gravamen q
recae sobre la operació n. El mismo criterio se aplica con sujetos cuyas operaciones se encuentran
exentas.
Exenciones
Está n exentos del IVA (art. 7 de la ley) las ventas, las locaciones indicadas en el inciso e del artículo 3
de la ley, las importaciones definitivas que tengan por objeto las cosas muebles incluidas en este
artículo y las locaciones y prestaciones comprendidas en este, que se indican a continuació n:
a) Libros, folletos e impresos similares, incluso en fascículos u hojas sueltas, que constituyan una obra
completa o parte de una obra, y la venta al pú blico de diarios, revistas y publicaciones perió dicas,
excepto que sea efectuada por sujetos cuya actividad sea la producció n editorial, en todos los casos,
cualquiera sea su soporte o el medio utilizado para su difusió n.
La exenció n prevista en este inciso no comprende los bienes gravados que se comercialicen conjunta o
complementariamente con los bienes exentos, en tanto tengan un precio diferenciado de venta y no
constituyan un elemento sin el cual estos ú ltimos no podrían utilizarse.
Se entenderá que los referidos bienes tienen un precio diferenciado cuando posean un valor propio de
comercializació n, aun cuando este integre el precio de los bienes que complementan, incrementando
los importes habituales de su negociació n.
b) Sellos de correo, timbres fiscales y aná logos, sin obliterar, de curso legal o destinados a tener curso
legal en el país de destino; papel timbrado, billetes de banco, titulas de acciones o de obligaciones y
otros títulos similares, excluidos talonarios de chequea y aná logos.
La exenció n establecida en este inciso no alcanza a los títulos de acciones o de obligaciones y otros
similares que no sean vá lidos y firmados.
c) Sellos y pó lizas de cotizació n o de capitalizació n, billetes para juegos de sorteos o de apuestas
(oficiales o autorizados) y sellos de organizaciones de bien pú blico del tipo empleado para obtener
fondos o hacer publicidad; billetes de acceso a espectá culos teatrales comprendidos en el artículo 7,
inciso h, apartado 10, puestos en circulació n por la respectiva entidad emisora o prestadora del
servicio.
d) Oro amonedado, o en barras de buena entrega de 999/1000 de pureza, que comercialicen las
entidades oficiales o bancos autorizados a operar.
e) Monedas metá licas (incluidas las de materiales preciosos), que tengan curso legal en el país, de
emisió n o cotizació n oficial.
f) El agua ordinaria natural; la leche fluida o en polvo, entera o descremada sin aditivo cuando el
comprador sea un consumidor final, el Estado nacional, las provincias, las municipalidades o la Ciudad
Autó noma de Buenos Aires u organismos centralizados o descentralizados de su dependencia;
comedores escolares o universitarios, obras sociales o entidades comprendidas en los incisos e, f, g y
m del artículo 20 de la Ley de Impuesto a las Ganancia texto ordenado en 1997- y sus modificaciones,
y las especialidades medicinales para humano cuando se trate de su reventa por droguerías, farmacias
u otros establecimientos autorizados por el organismo competente, en tanto dichas especialidades
hayan tributado el impuesto en la primera venta efectuada en el país por el importador, fabricante o
por los respectivos locatarios en el caso de la fabricació n por encargo.
g) Aeronaves concebidas para el transporte de pasajeros y/o cargas destinadas a esas actividades,
como así también las utilizadas en la defensa y seguridad, en este ú ltimo caso, incluidas sus partes y
componentes.
Las embarcaciones y artefactos navales, incluidas sus partes y componentes, cuando adquirente sea el
Estado nacional u organismos centralizados o descentralizados de dependencia.
h) Las prestaciones y locaciones comprendidas en el apartado 21 del inciso e del artículo 3, que se
indican a continuació n:
1) Las realizadas por el Estado nacional, las provincias, las municipalidades y el Gobierno la Ciudad
Autó noma de Buenos Aires y por instituciones pertenecientes a estos o integrados por dos o má s de
ellos, excluidos las entidades y organismos a que se refiere el art. 1 de la Ley 22.016, entendiéndose
comprendidos en la presente exenció n los fideicomiso, financieros constituidos en los términos de la
Ley 24.441, creados por los artículos 3 y 9 de la Ley 25.300.
No resultan comprendidos en la exclusió n dispuesta en el pá rrafo anterior los organismos que vendan
bienes o presten servicios a terceros a título oneroso a los que alude en general el artículo 1 de la Ley
22.016 en su parte final, cuando estos se encuentren en cualquiera de las situaciones contempladas en
los incisos a y b del Decreto 145 del 29 de enero de 1981, con prescindencia de que persigan o no fines
de lucro con la totalidad o parte de sus actividades, así como las prestaciones y locaciones relativas la
explotació n de loterías y otros juegos de azar o que originen contraprestaciones, cará cter tributario,
realizadas por aquellos organismos, aun cuando no encuadren las situaciones previstas en los incisos
mencionados.
2) Los servicios prestados por establecimientos educacionales privados incorporados a los planes de
enseñ anza oficial y reconocidos como tales por las respectivas jurisdicciones; referidos a la enseñ anza
en todos los niveles y grados contemplados en dichos planes, y de posgrado para egresados de los
niveles secundario, terciario o universitario, así como a los de alojamiento y transporte accesorios a
los anteriores, prestados directamente por dichos establecimientos con medios propios o ajenos.
La exenció n dispuesta en este punto también comprende:
a) las clases dadas a título particular sobre materias incluidas en los referidos planes de enseñ anza
oficial y cuyo desarrollo responda a estos, impartidas fuera de los establecimientos educacionales
aludidos en el pá rrafo anterior y con independencia de estos, y
b) las guarderías y jardines materno-infantiles.
3) Los servicios de enseñ anza prestados a discapacitados por establecimientos privados, reconocidos
por las respectivas jurisdicciones a efectos del ejercicio de dicha act así como los de alojamiento y
transporte accesorios a los anteriores prestados directamente por estos, con medios propios o ajenos.
4) Los servicios relativos al culto o q tengan por objeto su fomento, prestados por instituciones
religiosas comprendidas en el inciso e del art 20 de la Ley de Imp a las Ganancias (t.o. 1986 y modif.).
5) Los servicios prestados por obras sociales creadas o reconocidas por normas legales nacionales o
provinciales, por instituciones, entidades y asociaciones comprendidas en los incisos f, g y ID del
artículo 20 de la Ley de Impuesto a las Ganancias (t.o. 1997 y modif), por instituciones políticas sin
fines de lucro y legalmente reconocidas, y por los colegios y consejos profesionales, cuando tales
servicios se relacionen en forma directa con sus fines específicos.
6) Los servicios de asistencia sanitaria, médica y paramédica: a) de hospitalizació n en clínicas,
sanatorios y establecimientos similares; b) las prestaciones accesorias de la hospitalizació n; c) los
servicios prestados por los médicos en todas sus especialidades, d) los servicios prestados por los
bioquímicos, odontó logos, kinesió logos, fonoaudió logos; psicó logos, etc.; e) los q presten los técnicos
auxiliares de la medicina; f) todos los demá s servicios relacionados con la asistencia, incluyendo el
transpone de heridos y enfermos en ambulancias o vehículos especiales.
La exenció n se limita exclusivamente a los impones que deban abonar a los prestadores los colegios y
consejos profesionales, las cajas de previsió n social para profesionales y las obras sociales, creadas o
reconocidas por normas legales nacionales o provinciales así como todo pago directo que a título de
coseguro o en caso de falta de servicios deban efectuar los beneficiarios.
La exenció n dispuesta precedentemente no será de aplicació n en la medida en q los beneficiarios de la
prestació n no fueren matriculados o afiliados directos o integrantes de sus grupos familiares -en el
caso de servicios organizados por los colegios y consejos profesionales y cajas de previsió n social para
profesionales- o sean adherentes voluntarios a las obras sociales, sujetos a un régimen similar a los
sistemas de medicina prepaga, en cuyo caso será de aplicació n el tratamiento dispuesto para estas
ú ltimas.
Gozaran de igual exenció n las prestaciones q brinden o contraten las cooperativas, las entidades
mutuales y los sistemas de medicina prepaga, cuando correspondan a servicios derivados por las
obras sociales.
7) Los servicios funerarios, de sepelio y cementerio retribuidos mediante cuotas solidarias que
realicen las cooperativas.
8) Los espectá culos de cará cter teatral comprendidos en la Ley 24.800 y la contraprestació n exigida
para el ingreso a conciertos o recitales musicales cuando corresponda exclusivamente al acceso a
dicho evento.
9) Los espectá culos de cará cter deportivo amateur, en las condiciones que al respecto establezca la
reglamentació n, por los ingresos que constituyen la contraprestació n exigida para el acceso a dichos
espectá culos.
10) Los servicios de taxímetros y remises con chofer realizados en el país, siempre que el recorrido no
supere los 100 (cien) kiló metros.
La exenció n dispuesta en este punto también comprende los servicios de carga del equipaje conducido
por el propio viajero y cuyo transpone se encuentre incluido en el precio del pasaje.
11) El transporte internacional de pasajeros y cargas, incluidos los de cruce de fronteras por agua, el
que tendrá el tratamiento del artículo 35.
12) Las locaciones a casco desnudo (con opció n de compra o sin ella) y el fletamento a tiempo o por
viaje de buques destinados al transporte internacional, cuando el locador es un armador argentino y
el locatario es una empresa extranjera con domicilio en el exterior, operaciones que tendrá n el
tratamiento del artículo 35.
13) Los servicios de intermediació n prestados por agencias de lotería, Prode y otros juegos de azar
explotados por los fiscos nacional, pciales y municipales o por instituciones pertenecientes a estos, a
raíz de su participació n en la venta de los billetes y similares que acuerdan dcho a intervenir en dichos
juegos.
14) Las colocaciones y prestaciones financieras q se indican a continuació n:
a) Los depó sitos en efectivo en moneda nacional o extranjera en sus diversas formas, efectuados
en instituciones regidas por la Ley 21.526, los préstamos que se realicen entre dichas
instituciones y las demá s operaciones relacionadas con las prestaciones comprendidas en este
punto.
 b) Los intereses pasivos correspondientes a regímenes de ahorro y préstamo; de ahorro y
capitalizació n; de planes de seguro de retiro privado administrados por entidades sujetas al
control de la Superintendencia de Seguros de la Nació n; de planes y fondos de jubilaciones y
pensiones de las mutuales inscriptas y autorizadas por el Instituto Nacional de Acció n
Cooperativa y Mutual y de compañ ías administradoras de fondos de jubilaciones y pensiones y
los importes correspondientes a la gestió n administrativa relacionada con las operaciones
comprendidas en este apartado.
c) Los intereses abonados a sus socios por las cooperativas y mutuales, legalmente constituidas.
d) Los intereses provenientes de operaciones de préstamos que realicen las empresas a sus
empleados o estos ú ltimos a aquellas efectuadas en condiciones distintas a las que pudieran
pactarse entre partes independientes, teniendo en cuenta las prá cticas normales del mercado.
e) Los intereses de las obligaciones negociables colocadas por oferta pú blica que cuenten con la
respectiva autorizació n de la Comisió n Nacional de Valores, regidas por la Ley 23576
f) Los intereses de acciones preferidas y de títulos, bonos y demá s títulos valores emitidos o que
se emitan en el futuro por la Nació n, las provincias y las municipalidades
g) Los intereses de préstamos para vivienda concedidos por el Fondo Nacional de la Vivienda y
los correspondientes a préstamos para compra, construcció n o mejoras de viviendas
destinadas a casa-habitació n, en este ú ltimo caso cualquiera sea la condició n del sujeto que lo
otorgue.
h) Los intereses de préstamos u operaciones bancarias y financieras en general cuando el
tomador sea el Estado nacional, las pcias, los municipios o la Ciudad Autó noma de Buenos
Aires.
i) Los intereses de las operaciones de microcréditos contempladas en la Ley de Promoció n del
Microcrédito para el Desarrollo de la Economía Social.
15) Los servicios personales domésticos.
16) Las prestaciones inherentes a los cargos de director, síndicos y miembros de consejos de
vigilancia de sociedades anó nimas y cargos equivalentes de administradores y miembros de consejos
de administració n de otras sociedades, asociaciones y fundaciones, y de las cooperativas.
La exenció n dispuesta en el pá rrafo anterior será procedente siempre q se acredite la efectiva
prestació n de servicios y exista una razonable relació n entre el honorario y la tarea desempeñ ada, en
la medida q esta responda a los objetivos de la entidad y sea compatible con las prá cticas y usos del
mercado.
17) Los servicios personales prestados por sus socios a las cooperativas de trabajo.
18) Los realizados por becarios que no originen por su realizació n una contraprestació n distinta de la
beca asignada.
19) Todas las prestaciones personales de los trabajadores del teatro comprendidos en el artículo 3 de
la Ley 24.800.
20) La locació n de inmuebles destinados exclusivamente a casa-habitació n del locatario y su familia,
de inmuebles rurales afectados a actividades agropecuarias y de inmuebles cuyos locatarios sean el
Estado nacional, las provincias, las municipalidades o la Ciudad Autó noma de Buenos Aires, sus
respectivas reparticiones y entes centralizados o descentralizados, excluidos las entidades y
organismos comprendidos en el artículo 1 de la Ley 22.016,
La exenció n dispuesta en este punto también será de aplicació n para las restantes locaciones -excepto
las comprendidas en el punto 18, inciso e, artículo 3- cuando el valor del alquiler, por unidad y
locatario, no exceda el monto que al respecto establezca la reglamentació n.
21) El otorgamiento de concesiones.
22) Los servicios de sepelio. La exenció n se limita exclusivamente a los importes que deban abonar a
los prestadores las obras sociales creadas o reconocidas por normas legales nacionales o provinciales.
23) Los servicios prestados por establecimientos geriá tricos. La exenció n se limita exclusivamente a
los importes que deban abonar a los prestadores las obras sociales creadas o reconocidas por normas
legales nacionales o provinciales.
24) Los trabajos de transformació n, modificació n, reparació n, mantenimiento y conservació n de
aeronaves, sus partes y componentes, contempladas en el inciso g, y de embarcaciones, siempre q
sean destinadas al uso exclusivo de actividades comerciales o utilizadas en la defensa y seguridad,
como así también de las demá s aeronaves destinadas a otras actividades, siempre que se encuentren
matriculadas en el exterior, los que tendrá n, en todos los casos, el tratamiento del artículo 35.
25) Las estaciones de radiodifusió n sonora previstas en la Ley 22.285 que, conforme los pará metros
técnicos fijados por la autoridad de aplicació n, tengan autorizadas emisiones con una potencia
má xima de hasta 5 Kw. Quedan comprendidas asimismo en la exenció n aquellas estaciones de
radiodifusió n sonora que se encuentren alcanzadas por la Resolució n 1.805/1964 de la Secretaría de
Comunicaciones.
26) La explotació n de congresos, ferias y exposiciones, y la locació n de espacios en estos, cuando
dichas prestaciones sean contratadas por sujetos residentes en el exterior y los ingresos constituyan
la contraprestació n exigida para el acceso a los eventos señ alados por parte de participaciones que
tengan la referida vinculació n territorial
Los sujetos del impuesto al valor agregado comprendidos en el pá rrafo anterior podrá n computar
contra el impuesto que en definitiva adeudaren por sus operaciones gravadas el impuesto que por
bienes, servicios y locaciones les hubiera sido facturado, de acuerdo con los objetos previstos en el
presente apartado.
Si dicha compensació n no pudiera realizarse o solo se efectuare parcialmente, el saldo resultante le
será acreditado contra otros impuestos a cargo de la Administració n Federal de Ingresos Pú blicos
(AFIP) o, en su defecto, le será devuelto o se permitirá su transferencia a favor de terceros, en los
términos del segundo pá rrafo del artículo 29 de la Ley 11.683 (t.o.1998 y sus modif.).
A los efectos del presente apartado, se considerará n residentes en el exterior quienes revistan esa
calidad a los fines del Impuesto a las Ganancias.
Todas las exenciones previstas precedentemente solo será n procedentes cuando los referidos eventos
hayan sido declarados de interés nacional, y exista reciprocidad adecuada en el tratamiento
impositivo q dispensen los países de origen de los expositores a sus similares radicados en la R
Argentina.
Tratá ndose de las locaciones indicadas en el inciso c del art 3, la exenció n solo alcanza a aquellas en
las q la obligació n del locador sea la entrega de una cosa mueble comprendida en el pá rrafo anterior.
La exenció n establecida en este artículo no es procedente cuando el sujeto responsable por la venta o
locació n la realice en forma conjunta y complementaria con locaciones de servicios gravadas, salvo
disposició n expresa en contrario.
IMPOSICIÓN ESPECÍFICA A LOS CONSUMOS
Impuestos internos
Los impuestos internos, previstos actualmente por la Ley 24.674 y sus modificaciones, tienen una
larga tradició n en el sistema impositivo argentino desde su implantació n en el añ o 1891 durante la
presidencia de Carlos Pellegrini, por iniciativa de su ministro de Hacienda Vicente Fidel Ló pez.
Se trata de un impuesto indirecto, real, monofá sico y especial sobre el consumo porque grava una
determinada especie de manifestació n de capacidad contributiva.
En este sentido, el artículo 2 de la ley aclara que los impuestos internos se aplican de manera que
incidan en una sola de las etapas de su circulació n, excepto en el caso de los objetos suntuarios
comprendidos en el capítulo VIII.
Hecho imponible
En la actualidad, la Ley 24.674 y sus modificaciones establece que se encuentran alcanzados por el
impuesto los siguientes rubros:
a) Tabacos.
b) Bebidas Alcohó licas.
c) Cervezas.
d) Bebidas analcohó licas, jarabes, extractos y concentrados.
e) Automotores y motores gasoleros.
f) Servicios de telefonía celular y satelital.
g) Champañ as.
h) Objetos suntuarios.
i) Embarcaciones de recreo o deportes y aeronaves.
Como explica Aldao, los impuestos internos gravan específicamente el consumo.
Es obvio, no obstante, que, no pudiendo la ley afectar a la materia imponible en el momento real de
consumició n, o aprehender el propio consumo para acometerlo con una imposició n, se ha buscado un
momento accesible en la mecá nica tributaria. Este momento lo constituye "el expendio" como hecho
imponible del impuesto. Dos significados fundamentales asume esta expresió n. El primero entiende
por expendio la transferencia a cualquier título de la cosa gravada, y hace responsable frente a este
hecho rector, dentro del título I, al fabricante, al importador, al fraccionador, en los casos previstos
para los tabacos elaborados y las bebidas alcohó licas. Frente al título II, al fabricante, al importador, al
fraccionador, al acondicionador y a las personas por cuya cuenta se efectú an las elaboraciones,
fraccionamiento o acondicionamiento. El segundo significado, exclusivamente para el régimen de
cigarrillos, considera objetivamente el expendio como toda salida de fá brica, aduana o depó sitos
fiscales.
Sujetos pasivos
Son sujetos pasivos:
a) por deuda propia: los fabricantes, importadores, fraccionadores -en los casos de los puestos sobre
los tabacos del art. 18, las bebidas alcohó licas del art. 23 y las champañ as del art. 33-, quienes
encargan elaboraciones o fraccionamiento a terceros o personas por cuya cuenta son efectuadas las
elaboraciones o fraccionamientos, y los intermediarios por las champañ as (art. 2); quienes prestan el
servicio gravado de telefonía celular y satelital (art. 32); fabricantes, talleristas y revendedores de
objetos suntuarios (arts. 35 Y37).
b) por deuda ajena: en cará cter facultativo de sustitutos, los responsables por artículos gravados que
utilicen como materia prima otros productos gravados, a efectos de retirar las especies de fá brica o
depó sito fiscal (art. 2); tal el caso de los licoristas que elaboran bebidas con materias primas
consistentes en bebidas alcohó licas procedentes de otras fá bricas o depó sitos fiscales. Ademá s,
responden por cuenta ajena los intermediarios entre responsables y consumidores por la mercadería
gravada cuya adquisició n no fuere fehacientemente justificada por la documentació n pertinente, "que
posibilite asimismo la correcta identificació n del enajenante" (art. 2).
Base imponible
La Ley 24.674 y sus modificaciones distingue entre las operaciones en el mercado interno (art. 4) y las
operaciones de importació n (art. 7), a los efectos de establecer las normas para la determinació n de la
base imponible, como así también aquellas que respondan a situaciones especiales que se encuentran
alcanzadas con el impuesto.
Respecto de las operaciones del mercado interno, se determina la base imponible considerando el
precio neto de venta, que surge de la factura o documento equivalente, y, una vez deducidos los
descuentos y bonificaciones en efectivo hechos al comprador por épocas de pago u otros conceptos
similares, los intereses por financiació n del precio neto de venta y el débito fiscal del impuesto al valor
agregado que corresponda al vendedor como contribuyente de derecho.
Al precio neto de venta se le aplican las respectivas alícuotas.
Para la determinació n de la base para operaciones de importació n, se toma el precio normal definido
para la aplicació n de los derechos de importació n, má s todos los impuestos a la importació n o con
motivo de ella, incluido el impuesto interno, aplicando la tasa efectiva de la misma manera que se
especificó para los productos nacionales. Al importe determinado, de acuerdo con lo indicado en el
pá rrafo anterior, se le debe aplicar el ciento treinta por ciento (130 %). A la base imponible
determinada, conforme el cá lculo precedente, se le aplicará la alícuota nominal, lo que implica el
monto de impuesto a pagar por el importador antes del despacho a plaza de la mercadería.
Exenciones
Se encuentran exentos del pago de impuestos internos:
a) los vinos que no son clasificados como bebidas alcohó licas (art. 23);
b) los jarabes que se expendan como especialidades medicinales y veterinarias o que se utilicen en la
preparació n de estas; los jugos puros vegetales; las bebidas analcohó licas a base de leche o de suero
de leche; las no gasificadas a base de hierbas -con otros agregados o sin ellos-; los jugos puros de
frutas y sus concentrados, siempre q reú nan las condiciones que fije el Poder Ejecutivo Nacional (art.
26);
c) las champañ as cuando sean destinadas a destilació n (art. 34);
d) los automotores en los términos del Decreto 1112016.
Impuestos a los combustibles
El título III de la Ley 23.966 y modificatorias ha establecido el Impuesto sobre Combustibles Líquidos
y Gas Natural, ahora Ley L-1745, segú n la numeració n del Digesto Jurídico.
Se trata de un impuesto indirecto, real, monofá sico y especial sobre la transferencia a título oneroso o
gratuito de combustibles líquidos y gas natural.
Por otro lado, la Ley 26.028 (hoy Ley L-2844) ha creado un impuesto aná logo sobre los combustibles
que se denomina "Impuesto sobre la transferencia a título oneroso o gratuito, o importació n, de
gasoil" con afectació n específica al desarrollo de los proyectos de infraestructura vial ylo a la
eliminació n o reducció n de los peajes existentes, a hacer efectivas las compensaciones tarifarias a las
empresas de servicios pú blicos de transportes de pasajeros por automotor, a la asignació n de fondos
destinados a la mejora y profesionalizació n de servicios de transporte de carga por automotor y a los
subsidios e inversiones para el sistema ferroviario de pasajeros o de carga, de manera que incida en
una sola de las etapas de su circulació n.
Hecho imponible, base imponible y alícuota
El hecho imponible de este impuesto grava:
1. La transferencia a título oneroso o gratuito de los sig productos de origen nacional o importado:
a) Nafta sin plomo, hasta 92 RON 70 %
b) Nafta sin plomo, de má s de 92 RON 62 %
c) Nafta con plomo, hasta 92 RON 70 %
d) Nafta con plomo, de má s de 92 RON 62 %
e) Nafta virgen 62 %
f) Gasolina natural 62 %
g) Solvente 62 %
h) Aguarrá s 62 %
i) Gasoil 19 %
j) Diesel oil19 %
k) Kerosene 19 %
2. Los productos consumidos por el responsable, excepto los utilizados exclusivamente como
combustibles en los procesos de producció n y/o elaboració n de hidrocarburos y sus derivados.
La excepció n a que se refiere el pá rrafo anterior también se aplicará cuando los productos fueran
utilizados por el propio responsable en la elaboració n de otros igualmente sujetos gravamen.
3. También constituye un hecho imponible autó nomo cualquier diferencia de inventario que
determine la AFIP, en tanto no se encuentre justificada la causa distinta a los supuestos de imposició n
que las haya producido (art. 2).
La base imponible de este impuesto se liquida aplicando las respectivas alícuotas sobre precio neto de
venta que surjan de la factura o documento equivalente a operadores en régimen de reventa en planta
de despacho, extendido por los obligados a su ingreso.
Sujetos
Son sujetos pasivos del impuesto (art. 3):
a) En el caso de las importaciones, quienes las realicen.
b) Las empresas que refinen o comercialicen combustibles líquidos y/u otros derivados de
hidrocarburos en todas sus formas.
c) Las empresas que produzcan, elaboren, fabriquen u obtengan productos gravados, directamente o a
través de terceros.
Los transportistas, depositarios, poseedores o tenedores de productos gravados que no cuenten con la
documentació n que acredite que tales productos han tributado el impuesto de esta ley o está n
comprendidos en las exenciones del artículo 7 será n responsables por el impuesto sobre tales
productos sin perjuicio de las sanciones que legalmente les correspondan ni de la responsabilidad de
los demá s sujetos intervinientes en la trasgresió n.
d) En el caso del gas licuado para uso automotor, será n sujetos pasivos los titulares de las bocas de
expendio de combustibles y los titulares de almacenamientos de combustibles para consumo privado.
Exenciones
Se encuentran exentos del impuesto sobre Combustibles Líquidos y Gas Natural (art. 7) cuando:
a) Tengan como destino la exportació n.
b) Conforme a las previsiones del Có digo Aduanero, secció n VI, capítulo v, estén destinadas a rancho
de embarcaciones de ultramar, a aeronaves de vuelo internacionales o para rancho de embarcaciones
de pesca:
c) Tratá ndose de solventes aromá ticos, nafta virgen y gasolina natural o de piró lisis u otros cortes de
hidrocarburos o productos derivados, tengan como destino el uso como materia prima en los procesos
químicos y petroquímicos que determine taxativamente el Poder Ejecutivo nacional en tanto de estos
procesos derive una transformació n sustancial de la materia prima modificando sus propiedades
originales o participen en formulaciones, de forma tal que se la desnaturalice para su utilizació n como
combustible y, tratá ndose de hexano, tenga como destino su utilizació n en un proceso industrial para
la extracció n de aceites vegetales y en tanto estos productos sean adquiridos en el mercado local o
importados directamente por las empresas que los utilicen para los procesos indicados
precedentemente; siempre y cuando quienes efectú en dichos procesos acrediten ser titulares de las
plantas industriales para su procesamiento.
d) Cuando se destinen al consumo en la siguiente á rea de influencia de la Repú blica Argentina:
provincias de Neuquén, La Pampa, Río Negro, Chubut, Santa Cruz, Tierra del Fuego, Antá rtida e Islas
del Atlá ntico Sur, el Partido de Patagones de la provincia de Buenos Aires y el Departamento de
Malargü e de la provincia de Mendoza.

Impuesto al cine
La Ley 17.741 (hoy Ley 1.0715) de actividad cinematográ fica, vigente desde el 14 de mayo de 1968,
prevé en su artículo 21 el Fondo de Fomento Cinematográ fico, cuya administració n está a cargo del
Instituto Nacional de Cine y Artes Audiovisuales, el que se integra entre otros fondos:
a) Con un impuesto equivalente al10 % (diez por ciento) aplicable sobre el precio bá sico de toda
localidad o boleto entregado gratuita u onerosamente para presenciar espectá culos cinematográ ficos
en todo el país, cualquiera sea el á mbito donde se realicen.
El impuesto recae sobre los espectadores, y los empresarios o entidades exhibidoras adicionará n este
impuesto al precio bá sico de cada localidad.
b) Con un impuesto equivalente al 10 % (diez por ciento) aplicable sobre el precio de venta o locació n
de todo tipo de videograma grabado, destinado a su exhibició n pú blica o privada, cualquiera fuere su
género.
El impuesto recae sobre los adquirentes o locatarios. Los vendedores y locadores a que se refiere el
pá rrafo anterior son responsables del impuesto en calidad de agentes de percepció n.
Si el vendedor o locador es un responsable inscripto en el Impuesto al Valor Agregado, el importe de
este ú ltimo se excluirá de la base de cá lculo del gravamen.
Está n excluidas del sistema de percepciones las operaciones que se realicen entre personas físicas o
jurídicas inscriptas como editores y/o distribuidores de videogramas grabados y/o como titulares de
videoclubes en los registros a que se refiere el artículo 57.
Todo titular o responsable de los derechos de explotació n de las salas y lugares de exhibició n
cinematográ fica, para transmitirlos, debe solicitar certificado de libre deuda del impuesto previsto en
el inciso a del artículo 21 de la ley recargos y multas, a la AFIP, el q tiene vigencia por diez (10) días
há biles.
El que no diere cumplimiento a este requisito es solidariamente responsable con el nuevo titular que
le sucediere por las sumas adeudadas, debiéndolas ingresar dentro del término de diez (10) días
há biles. La AFIP deberá despachar el certificado dentro de los treinta (30) días há biles desde que se
presente la solicitud. Vencido este plazo y no despachado el certificado por la AFIP, la transferencia o
venta podrá realizarse sin aquel.
El comprador, intermediario o escribano que actú e en la transferencia o venta de una sala
cinematográ fica será agente de retenció n de la deuda que arrojare el certificado expedido por la AFIP.
Deberá ingresar su importe a dicho organismo dentro de las cuarenta y ocho (48) horas de su
percepció n, ya sea directamente o por depó sito en el Banco de la Nació n Argentina a la orden del
mismo.
Esta situació n también se extiende a los casos de transferencia de explotació n en q intervenga como
transmitente alguno de los sujetos a quienes corresponda estar inscripto en los registros del Instituto
Nacional de Cine y Artes Audiovisuales, como empresas cinematográ ficas, editores o distribuidores de
videogramas y/o titulares de videoclubes y empresas televisió n.
Como puede verse, se trata de un impuesto indirecto, real, monofá sico y de afectació n específica.
Impuestos aduaneros
Los impuestos aduaneros constituyen gravá menes a la importació n y a la exportació n de bienes.
Puede tratarse de artículos de consumo directo o de bienes intermedios para insumas de empresas
industriales del país; con lo cual queda excluido que el gravamen alcance -necesariamente- al
consumidor final; pero no se excluye que el producto final, luego de la elaboració n por la industria
interna, lleve consigo, hasta su entrega al consumidor, fin el impuesto sobre los bienes importados.
Es así que la naturaleza jurídica de estos derechos de importació n y exportació n es la ser verdaderos
impuestos reales e indirectos. Empero es importante aclarar que en los he estos impuestos pueden
dar lugar a que no puedan trasladarse a persona alguna, constituyendo verdaderos impuestos
directos, de ahí que la característica de indirectos no pueda considerarse de manera absoluta.
El Có digo Aduanero, secció n IX, regula los "Tributos regidos por la legislació n aduanera” en los que se
destacan los "derechos de importació n" y los "derechos de exportació n".
Así, en su artículo 635 dispone que el "derecho de importació n" grava la importació n para consumo, y
el artículo 636 aclara que la importació n es para consumo cuando la mercadería se introduce al
territorio aduanero por tiempo indeterminado.
Por su parte, el artículo 724 establece que el "derecho de exportació n" grava la exportació n para
consumo, y el artículo 725 aclara que la exportació n es para consumo cuando la mercadería se extrae
del territorio aduanero por tiempo indeterminado.
Como dice Jarach, el uso de los impuestos aduaneros con fines protectores de las industrias locales,
incluyendo la agricultura y la ganadería, ha sido, quizá s, el primero pero seguramente el má s
importante experimento de la utilizació n de impuestos no con fines recaudatorios sino de regulació n
econó mica: en particular esta funció n está ubicada entre las medidas de política de desarrollo
econó mico, al intentar la implantació n y el fortalecimiento de nuevas industrias locales, ampará ndolas
de la competencia de las má s vigorosas industrias extranjeras.
En este sentido, tiene dicho la Corte Suprema de Justicia de la Nació n:
La jurisprudencia de la Corte Suprema en cuanto tiene declarado que determinados impuestos en
cuanto exceden del 33% de su base imponible afectan la garantía de la propiedad por
confiscatoriedad, no es aplicable cuando se trata de tributos que gravan la importació n de
mercaderías pues sí no es constitucionalmente objetable que el Estado por razones que, hacen a los
intereses generales pueda prohibir la importació n de productos extranjeros, debe por igual razó n
considerá rselo habilitado para llegar a un resultado semejante mediante el empleo del poder
tributario, instituyendo gravá menes representativos de una o má s veces el valor de la mercadería.
Ademá s, agregó que el poder fiscal "tiende, ante todo, a proveer de recursos al tesoro pú blico, pero
constituye, ademá s, un valioso instrumento de regulació n econó mica q a veces linda con el poder de
policía y sirve a la política econó mica del Estado, en la medida que corresponde a las exigencias del
bien general, cuya satisfacció n ha sido prevista en la ley fundamental como uno de los objetos del
poder impositivo"; y señ aló aquel pronunciamiento que ello es así, ademá s, porque "en este aspecto
las manifestaciones actuales de ese poder convergen hacia la finalidad primaria, y ciertamente
extrafiscal, de impulsar un desarrollo pleno y justo de las fuerzas econó micas.
En tales condiciones, resulta determinante distinguir las situaciones en las cuales los derechos de
importació n y exportació n tienen fines puramente fiscales o, en cambio, extrafiscales de regulació n
econó mica por el Estado, pues de ello depende la plena aplicació n en el caso concreto del principio
constitucional de no confiscatoriedad de los tributos.
Para Jarach el reconocimiento de la finalidad meramente fiscal de un impuesto aduanero puede
efectuarse de dos maneras:
a) Cuando en el país no se produce ni puede producirse un bien igual o aná logo al producto gravado
de importació n.
b) Cuando se establece un impuesto interno de fabricació n igual al impuesto que grava el producto
importado.
Asimismo entendemos que la finalidad fiscal de un impuesto a la exportació n se manifiesta cuando el
producto exportado no es consumido en el país de origen o cuando ese producto haya abastecido al
mercado interno, posibilitando su consumo.
Consideramos que no puede permitirse que, bajo el disfraz de que un tributo aduanero tiene fines
extrafiscales, se confisque la renta o la propiedad de una persona, debiendo, en consecuencia, el
Estado acreditar fehacientemente que los derechos de importació n o exportació n aplicados no buscan
la recaudació n, sino políticas de regulació n econó mica, ya que la finalidad fiscal de los tributos se
presume por su sola existencia.
IMPOSICIÓN PATRIMONIAL
Impuesto a los Bienes Personales
El Impuesto a los Bienes Personales es, sin lugar a dudas, un verdadero impuesto patrimonial que
recae sobre las personas físicas.
La Ley 23.966 (hoy Ley L-1745) vigente desde e129 de agosto de 1991, creó el Impuesto a los Bienes
Personales, dejando sin efecto loa anteriores impuestos patrimoniales habidos en Argentina, el
"Impuesto a la transmisió n gratuita de bienes" (Ley 14.060) y el "Impuesto al patrimonio neto de las
personas físicas y sucesiones indivisas” (Ley 21.282).
Principales caracteres
El Impuesto a los Bienes Personales es directo, real, instantá neo y progresivo.
Es un impuesto directo ya q en principio no puede trasladarse a otro sujeto distinto al previsto como
contribuyente en el tributo, gravando, ademá s, una manifestació n directa de capacidad contributiva.
Es de tipo real porque se eligen como hechos imponibles manifestaciones objetivas de la riqueza,
prescindiendo de las circunstancias personales del contribuyente.
Es instantá neo porque el hecho imponible es un acontecimiento determinado de la vida econó mica, es
decir, se produce en un tiempo ú nico sin periodicidad, pero la recaudació n se verifica por períodos.
Es progresivo por la aplicació n de la alícuota correspondiente, que es progresiva a medida que
aumenta el valor total de los bienes gravados.
Hecho imponible
El hecho imponible del Impuesto a los Bienes Personales recae sobre los "bienes" personales
existentes al 31 de diciembre de cada añ o, situados en el país y en el exterior.
Si bien la ley no conceptualiza el término "bienes", esta hace una enumeració n de los bienes situados
en el país y en el exterior (arts. 4 y 5), que son los que deben considerarse como objeto del impuesto:
inmuebles; los derechos reales constituidos sobre bienes; las naves y aeronaves; los automotores; los
bienes muebles; los bienes personales del contribuyente; el dinero y los depó sitos en dinero; los
títulos, las acciones, cuotas o participaciones sociales y otros títulos valores representativos de capital
social o equivalente, emitidos por entes pú blicos o privados; los patrimonios de empresas o
explotaciones unipersonales; los créditos, incluida las obligaciones negociables previstas en la Ley
23.576 y los debentures --con excepció n de los que cuenten con garantía real, en cuyo caso estará a 10
dispuesto en el inc. b del art 4- cuando el domicilio real del deudor esté ubicado en su territorio; los
derechos de propiedad científica, literaria o artística; los de marcas de fá brica o de comercio y
similares; las patentes, dibujos, modelos y diseñ os reservados y restantes de la propiedad industrial o
inmaterial, así como los derivados de estos y las licencias respectivas, cuando el titular del derecho o
licencia, en su caso, estuviese domiciliado en el país al 31 de diciembre de cada añ o.
Sujetos
Son sujetos pasivos del impuesto:
a) Las personas físicas domiciliadas en el país y las sucesiones indivisas radicadas en él, los bienes
situados en el país y en el exterior.
b) Las personas físicas domiciliadas en el exterior y las sucesiones indivisas allí radicadas, por los
bienes situados en el país.
Las sucesiones indivisas son contribuyentes de este impuesto por los bienes que sean al 31 de
diciembre de cada añ o, en tanto dicha fecha quede comprendida en el lapso transcurrido entre el
fallecimiento del causante y la declaratoria de herederos o aquella que se haya declarado vá lido el
testamento que cumpla la misma finalidad. En el caso de patrimonios pertenecientes a los
componentes de la sociedad conyugal, corresponde atribuir al marido, ademá s de los bienes propios,
la totalidad de los que revisten el cará cter de gananciales, excepto:
a) Que se trate de bienes adquiridos por la mujer con el producto del ejercicio de su profesió n, oficio,
empleo, comercio o industria.
b) Que exista separació n judicial de bienes.
c) Q la administr de todos los bienes gananciales la tenga la mujer en virtud de una resolució n judicial.
Base imponible y alícuotas
La base imponible está constituida por la suma de los valores de los bienes gravados ubicados en el
país y en el exterior conforme lo disponen los artículos 8 y 9 de la ley.
El impuesto a ingresar por los contribuyentes surge de la aplicació n, sobre el valor total de los bienes
gravados por el impuesto, excluidas las acciones y participaciones en el capital de cualquier tipo de
sociedades regidas por la Ley 19.550(t.o.1984y sus modif.), con excepció n de las empresas y
explotaciones unipersonales, de la alícuota que para cada caso se fija a continuació n:

Valor total de los bienes gravados Alícuota aplicable

Má s de $305.000 A 750.000 0.50%
Má s de $750.000 A 2.000.000 0.75%
Má s de $2.000.000 a 5.000.000 1.00 %
Má s de $ 5.000.000 1.25%
Los sujetos de este impuesto pueden computar como pago a cuenta las sumas efectivamente pagadas
en el exterior por gravá menes similares al presente que consideren como base imponible el
patrimonio o los bienes en forma global. Este crédito solo podrá computarse hasta el incremento de la
obligació n fiscal originado por la incorporació n de los bienes situados con cará cter permanente en
exterior.
Exenciones
Se encuentran exentos del Impuesto sobre los Bienes Personales:
a) Los bienes pertenecientes a los miembros de las misiones diplomá ticas y consulares extranjeras, así
como su personal administrativo y técnico y familiares, en la medida y con las limitaciones que
establezcan los convenios internacionales aplicables. En su defecto, la exenció n será procedente, en la
misma medida y limitaciones, solo a condició n de reciprocidad.
b) Las cuentas individuales correspondientes a los planes de seguro de retiro privados administrados
por entidades sujetas al control de la Superintendencia de Seguros de la Nació n, dependiente del
Ministerio de Economía y Finanzas Pú blicas.
c) Las cuotas sociales de las cooperativas.
d) Los bienes inmateriales (llaves, marcas, patentes, derechos de concesió n y otros bienes similares).
e) Los bienes amparados por las franquicias de la Ley 19.640.
f) Los inmuebles rurales a que se refiere el inciso e del artículo 2 de la Ley de Impuesto a la Ganancia
Mínima Presunta.
g) Los títulos, bonos y demá s títulos valores emitidos por la Nació n, las provincias, las
municipalidades y la Ciudad Autó noma de Buenos Aires y los certificados de depó sitos reprogramados
(CEDROS).
h) Los depó sitos en moneda argentina y extranjera efectuados en las instituciones comprendidas en el
régimen de la Ley 21.526, a plazo fijo, en caja de ahorro, en cuentas especiales de ahorro o en otras
formas de captació n de fondos de acuerdo con lo que determine el Banco Central de la Repú blica
Argentina (BCRA).
i) Los bienes gravados -excepto los comprendidos en el artículo 11- pertenecientes a los sujetos
indicados en el inciso a del artículo 2, cuando su valor en conjunto, determinado de acuerdo con las
normas de esta ley, sea igualo inferior a trescientos cinco mil pesos ($ 305.000).
Cuando el valor de dichos bienes supere la mencionada suma, quedará sujeta al gravamen la totalidad
de los bienes gravados del sujeto pasivo del tributo.
UNIDAD 14 B – TRIBUTOS PROVINCIALES
1. IMPOSICIÓ N SOBRE MANIFESTACIONES ESPECÍFICAS DEL PATRIMONIO
1.1 IMPUESTO INMOBILIARIO
Este impuesto es un típico tributo pcial cuya facultad de creació n y percepció n surge de una facultad
originaria de los estados provinciales, no delegadas al Estado nacional y q no está comprendido en el
régimen nacional de coparticipació n de impuestos, puede ser recaudado libremente sin limitaciones y
reservas.

CARACTERES
El impuesto inmobiliario es un tributo típicamente territorial. La territorialidad no solo determina la
potestad de imposició n del Estado para gravar con tributos una manifestació n de capacidad
contributiva, sino que también es un elemento esencial en la definició n del hecho imponible, por lo
que sin la existencia de ese “sustento territorial”, no puede hablarse de un tributo que sea
legítimamente percibido conforme al ordenamiento jurídico normativo. El impuesto inmobiliario es
un impuesto real. Es de tipo directo, pues es soportado, en principio, por los contribuyentes
designados en la ley, gravando una manifestació n directa de capacidad contributiva, como lo es el
patrimonio del contribuyente.
Es de cará cter especial, pues grava dentro una especie de manifestació n de riqueza, como lo es el
patrimonio, un bien preciso y determinado, como lo es el inmueble, dejando afuera de la imposició n
otros bienes materiales e inmateriales.
El impuesto inmobiliario no es de tipo perió dico, sino instantá neo, es decir, en un tiempo ú nico,
preciso y determinado que nunca puede repetirse, solo en ese momento se configura su hecho
imponible.
Este impuesto fue estableciéndose en las legislaciones provinciales con una alícuota progresiva que
aumenta la valuació n fiscal.
EL HECHO IMPONIBLE
Como todos los impuestos, grava una manifestació n de capacidad contributiva, entendiéndose con ello
una manifestació n de riqueza o un fenó meno econó mico. Este fenó meno econó mico es el conjunto de
facultades o de poderes que constituyen el contenido de este derecho y que tienen una relevancia
econó mica: la facultad de disponer y gozar de frutos, de utilizar la cosa como propia, que en la gran
mayoría de los casos corresponde a la titularidad jurídica del dominio del inmueble.
Giuliani Fonrouge entiende que el hecho generador de la obligació n radica en la propiedad o posesió n
de cada inmueble considerado aisladamente, ya que por su condició n de gravamen real toma en
cuenta el valor del bien, y no la persona del dueñ o.
La ley no grava el inmueble, sino la persona que tiene su dominio o aquella q lo posee con el á nimo de
adquirir este derecho real de propiedad, se trata de una obligació n personal y no propter rem.
2. IMPOSICIÓ N GENÉ RICA A LOS CONSUMOS
2.1 EL IMPUESTO A LOS INGRESOS BRUTOS
Se creó un solo impuesto con un solo hecho imponible, que era el ejercicio de una actividad lucrativa,
y con una base imponible definida en forma unitaria: ingresos brutos obtenidos como precio de
mercadería vendida o como “remuneració n de los servicios prestados”.
PRINCIPALES CARACTERES
El impuesto sobre los ingresos brutos es un impuesto indirecto, territorial, real, perió dico,
proporcional, plurifá sico y acumulativo.
Es indirecto ya que por su naturaleza es en principio trasladable a otro sujeto distinto al previsto
como contribuyente en el tributo, gravando, ademá s, una manifestació n indirecta de capacidad
contributiva. En los hechos resulta un verdadero impuesto directo que es soportado directamente por
el contribuyente sin la posibilidad de traslació n alguna a otro.
Se lo considera territorial en cuanto recae exclusivamente sobre aquellas actividades ejercidas en
todo o en parte dentro del á mbito físico del Estado local que lo impone.
Es de tipo real ya que no tiene en cuenta las circunstancias personales del contribuyente, cargas de
familia, conjunto de ventas o ingresos, etc.
Es perió dico en relació n con la verificació n anual del hecho imponible, por ello puede decirse que es
un impuesto anual en el sentido de que debe pagarse una vez por añ o en su monto total, sin perjuicio
de que, de admitirlo las disposiciones legales y reglamentarias, se subdivida el pago en diferentes
cuotas hasta satisfacer la obligació n total.
Es proporcional por la aplicació n de la alícuota correspondiente que es constante, se determina el
quantum del tributo en proporció n al monto de los ingresos brutos gravados o, en otros términos,
porque mantiene una relació n constante entre su cuantía y el valor de la riqueza gravada.
Es plurifá sico, pues incide sobre todas las etapas de comercializació n, alcanzando en principio el ciclo
y transacciones econó micas de bienes y servicios, salvo ciertas excepciones.
Es acumulativo porque en cada etapa se grava sobre la totalidad, con la consecuencia de que el
impuesto de la etapa anterior forma parte de la base imponible de la etapa siguiente. Ello genera un
efecto multiplicador denominado “piramidació n”.
HECHO IMPONIBLE
El hecho generador o presupuesto fá ctico del impuesto es el ejercicio de cualquier comercio, industria,
profesió n, oficio, negocio o actividad lucrativa habitual, en el respectivo á mbito jurisdiccional,
extendido a las zonas portuarias, espacios ferroviarios, aeró dromos y aeropuertos, terminales de
transporte y cualquier lugar del dominio pú blico y privado.
Bulit Goñ i entiende que el hecho imponible en este gravamen ha presentado cuatro caracteres
esenciales: a) el ejercicio de actividad; b) la habitualidad; c) el propó sito de lucro y d) el sustento
territorial. El hecho imponible del impuesto no puede ser modificado unilateralmente por la provincia,
el ejercicio de la actividad, la habitualidad, el propó sito de lucro y el sustento territorial son los
requisitos esenciales que se deben verificar en este impuesto para dar nacimiento al pago del
gravamen.
2.2 IMPUESTO DE SELLOS
Se vinculan estrechamente con la existencia de un instrumento, o sea de un documento en el cual
resultan asentadas las operaciones econó micas que las partes han llevado a cabo. Por su propio origen
histó rico, la vinculació n entre el impuesto y la existencia de un instrumento o documento.
Las leyes del impuesto de Sellos descansan en el denominado principio instrumental. Las distintas
leyes siguiendo la directiva trazada por la Ley 23.548 han plasmado en sus textos la noció n comú n de
instrumento , que otorga tal cará cter a toda escritura, papel o documento del que surja el
perfeccionamiento de los actos y contratos, con lo cual satisface el principio de instrumentalidad,
siempre y cuando el documento reú na los caracteres exteriores de un título jurídico con el cual pueda
ser exigido el cumplimiento de las obligaciones sin necesidad de otro documento y con prescindencia
de los actos que efectivamente realicen los contribuyentes.
La noció n de instrumento se refiere a aquellos categorizados como instrumentos pú blicos o privados
segú n el derecho comú n, no solo porq a su tipicidad se ajusta el hecho imponible, sino porque solo
ellos pueden tener los caracteres del título jurídico autosuficiente para exigir las obligaciones
constatadas en el texto.
Es el alcance del instrumento pú blico o privado el que adjudica contenido material al principio
instrumental. La existencia de un instrumento con aptitud de generar el impuesto aparece cada vez
que el acto jurídico este documentado, de forma tal que, con la tenencia de ese solo documento, el
acreedor pueda obligar a su deudor a ejecutar la prestació n debida.
HECHO IMPONIBLE
Las leyes del Impuesto al Sello crean un tributo al trá fico, imponiendo los instrumentos reveladores
de actos jurídicos taxativamente mencionados en ella, que exteriorizan un contenido econó mico,
siempre que se otorguen en la jurisdicció n que ostenta la potestad tributaria o tengan efectos en ella.
Los requisitos bá sicos que deben concurrir para dar nacimiento a la obligació n tributaria son los
siguientes:
a) Existencia de actos jurídicos;
b) Formalizados en instrumentos pú blicos o privados;
c)Otorgados en la jurisdicció n que ostenta la potestad tributaria o tengan efectos en ella.
Está n alcanzados los contratos bilaterales o multilaterales(compra-venta, locació n de cosas y de
derechos, sociedad, locació n de obra y de servicios, mutuo, prenda, etc.), la emisió n de vales, billetes y
pagarés, letras de cambio, los reconocimientos de deuda, las facturas conformadas, ciertas promesas
de venta y otros actos. Só lo son imponibles los actos expresamente mencionados en la ley.
El impuesto de Sellos se aplica sobre el instrumento y es exigible desde su creació n. No invalida el
impuesto el desistimiento del negocio, con posterioridad a su instrumentació n, es decir, la no
concreció n de los fines convenidos.
El instrumento que contiene un acto singular en el que existe un ú nico negocio, no ofrece dudas sobre
su tratamiento fiscal, siempre y cuando este resultara imponible conforme con los cá nones de cada
ordenamiento jurídico. Cuando un instrumento contiene una pluralidad de obligaciones que resultan
todas concurrentes, puras y simples en los términos de cada legislació n, cada una de ellas resulta
imponible con arreglo a su propia naturaleza y a tenor de la alícuota fijada para estas en particular.