Auditoría I 2020

Conceptos preliminares
En esta primera lectura, se estudian conceptos básicos de la materia, los distintos

tipos de auditoría y las características distintivas entre cada una de ellas.
Durante el desarrollo de toda la materia, con el objetivo de efectuar un enfoque
práctico “o bajada a tierra” de los conceptos que estudiemos, haremos referencia a
Sport 21 SA, la empresa que hemos comenzado a estudiar en las materias
anteriores.
No obstante, en algunas situaciones, dada la escasa envergadura de la compañía y
la poca complejidad de su operación, nos encontraremos con algunas limitaciones,
momentos en los que iremos haciendo las aclaraciones pertinentes y haremos
referencia a otro tipo de entidades.
Referencias
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Conceptos básicos
Sistemas, empresas y administración
Una empresa, sea una explotación comercial como lo es Sport 21 SA o una entidad con algún otro tipo de
actividad, es un sistema en sí mismo.
Un sistema es un conjunto de elementos relacionados entre sí y que persiguen un fin común. Con base en
esto, se podría definir a una organización como un sistema que, si tiene la particularidad de tener un fin de
lucro, se define como empresa.
La administración tiene el objetivo de conducir a las organizaciones (entre ellas, lógicamente, a las
empresas), cumpliendo sus funciones básicas: planear, organizar, controlar y comunicar.
Esta materia se centrará en la función particular de controlar, que es el concepto fundamental sobre el que
se basa la auditoría.
Control
En la ejecución de su objeto, la dirección de una empresa implementa distintos tipos de controles, por
ejemplo, cuando Sport SA recibe la mercadería que le envían sus proveedores, debe controlar cuestiones
como:
i) coincidencia con lo solicitado,
ii) precio fijado,
iii) condiciones de pago, etcétera, o bien, cuando se revisa la caja diaria y se controla que lo
cobrado menos los gastos pagados se correspondan con el dinero arqueado, se está
realizando un control.
Para generalizar, entonces, decimos que el control es el proceso de ejercitar una influencia directiva (para
dirigir al sistema a la consecución de un resultado) o restrictiva (para evitar resultados no deseados) de la
actividad de un objeto, un organismo o un sistema. Asimismo, podemos decir que los controles se clasifican
en correctivos y no correctivos. Los primeros implican la determinación de desvíos y su información a quien
debe actuar para corregir dichos desvíos, en tanto que los segundos no suponen la medición e información
de desvíos.
Ejemplo de control correctivo: en Sport SA, al efectuar un inventario físico anual de bienes de cambio,
podríamos detectar faltantes de mercadería, que deberemos ajustar del stock final y luego analizar sus
causas.
Ejemplo de control no correctivo: la separación de funciones entre quien maneja dinero dentro de la
organización y quien contabiliza y maneja registros contables. El objetivo de este control no es determinar un
desvío, sino minimizar la posibilidad de un fraude separando funciones incompatibles.
A su vez, los controles correctivos se clasifican en los siguientes:
I ) PRE A LI M E N TA D O S : I I ) RE T RO A LI M E N TA D O S :
Cuando operan sobre hechos del futuro haciendo una comparación entre los resultados que se esperan
obtener con la actividad del sistema con los objetivos planteados.
I ) PRE A LI M E N TA D O S : I I ) RE T RO A LI M E N TA D O S :
Cuando operan sobre hechos del pasado.
Por último, y a efectos de conceptualizar la auditoría como proceso de control, debemos:
a) definir los elementos que posee un control correctivo, y
b) presentar una característica que en forma imprescindible debe cumplir cualquier control
para generar valor agregado a la organización.
En tal sentido, podemos decir que los elementos del control que todo control correctivo posee son los
siguientes:
i) La característica o condición del sistema operante, que es la producción de un sistema

durante una etapa o período de tiempo.
ii) Un método sensor, que se utiliza para medir la condición controlada. El grupo de control, que
realiza una comparación de los datos calculados con el rendimiento buscado y determina
desviaciones e informa al grupo activante. Si el grupo de control pertenece al sistema
operante, el control será de secuencia cerrada; en cambio, en un control de secuencia abierta,
es aquel en el que el grupo de control es independiente del sistema operante.
iii) Un grupo activante, que es capaz de producir un cambio en el sistema operante mediante la
implementación de acciones que se generan producto de la información recibida del grupo de
control.
Respecto de la característica que debe reunir cualquier control que agregue valor a la organización, se refiere
al principio de economicidad que implica que el beneficio que brinda un control debe exceder al costo de
este. Dicho principio de economicidad presenta diferentes variantes, entre las que pueden destacarse: i) no
se controlan todas las características o condiciones de un sistema operante, sino las más relevantes; ii) se
trabaja con el concepto de razonabilidad y no de exactitud, ponderando con criterio profesional la magnitud
de los desvíos.
En conclusión, podemos decir que el principio de economicidad del control lleva a que actúe generalmente
en forma selectiva (seleccionando aquellos elementos de la población que por algún motivo considera más
susceptible de error, o bien mediante la aplicación del muestreo estadístico).
Habiendo estudiado estas características de los controles, estamos en condiciones de brindar una primera
aproximación al concepto de auditoría, a la cual definimos, entonces, como un sistema de control selectivo,
correctivo, de tipo retroalimentado y de secuencia abierta.
Concepto de auditoría
La auditoría es un proceso de control independiente cuya existencia se remonta a tiempos muy antiguos. La
necesidad de su existencia se funda en que constituye el medio de control que permite controlar la eficiente
utilización de recursos para la consecución de un fin determinado.
En la Edad Antigua, existían las auditorías militares y eclesiásticas, que eran sectores que manejaban de
manera preponderante el poder económico de entonces. En esa época las auditorías eran realizadas de
manera verbal y de allí el origen etimológico de la palabra, dado que el sustantivo auditor proviene del latín y
significa “el que oye”, en virtud de que antes los auditores evaluaban la verdad o falsedad de lo que se les
presentaba oyendo a quienes comparecían ante ellos. Desde esta fecha, los sistemas de comunicación e
información han evolucionado de una manera notable y sin precedentes, a lo cual debe sumarse la creciente
complejidad de la vida moderna, lo que imposibilita que las auditorías actuales sean realizadas en forma
verbal u “oyendo”. No obstante, la esencia de la auditoría como proceso de control independiente se
mantiene en lo sustancial y existen diversos tipos de auditoría (médicas, de ingeniería, con fines judiciales,
de estados contables) cuyo objetivo siempre es obtener una opinión emitida por parte de una persona
independiente sobre una materia en particular, de la cual el auditor es un especialista.
Clases de auditoría
Tal como se mencionó precedentemente, existen diversas clases de auditorías (médicas, legales,
impositivas, contables). No obstante, profundizaremos en esta etapa en el estudio de las que resultan más
relevantes para el contador público. En tal sentido, podemos mencionar las siguientes: auditoría interna,
auditoría externa y auditoría operativa. Estas auditorías serán detalladas a continuación.
Auditoría interna
El principal objetivo de la auditoría interna es asegurar la eficacia y eficiencia del sistema de control interno
de la organización, en aras a su mejoramiento. Para ser conceptualizado este control como auditoría interna,
debe depender del máximo nivel ejecutivo de la sociedad, y en tal carácter puede auditar cualquier
subsistema de la empresa.
A efectos de cumplir con su objetivo, podemos decir que sus principales funciones son las siguientes:
i) revisar la concordancia de operaciones con políticas y procedimientos;
ii) salvaguardar activos a través de su cotejo con registros y comprobaciones físicas;
iii) revisar las políticas y procedimientos en lo relativo a su efectividad y sugerir mejoras en las
políticas y procesos.
En nuestro caso de Sport 21 SA, por su envergadura, no contaremos con un departamento encargado de la
auditoría interna, pero la dirección deberá contar con determinados procedimientos que aseguren cubrir los
objetivos del control interno detallados en los puntos i) ii) y ii) anteriores.
Auditoría externa
El objetivo de la auditoría externa es la emisión de un informe independiente por parte del auditor, donde se
emite una opinión sobre la razonabilidad de la información presentada en los estados contables.
La auditoría externa de estados contables surge por la necesidad de los diferentes y variados usuarios de
los estados contables (consumidores, contribuyentes, inversores, el fisco, acreedores y bancos, entre otros)
de contar con información confiable para la toma de decisiones. Los riesgos de que dicha información no
sea confiable son significativos y se derivan de las siguientes circunstancias:
i) la posibilidad de que se encuentre influenciada por quien la prepara, dado que la empresa
muchas veces tiene objetivos diferentes a los del resto de los usuarios;
ii) por el volumen de las transacciones que existen en las grandes organizaciones;
iii) porque las transacciones económicas se hacen progresivamente más complejas y

sofisticadas.
Estas tres circunstancias, pero fundamentalmente la primera, hacen necesario que exista un control para
que la información sea confiable. La solución que se ha encontrado en el mundo de los negocios es que
alguien revise esta información, y dicha responsabilidad solo puede recaer en quien tiene el conocimiento
(es un experto en contabilidad y en el examen de información contable) y es confiable (no está
comprometido con el resultado de su examen, es decir, le es indiferente que los datos incluidos en los
estados contables sean o no favorables a la empresa, y lo que realmente le interesa es que su medición y
exposición se ajusten a lo prescripto por las normas contables en vigencia). No puede ser otro que el
contador público independiente.
La auditoría externa de estados contables es uno de los tipos de auditoría que realiza el contador público y
generalmente es la más conocida.
En resumen, para cumplir con requerimientos legales e impositivos, una sociedad debe preparar un balance
de publicación. Tal como explicamos, este debe ser auditado por un contador público independiente de la
empresa y sus dueños, para que de manera objetiva pueda opinar sobre la calidad de la información que allí
se expone en lo relativo a su situación económica y financiera.
Auditoría operativa
El principal objetivo de la auditoría operativa es evaluar la gestión del ente considerando las metas
alcanzadas y los recursos humanos y materiales empleados en su consecución.
En empresas grandes se llega incluso a tener un área que prepara información con los resultados de la
gestión de la organización para que sea analizada por su dirección. En una empresa como Sport 21,
directamente su dueño analizará los resultados de sus operaciones con el objetivo de evaluar la eficiencia y
eficacia de su gestión.
En el siguiente cuadro, se presentan similitudes y diferencias entre las auditorías externa, interna y operativa
de estados contables.
Tabla 1. Auditoria externa, interna y operativa
ASPECTO AUDITORÍA EXTER AUDITORÍA AUDITORÍA

CONSIDERADO NA INTERNA OPERATIVA
Opinar sobre la Mide y evalúa la Mide la eficiencia

razonabilidad de eficacia y eficiencia en el uso de los
los estados del sistema integral recursos.
contables acorde de control interno
Objetivo con normas de de la organización
auditoría vigentes. y provee análisis y
recomendaciones
que tiendan a su
mejoramiento.
Contador público. Preferentemente, Preferentemente,

profesional en profesional en
ciencias ciencias
económicas. económicas, pero
Sujeto puede ser también
del área técnica (p.
ej., en industrias,
un ingeniero
mecánico).
Total. Puede ser realizada Puede ser

por un profesional realizada por un
independiente o un profesional
Independencia empleado en independiente o un
relación de empleado en
dependencia. relación de
dependencia.
Estados contables Actividades de Los distintos

anuales o control interno del procesos de
intermedios. ente, circuitos negocios que
Objeto principal de
administrativos, conforman la
su examen
manual de gestión del ente.
procedimientos y
organigramas.
Regulación Técnica Normas de Normas ISO

auditoría interna. manuales de
37 de la Federación
No obligatorias. puestos y de
Argentina de procedimientos.
Consejos
Profesionales de
Ciencias
Normas de
Económicas
aplicación
(FACPCE), normas
profesionales
vigentes,
exigencias legales
de órganos de
control.
Informe sobre Informes sobre Informe dirigido a

estados contables control interno, la dirección
Producto final anuales o gestión, desvíos referido al área
intermedios. presupuestarios. puntual para la
cual se lo contrata.
Profesional, civil y Fundamentalmente Fundamentalment

Responsabilidad penal. responsabilidad e responsabilidad
laboral. laboral.
Independencia de Independencia de Independencia de

criterio (respecto criterio criterio (debe ser
del ente), título (dependiendo del independiente del
Condiciones habilitante, cuidado máximo nivel sector que audita),
personales profesional. decisorio), capacidad técnica,
capacidad técnica, cualidades
cualidades personales.
personales.
Fuente: Elaboración propia.
Actividades de repaso y refuerzo
¿Cuál es el objetivo de efectuar una auditoría externa sobre un balance de

publicación?
Acompañar al balance del informe de un experto independiente, que emite una opinión
sobre la razonabilidad de la información presentada en los estados contables.
Acompañar al balance del informe de un experto independiente, que emite una opinión
sobre la exactitud de la información presentada en los estados contables.
Permite asegurar la eficacia y eficiencia del sistema de control interno de la

organización, en aras a su mejoramiento.
Permite conocer la opinión de un experto independiente sobre la eficacia y eficiencia

del sistema de control interno de la organización.
SUBMIT
Es conveniente que el informe sobre la razonabilidad de los estados contables

sea emitido por el gerente de administración.
Es verdadero, porque el gerente de administración es un contador público, que además

conoce en detalle la información vertida en los estados contables y está en
condiciones técnicas de opinar sobre esta.
Es falso, porque es necesario que el profesional que opina sobre los estados
contables sea independiente de la compañía.
SUBMIT
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Referencias
Lattuca A. y Cayetano, M. (2001). Manual de auditoría. Capital Federal, AR: Federación Argentina de
Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.
Seltzer, J. C. (2001). La normativa contable en Argentina. Recuperado de

http://www.5campus.com/leccion/contaarg
Auditoría externa de estados contables
En esta lectura aprenderemos sobre los objetivos de auditoría que deben cubrirse al
momento de validar algún dato vertido en los estados contables de la compañía
(afirmaciones contables), así como también cuál es la documentación que interviene
en este proceso.
Referencias
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Concepto de auditoría externa de estados contables
Iniciaremos estudiando qué son los objetivos de auditoría.
Tal como se ha mencionado anteriormente, cuando se presenta un balance de publicación, para que esté
completo, debe estar auditado y acompañado de su correspondiente informe de auditoría.
El auditor debe emitir un informe comunicando a los diferentes usuarios si los estados contables
comprueban razonablemente la situación patrimonial, los resultados de las operaciones, la evolución del
patrimonio neto y el flujo de efectivo de la empresa.
A efectos de poder hacerlo, los objetivos que debe perseguir el auditor se pueden clasificar en términos
prácticos de la siguiente manera:
1 Verificar que los estados contables reflejen la realidad. Los subobjetivos específicos que
permiten cubrir este objetivo son los siguientes:
i) existencia,
ii) propiedad y
iii) integridad.
2 Verificar que los estados contables estén preparados de acuerdo con normas contables
profesionales (NCP). Los subobjetivos específicos que permiten cubrir este objetivo son los
siguientes:
iv) valuación y
v) exposición.
3 Los cinco objetivos de auditoría antes citados deben cubrirse por parte del auditor externo para
cada uno de los rubros de los estados contables. Además, los cinco objetivos deben cumplirse
para cada sistema en el que se procesan transacciones.
Se detallan a continuación, en forma resumida, los conceptos de cada uno de los denominados objetivos de
auditoría.
Existencia
–
Todo lo registrado es real (tanto en lo referido a las partidas que componen los saldos al cierre como a las
transacciones registradas en el período por analizar).
Propiedad
–
Lo registrado es propio (tanto en lo referido a las partidas que componen los saldos al cierre como a las
transacciones registradas en el período por analizar).
Integridad
–
Todo lo real está registrado (inexistencia de omisión de partidas que componen saldos y de transacciones
omitidas de registrar).
Valuación
–
De acuerdo a las normas contables profesionales, se valúan los rubros y transacciones.
Exposición
–
Los rubros y transacciones han sido expuestos de acuerdo con normas contables profesionales u otro
marco de información bajo el cual se confeccionan los estados contables.
Auditoría como proceso de formación de un juicio. Enfoque de

auditoría. Nociones sobre informe del auditor
Si bien estos puntos se encuentran desarrollados a lo largo de la lectura, se pueden profundizar en la

bibliografía básica en el capítulo 2, puntos 1 y 2, del Manual de auditoría (Lattuca y Cayetano, 2011).
La documentación contable en la auditoría de los estados

contables
Principales documentos utilizados en una sociedad
Los principales documentos utilizados por la sociedad, y que deberán ser considerados por el auditor
durante el transcurso de su auditoría, son los siguientes:
En relación con el circuito de cobranzas y pagos: extractos bancarios, conciliaciones

bancarias, recibos, órdenes de pago, comprobantes de retención por pago a proveedores.
En relación con el circuito de ventas: orden de pedido de clientes, remitos emitidos por la
empresa, cartas de porte o conocimiento de embarque (en caso de exportaciones), facturas
emitidas por la empresa, notas de débito y crédito emitidas a clientes.
En relación con el circuito de compras: presupuestos de proveedores, comparativa de precios,

orden de compra, vale de ingreso o recepción, remitos emitidos por el proveedor, factura del
proveedor, constancias de inscripción en impuestos nacionales, provinciales y municipales.
En relación con la liquidación de impuestos: declaración jurada de las diferentes

presentaciones de impuestos nacionales (impuesto al valor agregado [IVA] y ganancias),
provinciales (ingresos brutos) y municipales (comercio e industria), así como sus respectivos
papeles de trabajo preparados por la compañía.
En relación con la liquidación de sueldos y cargas sociales: libro sueldo exigido por Ley
20744[1], declaración jurada con las presentaciones mensuales de cargas sociales y sus
respectivos papeles de trabajo, seguros de vida contratados a empleados, declaración jurada
de retenciones de cuarta categoría.
Para la realización de las distintas revisiones, el auditor necesita verificar y contrastar diferente
documentación. Para esto, generalmente al momento de inicio de la auditoría, se remite a la empresa un
listado con requerimientos. Esta debe comprometerse con una fecha para su entrega y estar a disposición
del contador.
Que un balance de publicación cuente con un informe de auditor externo

asegura su exactitud.
Es verdadero, porque el auditor externo es un profesional independiente con la

idoneidad suficiente para revisar la exactitud de los estados contables.
Es falso, porque el auditor externo realiza sus pruebas con base en muestreos y
pruebas analíticas.
SUBMIT
Que un balance de publicación cuente con un informe de auditor externo que

opina sobre estos libera de responsabilidad a los directores de la compañía.
Es verdadero, porque el auditor externo es un profesional independiente con la

idoneidad suficiente para revisar la exactitud de los estados contables.
Es falso, porque el directorio de la empresa siempre es responsable de la información

que presenta en los estados contables.
SUBMIT
Aplicación práctica Sport 21 SA
Debemos tener en cuenta que el pedido de información que se realiza al comienzo de la auditoría es
prácticamente ilustrativo y tiene como principal objetivo que el personal del cliente comience a preparar la
información que nos irá facilitando durante la ejecución.
Este listado se irá readecuando sobre la ejecución de las tareas de campo sobre los saldos en concreto.
Incluso al presentarlo al cliente, dicha situación se deja en claro en forma explícita.
No obstante, para que este pedido de información sea eficiente, debemos prepararlo sobre información
contable de la compañía. Para ello, podemos tomar el balance de publicación correspondiente al año anterior
o un balance de sumas y saldos preliminar.
Para completar nuestro caso, al igual que en todos los módulos de la materia, tomaremos a Sport 21 SA,
que, como ya conocemos, es una sociedad ficticia que usamos como caso de estudio.
A continuación, incluimos el balance de sumas y saldos de la compañía al 31 de diciembre de 2018, que

iremos analizando a lo largo de la materia.
Balance de sumas y saldos de la compañía al 31 de diciembre del

2018.pdf
205.3 KB
Sobre los saldos de Sport 21 SA, hemos preparado un detalle genérico de información que necesitaremos
sobre cada rubro.
Tabla 1. Empresa: SPORT 21 SA. Revisión ejercicio con cierre al 31 de

diciembre del 2018
FECHA DE FECHA
RESPON
ENTREGA DE
SABLE
PREVISTA RECEPC
(*)
(*) IÓN
I GENERAL
1 Reporte del balance de sumas y saldos al

31 de diciembre de 2018, con las cuentas
conciliadas.
2 Totalidad de los contratos vigentes o las

disoluciones de los existentes que se hayan
celebrado en el período, ya sea que tuvieran
o no un efecto en los estados contables (p.
ej., servicios corporativos, agencia
comercial, compraventa de activos fijos,
préstamos, provisión de equipos,
arrendamientos, contratos de
asesoramiento, contratos de transferencia
de know how, etc.).
3 Actas de directorio, asamblea de

accionistas (ordinarias y extraordinarias),
depósito de acciones y registro de
accionistas.
Nota 1: es muy importante exigir al
responsable la transcripción de las actas
por la totalidad de las reuniones
celebradas hasta la fecha de la
culminación de la auditoría.
4 Copia de las modificaciones al estatuto,

inscriptas o en trámite de inscripción,
tramitadas ante la IGJ (Inspección General
de Justicia).
5 Libro legal de inventario y balances, diario

general, subdiario de deudores varios (IVA
ventas), subdiario de acreedores varios
(IVA compras), libro de sueldos y jornales
(art. 52, Ley 20744), los cuales deberán
estar pasados hasta la fecha de la
auditoría, como condición necesaria para
la emisión del informe (y la correspondiente
firma de los estados contables).
6 Los informes que se hubieran efectuado

durante el período que se revisa, con
respecto a aspectos fiscales, laborales y
previsionales por parte de los asesores
impositivos, laborales y previsionales.
7 Copia de los informes de procesos

comerciales, civiles y laborales donde la
empresa sea demandada o demandante,
elaborados por los abogados que atienden
cada caso en particular.
8 Confirmación de la totalidad de los saldos

con sociedades controladas y vinculadas,
nacionales y del exterior (adjuntar copia de
los faxes recibidos y enviados).
Nota 1: los saldos deberán estar
conciliados con el 100 % de las
subsidiarias.
9 Información de ventas de la sociedad,

clasificadas en:
(i) cantidades e importes por mes,

comparadas con el presupuesto y con el
año anterior, abiertas por vehículo/
producto;
(ii) cantidades e importes por mes,

comparadas con el presupuesto y con el
año anterior, abiertas por cliente.
1 Cuadro confeccionado por el

0 Departamento de Recursos Humanos con
la evolución mensual del personal
(jornalizado, mensualizado, contratado por
agencia, etc.) de cada una de las plantas
de GEBA (Gimnasia y Esgrima Buenos
Aires), tanto del presente año como del año
anterior.
II PARTICULAR
II Caja y bancos
.
1
1 Conciliaciones bancarias de la totalidad de

los bancos, realizadas y analizadas de la
sociedad. Además, se necesitan los
extractos bancarios originales al cierre del
ejercicio y posteriores.
2 En caso de corresponder, papeles de

trabajo de la provisión de intereses por
endeudamiento bancario (descubiertos y
otros).
II Créditos por ventas

.
2
1 Reporte de la composición del crédito que

respalde los saldos de la totalidad de las
cuentas de créditos por ventas.
2 Conciliación del inventario solicitado en el

punto anterior con los registros contables
a la fecha del análisis.
3 Composición de la cuenta de cheques de

pago diferido por cobrar, con indicación del
número de cheque, el cliente, la fecha del
cheque y la fecha del vencimiento.
7 Archivo originado en el sistema de la

empresa, con el total de las cobranzas un
mes posterior al cierre.
Se trata del archivo con la totalidad de los

recibos emitidos en ese período, que
incluya los siguientes campos de
información:
N.° de recibo
N.° de recibo abreviado
Fecha de emisión
N.° de cliente - razón social
Valor diferido
Valor que depositar
Caja bancos
Pagaré
Descuentos
Retenciones
Total
8 Detalle de la totalidad de las notas de

crédito y notas de débito (por todos los
conceptos) emitidas en el mes posterior al
cierre.
II Otros créditos
.
3
1 Composición y análisis de la cuenta

impuesto a las ganancias SA a la fecha de
cierre.
impuesto retenido ganancias a la fecha de
cierre.

impuestos percibidos ganancias (RG 354)
a la fecha de cierre.

anticipo proveedores a la fecha de cierre.
5 Para una muestra que oportunamente se

seleccionará, copia de los permisos de
embarque, de donde surge el monto del
reintegro solicitado.
6 Copia de las declaraciones juradas y

boletas de depósitos de la totalidad de los
impuestos abonados por la sociedad.
II Bienes de cambio
.
4
1 Composición de los bienes de cambio al

cierre del ejercicio (código del ítem, ítem,
planta, cantidad, precio unitario e importe),
conciliado con los registros contables.
2 Análisis de días de stock, efectuado por

logística, por los inventarios existentes al
cierre.
Video 1. Caso Enron - Cambios en la economía

Presentamos un emblemático caso de fraude contable que salió a la luz en el año 2001. El caso también
arrastró a la firma de auditoría que certificaba sus estados contables y fue el puntapié inicial de un
importante aumento en la regulación de la práctica de auditoría.
Caso Enron - Cambios en la economía
Fuente: Autor, Julio Cesar Dominguez Gomez. (2019, enero 22). Título del video Caso Enron - Cambios en la
economía.
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Referencias
Lattuca A. y Cayetano, M. (2001). Manual de auditoría. Capital Federal, AR: Federación Argentina de
Normas contables y de auditoría
En esta lectura comenzaremos con un repaso de las principales normas contables vigentes (resoluciones técnicas). Luego,
estudiaremos el contenido de la primera parte de la Resolución Técnica N.° 37 que rige la actividad de auditoría de estados contables, en
especial el requisito de independencia, condición básica que debe cumplir el auditor para el ejercicio de la actividad.
Por último, efectuaremos la distinción entre norma contable profesional y norma contable legal.
Referencias
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Normas contables en vigencia
Con el objetivo de poder llevar adelante la auditoría, y principalmente con la finalidad de evaluar el cumplimiento de los objetivos de valuación y exposición, el
auditor deberá conocer detalladamente las normas contables en vigencia. Para ello, procederemos a continuación a recordar cuáles son las normas contables y de
auditoría en vigencia, destacando las de mayor importancia práctica para el desarrollo de esta materia.
Las normas contables en vigencia a la fecha son las siguientes:
Marco conceptual
Resolución Técnica (RT) 16 “Marco conceptual de las normas contables profesionales”. (modificada por RT 28 impracticabilidad, presentación
de información comparativa)
Normas contables generales
RT 17: normas contables profesionales: desarrollo de cuestiones de aplicación general, modificada por la RT 30.
Normas contables particulares
RT 6: Re expresión en moneda homogénea modificada por la RT 39.
RT 14: Información contable de participación en negocios conjuntos.
RT 18: Desarrollo de algunas cuestiones de aplicación particular.
RT 21: Valor patrimonial proporcional - Consolidación de estados contables – Información a exponer sobre partes relacionadas.
RT 22: Actividad agropecuaria.
RT 23: Beneficios a los empleados posteriores a la terminación de la relación laboral y otros beneficios a largo plazo.
RT 24: Aspectos particulares de exposición contable y procedimientos de auditoría para entes cooperativos.
RT 26: Adopción de Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) del Consejo de Normas Internacionales (IASB) modificada por
las RT 29 y 38.
RT 27: modificaciones a las Resoluciones Técnicas 6, 8, 9, 11, 14, 16, 17, 18, 21, 22, 23 y 24.
RT 31: Modificación RT 9, 11, 16 y 17. Modelo de revaluación de bienes de uso.
RT 36: Balance Social
Normas contables de exposición
RT 8: Normas generales de exposición de Estados Contables (modificada por RT 28 Impracticabilidad – Presentación de información
comparativa).
RT 9: Normas particulares de exposición de estados contables para entes comerciales, industriales y de servicios.
RT 11: Normas particulares de exposición de estados contables para entes sin fines de lucro modificada por la RT25.
Normas de auditoría
RT 32: Adopción de las Internacionales de Auditoría del IAASB (Comité de Normas Internacionales de Auditoría y Aseguramiento - International
Auditing and Assurance Standards Board por sus siglas en inglés) de IFAC (Federación Internacional de Contadores - International Federation
of Accountants por sus siglas en inglés).
RT 33: Adopción de las Normas Internacionales de Encargos de Revisión del IAASB de IFAC.
RT 34: Adopción de las Normas Internacionales de Control de Calidad y Normas sobre Independencia.
RT 35: Adopción de las Normas Internacionales de Encargos de Aseguramiento y Servicios Relacionados.
RT 37: Normas de Auditoría, revisión, otros encargos de aseguramiento, certificación y servicios relacionados.
Normas de actuación profesional
RT 15: Normas sobre actuación del contador público como síndico societario
De las normas anteriormente mencionadas, las más relevantes para el desarrollo de la materia son las siguientes:
1 La Resolución Técnica N.° 37 sobre la cual se basa el desarrollo de Auditoría I.
2 En lo referente a normas de valuación contable: las RT 17, 18, 21 y 3.1.
3 En lo referente a normas de exposición contables: las RT 8, 9 y 21.
Normas de auditoría en vigencia
Las normas de auditoría están contenidas en la RT N.° 37 emitida por la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (FACPCE) y
constituyen el marco dentro del cual el auditor debe realizar su labor. Son una necesidad y una obligación para el auditor. Son una necesidad por cuanto constituyen
un camino para seguir que permite al auditor no identificar detalladamente en sus informes bajo qué condiciones realizó su auditoría y los procedimientos
aplicados, sino que solamente hace referencia a que cumplió con las normas de auditoría vigentes, y en caso de ser cuestionada su tarea, la profesión en su
conjunto (agrupada en la FACPCE y en los consejos profesionales de cada jurisdicción provincial) acudirá en defensa del auditor al expresar que una labor de
auditoría que cumpla con lo estipulado en la RT N.° 37 resulta irreprochable. Son una obligación por cuanto el interés de los usuarios de los estados contables y de
la comunidad toda hace necesario que, cuando se hace referencia a las normas de auditoría vigentes, se esté referenciando a un cuerpo normativo único, definido
independientemente de la magnitud y características del ente auditado.
Las normas de auditoría contenidas en la RT N.° 37 emitida por la FACPCE tratan tres cuestiones diferentes:
i) Condición básica para el ejercicio de la auditoría: es la independencia.
La independencia del auditor es la esencia de la auditoría, ya que otorga a su informe el grado de credibilidad necesario para que pueda ser
utilizado por los usuarios de los estados contables. Dicho concepto de independencia presenta dos facetas:
1. La independencia real es la actitud mental del auditor que asegure la imparcialidad y objetividad de sus
juicios. Debido a que este tipo de independencia es de carácter subjetivo y de difícil probanza, no es regulada
por las normas de auditoría.
2. La independencia aparente es el tipo de independencia que regula la RT N.° 37 y que se refiere a situaciones
que, de existir, significan falta de independencia del contador público sin admitir prueba en contrario. Para el
análisis de dichas situaciones, se recomienda al alumno dirigirse a la Lectura Anexa “Falta de independencia
del contador público”, presente en el apartado de lecturas anexas del Módulo 1.
Asimismo, la Resolución Técnica N.° 37 de la FACPCE establece qué se entiende por vinculación económica y determina que “los requisitos de
independencia son de aplicación tanto para el contador como para todos los integrantes del equipo de trabajo que intervienen en la auditoría,
ya fueran éstos profesionales en ciencias económicas, de otras disciplinas o no profesionales”1. (Federación Argentina de Consejos
Profesionales de Ciencias Económicas, 1985, https://bit.ly/2RhzS5V)
[1] Punto 4 Resolución Técnica 37 – Normas de Auditoría, Revisión, otros encargos de aseguramiento, certificación y servicios relacionados.
Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.
ii) Normas para el desarrollo de la auditoría: indican qué tareas debe realizar el auditor para obtener elementos de juicio válidos y suficientes
para emitir su informe, el cual variará de acuerdo con el tipo de trabajo para realizar por el auditor. Pueden existir:
1. informe de auditoría sobre la razonabilidad de la información presentada por los estados contables;
2. informe de revisión limitada de estados contables de períodos intermedios;
3. certificaciones.
Estas normas establecen, además, disposiciones respecto de los papeles de trabajo, que constituyen la prueba del trabajo que efectuó el
auditor y el respaldo de sus opiniones.
Estos papeles de trabajo, según la RT N.° 37, deben conservarse por el plazo de 10 años o lo que fijen las normas legales, el que sea mayor.
iii) Normas sobre informes: este tema será desarrollado en extenso en la materia Auditoría II. Para esta materia, solo debemos considerar lo
siguiente:
1. Que el informe constituye el medio por el cual el auditor comunica las conclusiones obtenidas por el auditor sobre la materia examinada. Los
informes del auditor deben ser escritos y deben evitar vocablos o expresiones ambiguas o que pudieran inducir a error a los interesados en el
informe.
2. Va dirigido a quien contrata al auditor (generalmente, la asamblea de accionistas o el directorio).
3. Las normas de auditoría tratan los siguientes tipos de informe:

3.1. Informe breve: El informe breve sobre los estados contables (para ser presentados a terceros) es el que emite un contador, basado en
el trabajo de auditoría realizado, mediante el cual éste expresa su opinión o declara que se abstiene de emitirla sobre la información que
contienen dichos estados.2
[2] Capítulo 3 Resolución Técnica 37
3.2. Informe extenso: a diferencia del anterior, se utiliza cuando se acuerda con el cliente revisar alguna información adicional a los
estados contables (debe detallarse en el informe cuál es esa información adicional, por ejemplo, un cuadro con las ventas de los últimos
cinco ejercicios).
3.3. Informe sobre estados contables “preparados de conformidad con un marco de información con fines específicos”3. (Federación
Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas, 1985, https://bit.ly/2RhzS5V)
3.4. Informe sobre un solo estado contable o de un elemento, cuenta o partida específica de un estado contable.
3.5. Informe sobre estados contables resumidos.
3.6. Informe de revisión limitada de estados contables de períodos intermedios.
3.7. Informe sobre actividades de control de los sistemas examinados.
3.8. Certificación.
3.9. Otros informes especiales (incluye informes sobre información contable prospectiva).
4. El contenido del informe breve, que es el tipo de informe más utilizado, es el siguiente:
Título del informe.
Destinatario.
Apartado introductorio.
Responsabilidad de la dirección con relación a los estados contables.
Responsabilidad del auditor.
Fundamentos de la opinión modificada, en caso de que corresponda.
Dictamen u opinión sobre los estados contables en su conjunto o la manifestación expresa que se abstiene
de hacerlo.
Párrafo de énfasis sobre ciertas cuestiones y/o párrafo sobre otras cuestiones, en caso de que correspondan.
Información especial requerida por leyes o disposiciones nacionales, provinciales, municipales o de los
organismos públicos de control o de la profesión, en caso de que corresponda. Si el auditor debe incluir este
párrafo, incorporará en el informe como subtítulo “Informe sobre los estados contables” antes del contenido
del apartado introductorio.
Lugar y fecha de emisión.
Identificación y firma del contador4. (Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias

Económicas, 1985, https://bit.ly/2RhzS5V)

5. Un informe breve puede incluir la siguiente conclusión del auditor en el párrafo del dictamen:
5.1. Una opinión no modificada o favorable sin salvedades sobre los estados contables en su conjunto, por cuanto el profesional obtuvo
suficientes elementos de juicio y está de acuerdo con el cumplimiento de los cinco objetivos de auditoría.
5.2. Una opinión modificada dentro de la cual podemos encuadrar: Opinión favorable con salvedades sobre los estados contables en su
conjunto, por cuanto el profesional obtuvo en términos generales suficientes elementos de juicio y está, en general, de acuerdo con el
cumplimiento de los cinco objetivos de auditoría, a pesar de que discrepa con alguna norma contable puntual aplicada (desvíos en la
aplicación del marco de información contable), no pudo obtener suficientes elementos de juicio de alguna aseveración en particular
(limitaciones al alcance del trabajo) o alguna información depende de hechos futuros (incertidumbres). En cualquiera de estos casos, los
efectos sobre los estados contables de las limitaciones o desvíos son “significativos” para los estados contables, pero no generalizados
como para justificar una opinión adversa o una abstención de opinión.
5.3. Una abstención de opinión porque el auditor no pudo aplicar una parte importante de los procedimientos exigidos por las normas de
auditoría o una parte importante de la información depende de hechos futuros, y ante estas limitaciones, no puede concluir si los estados
contables exponen o no exponen en forma razonable la situación patrimonial y los resultados de las operaciones de la sociedad.
5.4. Una opinión adversa por cuanto el profesional obtuvo suficientes elementos de juicio y concluyó que los estados contables en su
conjunto no exponen razonablemente la situación patrimonial y los resultados de las operaciones de la sociedad. Esto se debe a que el
auditor concluye como resultado de su trabajo que las incorrecciones individualmente o en forma agregada son significativas y
generalizadas en los estados contables.
Normas legales y de entes de control
Las normas legales son obligatorias para los emisores de estados contables, que, en general, se emiten en beneficio de los usuarios que necesitan de información
contable para tomar sus decisiones. Algunas de ellas también tienen propósitos específicos. En cambio, las normas contables profesionales son aquellas en las
que se basan los auditores para emitir sus opiniones.
Las normas legales de mayor importancia que se vinculan con el área contable son, entre otras: el Código de Comercio5 y la Ley 19550 de
Sociedades6 Comerciales sancionada en el año 1972.
[5] El código de comercio.
[6] Ley 19550 de sociedades Comerciales sancionada en el año 1972.
En nuestro caso práctico de la entidad Sport 21 SA, dado que es una empresa comercial simple, con asiento jurídico en la Provincia de Córdoba, tiene como
organismo de contralor a la Inspección de Personas Jurídicas (IPJ), que es la entidad que controla el cumplimiento de cuestiones jurídicas societarias. Si tuviera
domicilio en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, dicho contralor estaría a cargo de la Inspección General de Justicia (IGJ).
Por otra parte, existen ciertos tipos de entidades que, por su actividad, están regidas por otro órgano de mayor jerarquía y de normas más restrictivas, los cuales
están facultados para dictar normas legales de aplicación obligatoria, así como también se encargan de vigilar su cumplimiento. Los principales organismos de
esta naturaleza son:
Comisión Nacional de Valores: “Fiscaliza a las sociedades por acciones que hacen oferta pública de sus títulos valores” (Seltzer, 2001, p. 11) o
de títulos de deuda (obligaciones negociables).
Las sociedades bajo su órbita deben confeccionar sus estados contables de acuerdo con las NIIF (Normas Internacionales de Información
Financiera) adoptadas por la Resolución Técnica N.° 26 de la FACPCE.
Banco Central de la República Argentina: “Fiscaliza a las entidades financieras y agentes de cambio. El Banco Central tiene sus normas
independientes de las normas contables profesionales” (Seltzer, 2001, p. 12), a las cuales deben sujetarse todas las entidades que se
encuentran bajo su órbita.
Superintendencia de Seguros de la Nación: “Fiscaliza a los entes aseguradores cualquiera fuera su forma jurídica” (Seltzer, 2001, p. 13).
Instituto Nacional de Acción Cooperativa y Mutual: fiscaliza “a las cooperativas y mutuales” (Seltzer, 2001, p. 14).
Según lo indican las normas profesionales vigentes, la condición esencial para el ejercicio de una auditoría externa de estados
contables es:
Que el profesional que la ejecuta tenga título habilitante.
Que exista un contrato comercial que regule la responsabilidad de cada una de las partes.
Que exista una contraprestación económica definida entre las partes.
Que el auditor sea independiente.
Que, como resultado de su labor, el auditor emita un informe escrito.
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La diferencia entre un informe de auditoría, sea breve o extenso, con respecto a una certificación es
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Lesson 2 of 2
Referencias
Seltzer, J. C. (2001). La normativa contable en Argentina. Recuperado de http://www.5campus.com/leccion/contaarg

Proceso de auditoría
En esta lectura estudiaremos cuáles son las etapas de una auditoría y luego veremos
cuáles son los pasos que componen cada una de estas etapas y la importancia de ellos.
Por último, efectuaremos una “bajada a tierra” de lo aprendido en el módulo tomando
como base el Estado de Situación Patrimonial de Sport 21 SA al 31 de diciembre de 2018.
Plani cación
Ejecución
Conclusión
Referencias
Revisión del módulo

Lesson 1 of 6
Introducción y etapas
El proceso de auditoría es el proceso de formación de un juicio u opinión y está constituido por el conjunto de
procedimientos que el auditor aplica para la obtención de elementos de opinión legítimos y necesarios para emitir
un informe sobre los estados contables en su conjunto. A efectos de interpretar este proceso, remitimos al
alumno al gráfico que resume el proceso de auditoría que se encuentra en la página 65 del Informe N.° 5 de la
FACPCE (Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas), presente en los tomos de
bibliografía básica de la materia.
Este proceso de auditoría consta de tres etapas, según se resume a continuación.
Tabla 1. Etapas de auditoria
Etapa Objetivo Resultado
Predeterminar
Planificación Programa de trabajo.
procedimientos.
Obtener elementos de juicio a

Evidencias documentadas en
Ejecución través de la aplicación de los
papeles de trabajo.
procedimientos planificados.
Etapa Objetivo Resultado
Emitir un juicio basado en la

evidencia de auditoría
Conclusión Informe del auditor.
obtenida en la etapa de
ejecución.
Por otra parte, la Resolución Técnica 37 establece que el auditor debe obtener elementos de juicio válidos y
suficientes, que permitan emitir su informe siguiendo los siguientes pasos (conceptualmente, no existen
diferencias con las tres etapas antes mencionadas, sino que se plantea en un esquema más detallado):
1 “Obtener un conocimiento apropiado de la estructura del ente, sus operaciones, sistemas, su

control interno, las normas legales que le son aplicables y las condiciones económicas propias y las
del ramo de sus actividades”1.
[1] Punto 3.1 (Capítulo 3) Resolución Técnica 37
2 Identificación del objeto de examen y de las afirmaciones para ser examinadas.
3 “Evaluar la significación de lo que se debe examinar, teniendo en cuenta su naturaleza, la

importancia de las posibles incorrecciones y el riesgo involucrado”2.
4 Planificación del trabajo.
5 “Reunir los elementos de juicio válidos y suficientes que permitan emitir su informe”3.
6 “Obtener elementos de juicio válidos y suficientes sobre la idoneidad de la utilización por parte de la
dirección de la hipótesis de empresa en funcionamiento para la preparación y presentación de los
estados contables”4.
7 Controlar la ejecución de lo planificado.
8 “Evaluar la validez y suficiencia de los elementos de juicio examinados para respaldar el juicio del
contador sobre las afirmaciones particulares contenidas en los estados contables”5.
9 Formación de una opinión sobre los estados contables sobre la base de los elementos de juicio
obtenidos.
10 Emisión del informe.

Lesson 2 of 6
Planificación
Estrategia de auditoría
Tabla 2. Estrategia de auditoría
a) Definición de la estrategia de auditoría, basada en la comprensión del

negocio y en la evaluación que realiza del sistema de control interno de la
sociedad.
b) Definición de la naturaleza, alcance y oportunidad de las pruebas

sustantivas por aplicar.
La planificación debe
incluir los siguientes
aspectos c) Cubrir los objetivos de cada rubro (existencia, propiedad, integridad,
valuación y exposición).
d) Quién aplicará los procedimientos y su distribución en el tiempo.
e) Preferentemente, la planificación se formaliza por escrito.
Aclaraciones importantes sobre el punto b): definir la naturaleza, alcance y oportunidad de las pruebas conlleva a
la evaluación del sistema de control interno de la sociedad y, en tal sentido, a efectos de interpretar con más
claridad estos conceptos, los iremos analizando trabajando de menor a mayor grado de complejidad y presentando
por oposición dos empresas, una con un buen sistema de control interno y otra con un mal sistema de control
interno.
Alcance: la palabra alcance debemos relacionarla con la idea de cuánta cantidad de casos deben
testearse en la aplicación de pruebas sustantivas. ¿Qué cambiará, entonces, en relación con el
alcance en la aplicación de pruebas sustantivas dependiendo de que la empresa tenga un buen o un
mal sistema de control interno? Para explicarlo, brindaremos un ejemplo. A efectos de cubrir el
objetivo de existencia de los créditos, una prueba sustantiva que aplica el auditor es la confirmación
de saldos, consistente en enviar una carta a los clientes para que estos respondan respecto de su
conformidad o desacuerdo con el saldo que posee la sociedad (circularización directa positiva).
Este procedimiento, como todos los procedimientos de auditoría, siempre es selectivo y, por lo tanto, se aplica a
una determinada cantidad de clientes y no a todo el universo. Supongamos que dos empresas poseen 50 clientes
cada una de saldos y características más o menos similares ¿Qué cambiaría en el caso de la empresa que tiene
un mal sistema de control interno respecto de la que tiene un buen sistema de control interno? Seguramente, en la
primera la prueba sustantiva se aplicaría sobre 25 clientes, por ejemplo, mientras que en la segunda solo se
aplicaría sobre 10 clientes. Estos son solo ejemplos porque el tamaño de la muestra depende también de otros
factores, pero invariablemente mientras mayor sea la confianza que posee el auditor en el sistema de control
interno de la sociedad, menor será la muestra, alcance, sobre la cual aplique el procedimiento o prueba
sustantiva.
Oportunidad: la oportunidad debemos relacionarla con el cuándo aplicar la prueba sustantiva. Si

bien, generalmente, muchas o casi todas las pruebas sustantivas se aplican sobre saldos al día de
cierre de ejercicio, en determinados casos puede resultar conveniente para el auditor anticipar
dichos procedimientos. Esto ocurre por una cuestión propia de su actividad, dado que, a menudo,
todas las empresas cierran su ejercicio económico el 31/12 de cada año y el auditor tiene mucha
actividad en esa fecha, así como en determinados casos le permite ganar en eficiencia anticipar
determinados procedimientos, como ser inventarios físicos o confirmación de saldos con terceros.
Ahora bien, surge una pregunta ante esta situación: ¿siempre el auditor podrá anticipar las pruebas
sustantivas en caso de serle conveniente? La respuesta es no. Solo se podrá anticipar la realización
de pruebas sustantivas si la empresa posee un buen sistema de control interno. Para explicarlo,
brindaremos un ejemplo con el inventario físico de bienes de cambio: si la empresa posee un
adecuado sistema de control interno que permite controlar todos los movimientos de stocks que se
generan y tiene un controlado acceso a los depósitos donde se encuentra el stock, podrá
anticiparse la prueba sustantiva del inventario físico realizándose, por ejemplo, el 30 de noviembre y
posteriormente, basado en la confianza en el sistema de control interno, el auditor reprocesará los
movimientos del último mes y arribará al stock al 31 de diciembre, que será, en definitiva, el stock
sobre el cual emitirá opinión. Si la empresa, en cambio, no posee un control de acceso restringido a
los depósitos, esto será un indicio de un mal sistema de control interno y en estas circunstancias
será imposible para el auditor asegurar que el sistema procesa adecuada e íntegramente los
movimientos de stock en un determinado período y, en consecuencia, para estar seguro de los
stocks al cierre, el auditor no tendrá otra alternativa que tomar el inventario físico el día 31 de
diciembre.
Naturaleza: la naturaleza de la prueba sustantiva se refiere al tipo de prueba para aplicar, lo cual
también guardará relación directa con el sistema de control interno. De este modo, podemos decir
que, si la empresa posee un mal sistema de control interno, el auditor aplicará pruebas sustantivas
que le aporten evidencias externas a la empresa, mientras que, si posee un buen sistema de control
interno, el auditor aplicará pruebas sustantivas que le aporten evidencia externa (siempre serán
preferibles), pero también aceptará pruebas sustantivas que aporten evidencia interna (es decir, de
información que surge de la propia empresa). Para explicarlo gráficamente, vayamos nuevamente a
un ejemplo. El objetivo de existencia de los créditos puede cubrirse mediante la aplicación del
procedimiento de confirmación de saldos con terceros y mediante la verificación de la existencia del
remito conformado por el cliente y la correspondiente factura, dado que al momento en que el
cliente recibe la mercadería y conforma el remito “nace” el crédito (si bien la confirmación de saldos
con terceros siempre es recomendable por obtenerse confirmación de un tercero con intereses
distintos a la empresa, el segundo procedimiento también es aceptable, sobre todo si no contestan
los clientes). Ahora bien, el procedimiento de confirmación de saldos con terceros brinda evidencia
externa porque los elementos provienen de afuera de la empresa, al iniciarse la respuesta en el
propio cliente, mientras que, en la verificación del remito conformado por el cliente y la factura, el
auditor obtiene la evidencia de auditoría a partir de documentos que se generan y archivan en la
propia empresa. La pregunta es, entonces: ¿en todos los casos el auditor podrá utilizar como prueba
sustantiva la verificación de remitos conformados y facturas? La respuesta es no. Si la empresa
tiene un mal sistema de control interno vinculado al área (por ejemplo, el auditor pudo detectar que
se adulteran las firmas y fechas de remitos conformados por personal interno de la empresa), solo
podrá obtener evidencias externas y deberá aplicar el procedimiento de confirmación de saldos con
terceros. Si la empresa, en cambio, tiene un buen sistema de control interno relacionado con el área,
podrá utilizar los dos procedimientos (confirmación de saldos con terceros o verificación de remitos
conformados y facturas).
Tabla 3. Planificación
1. Planificación. Los a) Finalidad del examen (emisión de informe de auditoría, de revisión

aspectos para tener limitada y trabajos de due diligence).
en cuenta, según la
Resolución Técnica b) Informe para emitir (auditoría, revisión limitada, certificación).
N.° 37, son los
siguientes:
c) Características del ente (naturaleza y envergadura del ente).
d) Circunstancias particulares del caso y la valoración del riesgo

efectuada con el objetivo de reducir este último a un nivel aceptablemente
bajo.
Identificación de los componentes
Tabla 4. Identificación de los componentes
a) Estados contables en su conjunto, que contienen información sobre el

patrimonio neto del ente y su evolución.
b) Diferentes afirmaciones referidas al patrimonio neto y su evolución, que

contienen o debieran contener los estados contables. Para estas
1. Identificación del afirmaciones (todas y cada una de ellas) deben verificarse los siguientes
objeto cinco objetivos:
i) existencia,
ii) propiedad,
iii) integridad,
iv) valuación y
v) exposición.
Tabla 5. Características de las afirmaciones
Característic Naturaleza de las afirmaciones 1. De existencia o inexistencia de cosas

as de las físicas o no físicas.
afirmaciones
2. De acaecimiento o no de hechos
pasados.
3. De condiciones cuantitativas o
cualitativas.
4. Matemáticas.
Explícitas (incluidas expresamente en los

estados contables, por lo cual son más
fáciles de identificar) o implícitas (no
están explicitadas en los estados
contables, pero surgen de una lectura
reflexiva, p. ej., la cobrabilidad de los
créditos).
Cualidades de las afirmaciones
Generales (estados contables en su

conjunto) o específicas (hechos
puntuales, p. ej., un saldo de bienes de
cambio). Las específicas son las más
comunes e incluyen a todas las
afirmaciones explícitas y a una buena
parte de las implícitas.
Se realiza teniendo en cuenta:
Clasificación de las afirmaciones

por orden de importancia. Esta i) la naturaleza de lo examinado (monto
clasificación es importante porque de mayor o menor cuantía, grado de
permite focalizar el esfuerzo control vigente en los sistemas donde se
destinado a probar las originan las afirmaciones);
afirmaciones más relevantes. ii) la importancia de los errores o
irregularidades potenciales; y
iii) el riesgo involucrado.
Conceptos importantes:
1 El auditor obtiene elementos de juicio para evaluar las afirmaciones específicas y de ello deduce su
opinión sobre las afirmaciones generales.
2 El auditor, en su informe, da una opinión explícita sobre los estados contables en su conjunto e
implícita sobre las afirmaciones específicas.
3 La no mención o referencia a afirmaciones específicas implica que no hay distorsiones en ellas que
merezcan mencionarse.
4 En su informe, el auditor emite una opinión sobre los estados contables en su conjunto y en qué
medida estos representan la situación patrimonial y los resultados de las operaciones de la
sociedad. En cambio, su opinión sobre las afirmaciones específicas es implícita; si no las menciona,
quiere decir que no las cuestiona.
Afirmaciones y riesgos de auditoría
Tabla 6. Afirmaciones y riesgos de auditoría
Estructura del ente.
Operaciones y sistemas (bienes, servicios, monoproducto, muchos

productos).
1. Obtención del
conocimiento del ente
Normas contables y legales aplicables (CNV, BCRA, Superintendencia
de Seguros de la Nación).
Condiciones de la industria y del ente en la industria.

El conocimiento del ente puede clasificarse en: i) conocimiento del ente en sí mismo y ii) conocimiento del
ambiente macroeconómico en el cual opera el ente. Estas dos facetas del conocimiento del ente (interno y
externo) incluyen los siguientes aspectos.
Tabla 7. Conocimientos internos
Conocimiento interno: se 1. Importancia del ente (si se trata de una empresa pequeña, pyme,
refiere a las o gran empresa).
características propias de
la empresa, dado que
estas se reflejarán en sus 2. Organización jurídica (SA, SRL sociedad de personas).
estados contables. El
auditor puede obtener 3. Propietarios (quiénes son y qué experiencia tienen en el rubro de
esta información a través
actividad).
de entrevistas con
funcionarios de la
empresa; visita a las 4. Sociedad controlante y sociedades controladas y vinculadas.
instalaciones; lectura de
estatutos, actas de
directorio y asambleas, 5. Productos que fabrica o comercializa la empresa.
memorias, cartas de
recomendaciones de 6. Principales materias primas y proveedores que la comercializan
auditores externos o
(ver si se trata de un mercado donde existe competencia o es un
internos, presupuestos y mercado monopólico u oligopólico, dado que esto influirá en las
otros documentos.
posibilidades de la empresa de “pelear” precios y condiciones).
7. Ubicación geográfica de la empresa (es importante identificar

dónde se llevan a cabo las tareas y en qué ubicaciones geográficas
las sociedades posee stocks o líneas de producción).
8. Grado de descentralización de las actividades de procesamiento

de la información (el procesamiento de la información por auditar se
realiza en forma centralizada en la casa matriz o la sociedad tiene
divisiones de negocio que se encargan de procesar la información
del segmento de negocio; esto es importante para definir en qué
lugares realizará el auditor sus tareas).
9. Personal (es importante identificar el grado de calificación de los
recursos humanos).
10. Operaciones significativas, contratos relevantes y proyectos.
11. Medios de procesamiento de la información (sistema/s que

utiliza la sociedad; en caso de más de un sistema, entendimiento del
funcionamiento de las interfaces).
12. Características del sistema contable.
13. Principales políticas contables que le son aplicables a la

sociedad: normas vigentes en Argentina, normas de la Comisión
Nacional de Valores (NIIF) si cotiza sus acciones u obligaciones
negociables en la CNV, normas del BCRA si se trata de una entidad
financiera, IFRS (Normas Internacionales de Información Financiera,
International Financial Reporting Standards por sus siglas en
inglés).
14. Información sobre actividades de control (para esto, el auditor

deberá realizar su evaluación del sistema de control interno de la
sociedad o, alternativamente, puede apoyarse en el departamento
de auditoría interna de la sociedad para hacerlo).
Conocimiento externo: se 1. Factores macroeconómicos: por ejemplo,

refiere a las 1) si el ente comercializa productos importados y el Estado decide
características propias incrementar los recargos aduaneros y
del sector 2) si el ente posee una deuda significativa en dólares y existen
macroeconómico donde expectativas de devaluación de la moneda.
opera la empresa, y el
auditor obtendrá esta
información, entre otros 2. Ambiente legal: se refiere a la legislación especial que afecta al
ente, entre otras cosas, por su actividad, su posición en el mercado.
lugares, de
investigaciones Ejemplos:
especiales del sector, del i) legislación impositiva,
ii) legislación aduanera y de comercio exterior, etcétera
marco normativo que lo
afecta, de trabajos de
cámaras empresariales a
las que pertenece la 3. El ramo: es la industria a la que pertenece el ente. Ejemplo:
empresa en razón de su utilización de insumos donde existen dificultades para su reposición,
actividad. Es importante industria cementera, industria cárnica con restricciones a las
dado que, por lo general, exportaciones.
el sector presenta
“oportunidades” que
debieran ser
aprovechadas y
“amenazas” que habrá
4. Los mercados donde opera el ente: por ejemplo, las posibilidades
que sortear. Asimismo, del ente de imponer precios o condiciones de pago, la vulnerabilidad
estas oportunidades y frente a la competencia.
amenazas explicarán el
porqué de determinadas
políticas de la empresa.
Riesgo de auditoría
El informe del auditor aporta un alto, pero no absoluto, nivel de seguridad. Un nivel absoluto de seguridad no es
posible en auditoría como consecuencia de: i) la necesidad de utilizar el criterio del auditor para realizar ciertos
juicios, ii) el uso de pruebas, iii) las limitaciones de los sistemas de control y iv) el hecho de que muchas
evidencias son de convencimiento y persuasión antes que concluyentes. No obstante, no expresar un grado de
seguridad absoluta, el auditor toma para sí la responsabilidad, tanto ante el cliente que lo contrató como ante la
comunidad, cuando concluye en su informe que la información expuesta en los estados contables está exenta de
errores significativos.
El riesgo de auditoría se conceptualiza, entonces, como el peligro que asume el auditor de no observar la
existencia de defectos importantes en la información que presentan los estados contables, y emite en
consecuencia un informe erróneo.
El riesgo de auditoría tiene tres componentes:
RI E S G O I N H E RE N T E : RI E S G O D E C O N T RO L: RI E S G O D E FA LTA D E D E T E C C I Ó N :
Es el riesgo de que puedan existir deficiencias importantes. Depende de diferentes circunstancias, entre las que
puede mencionarse:
i) la actividad del ente,
ii) el tipo de afirmación,
iii) el ambiente legal y
iv) la periodicidad de los informes que emita el ente.
Ver ejemplos de cada uno de estos factores en la página 79 del Manual de auditoría (Informe N.° 5 emitido por el
área de auditoría de la FACPCE). Este riesgo suele denominarse también riesgo del negocio de la empresa y sobre
él no es posible operar (no pueden hacerlo ni la dirección de la empresa ni el auditor).
Es el riesgo de que los sistemas de control del ente no observen (grupo de control) o corrijan (grupo activante) las
deficiencias. La dirección de la empresa puede actuar para disminuir este riesgo mejorando los controles
existentes, implantando nuevos controles, contratando personal calificado o experimentado en determinada
materia.
Es el riesgo de que los errores no observados y corregidos por el sistema de control interno del ente tampoco
sean detectados por el auditor. Este riesgo puede ser disminuido por el auditor variando el alcance, la naturaleza y
la oportunidad de las pruebas sustantivas; no obstante, es importante considerar que, si bien puede ser reducido,
nunca puede ser eliminado.
Desarrollo de programas de auditoría

La realización del programa de trabajo es la culminación de la etapa de planificación. Incluye el resumen de todos
los pasos anteriores y es un elemento de utilidad indiscutible.
El programa de trabajo debe contener lo siguiente:
nombre del cliente;
fecha a la que se efectúa la auditoría;
detalle de los procedimientos de auditoría por aplicar, especificando las visitas durante las cuales
se llevarán a cabo y el alcance de estos;
tiempo presupuestado y real empleado;
explicar desviaciones a lo programado;
constancia del cumplimiento de cada procedimiento, incluyendo fecha y firma de quien lo realizó;
conclusión (juicio de valor), luego de la revisión del área o rubro.
Existen diferentes enfoques en la preparación de programas de trabajo, dependiendo del conocimiento técnico y la
experiencia del equipo de trabajo que desarrollará la labor de auditoría y la complejidad de la labor por desarrollar.
Según sea el grado de detalle que se asume en su confección, pueden variar desde simples guías o recordatorio
de procedimientos (programas generales) hasta otros que son detallados o analíticos.
Otra clasificación los separa en relación específica con un trabajo en particular, y así tenemos: i) programas
estándar con el objetivo de ser utilizados en diferentes trabajos en circunstancias similares y ii) programas
específicos, que son aquellos que se preparan y aplican en casos particulares, por lo que asumen un grado de
detalle mayor.
En la etapa de planificación, el auditor debe elegir qué enfoque de programa de trabajo se adapta mejor a sus
necesidades.
Lesson 3 of 6
Ejecución
Tabla 8. Ejecución
1- Obtención de a) Evaluar el control interno pertinente a la valoración del riesgo,

elementos de juicio
siempre que, con relación a su tarea, el auditor decida depositar
válidos y suficientes → la
Resolución Técnica N.° 37 confianza en el control interno del ente. Esta evaluación es
exige la aplicación de conveniente realizarla en la primera etapa porque sirve de base a la
estos procedimientos. Si planificación en cuanto a la naturaleza, alcance y oportunidad de
son modificados o
las pruebas de auditoría por aplicar. La evaluación del sistema de
reemplazados, el auditor
deberá estar en control interno implica:
condiciones de probar que
el procedimiento usual no
resultó de aplicación y que i) relevar las actividades formales de control interno;
de todos modos obtuvo
con las pruebas que
aplicó elementos de juicio ii) comprobar que esas actividades formales de control se aplican
válidos y suficientes. en la práctica;
iii) evaluar las actividades reales de control interno, comparándolas

con las que se consideren razonables en función de las
circunstancias;
iv) determinar el efecto de la evaluación mencionada sobre la

planificación.
b) Cotejo de estados contables con registros contables.

c) Revisión de la correlación entre los registros y la documentación
de respaldo.
d) Inspecciones oculares (arqueos de cajas y documentos,

inventarios físicos de bienes de cambio y bienes de uso).
e) Obtención de confirmaciones directas de terceros (bancos,

clientes, proveedores y asesores legales).
f) Comprobaciones matemáticas.
g) Revisiones conceptuales.
h) Comprobación de la información relacionada
i) Comprobaciones globales de razonabilidad (análisis de razones y

tendencias, análisis comparativos de estados contables).
j) Examen de documentos importantes (estatuto, actas de

asamblea y directorio, contratos).
k) Preguntas a funcionarios y empleados del ente (en particular,

preguntas a la dirección para identificar si existen dudas
sustanciales sobre la capacidad del ente para continuar como una
empresa en funcionamiento durante un período que debe ser, al
menos, de 12 meses posteriores a la fecha de cierre de los estados
contables).
l) Obtención de una confirmación escrita de la dirección de las

explicaciones e informaciones suministradas.
Aclaraciones:
1 Mediante la aplicación de estas pruebas sustantivas, el auditor obtiene elementos de juicio válidos y
suficientes (evidencias) respecto de las afirmaciones específicas que contienen los estados
contables. Sobre las evidencias, existe una clasificación a la que, para su estudio, remitimos en el
Manual de auditoría (Informe N.° 5 de la FACPCE), en sus páginas 74, 75 y 76.
2 Una vez aplicados los procedimientos o pruebas sustantivas indicadas en el cuadro precedente, el
auditor debe evaluar la validez y suficiencia de la evidencia obtenida para respaldar su juicio sobre
las afirmaciones particulares (específicas) contenidas en los estados contables, asegurándose de
que obtuvo elementos de juicio suficientes, pertinentes y confiables para formarse una opinión de
cada una de las afirmaciones particulares. En consecuencia, al evaluar las evidencias de cada
afirmación particular, el auditor obtiene conclusiones parciales sobre cada afirmación o conjunto de
afirmaciones. Finalmente, con todos los elementos de juicio de las afirmaciones específicas y su
opinión sobre ellas, está en condiciones de formarse una opinión sobre las afirmaciones generales
(los estados contables en su conjunto), es decir, es posible que el auditor llegue a formarse una
opinión sobre si los estados contables en su conjunto reflejan la posición económica y financiera de
un ente combinando las conclusiones parciales que obtuvo sobre las afirmaciones específicas.
3 Para evaluar si los estados contables en su conjunto presentan la situación patrimonial y

económica de la empresa razonablemente, a pesar de que alguna afirmación esté mal, se debe
consultar si ese hecho produce un efecto significativo sobre el conjunto. La determinación de si el
efecto de conclusiones parciales adversas sobre afirmaciones específicas afecta el juicio del
auditor sobre los estados contables en conjunto y el grado en que lo afecta es el problema más
importante que se presenta al auditor al momento de emitir su opinión. En relación con esto, puede
concluirse, en términos generales, que las distorsiones en los estados contables afectarán la
opinión del auditor sobre los estados contables en la medida en que dichas distorsiones pudieran
afectar las decisiones de los usuarios de la información contable.
Lesson 4 of 6
Conclusión
Examen de los papeles de trabajo
La finalización del trabajo de auditoría requiere de un conjunto de procedimientos destinados a completar el juicio
del auditor sobre los estados contables que está examinando. Dentro de estas tareas, se incluye la revisión de los
papeles de trabajo.
Los papeles de trabajo son la base en la cual el auditor deja la evidencia comprobatoria de la tarea realizada.
Incluyen las tareas realizadas, los métodos y procedimientos que siguió y las conclusiones a las que llegó.
La revisión de los papeles de trabajo debe hacerse de manera continua a medida que el trabajo va avanzando. La
ventaja de esta metodología de trabajo es que cualquier insuficiencia en la evidencia reunida u omisión en el
cumplimiento del programa de trabajo puede ser subsanada cuando aún el auditor tiene en mente las áreas
examinadas y las tareas que desarrolló.
Antes de dar por terminado el trabajo, el auditor tiene que efectuar una revisión final de carácter integral para
apreciar si son correctas las conclusiones parciales obtenidas y la conclusión final sobre los estados contables
en su conjunto, sobre los que se basará su opinión.
La revisión de los papeles de trabajo comprende:
a) el control del cumplimiento del programa de trabajo en forma integral;
b) el control de la recepción de las confirmaciones enviadas a clientes, proveedores, bancos y

abogados;
c) el control de la adecuada descripción de las contingencias según su clasificación (probables y
cuantificables, remotas, no probables ni remotas, probables y no cuantificables);
d) el control de que los papeles de trabajo contengan:
i) denominación del ente,
ii) fecha de los estados contables examinados,
iii) rubro a que se refiere la hoja de trabajo,
iv) firma del auditor que ejecutó el trabajo,
v) fecha de realización del papel de trabajo,
vi) referencia a otros papeles de trabajo,
vii) explicación del significado de tildes y marcas,
viii) sólo la información necesaria para la opinión y no otra información irrelevante que desnaturalice
la función de auditoría y
ix) conclusiones parciales del rubro respecto de los objetivos de auditoría (existencia, propiedad,
integridad, valuación y exposición).
Evaluación de las evidencias
La determinación de si el efecto de conclusiones parciales con observaciones sobre afirmaciones específicas

afecta el juicio del auditor sobre los estados contables en conjunto y el grado en que lo afecta es el problema más
importante que se presenta al auditor al momento de emitir su opinión.
En relación con esto, puede concluirse, en términos generales, que las distorsiones en los estados contables
afectarán la opinión del auditor sobre los estados contables en la medida en que dichas distorsiones pudieran
afectar las decisiones de los usuarios de la información contable. Claramente, en esta definición tiene un rol muy
importante el juicio profesional del auditor.
A continuación, tenemos un ejemplo de cómo evaluar el impacto general de observaciones específicas que
generan asientos de ajuste propuestos en tres rubros contables. Para ello, a partir de un caso hipotético, veremos
qué impacto tienen estos ajustes sobre los saldos revisados.
Tabla 9. Evaluación del impacto de ajustes propuestos
Ajustes
ACTIVO Auditado propuesto Ajustado
s
ACTIVO
Caja y bancos 1 580 958 -45 000 1 535 958
Créditos por servicios 2 247 755 50 000 2 297 755
Bienes de cambio 3 247 755 -356 000 2 891 755
PASIVO
Deudas comerciales -213 913 -213 913
Deudas fiscales -1 152 018 -1 152 018
PATRIMONIO NETO -5 710 537 351 000 -5 359 537
Materialidad de los ajustes s/patrimonio neto: -6.15%
Fuente: Elaboración propia sobre un caso hipotético.

Como vemos en el cuadro anterior, el total de ajustes tiene un impacto significativo en el patrimonio neto auditado,
ya que lo corrige en un 6,15 %.
Tabla 10. Evaluación del impacto de ajustes propuestos y no contabilizados
Auditado
Ajustes
Ajustes con
ACTIVO Auditado no
tomados ajustes
tomados
tomados
ACTIVO
Caja y bancos 1 580 958 1 580 958 -45 000
Créditos por servicios 2 247 755 2 247 755 50 000
Bienes de cambio 3 247 755 -356 000 2 891 755
PASIVO
Deudas comerciales -213 913 -213 913
-1 152
Deudas fiscales -1 152 018
018
-5 710
PATRIMONIO NETO 356 000 -5 354 537 -5 000
537
Materialidad de los ajustes s/patrimonio neto: 0.09%
Fuente: Elaboración propia sobre un caso hipotético.

Así tenemos que en la Tabla 9 el impacto de los ajustes propuestos representaba el 6,15 % del patrimonio neto.
Luego del análisis realizado en conjunto con la dirección, se resuelve contabilizar el asiento de ajuste de mayor
relevancia.
En la Tabla 10, vemos que, luego de registrar el ajuste de mayor significatividad, el efecto de los asientos de
ajustes propuestos y no contabilizados es de solo el 0,09 % del patrimonio neto. Puede concluirse que tienen un
efecto inmaterial.
Examen de estados contables de publicación
Con referencia a este examen, cabe destacar que, a pesar de que la responsabilidad de preparar los estados
contables para su publicación es de la sociedad, especialmente en las auditorías de pequeñas y medianas
empresas, suele ser el auditor quien toma a su cargo esta tarea, la que llega a convertirse en una especie de
proceso de consultoría entre el cliente y el auditor.
Ello es así puesto que el auditor es un experto en exposición de estados contables, dado que debe conocer
exhaustivamente el alcance de las disposiciones legales, reglamentarias y profesionales sobre el particular.
No obstante, debe quedar en claro que quien debiera decidir sobre las diferentes alternativas de exposición de los
estados contables es la empresa, mientras que al auditor solo le corresponde la evaluación de la concordancia de
los criterios seleccionados por la empresa con las normas contables de exposición vigentes.
Emisión del informe del auditor
El informe del auditor contiene el juicio u opinión que se ha formado sobre los estados contables examinados
luego de concluir el examen realizado.
Es la fase final del ciclo de la auditoría, en la cual el auditor debe efectuar un examen reflexivo de las conclusiones
parciales a las que hubo arribado luego de obtener evidencias de las afirmaciones particulares contenidas en los
estados contables y su significatividad. No obstante, es necesario tener en cuenta que la opinión que el auditor
exterioriza en su informe no se referirá a las afirmaciones particulares en forma directa, sino en forma indirecta, ya
que el juicio del auditor consistirá en afirmar si los estados contables en su conjunto representan o no la situación
patrimonial y los resultados de las operaciones de la empresa de acuerdo con normas contables profesionales.
En la práctica debe adelantar el contenido del informe al cliente, antes de proceder a la certificación de los estados
contables, para conocer su punto de vista, aunque esto nunca debe significar que el auditor necesite obtener una
autorización del cliente del contenido de su informe. Esto le permite conocer al auditor sus reacciones y opiniones,
especialmente cuando el auditor no emite un informe favorable o contiene salvedades.
Es probable que, a partir del análisis del borrador de informe, la dirección acepte correcciones al balance y
determinadas observaciones se subsanen.
El auditor debe firmar su informe y todas las hojas de los estados contables dejando constancia que el significado
de su firma en ellas se encuentra en el informe. Esto se logra colocando junto a la firma del auditor en cada hoja
una leyenda del tipo: “firmado al solo efecto de su identificación. Ver mi informe de fecha XXXX”.
Se desarrollan, a continuación, los 12 procedimientos de auditoría estipulados por la Resolución Técnica N.° 37 de
la FACPCE.
A) Evaluar las actividades de control de los sistemas pertinentes a su revisión, en la

medida en que el auditor decida depositar confianza en dichos sistemas.
–
Este punto será desarrollado en el Módulo 2, referido al sistema de control interno y su evaluación por parte del
auditor.
B) Cotejo de estados contables con registros contables.

–
La auditoría sigue el camino inverso a la contabilidad: parte de un hecho o circunstancia plasmada en un
documento y pasa de registros analíticos (subdiarios) a sintéticos (diario general) y de allí a los estados
contables. Asimismo, debe recordarse que uno de los párrafos del informe del auditor lo obliga a manifestar que
los estados contables surgen de registros contables llevados de conformidad con disposiciones legales
vigentes.
C) Revisión de la correlación entre los registros y la documentación de respaldo.

–
Este procedimiento complementa al anterior, dado que el primero se realiza a nivel de saldos de cuentas y este a
nivel de transacciones. Esta revisión se hace siguiendo el camino inverso a la contabilidad y luego se toman al
azar un grupo de transacciones y se verifica su contabilización.
D) Inspecciones oculares (arqueos de cajas y documentos, inventarios físicos de bienes

de cambio y bienes de uso).
–
Es un procedimiento destinado a dotar al auditor de evidencias naturales las que son particularmente fuertes en
la persuasión del auditor por ser tomadas directamente por el auditor no dependiendo de documentación o
informes de terceros.
Entre las inspecciones oculares más importantes, merecen destacarse:
i) arqueos de fondos, documentos por cobrar y títulos representativos de inversiones y
ii) inventarios físicos de bienes de cambio y bienes de uso.
Estos procedimientos están destinados a controlar la cantidad existente a una fecha determinada.
En relación con los arqueos, cabe destacar que, generalmente, se realizan a la fecha de cierre del ejercicio para
dar seguridad a los saldos de las cuentas de disponibilidades, aunque este tipo de arqueos pierde el factor
“sorpresa” (como el custodio de los fondos conoce de la realización del arqueo por cierre de ejercicio, tiene la
posibilidad de “acomodar” la información que proporciona al auditor); por ello el auditor también puede decidir
realizar arqueos sorpresivos en cualquier otra fecha como medio de comprobar el funcionamiento de las
actividades de control de los sistemas involucrados.
En relación con los inventarios físicos de bienes de cambio y bienes de uso cabe destacar que:
i) generalmente se trata de procedimientos destinados a obtener evidencia sobre rubros de mucha importancia
dentro de los estados
contables,
ii) la tarea del auditor consiste en presenciar los recuentos que realiza el personal del ente al cierre del ejercicio,
aunque si se dan ciertas condiciones (ver “oportunidad” de las pruebas sustantivas), puede realizarse en otro
momento, y
iii) estas pruebas están destinadas fundamentalmente a cubrir el objetivo de existencia, aunque en forma
secundaria también permiten cubrir el objetivo de valuación en aquellos casos en que se detecta material
deteriorado, pasado de moda, de tecnología.
E) Obtención de confirmaciones directas de terceros (bancos, clientes, proveedores y
asesores legales).
–
Procedimiento de suma importancia para el auditor por cuanto la evidencia es proporcionada por un tercero ajeno
al ente y enviada directamente al profesional. Entre las confirmaciones más comunes, merecen destacarse:
i) Dirigidas a entidades financieras: se trata en realidad de un pedido de información sobre distintos aspectos de
interés para el auditor. La información generalmente se refiere a saldos en cuenta corriente, documentos
descontados, préstamos a favor del ente, títulos en custodia. Al auditor le interesa conocer no solo que los saldos
declarados existen, sino también verificar que no existen operaciones omitidas en la contabilidad, cubriendo de
esta manera el objetivo integridad. Un aspecto importante para considerar es que las entidades financieras se
circularizan (se solicita confirmación de saldos) al 100 %; esto quiere decir que no se toman muestras.
ii) Dirigidas a proveedores y clientes: en este caso el procedimiento se aplica por muestreo; se llaman por lo
general circulares y se clasifican de la siguiente manera:
a) Positiva: del texto resulta que se espera respuesta en todos los casos y puede ser:
a.1.) Directa: cuando se envía al tercero (proveedor o cliente) el saldo que tiene el ente en sus registros.
a.2.) A ciego: no se envía al tercero (proveedor o cliente) saldo alguno y constituye en realidad un pedido de
información.
b) Negativa: del texto resulta que se espera respuesta solo en caso de discrepancia entre el importe
incluido en la circular y el que el tercero posee en sus registros.
Por lo general, se prefiere la positiva, porque la falta de respuesta no implica conformidad, y se utiliza
positiva directa para cuentas a cobrar y positiva a ciego para las cuentas a pagar.
iii) Dirigidas a abogados: en este caso, al igual que en el caso de entidades financieras, se envía el pedido de
confirmación de saldos a la totalidad de los abogados (es decir que no se selecciona muestra). El principal
objetivo que se busca es cubrirse de la valuación en el caso de los créditos por ventas (incobrabilidades) e
integridad y valuación en el caso de contingencias del pasivo.
F) Comprobaciones matemáticas.
–
Son utilizadas para comprobar tanto saldos como transacciones y se refieren a todo tipo de controles
matemáticos que se realizan en la auditoría (entre otras cosas, control de sumas de mayores y cruce con
subdiario, verificación de la corrección aritmética de una factura). Es de destacar que, en la época actual,
prácticamente la totalidad de estos controles se realizan a través del uso del computador y los sistemas
(software) de computación.
G) Revisiones conceptuales.
–
El procedimiento forma parte de la denominada revisión analítica. Representa un control de lógica. No está
destinado a obtener documentación comprobatoria, sino que las evidencias deben surgir de la compenetración
del profesional acerca de las razones del ente para efectuar determinadas registraciones. Este procedimiento no
debe evaluarse en forma aislada y constituye un procedimiento válido, pero solo excepcionalmente suficiente, y
debe complementarse con otros procedimientos que aporten evidencia de mayor peso.
H) Comprobación de la información relacionada.

–
Tiene como objetivo verificar afirmaciones que se correspondan mutuamente. Por ejemplo, el análisis de ciertos
movimientos de bienes de cambio conlleva la verificación de las compras, y los movimientos de bienes de
cambio implican la verificación del costo de ventas. Este procedimiento no brinda evidencias suficientes en sí
mismo, pero agrega elementos de convencimiento por la negativa, es decir que si la información relacionada no
es coherente, la falta de armonía representará un llamado de atención para el auditor, quien deberá investigar la
inconsistencia.
I) Comprobaciones globales de razonabilidad.

–
Este procedimiento integra también la denominada revisión analítica y tiene por objetivo verificar la relación entre
aquellos elementos de los estados contables cuya evolución pueda ajustarse a un patrón predecible. Ejemplos: i)
porcentajes históricos de utilidad bruta, ii) relaciones entre ventas y comisiones, iii) relaciones entre ventas e
ingresos brutos, iv) relaciones entre cobranzas por ventas y depósitos bancarios, v) relación entre deudas
bancarias e intereses, vi) relación entre compras de bienes de uso y amortizaciones.
J) Examen de documentos importantes (estatuto, actas de asamblea y directorio,

contratos).
–
Comprende lectura de estatutos, actas de directorio y asamblea, escrituras traslativas de dominio de inmuebles,
contratos de concesión, contratos relevantes con clientes. Muchos de estos documentos deberán relevarse en la
etapa de conocimiento del ente, otros de planificación, pero todos requieren de una lectura reflexiva de parte del
auditor.
K) Preguntas a funcionarios y empleados del ente.

–
Difícilmente pueda realizarse una auditoría sin realizar este procedimiento porque los empleados son quienes
están compenetrados en las tareas del ente, sus procedimientos y sistemas, y la consulta de parte del auditor le
permitirá agilizar su trabajo de auditoría, pero obviamente que por el origen de la evidencia tendrá una fuerza de
persuasión muy limitada. Por lo tanto, la información obtenida por el auditor mediante este procedimiento será
contrastada con evidencia que se obtenga de otros procedimientos.
En particular el auditor deberá efectuar preguntas a la Dirección para identificar si existen dudas sustanciales
sobre la capacidad del ente para continuar como una empresa en funcionamiento durante un período que debe
ser al menos de 12 meses posteriores a la fecha de cierre de los estados contables.
l) Obtención de una confirmación escrita de la dirección de las explicaciones e

informaciones suministradas.
–
Este procedimiento sirve para cubrir todos los objetivos de auditoría, pero principalmente integridad. El auditor, de
esta manera, cubre su responsabilidad de cuestiones que no podría cubrir de otra manera; por ejemplo, la
dirección le manifiesta en esta carta cuáles son los abogados del ente para que el profesional pueda efectuar el
procedimiento de pedido de confirmación de saldos.
Ejercicio de aplicación práctica: Sport 21 SA
A continuación, se incluyen los saldos patrimoniales de la sociedad Sport 21 al 31 de diciembre de 2018. Si bien en
capítulos posteriores profundizaremos sobre cómo validar cada rubro contable, en función de lo visto hasta ahora,
a partir de los 12 procedimientos de auditoría estipulados por la Resolución Técnica N.° 37 de la FACPCE, prepara
una tabla con los procedimientos de revisión que aplicarías a cada rubro.
ACTIVO CORRIENTE 31/12/2018
Caja y bancos 291 610

Inversiones temporarias 277 988
Créditos por ventas 1 371 088
Otros créditos 3 500
Bienes de cambio 310 200
ACTIVO NO CORRIENTE
Bienes de uso 98 855
Participaciones permanentes en sociedades 177 586
Activos intangibles 73 018
PASIVO CORRIENTE
Cuentas por pagar 1 234 098
Préstamos 78 610
Remuneraciones y cargas sociales 22 073
Cargas fiscales 86 926
Anticipos de clientes 46 512
PASIVO NO CORRIENTE
Préstamos 17 252
Previsiones 39 075
PATRIMONIO NETO 1 079 299
Plan de auditoría. Solución propuesta:
ACTIVO CORRIENTE Procedimientos
Caja y bancos Obtener apertura del rubro por cuentas contables.
Análisis conceptual del rubro.
Arqueo de fondos y documentos.
Confirmaciones de entidades bancarias.
Revisión de correlación con registros y documentación de

respaldo (conciliaciones bancarias y extractos).
Comprobaciones matemáticas.
Inversiones temporarias Obtener apertura del rubro por cuentas contables.

respaldo (extractos del agente de bolsa y respaldo de compras).
Comprobaciones matemáticas.
Créditos por ventas Obtener apertura del rubro por cuentas contables.
Obtención de confirmaciones directas de terceros (circularización

a clientes).
Cotejo registros y documentación de respaldo (cobros posteriores,

análisis de documentación, factura y remitos).
Revisiones conceptuales (análisis de incobrabilidad).
Otros créditos Obtener apertura del rubro por cuentas contables. Rubro de
escasa materialidad.
Revisiones conceptuales (análisis de incobrabilidad).

Bienes de cambio Obtener apertura del rubro por cuentas contables.
Inspección ocular (participación en inventario físico).

respaldo de los criterios de valuación aplicados (valor de
reposición, control de tope de valuación y control de corte de
operaciones de compra).
ACTIVO NO CORRIENTE Procedimientos
Bienes de uso Obtener apertura del rubro por cuentas contables.

respaldo de una muestra de altas del ejercicio.
Inspección ocular (ver físicamente algunos ítems).
Comprobaciones matemáticas de las amortizaciones del ejercicio.

Participaciones Obtener apertura del rubro por cuentas contables.

permanentes en sociedades
Comprobaciones matemáticas del cálculo del VPP.
Activos intangibles Obtener apertura del rubro por cuentas contables.

respaldo de una muestra de altas del ejercicio.
Comprobaciones matemáticas de las amortizaciones del ejercicio.
PASIVO CORRIENTE Procedimientos

Cuentas por pagar Obtener apertura del rubro por cuentas contables.
Obtención de confirmaciones directas de terceros (circularización

a proveedores).
Comprobaciones matemáticas (verificación de componentes

financieros implícitos devengados).
Cotejo de registros y documentación de respaldo (pagos

posteriores, análisis de documentación, factura de compra).
Cotejo registros y documentación de respaldo (análisis de pagos

posteriores en búsqueda de pasivos omitidos).
Préstamos Obtener apertura del rubro por cuentas contables.
Confirmación a entidades bancarias.

respaldo de las deudas financieras de la empresa (contratos de
préstamo, comprobantes de cancelación de cuotas).
Comprobaciones matemáticas de los intereses devengados a la

fecha de análisis.
Remuneraciones y cargas Obtener apertura del rubro por cuentas contables.

sociales

respaldo (libros de sueldos y formularios de pago de cargas
sociales).
Cargas fiscales Obtener apertura del rubro por cuentas contables.

respaldo (declaraciones juradas de impuestos nacionales,
provinciales y municipales).
Revisión conceptual de los componentes del rubro.
Anticipos de clientes Obtener apertura del rubro por cuentas contables.

respaldo (comprobantes de cobro, análisis de contratos que rigen
las condiciones de contratación).
Revisión conceptual de los componentes del rubro.
PASIVO NO CORRIENTE Procedimientos

Préstamos Ídem préstamos del pasivo corriente.
Previsiones Obtener apertura del rubro por cuentas contables.
Obtener la apertura de las cuentas que integran el rubro.
Confirmación a abogados de la compañía (solicitud de informes).
PATRIMONIO NETO Procedimientos
Obtener apertura del rubro por cuentas contables.
Revisión de actas de asamblea y de directorio.

Lesson 5 of 6
Referencias
Lattuca A. y Cayetano, M. (2001). Manual de auditoría. Capital Federal, AR: Federación Argentina de Consejos
Profesionales de Ciencias Económicas.
Seltzer, J. C. (2001). La normativa contable en Argentina. Recuperado de

http://www.5campus.com/leccion/contaarg
Lesson 6 of 6
Hasta acá aprendimos
–
En esta primera lectura, se estudian conceptos básicos de la materia, los distintos tipos de auditoría y las
características distintivas entre cada una de
ellas.
Una empresa, sea una explotación comercial como lo es Sport 21 SA o una entidad con algún otro tipo de
actividad, es un sistema en sí mismo.
Un sistema es un conjunto de elementos relacionados entre sí y que persiguen un fin común. Con base en esto,
se podría definir a una organización como un sistema que, si tiene la particularidad de tener un fin de lucro, se
define como empresa.
La administración tiene el objetivo de conducir a las organizaciones (entre ellas, lógicamente, a las empresas),
cumpliendo sus funciones básicas: planear, organizar, controlar y comunicar.
Auditoría externa
–
En esta lectura aprenderemos sobre los objetivos de auditoría que deben cubrirse al momento de validar algún
dato vertido en los estados contables de la compañía (afirmaciones contables), así como también cuál es la
documentación que interviene en este proceso.

–
En ésta lectura desarrollamos el rubro Inversiones Transitorias. De acuerdo a las normas contables vigentes,
locales e internacionales, vemos las características del rubro y cuáles son los criterios de medición aplicables
inicialmente y también al cierre del ejercicio.
–
En esta lectura comenzaremos con un repaso de las principales normas contables vigentes (resoluciones
técnicas). Luego, estudiaremos el contenido de la primera parte de la Resolución Técnica N.° 37 que rige la
actividad de auditoría de estados contables, en especial el requisito de independencia, condición básica que debe
cumplir el auditor para el ejercicio de la actividad.
Por último, efectuaremos la distinción entre norma contable profesional y norma contable legal.
Planificación
El punto de partida de una auditoría es la etapa de planificación. En esta primera lectura la estudiaremos en detalle y consideraremos la
importancia de cada uno de sus componentes.
Plani cación
Referencias
Lesson 1 of 2
Planificación
Conceptos generales
La planificación consiste en la asignación de los recursos disponibles en el tiempo en función de las tareas a ejecutar y la amplitud de los procedimientos por
aplicar, con el objetivo de poder cumplir con los plazos comprometidos para la emisión del informe.
Objetivos
La planificación surge por la necesidad de coordinar diferentes tareas, para arribar a una conclusión. Las tareas difieren en cuanto a: i) su extensión y correlación
temporal, ii) los requerimientos de idoneidad de quien las ejecuta, y iii) la ubicación geográfica.
La planificación, además del beneficio que genera su utilización a través del ordenamiento del proceso por ser cumplimentado, es una de las mejores herramientas
que se pueden utilizar para la obtención de los objetivos perseguidos.
La planificación debe incluir:
i) “la selección de los procedimientos a aplicar, su alcance, su distribución en el tiempo y la determinación de si han de ser realizados por el
auditor o sus colaboradores”[1].
[1] Punto 4 (Capítulo 3) Resolución Técnica 37.
ii) La obtención de los recursos humanos necesarios para cumplimentar los procedimientos definidos.
iii) Correlación temporal de las tareas que realizarán los recursos humanos.
iv) Generación de evidencias fehacientes de haber cumplimentado un trabajo profesional.
Elementos de la planificación
i) Propósito del trabajo a realizar o finalidad del examen: en general, todos los trabajos tienden a expresar una opinión profesional sobre los
estados contables o sobre un área administrativa del ente. Para planificar, es primordial tener en cuenta el tipo de opinión que brindar.
ii) Características del ente: las características del ente donde se efectuará el trabajo influyen en la clase de procedimiento que se aplicará para
llevar adelante el trabajo. Básicamente, los factores que influyen en la planificación son los siguientes:
1. La forma jurídica del ente: por ejemplo, empresa unipersonal, sociedad civil, sociedad comercial y sus
distintos tipos, bancos, seguros, cotizantes en la Comisión Nacional de Valores.
1. Las características operativas del ente: el tipo de operación que realiza el ente influirá en la planificación. Por
ejemplo, produce y revende mercaderías, presta servicios, las operaciones son normales o se trata de
transacciones únicas o esporádicas habituales, como en la actividad de la construcción, monoproductor,
poliproductor, etcétera.
1. Grado de confiabilidad en los elementos de control: los elementos de control con los que cuenta cada sistema
conforman un factor relevante en la determinación de la naturaleza, el alcance y la oportunidad de los
procedimientos por aplicar que deben definirse en la etapa de planificación.
iii) Estimación de las horas que insumirá la realización del trabajo: se deben presupuestar las horas de cada una de las tareas por realizar. Los
elementos básicos para la presupuestación de horas son los siguientes:
a) Entrevistas con el cliente: es muy importante la experiencia profesional y es recomendable preparar un cuestionario sintetizado en un
memorándum. Sirve para estimar la real magnitud del trabajo por ejecutar.
b) Visita a las plantas y oficinas, y observación de las operaciones: por ejemplo, conocer la disposición de almacenes y depósitos es
importante para planificar inventarios.
c) Características de la documentación y los registros: la modalidad de documentación y registros que realiza el cliente permite una
apropiada definición de los tiempos que insumirá la ejecución del trabajo.
Oportunidad y desarrollo de la planificación
La planificación es un proceso que debe realizarse, en parte, antes de iniciar la tarea.
El programa de trabajo recién puede explicitarse en forma completa luego de identificar las afirmaciones que contienen los estados contables,
y de determinar los objetivos y los riesgos de auditoría que implica la evaluación de las actividades de control del propio ente.
Sin embargo, el programa revalúa permanentemente a medida que se desarrolla el trabajo y se realizan las modificaciones necesarias para
alcanzar los objetivos establecidos y cumplir eficientemente con el mismo.
Las causas que pueden obligar a replanificar son:
i) limitaciones al alcance del trabajo del auditor, y
ii) cambios en la evaluación del sistema de control interno.
Determinación de los componentes importantes
Los componentes importantes de los estados contables por auditar se determinarán considerando: i) la significatividad de cada componente sobre el activo, el
patrimonio y los resultados del ente, ii) el riesgo de error involucrado, y iii) la importancia de los errores o irregularidades potenciales sobre los estados contables en
su conjunto.
Objetivos y riesgos de auditoría (inherente y de control) para cada componente de los estados contables
En relación con este punto, nos remitimos a las consideraciones de riesgo inherente, de control y de falta de detección que se han desarrollado en el punto 3.2.3 del
presente módulo.
Aspectos significativos del informe del auditor
El auditor debe evaluar la relativa importancia de la evidencia obtenida y debe asegurarse de que ha obtenido elementos de juicio suficientes, pertinentes y
confiables para cada una de las afirmaciones significativas. En consecuencia, al evaluar esta evidencia, debe obtener conclusiones parciales, sobre cada
afirmación o sobre un conjunto de ellas.
Finalmente, con todos los elementos de juicio de las afirmaciones específicas que se ha considerado conveniente sustentar, y su opinión sobre ellas, el auditor
está en condiciones de formar una opinión sobre las afirmaciones generales, para evaluar si los estados contables representan razonablemente la situación
patrimonial y financiera del ente (a pesar de que alguna afirmación específica esté mal, se debe preguntar si este hecho produce un efecto significativo sobre el
conjunto). Es decir que es posible que el auditor llegue a formar una opinión sobre si los estados contables presentan o no la situación financiera y económica de la
empresa, mediante la combinación de las conclusiones parciales que obtuvo.
La Resolución Técnica N.° 37 establece que:
Sobre la base de los elementos de juicio obtenidos, el auditor debe formar una opinión acerca de la razonabilidad de la información que contienen los estados
contables, de acuerdo con las normas contables profesionales, o concluir que no ha podido establecer un juicio (llamado abstención de opinión) 2.
[2] Punto 3.9 (Capítulo 3) Resolución Técnica 37.
El auditor “debe emitir su informe teniendo en cuenta las disposiciones legales, reglamentarias y profesionales que fueran de aplicación”3.
[3] Punto 3.10 (Capítulo 3) Resolución Técnica 37.
El auditor puede, como valor agregado de su trabajo, emitir una carta sobre las debilidades de control interno detectadas durante el desarrollo de su labor
profesional.
Este tema referido al informe del auditor será desarrollado en la materia Auditoría II.
Enfoque de auditoría: pruebas sustantivas, de cumplimiento de controles claves y

procedimientos de examen analítico
Pruebas de auditoría
Este tema se desarrolla en el capítulo 6 del Manual de auditoría. En primer término, debemos definir qué se entiende por prueba: es la razón con la cual se
demuestra la existencia de una cosa; se trata de la justificación de la razonabilidad de una determinada afirmación.
Frente a la imposibilidad de revisar los comprobantes de todas las transacciones, el auditor se apoya en el concepto de pruebas selectivas, que parte de considerar
que una muestra representativa de un conjunto de ítems o partidas tiende a representar las mismas características que la población. El uso de pruebas en las
auditorías implica cierto riesgo, por lo que requiere que el auditor posea un conocimiento de las técnicas de selección de muestras.
Se desarrollan, a continuación, los diferentes tipos de pruebas de auditoría. Partimos de dos clasificaciones: i) de acuerdo con la literatura profesional, y ii) de
acuerdo con la terminología empleada por los auditores en la conducción de sus trabajos.
A. De acuerdo con la literatura profesional (esta clasificación es la más importante)
A.1 Pruebas globales de razonabilidad de saldos de estados contables

–
Se realizan para que el auditor conozca mejor los negocios del cliente e identifique las áreas donde puede ser necesario profundizar el análisis, por haber verificado fluctuaciones
atípicas, relaciones dudosas o inusitadas. Los procedimientos para llevar adelante este tipo de pruebas son los siguientes: i) análisis de estados contables de períodos sucesivos,
ii) análisis de tendencias con base en un año base, iii) análisis de coeficientes o ratios importantes, iv) comparación de datos reales con presupuestados, relaciones lógicas entre
ciertas cifras de los estados contables.
A.2 Pruebas de cumplimiento de controles

–
Están orientadas a confirmar el conocimiento de las actividades de control del ente que el auditor adquirió en la etapa de conocimiento del ente. Estas pruebas ponen en evidencia
la frecuencia o asiduidad de los errores producidos por falta o insuficiencia de controles. En otras palabras, estas pruebas no sirven para determinar ajustes de auditoría, porque no
se refieren a magnitudes, sino a frecuencia de errores. Las pruebas de cumplimiento se refieren a funciones contables básicas, tales como registros, cobros, egresos, movimientos
de inventarios, compras, cuentas por cobrar y ventas, cuentas por pagar y compras.
Los controles de la entidad son de dos tipos: i) los que dejan rastros y ii) los que no los dejan. En el primer caso, el auditor verificará la documentación a efectos de ver que el control
haya sido efectuado; en el segundo caso, el procedimiento consiste en la indagación al personal y la observación directa de la operación en el preciso momento en que se ejecuta.
A.3 Pruebas sustantivas de validación de saldos de estados contables

–
Tienen como objetivo probar la validez de los saldos de las cuentas que presentan los estados contables. De estas pruebas de auditoría surgen los ajustes correspondientes.
Estas pruebas y las de cumplimiento no deben analizarse como procedimientos aislados, sino que sus resultados se entremezclan y complementan.
Una pregunta que suele formularse es si el auditor siempre debe realizar pruebas de cumplimiento de controles. La respuesta es no siempre. Existen dos circunstancias en las
cuales el auditor puede decidir no aplicar pruebas de cumplimiento de controles: i) cuando el control no es efectivo, ya sea porque la persona que lo ejecuta no es independiente o
competente, o porque el control funciona a destiempo, y ii) cuando el costo que insume probar el cumplimiento de los controles es superior al ahorro que se obtendría de reducir las
pruebas sustantivas, derivado de la confianza en los controles. Por otra parte, es importante recalcar que aun cuando las pruebas de cumplimiento arrojen resultados satisfactorios,
el auditor debe aplicar un mínimo de pruebas sustantivas siempre.
B. De acuerdo con la terminología empleada por los auditores
B.1 Revisiones analíticas por medio de índices y Son iguales a las pruebas globales de razonabilidad de
tendencias saldos.
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Pueden referirse a observaciones de las

actividades de la organización para probar si
responden a los controles preestablecidos.
Asimismo, también es válida la observación para
verificar la existencia de ciertos activos, como
B.2 Observaciones
efectivo, valores, bienes de cambio o bienes de
uso.
En síntesis, la observación puede ser tanto una
prueba sustantiva como una prueba de
cumplimiento.
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Son pruebas detalladas de transacciones y de los

comprobantes que les dan origen. Tienen dos
propósitos: i) verificar la eficiencia de los controles
de los sistemas, y, complementariamente, ii)
corroborar saldos de los estados contables. El
auditor selecciona transacciones y su
documentación (por ejemplo, para una compra
B.3 Pruebas de transacciones
selecciona: nota de pedido, cotizaciones, orden de
compra, remitos del proveedor, nota de recepción
y factura), y verifica tanto el cumplimiento de los
controles como la razonabilidad de las cantidades
monetarias contabilizadas. Por lo tanto, una
prueba de transacciones puede ser una prueba de
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Incluye, entre otros, los siguientes procedimientos:

confirmaciones, inspección ocular, recalculo de
cuentas por cobrar y existencias de bienes de
cambio. Constituyen, primariamente, pruebas
sustantivas, dado que tienden a comprobar la
B.4. Pruebas directas de saldos de cuenta razonabilidad de los importes registrados. Sin
embargo, si se detecta un error en un saldo existe,
esto evidencia que un control operó
incorrectamente o que no existió. Si el auditor
investiga la causa del error, se convierte también
en una prueba de cumplimiento.
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Consiste en revisar el saldo de una cuenta a

través de los débitos y los créditos. Generalmente,
se aplica a cuentas que no presentan una
cantidad muy significativa de movimientos
B.5. Pruebas de incrementos y disminuciones de saldos
(bienes de uso, activos intangibles y gastos
contables
pagados por adelantado). Tienden,
principalmente, a corroborar el saldo de una
cuenta y, secundariamente, sirven como pruebas
de cumplimiento.
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Muestreo estadístico y de criterio

Dos temas importantes que se deben considerar en relación con las pruebas de auditoría son el concepto de muestreo y la clasificación de las pruebas según la
técnica utilizada por el auditor para determinar el tamaño de la muestra y evaluar los resultados.
Muestreo es el proceso de inferir conclusiones a partir de un conjunto de elementos, denominado universo o población, con base en el estudio de una fracción de
esos elementos, llamada muestra. Todo proceso de auditoría implica la realización de los siguientes pasos:
1 Planificación de la muestra: con base en los objetivos buscados, las características por examinar y los procedimientos de auditoría por
emplear.
2 Determinación del tamaño de la muestra: teniendo en cuenta la planificación y las características de la población, se calcula la cantidad de
elementos que serán examinados.
3 Selección de la muestra: se determinan cuáles de los elementos que conforman la población serán examinados.
4 Examen de la muestra: se aplican los procedimientos de auditoría planeados a la muestra seleccionada.
5 Evaluación de los resultados: sobre la base de los procedimientos aplicados, se establecen conclusiones respecto del universo.
6 Formulación de las conclusiones: el auditor evalúa si se alcanzaron o no los objetivos, y el efecto en su labor profesional.
De acuerdo con la técnica utilizada por el auditor para determinar el tamaño de la muestra y evaluar los resultados, las pruebas se clasifican en las siguientes:
i) Pruebas sin medición estadística o muestreo a criterio
El auditor realiza las distintas etapas señaladas basándose exclusivamente que en sus conocimientos y su experiencia profesional.
Las ventajas que presenta este tipo de pruebas son las que se señalan a continuación:
No exige capacitación especial del auditor en los campos de la estadística y las matemáticas.
Resulta conveniente en universos menores y heterogéneos como los que se presentan en general en pymes.
En universos pequeños es más rápido que el muestreo estadístico, puesto que no requiere una preparación previa.
Sus principales desventajas son:
La determinación del tamaño de la muestra sobre bases absolutamente subjetivas puede dificultar la justificación de la extensión del trabajo,
especialmente, en orden a la fijación de la responsabilidad profesional, civil y penal del auditor.
Las conclusiones también son subjetivas, dado que no pueden ser transmitidas a terceros con la cuantificación del grado de seguridad con la
que el auditor ha determinado su juicio.
En las muestras a criterio, deben seleccionarse para su examen: i) partidas de mayor monto, ii) partidas sobre las que el auditor tuviera sospecha de error, iii)
algunos saldos con clientes, proveedores u otras cuentas de activo o pasivo, de monto pequeño, pero que puedan tener muchos movimientos, y iv) saldos o
partidas sin movimientos.
En las pruebas con medición estadística se presentan las siguientes características: i) el tamaño de la muestra surge de la confluencia del criterio del auditor y las
características del universo por examinar, factores que, mediante fórmulas matemáticas, determinan el número de elementos por examinar, ii) la selección de la
muestra se realiza al azar, y iii) la evaluación de los resultados se realiza teniendo en cuenta fórmulas matemáticas que estiman razonablemente el
comportamiento del universo a partir de los valores de la muestra.
Las ventajas que presenta este tipo de pruebas son las que se describen a continuación:
Disminuye la influencia de factores subjetivos en la determinación de la muestra. Mide la precisión de las conclusiones y el grado de seguridad
con que estas pueden ser sustentadas.
Economiza el tiempo cuando el universo es muy grande, dado que el tamaño de la muestra no es directamente proporcional al tamaño de la
población.
Aumenta la calidad del trabajo, entre otras cosas, a través de una mayor rigurosidad en la definición del universo y errores por detectar.
Administración del trabajo
A medida que avanza en el trabajo, el auditor debe monitorear si, en función de los elementos pendientes de análisis, será factible, en las condiciones en que se
está desarrollando la auditoría, cumplir con los plazos requeridos por el cliente para la certificación del balance. En caso contrario deberá: coordinar con la dirección
del ente los pasos por seguir para agilizar la entrega de información o documentación, y ajustar la planificación original a la nueva situación del trabajo, agregando,
si corresponde, mayor dotación de personal.
El auditor debe asegurarse de que, al finalizar su trabajo, haya obtenido todas las evidencias necesarias para poder emitir una opinión (o abstenerse de hacerlo)
sobre los estados contables en su conjunto.
Memorando del planeamiento y programas detallados de trabajo
Sugerimos que te remitas al punto 3.2.4 del presente módulo.
El auditor externo de estados contables evalúa el sistema de control interno con determinados objetivos. ¿Cuál de los siguientes no es
uno de ellos?
Para opinar sobre el grado de confianza que se depositará sobre los propios controles del sistema auditado.
Para ver el grado de confianza que se depositará sobre los propios controles del sistema auditado.
Para diseñar la naturaleza de las pruebas de auditoría.
Para diseñar la oportunidad de las pruebas de auditoría.
Para diseñar el alcance de las pruebas de auditoría.

SUBMIT
El objetivo de planificar la auditoría es poder dimensionar el trabajo por realizar y, de esta manera, poder presupuestar los honorarios.
Es verdadero, porque el trabajo del auditor externo es un servicio que se suele cobrar de acuerdo con las horas que los profesionales asignados deberán
destinar a la ejecución.
Es falso, porque el objetivo de la planificación es mucho más amplio.
SUBMIT
Para completar el estudio de esta sección sobre planificación de la auditoría, mediante la aplicación de los criterios a nuestro caso de análisis la auditoría de Sport
21 SA, al 31 de diciembre de 2018.
La planificación de nuestro trabajo estará integrada por los siguientes elementos:
Objeto del encargo, que consiste en el balance que tenemos que auditar (empresa, fecha, marco contable, informe por emitir).
Cronograma de tareas por realizar, que incluye un presupuesto de horas y una estimación de su distribución en el tiempo. También se prevén
las fechas en las que se efectuarán tareas claves como la reunión de cierre de la auditoría, la finalización y la emisión del balance.
Miembros del equipo de trabajo de auditoría y el rol que cada uno ocupara en el proyecto.
Un detalle genérico de información que se solicitará sobre cada rubro.
Este listado se presenta con fines ilustrativos, ya que estará sujeto a readecuaciones cuando se ejecuten las tareas de campo sobre los saldos, pero es de gran
utilidad para que el personal del cliente comience a preparar la información que nos deberá facilitar durante la ejecución. Un modelo de este documento puede
encontrarse al final de la Lectura 2 del Módulo 1.
A continuación, se incluye un documento que contiene esta información:
Cronograma de tareas - Sport 21 S.A.pdf

5.2 KB
Por otro lado, nuestra planificación se completa con el plan de trabajo que contiene los procedimientos de auditoría previstos, que no es otra cosa que el
documento que desarrollamos como resultado del caso práctico transcripto al final de la Lectura 4 del Módulo 1.
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Referencias
Lattuca, A. y Mora Cayetano, M. (2001). Manual de auditoría. Buenos Aires, AR: Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.
Objetivos y riesgo de auditoría
Para un adecuado diseño de nuestro plan de auditoría, es necesario conocer la calidad del control interno de la organización. Esto nos
permitirá evaluar en qué proceso podemos depositar mayor o menor grado de confianza y, de esta manera, definir las pruebas de
auditoría por realizar.

En esta lectura estudiaremos cuales son los componentes del control interno.

Para facilitar el desarrollo del tema, la lectura tendrá dos secciones. En la primera parte, si bien intentaremos utilizar un lenguaje
pragmático, encontraremos un desarrollo teórico sobre todos los aspectos mencionados, para lograr un entendimiento general sobre el
tema. En la segunda sección, completaremos el estudio con algunos casos prácticos y finalizaremos con el análisis sobre nuestro caso
principal de estudio sobre Sport 21 SA.
Introducción
Evaluación de los elementos de control
Ejercitación práctica
Soluciones
Referencias
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Introducción
A los efectos del estudio de este tema, además de la bibliografía básica (Informe N.° 5, Manual de Auditoría, capítulo 4) nos basaremos en el libro Los nuevos
conceptos del control interno, incluido en el Informe COSO, que fue realizado en el año 1992 por el Comimittee of Sponsoring Organizations of Tradway
Commission (COSO). Este comité fue organizado en 1985, en Estados Unidos, por los representantes de la National Commission on Fraudulent Financial Reporting,
que está constituida por cinco grandes asociaciones: i) American Accounting Association (AAA), ii) American Institute of Certified Public Accountants (AICPA), iii)
Financial Executive Institute (FEI), iv) Institute of Internal Auditors (IIA), y v) Institute of Management Accountants (IMA). Esta comisión fue creada con la finalidad
de identificar los factores que originan la presentación de información financiera falsa o fraudulenta, y emitir las recomendaciones que garantizasen la máxima
transparencia informativa en tal sentido. El objetivo de este informe era lograr que los administradores y altos directivos presten especial atención al control
interno, y resaltar la importancia de que este sea un proceso integrado, que forme parte de los procesos de negocio y no constituya un mecanismo burocrático
añadido. Los conceptos vertidos en este informe son de suma importancia y deben ser aplicados por los auditores internos y externos.
En mayo de 2013, COSO publicó una actualización al Internal Control -Integrated Framework (marco de referencia de control interno). Esta actualización estaba
orientada a i) clarificar los requerimientos de un sistema de control interno efectivo, ii) actualizar el contexto para la aplicación del control interno a la luz de los
cambios globales en negocios y entornos operacionales, y iii) ampliar su aplicación expandiendo los objetivos de las operaciones y reporte.
El nuevo marco de referencia no modifica sustancialmente los fundamentos centrales del marco original, pero formaliza conceptos fundamentales incluidos en el
marco original.
Lesson 2 of 6
Evaluación de los elementos de control
Conceptos generales
Antes de iniciar el estudio conceptual de este tema, es importante mencionar que la evaluación del control interno no es el objetivo principal que persigue el auditor
externo, sino que su principal meta es la emisión de una opinión sobre los estados contables. La evaluación del sistema de control interno de la organización surge,
entonces, como una necesidad para que el auditor defina si realiza una auditoría con un enfoque de confianza en controles.
En este sentido, podemos destacar las siguientes ideas:
Conocer los sistemas y sus controles nos permiten conocer el objeto a auditar.
Entender los controles nos permite diseñar un adecuado plan de pruebas considerando el riesgo de control.
La confianza en los controles nos permite reducir las pruebas sustantivas.
Los controles internos se llevan a cabo con el objetivo de detectar, en un determinado plazo, cualquier desvío respecto a los objetivos de rentabilidad inicialmente
determinados por la empresa. Dichos controles le permiten a la dirección hacer frente a la rápida evolución del entorno económico y competitivo y a las
necesidades cambiantes de los clientes, logrando que la empresa se adapte para su crecimiento futuro.
Dicho esto, pasaremos a definir el sistema de control interno como el proceso llevado a cabo por la dirección, la gerencia y el resto de los integrantes de una
organización, donde se aplican métodos, políticas y procedimientos a los efectos de otorgar una seguridad razonable para el cumplimiento de los objetivos de la
empresa dentro de las siguientes tres categorías:
Se dirige a los objetivos empresariales

operacionales básicos de la entidad, y se refiere al
uso eficiente de recursos, incluyendo su
Operacionales: eficacia y eficiencia de las operaciones
rentabilidad, para prevenir la pérdida de bienes y
recursos (salvaguarda de activos), en adhesión a
las políticas de la dirección.
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Incluye la preparación de sus estados contables y

cualquier información que tome estado público,
Información financiera: confiabilidad de la información
que sea informada o presentada por la empresa,
financiera
para así evitar fraudes y errores potenciales que
pudieran afectar su reputación.
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Este es un aspecto que suele ser muy dinámico.

Cumplimiento: cumplimiento de las leyes y normas
Asimismo, en el caso de las grandes
aplicables
organizaciones, puede ser complejo.
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Si analizamos detalladamente esta definición, podemos destacar los siguientes conceptos relevantes:
Proceso
–
Es un medio utilizado para la consecución de un fin, no un fin en sí mismo. Constituye una serie de acciones que se extienden por todas las actividades (planificación, ejecución y
supervisión) que son inherentes a la gestión de un negocio o empresa, para poder establecer objetivos de calidad en la gestión del ente. Cuando el sistema de control interno
funciona adecuadamente, sus elementos son incorporados y no añadidos a los procesos, dado que en tales circunstancias resultan pesados mecanismos burocráticos o una
carga inevitable impuesta por los organismos de contralor.
Las personas
–
Son las que llevan adelante el proceso mediante sus acciones y palabras. Son las personas quienes implantan los objetivos de la entidad y establecen los mecanismos de control.
Es necesario tener en cuenta que cada individuo tiene necesidades y prioridades diferentes, por lo que cada empleado debe conocer sus responsabilidades.
Son el motor que impulsa la entidad, y los cimientos sobre los que descansa todo. Esto es importante, porque significa que el control interno no se trata solo de la aplicación de
manuales de políticas impresos; lo más importante son las personas.
Seguridad razonable
–
El sistema de control interno, por muy bien diseñado e implantado que esté, no otorga seguridad absoluta acerca de la consecución de los objetivos de la entidad, ya que existen
limitaciones propias (inherentes) a todos los sistemas de control interno.
Objetivos
–
Las entidades tienen múltiples objetivos. En términos generales, pueden sintetizarse en los tres aspectos mencionados en la definición del sistema de control:
i) Operacionales: alcanzar la mayor eficacia y eficiencia en sus operaciones.
ii) Información financiera: presentación y publicación de estados contables fiables.
iii) Cumplimiento: cumplimiento de las normas y leyes que son aplicables.
En relación con los objetivos 2 y 3, están basados en normas aplicadas por terceros, externos a la entidad, que son establecidas independientemente de las metas de la entidad, y
dependen de cómo se llevan a cabo las actividades desarrolladas bajo el control de la entidad; por lo tanto, un buen sistema de control interno adecuadamente diseñado e
implantado otorga un nivel de seguridad razonable en relación con su consecución.
Por el contrario, la consecución de objetivos operacionales (rendimiento de una inversión que se efectuó, la cuota de mercado o el éxito del lanzamiento de nuevas líneas de
productos) no siempre está bajo el control de la entidad, por lo que resulta más difícil alcanzarlos. Por ejemplo, una entidad puede desarrollar todas sus actividades según tenía
planeado, pero puede verse superada por un competidor; asimismo, puede verse afectada, entre otras cosas, por cambios gubernamentales y condiciones climatológicas adversas
(todos estos factores no son factibles de ser controlados). De hecho, el control interno no es capaz de prevenir las opiniones o decisiones equivocadas o los acontecimientos
externos que pueden evitar que se alcancen las metas operativas que han sido fijadas.
Analizada la definición del control interno en detalle, es importante resumir cuál es la importancia de que una organización, independientemente de su tamaño, esté dotada de un
buen sistema de control interno. En tal sentido, podemos decir que los controles internos:
1. fomentan la eficiencia;
2. reducen el riesgo de pérdida de valor de los activos;
3. contribuyen a asegurar la fiabilidad de los estados financieros y la observancia de las leyes y normas vigentes.
Necesidad de evaluación de control por el auditor. Secuencia de evaluación

El auditor realiza su trabajo sobre muestras y, en muchos casos, no es factible asegurar que no existan omisiones. Por este motivo, es necesario que evalúe,
primeramente, el control interno de la entidad. Este control le permitirá tomar confianza sobre los propios controles del sistema auditado.
A continuación, se detallarán los componentes del sistema de control interno:
Componentes del sistema de control interno de una organización
A manera de resumen, se presenta el siguiente gráfico, donde las barras horizontales contienen los componentes del sistema de control interno de la organización
(lo que se necesita para alcanzar los objetivos), mientras que en la parte superior se encuentran los tres objetivos (lo que la entidad se esfuerza por alcanzar) que
el correcto funcionamiento de estos componentes permitirá alcanzar.
Figura 1. Componentes del sistema
Fuente: Instituto Auditores Internos de España - Coopers & Lybrand, SA. 1997
Los cinco componentes que se detallan en el cuadro precedente se encuentran interrelacionados entre sí y los desarrollaremos a continuación:
1) Ambiente de control: es la base de los otros componentes del control interno y marca la pauta definida por la dirección, referida al funcionamiento y
comportamiento de una organización. Es el componente que establece la cultura de la organización con respecto a los controles, genera concientización en sus
miembros con respecto al control, y define la estructura del sistema de control interno. También colabora en la gestión del ambiente en el que las personas
desarrollan sus actividades. Los factores del ambiente de control incluyen:
i) la honradez, la integridad, la ética en los negocios y la competencia del personal de la organización;
ii) la filosofía de la gerencia y su estilo, la forma en que delega su autoridad y responsabilidad, y cómo gestiona y desarrolla profesionalmente a
su gente.
Las entidades que cuentan con un sistema de control interno eficaz (SCI) se esfuerzan por mantener y desarrollar personal competente e inculcan un sentido de
integridad e importancia en relación con el control. En este sentido, las entidades que valoran positivamente el control establecen políticas y procedimientos
adecuados, que son plasmados en un código de conducta y en manuales de procedimientos y puestos de trabajo, y hacen hincapié en los valores compartidos de
la organización y en el trabajo en equipo.
Se desarrollan, a continuación, los distintos factores del ambiente de control:
Integridad y valores éticos: los objetivos de una entidad y la manera en que se alcanzan están basados en diferentes prioridades y juicios de valor. Debido a que la
buena reputación de una entidad es sumamente valiosa, las normas de comportamiento de la organización deben ir más allá del estricto respeto de la ley. La
eficacia de los controles internos no puede estar por encima de la integridad y los valores éticos de las personas que los diseñan, ejecutan y administran. Los
valores de la alta dirección deben encontrar un equilibrio entre los intereses de la empresa, sus empleados, proveedores, clientes, competidores y el público en
general, por más que estos intereses muchas veces se encuentren enfrentados. Por ejemplo, una empresa (minera o petrolera), cuyo proceso productivo tiene
efectos en el medioambiente, debe preocuparse por minimizar y reparar estos daños al medioambiente, lo cual afectará su rentabilidad (independientemente de lo
que le exige la ley). Esto está relacionado con la dirección de la empresa, que establece metas equilibradas a largo plazo, ya que fijarse únicamente en resultados
inmediatos puede ser perjudicial, incluso en el corto plazo. “Las tácticas de ventas agresivas, la inflexibilidad en las negociaciones o las ofertas implícitas de
sobornos, por ejemplo, pueden provocar reacciones con efectos tanto inmediatos como duraderos” (Coopers & Lybrand, 1997, p. 29). Algunos de los motivos por
los que se cometen fraudes u otro tipo de comportamientos poco éticos al momento de presentar información financiera son:
Presiones para alcanzar objetivos de rendimiento poco realistas…, gratificaciones en las que el rendimiento tiene un peso específico muy
importante, límites máximos y mínimos en los sistemas de gratificaciones, falta de controles o controles ineficaces…de forma que resulta
tentador cometer un fraude…, alto nivel de descentralización que impide que la dirección esté al corriente de las acciones llevadas a cabo en los
niveles más bajos de la organización…, una función de auditoría interna débil que no es capaz de detectar e informar acerca de no cumplimiento
de políticas o comportamientos indebidos, sanciones por comportamientos indebidos insignificantes o que no se hacen públicas por lo que
pierden su valor disuasorio. (Coopers & Lybrand, 1997, p. 30).
Por último, un factor que también influye en las prácticas fraudulentas a la hora de presentar información financiera es la ignorancia. En muchas empresas en las
que se detectaron fraudes con información contable, se observa que las personas involucradas no sabían que estaban actuando incorrectamente o creían que lo
estaban haciendo por la organización. Por lo tanto, no solo deben comunicarse valores éticos, sino darse instrucciones precisas de lo que es correcto e incorrecto.
En este sentido, son importantes:
i) el ejemplo predicado por la alta dirección;
ii) las sanciones impuestas a los empleados que violan códigos de conducta;
iii) la existencia de mecanismos para alentar al personal a denunciar comportamientos sospechosos y posibles infracciones;
iv) la existencia de medidas disciplinarias para los empleados que nos informen sobre infracciones.
Compromiso con la competencia profesional: la dirección debe establecer el nivel de competencia para cada puesto de trabajo, y buscar un equilibro entre el nivel
de supervisión y la capacidad exigida para el individuo, y el nivel de competencia deseado y el costo para la función específica.
Comité de auditoría: tiene una alta influencia en el ambiente de control. Los factores a tener en cuenta son:
i) su grado de independencia del directorio;
ii) la experiencia y calidad de sus miembros;
iii) el grado de involucramiento de sus miembros;
iv) el acierto de sus acciones;
v) el grado de interacción con auditores internos y externos.
El comité de auditoría debe tener el grado de formación necesaria para supervisar y, de ser necesario, cuestionar la actividad de la dirección, por lo que sus
miembros deben ser independientes.
La filosofía de la dirección y el estilo de gestión: influye en la manera en que la empresa es gestionada y en el tipo de riesgo empresarial que se asume. Una
empresa pequeña o mediana puede controlar las operaciones llevadas a cabo, básicamente, a través del contacto cara a cara con los directores claves. En
cambio, una empresa grande será gestionada, generalmente, de una manera más formal, basada en políticas escritas, indicadores de rendimiento e informes de
excepciones.
Otro componente de la filosofía de la dirección es la actitud adoptada ante la presentación de información financiera cuando existe más de una alternativa
disponible, la escrupulosidad o prudencia con que obtienen las estimaciones contables, y la actitud del directorio hacia las funciones contables e informática.
Estructura organizativa: proporciona la estructura sobre la cual se planifican, elaboran, controlan y supervisan las actividades para la consecución de los objetivos
de la empresa. Entre los factores más relevantes se incluyen:
i) la definición de las áreas claves de autoridad y responsabilidad;
ii) el establecimiento de adecuados canales de comunicación.
La adecuación de la estructura organizativa de una organización dependerá de su tamaño y de la naturaleza de las actividades que desarrolla.
Asignación de autoridad y responsabilidad: se refiere a la manera en que se autoriza y alienta al personal, tanto a nivel personal como grupal, a hacer uso de su
iniciativa al momento de tratar temas, buscar soluciones a problemas y establecer límites de autoridad. Actualmente, existe una tendencia a delegar la autoridad en
niveles inferiores (poder vender productos a precios reducidos, negociar contratos de suministro o suscribir alianzas con competidores u otras empresas del
segmento de negocio). Un desafío importante es delegar únicamente en la medida necesaria para alcanzar los objetivos. Otro desafío es asegurarse de que cada
miembro del personal que toma decisiones comprenda los objetivos de la entidad, sepa cómo su actuación se relaciona con la de los demás y en qué medida él
está contribuyendo a la consecución del objetivo. Una mayor delegación suele exigir un mayor nivel de competencia del personal, mayor responsabilidad y
procedimientos adecuados para una correcta supervisión, dado que la delegación de autoridad puede aumentar el número de decisiones no deseadas.
Políticas y prácticas en materia de recursos humanos: las prácticas en este ámbito les indican a los empleados los niveles de integridad, comportamiento ético y
competencia que se espera de ellos. Estas prácticas se refieren a las acciones de contratación, formación, evaluación, promoción, remuneración y corrección.
Ejemplos de buenas prácticas son:
Reclutamientos que incluyen entrevistas formales y detalladas y presentaciones informativas e indagaciones sobre antecedentes, cultura y
estilo operativo de la entidad…,
políticas de formación… tales como escuelas de formación y seminarios, y cursos de habilidades gerenciales basados en juegos,
…ascensos basados en evaluaciones periódicas, demuestran el compromiso de la entidad con el progreso del personal cualificado.
Los programas de remuneración competitiva que incluyen incentivos que sirven motivar y reforzar actuaciones sobresalientes,
Las acciones disciplinarias transmiten el mensaje de que no se tolerarán comportamientos que no estén en la línea con lo esperado. (Coopers &
Lybrand, 1997, p. 36).
Es importante que la empresa tenga un programa de formación que prepare a su personal para hacer frente a un entorno cambiante, dinámico y con cambios
tecnológicos, y al aumento significativo de la competencia.
2) Evaluación de los riesgos: toda entidad, independientemente de su tamaño o del sector donde opere, debe enfrentar una variedad de riesgos externos e internos
que deben ser evaluados. Es importante identificar y analizar aquellos riesgos relevantes relacionados con el logro de los objetivos, para determinar cómo deben
gerenciarse. Una condición previa, entonces, es la fijación de los objetivos en los diferentes niveles de la empresa. Dado que las condiciones económicas,
industriales, regulatorias y operativas son cambiantes, se necesitan mecanismos para identificar, analizar y gestionar los riesgos asociados con el cambio.
Los objetivos pueden agruparse en tres grandes categorías:
i) Objetivos relacionados con las operaciones: se refiere a la eficacia y eficiencia de las operaciones, incluyendo los objetivos de rentabilidad y
salvaguarda de activos. Estos están relacionados con la consecución del objeto social y deberán contemplar: las presiones ejercidas por la
gerencia en materia de calidad y los cambios tecnológicos.
ii) Objetivos relacionados con la información financiera: se refiere a la presentación de estados contables fiables y a la prevención de la
falsificación de la información financiera publicada. Esto es imprescindible a la hora de obtener capital inversor o créditos bancarios y puede
ser fundamental para obtener determinados contratos significativos con proveedores o clientes.
iii) Objetivos de cumplimiento: se refieren al cumplimiento de leyes y normas a las que está sujeta la entidad. Estas regulaciones pueden
referirse a mercados, precios, impuestos, medioambiente, comercio internacional y beneficios a los empleados.
Como puede apreciarse, estos objetivos son los mismos que forman parte de la definición del sistema de control interno como proceso. Un aspecto a considerar
es la consecución de todos los objetivos establecidos en cada actividad de la empresa.
Una manera de liberar recursos es preguntarse qué objetivos por actividades no son fundamentales para los objetivos globales de la empresa, es decir que deberá
establecerse qué objetivos de cada área o actividad son prioritarios a efectos de alcanzar los objetivos globales de la entidad.
Los riesgos afectan la capacidad de la empresa para sobrevivir, competir con éxito dentro de su segmento de negocios y mantener la solvencia patrimonial y
financiera. El riesgo puede gerenciarse y manejarse prudentemente, pero es imposible eliminarlo, dado que el riesgo es inherente a los negocios. La dirección,
entonces, debe definir cuáles son los límites aceptables dentro de los cuales quiere mantener el riesgo, esforzarse y tomar acciones y medidas para mantenerlo
dentro de dichos límites.
El nivel de riesgo se incrementa en la medida en que los objetivos fijados por la entidad se distancian de las pautas de comportamiento pasado. La identificación de
los riesgos es un proceso iterativo y suele estar vinculado con el proceso de planificación. Algunos de los factores que merecen especial consideración son:
i) el incumplimiento de los objetivos en el pasado;
ii) la calidad del personal;

iii) los cambios en los competidores, las normas y el personal;
iv) la disposición geográfica de las actividades;
v) la importancia relativa de una actividad para la entidad;
vi) la complejidad de la actividad del ente.
A continuación, se resumen de manera genérica (esto puede variar en función de las características particulares de cada empresa) y a nivel macro los riesgos más
comunes que suelen enfrentar las empresas:
Tabla 1. Riesgos internos y externos
Riesgos internos Riesgos externos
1- Averías en los sistemas informáticos que pueden perjudicar las 1- Las necesidades o expectativas cambiantes de los clientes pueden
operaciones de la entidad. influir en el desarrollo de productos, fijación de precios, garantías
solicitadas, entre otros.
2- La calidad de los empleados y los métodos de formación y 2- La competencia, que puede provocar cambios de actividades de
motivación que influyen en el nivel de concientización sobre el control marketing o servicios.
interno de la empresa.
3- Cambios en las responsabilidades de los directivos pueden afectar 3- Nuevas normas y reglamentaciones que obligan a modificar
la forma de realizar determinados controles. políticas y estrategias.
4- La naturaleza de las actividades de la entidad y el nivel de acceso 4- Desastres naturales que pueden causar alteraciones o deterioros
de las personas a los activos pueden ser causas de apropiación en los sistemas de operaciones e información.
indebida de recursos.
5- Un departamento de auditoría interna débil o ineficaz puede dar 5- Cambios económicos que pueden repercutir en las decisiones
lugar a que se produzcan desvíos en las políticas establecidas por la sobre financiación e inversión.
dirección.
6- Avances tecnológicos que influyen en la naturaleza y la evolución

de los trabajos de investigación y desarrollo o provocar cambios
respecto de los bienes y servicios.
Fuente: adaptado de Instituto Auditores Internos de España - Coopers & Lybrand, SA., 1997.
Por otra parte, los procesos mediante los cuales se llevan a delante los negocios en la empresa están sujetos a riesgos que, en términos generales, podemos
resumir del siguiente modo:
En ventas y marketing
–
a) Contar con información errónea o insuficiente sobre la competencia y los clientes.
b) Contar con información incorrecta sobre márgenes de beneficio.
Contrataciones con proveedores de bienes y servicios
–
a) Inadecuado seguimiento de los proveedores en cuanto a su capacidad para cumplir especificaciones del pedido referidas, entre otras, a cantidad y calidad y fechas de entrega.
b) Cuentas por pagar fraudulentamente creadas por compras inexistentes.
Recursos humanos
–
a) Desconocimiento por parte del personal de gestión sobre la legislación y la normativa laboral y los registros que han de archivarse para acreditar el cumplimiento de leyes
laborales y previsionales.
b) Presiones gremiales por incrementos salariales.
c) Inexistencia de medidas de seguridad adecuadas sobre archivos de documentación.
d) Divulgación de información confidencial por parte del personal de recursos humanos.
e) Retribuciones inferiores a las del mercado, lo que genera un nivel de rotación que excede el deseable.
f) Accidentes de trabajo.
Créditos
–
a) Error en la facturación por incorrecto cómputo del precio de venta (tasa de interés).
b) Falta de información para evaluar la solvencia de clientes y establecer políticas referidas a garantías.
Tesorería
–
a) Información inexacta sobre flujos de entrada y salida presupuestadas.
b) Inexistencia de fuentes de financiación alternativas.
c) Retraso en el pago por parte de clientes e inexistencia o desconocimiento de inexistencia de alternativas de inversión que resguarden los fondos de los efectos de la inflación.
d) Fraudes.
Gestión de la empresa. Continuidad de operaciones

–
a) Información inadecuada sobre cambios que afectan a la empresa, vinculados a competencia, productos, preferencias de clientes o cambios normativos.
b) Recursos humanos, tecnológicos y materiales insuficientes o inadecuados.
c) Inadecuada atención con accionistas, acreedores e inversores.
d) Inexistencia de plan informático de contingencias.
e) Inexistencia de código de conducta.
Finalmente, es importante mencionar las circunstancias que exigen una atención especial para gestionar los riesgos que se relacionan con cambios:
Cambios en el contexto operacional (en las normas o el contexto económico):

Nuevos colaboradores: una alta rotación del personal y la falta de mecanismos eficaces de formación y supervisión suelen ocasionar
problemas de control.
Nuevos sistemas de información.
Rápido crecimiento de las operaciones.
Nuevas tecnologías en los procesos de producción o en los sistemas de información.
Nuevos productos y mercados.
Reestructuraciones internas que suelen afectar la supervisión o la segregación de funciones.
Actividades en otros países.
Los riesgos, una vez identificados, deben ser analizados. Las metodologías de análisis de riesgos pueden variar, pero un proceso estándar, básicamente, incluirá
los siguientes pasos:
una estimación de la importancia del riesgo;
una evaluación de la probabilidad de que se materialice el riesgo;
un análisis de cómo ha de gestionarse el riesgo, es decir, de las medidas que convendrá adoptar en cada circunstancia.
Un riesgo que no tiene efectos significativos y cuya probabilidad de materialización es bajo no será motivo de preocupación. Por el contrario, un riesgo con efectos
importantes y de alta probabilidad de materialización requerirá un profundo análisis y la fijación de políticas y procedimientos concretos para afrontarlo. Entre estos
dos extremos, se presentan riesgos de diversa posibilidad de materialización y con impactos más difíciles de estimar, razón por las cual el proceso de evaluación
es tan complejo como crítico para la entidad. Asimismo, como la gestión y el manejo de todo riesgo implica la necesidad de asumir costos, la dirección del ente
deberá buscar el equilibro y analizar la relación costo-beneficio presente en cualquier decisión empresarial. En este caso, nos referimos al costo como el sacrificio
económico de establecer políticas y procedimientos para gestionar y acotar los riesgos. Por su parte, el beneficio estaría representado por la reducción del riesgo y
de sus potenciales efectos sobre los objetivos de la entidad.
3) Actividades de control: se refiere a los mecanismos y procedimientos que contribuyen a asegurar que se elaboren las directivas de la dirección y la gerencia, y
que se lleven a cabo las acciones necesarias para gerenciar los riesgos que afectan el logro de los objetivos de la empresa. Las actividades de control se realizan
en toda la organización, en todos los niveles y en todas las funciones, y pueden incluir actividades tan variadas como:
Autorizaciones.
Verificaciones.
Revisión de rentabilidad operativa: incluyen, por ejemplo, fluctuaciones de precio de compra, el porcentaje de pedidos urgente, la proporción de
devoluciones sobre el total de pedidos y la investigación de resultados inesperados o tendencias anómalas.
Análisis efectuados por la dirección: consiste en cotejar los resultados obtenidos con los presupuestos, los resultados de ejercicios anteriores
y los de los competidores. Asimismo, con la finalidad de evaluar en qué medida se están alcanzando los objetivos, la dirección realiza un
seguimiento de las principales iniciativas, como campañas publicitarias o la puesta en marcha de planes de desarrollo de nuevos productos.
Conciliaciones.
Separación de funciones: disminuye sustancialmente el riesgo de que se cometan fraudes, errores o comportamientos fraudulentos. Se deben
separar las funciones de autorización, registro de transacciones y gestión de los activos correspondientes.
Inspecciones oculares: los equipos de fabricación, las inversiones financieras, los fondos y otros activos son objeto de protección, por lo que,
periódicamente, se someten a recuentos físicos cuyos resultados se comparan con las cifras que figuran en los registros.
Al igual que los objetivos, las actividades de control se dividen en tres categorías según estén relacionadas con:
i) las operaciones;
ii) la fiabilidad de la información financiera;
iii) el cumplimiento de la legislación aplicable (aunque es importante mencionar que, muchas veces, una actividad de control sirve para
alcanzar más de un objetivo).
Las actividades de control generalmente se apoyan en dos elementos: las políticas, que determinan lo que debería hacerse, y los procedimientos necesarios para
llevar adelante las políticas. Asimismo, es importante que las condiciones identificadas como resultado de la aplicación de los procedimientos se investiguen y que
se lleven a cabo las acciones correctivas necesarias.
Un aspecto que requiere mención especial es el referido a los controles sobre los sistemas de información. Este aspecto es crítico dado que los sistemas de
información desempeñan un papel clave en la gestión de las empresas.
Las actividades de control de los sistemas de información pueden agruparse en dos categorías:
i) controles generales susceptibles de ser aplicados a muchas o todas las operaciones;
ii) controles de aplicación que nuclean los mecanismos programados y manuales para asegurar el control del proceso de los diversos tipos de
transacciones.
Estos controles sirven para asegurar la integridad, exactitud y autorización de la información financiera y cualquier otra información almacenada en el sistema. A
continuación, reseñaremos algunas particularidades de estos tipos de controles:
Controles generales: incluyen controles sobre las operaciones del centro de proceso de datos, la adquisición y mantenimiento de software, los controles de
acceso a los módulos de información y el desarrollo y mantenimiento de las aplicaciones. Se desarrollan a continuación:
i) Controles sobre las operaciones del centro de proceso de datos: incluyen la organización y planificación de trabajos, las intervenciones del
operador, los procesos de back up y recuperación de datos, así como los planes de emergencia.
ii) Controles sobre el software: se refiere a la adquisición, implantación y mantenimiento del software necesario para funcionar, y a la
ejecución de las aplicaciones que incluyen sistemas de explotación, sistemas de gestión de base de datos, software de telecomunicaciones y
de seguridad. Asimismo, incluye funciones de acceso y de utilización de recursos, es decir que el software de sistemas puede facilitar
información sobre la utilización que hacen los usuarios, de modo que si alguien accede a una posición de responsabilidad que le permite
alterar los datos, este hecho quede registrado para su revisión.
iii) Controles sobre la seguridad de acceso: permiten proteger al sistema contra el acceso y uso no autorizado. Si están bien diseñados, lo
protegen de la piratería informática. Las actividades de control que se pueden implantar son, por ejemplo, cambio frecuente de códigos de
acceso o la implantación de un sistema de rellamada. Estos controles de acceso limitan el acceso de los usuarios autorizados a las
aplicaciones o funciones que necesitan para su trabajo y, en tal carácter, contribuyen enormemente con la segregación de funciones. La
integridad de los datos y programas se protege a través de la restricción de la utilización del sistema solo a personas autorizadas.
iv) Controles sobre el mantenimiento y desarrollo de las aplicaciones: estas actividades suelen generar costos elevados, y, por ese motivo, se
implantan controles para supervisar el estado de la implantación y su grado de documentación.
Controles de aplicación: permiten asegurar la integridad y exactitud en el proceso mediante el cual se realizan transacciones, su autorización y validez. Especial
consideración merecen, en este punto, las interfaces de las aplicaciones entre un subsistema y otro.
La necesidad de desarrollar actividades de control más o menos sofisticadas dependerá, entre otras cosas, de lo siguiente:
i) El estilo de la dirección: que esté dispuesta a asumir mayores o menores niveles de riesgo.
ii) Las normativas específicas a las que esté expuesta: por ejemplo, una empresa minera tendrá muchas mayores exigencias desde el punto
de vista del medioambiente que una empresa de servicios.
iii) El hecho de que se trate de una empresa con múltiples actividades (por ejemplo, Arcor, que se dedica, entre otras actividades, a los
negocios de golosinas, alimentos, cartón, esencias, energía) o a un único producto (por ejemplo, una tarjeta de crédito), dado que la primera
deberá atender una diversidad de riesgos mucho más amplia.
iv) Si se trata de una entidad descentralizada o con procesos centralizados en lo referido a la toma de decisiones y el manejo de la
información.
4) Información y comunicación: la información relevante debe ser recopilada y comunicada de forma y plazos tales que le permita a cada integrante de la empresa
cumplir con las responsabilidades asignadas. La información por recoger debe ser de la naturaleza que la dirección haya considerado relevante para la gestión del
negocio. Los sistemas de información producen información operativa, financiera, con la que se hace posible dirigir y controlar el negocio en forma adecuada.
Estos sistemas no solo se refieren a la información generada internamente, sino también a la información externa que se necesita a la hora de la toma de
decisiones de gestión o la presentación de información a terceros. Asimismo, la comunicación de la información debe hacerse de forma eficaz y en todas las
direcciones (tanto de arriba hacia abajo como a la inversa y también de manera transversal). En tal sentido, el mensaje de la dirección al personal debe ser claro:
las responsabilidades asociadas al control deben tomarse en serio.
Los colaboradores, por su parte, deben comprender su papel en el sistema de control interno y cómo su actividad particular se relaciona con las de los demás y con
la consecución de los objetivos de la organización; además, deben contar con los medios para transmitir información relevante a los niveles superiores.
Finalmente, debe haber una adecuada comunicación externa con terceros, clientes, proveedores, organismos de control y accionistas.
La gestión de la empresa y la consecución de los objetivos de la entidad (sean relativos a las operaciones, a la información financiera o al cumplimiento de reglas y
normas) requiere contar con información pertinente en todos los niveles de la empresa.
En este sentido, la información financiera no se utiliza únicamente para confeccionar estados contables para su divulgación a terceros, sino también en la toma de
decisiones relativas a la explotación, al control de rendimiento y a la asignación de recursos. La información presentada a la dirección relativa a cuestiones de
índole financiera facilita el seguimiento de la rentabilidad de una gama de productos, la evolución de deudores por tipo de clientes, la cuota de mercado, el índice de
reclamos de clientes. Por otra parte, es indispensable contar con fiables datos financieros a efectos de que la dirección pueda planificar, confeccionar
presupuestos, fijar precios y evaluar el rendimiento de los vendedores.
De igual manera, los datos relativos a las operaciones son fundamentales para la formulación de los estados financieros. Dicha información incluye tanto la que se
genera diariamente (compras, ventas y otras transacciones) como las relativas al contexto económico y a los nuevos productos lanzados por la competencia, que
pueden impactar sobre la valuación de los stocks de la compañía. De igual modo, determinada información de carácter operacional relativa a emisiones
contaminantes o datos del personal puede resultar necesaria para cumplir normas y leyes. Es decir que la información, ya sea generada internamente o
externamente, sea de carácter financiero o no, será relevante para el cumplimiento de las tres categorías de objetivos.
La información indicada precedentemente es identificada, recogida y procesada por los sistemas de información. Dichos sistemas procesan los datos generados
internamente, relativos a las transacciones (compras y ventas) y a las actividades operativas internas (entre otras, incluye los procesos de producción, de
liquidación de haberes, de gestión de cobranzas), y la información sobre hechos, actividades y factores externos (por ejemplo, los datos correspondientes a un
mercado que señalan los cambios en la demanda de productos, información sobre bienes y servicios necesaria para el proceso productivo, investigaciones de
mercado sobre la evolución de las preferencias de los clientes, información sobre los productos de la competencia o sobre nuevas leyes y normas que afectan la
actividad de la empresa).
Los sistemas de información pueden ser de soporte informático, manual, o bien una conjunción de ambos. También pueden ser formales o informales, debido a
que el contacto con clientes, proveedores, organismos de control y el personal, en numerosas ocasiones, es lo que brinda la información más pertinente a la hora
de reconocer riesgos y oportunidades. La empresa por su entorno está en constante cambio con competidores muy innovadores y ágiles, donde la demanda crece
rápidamente, los sistemas de información deben adaptarse rápidamente para dar soporte a los objetivos de la entidad.
Los sistemas de información eficaces son aquellos que no solo identifican y recogen la información necesaria, sino que también son capaces de procesar dicha
información y comunicarla en un plazo y de una forma que resulte útil para el control de las actividades de la entidad.
El uso estratégico de los sistemas deja entrever la evolución desde sistemas puramente financieros a sistemas integrados con la explotación de la actividad del
ente (por ejemplo, un sistema de reservas creado por una aerolínea que permitió que las agencias de viaje tuvieran acceso inmediato a la información sobre vuelos
y pudieran efectuar reservas online). Estos sistemas sirven para controlar los procesos de negocio, mediante el seguimiento y registro de los movimientos en
tiempo real, lo que permite englobar una serie de actividades de la sociedad en un complejo entorno de sistemas integrados. En una planta fabril, estos sistemas
de información integrados apoyan todo el proceso productivo:
i) recepción y control de calidad de las materias primas;
ii) selección y mezcla de los componentes;
iii) control de calidad y distribución de los productos terminados;
iv) actualización de stocks de inventarios y de las cuentas corrientes de los clientes. La utilización de estos sistemas puede tener
consecuencias muy importantes, tal como se aprecia en el sistema de gestión de stocks denominado just in time, que permite reducir al
mínimo los stocks almacenados y, de este modo, reducir enormemente los costos. Este sistema de gestión de stocks se apoya
necesariamente en sistemas integrados de información. Asimismo, en la actualidad, la mayoría de los sistemas integrados contemplan un alto
grado de integración con los sistemas financieros de la organización, por lo que permite actualizar datos contables y registros financieros de
manera automática. Resulta evidente que la evolución hacia sistemas de información más sofisticados requerirá contar con una tecnología
moderna y actualizada, por lo que será necesario que la organización haga las inversiones necesarias en materia de tecnología.
Para que el sistema produzca información de calidad, debe cubrir los siguientes interrogantes:
¿Los reportes generados por el sistema de
información contienen toda la información
Contenido
necesaria?
1 of 5
Oportunidad ¿Se generan los reportes en tiempo oportuno?
2 of 5
Respecto a la información que generan los

Actualidad sistemas, ¿es la más reciente que se encuentra
disponible?
3 of 5
¿Son correctos y precisos los datos que contienen los

Exactitud
reportes?
4 of 5
¿La información del sistema puede ser obtenida

Accesibilidad fácilmente por las personas con el grado de
responsabilidad adecuado?
5 of 5
Poder disponer de información adecuada, oportuna y disponible, es esencial para dirigir el negocio y para implantar el control.
Finalmente, es importante mencionar el papel de la comunicación. Deben existir canales abiertos de comunicación para informar cualquier problema observado
desde abajo hacia arriba, ya que los empleados de los niveles operativos son quienes más contacto tienen con los problemas o irregularidades; por ende, la
dirección debe estar dispuesta a escuchar. Por ejemplo, un empleado del área contable es quien mejor conoce si puede existir un problema de sobrevaloración de
inventarios o de defectos en la constitución de previsiones para contingencias; los responsables comerciales pueden apreciar las necesidades en lo referente a
las especificaciones de los productos; los empleados de la planta fabril podrán apreciar defectos en el proceso productivo, que incrementan sustancialmente los
costos; el personal de compras quizás reciba propuestas de incentivos indebidos de proveedores. Indudablemente que es muy importante para la dirección tomar
conocimiento de estos aspectos, pero para ello es necesario que existan adecuadas líneas de comunicación y que los directivos estén dispuestos a escuchar.
Asimismo, deben existir líneas de comunicación abiertas con clientes y proveedores que aportarán información de gran valor agregado sobre el diseño y calidad de
los productos y servicios de la empresa, lo que permitirá que la entidad responda a los cambios de exigencias y preferencias de los clientes. Por una parte, es
importante que quienes tomen contacto con la entidad sepan que no se tolerarán actos indebidos, como sobornos y pagos ilegítimos, y por otro lado, será muy
importante para la entidad tener en cuenta lo que aporten los auditores externos y organismos de contralor.
5) Monitoreo: los sistemas de control deben funcionar adecuadamente a través del tiempo; esto se logra mediante actividades de monitoreo o supervisión que
comprueban que el funcionamiento adecuado y el rendimiento del sistema se mantienen a lo largo del tiempo. Existen actividades de supervisión continuada y
evaluaciones periódicas.
La supervisión continuada se da en el transcurso de las actividades cotidianas, incluyendo las actividades normales de dirección y supervisión; son los controles
regulares efectuados por la dirección, así como determinadas tareas que realiza el personal en cumplimiento de sus funciones. En tanto que el alcance y la
frecuencia de las evaluaciones periódicas dependerán especialmente de una evaluación de los riesgos y de la eficacia de los procesos de supervisión continuada.
Todas las deficiencias de control interno detectadas por medio de estos procesos de supervisión continuada o de evaluación periódica que puedan afectar la
consecución de los objetivos deberán ser informadas a los supervisores para poder tomar las medidas correctivas. La gerencia y la dirección también deberán ser
informadas de las debilidades de control interno más significativas. El suministro de la información necesaria a la persona adecuada con respecto a las
deficiencias en el control interno es imprescindible para mantener la eficiencia del sistema de control interno. Es recomendable establecer procedimientos para
identificar la información necesaria en cada nivel jerárquico.
Los sistemas de control interno y la manera en la que los mecanismos de control se aplican van evolucionando a través del tiempo; es por ello que los
procedimientos que fueron eficaces en un determinado momento quizás pierdan su eficacia o directamente dejen de utilizarse. Esto puede darse por la
incorporación de personal nuevo, defectos en la formación y supervisión, limitaciones en cuanto al tiempo y los recursos, y presiones por la obtención de
resultados. Asimismo, las circunstancias en las cuales fue diseñado el sistema de control interno pueden también haberse modificado, reduciendo la capacidad
del sistema de advertir los riesgos. El proceso de supervisión asegura que el sistema de control interno siga siendo eficaz en el tiempo. Este proceso incluye la
evaluación, por parte de empleados del nivel adecuado, respecto de la forma en la que se han elaborado y llevado a cabo los controles, de su funcionamiento y de
la manera en que se adoptan las medidas necesarias.
Usualmente, los sistemas de control interno aseguran su propia supervisión. De hecho, mientras mayor sea el nivel y eficacia de la supervisión continuada menor
será la necesidad de evaluaciones periódicas de carácter puntual. La frecuencia necesaria de evaluaciones puntuales será siempre un juicio de valor de la
dirección. A la hora de determinar dicha frecuencia, la dirección deberá considerar:
i) la naturaleza e importancia de los cambios,
ii) los riesgos que conllevan los cambios,
iii) la competencia y experiencia de las personas que aplican los controles,
iv) si los controles que testear se relacionan con riesgos críticos para el logro de los objetivos, y
v) los resultados obtenidos de los procesos de supervisión continuada.
Una adecuada combinación de supervisión continuada y evaluaciones periódicas asegura la eficiencia del sistema de control interno. Los procedimientos de
supervisión continuada ejecutados en tiempo real y arraigados en la entidad responden de manera dinámica a las circunstancias de cada momento y, en
consecuencia, resultan más eficaces que los procedimientos de evaluación periódica. Estos últimos se realizan a posteriori, por lo cual los de supervisión
continuada permiten identificar los problemas con mayor rapidez. No obstante, algunas entidades con procesos de supervisión continuada eficaces realizan
evaluaciones independientes en su sistema de control interno de forma regular. “Si la entidad advierte la necesidad de frecuentes evaluaciones puntuales, deberá
centrar sus esfuerzos en mejorar las actividades de supervisión continuada, poniendo más énfasis en los ‘controles integrados’” (Coopers & Lybrand, 1997, p. 94).
Las actividades de evaluación periódica son realizadas, generalmente, por el departamento de auditoría interna de la entidad dentro de sus funciones habituales
(recordar del Módulo 1 que justamente esta es la función primordial del departamento de auditoría interna). También puede resultar necesaria una evaluación
periódica a petición del directorio, el comité de auditoría o algún director de área. Además, resulta importante en este sentido el trabajo realizado por los auditores
externos. Una combinación del trabajo de las dos auditorías (interna y externa) genera el entorno más eficiente para la realización de las tareas de evaluación
periódica.
Los cinco componentes antes descriptos, vinculados entre sí, generan una sinergia y forman un sistema integrado que responden de una manera dinámica a las
circunstancias cambiantes del entorno. El sistema de control interno se encuentra entrelazado a las actividades operativas de la entidad y existe por razones
empresariales fundamentales. El sistema de control interno aumenta su efectividad cuando los controles se incluyen en las actividades de la sociedad, es decir, en
la propia naturaleza de la empresa. Mediante estos mecanismos de control incorporados se promueven la calidad y las iniciativas de delegación de
responsabilidades, se evaden gastos innecesarios y se originan respuestas rápidas ante eventualidades del entorno cambiante.
Como síntesis de lo mencionado, concluimos que el control interno puede colaborar para que una entidad cumpla sus objetivos (de rentabilidad y rendimiento),
evite la pérdida de recursos, obtenga información confiable y acate leyes y normas aplicables, evitando efectos perjudiciales para su reputación y otros efectos; es
decir que puede ayudar a que una entidad llegue a donde desea, evadiendo peligros y sorpresas, pero no asegura el cumplimiento de los objetivos empresariales ni
que la entidad sobreviva ante lo improvistos, así como tampoco confirma la fiabilidad de la información financiera, sino que solo brinda seguridad razonable.
Presentamos un simpático video donde repasamos en qué consiste el riesgo de auditoría y cuáles son los riesgos específicos que lo alimentan.
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RIESGO DE AUDITORIA
RIESGO DE AUDITORIA
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Fuente: Cedeño, J. (20 de julio de 2016). Riesgo de auditoría [Video de YouTube] Recuperado de https://www.youtube.com/ watch?v=Oe_-DP7liL0
Lesson 3 of 6
Ejercitación práctica
Ejercicio n.° 1:
Para cada situación planteada, identifica el riesgo de auditoría correspondiente:
1 La sociedad que se está auditando fabrica joyas. En cualquier momento dado, su inventario incluye cantidades importantes de plata, oro y
diamantes genuinos.
Tipo de riesgo de auditoría:
2 Nuestras pruebas de la existencia de cuentas por cobrar incluyeron la circularización de todos los saldos de cuentas de clientes mayores a
$50 000 y de una muestra del universo restante. Nuestras pruebas del universo restante no arrojaron ningún error, aunque existía una falencia
material en ellas.
3 Durante pruebas interinas, se notó que no se realizan conciliaciones para todas las cuentas de bancos.
4 Durante la realización de un inventario físico, se consultó acerca de productos incluidos en el inventario que estuvieran almacenados en un
área separada del depósito principal. El cliente respondió lo siguiente: "Estos son nuestros modelos viejos, los almacenamos allí porque
ocupan demasiado espacio en el depósito principal y tienen muy poco movimiento".
Ejercicio n.° 2:
Para cada riesgo planteado, identifica el objetivo de auditoría pertinente:
1 Debido a que no se realizó un arqueo del dinero en efectivo incluido en el rubro Caja y Bancos informado en los estados contables, no se puede
certificar que el dinero realmente se encuentre físicamente.
Objetivo de auditoría:
2 Una venta efectuada y perfeccionada antes del cierre del ejercicio económico bajo análisis se encuentra contabilizada en el ejercicio
siguiente.
3 El arqueo de los fondos realizado puede no estar cargado al sistema contable correctamente.
4 Los créditos informados en los estados contables posiblemente no incluyan todos los derechos a recibir cantidades de dinero o bienes que
posea la sociedad, a la fecha en que se emiten los mencionados estados contables.
5 Quizás algunos de los créditos informados en los estados contables posean grandes indicios de incobrabilidad.
6 La clasificación de determinadas inversiones dentro de los estados contables tal vez no cumpla con lo mencionado en las normas contables
vigentes en la República Argentina.
7 Los bienes de uso informados en los estados contables pueden no ser propiedad de la sociedad.
8 El inventario de bienes de uso informados quizás no incluya los bienes que se encuentran en tránsito.
Ejercicio n.° 3:
Con base en los siguientes riesgos planteados y suponiendo que todos ellos son materiales o significativos, identifica el objetivo de auditoría y qué posibles
procedimientos sustantivos de auditoría aplicarías para disminuirlos a niveles razonables.
1 Los bienes de cambio incluidos en los estados contables pueden no encontrarse físicamente.
Procedimientos sustantivos posibles:
2 Los informes de las cantidades de bienes de cambio existentes en un determinado momento pueden no incluir todos los productos.
3 Las compras de bienes de cambio relacionadas con períodos subsecuentes pueden ser contabilizadas en el presente período.
4 Pueden existir bienes de cambio que, si bien fueron inventariados, son obsoletos, poseen un escaso movimiento y pueden estar contabilizados
por valores superiores a su valor neto de realización.
5 Los métodos de exposición de los bienes de cambio no concuerdan con las normas contables.
6 Las cantidades del inventario físico de los bienes de cambio pueden no estar bien sumarizadas.
7 Los bienes de cambio pueden no ser propiedad de la firma (por ejemplo, productos en consignación).
Ejercicio n.° 4:
Para cada uno de los factores de riesgo detallados, determina el tipo de riesgo involucrado (inherente o de control) y menciona, además, el principal componente
afectado.
Tabla 2. Tipo de riesgo
Principal componente
Factores de riesgo Tipo de riesgo
afectado
La gerencia ha decidido discontinuar la elaboración de un producto.

Principal componente
Factores de riesgo Tipo de riesgo
afectado
Existen numerosas partidas pendientes en las conciliaciones de los registros

auxiliares de deudores, por ventas con la cuenta de control del mayor
general.
La sociedad posee solo un proveedor que la abastece de sus materias

primas.
Los deudores por ventas pertenecen a industrias que están experimentando

condiciones desfavorables.
Existen devoluciones significativas a los proveedores.
El país donde realiza sus operaciones la sociedad se encuentra en una grave

recesión económica.
Los fondos fijos no son liquidados en fechas cercanas al cierre del período.
Los cambios en la nómina de empleados no son actualizados

oportunamente.
Existe una gran cantidad de partidas conciliatorias dentro de las

conciliaciones bancarias.
Existen juicios laborales que se encuentran en proceso de ejecución y aun no

existe un fallo.
Los cálculos de los impuestos son muy complejos, debido a las diferentes
actividades de la sociedad.
Ejercicio n.° 5:
A continuación, se resume la evaluación de los riesgos que fuera efectuada por el auditor durante el desarrollo de la planificación estratégica de la auditoría del
ente bajo análisis.
Tabla 3. Evaluación de riesgos
Concepto Estados contables Riesgo inherente Riesgo de control
Caja y bancos 25 350 Moderado Bajo
Créditos por ventas 356 550 Moderado Moderado

Concepto Estados contables Riesgo inherente Riesgo de control
Bienes de cambio 254 000 Moderado Moderado
Bienes de uso 707 303 Bajo Bajo
ACTIVO 1 343 203
Cuentas por pagar 478 998 Moderado Bajo
Cargas sociales 156 450 Bajo Moderado
Deudas fiscales 120 000 Bajo Moderado
PASIVO 755 448
PATRIMONIO NETO 587 755 Bajo Bajo
RESULTADO DEL EJERCICIO 195 567
La significatividad para los estados contables definida por el auditor se presenta en la siguiente tabla:
Tabla 4. Estados contables
Estado de Situación Patrimonial 200 000
Estado de Resultados 30 000
Tarea por realizar:
Se requiere que consideres por separado el posible impacto de los cambios señalados a continuación:
1 Un competidor ha introducido al mercado un producto nuevo que incorpora sustanciales mejoras técnicas con respecto al producto más
vendido de la sociedad, y, además, a un precio sensiblemente inferior.
2 Debido a la inversión planificada para el ejercicio en curso, la sociedad adquiere diversas maquinarias de alta tecnología. El responsable
contable de este rubro no lleva una fluida comunicación con el personal de la planta encargado de su puesta en marcha, por lo que el alta no se
registra en ese momento, sino que se realiza cuando se cancelan las facturas de los proveedores de las maquinarias.
3 La sociedad ha implementado un nuevo sistema de facturación que actualiza automáticamente el mayor general y todos los submayores.
4 Debido a problemas financieros por los que atraviesa la sociedad al cierre del ejercicio, el sector de compras-pagos comenzó a retrasar la de
las facturas de los proveedores a sus vencimientos.
Para todos los cambios mencionados, se requiere identificar:
1 ¿Qué tipo de riesgo afecta?
2 ¿Qué componentes se ven afectados?
3 ¿Cómo podría cambiarse la evaluación del riesgo expuesta para los componentes afectados?
4 ¿Cómo podría afectar tu enfoque de auditoría? ¿Qué procedimientos adicionales y aspectos específicos considerarías ahora?
Ejercicio n.° 6:
El Tocador SA es una empresa dedicada a la comercialización de artículos de perfumería. Adquiere los productos que vende de un único proveedor, los importa
desde Brasil.
Existen dos canales de ventas: uno, desde un local propio donde se atiende al público y se vende, por lo general, de contado, salvo casos específicos de algunos
distribuidores mayoristas a los que les vende a cuenta corriente, y otro, donde la venta se realiza a través de vendedores que se encargan de entregar los productos
en el domicilio de los clientes, y, a su vez, efectuar los cobros respectivos.
Tú eres el auditor de la sociedad desde que inició sus actividades en el año 1995 y ahora te encuentras planeando tus tareas por realizar con motivo de la auditoría
de los estados contables al 30 de junio de 2003.
En función de tu experiencia y de la visita que acabas de realizar en marzo de 2003, tienes presente los siguientes datos del funcionamiento de la sociedad y de la
economía del país donde ella opera:
La sociedad opera con 25 cuentas corrientes bancarias distribuidas en el radio de ventas, las cuales se concilian mensualmente, pero existen
partidas conciliatorias pendientes, de importante significación y de larga data.
Las cobranzas efectuadas en el local de ventas son depositadas diariamente en una de las cuentas
corrientes bancarias de la sociedad. Una vez por mes se realiza una conciliación global entre lo facturado
por el local durante un mes y la suma mensual de lo depositado diariamente. Nunca se han observado
diferencias.
Durante el último trimestre, pudiste verificar que la mayor parte de los clientes de la sociedad se encuentran con dificultades financieras. A
pesar de ello y con el objetivo de mantener su posición competitiva y su volumen de venta, la sociedad continúa abasteciéndolos.
Los vendedores concretan la venta y emiten una nota de pedido que sirve de base para el despacho de las mercaderías y su facturación.
Las cobranzas de los vendedores son efectuadas por ellos mismos en el domicilio del cliente al entregar los bienes y las facturas. Los valores
recibidos son depositados en una cuenta corriente bancaria directamente por los vendedores y mensualmente entregan una planilla resumen
de las cobranzas y los talones de las boletas de depósito. Según nuestra experiencia este procedimiento origina importante cantidad de
partidas conciliatorias tanto en las cuentas de los clientes como en las conciliaciones bancarias.
Los bienes de cambio se encuentran en un depósito ubicado en el edificio, donde también funciona la administración central, y en otro
depósito dentro del local de ventas. Ambos inmuebles son propiedad de la sociedad.
Los controles existentes para los procesos de recepción, custodia y entrega de mercadería son adecuados. La sociedad posee un sistema
computarizado que le permite mantener su inventario permanente en unidades y valorizado al momento. El sistema está integrado a la
contabilidad general. De tu experiencia surge que en los cuatro últimos años (desde que se instaló el programa) no hubo diferencias en las
pruebas de inventario que tomaste al cierre de cada ejercicio económico con las unidades contabilizadas. Durante el presente ejercicio no
hubo cambios ni en el proceso, ni en el personal interviniente. Es norma de la sociedad tomar inventarios físicos mensuales.
Los bienes de uso de la sociedad son el inmueble donde se desarrollan todas las actividades, el local de ventas, las instalaciones generales y
otros muebles y útiles menores. El 31 de diciembre de 2002 se obtuvo una confirmación del Registro de la Propiedad Inmueble sobre el dominio
libre de gravámenes del edificio social y del local.
Las compras son efectuadas a un único proveedor en cuenta corriente y la antigüedad del saldo no supera los 30 días, ya que ese es el plazo
estipulado de pago.
En el mes de febrero de 2003 el Gobierno decidió implementar un nuevo impuesto a las importaciones de aproximadamente un 40 % de su
valor total.
Las obligaciones impositivas y sociales se encuentran al día.
Existen varios juicios laborales realizados por exvendedores contra la sociedad. Del informe de los abogados defensores, surge que los juicios
se encuentran en el período de prueba y no es posible determinar aún un posible fallo, por lo que no existe ninguna contingencia registrada
contablemente.
Lesson 4 of 6
Soluciones
Solución ejercicio n.° 1:
1 Tipo de riesgo de auditoría: característica de riesgo inherente.
2 Tipo de riesgo de auditoría: riesgo de no detección.
3 Tipo de riesgo de auditoría: riesgo de control.
4 Tipo de riesgo de auditoría: condición de riesgo inherente.
1 Objetivo de auditoría: existencia.
2 Objetivo de auditoría: integridad.
5 Objetivo de auditoría: valuación.
6 Objetivo de auditoría: exposición.
7 Objetivo de auditoría: propiedad.
a. Objetivo de auditoría: existencia.
Procedimientos sustantivos posibles: inspecciones oculares.

Realización de recuentos: estos comprueban la existencia (no la propiedad) de bienes físicos (materias primas, mercadería de reventa,
1
rodados, bienes de uso, etc.) y elementos representativos de bienes intangibles, como dinero (representa cierto poder de compra de bienes o
servicios), acciones de una SA (representan una participación sobre el capital de una SA), títulos públicos (representan créditos contra el
Estado), documentos en cartera (representan créditos documentados) y certificados de inscripción de marcas y patentes (representan el
derecho de utilizarlas con exclusividad durante un cierto tiempo).
2 La observación de recuentos efectuados por el cliente como parte de sus actividades de control. Las funciones del auditor pueden resumirse
así:
Antes del recuento: análisis crítico de las instrucciones emitidas por el cliente y formulación de
recomendaciones para mejorar dichas instrucciones, en caso de problemas nuevos.
Durante el recuento: comprobar el cumplimiento de las instrucciones impartidas, seleccionar muestras,

recontarlas y cruzarlas con las del cliente.
Después del recuento: examen del procesamiento administrativo contable de los datos relevados durante el
inventario.
Presencia el inventario físico: cuenta/inventaría, independientemente del conteo que realice la sociedad, los productos seleccionados con
base en una muestra representativa del universo con base en los registros del cliente.
b. Objetivo de auditoría: integridad.
i. Procedimientos sustantivos posibles: inspecciones oculares.
Preguntas a funcionarios y empleados del cliente: es el procedimiento que ostenta menor grado de confiabilidad, por lo que solo debería emplearse cuando no sea
posible recurrir a otro y para corroborar conclusiones elaboradas con otros procedimientos.
Obtención de confirmaciones escritas por la gerencia: se refiere a las llamadas cartas de gerencia, donde el auditor se cubre de determinados aspectos que
escapan a sus procedimientos usuales.
ii. Inspeccionar los depósitos donde se encuentran los productos inventariados y verificar la inexistencia de áreas con productos sin tarjetas de inventario
(marbetes). También corroborar la secuencia numérica de las mencionadas tarjetas.
iii. Identificar bienes en custodia de terceros.
c. Objetivo de auditoría: integridad o existencia.
Procedimientos sustantivos posibles: inspecciones oculares (llamados procedimientos de cortes).
Examina compras y recepción de mercaderías cercanas a la fecha de corte. Revisa bienes recibidos luego de la fecha de corte y aquellos en tránsito a esa fecha.
Revisa fluctuaciones en las ventas, compras e ingresos.
d. Objetivo de auditoría: valuación.

Revisiones analíticas. Consisten en comparaciones de datos de los estados contables contra ciertos parámetros, con el propósito de identificar variaciones
o fluctuaciones que sean inusuales o no tengan explicación evidente.
Preguntas a funcionarios y empleados del cliente.
Cotejos con registros y documentación de respaldo.
Presenciar el inventario físico. Comparar cantidades inventariadas con ventas y revisar las relaciones entre ventas, bienes de cambio y compras. Confirmar la
política de venta, competencia, etcétera, para evaluar la facilidad de venta de dichos bienes. Revisar el método de valuación de los bienes de cambio.
e. Objetivo de auditoría: exposición y presentación.
Lectura de los estados contables: esto es imprescindible para establecer las partidas numéricas de los estados contables, que deberán ser cotejadas con
los mayores contables, las informaciones contenidas en notas, que deberán ser cotejadas con documentación de respaldo, y los criterios contables
aplicados y su concordancia con las NCP Además, permite determinar si hay diferencias en el cumplimiento de las NCP en materia de exposición.
Comprobaciones de informaciones relacionadas: consiste en verificar que ciertos movimientos o saldos que aparecen en los estados contables o análisis
de cuentas tienen su correlato lógico en elementos del mismo tipo.
f. Objetivo de auditoría: valuación.
Cotejos con registros y documentación de respaldo se trata de determinar que los datos que aparecen en los estados contables resultan de documentación
que respalda las operaciones del ente, y que todos los datos que aparecen en tal documentación fueron ingresados en los sistemas contables y tratados
adecuadamente por este.
Comprobaciones de informaciones relacionadas.
Cruza de las cantidades contadas por el auditor con el listado definitivo del cliente. Prueba los costos. Cruza los precios unitarios de la contabilidad con los de la
lista de proveedores. Prueba cálculos.
g. Objetivo de auditoría: propiedad.
Preguntas a funcionarios y empleados del cliente: es el procedimiento que ostenta menor grado de confiabilidad, por lo que solo debería emplearse cuando
no sea posible recurrir a otro y para corroborar conclusiones elaboradas con otros procedimientos.
Cotejos con registros y documentación de respaldo.
Obtención de confirmaciones escritas de la gerencia: se refiere a las cartas de gerencia, donde el auditor se cubre de determinados aspectos que escapan a
sus procedimientos usuales.
Solución ejercicio n.° 4
Para cada uno de los factores de riesgo detallados, determina el tipo de riesgo involucrado (inherente o de control) y menciona, además, el principal componente
afectado.
Factores de riesgo Tipo de riesgo Principal componente afectado
La gerencia ha decidido discontinuar la elaboración de un Inherente Bienes de cambio y costo de venta.

producto.
Existen numerosas partidas pendientes en las conciliaciones de los De control Cuentas por cobrar y ventas.
registros auxiliares de deudores.
La sociedad posee solo un proveedor que la abastece de sus Inherente Bienes de cambio y costo de venta,
materias primas. cuentas a pagar y compras.
Los deudores por ventas pertenecen a industrias que están Inherente Cuentas por cobrar y ventas.
experimentando condiciones desfavorables.
Existen devoluciones significativas a los proveedores. De control Cuentas a pagar y compras.
El país donde realiza sus operaciones la sociedad se encuentra en Inherente Cuentas por cobrar y ventas.
una grave recesión económica.
Los fondos fijos no son liquidados en fechas cercanas al cierre del De control Caja y bancos.
período.
Los cambios en la nómina de empleados no son actualizados De control Sueldos y cargas soc. por pagar y
oportunamente. costos laborales.
Existe una gran cantidad de partidas conciliatorias dentro de las De control Caja y bancos.
conciliaciones bancarias.
Existen juicios laborales que se encuentran en proceso de Inherente Contingencias.

ejecución y aún no existe un fallo.
Los cálculos de los impuestos son muy complejos, debido a las Inherente Deudas fiscales y sus costos.
diferentes actividades de la sociedad.
Respuesta a la situación planteada en el punto a.
Este es un tipo de riesgo externo/inherente.

1
2 Los componentes afectados serían Bienes de Cambio, posiblemente, Ventas y Cuentas por cobrar (a raíz de la reducción de los precios de
venta).
3 Puede cambiar la evaluación del riesgo inherente de moderado a alto.
4 Probablemente, deberás revisar la valuación de las existencias de este producto (el más vendido) a efectos de verificar que no supere su valor
de mercado, y evaluar la necesidad de constituir o ampliar la previsión para obsolescencia. Pruebas sustantivas.
Además, deberás analizar la contribución marginal que este producto tiene en los resultados y el efecto futuro sobre las utilidades y
presupuestos. Asimismo, deberás obtener información sobre el desarrollo de nuevos productos que reemplacen al que se ha visto afectado.
Respuesta a la situación planteada en el punto b.
1 Este es un tipo de riesgo que se relaciona con el sistema contable y de control/riesgo de control.
2 El componente afectado sería Bienes de uso y Depreciaciones.
3 Puede cambiar la evaluación del riesgo de control de bajo a moderado o alto, según la materialidad de las altas sobre el total del rubro, de los
estados contables en su conjunto y del efecto del cargo a resultados por la no depreciación del ejercicio sobre el resultado de los estados
contables.
4 Existe un problema, principalmente, de integridad y exactitud, y, en un segundo lugar, puede existir un problema de valuación, por lo cual habrá
que realizar inspecciones oculares para verificar si las máquinas ya se encuentran en funcionamiento (puestas en marcha para producir y
generar ingresos) y cotejar con los registros contables y con la documentación de respaldo que estén registradas e incluidas en el inventario
permanente. Pruebas sustantivas.
Respuesta a la situación planteada en el punto c.
1 Este es un tipo de riesgo que se relaciona con el sistema contable y de control/riesgo de control.
2 El componente afectado sería Ventas y Cuentas por Cobrar.
3 El efecto sobre el riesgo evaluado depende de la efectividad del sistema, por lo que podría reducir los riesgos en esas áreas. Si no está
funcionando adecuadamente, el riesgo de que un error significativo se origine y no pueda detectarse podría incrementarse.
4 En el primer ejercicio, un nuevo sistema debería ser considerado un riesgo alto, ya que sus aptitudes y su confiabilidad son desconocidas. En la
medida en que el conocimiento acumulado crezca y el sistema se vuelva eficaz, la evaluación del riesgo de control podría reducirse a bajo.
5 El efecto sobre el enfoque dependerá de varios aspectos, como la fecha en que el sistema de facturación fue implementado, confianza en la
planificación de auditoria sobre el sistema, expectativas del ente, etcétera. Se deberá efectuar una revisión y el estudio del nuevo sistema a
efectos de identificar controles claves en los que se pueda depositar confianza de auditoría. Pruebas de cumplimiento.
Respuesta a la situación planteada en el punto d.
1 Este es un tipo de riesgo externo/inherente.
2 El componente afectado sería Cuentas por Pagar y Compras.

3 Puede cambiar la evaluación del riesgo inherente de moderado a alto, ya que pueden existir posibles juicios o demandas por la falta de pago de
algún proveedor (contingencias), pueden incrementarse los costos financieros por mora y algún proveedor puede dejar de proveernos de las
materias primas necesarias para producir.
4 Existe un problema de existencia y valuación. Ampliar la muestra tomada o realizar la circularización del 100 % de los proveedores, verificar el
correcto devengamiento de los intereses por mora al cierre, efectuar pruebas analíticas de resultados, efectuar análisis de pasivos omitidos,
ver pagos posteriores. Pruebas sustantivas.
a) Componente, riesgo , enfoque y procedimiento:
Componente Riesgo Enfoque
Caja y Bancos Inherente: bajo, no ofrece problemas. Sustantivo. Confirmación del 100 % de los saldos
bancarios al 30 de junio. Revisión de las
conciliaciones bancarias a esa fecha,
De control: alto, ya que existen partidas incrementando el alcance en aquellas que
históricamente presentaron mayores partidas.
conciliatorias significativas producidas por las
Proponer mejorar el control de las cobranzas del
deficiencias del procedimiento de cobranzas de los
local, día por día, aunque el procedimiento sea
vendedores a domicilio. Las cobranzas del local realizado una vez por mes.
son controladas con las ventas una vez por mes,
por lo que los empleados del local pueden utilizar la
plata en ese plazo.
Cuentas por Cobrar y Ventas Inherente: alto. Ventas a clientes con problemas Sustantivo. Intensificación del alcance de las
tareas de revisión de corte de ventas y cobranzas
financieros y posible impacto por trasladar el
al cierre del ejercicio. Circularización de saldos al
incremento de los costos de los bienes de cambio a cierre del 100 % de los clientes. Procedimientos
los precios, salvo que la dirección de la sociedad alternativos de revisión de cobros posteriores para
decida absorber los costos y obtener menor los clientes más importantes y de todos aquellos
de los que no se recibió confirmación. Estimar el
margen.
impacto del incremento de los costos en las
De control: alto, ya que el procedimiento existente ventas.
no permite un buen control de los saldos de los
clientes y existen partidas conciliatorias
importantes.
Bienes de Cambio y Costos Inherente: alto, ya que el incremento de los costos De cumplimiento, para seguir confiando en los
controles existentes. Presenciar la toma del
del único proveedor puede ser trasladado a la
inventario físico el día 30 de junio y seleccionar los
sociedad. bienes a recontar con criterios de significatividad.
Estimar el impacto del incremento de los costos.
De control: bajo, ya que los controles existentes son

adecuados y confiables. No se produjeron cambios
en los procedimientos.
Componente Riesgo Enfoque
Bienes de Uso y Inherente: bajo, ya que no hay datos que lleven a Sustantivo. Prueba global de los saldos al cierre del
ejercicio y del cargo por las depreciaciones.
Depreciaciones presumir potenciales inconvenientes.
De control: bajo, ya que los bienes incluidos

parecen ser los mismos que había en auditorías
anteriores y son fácilmente identificables.
Cuentas por Pagar y Compras Inherente: alto, ya que el incremento de los costos Sustantivo. Es más eficiente la confirmación del
saldo del proveedor al cierre. En caso de no
del único proveedor puede ser trasladado a la
obtenerla, aplicar procedimientos alternativos de
sociedad. pagos posteriores. Estimar el impacto del
incremento de los costos.
De control: bajo, ya que las operaciones se centran

en un único proveedor.
El control interno de ingreso de mercadería es

adecuado.
Deudas Sociales y Fiscales Inherente: alto, ya que existen contingencias no Sustantivo. Verificar los pagos posteriores de las
contabilizadas. deudas sociales y fiscales según su vencimiento.
De control: bajo. Comprobar los pagos en término de las

obligaciones durante el ejercicio, a efectos de
comprobar la existencia o no de contingencias por
recargos o intereses. Verificar, por medio de una
prueba global, el cargo del ejercicio por cargas
sociales y su relación con la deuda el cierre. Revisar
el cálculo de las provisiones impositivas.
Solicitar los informes a los abogados a la fecha de

cierre para actualizar esta situación.
Patrimonio Neto Inherente: bajo. Sustantivo. Comprobación del resultado del

ejercicio. Relacionar los movimientos operados con
decisiones de asambleas y directorio.
De control: bajo, ya que, una vez analizados los
activos y pasivos, este componente no debería
presentar problemas, excepto de exposición.
b) Solución:
La visita de planificación actual (marzo de 2003).
Inventario físico de los bienes de cambio tomados como muestra, a realizarse el 30 de junio de 2003.
Visita final, donde se realizarán todas las pruebas sustantivas y de cumplimiento a mediados de julio, para poder firmar el dictamen y los
estados contables antes del plazo estipulado por la sociedad.
Lesson 5 of 6
Enunciado:
SPORT 21 SA es una empresa familiar constituida en 2017 por padre e hijo en una localidad al este de la Provincia de Córdoba, bajo la figura de sociedad anónima.
Al igual que el año anterior, el ejercicio que finaliza al 31 de diciembre de 2018 será auditado por ti y tu equipo de colaboradores.
SPORT 21 SA es una empresa dedicada a la comercialización de prendas deportivas. La administración central de la empresa y su local comercial se ubican a 100
km de la ciudad de Córdoba.
En la etapa de planificación de tu trabajo, obtuviste un conocimiento apropiado de su operatoria y de su mercado y pudiste identificar las afirmaciones que deben
ser examinadas (rubros de los estados contables) y su significación.
Además, en la etapa de planificación y como parte del proceso de conocimiento del ente, evaluaste el efecto de variables macroeconómicas y del negocio
(demanda actual y potencial, capacidad adquisitiva y hábitos de consumo, competidores, factores vinculados al abastecimiento, costo de fletes, etc.) y las
operaciones de la sociedad.
En una visita previa, realizaste un relevamiento de los controles formales que posee y ejecutaste pruebas de funcionamiento para determinar si los controles
formales realmente existen y si son eficaces.
A continuación, se detalla la información obtenida de las tareas realizadas anteriormente referidas, clasificadas por circuito.
Ventas
La empresa comercializa la siguiente variedad de productos:
buzos;
pantalones;
remeras;
zapatillas.
La sociedad opera exclusivamente en el mercado minorista y posee una amplia cartera de clientes.
Existe solo un canal de venta: un local donde se atiende al público y se permite que los clientes paguen bajo dos modalidades: a) de contado, modalidad bajo la
cual se efectúa el 80 % de las ventas, y b) con tarjeta de crédito, modalidad bajo la cual se efectúa el restante 20 % de las ventas.
Luego de deducir el dinero que la administración estima conveniente mantener en fondo fijo, las cobranzas por ventas efectuadas de contado son depositadas
diariamente por el cajero en la cuenta corriente bancaria con la que opera la sociedad y, quincenalmente, la administración realiza una conciliación entre lo
facturado por el local durante la semana y la suma quincenal de lo depositado diariamente.
Según informó la gerencia administrativa, por medio de la aplicación de estos controles, durante el último semestre, se detectaron en seis oportunidades
diferencias importantes entre los depósitos y las facturaciones quincenales (se depositaba menos de lo facturado), las que, si bien no pudieron ser explicadas, se
compensaban durante el mes, motivo por el cual la gerencia se quedó tranquila con el asunto y decidió no ahondar en averiguaciones adicionales. En tal sentido, el
gerente general te ha dicho lo siguiente: “La verdad es que el tema no me preocupa mucho, dado que las diferencias se compensan a fin de mes. Quizás hubo un
error en la administración al hacer los controles”.
Por otra parte, está previsto realizar notas de crédito por las devoluciones realizadas por problemas de calidad, lo cual se espera que sea muy probable.
Compras
A comienzo del ejercicio 2018, se incorporó un sistema de gestión de stock de mercadería que, al momento de hacer el relevamiento del control interno, todavía no
se encontraba en óptimas condiciones de uso, ya que no están cargadas todas las cantidades y productos, lo cual también impide contar con información para
poder determinar con mayor antelación la cantidad de insumos a solicitar.
En conversaciones con la gerencia, te indicaron que estiman poder implementarlo definitivamente para finales del ejercicio de 2019, y que con esto se busca poder
predecir con mayor anticipación la necesidad de artículos en función de una demanda estimada, para, de esta forma, evitar huecos de venta por la falta de materia
prima que se solicita a destiempo. Así, el objetivo final de la empresa es trabajar bajo una gestión de bajo nivel de inventarios.
Resta aceitar la comunicación entre los sectores para que almacenes e informes oportunamente el ingreso de los bienes, ya que en varias oportunidades se
recibía mercadería que no era informada a la administración.
Del análisis de un listado de pagos a proveedores, se detectó la existencia de pagos esporádicos a un proveedor con el que no se opera desde hace tiempo. Al
indagar al respecto, se atribuyó esta observación a una desactualización de los números de proveedores, argumentando que en realidad los pagos corresponden a
uno con el que normalmente se tiene diferencias respecto de los saldos informados, esto es, porque existen devoluciones importantes, discusiones por
descuentos y recibos sin aplicar.
Las compras se efectúan según la definición del gerente, quien considera como variable decisiva la conveniencia del precio ofrecido. Al respecto, no existe un
proceso formal y mecánico de solicitud de cotizaciones a proveedores, sino que las decisiones se basan en información obtenida por el funcionario mencionado.
Los pagos a los proveedores se efectúan a los 20 días desde la fecha de entrega de la mercadería, mediante cheque o efectivo, y el gerente es el responsable
exclusivo de su autorización.
Recepción de las mercaderías compradas
Durante el relevamiento preliminar que realizaste con la gerencia de compras de la sociedad, te comentaron que, si bien es norma de la sociedad tomar inventarios
físicos mensuales, en dichos inventarios no participa el departamento de administración ni otro sector diferente al responsable de los depósitos.
Estos inventarios son responsabilidad exclusiva del jefe de depósito. Asimismo, fuiste informado que en el pasado han surgido diferencias significativas entre los
stocks físicos informados por el sector y el stock registrado contablemente, y, si bien se solicitaron las explicaciones al encargado, nunca se pudo determinar con
exactitud los motivos de estas diferencias, dado que las explicaciones son siempre conceptuales, pero difícilmente contrastables en cifras.
Por último, la gerencia te informó que, desde el empezó a funcionar la empresa, no ha habido cambios en el personal interviniente relacionado con la recepción y
custodia de las materias primas; solo se realizaron cambios en el proceso administrativo, producto de la implementación que se está haciendo en el sistema para
mejorar la gestión de stock.
Por otra parte, durante los últimos meses de 2018, la empresa realizó remodelaciones y ampliaciones en su local comercial, a través de personal propio, y se
espera que a partir de ellas se logre aprovechar más la superficie comercial del inmueble donde se opera.
De esta remodelación se está encargando Marisa, la esposa del dueño, quien compra lo que necesita y abona directamente desde su oficina, donde realiza otra
actividad comercial. Marisa rinde una vez al mes las facturas para que se las reintegren. No se sabe con precisión cuándo llegan los bienes, porque algunos pagos
corresponden a anticipos y otros a los bienes que ya ingresaron y se encuentran guardados para ser ubicados con posterioridad.
Administración de fondos:
Por otra parte, las conciliaciones bancarias se efectúan en forma semestral. En ellas se observa que existen múltiples partidas conciliatorias que son significativas
y, en muchos casos, de antigua data.
A cargo de las registraciones, existe una persona en contabilidad que también efectúa las conciliaciones bancarias.
Ante tu consulta, la gerencia de la sociedad te ha informado que gran parte de las partidas conciliatorias obedecen a depósitos efectuados por las tarjetas de
crédito y que es difícil de conciliar con los créditos registrados por ventas bajo esa modalidad, en virtud de que las tarjetas efectúan un descuento por cargo
administrativo que se deduce directamente del pago, sin proporcionar una discriminación adecuada que permita la conciliación. Por otra parte, existen débitos
bancarios no registrados contablemente, que corresponden, según lo indica la gerencia, a pagos a proveedores cuyos recibos aún no se han recibido y no han
podido ser aplicados a los saldos.
Obligaciones impositivas y previsionales
La liquidación de sueldos está tercerizada y todos los días 28 se pasa un informe con las asistencias e información de los empleados requeridas para la
liquidación.
Esta información es preparada por la asistenta del contador, quien diariamente controla los ficheros y determina las horas extras realizadas por el personal.
Una vez que se obtiene la liquidación, se devenga contablemente el asiento final de sueldos que impacta en la contabilidad.
Se detectó que en las liquidaciones se paga a la obra social un 2 %, cuando el porcentaje a correcto es el 4 %.
Por otra parte, se relevó que se omitió considerar como pago a cuenta en el impuesto a los ingresos brutos percepciones sufridas por un monto significativo. En
este caso, se argumentó que se cometió el error en la liquidación porque se traspapelaron los comprobantes de las percepciones referidas.
Excepto por lo antes enunciado, no existen otros aspectos que considerar y todas las demás obligaciones fiscales y previsionales se encuentran al día.
Tarea por realizar:
Para los componentes de los estados contables al 31 de diciembre de 2018 incluidos en el cuadro adjunto, indique:
1 El nivel de riesgo inherente y de control relacionado. Fundamente la determinación del nivel de riesgo.
2 Mencione el enfoque de auditoría que se debe utilizar y detalle qué procedimientos o pruebas aplicaría. Fundamente su respuesta.
Tabla 4. Componentes de los estados contables al 31/12/2018
Componente Tipo y nivel de riesgo Enfoque, procedimientos y pruebas
Caja y Bancos Riesgo inherente: Procedimientos:
Riesgo de control: Recomendaciones:
Cuentas por Cobrar y Ventas Riesgo inherente: Procedimientos:
Bienes de Cambio y Costo de Riesgo inherente: Procedimientos:

Ventas
Bienes de Uso y Riesgo inherente: Procedimientos:

Depreciaciones
Cuentas por Pagar y Riesgo inherente: Procedimientos:

Compras
Deudas Fiscales y Sociales Riesgo inherente: Procedimientos:
Solución de Sport 21 SA
A continuación, se presenta la solución propuesta:
Tabla 5. Solución
Caja y Bancos Riesgo inherente: Procedimientos:
Alto, en lo que respecta a lo siguiente: Sustantivos:

Operaciones realizadas en efectivo: Confirmación del 100 % de los saldos bancarios al

cierre.
El 80 % de las ventas son realizadas en efectivo.

Revisión de las conciliaciones bancarias a esa
fecha y análisis de partidas pendientes.
Parte de los pagos a proveedores son realizados en
efectivo.
Realizar arqueo de caja y de cheques en cartera y
pendientes de descontar.
Bajo, en lo que respecta a operaciones de venta con
tarjeta y pagos con banco.
Recomendaciones:
Riesgo de control:
Conciliaciones bancarias mensuales.
Cobros en efectivo:
Proponer mejorar el control de las cobranzas del
local: hacerlo diariamente.
Se factura y deposita, pero el control se hace en forma
quincenal y no diariamente. Se detectaron diferencias
que no se terminan de investigar (habría indicios de que
los empleados utilizan la plata durante el mes).
Reducir el manejo de efectivo, sobre todo en

pagos a proveedores. 3
Pagos en efectivo a los proveedores
Se realizan mediante la autorización de quien contrata

con ellos. Sería recomendable que se hagan pagos
mediante bancos y que exista separación de funciones
entre quien contrata y quien autoriza pagos.
Se han detectado pagos imputados a proveedores con

los que ya no se opera.
Conciliaciones bancarias:
Las cuentas bancarias se concilian en forma semestral

y existen partidas conciliatorias significativas
producidas por las deficiencias del procedimiento de
acreditación por parte de las tarjetas de crédito y por
supuestos pagos a proveedores no aplicados y sin
recibo.
Quien concilia bancos también registra. No es lo ideal en

lo que respecta a segregación de funciones, pero es
común que suceda en una administración reducida.
Cuentas por Cobrar y Riesgo inherente: Procedimientos:

Ventas
Alto/moderado en lo que respecta a lo siguiente: Sustantivos:
Operaciones realizadas en efectivo: Circularización a clientes con saldo significativo.
El 80 % de las ventas son realizadas en efectivo. Análisis de notas de crédito posteriores al cierre,
para ver cuáles anulan saldos pendientes de
cobro.
Devoluciones por problemas de calidad; puede haber
notas de crédito pendientes de registración.
Recomendaciones:
Riesgo de control:
Las mencionadas en Caja y Bancos.
Cobros en efectivo:
Tratar de obtener mejor información de la tarjeta
de crédito para reducir las diferencias de
Igual a Caja y Bancos.
cotización.
Además, sobre los depósitos efectuados por las tarjetas

de crédito, es difícil conciliarlos con los créditos
registrados por ventas bajo esa modalidad, dado que
las tarjetas efectúan un descuento por cargo
administrativo que deducen directamente del pago, sin
proporcionar una discriminación adecuada que permita
la conciliación.
Bienes de Cambio y Costo Riesgo inherente: Procedimientos:

de Ventas
Moderado: Sustantivos:
En lo que respecta a existencias, el riesgo inherente es Participar del inventario al cierre del ejercicio con
alto, dado que son artículos susceptibles de ser robados un alto alcance.
(faltantes de stock).
Efectuar un corte de operaciones, considerando

De control: la fecha de ingreso de las últimas compras
registradas, para ver si pertenecen al ejercicio, y
hacer hincapié en las primeras registradas en el
Alto:
ejercicio siguiente para ver si corresponden al
anterior.
A comienzo del ejercicio 2018, se incorporó un sistema
de gestión de stock de mercadería que todavía no se
Analizar la existencia de bienes dañados u
encontraba en óptimas condiciones de uso, ya que no
obsoletos.
estaban todas las cantidades y productos cargados.
Recomendaciones:
Resta aceitar la comunicación entre los sectores para
que el departamento de almacenamiento comunique
oportunamente el ingreso de los bienes, ya que en varias Perfeccionar el uso del nuevo sistema de control
oportunidades se recibía mercadería que no era de existencias.
informada ni al jefe de producción ni al gerente de
compras. Mejorar la registración (comunicación) entre
almacenes y compras para dar de alta las
Las decisiones de abastecimiento son tomadas sin mercaderías cuando ingresen a la empresa.
información precisa, por lo que se podía incurrir en
problemas de abastecimiento, o bien en sobrestock de
productos y causar obsolescencias.
Inventarios físicos:
Si bien es norma de la sociedad tomar inventarios

físicos mensuales, en dichos inventarios no participa el
departamento de administración ni ningún otro sector
diferente al responsable de los depósitos, razón por la
cual no hay control por oposición de funciones.
Además, en el pasado han surgido diferencias

significativas entre los stocks físicos informados por el
sector de depósito y el stock registrado contablemente,
y, si bien se solicitaron las explicaciones al encargado,
nunca se pudieron determinar con exactitud los
motivos.
Bienes de uso y Riesgo inherente: Procedimientos:

Depreciaciones
Bajo: Sustantivos:
No es un rubro significativo en esta compañía, ya que Inspección ocular e indagaciones para identificar
no hay inmuebles propios ni maquinarias. bienes relacionados con la remodelación y evitar
la omisión de altas y pasivos correspondientes.
Riesgo de control:
Análisis de registraciones posteriores al cierre
para analizar si debieron ser consideradas dentro
Alto:
del ejercicio.
La esposa del dueño está realizando remodelaciones,

Análisis de documentación para evaluar el
por lo que compra lo que necesita y lo abona
adecuado respaldo.
directamente desde su oficina, donde realiza otra
actividad comercial.
Recomendaciones:
Podrían existir compras no registradas. También podría

suceder que las compras estén facturadas a nombre de
No mezclar las actividades y tener cuidado al
la otra compañía.
registrar cada una de las altas que se
materialicen.
Cuentas por pagar y Riesgo inherente: Procedimientos:

Compras
Moderado/alto: Sustantivos:
Hay pocos proveedores, no obstante, en lo que respecta Circularizar proveedores y analizar pagos
a la operatoria, hay pagos en efectivo a los proveedores, posteriores en búsqueda de pasivos omitidos.
que realizan mediante la autorización de quien contrata
con ellos. Corte de operaciones de compra (lo indicado en
bienes de cambio).
Riesgo de control:
Recomendaciones:
Realizar pagos en efectivo aumenta el riesgo de control.
Minimizar pagos en efectivo.

Sería recomendable que se hagan pagos mediante
bancos y que exista separación de funciones entre Revisar la codificación de los proveedores y los
quien contrata y quien autoriza pagos. controles previos al pago.
Por otro lado, se han detectado pagos imputados a Conciliar las cuentas con los proveedores más
proveedores con los que ya no se opera. problemáticos (todos los pagos deben estar
correctamente imputados).
Además, las compras se efectúan según las decisiones
del gerente de compras, quien considera como variable
decisiva la conveniencia del precio ofrecido.
Al respecto, no existe un proceso formal y mecánico de

solicitud de cotizaciones a proveedores, sino que las
decisiones se basan en la información obtenida por el
funcionario mencionado.
Deudas Fiscales y Sociales Riesgo inherente: Procedimientos:
Bajo Sustantivos:
La empresa cuenta con pocos empleados y sus Revisar una muestra de liquidaciones de sueldos.
liquidaciones de los empleados son simples (convenio
colectivo sin particularidades). Efectuar un análisis de los créditos impositivos
con el objetivo de evaluar si son recuperables.
La legislación impositiva aplicable no es compleja.
Recomendaciones:
Riesgo de control:
Efectuar pruebas aleatorias en las liquidaciones

Errores en las liquidaciones de aportes y contribuciones: de sueldos.
se detectó que en las liquidaciones se paga a la obra
social un 2 %, cuando el porcentaje a correcto es el 4 %). Evaluar si el personal encargado de las
liquidaciones tiene adecuado conocimiento
técnico.
Errores en la determinación del saldo por pagar de En relación con problema de los ingresos brutos,
ingresos brutos, porque no se tomaron saldos a favor. mejorar el archivo de las retenciones sufridas y el
análisis de saldos a favor.
Fuente: elaboración propia.

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Referencias
Instituto Auditores Internos de España - Coopers & Lybrand, SA. (1997). Los nuevos conceptos del control interno (Informe COSO). Madrid, ES: Díaz de Santos.
Lattuca, A. y Mora Cayetano, A. (2001). Manual de auditoría. Buenos Aires, AR: Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.
Evaluación de control
En esta lectura, veremos cuáles son las herramientas disponibles para el relevamiento del control interno vigente en una organización.
Asimismo, completaremos el estudio del control interno considerando el rol que ocupa cada participante de la organización.
Referencias
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Para facilitar la incorporación del tema, la lectura tendrá dos secciones. En la primera parte, si bien intentamos utilizar un lenguaje pragmático, encontraremos un
desarrollo teórico sobre todos los aspectos mencionados, para alcanzar un entendimiento general sobre el tema. En la segunda sección, completaremos el estudio
con el análisis sobre nuestro caso principal de estudio: Sport 21 SA.
Secuencia de evaluación
La Resolución Técnica (RT) N.° 37 plantea los siguientes pasos, para efectuar las actividades de control:
1 Relevar las actividades formales de control de los sistemas que son pertinentes a su revisión.
2 Comprobar que esas actividades formales de control de los sistemas se aplican en la práctica.
3 Evaluar las actividades reales de control de los sistemas, comparándolas con las que se considere razonables en las circunstancias.
4 Determinar el efecto de la evaluación mencionada sobre la planificación, de modo de replantear, la naturaleza, extensión y oportunidad de los
procedimientos de auditoría seleccionados previamente1. (Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas
(FACPCE), 1985, https://bit.ly/34RB0kC).
[1] Resolución Técnica 37 – Normas de Auditoría, Revisión, otros Encargos de Aseguramiento, Certificación y Servicios Relacionados. Federación
Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.
Oportunidad de las pruebas
En general, las pruebas de auditoría se realizan durante el período en que se está examinando la razonabilidad de los estados contables, pero en muchos casos el
auditor se puede anticipar y realizar controles previos. Por otro lado, si el auditor también es un consultor permanente de la empresa, puede distribuir las pruebas
durante todo el ejercicio.
Relevamiento (cursogramas, cuestionarios y diagramas de sistemas descriptivos)
Los métodos que puede utilizar el auditor para el relevamiento de las actividades de control de los sistemas son:
Descriptivo: consiste en la narración o relato escrito de las distintas operaciones que se realizan en cada área de la empresa.
Cuestionario: implica realizar un listado de preguntas que cubran todos los aspectos significativos de las áreas por relevar.
Cursograma: implica una representación gráfica secuencial del total de actividades que pertenecen a un área.
Determinación de los controles claves
Los controles claves de una entidad se pueden clasificar según sus objetivos de la siguiente manera:
Administrativos u operativos:
I. promueven la eficiencia en las operaciones;
II. estimulan la adhesión a prácticas ordenadas por la gerencia y la dirección;
III. reducen costos y riesgos y maximizan resultados, optimizando el uso de los recursos.
Contables o controles básicos: sirven para verificar la exactitud y confiabilidad de la información contable o financiera.
Preventivos o disciplinas de control: protegen los activos de la organización. Por ejemplo:
i) separación de funciones;
ii) restricciones en el acceso físico a determinadas áreas;
iii) custodia de determinados activos;
iv) controles de supervisión (auditoría interna y externa).
Determinación de fallas de control interno y su efecto en los estados contables
El sistema de control interno no asegura el éxito, ya que, por muy bueno que sea, siempre está limitado por las siguientes restricciones:
i) Juicios erróneos en la toma de decisiones o simples errores humanos. Está claro que el sistema de control interno no puede hacer que un
gerente intrínsecamente malo se convierta en bueno. Las decisiones deben estar basadas en juicios de valor dentro de límites temporales y en
la información disponible; aun así, no están exentas de errores.
ii) Puede influir sobre la eficiencia del sistema de control interno el hecho de que los controles pueden esquivarse mediante el complot de dos
o más personas; además, la dirección puede esquivar el sistema. El SCI no puede ser más eficaz que las personas responsables de su
funcionamiento. El sentido de la palabra elusión se refiere a la “omisión de políticas o procedimientos establecidos con finalidades ilegítimas,
con ánimo de lucro personal o para mejorar la presentación de la situación financiera o para disimular el incumplimiento de obligaciones
legales” (Coopers & Lybrand 1997, p. 109). Los objetivos de la manipulación de registros para mejorar la información financiera podrían ser, por
ejemplo, mejorar artificialmente las cifras y mostrar el cumplimiento de presupuestos poco realistas, hacer subir el valor de mercado de la
empresa antes de un proceso de oferta pública, o disimular una situación que podría implicarle a la sociedad tener que reembolsar la totalidad
de un préstamo (incumplimiento de covenants).
iii) Los cambios en las políticas gubernamentales, las acciones de los competidores o las condiciones económicas del entorno donde el ente
desempeña sus actividades puedan afectar a la compañía y, en consecuencia, el logro de los objetivos de la empresa.
iv) Finalmente, influye la restricción sobre los recursos a la hora de diseñar un sistema de control interno, dado que los beneficios de los
controles deben ser evaluados en relación con los costos que esos controles generarán. Por ejemplo, quizás no sería conveniente implantar un
sistema muy sofisticado de control de existencias de materias primas si el costo de la materia prima utilizada en el proceso productivo no es
realmente significativo o las materias primas son perecederas. Generalmente, resulta más fácil la determinación del costo de implantar un
control que los beneficios que se obtienen con él, cuestión esta última que siempre es subjetiva. En última instancia, siempre deberá tenerse
en cuenta el equilibrio justo, dado que un control excesivo resulta costoso y contraproducente.
Todos estos factores son los que hacen que el sistema de control interno solo brinde un grado de seguridad razonable, pero nunca certeza
respecto al logro de los objetivos planteados. El concepto de seguridad razonable no lleva implícita la idea de que el sistema falle con
frecuencia. Muchos controles individuales o que se complementen con otros refuerzan el concepto de seguridad razonable.
Relación con pruebas de cumplimientos sustantivas y programas detallados de auditoría
Un buen sistema de control interno debería asegurar que:
Solo se inician, ejecutan y registran transacciones autorizadas.
Todas las transacciones autorizadas se inician, ejecutan y registran.
Errores en la ejecución y registración se detectan y corrigen.
Funciones y responsabilidades en el sistema de control interno
Todos los miembros de la organización tienen alguna responsabilidad en relación con el sistema de control interno. Las siguientes son las funciones que cada
miembro de la empresa o terceros externos tienen en relación con el control interno:
La dirección
–
Es la responsable última y quien debe asumir la titularidad del sistema, dado que la responsabilidad se organiza en cascada. Una de sus responsabilidades más importantes es
que establece las directrices en los niveles más altos de la organización, las cuales tienen influencia en la integridad, la ética y los demás factores que hacen a un entorno de
control positivo. Esto debería complementarse con vías efectivas de comunicación con el área financiera y de auditoría interna. La dirección de una entidad es responsable de
todas las actividades que esta lleva a cabo. Las responsabilidades de la dirección incluyen asegurarse de que todos los componentes del sistema de control interno estén
funcionando. Para ello debe dirigir y orientar las actividades de los altos cargos. Esto incluye la fijación de objetivos, principios y políticas operativas, definir la estructura organizativa,
los sistemas de información a utilizar, el contenido y la comunicación de las políticas claves. También debe reunirse periódicamente con los responsables de las áreas funcionales
más importantes para revisar sus responsabilidades y la manera en que supervisan sus actividades. En general, los directivos asignan la responsabilidad de definir procedimientos
de control interno más específicos al personal encargado de las funciones de cada unidad.
Auditores internos
–
Cumplen una función importante como evaluadores de la eficiencia del sistema de control interno. Por su posición jerárquica y autoridad, tiene un papel de supervisión (quinto
componente del sistema de control interno). Las funciones de la auditoría interna incluyen:
I. Revisar la confiabilidad y la integridad de la información financiera y operativa y los procedimientos empleados para identificar, medir, clasificar y difundir dicha información.
II. Revisar los sistemas establecidos para asegurar el cumplimiento de aquellas políticas, planes, procedimientos, leyes y normativas susceptibles de tener un efecto importante
sobre las operaciones e informes, así como determinar si la organización cumple con los mismos.
III. Revisar los medios utilizados para la salvaguarda de activos y verificar la existencia de los mismos.
IV. Valorar la eficiencia en el empleo de los recursos.
V. Revisar las operaciones o programas para cerciorarse de si los resultados son coherentes con los objetivos y las metas establecidas y si se han llevado a cabo según los planes
previstos. (Coopers & Lybrand (1997, p. 120).
Todas las actividades que se realizan dentro de la organización entran en el ámbito de responsabilidad de los auditores internos, por lo que resulta fundamental respetar el principio
básico según el cual los auditores internos deben ser independientes de las actividades que auditan. Esta independencia surge de su posición y autoridad dentro de la entidad. Los
auditores internos solo pueden ser imparciales cuando no tienen la obligación de subordinar su dictamen sobre cuestiones de auditoría al juicio de otros. El principal medio para
asegurar la objetividad de la auditoría interna es la asignación de personal adecuado para la función de auditoría. Asimismo, debería existir una rotación periódica del personal
asignado. También es importante que el personal de auditoría interna no asuma responsabilidades operativas.
El departamento de auditoría interna no tiene como responsabilidad el establecimiento o mantenimiento del sistema de control interno, sino que esa tarea le incumbe en forma
indelegable al directorio. El auditor interno, como también se ha dicho, tiene una función importante en la evaluación de la eficacia del sistema de control interno.
Colaboradores
–
El control interno es responsabilidad de todos los miembros de la organización y, por lo tanto, debe ser una parte de la descripción del puesto de trabajo de cada empleado. Todo el
personal genera información necesaria para el funcionamiento del sistema de control interno o realiza funciones para efectuar el control (realización de conciliaciones, seguimiento
de informe por excepciones, realización de recuentos físicos, análisis de variaciones de costos y otros indicadores de rendimiento). Asimismo, toda persona dentro de la
organización es responsable de comunicar al nivel superior los problemas surgidos en el transcurso de las operaciones, así como incumplimientos al código de conducta o
acciones ilegales. Dentro de esta categoría de colaboradores, merecen ser destacados los responsables de las áreas de contabilidad y finanzas, dado que son personas claves en
cuanto a la forma en que la dirección ejerce el control de las actividades, debido a que sus actividades tienen estrecha relación con el resto de las unidades operativas y
funcionales de la entidad.
Auditores externos
–
Aportan al directorio una opinión objetiva e independiente que contribuye a la efectividad del sistema de control interno. Sin embargo, no son responsables del sistema de control
interno de la empresa ni forman parte de él. En relación con la auditoría de estados contables, los auditores externos expresan una opinión sobre la razonabilidad con la que dichos
estados presentan la situación patrimonial, los resultados de las operaciones, la evolución del patrimonio neto y el flujo de efectivo de la sociedad conforme a las normas contables
en vigencia; de esta manera, contribuyen a alcanzar el objetivo de presentación de información financiera fiable de la entidad. Además, el auditor externo suele brindarle a la
dirección información útil para atender sus responsabilidades en materia de control. No obstante, en relación con esto debe considerarse que la existencia de un sistema de control
interno ineficaz no significa que el auditor no pueda emitir una opinión sobre los estados contables en su conjunto. Sin embargo, los controles inadecuados podrían, en
determinados casos, afectar la auditoría e incrementar sus costos, debido a la necesidad del auditor de realizar un mayor número de pruebas sobre los saldos contables (pruebas
sustantivas) para poder formarse una opinión. Asimismo, es importante considerar que el auditor externo deberá adquirir un adecuado conocimiento del sistema de control interno
para planificar su auditoría.
Organismos de contralor y terceros relacionados con la entidad

–
En algunos casos, los organismos de contralor tienen incidencia directa en las organizaciones (el Banco Central de la República Argentina, en el caso de las entidades financieras, o
la Superintendencia de Seguros de la Nación, en el caso de las compañías de seguro) y, en otros, pueden obligarlas a establecer sistemas de control interno. Esto sucede
especialmente en sociedades que cotizan sus títulos valores (acciones u obligaciones negociables) en relación con la necesidad de establecer sistemas contables de control que
satisfagan determinados objetivos. Por otra parte, los terceros relacionados con la entidad (clientes, proveedores, abogados) son una fuente importante de información. Un cliente
puede, por ejemplo, informar sobre la demora en la entrega de un producto, el empeoramiento en la calidad de los productos recibidos o cualquier otro aspecto que no satisfaga sus
necesidades. Un proveedor puede informar sobre intentos de corrupción por parte de empleados del departamento de compras de la entidad.
Control interno y fraude

Las políticas de control interno que se desarrollen en una empresa también facilitarán la detección o prevención de los fraudes. El fin último de este control no es la
erradicación de fraude, ilícitos o hurtos, pero el ejercicio de buenas prácticas de control ayudará a minimizarlos.
Responsabilidad del contador público como auditor externo
Un profesional en ciencias económicas puede realizar diferentes tipos de trabajos para una compañía. Hace algunos años, la Federación Argentina de Concejos
Profesionales en Ciencias Económicas emitió un documento que identificaba los siguientes:
Auditor externo de estados contables.
Síndico societario.
Consultor o asesor técnico impositivo o previsional.
Liquidador impositivo (ejemplo: preparación de las declaraciones juradas).
Tercerización de servicios (liquidación de remuneraciones, teneduría de libros, prestación de servicios administrativos, etc.).
Según el tipo de trabajo para el que sea contratado, las responsabilidades serán diferentes. En el caso específico del auditor externo, la responsabilidad es aplicar
la Resolución Técnica N.° 37 para opinar sobre la razonabilidad de los estados contables de la empresa. Sin embargo, es muy común que tanto la compañía que
contrata como el público en general tenga una expectativa más alta. Por ejemplo, podemos encontrarnos con que el director de una compañía piensa que el auditor
le puede asegurar la exactitud de los estados contables y no solo la razonabilidad, o bien que el auditor está en condiciones de detectar cualquier debilidad del
control interno de la compañía, cuando en realidad su relevamiento está orientado a probar los circuitos que son relevantes para planificar adecuadamente su
trabajo.
Por ejemplo, si se hubiera montado un circuito paralelo al habitual, donde no hay puntos en común, es casi imposible que el auditor lo detecte. Por otro lado,
también existe la posibilidad de que no detecte documentación que corresponda a operaciones inexistentes, tanto porque se trabaja con base en muestras o bien
porque la documentación justamente se preparó para que parezca autentica.
Por la razón descripta, además de realizar una reunión previa con la dirección que le permita alinear el trabajo por realizar con las expectativas del cliente, la
práctica recomendada es obtener de la dirección una carta de contratación donde el cliente presta conformidad de los alcances de los servicios que prestará el
profesional. Este documento no es requerido por la Resolución Técnica N.° 37, sino que es una recomendación tomada de las Normas Internacionales de Auditoría
(NIA 210).
Lo importante es que la carta de contratación (o carta de compromiso) trate los siguientes puntos y que sea firmada por el director de la compañía:
Objetivo, alcance y encuadre normativo: bajo qué marco normativo se efectuará la auditoría (RT 37).
Limitaciones inherentes a la auditoría: explicar cuál es el alcance de una auditoría.
Responsabilidad de los administradores por los estados contables: recordar que el balance es de la dirección.
Características de los informes: qué tipo de informe se emitirá.

Expectativa de recibir, de parte de la dirección del ente, una confirmación escrita de las respuestas: este es otro documento de la auditoría,
también llamada carta de gerencia, donde la dirección, al finalizar el trabajo, convalida por escrito ciertas manifestaciones realizadas durante
la revisión.
Necesidad de cooperación del personal del ente.
A continuación, prepararemos una carta de contratación correspondiente a nuestra auditoría de la empresa Sport 21 SA, a fin de completar el tema.
Durante la planificación del trabajo, el auditor externo debe conocer la empresa auditada. Ese conocimiento incluirá un relevamiento de
los procesos administrativos existentes, con el objetivo de verificar su robustez e informar a la dirección todas las debilidades de
control interno de la compañía.
Es verdadero, porque es una de las funciones de un auditor externo de estados contables.
Es falso, porque el auditor externo efectúa un relevamiento y entendimiento de los circuitos administrativos con el objetivo de orientar las pruebas de auditoría
de manera eficiente y mitigar el riesgo de auditoría.
SUBMIT
¿Cuál de las siguientes opciones no es una característica que debe asegurar un buen sistema de control interno?
Solo se inician, ejecutan y registran transacciones autorizadas.
Todas las transacciones autorizadas se inician, ejecutan y registran.
Los errores en la ejecución y registración se detectan y corrigen.
Todas las operaciones que se realizan siempre se corresponden con la alternativa elegible más eficiente.
SUBMIT

Nuestro estudio de la materia se completa con la aplicación práctica de cada tema en la compañía Sport 21 SA.
Consecuentemente, como parte del proceso de auditoría, para estar cubiertos, debemos preparar nuestra carta de contratación o carta de compromiso, que deje en
claro el alcance de nuestra relación con el cliente.
Tal como se manifestó en el desarrollo teórico, las normas de auditoría argentinas no tratan el tema, sino que es una recomendación que surge de las normas
internacionales. Consecuentemente, tampoco tenemos un modelo especifico que seguir, sino que cada profesional puede adaptar una carta, cuidando que cumpla
todos los aspectos que debe tener.
A partir de lo dicho, formula la carta de compromiso que le harías firmar a la dirección de Sport 21 SA, en relación con la auditoría al 31 de diciembre de 2018.
En el siguiente enlace podemos ver mayor información sobre el tema e incluso acceder a un modelo en inglés de una carta de contratación muy completa, utilizado
por la firma de auditoría internacional PwC: https://pwc1.weebly.com/engagement-letter.html
A partir del modelo observado, prepara el modelo de carta de contratación por emitir.
Solución propuesta:
A continuación, se adjunta un modelo sugerido de carta de contratación que se puede utilizar:
Sport 21 S.A.pdf
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Referencias
Instituto Auditores Internos de España - Coopers & Lybrand, SA. (1997). Los nuevos conceptos del control interno (Informe COSO). Madrid, ES: Díaz de Santos.
Papeles de trabajo
Los papeles de trabajo son el instrumento donde el auditor deja la evidencia que
comprueba la tarea realizada. Son de extremada importancia para al momento en el
que el auditor debe dar cuenta de que ejecutó de manera correcta su labor, es decir
que aplicó los procedimientos de revisión prescriptos por las normas contables
profesionales vigentes (Resolución Técnica N.° 37).
En esta lectura se efectuará una descripción teórica de lo que representan estos
documentos, así como también de las categorías en las que pueden clasificarse.
El estudio del tema se completará cuando veamos los Módulos 3 y 4 de la materia,
donde se tratará cada rubro contable en particular.
Al final de la lectura se incluye una aplicación práctica de lo aprendido sobre la
empresa Sport 21 SA.
Papeles de trabajo
Referencias

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Papeles de trabajo
Concepto
Los papeles de trabajo son el instrumento donde el auditor deja la evidencia que comprueba la tarea
realizada. Estos incluyen las tareas realizadas, los métodos y procedimientos que siguió y las conclusiones
a las que llegó.
Objetivos que se persiguen con su preparación
Los papeles de trabajo son un instrumento de gran importancia en el desarrollo del trabajo de auditoría, ya
que constituyen el respaldo de las tareas realizadas y, por lo tanto, sustentan la opinión que luego se dará en
el informe. Por otro lado, tal como lo indica el Manual de Auditoría, los otros objetivos que persigue el realizar
estos papeles son:
Facilitar el desarrollo del trabajo y la supervisión de los colaboradores.
Constituir un antecedente valioso para la programación de revisiones del mismo cliente o de

entes similares.
Permitir informar al cliente sobre deficiencias observadas.

Propiedad, conservación y exhibición
Los papeles de trabajo son propiedad del auditor, es decir, de su redactor, aunque su utilización debe ser
medida para no excederse del secreto profesional.
De acuerdo con lo que establece la Resolución Técnica N.° 37, los papeles de trabajo deben conservarse por
el plazo que fijen las normas legales o por diez años, el que fuera mayor.
La exhibición de los papeles quedará sujeta solo a pedido del cliente, o bien cuando constituyan una prueba
necesaria para la defensa personal del auditor.
Aspectos que tener en cuenta en su preparación
Los puntos que deberían incluirse en los papeles de trabajo son los siguientes:
el nombre del ente auditado;
la fecha de cierre del ejercicio o período sujeto a auditoría;
el rubro y la cuenta auditada;
en las planillas llaves, se deben incluir saldos anteriores a efectos comparativos;
el cruce de los saldos de las cuentas trabajadas con el balance de comprobación;
el criterio utilizado para determinar el tamaño de las muestras y la documentación analizada;
una nota en donde se exprese cualquier desvío o problema detectado;

la codificación que permita su clasificación;
las firmas de las personas que han trabajado en cada revisión y, si existiera, la firma de quien
ha controlado el trabajo;
la fecha en que se terminó la revisión;
todo comentario u observación que permita comprender la tarea realizada y las conclusiones
arribadas.
Se debe evitar todo comentario o dato que resulte confuso y sin relevancia.
Legajos de papeles de trabajo
Los legajos son las carpetas que se preparan con todos los papeles que intervienen en la auditoría de un
ejercicio o período. Se pueden clasificar en:
LE G A J O S D E L E J E RC I C I O PE RM A N E N T E S O C O N T I N U O S LE G A J O S E S PE C I A LE S
Son los que agrupan los papeles relacionados con una auditoría específica, ya sea de un ejercicio o periodo.
Entre estos se encuentran:

Papeles generales: son comunes a varios rubros y, por lo tanto, se agrupan en un solo legajo. Por ejemplo:
carta de la gerencia;
carta de los asesores legales;
ajustes sugeridos y aceptados;

ajustes sugeridos y no aceptados;
programa de trabajo;
sugerencia para futuros exámenes;

conclusiones sobre las actividades de control.

Papeles específicos: se relacionan con una cuenta o rubro particular. Por ejemplo:
planilla llave;
trabajo realizado;
confirmaciones de saldos;
comentarios o notas;
otros.
Se archivan documentos que contienen información trascendente que será útil durante varios años. Por
ejemplo:
Datos específicos del ente: nombre, domicilio, tipo societario, copia del estatuto, etcétera.
Datos del contexto: competidores, productos sustitutos, porción del mercado abarcada, etcétera.
Datos específicos de un rubro o cuenta: copia de contratos de leasing, planilla de bienes inmuebles,
entre otros.
Agrupan documentos no incluidos en los tipos anteriores, que se refieren a un tema particular. Por ejemplo:
evaluación de los controles de sistemas;
evaluación de control interno;
resumen de observaciones detectadas;
otros.
Revisión de papeles de trabajo
Para una correcta revisión de las tareas realizadas, es importante la adecuada utilización de las referencias
cruzadas y las codificaciones de cada una de las hojas.
El auditor presta un servicio a la compañía, por el cual cobra honorarios. Parte

del servicio incluye la confección de los papeles de trabajo que son el soporte
de los estados contables; por ello debe entregar los originales a la empresa.
Falso, porque los papeles de trabajo son del auditor y debe conservarlos.
Verdadero, porque los papeles originales pertenecen a la empresa auditada.
SUBMIT
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Referencias
Instituto Auditores Internos de España - Coopers & Lybrand, SA. (1997). Los nuevos conceptos del control
interno (Informe COSO). Madrid, ES: Díaz de Santos.
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Planificación
–
En ésta lectura desarrollamos el punto de partida de una auditoría, que es la etapa de planificación. En esta
primera lectura la estudiaremos en detalle y consideraremos la importancia de cada uno de sus
componentes.
Objetivos y riesgos de auditoría

–
Para un adecuado diseño de nuestro plan de auditoría, es necesario conocer la calidad del control interno
de la organización. Esto nos permitirá evaluar en qué proceso podemos depositar mayor o menor grado de
confianza y, de esta manera, definir las pruebas de auditoría por realizar.
–
En esta lectura, veremos cuáles son las herramientas disponibles para el relevamiento del control interno
vigente en una organización. Asimismo, completaremos el estudio del control interno considerando el rol
que ocupa cada participante de la organización.
Papeles de trabajo
–
Los papeles de trabajo son el instrumento donde el auditor deja la evidencia que comprueba la tarea
realizada. Son de extremada importancia para al momento en el que el auditor debe dar cuenta de que
ejecutó de manera correcta su labor, es decir que aplicó los procedimientos de revisión prescriptos por las
normas contables profesionales vigentes (Resolución Técnica N.° 37).
Auditoría de cajas y bancos
En esta lectura se estudiará el rubro contable caja y bancos. Al igual que lo haremos en todos los rubros, lo que debemos aprender es lo
siguiente:

1. Descripción del rubro: este aspecto surge de la Resolución Técnica N° 9 emitida por la Federación Argentina de Consejos
Profesionales de Ciencias Económicas (FACPCE) y nos informa qué saldos contables deberán exponerse dentro del mismo.
2. Cómo valuar el rubro: surge de la Resolución Técnica N° 17 que define los criterios de valuación aplicables.
3. Cuáles son los riesgos propios del rubro y cuáles los controles típicos aplicables: esto lo tomamos del Manual de Auditoría (también
conocido como informe N° 5) (Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas, 1996).
4. Por último, abordaremos los procedimientos de auditoría aplicables para el rubro: aquí nuestro marco teórico es la Resolución
Técnica N° 37 y el Manual de Auditoría ya mencionado.

Para facilitar su comprensión, esta lectura tendrá dos secciones: en la primera parte, si bien intentamos utilizar un lenguaje
pragmático, encontraremos un desarrollo teórico de los aspectos mencionados a fin de procurar un entendimiento general sobre
todos los aspectos del rubro. En la segunda sección, analizaremos un caso de estudio de la empresa Sport 21 S.A.
Caja y bancos
Aplicación práctica: Sport 21 S.A.
Referencias
LECCIÓN 1 de 3
Caja y bancos
Descripción de los componentes
Definición
La Resolución Técnica N° 9 indica que este rubro “incluye el dinero en efectivo en caja y bancos del país y del exterior, y otros valores de poder cancelatorio y
liquidez similar”1. Procederemos, a continuación, a analizar esta definición y esclarecer determinadas condiciones que deben cumplirse:
[1]Resolución Técnica N° 9 (1987). Normas Particulares de Exposición Contable para Entes Comerciales, Industriales y de Servicios. Federación
1 El rubro caja y bancos incluye los fondos disponibles para ser utilizados sin restricciones, por lo tanto, solo pueden incluirse en él aquellos
ítems que pueden ser utilizados en forma inmediata para la compra de bienes y la cancelación de cualquier clase de pasivos. Lo importante a
resaltar aquí es que esta posibilidad de adquisición de activos o de cancelar pasivos debe existir en forma genérica y no para determinadas
compras o pagos.
Lo descripto en este punto impediría incluir en este rubro, por ejemplo, a los bonos emitidos por los gobiernos (informalmente conocidos como
cuasimonedas), ya sean nacionales y/o provinciales, cuya denominación ha variado según la clase y el gobierno que los emitió. Estos bonos
han sido utilizados para el pago de salarios a empleados públicos y para el pago a proveedores (pensemos en los LECOP -letras de
cancelación de obligaciones provinciales-, emitidos por el Gobierno nacional o los LECOR -letras de cancelación de Córdoba- emitidos por el
Gobierno cordobés). Estos títulos, en poder de una empresa podrían utilizarse para pagar determinadas obligaciones como impuestos y
sueldos, pero no pueden usarse en forma genérica para la adquisición de bienes y cancelación de pasivos y, debido a ello, no forman parte del
rubro caja y bancos.
2 Al momento de analizar si un activo que no sea dinero en efectivo en caja o bancos puede incluirse o no en este rubro deberán considerarse
los dos requisitos dispuestos por la Resolución Técnica N° 9 (debe tener igual poder cancelatorio y liquidez similar). Ambas obligaciones
deberán cumplirse de manera conjunta. Esto impide incluir en el rubro; por ejemplo, los cheques de pago diferido recibido de clientes, dado
que, al ser diferidos, se debe esperar cierto tiempo para convertirlos en efectivo, por lo cual, estos instrumentos no poseen la misma liquidez
que el dinero. No obstante, surge el siguiente interrogante: ¿qué pasaría si la empresa concurre a una entidad bancaria a descontar estos
cheques de pago diferido? En este caso, el instrumento tendría liquidez inmediata, pero el banco aplicará una tasa de descuento para adelantar
el dinero y, en tal caso, no se cumple con el requisito de igual poder cancelatorio.
En síntesis: como los cheques de pago diferido recibidos de clientes no pueden reunir simultáneamente los dos requisitos, son instrumentos
que no deben incluirse en el rubro caja y bancos.
3 El rubro debe presentar el monto disponible al cierre del ejercicio, por lo tanto, deben descontarse todos los gastos desembolsados de los
fondos fijos para realizar gastos o para cualquier otra cuenta de caja.
4 Cuando el uso de los fondos está restringido por alguna razón, no deben incluirse en el rubro estos fondos sobre los cuales pesa la restricción.
Estos deberán ser reclasificados al rubro otros créditos y aclarar la situación en nota a los estados contables (es lo que ocurre, por ejemplo, si
en virtud de un juicio que la empresa tiene en su contra, se traban embargos sobre fondos existentes en una cuenta bancaria).
Casos especiales a considerar (operaciones especiales en las cuales deberá considerarse la
intención del ente)
1 Cheques emitidos a favor de los proveedores y no entregados: dado que el rubro debe representar el monto disponible al cierre, estos cheques,
al no haber sido entregados, no deben ser descontados de las existencias de fondos al cierre (en este caso, no deben ser restados –o
bajados- de la cuenta bancos). Esto se debe a que, al no haberse entregado el cheque a los proveedores, no se ha configurado el pago y los
fondos siguen disponibles luego del cierre.
2 Cobranzas a disposición no retirada: estas cobranzas no deben ser agregadas a las existencias de fondos por los mismos motivos indicados
en el inciso anterior. Serán consideradas como un crédito al cierre del ejercicio (si no se ha configurado el cobro).
3 Cheques emitidos y vencidos: nos referimos aquí a cheques entregados a proveedores y que, luego de transcurrido el plazo legal establecido
(30 días), no se han presentado al banco para el cobro. Estos cheques, que oportunamente han sido bajados (restados) de las existencias de
fondos, no podrán ser cobrados por los beneficiarios dado que el plazo legal para hacerlo ha expirado y, en consecuencia, se deberá reversar la
operación por la cual oportunamente se registró el pago.
En este caso es muy factible que el proveedor reclame el pago y, cuando se emita un nuevo cheque, se procederá a la nueva contabilización
del pago (previamente se analizará si corresponde cobrar gastos administrativos por el hecho de que la inacción del proveedor ha duplicado el
proceso administrativo de pago por parte de la empresa). Nótese que no hablamos de la situación inversa, en la cual la empresa auditada tiene
cheques en su poder que no cobra antes del plazo legal establecido, dado que, si bien el tratamiento contable sería el mismo, estaríamos en
presencia de un grave problema de control interno.
4 Cheques de pago diferido (se consideran los dos casos: recibidos de clientes y entregados a proveedores): el análisis de esta situación ya ha
sido realizada precedentemente. Estos conceptos no reúnen los dos requisitos dispuestos por la Resolución y no deberán incluirse en el rubro
caja y bancos, sino en el rubro créditos por ventas. Encontraremos allí los cheques de pago diferido recibidos de clientes y, junto con las
obligaciones a pagar, los cheques de pago diferido entregados a los proveedores.
5 Cajas de ahorro (cuentas remuneradas): generalmente, estas cuentas tienen fondos con fines de tener liquidez con una mínima retribución,
más que para obtener una renta, en cuyo caso serían una inversión. Por este motivo, usualmente sí deben formar parte del rubro caja y bancos.
6 Cheques a la vista: al reunir los requisitos de liquidez inmediata y poder cancelatorio similar al dinero, sí se incluyen en el rubro caja y bancos.
7 Cupones de tarjetas de crédito: en el caso de comercios minoristas es muy común recibir cobranzas por este medio de pago. Como los
mismos no pueden ser utilizados para comprar bienes o cancelar obligaciones, no forman parte del rubro caja y bancos, sino que deben
incluirse como un crédito en el rubro créditos por ventas (en este caso no con el cliente que realizó la compra, sino con la administradora de la
tarjeta de crédito).
8 Bonos (LECOP – LECOR): ya hemos explicado precedentemente que no deben formar parte del rubro caja y bancos; no obstante nos
preguntamos ¿en qué rubro deben incluirse? Para responder a esta pregunta debe considerarse el principio de realidad económica, analizando
la intención del ente. De este análisis podremos concluir que la sociedad ha recibido estos bonos como producto de su actividad comercial (de
una manera casi compulsiva -para poder vender más- y no responde a una intención de obtener una renta). Esta descripción nos indica que no
estamos en presencia de una inversión dado que, como la Resolución Técnica N° 9 establece, estas se realizan con el ánimo de obtener una
renta (y en este caso particular no existió dicho ánimo por parte de la empresa sino que, como se dijo, se hizo de una manera casi compulsiva).
En consecuencia, no forman parte ni del rubro caja y bancos ni del rubro inversiones; y estos bonos deberán ser expuestos en el rubro otros
créditos.
9 Documentos descontados en el Banco: hasta tanto el dinero no sea acreditado por el banco no forma
parte del rubro caja y bancos sino del rubro créditos por ventas.

Los riesgos de auditoría relacionados con las aseveraciones efectuadas en los estados contables son bajos debido a que, por lo general, no representan importes
de significación (excluidos saldos en bancos que sí pueden serlo). No obstante, el riego es alto con respecto a las transacciones que pasan por estas cuentas
dado que por allí circula todo el movimiento financiero de la sociedad y cualquier error producido por una falta de control o alguna irregularidad, impactará en el
resto de las cuentas (cuentas por cobrar, cuentas por pagar y gastos). Esto se debe a dos motivos:
1 Por estas cuentas pasa todo el movimiento financiero de la empresa.
2 Es el rubro más líquido de los estados contables y ejerce una atracción especial sobre las personas. Debido a esto gran parte de los fraudes
que se cometen tienen relación con estos fondos. En este sentido, debe tenerse en cuenta que, mientras más líquido sea un rubro, más
expuesto estará a fraudes o malversaciones de empleados o terceros.
Entonces, el auditor evaluará adecuadamente el sistema de control interno de los circuitos de ingresos, cobranzas y compras, pagos (dado que estas son las áreas
de operaciones que generan los saldos) en función del impacto que esto tendrá en las pruebas sustantivas a aplicar en créditos por ventas y cuentas por pagar.
En síntesis, en caja y bancos el riesgo principal es de existencia y, generalmente, se cubre mediante un arqueo al cierre de ejercicio y los saldos de los estados
contables no presentan mayores riesgos, pero los fraudes que pueden cometerse con el dinero afectan otros rubros (créditos por ventas, cuentas por pagar o
gastos) Tal como se mencionó, la mayor parte de los fraudes o irregularidades se producen en relación con los fondos (ya sea que se trate de una sustracción
permanente o transitoria) y, por este motivo, ampliaremos el tema de los controles.
Controles típicos
Antes de comenzar a desarrollar los controles típicos del rubro, es necesario identificar los distintos fraudes o irregularidades vinculadas a los fondos.
Condiciones para que se produzca el fraude:
1 Primera condición: que se tenga acceso a los fondos en forma directa o indirecta.
2 Segunda condición: se debe ocultar la irregularoidad adrede o existir una falla en el control interno que impida detectarla, aunque se encuentre
a la vista.
A continuación, incluiremos algunos ejemplos de irregularidades que pueden cometerse a partir del uso del dinero como medio de cancelación de operaciones.
Cobranzas:
1 Omisión de registrar un cobro (el cobrador se queda con el dinero).
2 Manipulación de los registros para reducir el saldo de caja u otros activos (los fondos se extraen de la empresa).
3 Manipulación de documentos, se emiten notas de credito a clientes o se los da de baja como incobrables (y alguien se queda con la cobranza).
Pagos:
4 Pagos duplicados (uno va a al proveedor y el otro alguien se lo queda).
5 Pagos por servicios inexistentes.
6 Pagos por servicios no autorizados.
A continuación, ampliaremos cada uno de los puntos enunciados.
1 Un miembro del personal que recibe dinero en la empresa y, antes de que el mismo se ingrese como cobranzas, lo retiene para usarlo y omite
su registro. Esto puede ser realizado por cualquier persona que recibe dinero por primera vez en la empresa (es decir, una persona que esté en
contacto con el cliente). Si esta persona ha realizado la cobranza de un crédito y la ha retenido, la irregularidad puede ser descubierta cuando
se reclame el pago al deudor. Por este motivo, la omisión de registrar es un ocultamiento generalmente temporario, aunque podría convertirse
en permanente si fallan los procedimientos de control.
2 La persona que en el punto 1 ha interceptado los fondos a efectos de no ser descubierto y tratará de manipular los registros para encubrir el
faltante. Por ejemplo: al disminuir el saldo de la cuenta caja con contrapartida en un gasto, se encubre la retención o al dar de baja como
incobrables el saldo de un cliente. Es muy importante que quien maneja dinero no tenga acceso a los registros contables.
3 Si quien hace la retención no tiene acceso a los registros contables y no puede modificarlos, deberá recurrir a la manipulación de documentos.
Puede ser que modifique un documento (nota de crédito o registro) o que genere uno espurio. La persona que hizo la retención logrará que
quien procesa los documentos en los registros contables no vea fácilmente el fraude (en definitiva, si esto ocurriera, quien maneja el dinero e
hizo la retención no lleva directamente los registros contables, pero sí lo ha hecho indirectamente a través del manejo de la documentación).
Por ello la segunda regla es que quien maneja dinero no maneje documentación.
Una última posibilidad de encubrir es evadir los procedimientos de control, pero para esto es importante que el control no exista o que el mismo
no funcione adecuadamente. Si se logra que un procedimiento de control no se ejecute, entonces, aunque la irregularidad no se encubra de
igual modo, la misma permanece oculta.
El traslapo consiste en utilizar fondos de la empresa cubriendo el faltante con cobranzas posteriores (del mismo o de otro
cliente). Este procedimiento disminuye la posibilidad de su descubrimiento porque siempre la deuda más nueva es la que
menos posibilidad existe de que sea reclamada al deudor. Naturalmente, el detalle de lo que se cobra no es igual al detalle de
lo que se deposita (…) Una posibilidad de descubrir el fraude, es la comparación de los valores de los recibos con los valores
según boletas de depósitos. El procedimiento de confirmación de deudores, que consiste en enviar mensualmente a los
deudores un resumen de cuentas e investigar las diferencias de tiempo que se detecten entre las fechas de coniabilizacíón
de la empresa y de los clientes, es un medio eficiente de descubrir el traslapo (Federación Argentina de Consejos
Profesionales de Ciencias Económicas, 1996, p. 182 y 183).
4 Pagos duplicados: en este caso el fraude consiste en pagar dos veces la misma factura y el segundo pago será en beneficio de la persona de
la empresa que realizó el fraude (bien de manera directa o bien en una proporción con el proveedor que entró en connivencia para posibilitar el
fraude).
5 En este caso el fraude es similar al del punto anterior, solo que aquí no se paga dos veces una factura. Se paga una sola vez por un servicio
que la empresa no recibió. Esto es más difícil de detectar en los servicios, dada su naturaleza intangible.
6 En este caso se refiere al pago de servicios por precios superiores a los autorizados por la dirección o bien pagos a proveedores que, en la
compulsa de precios previa a la contratación, no ofrecieron las mejores condiciones de contratación.
Controles típicos que la entidad debe implementar
El Manual de Auditoría (Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas, 1996) incorpora una sección con los controles tipicos que
suelen encontrarse en cada compañía para cada rubro contable, claro está que su existencia y funcionamiento dependera de diversos factores: en primer lugar, de
elementos como la dimensión de la compañía, características especiales del rubro de explotación; es decir, por ejemplo será diferente en una compañía de
seguros que en una empresa constructora. Por otro lado, el control interno tendrá mayor o menor calidad.
Entonces, a continuación, transcribiremos los controles tipicos que según el Manual de Auditoría (Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias
Económicas, 1996) para las actividades vinculadas al movimiento de fondos.
Esta circunstancia deberá evaluarse cuando se considera el costo – beneficio de una auditoría basada en la confianza o no en los sistemas de control de los
circuitos de cobranzas y pagos (es decir, el auditor deberá evaluar el tiempo que ahorra en sus pruebas sustantivas aplicables a cuentas por cobrar y cuentas por
pagar en una empresa que tiene implantados buenos controles en los circuitos de cobranzas y pagos).
Controles típicos relacionados con cobranzas:
a. Control de las cobranzas que teóricamente deberían efectivizarse con las reales.
b. Limitar el acceso a las cobranzas [separación de funciones].
c. Registración inmediata de las cobranzas (emisión del recibo, tickets, etc.)
d. Recibos.
[Requisitos que deben reunir]
Prenumerados de imprenta [integridad].
Inutilización y archivo de los anulados.
Acceso limitado a los que intervienen en las cobranzas.
Control externo a Caja de los talonarios en blanco [para evitar usos incorrectos demorándose la detección de irregularidades].
Control de la correlatividad numérica de los recibos rendidos.
Control de la correlatividad numérica de los recibos procesados.
e. Endoso restrictivo de valores sea que:
Se solicite se emitan con la restricción (Ej. cheques con cláusula “no a la orden” y sin talón).
Se lo haga en el momento de su recepción.
f. Depósito íntegro y diario de cobranzas (ver sistema de Fondo Fijo [para gastos urgentes y pagos menores, y cheque para el resto])
g. Existencia de políticas definidas sobre monto y ocasión de los descuentos [no dejarlo a consideración de los vendedores)].
h. Existencia de un régimen de autorización [según jerarquías] para emitir Notas de Créditos y para dar de baja a incobrables.
i. Comprobación del total depositado con los recibos emitidos.
j. Verificación de la coincidencia entre los créditos a las cuentas de clientes y a las cobranzas efectuadas en tal concepto [recibos y notas de
crédito] (Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas, 1996, p. 185 y 186).
Controles típicos aplicables a pagos
a. Limitación del acceso a los pagos.
b. Cheques – consideraciones
Inutilización y archivo de los anulados.
Acceso limitado al que los emite.
Control externo al custodio de las chequeras en blanco.
c. Protección del cheque al emitirlo.
Escrituras no adulterables.
Cláusulas de uso restringido (no a la orden)
d. Límites de importes disponibles en cuentas corrientes en entidades financieras.
e. Límite de autorizaciones para aprobar pagos y emitir cheques (a mayor importe, mayor nivel jerárquico).
f. Revisión del pago por el firmante.
Cheques emitidos en base a normas.
La documentación que lo respalda cumple las condiciones de:
Ser auténtica.
Corresponder a una transacción del ente.
Tener evidencia de autorizaciones y controles establecidos [no emitir cheques en blanco].
Cancelación de la documentación con el sello de pagado fechador antes de la presentación al que autoriza el pago, para evitar que sea pagada
más de una vez [en este punto también cumplen los controles a nivel de sistemas un rol importante].
g. Los pagos sean autorizados previo examen de la documentación de respaldo.
h. Doble firma de cheques (Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas, 1996, p. 186).
Controles típicos aplicables a cobranzas, pagos y custodia de fondos

Estos controles son, en general, comunes a cobranzas y pagos o relativos a la custodia de los fondos.
a. Sistema de Fondo Fijo:
Todas las cobranzas se depositan íntegras e intactas diariamente.
Todos los pagos se efectúan con cheque, salvo los menores que se canalizan por el Fondo Fijo. (…)
b. Arqueo diario de Caja y conciliación con Mayor o planillas de Caja.
c. Conciliación bancaria mensual.
d. Aclaración de la discrepancia de las cuentas con clientes y proveedores [analizar diferencias de fechas por posibles traslapos].
e. Análisis y justificaciones de Notas de Débito y Crédito bancarias.
f. Control de la documentación [que se genera en el movimiento de fondos]:
Secuencia numérica.
Integridad.
Cumplimiento de límites.
Cumplimiento de autorizaciones.
Cumplimiento de previos.
Imputación.
g. Control contable periódico
Estados contables mensuales.
Conciliación de Mayores Auxiliares con cuentas de control.
Análisis de cuentas.
h. Seguimiento de créditos morosos y en gestión.
i. Separación de funciones [es el área en el cual el control por oposición de intereses es más relevante y además debe estar complementado con
rotación del personal]
Separación de funciones de los que intervienen en el movimiento de fondos de los que lo registran.
Separación de los que custodian fondos de los sectores contables.
Separación de los que custodian fondos de los que autorizan las transacciones.
Custodia de otros valores (documentos a cobrar, inversiones, etc.), por otros sectores no relacionados.
Preparación de las liquidaciones de sueldos por personas ajenas a la caja.
Entrega de cheques a los beneficiarios por personal distinto al de la caja.
Realización de controles por personal ajeno al movimiento y custodia de fondos [auditoría interna y auditoría externa] (Federación Argentina de
Consejos Profesionales de Ciencias Económicas, 1996, p. 186 y 187).
En una primera instancia, el auditor dedicará especial énfasis a relevar y evaluar la existencia o no de los controles antes detallados mediante métodos de:
descripción narrativa, cuestionarios o cursogramas. A partir de este relevamiento y evaluación, él detectará los puntos fuertes de control y aquellos que considera
más débiles para, luego, implementar las pruebas de cumplimiento sobre los controles fuertes y asegurarse que funcionan de acuerdo a como lo relevó.
Las conclusiones de esta etapa influirán en la determinación de la naturaleza, alcance y oportunidad de las pruebas de sustentación de saldos que será un tema
que desarrollaremos más adelante.
Vinculación del rubro con los flujos de operaciones
Los flujos de operaciones que afectan al rubro [caja y bancos] son los ingresos y egresos de fondos, lo que lo hace mantener una estrecha
relación con la mayoría de los sistemas existentes en la empresa (…) Esta situación genera una gran cantidad de variantes en cuanto al
movimiento de fondos que puede tener un ente, con la consecuente necesidad de actividades de control en sus distintas fases (Federación
Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas, 1996, p. 180).
Se mencionan, a continuación, algunos ejemplos de transacciones que originan ingresos y egresos de fondos.
Transacciones que generan ingresos:
1 Cobranzas de créditos comerciales o financieros.
2 Venta de bienes de uso de contado.
3 Ventas al contado de mercaderías.
4 Cobranzas de documentos.
Transacciones que generan egresos:
1 Pago a proveedores.
2 Pago de impuestos.
3 Pago de sueldos y jornales.
4 Cancelación de préstamos bancarios.
5 Compra de bienes de uso o de inversiones.
Pruebas de cumplimiento, sustantivas y analíticas

Los procedimientos que, generalmente, se aplican para la validación del rubro caja y bancos permiten la confección de un programa de trabajo estándar. Cabe
aclarar que este programa siembre dependerá (en lo referido a la naturaleza, alcance y oportunidad de las pruebas) de la evaluación que el auditor haga del sistema
de control interno de la entidad.
Estos procedimientos son:
1. Para cubrir los objetivos de existencia, integridad y propiedad;
Caja: i) arqueo de fondos, ii) corte de documentación y ii) verificar el deposito posterior de los fondos.
Para bancos: i) confirmar saldos con entidades bancarias y ii) revisión de conciliaciones bancarias.
2. Para cubrir el objetivo de valuación: revisar la valuación de los saldos de caja y bancos en moneda extranjera.
3. Para cubrir el objetivo de presentación: verificar el cumplimiento de las normas contables profesionales de exposición (Resoución Técnica N° 8
y 9).
Desarrollaremos las pruebas sustantivas más importantes:
Arqueo de fondos
Es el recuento físico de la existencia de dinero, cheques y valores asimilables existentes en caja.
Su objetivo es comprobar que los saldos que muestran los registros contables coincidan con la tenencia real de la empresa.
La realización del arqueo debe tener en cuenta los siguientes puntos:
a) Debe comprender la totalidad de los fondos existentes bajo responsabilidad de una persona para evitar que puedan existir compensaciones
entre fondos fijos, [cobranzas o caja moneda extranjera], etc., pertenecientes a la misma sección.
b) El responsable de la caja debe estar presente durante el arqueo a efectos de evitar malas interpretaciones o suspicacias [que en caso de un
faltante no sea involucrado el auditor].
c) Debería obtenerse una confirmación escrita del responsable de la caja respecto de los puntos anteriores (que los fondos son todos los que
existen en su poder y que estuvo presente durante el arqueo) [y que le fueron devueltos íntegros e intactos sin que existan otros fondos por los
que sea responsable].
(…)
Existen tres etapas a considerar en la toma de un arqueo:
a) Etapa de planificación, en la cual el auditor decide:

- las cajas o fondos fijos que quedarán sujetos a arqueos.
- Los procedimientos que se llevarán a cabo para mantener las cajas a arquear bajo control del auditor hasta que sean recontadas.
- La fecha y la hora en que sea practicará el arqueo, momento del día en que el auditor debe evitar entorpecer las actividades del cliente.
Normalmente son efectuados antes del inicio de las operaciones o al cierre del día una vez balanceada la caja por el cajero, dependiendo no
obstante de la actividad que tenga la caja.
- La fecha debe ser escogida por el auditor según su plan de auditoría, teniendo en cuenta que los arqueos efectuados el día de cierre del
ejercicio si bien sirven para conciliar los valores recontados con los saldos expuestos en los estados contables carecen de sorpresividad. Si se
pretende evaluar los controles de custodia los arqueos deberán ser efectuados con anterioridad, aunque como prueba sustantiva carezca de la
efectividad del arqueo al cierre.
- La cantidad de auditores de que será necesario destinar al arqueo.
- Si se requiere algún tipo de autorización previa por parte del personal jerárquico de la empresa para poder tener acceso a la empresa (…) y
efectuar el arqueo (…).
- [Debe seleccionarse la muestra a recontar cuando el auditor entienda que no necesita recontar la totalidad de los valores] (…).
b) Etapa de ejecución, que consiste en la toma del arqueo. En esta etapa el auditor:
- Recuenta el efectivo y los valores.
- Efectúa un detalle de los gastos a rendir.
- Comprueba los fondos sujetos a arqueo efectuando una sumatoria de los recibos por cobranzas no depositados (…)
- Determina el resultado del arqueo confeccionando una planilla (…)
- [Efectuar el] Corte de la documentación de las cobranzas (último número de recibo emitido y factura o ticket de contado) y los cheques que se
utilizan para reponer el fondo fijo (…)
- Verificar el cumplimiento de las normas de control (autorizaciones debidas para los egresos, custodia de talonarios, canje de cheques, etc.).
- Obtener la confirmación escrita del cajero de la devolución conforme de los fondos.
c) Etapa de limpieza o seguimiento del arqueo: [esta etapa se realiza una vez que la sociedad tiene conciliados los registros contables (esto
ocurre por lo general dentro del mes o mes y medio posterior a la fecha de cierre dado que, durante todo ese tiempo, el personal de la empresa
realiza ajustes de saldos] en esta etapa el auditor:
- Comprueba los saldos sujetos a recuento según la planilla de arqueo con los saldos del Mayor.
- Verifica la contabilización en el día que corresponda de las operaciones incluidas en el corte de documentación.
- Verifica el depósito posterior de los valores a depositar.

- Verifica la rendición posterior de los comprobantes de gastos incluidos en el arqueo
- Comprueba que la reposición del fondo fijo sea efectuada con un cheque de numeración posterior al tomado en el corte [de documentación].
(…)
- Propone los ajustes que considera necesarios (cheques emitidos pendientes de retiro o envío a los proveedores, gastos no contabilizados,
cheques de cobranzas rechazados, etc.) en la medida que se trate de arqueos de cierre de ejercicio (Federación Argentina de Consejos
Profesionales de Ciencias Económicas, 1996, p. 203-205).
1. El arqueo debe comprender la totalidad de los

fondos existentes bajo responsabilidad de una
persona.
2. El responsable de la caja debe estar presente

¿Qué aspectos debemos considerar al momento durante el arqueo.
de efectuar un arqueo de valores?
3. El responsable debe brindar una confirmación
escrita.
4. El arqueo se realiza en 3 etapas: planificación,

ejecución y seguimiento posterior.
1 of 1
Corte de documentación
Los objetivos de este corte de documentación son a) permitir el proceso posterior de comprobar los valores recontados con la contabilidad (dado
que en empresas industriales o comerciales difícilmente pueda disponerse de una contabilidad actualizada al día del arqueo) y b) la correcta
asignación de los ingresos y gastos que corresponden al ejercicio (Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas,
1996, p. 204).
Depósito posterior
Este es un procedimiento muy útil cuando no hemos podido presenciar un arqueo de fondos; por ejemplo, por haber sido contratados con posterioridad a la fecha
de cierre de balance. Consiste en “verificar el depósito posterior [al cierre del ejercicio de las cobranzas] de los valores a depositar” (Federación Argentina de
Consejos Profesionales de Ciencias Económicas, 1996, p. 204).
Confirmación de saldos
Normalmente, el auditor solicitará a ente auditado que prepare cartas de requerimiento en tal sentido, en las que se indique que la respuesta del
banco debe enviarse al auditor en forma directa. De esta forma se evita cualquier manejo de información por parte del personal de la sociedad.
La solicitud debe comprender no solo los saldos en cuenta corriente [este dato también se podría obtener solicitando a la sociedad auditada los
extractos bancarios], sino todas las operaciones concertadas con la entidad financiera (…)
La confirmación es de tipo ciega y a efectos de evitar rechazos el pedido debe estar firmado por funcionarios con firma autorizada en los bancos.
Una vez que la empresa preparó las cartas, deben ser enviadas por el auditor para asegurar que son enviadas en su totalidad y a los destinatarios
correctos (…)
Si no se recibiera contestación en un tiempo razonable, debe reiterarse el pedido.
Si persistiera el problema, es conveniente efectuar gestiones personales o solicitar a los funcionarios de la empresa que las efectúen. Debe
cuidarse que la respuesta sea enviada al auditor siempre en forma directa.
Cuando el auditor recibe las contestaciones debe comparar los saldos informados con los registros del ente.
En la mayor parte de los casos no podrá hacerse el control en forma directa, sino que deberá referenciarse con la respectiva conciliación
bancaria.
Si existieran discrepancias, los empleados del cliente deben analizarla, pero el auditor debe cuidar dé mantener en su poder la confirmación y,
además, corroborar la razonabilidad de las explicaciones sobre las diferencias.
Cabe recalcar que la importancia de esta confirmación no reside tanto en la confirmación del saldo de la cuenta corriente como de los otros
saldos que el cliente mantiene con los Bancos. Es un procedimiento fuerte para detectar préstamos omitidos y títulos en custodia no registrados,
etc., de allí que se aconseje un esfuerzo por parte del auditor en conseguirlas (Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias
Económicas, 1996, p. 205 y 206).
Revisión de conciliaciones bancarias
“La conciliación bancaria es parte de las actividades de control de la empresa y por tal motivo el auditor no es responsable por su confección” (Federación
Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas, 1996, p. 206), pero este las evalúa con dos finalidades diferentes:
1 Como prueba sustantiva: el auditor realiza los siguientes procedimientos a efectos de verificar la razonabilidad de los saldos de la cuenta
bancos:
1. Verificar la corrección aritmética de la conciliación bancaria.
2. Verificar que el saldo informado por el banco incluido en la conciliación bancaria coincide con el extracto
bancario y la respuesta a la confirmación bancaria.
3. Verificar que el saldo informado por la empresa que participa en la conciliación bancaria coincide con los
registros contables.
4. Partidas pendientes de registrar por el banco (depósitos no acreditados y cheques no debitados): se debe
verificar antigüedad, importe y concepto. Además, se debe controlar que, luego del cierre, el banco efectúe el
correspondiente débito o crédito bancario porque normalmente se trata de diferencias transitorias que se
arreglan con el transcurso del tiempo.
5. Partidas pendientes de registrar por la empresa (débitos y créditos bancarios no contabilizados): en este caso
lo que debe verificar el auditor es si la circunstancia obedece a un error del banco o de la empresa. Por lo
general, suelen ser diferencias permanentes que se arreglan mediante el reclamo efectuado al banco (si este
tuviera un error y procede a corregirlo), o bien, luego de que la empresa contabilice los movimientos
pendientes (en caso de créditos bancarios no contabilizados, suele tratarse de cobranzas efectuadas a
clientes y en el caso de débitos bancarios no contabilizados, suelen ser gastos bancarios no registrados).
2 Como prueba de control:
La conciliación bancaria permite determinar la causa de las diferencias entre los saldos [según registros contables y según extractos
bancarios].
(…)
Las conciliaciones bancarias representan un importante control para la sociedad que le permite detectar errores u omisiones de
contabilización e inclusive [puede permitir identificar] algunas de las irregularidades (…).
Para que las conciliaciones bancarias puedan ser utilizadas por la sociedad como herramienta de control es preciso que:
i. Sean efectuadas por personal ajeno al manejo de fondos.
ii. Los extractos bancarios no deberían ser recibidos por personal responsable del manejo de fondos.
iii. Deben ser confeccionados periódicamente (…) [puede ser con periodicidad semanal o, a lo sumo, mensual].
iv. Las partidas pendientes deben ser analizadas e investigadas y debe procederse a su depuración.
v. La conciliación y el proceso de análisis y depuración de partidas pendientes debe ser supervisado por personal de rango superior al que las
confecciona (Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas, 1996, p. 198 y 199).
Análisis de valuación de los saldos en moneda extranjera
Deberá verificarse que los mismos sean computados al tipo de cambio comprador vigente al cierre del ejercicio.
Prueba de caja
La prueba de caja es una prueba de cumplimiento de controles y no una prueba sustantiva. Vale aclarar que, en la práctica, es de difícil preparación y, en
consecuencia, no es usual que se implemente.
Su utilidad radica en que permite verificar si el control llevado a cabo la empresa con la conciliación bancaria funciona adecuadamente.
Desde el punto de vista práctico la diferencia que tiene con una conciliación bancaria es que, mientras esta última concilia saldos contables, la prueba de caja
concilia los movimientos registrados por la empresa con los movimientos registrados por el banco (de forma global).
El principal beneficio que tiene la prueba de caja para el auditor es que, además de permitir verificar las conciliaciones bancarias, se podrán ver los indicios de
traslapos u otros fraudes, pero serán solo indicios y no brindará pruebas absolutas, por lo cual deberá ser complementado con otras investigaciones o
indagaciones. Para mayores detalles de la confección de esta prueba remitimos al Manual de Auditoría y al material práctico de la materia.
Normas de valuación
El rubro no presenta mayor complejidad al respecto dado que debe valuarse a valor nominal. La única cuestión a considerar es la valuación de existencia de dinero
en caja o bancos en moneda extranjera, la cual deberá valuarse al tipo de cambio comprador al cierre del ejercicio, sin considerar fluctuaciones temporarias de
acuerdo a lo indicado por las normas contables profesionales vigentes.
Una de las principales pruebas de auditoría a realizar sobre el rubro caja y bancos consiste en efectuar la conciliación entre el libro
banco y el saldo según extracto bancario.
Es falso porque la conciliación bancaria es un control que debe realizar la administración de la compañía.
Es verdadero.
SUBMIT
Para validar las cuentas corrientes bancarias no es necesario el procedimiento de circularizar entidades financieras, dado que la
administración cuenta con los extractos bancarios provistos por las mismas.
Es falso porque el procedimiento siempre debe ser realizado.
Es verdadero.
SUBMIT
LECCIÓN 2 de 3
La empresa se encuentra en la etapa de ejecución de los procedimientos de auditoría.
Nuestro punto de partida es el plan de trabajo (o plan de auditoría) desarrollado al final de la lectura 4 del módulo 1.
Plan de trabajo y tareas a realizar:
1 Obtener apertura del rubro por cuentas contables.
2 Análisis conceptual del rubro.
3 Arqueo de fondos y documentos.
4 Confirmaciones de entidades bancarias.
5 Revisión de correlación con registros y documentación de respaldo (conciliaciones bancarias y extractos).
Tareas a realizar a la fecha de corte
De acuerdo con lo estudiado en los módulos 1 y 2, en todo momento debemos tener presentes aquellos aspectos de nuestro conocimiento del cliente que pueden
ser útiles para este análisis. Por ejemplo, sabemos que esta compañía tiene muchas operaciones en efectivo, por lo cual, el arqueo de fondos es un tema de
relevancia.
Uno de los colaboradores estuvo presente en la compañía el día 31 de diciembre de 2018 y participó del inventario físico de bienes de cambio (analizaremos más
adelante este rubro). A última hora del día, cuando terminó la atención al publico, efectuó arqueo de fondos y corte de documentación.
A continuación, se incluyen los papeles de trabajo obtenidos
Arqueo de fondos:
C1 - Papeles de trabajo arqueo 31 1.pdf

116.6 KB
Otras tareas preliminares

Según lo previsto, el equipo de trabajo emitió una circular al Banco Nación (única entidad donde la empresa tiene cuenta). Se incluye, a continuación, la circular
enviada y la respuesta obtenida.
C1 - Circular Banco Nación - Sport 21.pdf

269.7 KB
C1 - Circular Banco Nación - Sport 21.pdf

277 KB
El siguiente archivo de Excel consituye el papel de trabajo de validación del rubro:
Papel de trabajo caja y bancos.xls

62 KB
En este archivo podemos ver los resultados, las observaciones realizadas y las concluciones a las que se arribó.
LECCIÓN 3 de 3
Referencias
Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (1996). Manual de Auditoría. Tercera edición. Buenos Aires: FACPCE.
Resolución Técnica N° 8 (1987). Normas Generales de Exposición Contable. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.
Resolución Técnica N° 9 (1987). Normas Particulares de Exposición Contable para Entes Comerciales, Industriales y de Servicios. Federación Argentina de
Resolución Técnica N° 17 (2000). Normas contables profesionales: desarrollo de cuestiones de aplicación general. Federación Argentina de Consejos
Resolución Técnica N° 37 (2013). Normas de Auditoría, Revisión, Otros Encargos de Aseguramiento, Certificación y Servicios Relacionados. Federación Argentina
de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.
Auditoría de créditos y ventas
En esta lectura se estudiará el rubro contable cuentas por cobrar y, al igual que hacemos para el resto de los rubros, atenderemos a lo
siguiente:

4. Por último, abordaremos los procedimientos de auditoría aplicables para el rubro: aquí nuestro marco teórico serán la Resolución

Cuentas por cobras y ventas
Referencias
LECCIÓN 1 de 3
Cuentas por cobras y ventas
Definición
La Resolución Técnica N° 9 indica que
Son derechos que el ente posee contra terceros de recibir sumas de dinero u otros bienes o servicios, siempre que no respondan a las
características de otro rubro del activo. Deben discriminarse los créditos por ventas de los bienes y servicios correspondientes a las actividades
habituales del ente de los que no tengan ese origen1.
[1] Resolución Técnica N° 9 (1987). Normas Particulares de Exposición Contable para Entes Comerciales, Industriales y de Servicios. Federación
A continuación, desarrollaremos ciertos aspectos de importancia en relación a este rubro:
1 La mayoría de los créditos se derivan de la actividad habitual de la empresa. Estos se exponen en el rubro créditos por ventas. No obstante,
existen otros créditos, por ejemplo: préstamos a empleados, saldos no integrados de accionistas, servicios y gastos pagados por adelantado y
depósitos en garantía de alquileres, saldos fiscales a favor, etc. Los créditos que no se vinculan directamente al quehacer de la compañía se
exponen en el rubro otros créditos.
2 Los rubros y cuentas de los estados contables que se relacionan con las ventas y los créditos por ventas son los siguientes: i) créditos por
ventas, ii) ventas, iii) comisiones por ventas, iv) deudores incobrables, v) caja y bancos (por la contrapartida al momento de la cobranza) y vi)
costo de ventas (por el asiento complementario de la venta como sacrificio económico por dar de baja los bienes de cambio vendidos).
Retomaremos este último aspecto en el apartado referido a bienes de cambio para su desarrollo.
3 Existen dos cuestiones básicas a considerar a los efectos de definir el tratamiento del rubro y el esquema de contabilización: ¿cuándo
reconocer una venta o ingreso? y ¿por cuánto reconocerla? Profundizaremos en ambas.
- ¿Cuándo reconocer una venta o ingreso? Hay dos posibles respuestas a esta pregunta, a saber: cuando
se realiza la venta o se presta el servicio o cuando se cobra la venta o servicio.
En este sentido el principio de lo devengado nos indica que lo correcto es contabilizar la venta y el consecuente crédito en el momento en el
cual se realiza la operación (ya sea la venta o la prestación del servicio). Surge, entonces, un segundo interrogante: ¿Cuándo se produce la
venta? Existen diferentes formas de contestar esto, pero la respuesta más adecuada es afirmar que la venta se materializa cuando se produce
la transferencia de la propiedad (tradición de la cosa) del vendedor al comprador, lo cual ocurrirá cuando los riesgos y beneficios de la cosa se
transfieran a favor del comprador. Para comprenderlo, brindamos algunos ejemplos:
Una sociedad argentina compra a otra sociedad holandesa una máquina de producir fusibles. Durante el
transporte de Holanda a Argentina el barco sufre un problema y la maquinaria se golpea y deteriora ¿quién se
hace cargo de las pérdidas consecuentes? Si la venta ya se perfeccionó, el comprador se hace cargos de los
riesgos de la cosa y, en este caso, afrontará las pérdidas ya que él debió contratar el seguro del cargamento.
Si la venta no se hubiera perfeccionado, el vendedor deberá enfrentar las pérdidas.
Una sociedad china compra a una sociedad argentina 1000 toneladas de poroto de soja y paga el 50%. Al
momento de efectuar el pago del 50% remanente, el valor de la soja se ha incrementado ¿el comprador debe
pagar un diferencial por esta suba del producto? Si la venta estaba perfeccionada, no debe pagar diferencial
dado que los beneficios de la cosa ya son del comprador; de igual manera si el precio hubiere bajado, el saldo
a pagar hubiera sido el mismo, dado que los riesgos de la cosa eran también del comprador.
Desde el punto de vista práctico, identificaremos 4 condiciones que nos indican cuándo se materializa una venta (existen más, pero en esta
materia trabajaremos solo con estas 4). Estos aspectos siempre se deben analizar a la luz de la noción de cuándo se produce la transferencia de
la propiedad (transferencia de los riesgos y beneficios) de la cosa vendida del vendedor al comprador. Estas 4 condiciones son:
Condición destino: la transferencia de la propiedad se produce cuando el vendedor entrega la mercadería al comprador en sus instalaciones
fabriles.
Condición origen: en este caso, la mercadería pasa a ser propiedad del comprador cuando este la retira del depósito del vendedor.
Condición libre a bordo (FOB, free on board, por sus siglas en inglés): es una cláusula que se utiliza en operaciones de comercio exterior que
indica que la mercadería es de propiedad del comprador desde el momento en que el vendedor la deposita en el embarque.
Condición CIF (costo, seguro y flete; o cost, insurance and freight): esta cláusula también es de comercio internacional y, en este caso, la
mercadería es de propiedad del comprador una vez que se ha hecho aduana en su país; es decir, el país de destino.
A los efectos de la resolución de los ejercicios prácticos de la materia para la dos primeras condiciones (condición origen y destino) el
documento que nos indicará cuándo se produce la transferencia de propiedad es el remito, por lo cual deberemos trabajar cuidadosamente en el
procedimiento de corte de este documento. Para las dos segundas condiciones (condición FOB y condición CIF), el documento que nos indicará
cuándo se produce la transferencia de propiedad es la carta de porte (para flete terrestre) o conocimiento de embarque (para transporte
marítimo), por ende, tendremos especial cuidado con el procedimiento de corte de estos documentos.
- ¿Por cuánto reconocer una venta o ingreso? Para responder esta consulta debemos considerar lo establecido en las normas contables
profesionales. Allí se indica que una venta debe contabilizarse por su valor de contado al momento de la venta. Esto se encuentra estrechamente
relacionado con el objetivo de uno de los estados contables básicos: el estado de resultados. En él se muestran las causas que generaron el
resultado del ejercicio y, a efectos de mostrar adecuadamente las causas, las ventas deben reflejarse por su valor de contado dado que cuando
existe una venta financiada, en realidad, coexisten en una sola transacción dos operaciones:
- una operación comercial que es la venta y que debe reflejarse por su valor de contado; y
- una operación financiera que es la financiación otorgada al cliente para pagar la venta, cuyo resultado son intereses (sean estos implícitos o
explícitos).
La operación financiera deberá exponerse en el estado de resultados en otra línea referida a resultado financiero y por tenencia, por debajo del
resultado operativo que es el resultado de la actividad principal del ente.
El origen de los créditos se genera, en su mayoría, en las operaciones de intercambio propias de la actividad principal del ente. Como consecuencia, los sistemas
involucrados en la operatoria del rubro básicamente comprenden: una operación de ventas, una concesión del crédito y una gestión de cobranza.
En función de estos sistemas en el punto siguiente estudiaremos las actividades de control que se encuentran comprendidas en cada uno. En relación a los
riesgos de auditoría, podemos decir que el rubro presenta para el auditor externo los siguientes riesgos:
1 En relación con el objetivo de existencia: cobranzas del ejercicio registradas en el ejercicio siguiente por defecto en el corte de operaciones.
2 En relación con el objetivo de propiedad: mantenimiento de cuentas a cobrar en el activo por derechos ya cedidos al cierre del ejercicio.
3 En relación con el objetivo de integridad: se pueden presentar las siguientes situaciones: entrega de mercadería que se encuentra pendiente de
facturación al cierre del ejercicio, facturación por importes menores a los que corresponden, servicios pendientes de recibir contabilizados
como gastos y no facturación de operaciones.
4 En relación con el objetivo de valuación: incorrecta consideración de los componentes financieros implícitos, incorrecta consideración de los
riesgos de incobrabilidad y devoluciones y descuentos inadecuadamente considerados.
5 En relación con el objetivo de exposición: no identificación de los créditos documentados de los que no lo son, no identificación de los saldos
originados en operaciones con entes del grupo económico al que pertenece la sociedad (sociedades controlantes, controladas o sobre las que
se ejerce influencia significativa).
Controles típicos
1 Relativos a las operaciones de venta
a. 1) Separación de funciones de ventas de otorgamiento del crédito, entrega al cliente, registraciones contables y custodia de dinero.
a. 2) Utilización de formularios prenumerados y control de correlatividad (remitos, facturas, notas de crédito y notas de débito).
a. 3) Existencia de un régimen de autorización de facturas, notas de débito y notas de crédito.
a. 4) Existencia de comprobación del despacho de las mercaderías y de su recibimiento por el cliente.
a. 5) Existencia de un régimen de autorizaciones para otorgar descuentos y bonificaciones, aceptar devoluciones y bajas por incobrables.
a. 6) Conciliación periódica de registros contables con subdiario de clientes.
a. 7) Control periódico de la antigüedad de los saldos a cobrar.

a. 8) Envío de resúmenes de cuenta a clientes.
a. 9) Aclaraciones de las divergencias de las cuentas de clientes por personal que no se encuentra afectado a cobranzas.
2 Relativos a la concesión del crédito
b. 1) Existencia de criterios precisos sobre los requisitos con los que se debe contar para su otorgamiento.
b. 2) Existencia de un máximo de autorizaciones para otorgar créditos para los distintos niveles del personal.
b. 3) Mantenimiento de información actualizada sobre la situación patrimonial de los clientes.
3 Relativos a la gestión de cobranza
c. 1) Control permanente de la antigüedad de los saldos de los deudores.
c. 2) Existencia de una política definida para ejercitar acciones destinadas al cobro de cuentas atrasadas.
c. 3) Envío periódico de resúmenes de cuenta.
El rubro créditos se vincula principalmente con las siguientes operaciones:
Ventas.
Devoluciones.
Intereses por financiación.
Intereses por mora.
Descuentos.
Incobrabilidades.
Cobros.
Los procedimientos que generalmente se aplican para la validación del rubro créditos y ventas permiten la confección de un programa de trabajo estándar, el cual
siembre dependerá (en lo referido a la naturaleza, alcance y oportunidad) de las pruebas sustantivas de la evaluación que el auditor haga del sistema de control
interno de la entidad.
1 Para cubrir los objetivos de existencia y propiedad: arqueo de documentos a cobrar y pedido de confirmación de saldos a clientes y otros
deudores.
2 Para cubrir el objetivo de integridad: realizar el procedimiento de corte de operaciones de ventas y cobranzas.
3 Para cubrir el objetivo de valuación: obtener carta de los abogados en las que se aclaren los saldos litigiosos y en las que ellos opinen sobre la
factibilidad de recupero; considerar las incobrabilidades, descuentos y devoluciones; verificar el correcto devengamiento de los componentes
financieros y analizar la valuación de los créditos en moneda extranjera y correcta imputación a resultados de las diferencias de valuación de
moneda extranjera.
4 Para cubrir el objetivo de presentación: verificar el cumplimiento de las normas contables profesionales de exposición (Resolución Técnica N°
8 y 9).
Desarrollaremos, a continuación, las pruebas sustantivas más importantes.
Arqueo de documentos a cobrar
Consiste en el recuento de todos los pagarés, cheques de pago diferido y documentos asimilables y su objetivo (asimilable al objetivo del arqueo de caja). Luego
se comprueba que los saldos contables coinciden con la tenencia real de documentos por parte de la empresa. Los aspectos a considerar son los siguientes:
i) Debe abarcar la totalidad de los documentos existentes en el lugar: aquí es importante aclarar que no necesariamente serán todos los
documentos que posee la empresa dado que, como se explicitó en el módulo 1, la auditoría se basa generalmente en muestras y no
necesariamente el auditor realizará el procedimiento de arqueo en todas las localizaciones donde la empresa tenga documentos. No obstante,
una vez seleccionada la muestra de sucursales, deben arquearse la totalidad de documentos existentes en dicha sucursal.
ii) El custodio debe estar presente en todo momento a efectos de evitar malas interpretaciones. Al finalizar el procedimiento, el auditor debe
obtener una confirmación escrita del custodio en la cual le confirme que los documentos arqueados son todos los que posee en su poder, que
han sido recontados en su presencia y que le fueron devueltos íntegros y exactos.
iii) Debe revisarse que los documentos estén adecuadamente sellados (aforados) dado que se trata del elemento que permitirá su ejecutoriedad
judicial en caso de una posible mora o incobrabilidad.
Pedido de confirmación de saldos
Este procedimiento de auditoría es muy importante para demostrar la existencia del crédito dado que es el propio deudor quien confirma la deuda. Generalmente, se
selecciona una muestra de clientes que sea representativa de la población a través de un procedimiento estadístico. Luego se envía una carta a cada cliente que
integra la muestra seleccionada y este contestará directamente al auditor. Aquí se tendrán en cuenta los siguientes aspectos:
i) La muestra seleccionada es representativa de la población, por lo cual debe obtenerse evidencia de todos los clientes seleccionados y no
pueden reemplazarse por otros clientes si alguno de la muestra inicial no contesta el pedido de confirmación de saldos enviado por el auditor.
ii) En función de lo anterior, si no se recibe respuesta, deberá reiterarse la solicitud y, en caso de falta de respuesta, se puede acudir a
procedimientos alternativos. Dichos procedimientos se denominan así porque se aplicarán cuando el pedido principal no tenga éxito. Pueden
consistir en:
a) revisión de cobros posteriores, dado que la cobranza posterior al cierre del ejercicio del crédito de parte del cliente es una prueba fuerte de que
el crédito existía; o
b) verificación de factura y remito que deja constancia de que el cliente recibió la mercadería (elemento de juicio que se obtiene del remito
conformado) y que esto sucedió antes del cierre del ejercicio (este remito es el documento donde consta la recepción por parte del cliente de lo
vendido).
De estos dos procedimientos alternativos el auditor preferirá aplicar el primero, pero podría ocurrir que un determinado cliente no haya pagado en
el periodo analizado y, en ese caso, el auditor deberá inclinarse necesariamente por el camino indicado en el punto b.
Como conclusión final del procedimiento, podemos encontrarnos que, una vez obtenida la evidencia de auditoría, se presenten las siguientes situaciones:
1 El saldo informado por el cliente coincide con el de la empresa, en cuyo caso no habrá que proponer ajustes de auditoría.
2 El saldo informado por el cliente difiere a lo registrado en la empresa. Aquí habrá que analizar si dicha diferencia obedece a un problema del
cliente o de la empresa (en este último caso será necesario aplicar ajustes de auditoría).
Confirmación de abogados sobre saldos litigiosos
Este procedimiento es muy útil para verificar la cobrabilidad de los créditos por parte del auditor y, en función de ello, proponer (si corresponde) los ajustes
necesarios a la previsión para deudores que tienen pocas posibilidades de pagar. Como subproducto de este pedido el auditor también puede obtener el informe de
la suma adeudada por honorarios al abogado a efectos de verificar si está registrada, pero este procedimiento de pasivos omitidos lo veremos al estudiar cómo se
audita el pasivo de la empresa en el módulo 4.
Para analizar la previsión para deudores incobrables, el auditor considerará la respuesta de los abogados y complementará su juicio con los siguientes elementos:
Situación financiera del país y de la industria.
Incobrabilidad observada en periodos anteriores.
Antigüedad de las facturas.
Antecedentes del cliente.
Existencia de garantías.
Posibilidad de compensar con saldos pasivos.
Estados contables de los clientes.
Informe de los abogados por cuentas en gestión.
Análisis de valuación de créditos en moneda extranjera:

Las normas contables profesionales en vigencia establecen que la valuación de créditos en moneda extranjera debe realizarse al tipo de cambio comprador
vigente al cierre del ejercicio, sin considerar fluctuaciones temporarias. En este sentido, deberemos evaluar a qué se llama fluctuación temporaria dado que, si
estuviéramos en presencia de una de ellas, no debiera considerarse en la valuación de los créditos. Existe una fluctuación temporaria cuando, al cierre del ejercicio
y por una cuestión puntual (generalmente de carácter político o especulativo no directamente vinculados con variables económicas), el tipo de cambio se
incrementa o disminuye abruptamente y los primeros días del año siguiente se estabiliza. Para graficarlo mejor daremos un ejemplo:
El día 30 de noviembre de 2001 la empresa vende a un plazo de 180 días una máquina en U$S 1.000.000. El vencimiento del crédito opera el 31
de mayo de 2002 y, a esa fecha, el dólar cotiza a $3.
El 22 de diciembre de 2001 el presidente de la República renuncia con motivo de la crisis del país y se suceden las ya conocidas revueltas
populares. Al 31 de diciembre de 2001 el dólar cotiza a $10.
A partir de enero, y con ciertas oscilaciones la cotización del dólar, la divisa empieza a bajar y se estabiliza hacia mediados de febrero en torno
a los $3,20.
Pregunta: al cierre del ejercicio, ¿debemos valuar el crédito de la venta de la máquina a un tipo de
cambio de $10, reconociendo la ganancia derivada de esta valuación? La respuesta es no, porque
estamos en presencia de una fluctuación temporaria. En estos casos, la valuación del crédito en
moneda extranjera se efectuará a la última cotización no afectada por esta situación.
Verificación del correcto devengamiento de componentes financieros
Este procedimiento persigue el objetivo de verificar la correcta valuación del crédito y se basa en el concepto de que, cuando se vende a crédito, coexisten una
operación comercial y una financiera y, por ende, esto trae implícito el concepto de intereses.
Estos intereses podrán estar explicitados en los documentos de la transacción (contratos, facturas o notas de débito) o bien podrán estar implícitos al formar parte
del precio de la operación comercial. En este último caso, y a efectos del correcto reconocimiento y exposición de los resultados, deberán detraerse.
En cualquiera de los dos casos (intereses explícitos o implícitos), estos deberán devengarse en función del tiempo transcurrido.
Análisis de notas de crédito posteriores al cierre del ejercicio
Este procedimiento persigue el objetivo de verificar la correcta valuación del activo de la entidad. Una nota de crédito anula los efectos de una factura y,
consecuentemente, deberemos analizar cómo se reconoce su efecto contable. Para ello veremos un ejemplo:
La empresa efectúa una venta de mercaderías el 26 de diciembre de 2009.
El día 5 de enero de 2010 se emite una nota de crédito porque el cliente devolvió parte de la mercadería por encontrarse deteriorada.
El auditor se encuentra trabajando con los estados contables al 31 de diciembre de 2009 de esta empresa y se le presenta el siguiente interrogante: ¿cuándo debe
registrarse la nota de crédito emitida el 5 de enero de 2010? A primera instancia, pareciera que se debería registrar en el ejercicio del año 2010 por ser un
documento de ese año y esto responde a la norma de que ningún activo puede valuarse por encima de su valor recuperable, lo cual nos impide dejar registrado ese
crédito al cierre del ejercicio 2009 porque no se va a cobrar en ese año. La conclusión, entonces, es que las notas de crédito deben registrarse en el mismo
ejercicio de la factura cuyo efecto están anulando.
Presentaremos, a continuación, un resumen de las principales normas de valuación aplicables al rubro créditos. Cabe aclarar que el alumno deberá remitirse a los
puntos indicados de las correspondientes resoluciones técnicas para estudiar detalladamente este tema.
1 Normas de valuación aplicables al registro inicial (al momento de su ingreso al patrimonio) de los créditos.
4.5.1 Créditos en moneda originados en la venta de bienes y servicios
Se los medirá con base en los correspondientes precios de venta para operaciones de contado, si existieran operaciones
efectivamente basadas en ellos. Si no se presentase esta última condición, el precio de contado será reemplazado por una
estimación basada en el valor descontado —a la fecha de la operación— del importe futuro a percibir. A este efecto, se
utilizará una tasa de interés que refleje las evaluaciones que el mercado hace del valor tiempo del dinero y de los riesgos
específicos de la operación, correspondiente al momento de la medición.
4.5.2. Créditos en moneda originados en transacciones financieras:
Se medirán de acuerdo con la suma de dinero entregada. Cuando un crédito entre partes independientes fuera sin interés, o
con una tasa de interés muy inferior a la de mercado, se medirá sobre la base de la mejor estimación posible de la suma a
cobrar, descontada usando una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos
específicos del activo.
4.5.3 Créditos en moneda originados en refinanciaciones [incluye, entre otros, reestructuración de deuda financiera o
moratorias impositivas]:
Cuando un crédito entre partes independientes, sea sustituido por otro cuyas condiciones sean sustancialmente distintas de
las originales, se dará de baja la cuenta preexistente y se reconocerá un nuevo crédito, cuya medición contable se hará sobre
la base de la mejor estimación posible de la suma a cobrar, descontada usando una tasa que refleje las evaluaciones del
mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos específicos del activo. Se presume sin admitir prueba en contrario, que
las condiciones son sustancialmente distintas si el valor descontado del nuevo crédito difiere al menos un diez por ciento del
valor descontado del crédito refinanciado.
4.5.4. Otros créditos en moneda
Los otros créditos entre partes independientes, se medirán sobre la base de la mejor estimación posible de la suma a cobrar,
descontada usando una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos
específicos del activo (…)
Al estimar la suma a cobrar deben considerarse los hechos futuros que puedan afectarla, en tanto exista evidencia objetiva
de que ellos ocurrirán.
Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cobrarán, se considerará el plazo más probable, y si
ninguna estimación de plazo es la más probable, se tomará la de mayor plazo2.
[2] Puntos 4.5.1 al 4.5.4- Resolución Técnica N° 17 (2000). Normas contables profesionales: desarrollo de cuestiones de aplicación
general. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.
Si las características del mercado financiero plantean dificultades para encontrar una tasa que reúna los requisitos indicados
precedentemente, se admitirá que la medición se realice a valor nominal. Esta situación especial se detallará en una nota y se dejará
constancia de los plazos en que se realizarán estos créditos.
Créditos en especie:
“Se medirán de acuerdo con la medición contable inicial que se les asignaría a los bienes a recibir”3.
[3] Punto 4.5.5- Resolución Técnica N° 17. Op. cit.
2 Normas de valuación aplicables a la valuación de los créditos al cierre del ejercicio
Cuentas a cobrar en moneda originadas en la venta de bienes y servicios
Se miden considerando su destino probable según se indica a continuación:
i) En general, a su medición original más los intereses devengados al cierre (el cálculo de los intereses devengados al cierre se debe
calcular con la tasa interna de retorno del momento de la medición inicial).
ii) Se establece que:
Esta medición podrá obtenerse mediante el cálculo del valor descontado de los flujos de fondos que originará el activo,
utilizando la tasa interna de retorno determinada al momento de la medición inicial.
(…)
Cuando existieren la intención y la factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlos anticipadamente, se computarán a su

valor neto de realización4.
[4] Punto 4.1- Resolución Técnica N° 17. Op. cit.
La aplicación de este criterio requiere:
a) la existencia de un mercado al cual el ente pueda acceder para la realización anticipada del activo; y
b) que hechos anteriores o posteriores a la fecha de los estados contables revelen su conducta o modalidad operativa en
ese sentido5.
Este valor neto de realización debe ser calculado como el valor descontado del crédito, mediante una tasa de mercado (esta considerará el
costo dinero y el riesgo de la operación) al momento de la medición, menos los gastos relacionados con la negociación, cesión o
transferencia.
Asimismo, en la valuación de estos créditos deberán considerarse los siguientes aspectos:
Incluir resultados financieros devengados al cierre (la forma de devengamiento dependerá, según se dijo precedentemente, del destino
probable).
Considerar riesgo de incobrabilidad.
Para cuentas en moneda extranjera. Para ello recordamos considerar la variación del tipo de cambio y no tener en cuenta las fluctuaciones
temporarias.
“A este efecto, se utilizará una tasa de interés que refleje las evaluaciones que el mercado hace del valor tiempo del dinero y de los riesgos
específicos de la operación, correspondiente al momento de la medición”6.
Considerar bonificaciones y devoluciones.
Otros créditos en moneda
También se considera su destino probable:
“Cuando existieren la intención y la factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlos anticipadamente, se computarán a su valor neto de
realización”7, con iguales requisitos que los créditos por venta de bienes y servicios precedentemente detallados.
[7] Punto 5.3 - Resolución Técnica N° 17. Op. cit.
En los demás casos:
En los restantes casos, su medición contable se efectuará sobre la base de la mejor estimación posible de la suma a cobrar
(…)
Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cobrarán, se considerará el plazo más probable, y si
ninguna estimación de plazo es la más probable, se tomará la de mayor plazo8.
Si las características del mercado financiero plantean dificultades para encontrar una tasa de mercado, se
admitirá que la medición se realice a valor nominal, detallando la situación a través de una nota y los
plazos en que se realizarán.
Los activos surgidos por la aplicación del método del impuesto diferido se valuarán a valor nominal. Cabe aclarar que los entes que no están en
régimen de oferta público pueden utilizar el valor nominal o valor actual de manera optativa.
Créditos no cancelables en dinero (derechos a recibir bienes o servicios)

Se valúan en base a la medición de los bienes o servicios a recibir.
Si las pruebas realizadas sobre una muestra de clientes arrojan errores, debemos seleccionar otra muestra diferente.
Es falso, los ítems seleccionados en una muestra no deben cambiarse.
Es verdadero.
SUBMIT
LECCIÓN 2 de 3
Plan de trabajo con las tareas a realizar:
3 Arqueo de fondos y documentos.
4 Confirmaciones de clientes.
5 Revisión de correlación con registros y documentación de respaldo.
6 Corte de operaciones de venta.
ser útiles para este análisis.
Uno de los temas a destacar es que puede haber notas de crédito pendientes de registración y este aspecto no puede quedar fuera de nuestro análisis.
Como parte de las tareas preliminares, al momento del arqueo de fondos, se tomó nota del corte de documentación.
Corte de documentación.pdf
170.5 KB
Asimismo, se obtubo una carta del asesor legal que se ocupa de las gestiones de cobranza de los créditos de dudoso cobro. A continuación, se adjunta el informe.
M1 L4 Créditos informe abogados.pdf
224.1 KB
Circulación clientes:
Circulares clientes - Sport 21 - 2018.pdf

394.1 KB
Circulares cliente - Sport 21 - 2018 Res.pdf

507.6 KB
Papel de trabajo - créditos por venta.xls

74.5 KB
En este archivo podemos ver los resultados, las observaciones realizadas y las concluciones a las que se arribó. Vale aclarar que quedó un ajuste propuesto y no
contabilizado de $43.123 (mas previsión por incobrables).
LECCIÓN 3 de 3
Referencias
Bienes de cambio y costo de ventas
En esta lectura se estudiará el rubro contable bienes de cambio. Al igual que lo haremos en todos los rubros, lo que debemos aprender
es lo siguiente:

4. Por último, abordaremos los procedimientos de auditoría aplicables para el rubro: aquí nuestro marco teórico es la Resolución

Referencias
LECCIÓN 1 de 3
Definición
La Resolución Técnica N° 9 indica que los bienes de cambio
Son los bienes destinados a la venta en el curso normal de las actividades del ente o que se encuentran en proceso de producción para dicha
venta o que resultan generalmente consumidos en la producción de los bienes o servicios que se destinan a la venta, así como los anticipos a
proveedores por la compra de estos bienes1.
[1] Resolución Técnica N° 9 (1987). Normas Particulares de Exposición Contable para Entes Comerciales, Industriales y de Servicios. Federación
A continuación, desarrollaremos ciertos aspectos de importancia en relación a este rubro:
1 El rubro bienes de cambio, así como el costo de ventas, suelen ser aspectos sumamente importantes para los estados contables y, por ello, el
auditor les debe prestar especial atención. Adicionalmente, el hecho de que bienes de cambio es el rubro a través del cual el ente desarrolla su
objeto social, requiere de un conocimiento específico por parte del auditor, dado que la composición del rubro será muy distinta entre una
empresa y otra.
2 La diversidad de actividades existentes (manufactureras, comerciales, agrícolas, extractivas, etc.) genera que exista un variado número de
afirmaciones posibles que forman parte del rubro bienes de cambio.
3 Al margen de lo indicado y en atención a la compleja tarea del auditor es posible clasificar a los bienes de cambio según incluyen o no costos
de conversión (mano de obra y gastos indirectos de fabricación). En función de esto tenemos la siguiente clasificación: bienes de cambio que
no incluyen costos de conversión son i) materias primas, ii) mercadería de reventa y iii) productos en proceso.
Esta clasificación es fundamental dado que, cuando los bienes de cambio incluyen costos de conversión, la auditoría del rubro conlleva
mayores dificultades ya que se presentan los siguientes aspectos a considerar: i) activación de mano de obra, ii) activación de gastos
indirectos, iii) tratamiento a dispensar a improductividades y ociosidades y iv) activación de costos financieros, entre otros elementos.
4 De acuerdo con la definición de la Resolución Técnica vista los bienes de cambio son: i) los adquiridos o producidos para su posterior venta, ii)
los que se encuentran en proceso de producción y iii) los que serán consumidos en dicho proceso.
5 De lo descripto en el punto anterior, surge la siguiente pregunta: ¿los materiales son bienes de cambio? La respuesta es que los que serán
consumidos en el proceso productivo (cajas de cartón - cintas de embalar) son bienes de cambio, mientras que los que no son consumidos en
el proceso productivo (resmas de papel, afiches publicitarios) deben incluirse en el rubro otros activos.
6 Mercaderías en tránsito: siguiendo el mismo criterio que estudiamos en la lectura de créditos por ventas, cuando se produce la transferencia
de la propiedad los riesgos y beneficios son de la empresa a pesar de que no se haya recibido el bien en las instalaciones de la compañía y
deben incluirse en el rubro en cuestión, bajo el subrubro de mercaderías en tránsito (sería el caso, por ejemplo, de las mercaderías
compradas bajo condición origen).
7 Anticipos a proveedores por compra de bienes de cambio: en este caso la tipificación jurídica de la operación como un crédito en especie no
obsta que, a la luz de la realidad económica, se exponga en el rubro bienes de cambio dado que se trata del pago de una parte o de todo un bien
de cambio. Por lo tanto, a la luz de la transacción final, los anticipos a proveedores para compra de bienes de cambio deben exponerse en este
rubro.
En relación con los riesgos de auditoría podemos decir que el rubro bajo examen presenta los siguientes riesgos para el auditor externo (los mismos se clasifican
de acuerdo al objetivo de auditoría que afectan dichos riesgos):
1 En relación al objetivo de existencia: i) faltantes de inventarios no contabilizados y ii) error en el corte de operaciones de compras y ventas (si
la empresa registra compras en exceso o ventas – con su correspondiente costo de ventas - en defecto, tendrá un problema que afecta el
objetivo de existencia de los bienes de cambio).
2 En relación con el objetivo de integridad: i) existencias de mercaderías no registradas y ii) error en el corte de operaciones de compras y ventas
(si la empresa registra compras en defecto o ventas – con su correspondiente costo de ventas - en exceso, tendrá un problema que afecta el
objetivo de integridad de los bienes de cambio).
3 En relación con el objetivo de propiedad: existencia de mercadería de terceros registrada como propia.
4 En relación con el objetivo de valuación: i) errores en la determinación del costo de reposición al cierre del ejercicio, ii) inadecuada
consideración de obsolescencias, iii) exceso del costo sobre el valor neto realizable (VNR), iv) incorrecta eliminación de resultados no
trascendidos a terceros (esto afecta a los bienes de cambio en los estados contables consolidados), v) errores en la determinación de los
conceptos activables al momento de la compra de los bienes de cambio.
5 En relación con el objetivo de exposición: i) incorrecta apertura entre el activo corriente y no corriente y ii) omisión de informar en nota a los
estados contables los bienes gravados o con restricciones para su utilización (esto no es muy común porque, por lo general, estos bienes
necesitan ser vendidos, salvo casos excepcionales).
Controles típicos
Dado que la operatoria del rubro bienes de cambio comprende el ciclo de conversión (que ocurre entre el momento en que se obtienen los insumos y el momento
en que son comercializados), identificaremos los siguientes subsistemas en la operatoria del rubro a efectos de describir los controles tipicos a implementar por la
entidad:
1 Relativos a ingreso, custodia y salida de materias primas:
1. Control de los envíos de proveedores con notificaciones previas (orden de compra o similar), del área de
abastecimientos.
2. Provisión de información contable referida al ingreso de las materias primas (emisión de nota de recepción o
equivalente).
3. Las mercaderías se recuentan o pesan antes de su aceptación.
4. Normas sobre control de calidad (inmediato o diferido).
5. Provisión de información contable de retiros de depósitos para sectores productivos y/o terceros
participantes en el proceso de producción.
6. Control de las devoluciones a proveedores con el conforme de la recepción respectiva.
7. Separación de funciones entre: i) recepción y almacenes (para evitar emisión tardía de vales de entrada para
cubrir faltantes de inventarios), ii) almacenes y contabilidad (para evitar que se puedan encubrir faltantes a
través de la manipulación de registros) y iii) Ingreso y egreso de bienes de cambio (para no facilitar el
ocultamiento de irregularidades mediante la compensación de movimientos).
2 Relativos a producción:
1. Control de requerimientos de vales de consumo de materias primas con órdenes de producción vigentes.
2. Régimen de aplicación de boletas de tiempo de mano de obra con órdenes de producción vigentes.
3. Normas sobre almacenamientos intermedios.
4. Proceso de transmisión entre sectores de los productos en elaboración.
5. Normas sobre control de calidad.
6. Provisión de información contable referida a la entrega de los productos elaborados a almacenes de

productos terminados (emisión de orden de producción por cada lote de productos terminados).
7. Criterios para la aplicación de los gastos indirectos de producción y para la determinación del costo de
productos terminados (entre otros tratamiento que se les da a las improductividades, obsolescencias o
costos estándares).
3 Relativos a ingreso, custodia y salida de los productos terminados:
1. Provisión de información contable referida al ingreso de productos terminados (el sistema de información
debe generar un vale de entrada que debe coincidir con la orden de producción que marca la salida de la
planta fabril).
2. Normas sobre estiba y almacenamiento (por ejemplo, la implementación de una cámara de frío para evitar
que el producto se deteriore).
3. Provisión de información contable referida a la salida por venta de productos terminados (remito que se
confecciona en el momento del despacho).
4. Control de entrega al cliente con la confomidad de lo que recibió (remito conformado).
5. Régimen de registración de los costos de bienes transferidos por venta u otro concepto (muestra, donación,
venta).
6. Autorización de reingreso de productos terminados que han sido devueltos por el cliente.
7. Emisión de remito interno para transferencias de productos entre diferentes depósitos del ente.
4 Controles relativos en forma común a los indicados en el punto I y el III
1. Separación de las actividades de producción del sector responsable de los registros contables.
2. Mantenimiento de registros de existencias (valorizados y no valorizados).

3. Realización de recuentos físicos periódicos por el personal ajeno a las custodias y registros.
4. Conciliación periódica de los registros del ente referida a bienes que se encuentran en poder de terceros, por
personal ajeno a la operatoria.
5. Adecuadas medidas de seguridad y cobertura de siniestros.
6. Existencia de una matriz de autorizaciones para el movimiento de inventarios.
7. Políticas definidas en cuanto al tratamiento de productos obsoletos y residuos de producción.
8. Acceso restringido a los depósitos y almacenes para evitar salidas de mercaderías no autorizadas.
9. Normas precisas sobre procedimientos contables de valuación.
10. Emisión y análisis periódico de los informes de producción, en relación a los insumos utilizados (este
análisis, usualmente, se denomina balance de masa).
11. Comprobación por el sector contable de la correlatividad de formularios, autorizaciones, consistencia de la

información contenida y correcta imputación.
12. Análisis periódicos de cuentas.
13. Comprobación y conciliación de los registros de inventarios analíticos con registros contables.
La definición de los procedimientos de auditoría a aplicar para cubrir los riesgos de este rubro debe considerar la estrecha relación con el resto de las cuentas
como son:
Compras y cuentas por pagar: por materias primas o mercadería de reventa.
Ventas y cuentas por cobrar: por productos terminados o mercadería de reventa.
Costos: de conversión (entre otros, de mano de obra, amortizaciones y gastos de fabricación indirectos).
En virtud de ello, al analizar el rubro bienes de cambio es importante vincularlo con las conclusiones de auditoría sobre los rubros créditos por ventas y cuentas por
pagar.
Los procedimientos que generalmente se aplican para la validación del rubro bienes de cambio y costo de ventas permiten la confección de un programa de trabajo
estándar que siempre dependerá (en lo referido a la naturaleza, alcance y oportunidad) de las pruebas sustantivas de la evaluación que el auditor haga del sistema
de control interno de la entidad.
Estas pruebas son:

1 Para cubrir los objetivos de existencia e integridad: i) inspección ocular, (inventarios) ii) confirmar existencias en poder de terceros, iii) verificar
el corte de operaciones y iv) comprobar compras y ventas de registros auxiliares con comprobantes (existencia), y comprobar compras y
ventas desde los comprobantes a los registros auxiliares (integridad).
2 Para cubrir el objetivo de propiedad: i) confirmar las existencias físicas en poder de terceros y ii) comprobar compras y ventas de registros
auxiliares con comprobantes.
3 Para cubrir el objetivo de valuación: i) verificación de la determinación del costo de ventas (verificar la imputación de los resultados por
tenencia), ii) verificar cálculos y procedimientos utilizados por la sociedad para obtener costos de reposición y valor neto de realización, iii)
verificar consistencia de valuación con documentación respaldatoria, iv) efectuar cotejo de valor contable con VNR, v) observar la existencia
de bienes dañados u obsoletos durante el inventario físico, vi) verificar correcta eliminación de recursos no transables en aquellas compras
realizadas a otras compañías del grupo económico.
4 Para cubrir el objetivo de exposición: i) revisar la correcta clasificación de los bienes de cambio entre activo corriente y no corriente y ii) revisar
y tomar nota de los estados contables con bases de valuación y notas especiales referidas a bienes gravados.
Estos procedimientos son usualmente aplicados para auditar las existencias de bienes de cambio al cierre del ejercicio. No obstante, deberemos considerar que,
en la primera auditoría, será necesario aplicarlos también para auditar las existencias iniciales dado que un error en las existencias iniciales por estar utilizadas en
la determinación del costo de ventas podría implicar la incorrecta determinación del costo de ventas (traslación de resultados entre un ejercicio y otro).
También deberá analizar la forma en que la empresa determina el costo de ventas y de producción y prestar especial atención a los criterios de valuación y al
tratamiento, entre otros conceptos, de la capacidad ociosa, improductividades y costos financieros. Adicionalmente, en la primera auditoría se deberá destinar un
tiempo importante al relevamiento de los controles típicos que posee en la empresa o que debiera poseer conforme a lo ya expuesto.
Desarrollaremos, a continuación, las pruebas sustantivas más importantes:
1. Presenciar recuentos físicos
Este procedimiento persigue los siguientes objetivos: i) comprobar la existencia y no propiedad (lo cual requiere efectuar compulsas de documentación
relacionada con compras y ventas) y ii) identificar bienes obsoletos, deteriorados o inservibles a efectos de analizar la necesidad de constituir previsiones por
obsolescencia (valuación).
El inventario físico es un procedimiento obligatorio exigido por la Resolución Técnica N° 7 que, de no ser efectuado, requerirá que el auditor justifique por qué no lo
practicó y de qué manera obtuvo elementos de juicio válidos y suficientes.
Para el auditor este procedimiento consta de 3 etapas:
1 Planificación: el auditor evalúa el sistema de control relacionado con los movimientos físicos de stocks y su custodia (para ver si es factible
reducir la muestra o anticipar el procedimiento) y el procedimiento de toma de inventario que llevará a cabo la empresa, lo que implica verificar:
i) si existirán instrucciones por escrito, ii) cuántos equipos de conteo participarán y si al menos uno es independiente del sector involucrado en
la operatoria, iii) la cantidad de conteos que se realizará por parte de la empresa y iv) la forma en que se registrará el inventario por parte de la
empresa (utilización de tarjetas de inventarios o marbetes). Luego de esta evaluación, el auditor determina la muestra a recontar por él y su
equipo de trabajo, la cual dependerá de la importancia relativa del rubro y la confianza que al auditor le merezca el sistema de control interno
vigente y el procedimiento de inventario físico que realizará la empresa.
2 Presencia del recuento físico: durante esta etapa el auditor realiza lo siguiente:
Recorrida inicial para verificar, entre otras cosas, que el depósito esté ordenado de manera que no se dificulte
el recuento y que cada ubicación física tenga adherida la tarjeta de inventario para registrar los resultados;
tomar el corte de documentación de los documentos que mueven stocks (generalmente son informes de
recepción, remitos u órdenes de producción);
tomar datos de tarjetas de inventario emitidas, utilizadas, anuladas y en blanco;
verificar que se cumplan las instrucciones emitidas por la sociedad en la etapa de planificación;
practicar sus propios recuentos según la muestra seleccionada y efectuar pesajes al azar;
prestar atención a aquellos ítems que, por su condición física, podrían indicar deterioros u obsolescencias;
efectuar una recorrida final al depósito a fin de asegurarse que todo está contado; y
cotejar sus recuentos con los de la empresa y analizar diferencias.
Cuando el auditor se retira de las instalaciones de la empresa debe estar seguro de que el resultado del inventario es definitivo y, por ello, debe
obtener una conformidad escrita del gerente de planta y administrativo. Entonces, si se efectuaron dos conteos (que es lo recomendable),
debieran estar conciliados y depuradas las diferencias en caso de existir.
3 Seguimiento del recuento: en esta etapa el auditor realiza las siguientes tareas: i) verificación de sus muestras con la planilla de inventarios
definitiva, ii) verificación del corte de tarjetas para ver que se incluyeron todas las que formaron parte del procedimiento, iii) verificación del
corte de documentación y iv) seguimiento de cuál fue el tratamiento dado a los bienes que se identificaron como inservibles, deteriorados y
obsoletos.
Es muy importante tener claro que, como resultado de este paso, el auditor debe asegurarse que las cantidades computadas en los inventarios
valorizados que conforman el saldo de bienes de cambio de los estados contables sean coincidentes con los resultados del inventario físico
realizado.
Posibles problemas
Durante la realización del procedimiento el auditor puede enfrentarse a los siguientes inconvenientes:
Si la empresa no tomó nunca inventarios, el auditor deberá tratar de cubrir este procedimiento con sus propios recuentos (el alcance será alto
porque ya estamos en presencia de un problema de control interno por el solo hecho de que la empresa no cuente con esta información).
Si no pudo presenciar el inventario tomado por la empresa (por haber sido designado con posterioridad, por ejemplo), deberá tomar muestras y
retrotraer los movimientos cotejando con documentación de respaldo. La factibilidad de hacer esto dependerá de la confianza que el auditor
pueda depositar en el sistema de control interno de la entidad y, en el caso de que no sea de fiar el procedimiento vigente, se encontrará con
una limitación al alcance de su tarea que deberá detallar en su informe de auditoría.
Si la empresa toma inventarios rotativos o con anterioridad al cierre y no existen buenos controles, el auditor deberá realizar sus propios
recuentos al cierre del ejercicio.
Calidad de productos: en el caso de industrias específicas el auditor deberá contratar un especialista (ejemplo: un geólogo para minas y
canteras, un ingeniero electrónico para tecnología de computadoras y repuestos de las mismas, un especialista en obras de arte o joyas), pero
estas son circunstancias excepcionales y, en la mayoría de los casos, el auditor se basa en su juicio crítico y en el conocimiento que tiene del
negocio de su cliente.
2. Corte de movimientos de inventarios

Este procedimiento, conocido comúnmente como corte de compras y de ventas tiene por objetivo la no inclusión o exclusión de existencias en forma errónea, lo
que traería aparejado consecuencias en el activo, el pasivo y los resultados. La aplicación del criterio de lo devengado lleva a relacionar con los ingresos generados
solo a los costos que le dieron origen; en tal sentido, no sería correcto:
Incluir en el costo de ventas aquellos costos que no generaron ingresos.
Incluir en el activo los costos que deben ser absorbidos en resultados.
Complementariamente, incluir ingresos no imputables al periodo.
Operativamente, el procedimiento se lleva a cabo verificando movimientos anteriores y posteriores al cierre y poniendo énfasis en contabilización versus la
tradición de la cosa (recepción de las materias primas de los proveedores o entrega de productos terminados a los clientes).
3. Solicitud de confirmación a depositarios de stocks
Se realiza para cubrir el objetivo de existencia y es mejor enviar una circularización en ciego (solicitud de información). Si el stock es significativo, se debe tomar
inventarios físicos por parte del auditor.
4. Verificar el costo de reposición o de reproducción con documentación de respaldo:
Analizar los costos unitarios con facturas de compra, órdenes de compras, gastos necesarios (fletes, seguros, etc.), verificar fórmulas y criterios para activar mano
de obra y gastos indirectos de fabricación, analizar el costo estándar y cotejar con el costo real.
5. Verificar la clasificación en los estados contables y la información a exponer (existencia):
Tener en cuenta la duración del ciclo productivo, el período estimado de comercialización y el plazo de financiación otorgado al cliente a efectos de la correcta
clasificación entre activo corriente y no corriente, y efectuar una lectura reflexiva de los estados contables para asegurarse que las notas contienen toda la
información relevante en relación con el rubro (por ejemplo: bienes gravados, criterios de valuación o afectación en garantía).
Presentaremos, a continuación, un resumen de las principales normas de valuación aplicables al rubro bienes de cambio. Cabe aclarar que el alumno deberá,
asimismo, remitirse a los puntos indicados de las correspondientes resoluciones técnicas para un estudio detallado de cada tema en cuestión.
a) Normas de valuación aplicables al registro inicial (al momento de su ingreso al patrimonio) de los bienes de
cambio.
Reglas generales (cabe aclarar que estas normas son aplicables, también, a otros rubros pero en este caso las
estudiamos aplicadas al rubro bienes de cambio).
En general, la medición original de los bienes [de cambio] incorporados y de los servicios adquiridos se practicará sobre la base de su costo.
El costo de un bien de cambio es el necesario para ponerlo en condiciones de ser vendido o utilizado (materias primas), lo que corresponda en función de su
destino. Por lo tanto, incluye la porción asignable de los costos de los servicios externos e internos necesarios para ello (por ejemplo: fletes, seguros, costos de la
función de compras, costos del sector de producción), además de los materiales o insumos directos e indirectos requeridos para su elaboración, preparación o
montaje.
Las asignaciones de los costos indirectos deben practicarse sobre bases razonables que consideren la naturaleza del servicio adquirido o producido y la forma
en que sus costos se han generado. En general, se adopta el modelo de “costeo completo”, que considera “costos necesarios” tanto a los provenientes de los
factores de comportamiento variable como a los provenientes de los factores de comportamiento fijo que intervienen en la producción2.
Bienes o servicios adquiridos
El costo de un bien o servicio adquirido es la suma del precio que debe pagarse por su adquisición al contado [en caso de existir compras de
bienes en moneda extranjera, se tomará el precio de contado en moneda extranjera y se convertirá al tipo de cambio vendedor del momento de la
compra] y de la pertinente porción asignable de los costos de compras y control de calidad.
Si no se conociere el precio de contado o no existieren operaciones efectivamente basadas en él, se lo reemplazará por una estimación basada
en el valor descontado -a la fecha de adquisición- del pago futuro a efectuar al proveedor (excluyendo los conceptos que sean recuperables, tales
como ciertos impuestos). A este efecto, se utilizará una tasa de interés que refleje las evaluaciones que el mercado hace del valor tiempo del
dinero y de los riesgos específicos de la operación, correspondiente al momento de la medición (…)
Los componentes financieros implícitos que, con motivo de la aplicación de las normas anteriores, se segreguen de los precios
correspondientes a operaciones a plazo son costos financieros que deben ser tratados de acuerdo con las normas de la sección 4.2.7 (Costos
financieros) 3.
Bienes incorporados por aportes y donaciones
“La medición original de estos bienes se efectuará a sus valores corrientes a la fecha de incorporación”4.
Bienes incorporados por trueques

Salvo en el caso indicado en el párrafo siguiente, la medición original de estos bienes se efectuará a su costo de reposición a la fecha de
incorporación, de acuerdo con la sección 4.3.3 (Determinación de costos de reposición), reconociendo el correspondiente resultado por tenencia
del activo entregado.
Cuando se truequen bienes de uso que tengan una utilización similar en una misma actividad y sus costos de reposición sean similares, no se
reconocerán resultados y la medición original de los bienes incorporados se hará al importe de la medición contable del activo entregado5.
Bienes producidos
El costo de un bien producido es la suma de:
a) los costos de los materiales e insumos necesarios para su producción;
b) sus costos de conversión (mano de obra, servicios y otras cargas), tanto variables como fijos;
c) los costos financieros que puedan asignárseles de acuerdo con las normas de la sección 4.2.7 (Costos financieros).
El costo de los bienes producidos no debe incluir la porción de los costos ocasionados por:
a) improductividades físicas o ineficiencias en el uso de los factores en general [esto se refiere a lo vinculado con los factores variables de la
producción] y
b) la ociosidad producida por la falta de aprovechamiento de los factores fijos originada en la no utilización de la capacidad de planta a su “nivel
de actividad normal” [esto se vincula con los factores fijos de la producción].
Los importes correspondientes a cantidades anormales de materiales, mano de obra u otros costos de conversión desperdiciados,
razonablemente determinables y que distorsionen el costo de los bienes producidos, no participarán en su determinación y deben ser
reconocidos como resultados del período.
El "nivel de actividad normal" es el que corresponde a la producción que se espera alcanzar como promedio de varios períodos bajo las
circunstancias previstas, de modo que está por debajo de la capacidad total y debe considerarse como un indicador realista y no como un
objetivo ideal6.
Costos financieros
Para el estudio de este apartado te sugerimos que leas el documento Costos financieros que se encuentra en el apartado de lecturas anexas del presente módulo,
donde también se detalla el tratamiento preferible y el método alternativo permitido para estos costos.
Es importante aclarar que la norma admite la activación de “costos financieros provenientes de la financiación con capital propio”7 para los entes que no estén en
el régimen de oferta pública.
Precedentemente se detallaron los principales conceptos referidos a la valuación de los bienes de cambio que prescribe
la Resolución Técnica N° 17. En los puntos 4.3. y 4.4. de dicha resolución se aclara que, si bien no existe un desarrollo
específico para los mismos, los principales aspectos contemplados en estos puntos están incluidos y forman parte de
otros puntos donde resultan de aplicación; no obstante, el alumno deberá remitirse al estudio completo de todos los
puntos de la mencionada resolución técnica que se refieren a las normas de valuación.
b. Normas de valuación aplicables a la valuación de los bienes de cambio al cierre del ejercicio
Bienes de cambio fungibles, con mercado transparente y que puedan ser comercializados sin esfuerzo
significativo
“Se los medirá al valor neto de realización [precio de contado - gastos directos + ingresos adicionales no atribuibles a financiación], determinado de acuerdo con las
normas de la Sección 4.3.2 (Determinación de valores netos de realización)”8. Ejemplos: soja, petróleo, maíz, ganado en pie.
Bienes de cambio sobre los que se hayan recibido anticipos que fijan precio y las condiciones contractuales de la operación aseguren la efectiva concreción de
la venta y de la ganancia
“Se los medirá al valor neto de realización [precio de contado - gastos directos + ingresos adicionales no atribuibles a financiación], determinado de acuerdo con las
normas de la sección 4.3.2 (Determinación de valores netos de realización)”9.
Ejemplo: una empresa que produce muebles para una entidad pública y los cobra por anticipado.
Bienes de cambio en producción o construcción mediante un proceso prolongado
La medición contable de estos activos se efectuará a su valor neto de realización proporcionado de acuerdo con el grado de avance de la
producción o construcción y del correspondiente proceso de generación de resultados, cuando:
a) se hayan recibido anticipos que fijan precio;
b) las condiciones contractuales de la operación aseguren la efectiva concreción de la venta;
c) el ente tenga la capacidad financiera para finalizar la obra; y

d) exista certidumbre respecto de la concreción de la ganancia.
En los restantes casos, se utilizará el costo de reposición de los bienes con similar grado de avance de la producción o construcción, tomado
de un mercado activo (ejemplo: Departamentos en Nueva Córdoba) o, si esto no fuera posible, su costo de reproducción, para cuya determinación
se considerarán:
a) Las normas enunciadas en la sección 4.2.6 (Bienes producidos) y
b) los métodos habitualmente seguidos por el ente para aplicarlas. Si la obtención del costo de reproducción fuera imposible o impracticable, se
utilizará el costo original10.
Este punto de la resolución es aplicable, por ejemplo, a una empresa constructora que ejecuta la obra de una ruta o de un
puente para el Estado y recibe, para tal fin, anticipos a cuenta del precio de la obra.
Presentaremos, a continuación, los valores de ejemplo para este caso:
Ventas totales presupuestadas para todo el proyecto 1000
Costos totales presupuestados para todo el proyecto (700)
Utilidad bruta estimada del proyecto 300
Porcentaje de utilidad sobre ventas 30%
Estado de resultados acumulados al 31 de diciembre de 2009 (ejercicios 2008 + 2009)
Ventas acumuladas 200 (según facturación)
Costo de ventas acumulados (300) (según costos incurridos)
Utilidad bruta acumulada (100) (según estado de resultados antes del ajuste)
Determinación del grado de avance de costos
Costos acumulados 300
42,85% es el grado de avance de la obra (es decir, que ya se insumieron un 42,85% de los costos)
Costos totales estimados 700
Como consecuencia de lo anterior, si se reconoce el 42,85% de los costos, deben también reconocerse el 42,85% de los ingresos según se
expone a continuación:
Ventas totales presupuestadas 1.000

Aplicación de grado de avance 42,85%
Ventas ajustadas s/grado avance 428,50
Ventas acumuladas s/contabilidad 200,00
Ajuste 228,50
Asiento a contabilizar
Bienes de cambio - Obras en curso 228,55
A Ventas 228,55
Bienes de cambio en general
Para los restantes bienes de cambio se tomará su costo de reposición a la fecha de los estados contables. Si la obtención de éste fuera
imposible o impracticable, se usará el costo original.
[Cabe destacar que en esta categoría de bienes de cambio se encuadra la mayoría de ellos, a excepción de los que reúnen las particularidades
detalladas en los puntos 5.5.1., 5.5.2. y 5.5.3].
Si los costos estuvieran expresados en moneda extranjera sus importes se convertirán a moneda argentina utilizando el tipo de cambio del
momento de la medición [en este caso, se utiliza el tipo de cambio vendedor a efectos de la conversión, dado que es el que permitirá determinar
el costo de reposición del bien adquirido]11.
El inventario físico de bienes de cambio es un procedimiento de control que debe realizar la compañía.
Es verdadero, la compañía debe tener inventarios físicos periódicos de sus bienes de cambio como parte de sus controles habituales.
Es falso.
SUBMIT
Que el auditor participe del inventario físico de bienes de cambio sirve únicamente para verificar la existencia de los ítems que integran
el rubro.
Es falso, también permite cubrir otros objetivos de la auditoría.
Es verdadero.
SUBMIT
El criterio general para la valuación de los bienes de cambio al cierre es el costo de reposición.
Es verdadero y es el que se aplica en la mayoría de los casos.
Es falso.
SUBMIT
LECCIÓN 2 de 3
2 Analizar conceptualmente el rubro.
3 Obtener composición del rubro por ítem.
4 Revisar la correlación con registros y documentación de respaldo de los criterios de valuación aplicados (valor de reposición y control de valor
de tope de los activos.)
5 Realizar una inspección ocular (participar en el inventario físico).
Tareas a realizar a la fecha de corte:
ser útiles para este análisis. Por ejemplo, observamos que a comienzo del ejercicio 2018 se incorporó un sistema de gestión de stock de mercadería que todavía no
se encontraba en óptimas condiciones de uso, ya que no se encuentran cargados el 100% de productos de la compañía.
Asimismo, resta aceitar la comunicación entre los sectores para que los almacenes comuniquen oportunamente el ingreso de los bienes, ya que en varias
oportunidades se recibía mercadería que no era informada al jefe de producción ni al gerente de compras.
Las decisiones de abastecimiento son tomadas sin información precisa, por ende, se podía incurrir en problemas de abastecimiento o bien, de sobreexistencias de
productos y esto causaría obsolescencias.
A partir de las debilidades identificadas en el nuevo proceso a implementar, consideramos conveniente participar el inventario fisico de los bienes de cambio y
realizar, para tal fin, una muestra que tenga un alcance alto.
Debido a que los articulos se agrupan en pocos ítems fue posible contar el 100% de los articulos en existencia al cierre. Por otro lado, como parte de la revisión, se
verificó el corte de operaciones de compra y se analizaron las altas de bienes de cambio registradas en la primera quincena de enero.
A continuación, se incluyen los papeles de trabajo obtenidos
Inventario fisico realizado el 31 de diciembre de 2018.

Papeles de trabajo inventario físico al 3.pdf
408 KB
Para verificar que los valores asignados a cada componente del rubro no excedan su valor neto de realización se obtubo la lista de precios vigente a fecha de cierre
de los proveedores que trabajan con la compañía.
A continuación, se ajunta copia de este documento:
Listas de precios vigentes de proveedores.pdf

124.2 KB
Papel de trabajo - bienes de cambio.xls

94 KB
En este archivo podemos ver los resultados, las observaciones realizadas y las concluciones a las que se arribó.
LECCIÓN 3 de 3
Referencias
Resolución Técnica N° 7 (1985). Normas de Auditoría. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.
Auditoría de Inversiones
En esta lectura se estudiará el rubro contable inversiones, del mismo modo que lo hicimos con los demás los rubros. En este caso, lo
que debemos aprender es lo siguiente:
1. Descripción del rubro, esto surge de la Resolución Técnica N°9 emitida por la Federación Argentina de Consejos Profesionales de
Ciencias Económicas (FACPCE) y permite que conozcamos qué saldos contables deberán exponerse dentro del mismo.
2. Cómo debe valuar el rubro, esto surge de la Resolución Técnica N° 17, donde se definen los criterios de valuación aplicables para
inversiones corrientes; y de la Resolución Técnica N° 21 para inversiones permanentes.
3. Cuáles son los riesgos propios del rubro y cuáles son los controles típicos aplicables, esto lo tomamos del Manual de Auditoría (también conocido
como Informe N°5) (FACPCE, 1996).
4. Por último, cuáles son los procedimientos de auditoría aplicables para el rubro. Aquí, nuestro marco teórico es la Resolución Técnica
N° 37 y Manual de Auditoría (también conocido como Informe N°5)
Para facilitar su comprensión, esta lectura tendrá dos secciones, en la primera parte, si bien intentamos utilizar un lenguaje
pragmático, encontraremos un desarrollo teórico sobre todos los aspectos mencionados a fin de procurar un entendimiento general
sobre todos los aspectos del rubro. En la segunda sección, analizaremos un caso de estudio de la empresa Sport 21 S.A.
Inversiones y sus resultados
Aplicación práctica Sport 21 S.A.
Referencias

LECCIÓN 1 de 4
Inversiones y sus resultados
La Resolución Técnica N° 9 indica que las inversiones
son las realizadas con el ánimo de obtener una renta u otro beneficio, explícito o implícito y que no forman parte de los activos dedicados a la
actividad principal del ente, y las colocaciones efectuadas en otros entes. No se incluyen en este rubro las inversiones en bienes inmuebles [que
se clasifican como propiedades de inversión].1
[1] Capítulo 3 - Resolución Técnica N° 9 (1987). Normas Particulares de Exposición Contable para Entes Comerciales, Industriales y de Servicios. Federación
Las propiedades de inversión son los bienes inmuebles destinados a obtener una renta o acrecentamiento de su valor,
independientemente de si esa actividad constituye o no una de las principales del ente.
Se Incluyen entre otras: títulos valores; depósitos a plazo fijo en entidades financieras; préstamos; inmuebles y propiedades.
Las llaves de negocio (positivas o negativas) que resulten de la adquisición de acciones en otras sociedades, se incluyen en este rubro,
formando parte de la inversión. En la información complementaria se detallará su composición. (Selle, 2013, p. 66)
Como cuestiones que se desprenden de esta definición podemos destacar:
1 Se trata de activos marginales al objeto específico del negocio, es decir, que no se utilizan en la actividad principal y, por ello, los resultados de
estas inversiones deben mostrarse por separado al resultado de la actividad principal. Este es el motivo por el cual el resultado de inversiones
no debe formar parte del resultado operativo de la sociedad.
2 El rubro presenta activos de características muy disímiles que puede poseer la sociedad. Por lo tanto, los riesgos de auditoría que se presentan
al auditor también son muy disímiles.
Las inversiones se vinculan especialmente con el sistema financiero de la organización. En efecto, se relacionan con el subsistema de egresos de fondos en lo
concerniente a la adquisición de las respectivas inversiones y con el subsistema de ingresos de fondos por la percepción de las diferentes rentas que producen
tales inversiones. Por lo antes mencionado, son de aplicación las normas de control analizadas en el apartado Caja y bancos. Sin embargo, como no forma parte de
la actividad principal de la empresa, hay que analizar si existen actividades de control específicas para este tipo de operaciones. En tal sentido, los sistemas
vinculados al rubro inversiones son:
1 Adquisición de inversiones.
2 Custodia.
3 Ingresos de rentas o liquidación (venta) de inversiones.
A continuación, se describen las principales características que reúnen los activos que usualmente se incluyen en este rubro de los estados contables. Además,
se señalan cuáles son los principales riesgos a los cuales se encuentran sujetos:
1 Títulos valores públicos (títulos públicos emitidos por el Gobierno nacional, Gobiernos provinciales o municipales) o privados (acciones u
obligaciones negociables emitidos por sociedades anónimas).
La principal característica de esta clase de inversión es la factibilidad de su negociación privada o pública a través de bolsas de comercio. El
mayor riesgo que encuentra el auditor, con relación a estos activos, es cubrir los objetivos de existencia y propiedad, dado que estos títulos son
al portador y con los mismos se pueden realizar una variada cantidad de operaciones financieras (operaciones de alquiler, venta o compra a
término, entregas en custodia o garantía, entra otras). Por lo general, este tipo de operación es asimilable en la formalidad a una venta que
muchas veces representa un préstamo con una garantía constituida por los títulos públicos (por ejemplo, en el alquiler de títulos públicos, el
arrendador no vende, sino que entrega los títulos al arrendatario quien se compromete a devolverle igual cantidad de clase y especie del título
en un tiempo determinado y a cambio de un interés. En estos casos, aunque en las cajas de valores y registros figure que el propietario es el
arrendatario, la realidad económica nos indica que el arrendador solamente ha tomado un préstamo con los títulos en garantía del
cumplimiento, pero no ha vendido los títulos, dado que los riesgos y beneficios de su revalorización o pago de rentas permanecen en cabeza
del arrendador).
La valuación de este ítem es por lo general sencilla, dado que se trata de títulos con cotización en el mercado.
2 Depósitos a plazo fijo en entidades financieras.
No presentan mayores riesgos de auditoría dado que su transferibilidad se encuentra acotada y su valuación es muy sencilla, ya que
solamente tiene implícito el correcto devengamiento de los intereses.
3 Participaciones permanentes en sociedades.
El principal riesgo de auditoría consiste en que existan errores en los estados contables de la emisora que, mediante la aplicación del VPP
(Valor Patrimonial Proporcional), se trasladen a la inversora. El impacto de este riesgo sobre el auditor se evaluará en función al porcentaje que
se posee de la sociedad emisora y la significatividad de la inversión en los estados contables de la inversora.
4 Bienes muebles e inmuebles.

Al tratarse de activos que se mantienen a largo plazo, el principal riesgo de auditoría que presentan es que su valor contable pudiere exceder su
valor recuperable.
Controles típicos
A continuación, se mencionan los controles típicos que la sociedad puede implementar a efectos de mantener bajo dominio las actividades vinculadas a la
adquisición, custodia y disposición de inversiones:
1 Existencia de una política definida para la adquisición y disposición de inversiones.
2 Determinación del funcionario que tiene facultad para tomar decisiones patrimoniales al respecto.
3 Separación de funciones de: i) operación de inversiones (compras, ventas, arrendamientos, préstamos); ii) custodia de los títulos valores y
otros activos, así como de los títulos de propiedad que respaldan su dominio; iii) contabilización de las inversiones y sus resultados; iv)
cobranzas de rentas y alquileres.
4 Existencia de normas para asegurar la protección de los activos (seguros contra robos y hurtos de títulos valores y riesgos diversos respecto
de los bienes físicos).
5 Establecimiento de procedimientos y nivel de autorizaciones para constituir gravámenes sobre estos activos.
6 Control periódico (arqueos) por personal ajeno a la custodia de la existencia física de las inversiones.
7 Existencia de un adecuado plan de cuentas que refleje la naturaleza de las inversiones y sus resultados.
8 Existencia de archivos de documentación cronológicos y completos.
9 Mantenimiento en la empresa de información estadística de cotizaciones o rendimientos de otras inversiones a modo de facilitar el control de
valuaciones y el acierto de las elecciones de las inversiones efectuadas por la empresa.
Los procedimientos que generalmente se aplican para la validación del rubro inversiones son los siguientes:
1 Generales: obtener detalle de las inversiones y verificar la coincidencia de los saldos con el mayor general.
2 Existencia e integridad: inspección ocular (de los certificados de plazos fijos, títulos representativos de acciones o títulos públicos),
confirmación de títulos en custodia (habitualmente las tenencias de títulos son administradas e informadas por un agente de bolsa o una
entidad financiera y, asimismo, existen registros que son administrados por caja de valores) y corte de documentación (de toda la
documentación que genera ingresos y egresos de inversiones).
3 Propiedad: inspección selectiva de las compras con documentación de respaldo (en plazos: ver nombre, documentación de compra-venta, de
acciones, formularios, agente de bolsa, escrituras, etc.).
Valuación y exposición: revisión de la adecuada aplicación de las normas contables profesionales de valuación y exposición.
4
En este rubro se deberá tener en cuenta que, salvo sociedades de inversión, las operaciones son limitadas, lo cual, sumado al hecho de que es un rubro que
registra transacciones sensibles para el auditor (por su potencial impacto en los resultados del ente), hace que el mismo aplique pruebas sustantivas sin apoyarse
en controles.
Se trata del punto central del rubro bajo examen, dado que, a efectos de realizar la auditoría del rubro, el auditor deberá conocer muy bien los criterios de valuación
que le son aplicables. Estos, se detallan de manera resumida a continuación (para un estudio más detallado del tema en cuestión se remite al alumno a los
respectivos puntos de las Resoluciones Técnicas Nro. 17, 18 y 21, nombradas en este apartado).
a) Inversiones en bienes de fácil comercialización:
son inversiones realizadas para colocar excedentes temporarios sin perder liquidez. Entre ellas, podemos mencionar:
Monedas extranjeras (euro, yen, yuan).
Oro, plata y otros metales.
Títulos públicos o privados (acciones, obligaciones negociables, LEBAC -Letras del Banco Central-, títulos públicos emitidos por el Gobierno
nacional).
Cuotas partes de fondos comunes de inversión.
Productos cotizados local o internacionalmente (trigo, maíz, ganado en pie, petróleo, entre otros) 2.
[2] Nota: Esta clase de inversiones se valúa según lo prescripto en el punto 5.6. de la segunda parte de la Resolución Técnica N° 17 a su VNR (valor
neto de realización) determinado de acuerdo con lo estipulado en la sección 4.3.2. de dicha Resolución.
b) Cuentas a cobrar en moneda originadas en transacciones financieras (incluye préstamos financieros y plazos
fijos)
La RT N° 17 establece que debe considerarse su destino probable y en función de ello:
I. “Cuando existiere la intención y la factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlos anticipadamente (…). La aplicación de este criterio
requiere: a) la existencia de un mercado al cual el ente pueda acceder para la realización anticipada del activo”3; y b) que hechos anteriores o
posteriores revelen esta conducta se computarán a su VNR (valor neto de realización) determinado como el valor descontado del importe futuro a
percibir utilizando una tasa de mercado al momento de la medición, menos los gastos por la cesión anticipada.
[3] Punto 5.2 - Resolución Técnica N° 17 (2000). Normas contables profesionales: desarrollo de cuestiones de aplicación general. Federación Argentina
II. En los restantes casos, se computarán a la medición original del activo más intereses devengados con la TIR (tasa interna de retorno)
calculada al momento de su incorporación al activo (es decir, la TIR utilizada para evaluar la conveniencia de la inversión).
c) Inversiones en títulos públicos a ser mantenidas hasta su vencimiento y no afectados por coberturas:
Criterio general
Si se cumplen las condiciones de la sección 5.7.2 (Condiciones para aplicar el criterio general) la medición contable de estos activos se
efectuará considerando:
a) la medición original del activo (constituida por su costo);
b) la porción devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a cobrar a sus vencimientos, calculada exponencialmente
con la tasa interna de retorno determinada al momento de la medición inicial sobre la base de esta y de las condiciones oportunamente
pactadas;
c) las cobranzas efectuadas4.
[4] Punto 5.7.1 - Resolución Técnica N° 17 (2000). Op. cit.
Condiciones para aplicar el criterio general
Para el desarrollo de este apartado sugerimos al alumno que se remita a la lectura anexa Condiciones para aplicar el criterio general en el apartado de lecturas
anexas de este módulo (4).
A continuación, explicaremos algunas particularidades de esta definición:
1 Este punto de la RT N° 17 regula cómo deben valuarse los títulos de deuda (públicos o privados) a ser mantenidos hasta su vencimiento. Cabe
destacar que este criterio de valuación para los títulos de deuda se trata de una excepción, dado que el criterio general es el que se detalló en
el inciso a) y consiste en que esta clase de activos se valúa a VNR.
2 Bajo la excepción prevista en esta norma, los títulos no se valúan a VNR, sino a su medición inicial + rentas devengadas con base en la TIR
inicial (es decir que, la valuación de la inversión se incrementa por el transcurso del tiempo, pero este criterio de valuación no recepta los
cambios circunstanciales y cambiantes del valor de mercado que podrían sufrir los títulos, dado que el ente tiene la finalidad de mantener los
títulos hasta que venzan. Por este motivo, en estas circunstancias el ente no se vería afectado por cambios temporales en la valuación de los
títulos).
3 Debido a que la aplicación de este criterio de medición no recepta las disminuciones e incrementos de valor de los títulos en el mercado, es
que la RT N° 17 es restrictiva. Para la aplicación del método se requiere el cumplimiento de los requisitos estipulados en el punto 5.7.2 (RT N°
17), explicación que se detalla a continuación:
1. El emisor no debe tener derecho unilateralmente a cancelar el título por un valor diferente al que resulta de las
condiciones contractuales bajo las cuales se emitió el mismo.
2. El tenedor de los títulos debe cumplir los siguientes requisitos:
a. “Los haya adquirido con un propósito distinto al de cobertura de los riesgos inherentes a determinados
pasivos”5: la existencia o no de una cobertura debe evaluarse técnicamente considerando lo establecido
en la RT N° 18. Este apartado no forma parte de los contenidos que se incluyen en la presente materia
(Auditoría I). No obstante, podemos simplificar el tema diciendo que el propósito es de cobertura cuando
la adquisición no se realiza con el fin principal de obtener una renta, sino de “calzar” el riesgo de un
pasivo. Por ejemplo, la empresa que compra títulos públicos que ajustan por tasa Badlar porque posee
una deuda financiera con una entidad bancaria que le cobra dicha tasa y quiere tener adecuada
cobertura de su costo de endeudamiento por si, eventualmente, la tasa Badlar se disparara a niveles muy
elevados.
b. “Haya decidido conservarlos hasta su vencimiento, aunque antes de él se presentaren coyunturas

favorables para la venta”6 (tener en cuenta la penalidad impuesta en la norma para quien no cumple. En
este sentido, ver último párrafo del punto 5.7.2 de la RT N° 17).
[6]
Punto 5.7.2 - Resolución Técnica N° 17 (2000). Op. cit.
c. “Tenga la capacidad financiera para hacerlo”7 (para evaluar esto, el auditor analiza la situación
financiera, obligaciones futuras y la performanceoperativa de la entidad).
[7] Punto 5.7.2 -
Resolución Técnica N° 17 (2000). Op. cit.
d. “No haya asumido pasivos como cobertura de las variaciones de valor de los títulos”8 (el análisis es
similar al del punto 1, solo que aquí se refiere a que la entidad no haya contratado un seguro o swap para
cubrir o limitar una potencial caída del valor de los títulos).
[8] Punto 5.9 - Resolución Técnica N° 17 (2000). Op. cit.
3. Inversiones en inmuebles y bienes muebles: se valúan a su costo de adquisición menos las correspondientes
depreciaciones acumuladas. Si cumplen los requisitos para ser clasificados como propiedades de inversión,
se valúan a su valor razonable de acuerdo con lo descripto en el capítulo Bienes de uso.
4. Participaciones permanentes en otras sociedades: se incluyen en esta categoría de inversiones a las

participaciones mantenidas en sociedades no con fines especulativos, sino para obtener una renta a través
de la percepción de dividendos, es decir, se trata de inversiones que por lo general son de largo plazo.
El criterio de valuación de estas inversiones se detalla en la RT N° 17. Para definir dicho criterio de valuación
es necesario saber si se ejerce “control, control conjunto o influencia significativa”9 por parte de la sociedad
inversora, en cuyo caso las participaciones permanentes se valuarán a su valor patrimonial proporcional.
[9] Punto 5.9 - Resolución Técnica N° 17 (2000). Op. cit.
En los restantes casos:
1. la medición contable de la participación se hará a su costo;
2. los dividendos en efectivo o especie se reconocerán en el período de su declaración y se asignarán así:

a. la porción originada en resultados devengados por la sociedad emisora antes de la adquisición de las
participaciones se deducirá del costo de la inversión;
b. el resto se imputará al resultado del período; la recepción de acciones con motivo de capitalizaciones de
ganancias ("dividendos en acciones") o de cualquier rubro del patrimonio no dará lugar a cambio alguno
en la medición contable de la participación.
3. la recepción de acciones con motivo de capitalizaciones de ganancias ("dividendos en acciones") o de

cualquier rubro del patrimonio no dará lugar a cambio alguno en la medición contable de la participación.
A efectos de determinar si los dividendos declarados con posterioridad a la fecha de la
adquisición corresponden a resultados devengados antes de dicha fecha, se presume admitiendo prueba en
contrario (por ejemplo: una decisión de la asamblea de accionistas de la sociedad emisora basada en la
política habitual de distribución de dividendos), que si los resultados no asignados incluyen ganancias netas
devengadas a partir de la fecha de adquisición, son estas ganancias las que se distribuyen en primer
término10. [10] Punto 5.9 - Resolución Técnica N° 17 (2000). Op. cit.
A continuación, analizaremos este criterio de valuación prescripto por la RT N° 17:
1 En primer lugar, se hace necesario definir los conceptos de control, control conjunto o influencia significativa, dado que de ello dependerá el
criterio de valuación a seguir. Para analizar dichos conceptos, se invita al alumno a dirigirse a la Lectura anexa Control, control conjunto e
influencia significativa, presente en el apartado de lecturas anexas de este módulo.
La enumeración que se observa en dicha lectura anexa es enunciativa y no taxativa, por lo cual ninguna de estas condiciones es concluyente
respecto de si existe o no influencia significativa. Por este motivo, debe evaluarse la situación de manera integral y utilizar el juicio profesional.
2 Definidos estos conceptos, pasaremos a estudiar el método del valor patrimonial proporcional, que es el que se aplica cuando existe control,
control conjunto o influencia significativa. En este método, la medición inicial de la inversión se realiza a su costo (discriminando dicho costo
entre VPP, mayor valor de activos y valor llave, según se explica seguidamente) y posteriormente se modifica dicha medición inicial para
reconocer la parte que le corresponde a la empresa inversora en las pérdidas o ganancias obtenidas por la emisora con posterioridad a la
adquisición. Con base en lo definido precedentemente, podemos decir que:
1. Estado de Situación Patrimonial: la inversión es igual a % de tenencia accionaria sobre PN (Patrimonio Neto)
de la emisora.
2. Estado de Resultados: el Resultado de Inversiones Permanentes es igual a % de tenencia accionaria sobre el

resultado de la emisora, es decir, que la tenedora imputa a resultados el porcentaje que le corresponde sobre
el resultado de la emisora previa eliminación de los resultados no trascendidos a terceros (para el estudio de
este tema remitimos al alumno a la materia Contabilidad Superior).
3. Bajo este método, las distribuciones de utilidades por parte de la emisora reducen la inversión (esto por
aplicación del inciso a), dado que una distribución de dividendos de la emisora reduce su patrimonio neto y,
consecuentemente, debe reducirse la inversión medida a VPP en ese estado de situación patrimonial de la
inversora para que el Patrimonio Neto de la Emisora, por el porcentaje de palpitación que la inversora posee
de la tenedora, sea igual al VPP.
4. En la aplicación de este método deben considerarse las siguientes pautas: 4.1.) El método debe
aplicarse desde que se posee control, control conjunto o influencia significativa, y debe discontinuarse en el
momento en que, como consecuencia de una venta parcial u otra circunstancia, desaparecieren los factores
que justifican la aplicación del método. En tal caso, el VPP por la tenencia accionaria que se mantiene luego
de la venta parcial “pasará a considerarse como una medición que emplea valores de costo con los alcances
de la sección [5.9 de la RT N° 17]” (Consejo Profesional de Ciencias económicas de Río Negro, 2003,
https://cpcerionegro.org.ar/resolucion/aprueba-la-r-t-21-valor-patrimonial-proporcional/).
4.2.) La aplicación del método del VPP requiere que los Estados
Contables (EECC) de la sociedad emisora sean preparados con las mismas normas contables que la
inversora, en caso de existir control, o de acuerdo con normas contables vigentes, si la inversora solo ejerce
influencia significativa (en este caso, cuando las normas contables en vigencia admitan tratamientos
alternativos – por ejemplo, activación de costos financieros – podría ocurrir que la inversora aplique un
criterio y la emisora otro diferente).
4.3.) Cuando los estados contables de la emisora tengan fecha de cierre distinta al de la tenedora,
existen las siguientes alternativas: a) reparar estados contables de la emisora a la fecha de cierre de la
tenedora o; b) se admiten diferencias de tiempo hasta 3 meses, si no hubo variaciones significativas en el
patrimonio o resultados de la emisora y si los estados contables de la emisora son de fecha anterior a los de
la tenedora. En caso contrario, se registrarán ajustes para reflejar los efectos de transacciones significativas
para la inversora, así como transacciones entre la inversora y la emisora que hubieran modificado el
Patrimonio Neto de la emisora. 4.4.) “Cuando la empresa
emisora tenga clases de acciones en circulación que otorguen diferentes derechos patrimoniales y/o
económicos, el cálculo del valor patrimonial proporcional (…) deberá hacerse separadamente para cada una
de ellas”11. [11] Punto 1.2 (Primera Parte) - Resolución Técnica N° 21 (2003). Normas contables profesionales: valor
patrimonial proporcional – consolidación de estados contables – información a exponer sobre partes relacionadas. Federación Argentina de
Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. 4.5.) Cuando existieren aportes

irrevocables a cuenta de futuros aumentos de capital en el patrimonio neto de la emisora, para el cálculo del
valor patrimonial proporcional deben tenerse en cuenta los efectos de las condiciones de su posterior
conversión en acciones. 4.6.) Se establece que:
En el estado de resultados de la empresa inversora se incluirá la proporción que le corresponda sobre el
resultado de la emisora, neto de eliminaciones de resultados no trascendidos a terceros [RNT] y que se
encuentren contenidos en saldos finales de activos (…) se procederá de la siguiente manera:
i. los provenientes de operaciones realizadas entre las empresas integrantes del
grupo económico (…) deberán eliminarse totalmente. ii. en los
restantes casos la eliminación se efectuará en proporción de la participación de la empresa inversora en la
emisora. No procederá cuando los activos que los contengan se encuentren medidos a valores corrientes
determinados sobre la base de operaciones realizadas con terceros.
4.7.) También hay que tener en cuenta que:
Si al aplicar el método, la participación de la empresa inversora en las pérdidas de la emisora supera el
valor contable de la inversión, la empresa inversora reconocerá su participación en dichas pérdidas hasta que
su inversión quede valuada en cero. Las pérdidas adicionales solo se reconocerán si a la fecha de emisión de
estados contables la sociedad inversora tiene intenciones de continuar financiando las operaciones de la
emisora y hubiere asumido compromisos para realizar aportes de capital en la emisora, en los términos
previstos en la sección 4.2.1 (Transacciones con los propietarios o sus equivalentes) de la Resolución
Técnica N° 16 (Marco conceptual de las normas contables profesionales), para cubrir dichas pérdidas,
debiendo registrar en consecuencia las deudas con la emisora que surjan de tales compromisos según lo
establecido en la sección 5.18 (Compromisos que generan pérdidas) de la segunda parte de la Resolución
Técnica N° 17 (Normas contables profesionales desarrollo de cuestiones de aplicación general). (Consejo
Profesional de Ciencias económicas de Río Negro, 2003, https://cpcerionegro.org.ar/resolucion/aprueba-la-r-t-
21-valor-patrimonial-proporcional/).
5. Finalmente, explicaremos el método denominado de costo más dividendos, que se aplica cuando no existen
control, control conjunto o influencia significativa. En tal caso, la medición inicial de la inversión se realizará a
su costo. Lo que debemos analizar es cuál es tratamiento que la inversora debe dar a las distribuciones de
utilidades que haga la emisora. Realizaremos la explicación de este concepto con un ejemplo:
a. La sociedad A posee el 15% de la sociedad B.
b. La sociedad B realiza una distribución de utilidades de $ 533,33.
c. La sociedad A deberá contabilizar en el mismo período en que la sociedad B declara la distribución de

dividendos el siguiente asiento contable: ___________________________________
Caja 80
a Resultado de inversiones permanentes (80)
Si bien el asiento anterior es el que se contabilizará, en la mayoría de los casos deberemos observar cuáles
son los resultados no asignados que distribuye la emisora, para evaluar si son anteriores o posteriores a la
adquisición. En el ejemplo anterior, supongamos que la sociedad A adquirió el 80% de la sociedad B el
1/6/2009 y que el estado de evolución del patrimonio neto de la emisora a esa fecha era el siguiente.
Tabla 1: Estado de evolución del patrimonio neto de la emisora
Capital Reserva Legal RNA Total
Saldo al 31/12/2008 100 20 400 520
Resultado del período 1 enero de 2009 al

20 20
31 de mayo de 2009
Saldos al 31/5/2009 100 20 420 540
Resultado del período 1 de junio de 2009

200 200
al 31 de diciembre de 2009
Distribución de utilidades (533,33) (533.33)
Saldos al 31/12/2009 100 20 86,67 206,67
En el ejemplo, es imposible que los $ 533,33 de distribución de utilidades se hayan originado en su totalidad después de la adquisición por parte de la sociedad A,
dado que se advierte, en el estado de evolución del patrimonio neto que presentamos, que solamente $200 se originaron con posterioridad a la adquisición,
debiendo, en este caso, contabilizar el siguiente asiento la sociedad A.
Caja 80
a RIP (por los RNA generados después de adquisición) $ 200*0,15 (30)

a Inversiones (por los RNA antes de la adquisición) $ 333,33*0,15 (50

)
Finalmente, un tema que nos queda analizar son las prescripciones sobre el tema en cuestión que regula la Ley de Sociedades Comerciales (Ley N° 19550). A
continuación, resumiremos las dos principales normativas a considerar:
Ninguna sociedad excepto aquellas cuyo objeto sea exclusivamente financiero o de inversión puede tomar o mantener participación en otra u
otras sociedades por un monto superior a sus reservas libres y a la mitad de su capital y de las reservas legales12.
[12] Art. 31 - Ley Nº 19.550 (1984). Ley de Sociedades Comerciales. Poder Ejecutivo Nacional.
En caso de que esto ocurra tiene 6 meses para vender el excedente de ese importe y caso contrario, pierden derechos políticos y económicos sobre dichas
acciones (las que exceden el límite establecido) (Art. 31, Ley N° 19550).
Sociedades controladas y sociedades vinculadas (se complementa con la RT N° 21):
Se consideran sociedades controladas aquellas en que otra sociedad, en forma directa o por intermedio de otra sociedad, a su vez controlada:
1. Posea participación, por cualquier título, que otorgue los votos necesarios para formar la voluntad social en las reuniones sociales o
asambleas ordinarias;
2. Ejerza una influencia dominante como consecuencia de acciones, cuotas o partes de interés poseídas, o por los especiales vínculos
existentes entre las sociedades.
Sociedades vinculadas
Se consideran sociedades vinculadas, a los efectos de la Sección IX de este capítulo, cuando una participe en más del diez por ciento (10%) del
capital de otra13.
[13] Art. 33 - Ley Nº 19.550 (1984). Op. cit.
Por su parte, en la RT N° 21 se expresa: “Tratamiento de compras de participaciones permanentes en sociedades en las que se ejerza el control, control conjunto
o influencia significativa”14.
[14] Punto 1.2 (Primera Parte) - Resolución Técnica N° 21 (2003). Op. cit.
A continuación, se desarrolla el tema en cuestión, cuya comprensión es necesaria para la determinación de los valores llaves y los mayores valores de activos que
se determinan al momento de adquirir una participación permanente en otra sociedad. A los efectos de un estudio más detallado del tema, se remite al alumno al
estudio del punto 1.3. de la segunda parte de la Resolución Técnica N° 21 emitida por la FACPCE.
A efectos de determinar un valor llave se debe proceder de la siguiente manera:
En el momento de la adquisición se establecerá el costo de adquisición, teniendo en cuenta lo siguiente:
i) los bienes que la empresa inversora deba entregar se computarán a sus valores corrientes;
ii) los pagos monetarios que la empresa inversora deba efectuar en fecha posterior al momento de la compra, serán descontados para estimar la
suma que debería erogarse si su cancelación se hiciera al contado;
iii) las acciones que la empresa inversora deba emitir se computarán a su valor de mercado, si este existiese y fuere representativo; de no darse
estas condiciones, se lo estimará sobre la base de la participación que dichas acciones otorguen en el valor corriente del patrimonio de la
empresa inversora o de la empresa emisora;
iv) los ajustes del precio de adquisición que dependan de la concreción de uno o más hechos futuros se incluirán en el costo de adquisición
cuando, a la fecha de esta, se los considere probables y su importe pueda medirse sobre bases confiables;
v) los bienes y pagos monetarios que la empresa inversora deba entregar o efectuar por costos directos relacionados con la adquisición (por
ejemplo, emisión y registro de acciones, honorarios profesionales de asesores, etc.) 15.
[15] Punto 1.3.1 (Primera Parte) - Resolución Técnica N° 21 (2003). Op. cit.
1 Se determinará el VPP de adquisición aplicando el porcentaje de participación adquirido sobre el patrimonio neto de adquisición. A efectos de
determinar el PN de adquisición: i) se valuarán los activos identificables (todos) a valores corrientes (esto incluye, por ejemplo, los activos
intangibles identificables y que cumplan los requisitos establecidos en la RT N° 17, incluso si no habían sido objeto de reconocimiento previo
por parte de la empresa emisora); ii) “los pasivos identificables de la empresa emisora (…) se computarán a su costo estimado de
cancelación”16.
[16] Punto 1.3.1.1 (Primera Parte) - Resolución Técnica N° 21 (2003). Op. cit.
Además, los pasivos por reestructuraciones que no estaban reconocidos por la empresa emisora se computarán si la inversora ha:
desarrollado en el momento de la adquisición o antes, las características principales del plan de

reestructuración;
dado a publicidad las características principales del plan, provocando la expectativa de que el plan se va a
llevar a cabo entre los principales afectados; y
desarrollado las características principales del plan en planes formales detallados, dentro de los tres meses
de la fecha de adquisición17.
Aclaración importante: nótese aquí que este PN de adquisición que estamos determinando en este punto, difiere del PN tradicional al que
denominaremos PN contable; debido a que en la valuación de este último se aplican las normas contables en vigencia, mientras que, en el PN
de adquisición, utilizado por la inversora para determinar el VPP de adquisición, todos los activos se valúan a valores corrientes y los pasivos a
costo de cancelación. La principal diferencia se origina en los bienes de uso, dado que en el PN de adquisición se valúan a valores corrientes y
en el PN contable se valúa generalmente a costo histórico menos depreciaciones acumuladas.
2 Si el costo de adquisición es mayor al VPP de adquisición, estamos en presencia de un valor llave positivo a ser tratado de acuerdo con lo
establecido en la RT N° 18 (sección 3).
3 Si el costo de adquisición fuere inferior al VPP de adquisición, estamos en presencia de un valor llave negativo que será tratado de la siguiente
manera:
1. por la parte que se relaciona con expectativas de gastos o pérdidas futuras en la emisora, se amortizará la
llave negativa en la inversora cuando tales gastos o pérdidas sean reconocidos por la emisora (de esta
manera, la amortización de la llave elimina total o parcialmente el efecto de esta pérdida de la emisora sobre
el PN de la inversora).
2. la parte no relacionada con expectativas de gastos o pérdidas futuras se tratarán del siguiente modo:
a. el monto que no exceda a la participación de la empresa inversora sobre los valores corrientes de los
activos no monetarios identificables de la empresa emisora, se reconocerá en resultados de forma
sistemática, a lo largo de un período igual al promedio ponderado de la vida útil remanente de los activos
identificables de la empresa emisora que estén sujetos a depreciación;
b. el monto que exceda a los valores corrientes de los activos no monetarios identificables de la empresa
emisora, se reconocerá en resultados al momento de la compra18.
Para graficar este tema brindamos algunos ejemplos:
1 El VPP de adquisición parte del concepto de que los estados contables valuados de acuerdo con normas contables profesionales vigentes, no
reflejan el valor de todos los activos de la empresa y, por ello, la RT N° 21 exige que a efectos de su determinación todos los activos sean
valuados a sus valores corrientes. Supongamos una empresa A que compra una empresa de fletes (empresa B) que tiene flota de camiones
propia. Los camiones son amortizados en 5 años. A la fecha de la compra de las acciones por parte de la inversora, hace 5 años que la
emisora compró su flota de camiones. En la contabilidad de la emisora esos bienes de uso están valuados a $ 0 (cero), dado que se han
amortizado totalmente habiendo transcurrido los 5 años. ¿Significa esto que la empresa B va a regalar la flota de camiones a la empresa A,
dado que no tienen valor contable? De ninguna manera, dichos camiones tienen un valor de mercado que es su valor corriente, y este será el
importe estimado que cobrará la empresa B a la empresa A por esos camiones.
2 La diferencia que se genera entre ese valor contable del PN (con los bienes de uso a costo histórico menos depreciaciones acumuladas) y al
valor corriente (con los bienes de uso valuados a valores corrientes) se imputa a mayor valor de activos, pero no a valor llave. Lo que sí se
imputa a valor llave es la diferencia entre el costo de adquisición y el VPP de adquisición.
3 Por ejemplo, supongamos que la empresa A compra el 80% de la empresa B en $ 500.000. La empresa B tiene, a la fecha de compra, un PN de
$ 100.000 y en dicho patrimonio neto existen camiones totalmente amortizados cuyo valor de mercado asciende a $ 300.000. El resto de los
activos y pasivos se valúa a valores corrientes. Con base en los datos anteriores, determinamos lo siguiente para graficar lo expresado:
1. Costo de adquisición: $ 500.000.
2. VPP contable adquirido: $ 100.000 * 80% = $ 80.000.
3. VPP de adquisición: PN de adquisición * 80%- $ 400.000
* 80% =$ 320.000.
1. PN de adquisición: PN contable de B + Diferencias por valuación a valor corriente (bienes de uso) = $ 100.000
+ $300.000 = $ 400.000.
2. Mayor valor de activos: VPP de adquisición ($ 320.000) – VPP contable adquirido ($ 80.000) = $ 240.000.
3. Valor llave: costo de adquisición ($ 500.000) – VPP de adquisición ($ 320.000) = $ 180.000.
El asiento contable a registrar por la inversora al momento de la compra es el siguiente:
Tabla 2: Asiento contable a registrar por la inversora

D H
VPP 80.000
Mayor valor de activos 240.000
Valor llave 180.000
a Bcos. 500.000
4 Nótese, a partir del ejemplo anterior, que lo que finalmente queda imputado como valor llave es el importe de más que se pagó por sobre el VPP
de adquisición y que no puede identificarse con precisión; mientras que lo pagado de más por sobre el VPP contable que sí puede identificarse,
se imputa a mayor valor de activos (en este caso es de $ 300.000 * 80% = $240.000).
5 La segregación de estos 3 conceptos es importante a efectos de definir luego de la adquisición como se valuará cada uno de estos activos,
según se detalla a continuación:
1. El VPP se irá modificando en función del resultado que se contabilice por la participación en la empresa B
(RIP).
2. La llave de negocios, al no poder identificar que es lo que incluye, se amortizará (salvo excepciones) por el
método de la línea recta de acuerdo con lo establecido en la sección 3 de la RT N° 21.
3. El mayor valor de activos, al estar identificado (en este caso son camiones), se amortizan en el plazo
promedio de vida útil que se estima se continuarán utilizando dichos camiones.
6 Finalmente, un ejemplo para explicar la llave negativa. Suponga el caso de una empresa que paga $ 500.000 por adquirir el 80% de B.
a. PN contable de B al momento de adquisición: $ 100.000.
b. PN de adquisición de B al momento de adquisición: $ 400.000 (se explica por $300.000 de bienes de uso).
c. Además, existen $ 150.000 de una contingencia impositiva no contabilizada en la empresa emisora.
d. Precio pagado por la empresa A: $ 90.000.
e. VPP de adquisición: $ 200.000.
f. VPP contable: $ 80.000.
En este caso, deberá contabilizarse al momento de la adquisición, el siguiente asiento:
Tabla 3: Asiento contable
D H Observaciones
VPP 80.000 100.000 * 80%

Mayor valor de activos - bienes 240.000 300.000*80%
de Uso
Valor llave negativa 230.000 90.000 - 400.000*80%
a Bcos. 90.000
Efectuado este asiento, evaluemos lo que deberá hacer la empresa inversora:
1 Por la parte de la llave negativa relacionada con expectativas de gastos o pérdidas futuras en la emisora (contingencia impositiva de $
150.000* 80% = $120.000), no deberá amortizar hasta tanto la emisora reconozca la pérdida. Cuando la emisora reconozca la pérdida, se
amortizará la llave negativa relacionada con la contingencia ($ 120.000), neutralizando el efecto de dicha pérdida.
2 Por la parte de la llave negativa remanente $ 90.000 ($ 230.000 - $ 120.000), como no excede el valor corriente de los bienes de uso por el
porcentaje de participación ($ 240.000), se amortizarán en el plazo promedio de vida útil de los bienes de uso neutralizado parcialmente el
efecto de amortizaciones. Si en este ejemplo la llave negativa remanente, luego de lo indicado en el punto 1) referido a contingencias, hubiere
excedido de $ 240.000 (valor corriente de los bienes de uso), la diferencia se debería imputar a ganancia al momento de la compra.
Amortizaciones de los valores llaves
A efectos del estudio de este tema nos remitimos a la RT N° 18 (sección 3), no obstante, en los párrafos siguientes desarrollaremos un breve resumen:
Llave positiva: se valúa a su costo original menos su depreciación acumulada y menos las desvalorizaciones que correspondiere reconocer
(sección 4.4 RT N° 17, referida a cotejo con valor recuperable).
Llave negativa: se valúa a su costo original menos su depreciación acumulada.
Los valores llave deben revisarse si con posterioridad a la adquisición existen ajustes al costo de adquisición o a las mediciones de los activos
y pasivos incorporados (por modificaciones a los valores corrientes de los activos y costo de cancelación de los pasivos, o por activos y
pasivos que oportunamente no se reconocieron y que posteriormente reúnen los requisitos).
Luego de la adquisición, cuyo análisis se realizó en el punto anterior, el valor llave negativo se amortiza así:
1. La porción de la llave negativa que se relacione con expectativas de pérdidas o gastos futuros esperados de
un ente adquirido, que no haya correspondido reconocer como pasivos a la fecha de adquisición (…) se
reconocerá en resultados en los mismos períodos a los que se imputen tales quebrantos o gastos;
2. El resto de la llave negativa se reconocerá en resultados de forma sistemática a lo largo de un período igual
al promedio ponderado de la vida útil remanente de los activos de la sociedad emisora que estén sujetos a
depreciación19.
[19] Punto 3.4.2 - Resolución Técnica N° 18 (2000). Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicación particular.
Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.
La amortización de la llave positiva en ejercicios siguientes al de adquisición se realiza considerando lo siguiente: i) se realizará a lo largo de la
vida útil estimada, basado en el período en que se estima producirá beneficios la llave para el ente; ii) se permite vida útil indefinida, si no hay
factores legales o contractuales que lo impidan, pero en tal caso se requiere cotejo con valor recuperable en todos los cierres de ejercicio y no
cuando existan indicios de desvalorización; y iii) el método a aplicar a efectos de la amortización es el de línea recta, salvo que exista otro que
sea más adecuado.
Para determinar la amortización del ejercicio de la llave positiva, deberá estimarse la vida útil sobre la base de los siguientes aspectos:
1. Vida previsible del negocio adquirido.
2. Estabilidad del ramo de industria.
3. Información pública sobre llaves para industrias similares y sobre ciclos de vida en industrias similares.
4. Efectos sobre el negocio adquirido de la obsolescencia de productos, cambios en la demanda y otros

factores.
5. Efectos del cambio del grupo gerencial motivados de la adquisición.
6. Acciones esperadas de los competidores actuales y potenciales.
7. Disposiciones legales que afecten la vida útil del negocio adquirido20.
Una sociedad es controlante de otra cuando existe la siguiente situación:
a) Posea participación por cualquier título que otorgue los votos necesarios para formar la voluntad social en las reuniones sociales o asambleas ordinarias.
b) Esta tiene más del 50% de las acciones de la otra.
c) Posea influencia significativa en las reuniones sociales o asambleas ordinarias.
d) Posea los votos necesarios para influir en la aprobación de los estados contables y la distribución de ganancias.
e) Posea una fuerte representación en el directorio u órganos administrativos por la cual cuenta con la voluntad sobre las decisiones que tomen estos órganos.
SUBMIT
Cuál de las siguientes afirmaciones es correcta en una situación en la que una sociedad distribuye dividendos en efectivo o en bienes:
a) Esta situación solo representa un cambio cualitativo en el patrimonio neto de la sociedad que distribuye los dividendos.
b) Esta situación implica una fuente de fondos para la sociedad controlante y, por lo tanto, debe registrarse como un ingreso en su estado de resultados.
c) Representa un gasto para la entidad que distribuye resultados que debe ser expuesto en su estado de resultados.
d) Todas las anteriores son correctas.
e) Esta situación propiamente dicha no implica un resultado para su sociedad controlante.
SUBMIT
La dirección de una compañía puede elegir indistintamente valuar su tenencia en títulos públicos a su valor neto de realización o al valor
“técnico”, que es el que surge de su medición inicial + rentas devengadas en base a la TIR inicial.
Es falso, para la aplicación del método del “valor técnico” deben cumplirse ciertas condiciones.
Es verdadero.
SUBMIT
LECCIÓN 2 de 4
Aplicación práctica Sport 21 S.A.
En esta instancia nos encontramos ya en la etapa de ejecución de los procedimientos de auditoría.
Nuestro punto de partida es el plan de trabajo (o plan de auditoría que desarrollamos al final de la lectura 4 del módulo 1).
Inversiones transitorias
3 Revisión de correlación con registros y documentación de respaldo (extractos del agente de bolsa y respaldo de compras).
4 Comprobaciones matemáticas.
Inversiones permanentes
6 Comprobaciones matemáticas del cálculo del VPP.
En todo momento debemos tener presentes los aspectos que pudieran ser de relevancia que surgan de nuestro conocimiento del cliente (esto es, lo que vimos en
los módulos 1 y 2). Sin embargo, debido a que el rubro inversiones se caracteriza por tener poca cantidad de operaciones y de gran relevancia, es de mayor
eficiencia efectuar revisiones de tipo sustantivo.
Uno de los colaboradores estuvo presente en la compañía el 31/12/2018 y participó del inventario físico de bienes de cambio (lo cual analizamos en el rubro
correspondiente) y a última hora del día, cuando terminó la atención al público, efectuó arqueo de fondos y corte de documentación. Este arqueo también incluyó
los saldos de caja moneda extranjera:
A continuación, se incluye los papeles de trabajo obtenidos
Arqueo de fondos:
C4 - Formularios de arques ME.pdf
97.9 KB
Otras tareas
Por otro lado, hemos obtenido el estado de evolución del patrimonio neto de Ball Argentina S.A., empresa adquirida en el ejercicio por Sport 21 S.A.
C4 - EEPN Ball Argentina - 2018.pdf

194.9 KB
LECCIÓN 3 de 4
Referencias
Consejo Profesional de Ciencias económicas de Río Negro (2003). Aprueba la R.T. 21 (Valor Patrimonial Proporciona). Recuperado de
https://cpcerionegro.org.ar/resolucion/aprueba-la-r-t-21-valor-patrimonial-proporcional
Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (2006). Compendio de Resoluciones Técnicas (4ta. Ed.). Buenos Aires: Federación
Ley Nº 19.550 (1984). Ley de Sociedades Comerciales. Poder Ejecutivo Nacional.
Resolución Técnica N° 18 (2000). Normas contables profesionales: desarrollo de algunas Cuestiones de aplicación particular. Federación Argentina de Consejos
Resolución Técnica N° 21 (2003). Normas contables profesionales: valor patrimonial proporcional – consolidación de estados contables – información a exponer
sobre partes relacionadas. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.
Selle, E. R. (2013). Contabilidad. Recuperado de https://libertad.3gmatika.com/upload/repositorio/197/apunte___contabilidad_2013.pdf

LECCIÓN 4 de 4
Auditoría de cajas y bancos

–
El rubro caja y bancos incluye los fondos disponibles para ser utilizados sin restricciones, por lo tanto, solo pueden incluirse en él aquellos ítems que pueden ser utilizados en forma
inmediata para la compra de bienes y la cancelación de cualquier clase de pasivos. Lo importante a resaltar aquí es que esta posibilidad de adquisición de activos o de cancelar
pasivos debe existir en forma genérica y no para determinadas compras o pagos.
Auditoría de créditos y ventas

–
La mayoría de los créditos se derivan de la actividad habitual de la empresa. Estos se exponen en el rubro créditos por ventas. No obstante, existen otros créditos, por ejemplo:
préstamos a empleados, saldos no integrados de accionistas, servicios y gastos pagados por adelantado y depósitos en garantía de alquileres, saldos fiscales a favor, etc. Los
créditos que no se vinculan directamente al quehacer de la compañía se exponen en el rubro otros créditos.

–
El rubro bienes de cambio, así como el costo de ventas, suelen ser aspectos sumamente importantes para los estados contables y, por ello, el auditor les debe prestar especial
atención. Adicionalmente, el hecho de que bienes de cambio es el rubro a través del cual el ente desarrolla su objeto social, requiere de un conocimiento específico por parte del
auditor, dado que la composición del rubro será muy distinta entre una empresa y otra.
Auditoría de Inversiones
–
Las inversiones se vinculan especialmente con el sistema financiero de la organización. En efecto, se relacionan con el subsistema de egresos de fondos en lo concerniente a la
adquisición de las respectivas inversiones y con el subsistema de ingresos de fondos por la percepción de las diferentes rentas que producen tales inversiones. Por lo antes
mencionado, son de aplicación las normas de control analizadas en el apartado Caja y bancos. Sin embargo, como no forma parte de la actividad principal de la empresa, hay que
analizar si existen actividades de control específicas para este tipo de operaciones.
Auditoría de Bienes de Uso
En esta lectura se analizará el rubro contable bienes de uso, como lo hacemos en el resto de los rubros. Dejamos a continuación una
breve mención de los temas a estudiar:
1. Descripción del rubro, esto surge de la Resolución Técnica N° 9 emitida, por la FACPCE (Federación Argentina de Consejos
Profesionales de Ciencias Económicas), que permite que conozcamos qué saldos contables deberán exponerse dentro del mismo.
2. Valuación del rubro, esto surge de la Resolución Técnica N° 17 donde se define los criterios de valuación aplicables.
3. Riesgos propios del rubro y controles típicos aplicables, esto lo tomamos del Manual de Auditoría (también conocido como Informe
N° 5).
Para facilitar el estudio, la lectura tendrá dos secciones: en la primera parte, si bien intentamos utilizar un lenguaje pragmático,
encontraremos un desarrollo teórico sobre todos los aspectos mencionados, buscando un entendimiento general sobre los aspectos
del rubro. En la segunda sección, completaremos el desarrollo efectuando el análisis sobre nuestro caso principal de estudio, Sport 21
SA.
Bienes de uso y depreciaciones.
Referencias
LECCIÓN 1 de 3
Bienes de uso y depreciaciones.
La Resolución Técnica N° 9 expresa que los bienes de uso:
Son aquellos bienes tangibles destinados a ser utilizados en la actividad principal del ente y no a la venta habitual, incluyendo a los que están en
construcción, tránsito o montaje y los anticipos a proveedores por compras de estos bienes. Los bienes afectados a locación o arrendamiento se
incluyen en inversiones, excepto en el caso de entes cuya actividad principal sea la mencionada.1
[1] Resolución Técnica N° 9. Normas Profesionales Argentinas. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado
de https://bit.ly/2tm5Qoj
Ejemplo: una empresa que alquila máquinas de café, la cual es su actividad principal, las incluye en el rubro bienes de uso.
De la definición anterior se desprenden las siguientes características respecto de los bienes de uso:
1 son tangibles,
2 el objeto es usado en la gestión del ente en forma continua,
3 no están destinados a la venta ni a su transformación en otros bienes, excepto que se discontinúe su empleo (en este caso deben ser
reclasificados desde el rubro bienes de uso al rubro otros activos), y
4 su vida útil excede el ejercicio económico de su incorporación, es decir, que su capacidad de servicio no se consume o agota con el primer
uso.
Conforme a su naturaleza, los bienes de uso pueden agruparse en:
1 bienes inmuebles (terrenos, edificios, entre otros),
2 bienes muebles (muebles y útiles, instalaciones, maquinarias, rodados, hacienda reproductora, entre otros),
3 obras en curso y
4 anticipos para la compra de bienes de uso.
Respecto de los incluidos en las categorías c) y d), cabe destacar que, por lo general, no están sujetos a depreciaciones dado que no han sido aún afectados al
proceso de generación de ingresos. Respecto de los inmuebles, debe tenerse en cuenta a efectos de la depreciación que cuando no pueden identificarse qué
importe pertenece a terreno y cuél a la edificación, deberá estimarse sobre la base de un justiprecio, a cuyos efectos se considerará: i) para propiedad
horizontal (20% terreno y 80% edificio) y para el resto (33% terreno y 67% edificio). Esta última separación es importante dado que el terreno no se deprecia.
El objetivo perseguido por la contabilidad es la de asignar el costo en forma sistemática entre los períodos que se benefician con la presencia y el uso de bienes de
uso
Teniendo en cuenta que el objetivo perseguido por la contabilidad es la de asignar el costo en forma sistemática entre los períodos que se benefician con la
presencia y el uso de bienes de uso, es importante considerar los diferentes modos en que se deprecian los bienes de uso. En este sentido, se presenta la
siguiente clasificación:
1 desgaste por utilización normal,
2 obsolescencia económica (las computadoras que quedan obsoletas porque ya no soportan los nuevos software vigentes en el mercado y
deben ser reemplazadas) y
3 agotamiento.
Por otra parte, en relación a las erogaciones que un ente realiza con respecto a los bienes de uso, debemos distinguir entre:
Mejoras: son las que incrementan la capacidad de servicio del bien, ya sea mediante un incremento de la vida útil, o a través de un incremento
de la productividad. Como estas erogaciones permiten incrementar la capacidad de servicio, deben ser activadas incrementado el valor de
origen sobre el cual se practican y depreciándose en los años de vida útil remanente de los bienes.
Gastos de mantenimiento: son las erogaciones realizadas para mantener la capacidad de servicio del bien de uso y, por ende, deben ser
imputadas a resultados en el ejercicio en que se devengan.
Gastos de reparación: son las erogaciones realizadas para recuperar la capacidad de servicio del bien de uso que por algún motivo se ha
perdido (el rectificado del motor de una máquina, por ejemplo) y, por ende, deben ser imputadas a resultados en el ejercicio en que se
devengan, al igual que los gastos de mantenimiento.
Casos particulares a tener en cuenta:
1 Bienes de uso en tránsito: ¿cuándo se considera que el bien de uso es propiedad de la empresa? Cuando se transfiere la propiedad, es decir,
cuando se transfieren a favor de la empresa los riesgos y beneficios del bien de uso. Esto podría implicar que un bien de uso con
contrapartida en el correspondiente pasivo deberá ser registrado aún cuando el bien no haya llegado a la empres,a en cuyo caso se expondrá
en el rubro bienes de uso en tránsito.
2 Bienes tomados en leasing: un leasing es un alquiler con opción a compra, es decir, es un contrato por el cual el arrendador entrega un bien en
uso a la otra parte (“el arrendatario”), durante la vigencia del contrato, a cambio de una suma de dinero periódica (que se denomina “canon”). A
la finalización del contrato, el arrendatario tiene la opción unilateral de adquirir el bien mediante el pago de un importe preestablecido (que se
denomina “opción de compra”). Este asunto está normado en el punto 4 de la Resolución Técnica N° 18, la cual diferencia los arrendamientos
financieros de los operativos, estableciendo que los primeros son aquellos en los cuales se transfieren al arrendatario, en forma sustancial,
todos los riesgos y ventajas del activo, a cambio de uno o más pagos que cubren el valor corriente del activo y las cargas financieras
correspondientes; mientras que los segundos, son aquellos arrendamientos que no son financieros.
A efectos de clasificar los arrendamientos, la Resolución Técnica N° 18 establece entonces qué debe hacerse sobre la base de la realidad económica. Bajo tales
premisas, en estas situaciones, el arrendamiento debiera clasificarse como financiero:
el contrato transfiere la propiedad del activo al arrendatario al final del término del arrendamiento;
el arrendatario tiene la opción de comprar el activo a un precio que se espera sea lo suficientemente más bajo que el valor corriente
esperado a la fecha de ejercicio de la opción de manera que, al inicio del arrendamiento, sea razonablemente seguro que la opción se ejercerá;
el plazo del arrendamiento cubre la parte principal de la vida económica del activo;
al inicio del arrendamiento el valor descontado de las cuotas mínimas equivale sustancialmente al valor corriente del activo arrendado;
la naturaleza de los activos arrendados hace que sólo el arrendatario pueda utilizarlos sin incorporarles mayores modificaciones.2
[2] Resolución Técnica N° 18. Normas Profesionales Argentinas. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.
Recuperado de https://bit.ly/3anE1fN
La clasificación de un contrato de arrendamiento como financiero u operativo será crucial dado que: si se lo clasifica como financiero, deberemos contabilizar la
compra financiada de un bien de uso, y si se lo clasifica como operativo, deberemos contabilizarlo como un cargo a resultados por alquiler mensual. En caso que el
leasing sea financiero, se contabilizará como la compra financiada de un bien de uso, reconociendo:
1 El valor descontado con una tasa de mercado de los pagos futuros a efectuar por el arrendatario, como el precio de compra de contado.
2 Un pasivo como contrapartida del alta de dicho bien de uso.
3 Que a medida que transcurre el tiempo, se van devengando los intereses con la tasa utilizada al momento del alta del bien de uso, para
descontar los flujos futuros de desembolsos que el contrato generará para el arrendatario.
4 Que a medida que transcurre el tiempo, desde la celebración del contrato, se va amortizando también el bien de uso.
La naturaleza física constituye un factor crítico para poder efectuar el procedimiento de inspección ocular, pero el mismo debe ser complementado, a su vez, pon
otros factores, para cubrir la propiedad o dominio.
Por otra parte, existe la necesidad de cubrir el objetivo de integridad, lo cual requerirá una revisión de todos los cargos a resultados que se hubieren efectuados por
conceptos tales como reparaciones o mantenimiento. Finalmente, la tangibilidad los somete a ciertas consecuencias que el auditor deberá considerar,
tales como:
la factibilidad de obsolescencia,
1
2 el grado de custodia o salvaguarda y
3 la posibilidad de ser gravados con derechos reales.
En relación a la vinculación del rubro con el flujo de operaciones, cabe destacar que la auditoría guardará especial relación con los siguientes otros rubros:
1 bienes de cambio (dado que las amortizaciones formarán parte de los costos de conversión de los bienes de cambio); y
2 resultados (cargo por depreciaciones, costo de venta de los bienes vendidos y cargos por obsolescencia).
En general, este rubro no representa mayor riesgo para el auditor, dado que se trata de un rubro acumulativo en el cual, partiendo de los saldos de inicio, analiza
solo los movimientos del ejercicio. Hay que poner mayor atención si la empresa está en un proceso de expansión de sus activos fijos; así como también deberá
dársele especial atención a la aplicación del método de ajuste por inflación en contextos inflacionarios y a los procedimientos de auditoría que se aplican en
una primera auditoría (deberá hacerse inventario físico, verificarse documentación de respaldo y hacerse re-cómputo de las depreciaciones acumuladas).
Un aspecto crítico es la comparación con valores de recupero, especialmente cuando la empresa incurre en pérdidas operativas que pueden indicar que los bienes
de uso han perdido su capacidad de generar ganancias futuras. En estos casos, y con la dificultad que ello conlleva, deberá compararse el valor de los libros de los
bienes de uso con su valor de recupero, constituído por el valor de utilización económica.
En síntesis, podríamos clasificar los riesgos que afectan al rubro en análisis de la siguiente manera:
Existencia: falta de registración de bajas de bienes de uso, error en el corte de las operaciones y activación de gastos con el objetivo de
mejorar los resultados.
Integridad: no todos los bienes de uso estén incluidos en los registros contables. Falta de registración de altas y/o mejoras de bienes de uso
o imputación de las mejoras como gastos a efectos de disminuir el impuesto a las ganancias a pagar.
Propiedad: contabilización de bienes de uso de terceros como propios.
Valuación: error en la valuación de los bienes de uso según normas contables (cálculo incorrecto de depreciaciones – incorrecta
consideración de obsolescencias – incorrecta determinación del valor razonable de acuerdo a lo prescripto por la Resolución Técnica N°
313).
Recuperado de https://bit.ly/2TCSSwU
Exposición: omisión de informar activos gravados. Error en la exposición de los bienes de uso según normas contables.
Asimismo, el riesgo se puede incrementar por las siguientes circunstancias:
1 primera auditoría,
2 aplicación de revalúos técnicos,
deficiencias de control interno,

3
4 cambios en los métodos de depreciación,
5 obsolescencia y
6 construcción de bienes de uso (bienes de propia producción).
Controles claves
A efectos de desarrollar este tema, dividiremos los controles en los diferentes subsistemas que conforman la operatoria de los bienes de uso:
Relativos a la incorporación de los bienes de uso (en este subsistema deberá prestarse especial atención a los conceptos a activar):
1 Normas referidas a autorizaciones (la compra de un bien de uso debe ser evaluada como un proyecto de inversión indicando la TIR que la
adquisición generará).
2 Control de los bienes recibidos con las especificaciones de compra.
3 Provisión de información contable referida al ingreso y afectación de los bienes (VE y asignación a centros de costos, lo que determinará a
posteriori la imputación de las depreciaciones de dichos bienes).
4 Criterios para establecer los valores de incorporación al patrimonio y la vida útil a asignarse.
5 Existencia de legajos, incluyendo la documentación de dominio.
6 Tener en cuenta, “costo de adquisición”, “de construcción”, y “de instalación y puesta en marcha”.
7 Determinación de la vida útil.
Relativos a la administración del uso (controles relativos a la custodia, amortización y desvalorización):
1 Separación de funciones de custodia y registración contable.
2 Mantenimiento de adecuados registros de inventario permanente (código de identificación y ubicación).
3 Adecuadas medidas de seguridad y cobertura de seguros (siniestros).
4 Normas para el traslado de bienes entre sectores. Control de bienes en poder de terceros.
5 Normas precisas sobre procedimientos de valuación.
6 Considerar “cargas financieras activables, “reparaciones y/o mantenimiento”, “valores de recupero” y “discontinuación”.
7 Recuentos físicos periódicos por personal ajeno a la custodia.
8 Normas sobre reparaciones y controles preventivos.

Relativos a la baja de bienes de uso (determinación de los resultados por venta y correcta desafectación):
1 Normas referidas a autorizaciones.
2 Provisión de información contable referida a la baja para registrar el costo y el resultado de venta.
3 Constancia de la recepción del bien por terceros.
Desarrollado junto a los puntos 11.2 y 11.3.
Pruebas de cumplimiento sustantivas y analíticas
El auditor determinará la naturaleza, alcance y oportunidad de las pruebas sustantivas a aplicar, según el resultado de su evaluación del sistema de control interno
de la entidad relacionado con el rubro. Para una auditoría recurrente, podríamos decir que el siguiente es un programa de trabajo estándar a aplicar sobre el rubro
bienes de uso:
1 Generales: cotejo de registros contables con inventarios detallados (auxiliares).
2 Para cubrir el objetivo de existencia:
1. inspección ocular de los bienes de uso.
3 Para cubrir el objetivo de integridad:
1. revisión de la cuenta de resultados de ´reparaciones y mantenimiento´, a efectos de detectar bienes omitidos

de registrar,
2. seleccionar algunos ítems verificados físicamente y comprobar su inclusión en los registros auxiliares de
bienes de uso.
4 Para cubrir el objetivo de propiedad:
1. examen de documentación de respaldo de las compras de los activos fijos,
2. examen de los títulos de propiedad (escrituras y documentación) y
3. confirmación al Registro de Propiedad (inmuebles y automotores).
5 Para cubrir el objetivo de valuación:
1. rueba global de valores residuales y depreciaciones del ejercicio,

2. examen de la valuación de las altas y bajas con documentación de respaldo einspección ocular de las altas
(verificar, para el caso de altas, que conceptualmente no se activen gastos o no se incluyan intereses; y en el
caso de bajas, verificar documentación que respalda la venta),
3. considerar valores de recupero cuando haya indicios de desvalorización,
4. investigación de la posibilidad que existan bienes obsoletos,
5. revisión de la correcta re expresión en moneda de cierre de los valores de compra de bienes de uso y
6. para el caso de bienes de propia producción, verificar los conceptos activados, carga financiera activada y
fecha para iniciar el cómputo de depreciaciones.
6 Para cubrir el objetivo de exposición:
1. comprobar la adecuada exposición de activos y resultados,
2. revisión del armado del anexo con el movimiento de los bienes de uso,
3. verificar las notas relacionadas (activos gravados, criterios de valuación entre otras), y
4. ver clasificación del cargo por amortizaciones s/ bienes que le dieron origen (producción, administración y
comerciales). Los cargos por obsolescencia o amortización acelerada por obsolescencia se exponen como
no operativos.
En relación con estas pruebas sustantivas, desarrollaremos a continuación las pruebas globales de amortizaciones y de valor residual. Estas pruebas consisten
en probar la razonabilidad de los cargos a resultados de amortizaciones y del valor residual al cierre del ejercicio, partiendo de los saldos del ejercicio anterior que
se suponen ya verificados por el auditor.
La prueba global de amortizaciones consistirá, entonces, en aplicar la siguiente fórmula:
1 Amortización del ejercicio anterior (suponiendo que no hubo ni altas, ni bajas, ni bienes que se terminaron de amortizar). Esta amortización
debería ser iguala la del presente ejercicio.
Más:
2 Amortización de las altas del ejercicio (suponiendo que la empresa amortiza año de alta).
Menos:
3 Amortización de las bajas del ejercicio (bienes que se amortizaron en el ejercicio anterior, pero no se amortizan en este ejercicio por haberse
dado de baja).
Menos:
4 Amortización de bienes de uso cuya vida útil se extinguió en el ejercicio anterior (estos bienes se depreciaron en el ejercicio anterior pero, al
quedar su valor residual igual a cero, no deben seguirse depreciando).
Igual a:
5 Amortización del presente ejercicio.

El valor final que se obtiene por parte del auditor en el punto 5) debe ser comparado con el valor de las depreciaciones por parte del ente; en
caso de diferencias, se investigarán las mismas proponiéndose los ajustes de auditoría que resulten pertinentes.
Por su parte, la prueba global de valor residual consistirá en aplicar la siguiente fórmula:
1 Valor residual al cierre del ejercicio anterior (este valor ya ha sido auditado en el ejercicio anterior).
Más:
2 Valor de origen de las altas del ejercicio.
Menos:
3 Valor residual de las bajas del ejercicio.
Menos:
4 Depreciación del ejercicio según prueba global de amortizaciones.
Igual a:
5 Valor residual al cierre del ejercicio.
Problemas especiales de la primera auditoría
Al comprender el rubro afirmaciones de carácter acumulativo, los procedimientos a aplicar en la primer auditoría implican una carga adicional significativa para
determinar: (en realidad este junto con el patrimonio neto son los rubros cuya auditoría mayor carga de trabajo adicional genera al auditor en la primera auditoría)
1 La razonabilidad de los saldos al inicio, para lo cual se requiere:
1. verificar la existencia y propiedad de los bienes que están inventariados (se puede realizara través de una
muestra representativa para la cual se solicita documentación y se realiza una inspección ocular);
2. practicar un re cómputo global de los valores de origen y las depreciaciones acumuladas (se puede hacer,
también, a través de una muestra representativa);
3. revisar cargos por mantenimiento y/o reparaciones de ejercicios anteriores, que por su naturaleza pueden
corresponder a omisiones de activos;
4. obtener confirmaciones del Registro de la Propiedad sobre titularidad de bienes registrables, y
5. seleccionar al azar bienes identificados físicamente y verificar su inclusión en registros contables.
2 Los criterios seguidos en el ejercicio anterior para determinar su uniformidad con los actuales. Esto surge de la revisión precedente (en general
de la revisión de los papeles de trabajo del anterior auditor), en la cual se puede obtener elementos de juicios válidos, en relación a los criterios
de valuación utilizados anteriormente.
En el caso de existir registros auxiliares de bienes de uso o archivos de documentación que se tornen deficientes, existirán, para el auditor,
dificultades en la primer auditoría para concluir sobre los valores asignados a los bienes de uso, por lo cual se le presentará una limitación
al alcance de su tarea que afectará tanto al ejercicio que está auditando, como a aquellos ejercicios posteriores en los cuales el rubro sea de
significación.
a) Integrantes del costo
1 Bienes adquiridos (integrantes del costo):
precio de compra (de contado)
impuestos y derechos aduaneros no recuperables
transporte (fletes y seguro) hasta el establecimiento
gastos de carga y descarga
gastos de montaje e instalación
gastos de prueba y puesta a punto
2 Bienes de propia producción (integrantes del costo adicionales a los anteriormente citados):
materiales e insumos físicos incorporados
costos de conversión (mano de obra empleada en la construcción y montaje y otras cargas) hasta la puesta
en marcha (los costos, hasta que alcanzan su nivel de actividad proyectada, se activan netas de recuperos).
Se recomienda al alumno ver punto 4.2.6. de la Resolución Técnica N° 174.
costos financieros (tratamiento alternativo permitido según norma 4.2.7.2 de la Resolución Técnica N° 17).
Asimismo, luego de la modificación incorporada por la Resolución Técnica N° 3125, se admite la opción de
activar intereses de capital propio.
Recuperado de https://bit.ly/30JCSel
Recuperado de https://bit.ly/30AkrIP
b) Criterio de medición
De acuerdo a lo establecido en la Resolución Técnica N° 17, con posterioridad a su medición inicial, los bienes de uso se valúan a su costo original menos las
correspondientes depreciaciones acumuladas. Alternativamente, se podrán medir con base en el modelo de revaluación6. Este modelo de revaluación fue
incorporado a las normas contables profesionales vigentes en la República Argentina en la Resolución Técnica N° 31. Remitimos al alumno a la mencionada
resolución técnica para su estudio; no obstante, resumiremos a continuación las principales características de dicho criterio de valuación:
de https://bit.ly/30JCSel
“El valor revaluado es el valor razonable al momento de la revaluación. Se define como valor razonable alimporte al cual un activo podría ser
intercambiado entre partes independientes interesadas y debidamente informadas en una transacción de contado”7.
No se podrá utilizar este criterio de valuación “cuando la contribución de tales bienes a los futuros flujos de efectivo sea incierta”8.
Para el cálculo de los valores revaluados se establece tres bases posibles, a saber:
1. bienes para los que existe un mercado activo en su condición actual: se determinarán en base al valor de
mercado por la venta al contado.
2. bienes para los que no existe un mercado activo en su condición actual, pero existe dicho mercado activo
para bienes nuevos (sin uso) equivalentes en capacidad de servicio a los que son motivo de la revaluación: se
determinarán en base al valor de mercado por la venta al contado de los bienes nuevos, equivalentes en
capacidad de servicio, neto de las depreciaciones acumuladas que corresponda calcular para convertir el
valor de los bienes nuevos a un valor equivalente al de los bienes usados motivo de la revaluación (…)
3. bienes para los que no existe un mercado activo en las formas previstas en los apartados i) y ii) anteriores.
Se determinarán: 1) el valor estimado a partir de [valores descontados a partir de importes futuros] o 2) al
importe estimado a partir de un costo de reposición, pero computando las depreciaciones que correspondan
según la vida útil ya consumida de los bienes (…)9 [9]
Resolución Técnica N° 31. Normas Profesionales Argentinas. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.
Los importes revaluados de bienes de uso podrán obtenerse de un trabajo efectuado por personal en relación de dependencia de la empresa
o mediante la contratación de un tercero independiente experto en la materia10.
Las revaluaciones deben hacerse con una periodicidad que asegure que el importe contable no difiere significativamente del valor razonable a
la fecha de cierre de balance.
“Si se aplica el modelo de revaluación a un elemento integrante de los bienes de uso, debe aplicarse el mismo modelo también a todos los
elementos que pertenezcan a la misma clase de activo, dentro de cada rubro”11.
Ejemplo: si se utiliza el método de revaluación para un inmueble, debe aplicarse para la totalidad de los inmuebles que posea la sociedad).
Además, la Resolución N°31 establece los criterios para la contabilización de la revaluación y el tratamiento del saldo por revaluación.
Contabilización de la revaluación
1 Cuando se incremente el valor de un bien de uso, producto de una revaluación, en la primera oportunidad se acreditará la cuenta saldo por
revaluación, cuenta de patrimonio neto (esta cuenta se expondrá en el estado de evolución del patrimonio neto).
2 Si en el pasado se hubiere contabilizado una desvalorización con cargo a resultados, en primer lugar se recupera esa desvalorización con
crédito a resultado del ejercicio y la diferencia al saldo por revaluación integrante del patrimonio neto, según lo indicado en el inciso 1).
3 Si en la primera oportunidad que se aplica el criterio de la revaluación se reduce el valor del activo, la contrapartida se reconocerá como una
perdida en el estado de resultados. Si no fuese la primera revaluación, y con anterioridad se hubiere constituido un saldo por revaluación,
en primer lugar, se baja el saldo del revalúo y el remanente, si lo hubiere, a resultado del ejercicio12.
Tratamiento del saldo por revaluación
1 El saldo por revaluación podrá ser transferido a Resultados No Asignados (RNA), cuando se produzca la baja o en un momento posterior. Estas
transferencias, en ningún momento pasarán por el resultado del ejercicio. Además, una parte del saldo por revaluación podrá transferirse a
RNA, a medida que el activo sea consumido (amortizado) por la entidad (el importe a transferir será igual a la diferencia entre la
amortización del ejercicio calculada sobre el valor revaluado y la amortización calculada sobre la base del costo original).
2 El saldo por revaluación no es distribuible ni capitalizable mientras permanezca como tal y no se transfiera a RNA, pero sí lo es una vez
transferido a RNA.
3 El saldo por revaluación no puede ser menor al valor residual del revalúo practicado.
4 La contabilización del saldo por revalúo deberá realizarse neto del impuesto a las ganancias, considerando el efecto del método de diferido
para la determinación de tal cargo de impuesto a las ganancias.
Requisitos para la contabilización de revaluaciones:
Aprobación por el órgano de administración.
Apropiada documentación de respaldo.
Política contable escrita y aprobada por el mismo órgano de administración.
Mecanismos de monitoreo y confirmación.
En caso de revaluaciones, deberá exponerse en nota a los estados contables:
1 fecha en que se practico el revalúo,

2 indicar si se practicó con personal propio o ajeno,
3 detalle de métodos e hipótesis utilizadas,
4 manifestación de la medida en que el valor razonable se tomó de mercado activo,
5 indicación de cuál hubiere sido el importe sin revaluar,
6 presentación de los movimientos el ejercicio del saldo de revalúo e indicación de que no es distribuible,
7 en caso que se opte por no transferir el saldo a RNA, indicación de cuál es el valor susceptible de transferirse.
En este sentido, cabe mencionar lo planteado en la Resolución N°17 respecto a las erogaciones posteriores al reconocimiento inicial de un activo. Las mismas se
incorporarán como un componente de éste cuando:
El desembolso constituya una mejora y sea probable que el activo genere ingresos netos de fondos en exceso de los originalmente previstos, ya
sea por:
1. un aumento en la vida útil estimada del activo (respecto de la original); o
2. un aumento en su capacidad de servicio; o
3. una mejora en la calidad de la producción; o
4. una reducción en los costos de operación(…) 13.
Recuperado de https://bit.ly/30JCSel
c) Depreciaciones
Las depreciaciones se registran para reflejar el desgaste, agotamiento, deterioro u obsolescencia de los bienes de uso, y para lograr una adecuada correlación en
el cómputo de ingresos y gastos. En relación a las mismas la Resolución Técnica N° 110 establece que:
La depreciación deberá comenzar al momento de manifestarse cualquiera de los factores de pérdida del valor de los bienes, es decir, puede
comenzar la amortización al momento de la puesta en marcha, o desde la compra o producción de los bienes, aún cuando ellos no hubieran sido
puestos en marcha14.
Recuperado de https://bit.ly/2tyAfzz
De acuerdo a la Resolución Técnica N°17, al realizar el cómputo de las depreciaciones se considerará para cada bien:
1. su medición contable;
2. su naturaleza;
3. su fecha de puesta en marcha, que es el momento a partir del cual deben computarse depreciaciones;
4. si existen evidencias de pérdida de valor anteriores a la puesta en marcha, caso en el cual debe reconocérselas;
5. su capacidad de servicio (…)
6. la posibilidad de que algunas partes importantes integrantes del bien sufran un desgaste o agotamiento distinto al del resto de sus componentes;
7. el valor neto de realización que se espera tendrá el bien cuando se agote su capacidad de servicio;
8. la capacidad de servicio del bien ya utilizada debido al desgaste o agotamiento normal;
9. los deterioros que pudiere haber sufrido el bien por averías u otras razones15.
[15] Resolución Técnica N° 17. Normas Profesionales Argentinas. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de
https://bit.ly/30JCSel
Además, la misma Resolución, respecto a las depreciaciones, considera que:
Cuando un activo haya sido incorporado mediante un arrendamiento financiero, de acuerdo con la sección 4 (arrendamientos) de la segunda
parte de la Resolución Técnica N° 18 de las Normas Contables Profesionales: y la obtención de su propiedad por parte del arrendatario no sea
razonablemente segura, se lo depreciará totalmente a lo largo del plazo del contrato o de su capacidad de servicio, el período que fuere menor.
Si apareciesen nuevas estimaciones de la capacidad de servicio de los bienes, de su valor recuperable final o de cualquier otro elemento
considerado para el cálculo de las depreciaciones, las posteriores a la fecha de exteriorización de tales elementos deberán ser adecuadas a
la nueva evidencia.
Métodos de depreciación
1 En base a la producción total del bien:
1. método basado en unidades de producción y
2. método basado en horas de trabajo (aviones).
2 En base a la duración esperada de la vida útil del bien:
1. línea recta,
2. creciente y
3. decreciente.
De estos métodos, el más utilizado es el de línea recta por una cuestión de simplicidad y porque es el método aceptado por las normas de la ley que regulan el
impuesto a las ganancias. Sin embargo, los métodos más adecuados que permiten una mejor correlación entre ingresos y costos son los que se basan en la
producción total del bien.
d) Bienes destinados a su venta (incluyendo aquellos retirados de servicio).
Su medición contable se efectuará a su valor neto de realización. Si el valor neto de realización es mayor que la medición contable anterior (efectuada a costo
histórico menos depreciaciones acumuladas), se reconocerá la ganancia resultante, solo cuando se cumpla alguna de las siguientes dos condiciones:
1. que exista un mercado activo y su valor neto de realización pueda determinarse sobre la base de transacciones de mercado cercanas a la fecha de cierre
para bienes similares; o,
2. que el precio de venta esté asegurado por contrato.
Si no se cumplen ninguna de estas condiciones, la medición contable se mantendrá a su costo original y no se reconocerán resultados.
e) Otras consideraciones
En primer lugar el VNR, al final de la vida útil, en la práctica suele no estimarse aunque lo correcto es computarlo.
Por otro lado, en el caso que se registren desvalorizaciones o reversos de desvalorizaciones por aplicación de la sección 4.4. de la Resolución Técnica N° 17, deben
adecuarse los cargos por depreciación.
Además, teniendo en cuenta lo establecido en la Resolución Técnica N°10:
En todos los casos en que se produzca alguna de las circunstancias siguientes: a) el cambio de base de valuación o de re expresión; b) extensión
o reducción de vidas útiles asignadas; c) los cambios de métodos o criterios de depreciación, deberán identificarse y exponerse sus efectos16.

Recuperado de https://bit.ly/2tyAfzz
En este punto, en relación a las extenciones o reducciones de vida útiles asignadas, así como en los casos de cambios en los métodos o criterios de
amortización, es importante aclarar que se deberá considerar:
1 redefinir, cuando resulte apropiado, el valor estimado de recuperación final del bien en cuestión, al ser desafectado;
2 coherencia entre los efectos para el pasado y para el futuro de los cambios o reestimaciones efectuados;
3 contar con suficientes elementos de juicio para formular un estudio que respalde las determinaciones de vida útil.
Para finalizar este apartado, cabe mencionar que:

A efectos del cotejo con valores recuperables, la definición de actividad generadora de efectivo no debe incluir los activos generales y la llave.
El valor recuperable es el mayor entre VNR y VUE (valor de utilización económica) (determinado como valor actual de flujos de fondos netos
futuros y de su disposición al final de la vida útil).
Cuando existan indicios internos o externos de desvalorización, debe compararse la medición contable primaria (costo histórico menos
depreciaciones acumuladas) con su valor recuperable; el nivel de comparaciones será bien por bien o por actividad generadora de efectivo.
Al respecto, nos remitimos a los siguientes puntos de la Resolución Técnica N° 17: 4.4.1, 4.4.2., 4.4.3., 4.4.4., 4.4.5., 4.4.6. y 4.4.7.
f) Bajas de bienes de uso
En caso de venta de un bien de uso, la valuación contable a ese momento debe darse de baja y se netea del precio de venta a los efectos de la
determinación del resultado de venta.
Si el bien tiene un revalúo técnico, debe desafectarse en ese momento.
Si un bien es entregado como parte de pago de otro, el precio por el cual es entregado se considera su precio de venta. Esto no es aplicable en
el caso de bienes que tengan una utilización similar en una actividad, en cuyo caso no podrán reconocerse resultados.
Video 1: Prueba global de amortización de bienes de uso
Para completar el tema, incorporamos un video donde Alberto Viglioni explica en qué consiste una prueba global para verificar la razonabilidad de la amortización de
bienes de uso.
YOUTUBE
¿Quiere saber como se hace una prueba global de Bienes de uso? Auditoria
¿Quiere saber como se hace una prueba global de Bienes de uso?

Auditoria
En este video muestro con mucha sencillez y claridad la famosa prueba global de bienes de uso . La explicacion se
desarrola en un marco conceptual,dejando librado al alumno variantes, que enriquecen el tema en cuestion. El
contador Alberto Vignoni ha elaborado cursos online para aquellas personas que necesitan capacitarse
organizadamente en Estrategia de estudio y Contabilidad Universitaria.
VER EN YOUTUBE 
Fuente: Alberto Vignoni [Alberto Vignoni]. (16 de agosto de 2013). ¿Quiere saber cómo se hace una prueba global de Bienes de uso? Auditoria [YouTube] Recuperado de
https://www.youtube.com/watch?v=fQYKTXUCdmE
LECCIÓN 2 de 3
En esta instancia, nos encontramos ya en la etapa de ejecución de los procedimientos de auditoría.
Nuestro punto de partida es el plan de trabajo – o plan de auditoría - que desarrollamos al final de la Lectura 4 del Modulo 1.
1 Obtener apertura del rubro por cuentas contables,
2 Realizar el análisis conceptual del rubro,
3 Revisar la correlación con registros y documentación de respaldo de una muestra de altas del ejercicio,
4 Realizar la inspección ocular (ver físicamente algunos ítems)
5 Comprobar matemáticamente las amortizaciones del ejercicio.
En todo momento debemos tener presente los aspectos relevantes que surjan de nuestro conocimiento del cliente (esto es lo que desarrollamos en los módulos I y
II).
Tal como surge de nuestro conocimiento del cliente, en principio pensamos que era un rubro con riesgo inherente bajo, debido a que en esta compañía no hay
inmuebles propios ni maquinarias. Sin embargo, hemos visto que en el ejercicio hubo inversiones significativas en estanterías y equipos informaticos, por lo que es
un cierre para prestar atención en estas altas.
Por otro lado, durante nuestras primeras reuniones se nos manifestó que la mujer del dueño, la Sra. Juana Julieta Peralta, estaba realizando remodelaciones y
compra lo que necesita abonando directamente desde su oficina, desde donde realiza otra actividad comercial. Por esta razón, podrían existir compras no
registradas, o podría ser que las compras estén facturadas a nombre de la otra compañía. La respuesta que le dimos a esta situción fue tomar contacto con dicha
persona para indagar sobre la situación, quien nos manifestó que al 31 de diciembre de 2018 no existían compras de esta naturaleza realizadas en nombre de la
compañía y que se encuentren pendientes de información.
Para estar tranquilos le pedimos una confirmación por escrito.
A continuación se incluye los papeles de trabajo obtenidos:
Manifestación de la esposa del dueño.

Manifestación Juana Peralta.pdf
108.2 KB
Otras tareas preliminares:
No hay.
A continuación se incluye un archivo excel que consituye el papel de trabajo de validación del rubro:
Papeldetrabajo.xls
82.5 KB
En el mismo archivo podemos ver los resultados, observaciones y concluciones arribadas.

LECCIÓN 3 de 3
Referencias
Alberto Vignoni [Alberto Vignoni]. (16 de agosto de 2013). ¿Quiere saber cómo se hace una prueba global de Bienes de uso? Auditoria [YouTube] Recuperado de
https://www.youtube.com/watch?v=fQYKTXUCdmE
Resolución Técnica N° 10. Normas Profesionales Argentinas. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de
http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/anexos/25000-29999/25165/norma.htm
http://www.facpce.org.ar:8080/NORMASWEB/download_file.php?e=pdf&f=884&t=RESOLUCI%D3N%20T%C9CNICA%20N%BA%2017
https://www.cgcetucuman.org.ar//wp-content/uploads/RT_18.pdf
https://consejo.org.ar/storage/attachments/RT_FACPCE_N31.pdf-QaYWMM6iKl.pdf
http://cpcesc.org.ar/archivos/secretaria/generales/arch_5823ae8634a7b.pdf
http://www.facpce.org.ar:8080/NORMASWEB/download_file.php?e=pdf&f=622&t=RESOLUCI%C3%93N%20T%C3%89CNICA%20N%C2%BA%209
Auditoría de Activos Intangibles
En esta lectura se estudiará el rubro contable activos intangibles. Dejamos a continuación una breve mención de los temas a estudiar:
1. Descripción del rubro, esto surge de la Resolución Técnica N° 9 emitida por la FACPCE (Federación Argentina de Consejos
Profesionales de Ciencias Económicas) y permite que conozcamos qué saldos contables deberán exponerse.
2. Valuación del rubro, esto surge de la resolución técnica N° 17, en la cual se definen los criterios de valuación aplicables.
3. Riesgos propios del rubro y controles típicos aplicables. Esto lo tomamos del Manual de Auditoría (también conocido como informe
N°5).
4. Procedimientos de auditoría aplicables para el rubro. Aquí nuestro marco teórico es resolución técnica N° 37 y Manual de Auditoría.
Para facilitar el estudio, la lectura tendrá dos secciones: en la primera parte, si bien intentamos utilizar un lenguaje pragmático,
encontraremos un desarrollo teórico sobre todos los aspectos mencionados, buscando un entendimiento general sobre los aspectos
del rubro. En la segunda sección, completaremos el desarrollo efectuando el análisis sobre nuestro caso principal de estudio, Sport 21
SA.
Activos intangibles
Referencias
LECCIÓN 1 de 2
Activos intangibles
La Resolución Técnica N° 9 define los activos intangibles como:
[Bienes] representativos de franquicias, privilegios y otros similares incluyendo los anticipos para su adquisición, que no son bienes tangibles ni
derechos contra terceros y que expresan un valor cuya existencia depende de la posibilidad futura de producir ingresos. Incluyen entre otros:
Derechos de
propiedad intelectual, patentes, marcas, licencias, gastos de organización y desarrollo.1
de https://bit.ly/365tPFA
Se pueden clasificar en tres grandes grupos: a) intangibles con protección y regulación legal, b) intangibles sujetos a disposiciones contractuales y c) intangibles
sin vinculación legal.
a) Activos intangibles con protección y regulación legal
Se inscriben en la Dirección Nacional de Propiedad Industrial y en el Registro Nacional de Propiedad Intelectual). Incluyen, entre otros:
Patentes de invención (no renovable): se otorgan por cinco, diez o quince años, dependiendo del mérito del invento y la voluntad del solicitante.
Se otorga el privilegio protegido por ley de que el titular utilice un procedimiento de producción con exclusividad. Las transferencias de
patentes están libradas a voluntad de las partes, pero deben instrumentarse a través de escritura pública.
Marcas: se utilizan para distinguir productos o servicios y su duración es por diez años, pero si se utilizan se pueden renovar indefinidamente.
Propiedad intelectual: el autor de una obra científica, literaria o artística tiene el derecho de disponer de ella para su publicación o enajenación.
Este derecho tiene vigencia de por vida y es transmisible a los herederos, quienes lo mantienen durante 50 años.
b) Activos intangibles sujetos a disposiciones contractuales

Incluye franquicias y concesiones, que otorgan el derecho a una explotación por un plazo fijo o a perpetuidad.
c) Activos intangibles sin vinculación legal
Su permanencia en el activo depende exclusivamente de la posibilidad de generar ingresos futuros y no existen en estos casos plazos rígidos de aprovechamiento.
Incluyen:
Valor llave: es el mayor valor asignado a una empresa por sobre la sumatoria de los valores corrientes de sus activos y pasivos, por la
capacidad de generar utilidades superiores a las normales.
Gastos de constitución.
Gastos preoperativos.
Este rubro presenta riesgos especiales derivados tanto de su intangibilidad, como de la necesidad de estimar los ingresos futuros que justifiquen su permanencia
en el activo (valor recuperable). Según los objetivos de auditoría, algunos riesgos son los siguientes:
1 Existencia:
1. Costo de patentes caducos por la no explotación del invento (2 años).
2. Existencia de dudas respecto del aprovechamiento futuro del intangible.
3. Dudas respecto a la vigencia del concepto de empresa en marcha (marcas).
2 Propiedad:
1. Licencias de explotaciones litigiosas o sin contrato formalizado por escrito.
2. Cargos originados en supuestos desarrollos de bienes de propiedad de terceros.
3 Integridad: imputación como gastos del período de costos que se deben imputar a ejercicios futuros.
4 Valuación: inadecuada imputación o distribución de los costos en los distintos períodos. Activación de conceptos no permitidos por normas
legales.
5 Exposición: inclusión de conceptos que por corresponder a servicios deben presentarse conjuntamente con los créditos del ente.
Controles típicos
A continuación se enuncian los controles típicos que debiera implementar la empresa.
Autorizaciones de todas las incorporaciones o bajas (acta de directorio que autoriza la compra de una patente o la fabricación de un producto).
Separación entre las funciones de autorización de compra o desarrollo, ejecución de las operaciones, evaluación de su calidad de activo y
registro de tales partidas.
Registro en los organismos pertinentes los intangibles protegidos legalmente y se renueven los certificados a su vencimiento.
Custodia de los títulos que representan derechos o privilegios.
Registros contables y cuentas adecuadas para contabilizar los valores originales, actualizaciones y amortizaciones acumuladas y se
mantengan conciliadas, en su caso, con registros auxiliares.
Evaluación periódica de calidad de activo en relación con los probables ingresos de fondos futuros que puedan producir los activos intangibles,
por parte de un funcionario.
Normas de contabilidad adecuadas de modo que se puedan diferenciar los importes activables de aquellas erogaciones que no lo son.
Se describe junto a los puntos 12.2. y 12.3.
Pruebas de cumplimiento sustantivas y analíticas
En general, dado el limitado número de operaciones que afectan el presente rubro de los estados contables y la naturaleza de intangibles, los procedimientos de
auditoría incluirán la totalidad de las operaciones realizadas. Estos son:
1 Para cubrir los objetivos de existencia y propiedad:
Determinación de la razonabilidad del mantenimiento del intangible dentro del activo (en función a la
posibilidad de generar ingresos futuros).
Cotejo de los intangibles registrables con los títulos o certificados de propiedad (en caso de dudas, se puede
consultar a asesores jurídicos del ente o al registro público que corresponda).
2 Integridad:
Análisis de cuentas de resultados para detectar posibles partidas que debieron activarse.
3 Valuación:
Revisión con documentación de los cargos efectuados y la valuación de las partidas.

Evaluación del método de amortización elegido por el ente auditado (que guarde relación con la generación
de ingresos y adicionalmente debe considerarse si existen contratos que establecen un plazo máximo de
explotación del intangible).
4 Exposición:
Comparación con las normas vigentes en materia de presentación de la información contable.
Por último, cabe destacar que en el caso de una primera auditoría, el examen incluirá los saldos al inicio del ejercicio cuya revisión tendrá un alcance similar a la de
los bienes de uso.
Para el desarrollo de este punto del programa, los invito a leer las “Normas de Valuación de los Activos Intangibles”, presente en la carpeta de lecturas anexas de
este módulo.
Lectura obligatoria: Las categorías de intangibles y su tratamiento contable.
El siguiente artículo fue publicado por la Universidad Nacional de Rosario. En la misma se presenta un estudio sobre los diferentes tipos de activos intangibles,
así como de su tratamiento normativo.
LAS CATEGORIAS DE INTANGIBLES Y SU TRATAMIENTO CONTABLE.pdf

289.8 KB
Fuente: Suardi, D., Bertolino, G., Diaz, T., Aparicio, S., Galante, S., Grisolia, M.L., Orquera, J.P., Vacchina, M.E., Variego, D. (2006). Las categorías de intangibles y su
tratamiento contable. En Investigaciones en la Facultad 11. Recuperado de https://www.fcecon.unr.edu.ar/web-
nueva/sites/default/files/u16/Decimocuartas/suardi_diaz_fernandez_categorias_de_intangibles.pdf
En el archivo se observan los resultados, observaciones y conclusiones arribadas. Tal como podrá verse, allí quedo un asiento de ajuste propuesto y no
contabilizado cuya materialidad deberá evaluarse en el final del proceso en conjunto con el resto de los ajustes en esta situación.
LECCIÓN 2 de 2
Referencias
Suardi, D., Bertolino, G., Diaz, T., Aparicio, S., Galante, S., Grisolia, M.L., Orquera, J.P., Vacchina, M.E., Variego, D. (2006). Las categorías de intangibles y su
tratamiento contable. En Investigaciones en la Facultad 11. Recuperado de https://www.fcecon.unr.edu.ar/web-
nueva/sites/default/files/u16/Decimocuartas/suardi_diaz_fernandez_categorias_de_intangibles.pdf
http://www.facpce.org.ar:8080/NORMASWEB/download_file.php?e=pdf&f=622&t=RESOLUCI%C3%93N%20T%C3%89CNICA%20N%C2%BA%209
Auditoría de Compras y Deudas
1. Descripción del rubro: esto surge de la Resolución Técnica N° 9 emitida, por la FACPCE (Federación Argentina de Consejos
2. Cómo debe valuar el rubro: esto surge de la Resolución Técnica N° 17 donde se define los criterios de valuación aplicables.
3. Cuáles son los riesgos propios del rubro y cuáles son los controles típicos aplicables: esto lo tomamos del Manual de Auditoría
(también conocido como Informe N° 5).
4. Por último, cuáles son los procedimientos de auditoría aplicables para el rubro. Aquí, nuestro marco teórico es Resolución Técnica
N° 37 y el Manual de Auditoría (también conocido como Informe N° 5).
Para facilitar el estudio, la lectura tendrá dos secciones. En la primera parte, si bien intentamos utilizar un lenguaje pragmático,
encontraremos un desarrollo teórico sobre todos los aspectos mencionados, buscando un entendimiento general sobre todos los
aspectos del rubro. En la segunda sección, completaremos el estudio efectuando el análisis sobre nuestro caso principal de estudio:
Sport 21 SA.
Compras y deudas
Referencias
LECCIÓN 1 de 3
Compras y deudas
De acuerdo a la Resolución Técnica N° 9 las deudas “son aquellas obligaciones ciertas, determinadas o determinables”1. En relación a esta definición, resulta
necesario aclarar que las obligaciones determinadas son aquellas obligaciones en moneda, cuya cuantía, valga la redundancia, en moneda, se encuentra
determinada; mientras que las obligaciones determinables son aquellas que están sujetas a alguna cláusula de ajuste u obligaciones en especie, a las cuales es
factible asignarles un valor en moneda.
[1]Capítulo II B.1. Resolución Técnica N° 9. (2005). Normas Profesionales Argentinas. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias
Económicas. Recuperado de https://bit.ly/2tm5Qoj
Por otro lado, de acuerdo a las Resoluciones Técnicas N° 8 y N° 9, pueden establecerse dos clasificaciones:
1 Por la oportunidad de su exigibilidad se dividen en:
corrientes (exigibles al cierre del ejercicio y aquellas cuya exigibilidad se produce o se producirá dentro de
los 12 meses del cierre del ejercicio) o
no corrientes (aquellas cuya exigibilidad se producirá luego de los 12 meses del cierre de ejercicio).
2 Por su origen se las discrimina en:
cuentas por pagar;
préstamos;
remuneraciones y cargas sociales;
cargas fiscales y otros pasivos.
En relación al momento en que corresponde realizar su devengamiento, podemos decir que:
Las cuentas por pagar se devengarán cuando se reciben los bienes (tradición de la cosa) o servicios.
Los préstamos se devengarán cuando se recibe el dinero o la contraprestación financiera convenida y, posteriormente, de acuerdo a las
condiciones pactadas deberán devengarse intereses.
Las remuneraciones y cargas sociales se devengan cuando se reciben los servicios de los empleados (en este caso existen particularidades
especiales en relación con el devengamiento del SAC -sueldo anual complementario-, vacaciones y gratificaciones al personal).
Las cargas fiscales se devengan cuando nace el hecho imponible que las origina. En este caso existen particularidades especiales en relación
con el devengamiento del impuesto a las ganancias al cual, en esta materia, lo estudiaremos por el método corriente. Sin embargo, no
desconoceremos que el método prescripto por las Normas Contables Profesionales agrega además el método diferido, tema que será objeto
de estudio de la materia Auditoría II.
En general, el riesgo que se plantea es el de subvaluación, debido a:
1 Omisión de registración o subvaluación de la provisión para gastos al cierre del ejercicio: entre estas omisiones podemos mencionar
facturas no recibidas al cierre de ejercicio, provisiones subestimadas en relación a factura real, principalmente en servicios como publicidad,
honorarios, energía y teléfono.
2 Omisión de registración o subvaluación de las deudas sociales y fiscales: estas omisiones suelen darse, por ejemplo, en la provisión
vacaciones o el impuesto a las ganancias.
Además, puede darse por:
La intención de socios o funcionarios del ente de omitir la contabilización de ciertos pasivos devengados al cierre para mostrar un mejor
resultado del ejercicio y/o situación patrimonial.
Las posibles irregularidades producto de debilidades de control. Pueden presentarse, entre otras, las siguientes situaciones:
pasivos contabilizados por compras inexistentes o gastos por servicios no recibidos;
pasivos por importes superiores a los de mercado por connivencia con el proveedor o compras por a los
autorizados.
Asimismo, existen riesgos específicos en relación a cada subrubro:
1 Pasivos comerciales
Dificultad para obtener valores de contado, lo que no permite la segregación de componentes financieros
implícitos.
Valuación de anticipos de clientes (relacionados con bienes que se encuentran en el activo, bienes a adquirir
o bienes a producir).
Saldos con partes relacionadas (corte/conciliación/revelación).
2 Préstamos
Subestimación por omisión en su registración, ya sea capital, ajustes o intereses.
Error de valuación cuando están sujetos a cláusulas de actualización complejas.

Inexistencia de documentación de respaldo (en general, cuando son deudas que no corresponden al sistema
financiero institucional).
Riesgo de errores u omisiones de revelaciones de los estados contables (garantías, restricción a la

distribución de utilidades, tipo de moneda, entre otros).
3 Remuneraciones y cargas sociales a pagar

En estos casos, en general, corresponden a fallas en los sistemas de control que pueden derivar en:
Registración de remuneraciones y pagos a personas inexistentes o retiradas.
Registración y pago de horas extras no efectuadas.
Registración y pago de asignaciones familiares que no corresponden.
Errores en las liquidaciones de las remuneraciones, horas extras, vacaciones, liquidación de cuarta categoría,
pagos de subsidios familiares sin documentación, entre otros.
4 Deudas fiscales
Cumplimiento de las condiciones estipuladas, cuando la sociedad está en un régimen de promoción

industrial y/o actúa como agente de retención y/o percepción.
Posibles contingencias por criterios controvertidos utilizados en la liquidación de los impuestos.
Dificultades de valuación, sobre todo en el cálculo del impuesto diferido.
Controles típicos
Relativos a las operaciones de compra
Separación de las actividades de compras, recepción, custodia de bienes, cuentas por pagar, pagos y registros contables.
Existencia de un régimen de autorización y control de facturas, notas de débito y de crédito de proveedores.
Existencia de políticas definidas en cuanto a punto de pedido, volúmenes de compra, seguros por bienes en tránsito y en depósito,
Solicitud de cotizaciones de precios previa a la adjudicación de la compra.
Control de cantidades y calidades recibidas e informes por escrito de las características (si esto no existe se debe hacer un fuerte
procedimiento de circularización a proveedores para detectar posibles pasivos omitidos).
Controles de correlatividad numérica de órdenes de compra, notas de recepción e informes de control de calidad.
Registros individuales por proveedor conciliados permanentemente con mayor que permitan conocer el importe adeudado a cada uno de ellos
y que asegure, adecuada y oportunamente, la imputación de cada operación. De manera adicional, se deben conciliar en forma periódica los
saldos con los proveedores.
Relativos a remuneraciones y cargas sociales

Separación de las actividades de control de tiempo trabajado, liquidación de haberes, pago, registro contable, y conciliación de la cuenta
bancaria utilizada para el pago de remuneraciones.
Régimen de autorizaciones de horas extras trabajadas.
Información escrita fehaciente que permita probar el tiempo auténticamente trabajado (tarjetas de control de accesos).
Recómputos de liquidaciones de haberes individuales y conciliación con nóminas totalizadas.
Información permanentemente y actualizada sobre la legislación vigente, relativa a remuneraciones y cargas sociales.
Registros contables que permitan la atribución de los costos de personal a los períodos contables en que prestaron su labor (por función y
centro de costos).
Relativos a préstamos bancarios y financieros
Separación de las funciones de autorización de asunción de pasivos, recepción y custodia de los fondos y registro de las operaciones.
Necesidad de dos firmas, como mínimo, para obligar a la sociedad.
Empleo de cuentas de mayor y de submayor para el registro de estos pasivos permanentemente conciliados entre sí y con la pertinente
documentación respaldatoria.
Relativos a deudas fiscales
Segregación de las funciones de determinación de las obligaciones tributarias, control de vencimiento, pagos y registros contables.
Disposición de información permanentemente y actualizada para la correcta liquidación de los compromisos fiscales, en orden a los hechos
imponibles de la empresa (crédito fiscal computable y no computable, computo de topes de deducciones para determinados gastos en el
impuesto a las ganancias).
Cumplimiento de los plazos de vencimiento de presentación de declaraciones juradas y pago de anticipos y saldos.
Empleo de cuentas de contabilidad que, en todo momento, revelen adecuadamente los saldos adeudados al fisco y los importes de créditos
fiscales.
El rubro en cuestión guarda relación con los otros rubros:
Por un lado, respecto a las mercaderías y servicios activables hasta su venta o consumo, se relaciona con los rubros bienes de cambio, bienes de uso y gastos
pagados por adelantado. Por otro lado, en cuanto a las mercaderías y servicios registrados, como gastos del período, se relaciona con los rubros de costo de
ventas, gastos de comercialización y gastos de administración.
De la revisión de los procesos de compras y cuentas por pagar y del grado de confianza que merezca el sistema de control interno de la organización, el auditor
desarrollará su programa de trabajo. En el mismo determinará la naturaleza, alcance y oportunidad de las pruebas sustantivas a aplicar. A continuación se detalla
un programa de trabajo estándar:
1 Para cubrir el objetivo de existencia:
Confirmaciones de saldos con terceros.
Cotejo con documentación respaldatoria (pagos posteriores/legajos de compra).
Revisión de la suficiencia de las provisiones para impuestos (declaraciones juradas). Revisión específica de
deudas sociales y fiscales (declaraciones juradas y libros sueldos).
2 Para cubrir el objetivo de integridad:
Confirmaciones de saldos con terceros.
Análisis de pagos posteriores.
Verificación del corte de compras (vale de entrada o documento similar).
Revisión de compras y pagos posteriores al cierre del ejercicio.
Revisión de la suficiencia de las provisiones para impuestos.
Revisión específica de deudas sociales y fiscales.
3 Para cubrir el objetivo de valuación:
Verificar que los criterios de valuación utilizados sean consistentes con las normas contables que se describen en
el punto 14.6.
4 Para cubrir el objetivo de exposición:
Verificar que los criterios de exposición utilizados por el entre sean consistentes con lo prescripto por las
Resoluciones Técnicas N° 8 y N° 9, teniendo en cuenta pasivos significativos donde los acreedores solicitan
garantías.
A continuación se desarrollan los procedimientos de auditoría más importantes:
1 Confirmación de saldos con terceros: es un procedimiento muy adecuado para la revisión de las deudas comerciales, bancarias y financieras.
Debe abarcar acreedores de todas las características (saldos en cero, saldos significativos, proveedores importantes con saldos poco
significativos, etc.) y se debe procurar circularizar a los proveedores más importantes, independientemente de que no tengan un saldo
importante al cierre. Se puede hacer en positivo, en negativo o en ciego (esta última modalidad es la que se recomienda) y ante una falta de
respuesta, se repite el procedimiento. En caso de que luego de reiterado el pedido no se reciban respuestas, se deberán realizar
procedimientos alternativos (análisis de pagos posteriores y/o cotejo con documentación respaldatoria).
2 Análisis de pagos posteriores: es particularmente útil para detectar pasivos omitidos, dado que cualquier pasivo en algún momento debe
pagarse y que, por lo tanto, no puede permanecer indefinidamente oculto. Se debe verificar si el pago realizado en el período posterior
corresponde a una deuda devengada en el período auditado o a un período posterior. Si bien este análisis es aplicable a cualquier rubro del
pasivo, su limitante es que no permite detectar pasivos omitidos por deudas no pagadas a la fecha del procedimiento.
3 Cotejo con documentación respaldatoria: es más confiable en la medida que se constate con documentación originada fuera de la empresa.
Se puede aplicar al saldo de deudas al cierre o a las compras de un período determinado. Para los pasivos bancarios es muy importante para
identificar tasas, moneda y otras condiciones de la operación. En el caso de deudas fiscales y sociales, la documentación está conformada
por liquidaciones de sueldos y declaraciones juradas.
4 Verificación del corte de compras: es importante examinar las operaciones realizadas en los días inmediatos anteriores y posteriores a la
fecha de cierre, a los fines de evitar omisión de pasivos e incluso de posibles activos (compras de bienes de cambio). Se debe gestionar
durante la realización de inventarios al cierre.
5 Revisión de compras y pagos posteriores al cierre: consiste en la revisión de los archivos de facturas pagadas y a pagar, registros de
compras, de pagos, de órdenes de compra pendientes, por un período posterior al cierre, a determinar por el auditor.
6 Pruebas globales de gastos periódicos y análisis comparativos: incluye pruebas globales para débitos y créditos fiscales de IVA, al igual que
para el cargo de ingresos brutos. Para ganancias, se debe concluir sobre la razonabilidad de las bases tomadas para el cálculo de la provisión,
siempre teniendo en cuenta si existen criterios controvertidos.
7 Verificación de la valuación de los saldos en moneda extranjera.
8 Revisión específica de deudas sociales y fiscales: incluye los siguientes procedimientos:
Constatar que los elementos y datos utilizados en la preparación de las declaraciones juradas sean los que
resultaron de la información auditada.

Realizar pruebas globales de razonabilidad de los aportes y retenciones sobre las remuneraciones al personal en
relación de dependencia.

Analizar las cuentas relacionadas de resultado (trabajos de terceros, servicios contratados, honorarios, otros…). De
este análisis puede surgir la existencia de personal no declarado.

Verificar la aplicabilidad de disposiciones que pueden obligar al ente a actuar como agente de retención o
percepción y la inscripción en los impuestos correspondientes.

Verificar en tiempo y forma el depósito, de tributos y aportes retenidos.

Verificar que los beneficios impositivos obtenidos (exenciones, desgravaciones, etc.) surjan de disposiciones
legales.
Verificar el tratamiento dado a conceptos específicos como vehículo, vivienda, gastos sin comprobantes, entre
otros.
Valuación al inicio
Los puntos de la Resolución Técnica N° 17 que tratan las Normas de valuación son los siguientes:
Pasivos en moneda originados en la compra de bienes o servicios
Se los medirá con base en los correspondientes precios de compra para operaciones de contado, si existieran operaciones efectivamente basadas en ellos. Si no
se presentase esta última condición, el precio de contado será reemplazado por una estimación basada en el valor descontado —a la fecha de la operación—del
importe futuro a entregar. A este efecto, se utilizará una tasa de interés que refleje las evaluaciones que el mercado hace del valor tiempo del dinero y de los
riesgos específicos de la operación, correspondientes al momento de la medición.
Pasivos en moneda originados en transacciones financieras
Cuando una deuda entre partes independientes fuera sin interés, o con una tasa de interés muy inferior a la de mercado, se medirá sobre la base de la mejor
estimación posible de la suma a pagar. Esta tasa debe reflejar las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos específicos de la
operación.
Pasivos en moneda originados en refinanciaciones
Cuando una deuda entre partes independientes sea sustituida por otra (por ejemplo, en moratoria previsionales e impositivas, deudas financieras, comerciales,
etc.) cuyas condiciones sean sustancialmente distintas a las originales, se dará de baja la cuenta preexistente y se reconocerá una nueva deuda. La medición de
esta deuda contable se hará sobre la base de la mejor estimación posible de la suma a pagar. Al igual que en el caso anterior, esta tasa debe reflejar las
evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos específicos de la deuda. Se presume sin admitir prueba en contrario, que las condiciones
son sustancialmente distintas si el valor descontado de la nueva deuda difiere, al menos, en un diez por ciento respecto al valor descontado de la deuda
refinanciada.
Otros pasivos en moneda
La medición original de los otros pasivos en moneda entre partes independientes se hará sobre la base del valor descontado de la mejor estimación disponible de
la suma a pagar, utilizando una tasa de mercado al momento de la transacción.
Cuando no pueda determinarse el momento en que se cancelarán los pasivos, se considerará el plazo más probable, y si ninguna estimación de plazo es la más
probable, se tomará la de menor plazo. Esto es por un criterio de prudencia a los efectos de que el pasivo no sea ficticiamente subvaluado.
Por su parte, la Resolución Técnica N° 17[MMD1] establece:
Si las características del contexto económico y en particular, del mercado financiero, plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje las
evaluaciones del mercado (…) se admitirá que la medición se realice al valor nominal de los flujos de fondos previstos.2
[2] Segunda Parte 4.5.4. Resolución Técnica N° 17. (2006). Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de
https://bit.ly/2GmS0oz
Pasivos en especie (anticipos de clientes)
“Los pasivos en especie [no cancelables en moneda] asumidos contra la recepción de dinero se medirán de acuerdo con el importe recibido”3
[3]Segunda Parte 4.5. Resolución Técnica N° 17. (2006). Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de
Valuación al cierre
Pasivos en moneda (originados en la compra de bienes o servicios, en financiaciones y en transacciones financieras)
Para estos pasivos se considerará la posibilidad e intención de cancelación anticipada.
Si el ente no estuviera en condiciones de cancelar el pasivo con anticipación o no tuviera la intención de hacerlo, su medición contable se efectuará considerando:
a) la medición original del pasivo;
b) la porción devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a pagar a sus vencimientos. Dicha porción se calcula exponencialmente con la
tasa determinada al momento de la medición inicial, sobre la base de ésta y de las condiciones oportunamente pactadas;
c) los pagos efectuados.
Si el ente estuviera en condiciones financieras de cancelar anticipadamente la deuda, y los hechos anteriores o posteriores a la fecha de cierre de los estados
contables revelaran su conducta o modalidad operativa en ese sentido, la medición contable del pasivo se efectuará
al valor descontado de la deuda. Para tal caso, se calculará con la tasa que el acreedor aceptaría para recibir su pago anticipado. Es decir, con una tasa diferente de
la originalmente incluida en la transacción.
Otros pasivos en moneda
Si el ente estuviera en condiciones financieras de cancelar anticipadamente la deuda, y existan hechos que revelaran su conducta o modalidad operativa en ese
sentido, la medición contable del pasivo se efectuará al valor descontado de la deuda. En este caso, se calcula la tasa que el acreedor aceptaría para recibir su
pago anticipado. En los restantes casos (cuando no estuviera en condiciones de cancelar anticipadamente), su medición contable se efectuará sobre la base de la
mejor estimación posible de la suma a pagar, descontada[MMD1] usando la tasa aplicada en la medición inicial.
Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cancelarán los pasivos, se considerará el plazo más probable, y si ninguna estimación de
plazo es la más probable, se tomará la de menor plazo. Esto es por un criterio de prudencia, a los efectos de que el pasivo no sea ficticiamente subvaluado.
Al respecto, la Resolución Técnica N°17 [MMD2] expresa:
Si las características del contexto económico y en particular, del mercado financiero, plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje las
evaluaciones del mercado (…) se admitirá que la medición se realice al valor nominal de los flujos de fondos previstos.
Pasivos en especie (anticipos de clientes)
Según establece la Resolución Técnica N° 17 de la FACPCE, cuando la obligación consista en entregar bienes que se encuentren en existencia o puedan ser
adquiridos (generalmente, en el rubro bienes de cambio), se computará por la suma de la medición contable asignada a dichos bienes y de los costos adicionales
necesarios para poner los bienes a disposición del acreedor (fletes - seguros) 4.
[4] Segunda Parte 5.17. Resolución Técnica N° 17. (2006). Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de
Mientras que, cuando la obligación consista en entregar bienes que el ente no posee en su activo y que para entregarlos al cliente debe adquirirlos, se computará
por la suma de su costo de adquisición a la fecha de la medición y de los costos adicionales necesarios para poner los bienes a disposición del acreedor (fletes -
seguros).
Por otro lado, para las obligaciones de entregar bienes que deban ser producidos o de prestar servicios, se tomará el importe mayor entre las sumas recibidas y la
suma de su costo de producción a la fecha de la medición y de los costos adicionales necesarios para poner los bienes a disposición del acreedor (fletes -
seguros) 5.
[5]Segunda Parte 5.17. Resolución Técnica N° 17. (2006). Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de
Finalmente, para las obligaciones de prestación servicios se tomará el importe mayor entre las sumas recibidas y el costo de brindar el servicio.
Compromisos que generan pérdidas
Según lo establecido en el punto medición contable particular de la Resolución Técnica N° 17 de la FACPCE, “cuando un ente haya asumido un compromiso cuyo
cumplimiento sea ineludible y los costos a erogar sean superiores a los ingresos, bienes o servicios a obtener, la correspondiente pérdida será reconocida y
medida como un pasivo”6.
[6] Segunda Parte 5.18. Resolución Técnica N° 17. (2006).Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de
LECCIÓN 2 de 3
Nos encontramos en la etapa de ejecución de los procedimientos de auditoría.
Como en todos los rubros, nuestro punto de partida es el plan de trabajo – o plan de auditoría - que desarrollamos al final de la lectura 4 del módulo 1.
3 Obtener las confirmaciones directas de terceros (circularización a proveedores).
6 Comprobar matemáticamente (verificar los componentes financieros implícitos devengados).
7 Obtener confirmaciones directas de terceros (circularización a proveedores),
8 Cotejar registros y documentación de respaldo (pagos posteriores, análisis de documentación, factura de compra).
9 Cotejar registros y documentación de respaldo (análisis de pagos posteriores en búsqueda de pasivos omitidos).
II).
Tal como surge de nuestro conocimiento del cliente, en principio, pensamos que era un rubro con riesgo inherente moderado. Si bien el número de proveedores no
es elevado, hay muchos pagos en efectivo. Además, en lo que respecta al control, hay problemas de separación de funciones.
Tareas preliminares:
En febrero de 2019 se seleccionó una muestra de proveedores y se emitió las circulares. A continuación, se incluye copia de las cartas enviadas y las respuestas
obtenidas. Los resultados se analizan en el Excel que se encuentra adjunto más abajo.
Circulares proveedores Sport.pdf
392 KB
LECCIÓN 3 de 3
Referencias
Resolución Técnica N° 9. (2005). Normas Profesionales Argentinas. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de
https://archivo.consejo.org.ar/elconsejo/documentos/RT%209_061014.zip
Resolución Técnica N° 17. (2006). Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de
https://archivo.consejo.org.ar/elconsejo/documentos/RT17_rescd093-05.zip
Auditoría de Previsiones
1. Descripción del rubro: esto surge de la Resolución Técnica N° 9 emitida, por la FACPCE (Federación Argentina de Consejos
2. Cómo debe valuar el rubro: esto surge de la Resolución Técnica N° 17 donde se define los criterios de valuación aplicables.
3. Cuáles son los riesgos propios del rubro y cuáles son los controles típicos aplicables: esto lo tomamos del Manual de Auditoría
(también conocido como Informe N° 5).
4. Por último, cuáles son los procedimientos de auditoría aplicables para el rubro. Aquí, nuestro marco teórico es Resolución Técnica
N° 37 y el Manual de Auditoría (también conocido como Informe N° 5).
Para facilitar el estudio la lectura tendrá dos secciones, en la primera parte si bien intentamos utilizar un lenguaje pragmático
encontraremos un desarrollo teórico sobre todos los aspectos mencionados buscando un entendimiento general sobre todos los
aspectos del rubro. En la segunda sección completaremos el estudio efectuando el análisis sobre nuestro caso principal de estudio
Sport 21 SA.
Previsión por contingencias
Referencias

LECCIÓN 1 de 5
Previsión por contingencias
De acuerdo a la Resolución Técnica N° 9, las previsiones son:
Aquellas partidas que a la fecha a la que se refieren los estados contables representan importes estimados para hacer frente a situaciones que
probablemente originen obligaciones para el ente. En las previsiones las estimaciones incluyen el monto probable de la obligación contingente y
la posibilidad de su concreción.1
[1]Capítulo III B.2. Resolución Técnica N° 9. (2005). Normas Profesionales Argentinas. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias
Económicas. Recuperado de https://bit.ly/2tm5Qoj
Se clasifican de la siguiente manera:
1 Por su efecto patrimonial: de ganancias y pérdidas.
2 Por su probabilidad de concreción: probables, remotas y no probables ni remotas.
3 Por la posibilidad de medición objetiva: cuantificables y no cuantificables.
En cuanto a la registración contable, las contingencias de pérdidas probables y cuantificables, cuyo hecho generador ya ha ocurrido, se registran. Las remotas no
se muestran en los estados contables. Las probables no cuantificables y las no probables ni remotas, se informan en nota a los estados contables.
Por otro lado, las contingencias de ganancia no se registran, salvo que sean virtualmente ciertas (por ejemplo: ocurrió un siniestro y la compañía de seguros ya hizo
las inspecciones de rigor y emitió una carta formal comprometiendo importe y fecha de pago por el siniestro). Por lo tanto, solo si son probables se informan en
nota a los estados contables.
Las contingencias que normalmente dan lugar a la constitución de previsiones son las siguientes:
1 Garantías contra defectos de producción.
2 Litigios de contenido impositivo y otros juicios pendientes.
3 Cobrabilidad de documentos endosados o descontados.

4 Fianzas y avales otorgados.
Dado que las previsiones expresan situaciones contingentes, es decir, hechos con cierto grado de incertidumbre, implican un importante riesgo de auditoría y,
particularmente, afectan el objetivo de valuación. Además, en general, los entes no cuentan con controles adecuados para actuar como sensores de situaciones
contingentes. Por todo esto, el auditor debe estar atento, en el transcurso de su tarea, a distintos circuitos y rubros, ya que esto le permitirá determinar la posible
existencia de situaciones contingentes que puedan ser significativas en el patrimonio del ente. Entre las tareas que el auditor debe realizar se encuentra la
verificación para determinar si hay empleados encubiertos, contingencias fiscales, previsionales, juicios laborales, juicios de distribuidores, reclamos de clientes
por defectos de producción, entre otros. Además, a los fines de evitar un riesgo adicional, es importante contar con elementos de juicio que permitan asignar un
valor en dinero con cierto grado de confiabilidad.
La carta de manifestaciones de la dirección o gerencia adquiere gran importancia en estos casos, aunque esto no implica que el auditor podrá obviar el
cumplimiento de los distintos pasos y procedimientos previstos por las normas de auditoría.
Controles típicos
1 Separación de la función de quien determina el nacimiento o modificación de una situación contingente (deberían ser abogados) de quien la
registra contablemente.
2 La estimación del monto de una contingencia por el responsable del sector donde se produce. Esta estimación debe quedar sujeta a la revisión
de un funcionario responsable ajeno a ese sector, por ejemplo, el gerente.
3 Las contingencias que vienen contabilizadas de ejercicios anteriores deben ser reanalizadas al cierre de cada período, para evitar
cancelaciones o actualizaciones automáticas.
Las previsiones se relacionan con otros rubros. A modo de ejemplo podemos nombrar las siguientes:
1 Con el rubro caja y bancos, por los pagos que puedan hacerse a clientes por defectos de producción.
2 Con el rubro de remuneraciones, por contingencias laborales.
3 Con el rubro de cargas fiscales, por contingencias impositivas.
4 Con el rubro créditos, por ventas y potenciales juicios de distribuidores de la empresa.

El programa de trabajo que, habitualmente, se aplica al rubro es el siguiente:
1 Para cubrir los objetivos de existencia e integridad:
Seguimiento de las contingencias existentes al comienzo del ejercicio y análisis de las previsiones
constituidas en el período.
Análisis de documentación y de registros contables. A partir del mismo, se podrá revelar la existencia de
incertidumbres no consideradas.
Reconocimiento de la relación entre el análisis de las previsiones y la revisión de los restantes rubros.
Solicitud de información a asesores legales.
Revisión de hechos posteriores al cierre del ejercicio y hasta la fecha del informe del auditor.
2 Para cubrir los objetivos de valuación y exposición:
Énfasis en verificar el cumplimiento de las normas contables de valuación y principalmente de exposición.
Se desarrollan a continuación los más importantes:
1 Seguimiento de las contingencias existentes al comienzo del ejercicio y análisis de las previsiones constituidas en el período: se analizan
con documentación respaldatoria y razonabilidad de débitos y créditos constatando, siempre que fuera posible y con el fin de obtener pautas
aplicables a casos o situaciones similares, si se resuelve la incertidumbre. Es aplicable, en general, a contingencias de carácter repetitivo.
2 Análisis de documentación y de registros contables que puedan revelar la existencia de incertidumbres no consideradas: se deben revisar
actas de directorio y de asambleas, contratos importantes, correspondencia con entes fiscales y provisionales, correspondencia con los
abogados, correspondencia con entes u organismos tales como la Dirección Nacional de Aduanas o la Subsecretaría de Comercio, solicitudes
de confirmación enviadas a los bancos y otras entidades financieras, órdenes de compras importantes y revisión de imputaciones a las
cuentas que representan gastos legales y honorarios por juicios o gastos causídicos.
3 Relación entre el análisis del rubro con la revisión de los restantes rubros: a modo de ejemplo podemos mencionar que la revisión de cuentas
por cobrar podría permitir conocer contratos de venta a largo plazo con precios fijos, sin tener asegurada la provisión de materiales en iguales
condiciones o el análisis de la previsión para devoluciones. Además, podría revelar incrementos en la venta de producción defectuosa y, con
ellos, situaciones contingentes.
4 Solicitud de información a asesores legales: es, junto con el análisis de documentación y de registros contables, el procedimiento más
importante del rubro. Consiste en el envío de una carta a los abogados del cliente del auditor, en la cual se le solicita un listado de reclamos y
juicios pendientes, tanto de los llevados a cabo por la sociedad, como de aquellos en su contra. En este listado se deben detallar las
posibilidades de obtener un resultado favorable o desfavorable en el reclamo o juicio. Además, deberá detallar monto de la demanda
actualizado al cierre, costos probables y cualquier información adicional que pudiere disponer el letrado. La fecha de la respuesta debe ser lo
más cercana posible a la fecha del informe del auditor. En caso contrario, esta información deberá ser actualizada.
5 Revisión de hechos posteriores al cierre del ejercicio y hasta la fecha del informe del auditor: los procedimientos detallados anteriormente
deben hacerse extensivos desde el período posterior al cierre hasta la fecha del informe realizado por el auditor. En esta revisión se debe tener
en cuenta el ejercicio al que corresponde el hecho generador de la contingencia (hechos confirmatorios y hechos nuevos). En tal sentido, debe
considerarse que:
5.1.) Las situaciones nuevas que corresponden al periodo posterior al cierre pueden requerir exposición mediante notas, pero no modifican el
patrimonio de la sociedad (hechos nuevos). Ejemplo: se está auditando el ejercicio finalizado el 31.12.2009 y el 3 de enero del 2010 se
incendia la planta fabril.
5.2.) Los hechos confirmatorios confirman una situación preexistente al cierre del ejercicio y, consecuentemente, deben ser impactados en los
registros contables. Ejemplo: se está auditando al 31.12.2009 y existe el riesgo de incobrabilidad de un cliente estimado entre un 50% y 70%.
El 25 de enero de 2010 se firma un acuerdo transaccional con el cliente, por el cual se acuerda que pagará de contado el 30% y se le condona
el 70% de su deuda. En este caso, al 31.12.2009 debe constituirse una previsión por el 70% del saldo, dado que el hecho generador ya había
ocurrido al 31.12.2009 y el hecho confirmatorio lo único que permitió es hacer una mejor estimación del porcentaje de incobrabilidad.
La medición inicial se realiza por la mejor estimación del importe que, se supone, deberá erogar la sociedad con una tasa de descuento al momento de la medición.
Al cierre del ejercicio se considerará lo indicado en la cual indica que en la medición de las contingencias, en cada fecha de cierre de los estados contables, se
está realizando una nueva medición, por lo que corresponde aplicar la tasa del momento de la medición, es decir, la tasa de cierre.
Al momento de emitir los estados contables de una compañía, existe una situación contingente que puede ocasionar un perjuicio a la
compañía. Si bien la probabilidad de ocurrencia es alta, no es posible cuantificar la situación de manera objetiva, en este caso lo que
corresponde hacer es ________ .
Escriba su respuesta aquí
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LECCIÓN 2 de 5
Nos encontramos en la etapa de ejecución de los procedimientos de auditoría.
Como en todos los rubros, nuestro punto de partida es el plan de trabajo – o plan de auditoría - que desarrollamos al final de la lectura 4 del módulo 1.
2 Analizar conceptualmente del rubro.
3 Obtener la apertura de las cuentas que integran el rubro y su composición.
4 Confirmar a los abogados de la compañía (solicitud de informes).
II).
Sin embargo, en nuestras visitas preliminares, no hemos tomado conocimiento de algún tema de relevancia que se deba considerar.
Otras tareas preliminares:
El 4 de enero se envió una circular al abogado de la compañía solicitándole un informe con las causas judiciales en curso.
Circular abogados - Sport 21 2018.pdf

82.1 KB
El 15 de mismo mes, el abogado de la compañía responde. Se adjunta el documento correspondiente:
Respuesta abogados - Sport 21.pdf

90.9 KB
A continuación se incluye un archivo Excel que constituye el papel de trabajo de validación del rubro. En el mismo archivo podemos ver los resultados,
observaciones y conclusiones arribadas.
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LECCIÓN 3 de 5
Referencias
Resolución Técnica N° 9. (2005). Normas Profesionales Argentinas. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de
https://archivo.consejo.org.ar/elconsejo/documentos/RT%209_061014.zip
LECCIÓN 4 de 5

–

Son aquellos bienes tangibles destinados a ser utilizados en la actividad principal del ente y no a la venta habitual, incluyendo a los que están en construcción, tránsito o montaje
y los anticipos a proveedores por compras de estos bienes. Los bienes afectados a locación o arrendamiento se incluyen en inversiones, excepto en el caso de entes cuya
actividad principal sea la mencionada.

–
Bienes, representativos de franquicias, privilegios y otros similares incluyendo los anticipos para su adquisición, que no son bienes tangibles ni derechos contra terceros y que
expresan un valor cuya existencia depende de la posibilidad futura de producir ingresos.

–
De acuerdo a la Resolución Técnica N° 9 las deudas “son aquellas obligaciones ciertas, determinadas o determinables”. En relación a esta definición, resulta necesario aclarar que
las obligaciones determinadas son aquellas obligaciones en moneda, cuya cuantía, valga la redundancia, en moneda, se encuentra determinada; mientras que las obligaciones
determinables son aquellas que están sujetas a alguna cláusula de ajuste u obligaciones en especie, a las cuales es factible asignarles un valor en moneda.

–

Aquellas partidas que a la fecha a la que se refieren los estados contables representan importes estimados para hacer frente a situaciones que probablemente originen
obligaciones para el ente. En las previsiones las estimaciones incluyen el monto probable de la obligación contingente y la posibilidad de su concreción.
LECCIÓN 5 de 5

–

Son aquellos bienes tangibles destinados a ser utilizados en la actividad principal del ente y no a la venta habitual, incluyendo a los que están en construcción,
tránsito o montaje y los anticipos a proveedores por compras de estos bienes. Los bienes afectados a locación o arrendamiento se incluyen en inversiones,
excepto en el caso de entes cuya actividad principal sea la mencionada.

–
Bienes, representativos de franquicias, privilegios y otros similares incluyendo los anticipos para su adquisición, que no son bienes tangibles ni derechos contra terceros y que
expresan un valor cuya existencia depende de la posibilidad futura de producir ingresos.

–
De acuerdo a la Resolución Técnica N° 9 las deudas “son aquellas obligaciones ciertas, determinadas o determinables”. En relación a esta definición, resulta necesario aclarar que
las obligaciones determinadas son aquellas obligaciones en moneda, cuya cuantía, valga la redundancia, en moneda, se encuentra determinada; mientras que las obligaciones
determinables son aquellas que están sujetas a alguna cláusula de ajuste u obligaciones en especie, a las cuales es factible asignarles un valor en moneda.
–

Aquellas partidas que a la fecha a la que se refieren los estados contables representan importes estimados para hacer frente a situaciones que probablemente
originen obligaciones para el ente. En las previsiones las estimaciones incluyen el monto probable de la obligación contingente y la posibilidad de su concreción.

Auditoría I 2020

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Conceptos preliminares

En esta primera lectura, se estudian conceptos básicos de la materia, los distintos

Sistemas, empresas y administración

i) coincidencia con lo solicitado,

ii) precio ﬁjado,

A su vez, los controles correctivos se clasiﬁcan en los siguientes:

Cuando operan sobre hechos del pasado.

Por último, y a efectos de conceptualizar la auditoría como proceso de control, debemos:

a) deﬁnir los elementos que posee un control correctivo, y

i) La característica o condición del sistema operante, que es la producción de un sistema

i) revisar la concordancia de operaciones con políticas y procedimientos;

ii) salvaguardar activos a través de su cotejo con registros y comprobaciones físicas;

iii) porque las transacciones económicas se hacen progresivamente más complejas y

Tabla 1. Auditoria externa, interna y operativa

ASPECTO AUDITORÍA EXTER AUDITORÍA AUDITORÍA

Opinar sobre la Mide y evalúa la Mide la eﬁciencia

Contador público. Preferentemente, Preferentemente,

Total. Puede ser realizada Puede ser

Estados contables Actividades de Los distintos

Regulación Técnica Normas de Normas ISO

Informe sobre Informes sobre Informe dirigido a

Profesional, civil y Fundamentalmente Fundamentalment

Independencia de Independencia de Independencia de

Actividades de repaso y refuerzo

¿Cuál es el objetivo de efectuar una auditoría externa sobre un balance de

Permite asegurar la eﬁcacia y eﬁciencia del sistema de control interno de la

Permite conocer la opinión de un experto independiente sobre la eﬁcacia y eﬁciencia

Es conveniente que el informe sobre la razonabilidad de los estados contables

Es verdadero, porque el gerente de administración es un contador público, que además

Seltzer, J. C. (2001). La normativa contable en Argentina. Recuperado de

Auditoría externa de estados contables

Auditoría externa de estados contables

Concepto de auditoría externa de estados contables

Iniciaremos estudiando qué son los objetivos de auditoría.

Auditoría como proceso de formación de un juicio. Enfoque de

Si bien estos puntos se encuentran desarrollados a lo largo de la lectura, se pueden profundizar en la

La documentación contable en la auditoría de los estados

En relación con el circuito de cobranzas y pagos: extractos bancarios, conciliaciones

En relación con el circuito de compras: presupuestos de proveedores, comparativa de precios,

En relación con la liquidación de impuestos: declaración jurada de las diferentes

Que un balance de publicación cuente con un informe de auditor externo

Es verdadero, porque el auditor externo es un profesional independiente con la

Que un balance de publicación cuente con un informe de auditor externo que

Es verdadero, porque el auditor externo es un profesional independiente con la

Es falso, porque el directorio de la empresa siempre es responsable de la información

Aplicación práctica Sport 21 SA

A continuación, incluimos el balance de sumas y saldos de la compañía al 31 de diciembre de 2018, que

Balance de sumas y saldos de la compañía al 31 de diciembre del

Tabla 1. Empresa: SPORT 21 SA. Revisión ejercicio con cierre al 31 de

1 Reporte del balance de sumas y saldos al

2 Totalidad de los contratos vigentes o las

3 Actas de directorio, asamblea de

4 Copia de las modiﬁcaciones al estatuto,

5 Libro legal de inventario y balances, diario

6 Los informes que se hubieran efectuado

7 Copia de los informes de procesos

8 Conﬁrmación de la totalidad de los saldos

9 Información de ventas de la sociedad,

(i) cantidades e importes por mes,