MUNIER Florian – BUT – Contrôle de gestion

Chapitre 1 : Les coûts partiels

Synthèse

Sommaire :
1 Le coût variable ............................................................................................................................... 2
1.1 Étude du comportement des charges ..................................................................................... 2
1.2 Le compte de résultat différentiel........................................................................................... 2
1.3 Intérêts et limites de la méthode sur coût variable ................................................................ 3
2 Le coût spécifique ............................................................................................................................ 4
2.1 Principe .................................................................................................................................... 4
2.2 Le compte de résultat différentiel........................................................................................... 4
2.3 Intérêt et interprétation .......................................................................................................... 5
3. L’imputation rationnelle (I.R) des charges fixes .............................................................................. 6
3.1. Principes .................................................................................................................................. 6
3.2. Présentation chiffrée ............................................................................................................... 6
3.3. Intérêts et limites de l’imputation rationnelle ........................................................................ 7

La répartition des charges indirectes à partir des centres d’analyses est apparentée à une fabrication en
ligne qui correspond de moins en moins souvent à l’organisation des entreprises actuelles.
La répartition des charges indirectes plus ou moins arbitraire à partir des activités est complexe à mettre
en place et peut générer des coûts supplémentaires liés à son exigence de précision.
De plus, les calculs effectués en coûts complets sont rarement suffisants pour prendre certaines
décisions de gestion (abandon de produit, modification des prix…).

D’où le développement de la notion de coûts partiels qui n’intègrent qu’une part bien définie des
charges totales, plutôt que de calculer des coûts complets.

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Vidéo à regarder :

- Le Seuil de rentabilité #1 : Les charges variables et fixes, le tableau d'analyse différentielle :

https://www.youtube.com/watch?v=4DjUf9OSGbE

1 Le coût variable

L’étude du comportement des charges nous a montré que le coût de revient complet d’un produit peut
être analysé en une partie fixe et une partie variable, proportionnelle à l’activité. Cette partition du coût
donne naissance à un autre type d’analyse des coûts : par coûts variables et marges.

1.1 Étude du comportement des charges

- Les charges variables

Charge variable : On qualifie de variable (ou proportionnelle, ou opérationnelle) une charge dont le
montant global varie proportionnellement au niveau d’activité, généralement mesuré par le chiffre
d’affaires ou la production. Exemple : MP, MOD direct.

- Les charges fixes

Charge fixe : On qualifie de fixe ou de structure une charge dont le montant global est indépendant du
niveau d’activité. Le montant global des charges fixes est stable alors que le montant unitaire ne l’est
pas. Exemple : loyer, amortissement.

- Les charges « mixtes »

Charge mixte : Il s’agit d'une charge incluant une partie fixe et une partie variable.
Exemple : électricité : charge variable = consommation et charge fixe = abonnement.

1.2 Le compte de résultat différentiel

L’exploitation de cette méthode de coûts partiels comporte les étapes suivantes :

- la séparation des charges entre charges variables et fixes,

- du calcul de marge sur coût variable et du résultat.
Le compte de résultat différentiel permet de réaliser ces étapes et d’analyser la rentabilité de
l’entreprise en fonction de son activité.
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Exemple : Une entreprise vend 100 produits, à 10 € l’un. Le coût variable d’un produit est de 3 € et les
charges fixes de 500 €.

Éléments Quantité Montant unitaire Total

Chiffre d’affaires 100 10 1 000
(CA)
- Charges variables 100 3 300
(CV)
= Marge sur coût 100 7 700
variable (MSCV)
- Charges fixes (CF) 500
= Résultat 200
différentiel

Calculs :

Marge sur coût variable (MCV) = CA - CV

Résultat différentiel = MCV - CF

1.3 Intérêts et limites de la méthode sur coût variable

Intérêts de la méthode Limites de la méthode

- Elle est simple à mettre en œuvre une
- La distinction charges variables, fixes
fois que l’entreprise à distinguer les
peut être compliquée à mettre en place,
charges variables et fixes,

- L’exclusion des charges fixes communes

- Elle s’applique particulièrement aux
à l’ensemble de l’organisation peut
entreprises commerciales ayant une part
conduire à prendre des décisions
faible de charges fixes,
erronées.
- Le modèle est un outil qui permet de
réaliser des prévisions/simulations. C’est
un outil d’aide à la décision utile pour les
gestionnaires.

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2 Le coût spécifique
2.1 Principe

Les coûts variables ne représentant souvent qu’une part restreinte des coûts complets des produits, il
est intéressant de repérer les charges autres que variables (donc fixes) liées aux produits. On parle alors
des coûts spécifiques liés aux produits.

La méthode du coût spécifique permet de ne plus appréhender globalement les charges fixes, mais de
les répartir entre les différents produits fabriqués.

Charges spécifiques (1 000 € pour le produit

A)
Charges fixes de 1700 €.
Charges spécifiques ( 500 € pour le produit B)

Charges fixes communes (200 € restants)

Exemple : le montant du loyer de 9 000 € d’un atelier est réparti de la manière suivante :
- 2/3 pour le produit A = 2/3 * 9000 = 6 000 €
- ¼ pour le produit B = 1/4 * 9000 = 2 250 €
- Le reste pour le produit C. = 750 €

2.2 Le compte de résultat différentiel

Exemple : Une entreprise vend 100 produits (P1), à 10 € l’un. Le coût variable du produit P1 est de 3 €.
Elle vend aussi un produit P2 de 150 unités, à un prix de 20 € et possède un coût variable de 12 €.
Les charges fixes sont de 1 400 € :
- Des charges fixes communes de 100 €,
- Des charges spécifiques de 500 € pour P1 et le reste pour P2.

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P1 P2
Quantité Montant Total Quantité Montant Total
Éléments Global unitaire unitaire
Chiffre 4 000 100 10 1 000 150 20 3 000
d’affaires
(CA)
- Charges 2 100 100 3 300 150 12 1 800
variables
(CV)
= Marge sur 1 900 100 7 700 150 8 1 200
coût variable
(MSCV)
- Charges 1 300 500 800
spécifiques
Marge sur 600 200 400
coût
spécifique
Charges 100
fixes
communes
= Résultat 500
différentiel
global

Calculs :

Marge sur coût variable (MCV) = CA – CV

Marge sur coût spécifique (MCS) = MCV - CS

Résultat différentiel = MCS - CF

2.3 Intérêt et interprétation

Cette méthode permet de mieux appréhender les conséquences de l’abandon d’une production ou
d’une activité de l’entreprise. Elle a l’intérêt, par rapport aux coûts variables, de bien mettre en évidence
la contribution de chaque produit à la couverture des charges de structure communes.

L’abandon d’une activité dégageant une marge sur coût spécifique positive aboutirait, toutes choses
égales par ailleurs, à diminuer le résultat de l’entreprise du montant de cette marge.

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3. L’imputation rationnelle (I.R) des charges fixes

3.1. Principes
La modélisation des charges a mis en évidence le fait que les coûts fixes unitaires varient avec le niveau
d’activité (sous ou suractivité).
L’activité normale d’une entreprise (produire 1000 produits par mois) peut varier soit en :
- Sous-activité : activité inférieure à la normale (production de 600 au lieu des 1000).
- Suractivité : activité supérieure à la normale (production de 1100 au lieu de 1000).
Avec l’imputation rationnelle (IR) des charges fixes, les charges fixes sont imputées dans le calcul des
coûts en tenant en compte de l’activité afin que les coûts unitaires ne soient pas faussés par l’effet de
répartition des charges fixes.
But :
- Annuler l’impact de la variation de l’activité sur les CF et le calcul des coûts.
- Montrer la maîtrise (ou non) des charges variables.

3.2. Présentation chiffrée

Étapes :
Étape 1 : C.I.R = coefficient d’imputation rationnelle : Activité réelle (AR) / Activité normale (AN)
Exemple : activité normale => production de 100 ; activité réelle => production de 50. CIR = 50/100 =
0,5.
Étape 2 : calcul du montant des charges fixes imputées : Charge fixe de la période x coef. CIR
Exemple : CF = 100 000 € CIR : 0,5 => charges fixes à imputer : 100 000 * 0,5 = 50 000 € (et non 100 000
€).
Étape 3 : calcul du coût total en tenant compte des charges fixes imputées : CV + CF imputées.
Cas pratique :
Calcul sans IR :

Période Janvier Février Mars

Activité réelle 500 1000 800
CV (90 €/unité) 45000 90000 72000
CF réelles 60000 60000 60000
Coût total sans IR 105000 150000 132000
Coût total unitaire
IR 210 150 165

Calcul avec IR :

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Période Janvier Février Mars

Activité normale 750 750 750
Activité réelle 500 1000 800
C.I.R 0,67 1,33 1,07
CV (90 €/unité) 45000 90000 72000
CF réelles 60000 60000 60000
CF imputées 40000 80000 64000
Coût total avec IR 85000 170000 136000
Coût total unitaire
IR 170 170 170
L’imputation rationnelle peut être appliquée à la méthode des coûts partiels comme complets.

3.3. Intérêts et limites de l’imputation rationnelle

Intérêts :

- Permet d’éliminer les incidences des variations d’activité sur les coûts.
- Permet d’évaluer un coût « vrai ».

Limites :

- Les critiques adressées au coûts complets ne sont pas réglées. La problématique de

l’imputation des charges fixes indirectes n’est pas réglée (elle garde la dimension arbitraire).
- Difficulté de définir l’activité normale. I’IR des charges fixes est difficile et lourde à mettre en
œuvre.