Faculté Cadi Ayyad

Marrakech

La matière : Professeur encadrant :

La fiscalité Mr. Sidi Mohamed RIGAR

Exposé réalisé par :

Melle. BELBARAKA Nadira
Mr. CHAOUQUI Bachir
Melle. ELMOURABITE Belquiss
Melle. RAZKALLAH Ghizlane

2008/2009

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Introduction :

Première partie : La phase administrative du contentieux

fiscal
Section 1/Le contentieux fiscal dans sa phase administrative
A. Le contentieux fiscal suite à la procédure de rectification
1. La première notification
2. La deuxième notification

B. Le recours devant les commissions

1. Le recours devant la commission locale de taxation :
a. La compétence de la commission :
b. La composition de la commission :
c. Le fonctionnement de la commission :
d. L’exécution des décisions de la commission locale de taxation :

2 .Le recours devant la commission nationale du recours fiscal

a. Les conditions d’intervention de la commission nationale du recours fiscal :
b. La compétence de la commission nationale du recours fiscal :
c. La composition de la CNRF :

Section 2/ Le contentieux fiscal dans le cadre de la procédure

réclamation
A. La réclamation contentieuse
a. Les conditions de la procédure de la réclamation contentieuse
b. Le sort de la réclamation contentieuse
B. La réclamation gracieuse

2
 a. Objet
b. La forme de la réclamation gracieuse.
c. L’instruction de la réclamation.

C. La réclamation donnant droit au dégrèvement, restitution

a. Droit de dégrèvement
b. Le droit de restitution.

Seconde partie : La phase judiciaire du contentieux fiscal

Section 1/ la compétence judiciaire en matière fiscale
A. la compétence d’attribution.
a. Les impositions susceptibles de recours judiciaire
b. Le recours judiciaire suite à une réclamation
c .Le recours judiciaire suite aux actes de recouvrement de l’impôt

B. La compétence territoriale

Section 2- la procédure judiciaire de l’impôt au Maroc

A. Les délais des recours
B. Le déroulement de la procédure.
a. La requête
b. L’instruction
c. La décision du tribunal

Section 3- les voies de recours

A.- les voies de recours ordinaires
a. L’appel devant la cour administrative d’appel
b. L’opposition
B. Les voies de recours extraordinaires
a. La tierce opposition
b. La rétractation
c. La cassation

Conclusion

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 Le mot contentieux vient du latin « contentiosus » qui signifie « querelle », « débat »,
donc, contestation.
Le contentieux fiscal est l’ensemble des règles applicables aux litiges qui peuvent
survenir à l’occasion de l’assiette, de la liquidation ou du recouvrement des impositions.
" Le contentieux fiscal n'existe qu'au travers des moyens offerts aux justiciables, État ou
particuliers, pour faire valoir leurs droits ",
Cette procédure vise toute procédure engagée, soit après contestation du contribuable,
soit à l’initiative de l’administration, et ayant pour objet la réparation d’erreurs dans
l’application de la loi, en matière de détermination des bases d’imposition ou de liquidation de
l’impôt.
Le contentieux fiscal a connu une réforme au titre des nouvelles dispositions de la loi
de finances de 2009.
Le contentieux fiscal en matière d’imposition et de liquidation de l’impôt se déroule en 2
phases :
 Soit une phase administrative ou intervient les commissions de taxation suite à la
procédure contradictoire de rectification, ou dans le cadre d’une procédure de
réclamation ou de recours gracieux.
 Soit une procédure judiciaire ou intervient, le cas échéant, le tribunal administratif
du ressort du siége social ou du principal établissement du contribuable qui décide
d’y recourir.

Dans le cadre de ce travail, on se penchera sur l’ensembles des règles relatives à ce

sujet, on étudiera en premier lieu la phase administrative du contentieux fiscal pour
passer ensuite à la phase judiciaire.

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Première partie : La phase administrative du contentieux
fiscal
Section1/Le contentieux fiscal dans sa phase administrative :

La phase administrative du contentieux, en matière fiscale, est celle qui est prévue
pour tous les impôts (IS, IR, TVA, Droits d’enregistrement) puisque la procédure
contentieuse a été harmonisée.
Ce contentieux fiscal peut être une procédure contradictoire de rectification, en effet,
si le contribuable conteste les rectifications apportées par l’administration fiscale aux
bases des impositions, ou par contre, si le litige concerne un impôt déjà établi et qu’il
estime irrégulier ou excessif, le litige est exercé selon la procédure de réclamation
devant l’administration fiscale.
La phase administrative se déroule devant les deux commissions de taxation : une
commission à caractère préfectoral et provincial et une autre commission, à caractère
national, qui joue le rôle d’une instance d’appel contre les décisions des commissions
locales.

A-Le contentieux fiscal suite à la procédure de

rectification :

Dans ce cadre, le litige trouve son origine dans les désaccords naissant suite à la
procédure de rectification. Ce qui permet au contribuable de porter le litige devant la
Commission locale de taxation puis faire appel devant la commission nationale de
recours fiscal.
Les rectifications apportées par l’administration à la base d’imposition soit sur la base
de déclaration du contribuable, soit selon la procédure de taxation d’office s’effectue
selon une procédure précise en deux phases : la première notification et la deuxième
notification.

 La première notification :

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 Les rectifications sont adressés au contribuable soit par lettre recommandée
avec accusé de réception, soit par remise en main propre selon les formes
prescrites constatées par un certificat de remise, l’inspecteur des impôts doit
indiquer dans sa notification les motifs, la nature ainsi que le montant de
redressement envisagé et inviter le contribuable à présenter ses observations
dans un délai de 30 jours à compter de la date de la réception de la lettre de
notification, à défaut de réponse du contribuable dans le délai imparti,
l’imposition établie selon les bases notifiées et ne peut plus être contestée que
par voie de réclamation selon l’article 220 du CGI.

 La deuxième notification :

Lorsque le contribuable formule ses observations au redressement proposé lors

du délai imparti et si l’inspecteur rejette tout ou partie des observations ainsi
formulées, il doit faire part au contribuable de sa décision dans un délai de 60
jours suivant la date de réception des observations du contribuable en faisant
connaître à ce dernier la base d’imposition retenue et en lui indiquant que la
dite base sera définitive s’il ne pourvoie pas devant la commission locale de
taxation dans un délai de 30 jours suivant la date de réception de cette seconde
notification en vertu de l’article 220 du CGI.

B. Le recours devant les commissions :

L’administration fiscale, dans le but de protéger les deniers publics, s’est vue reconnaître
par le législateur le droit de contester les nouvelles bases d’imposition, arrêtées par
l’administration, devant les commissions de taxation.
Ces commissions constituent, dans le cadre de la réforme du système fiscal, l’une des
garanties réelles accordées au contribuable. C’est ce que la Cour Suprême, elle-même, a
confirmé en déclarant que « l’objectif de leur création est d’attribuer au redevable de
l’impôt professionnel des garanties supplémentaires… »

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 1. Le recours devant la commission locale de taxation :

Dans le cadre de la procédure contradictoire, après la deuxième notification, le

contribuable peut porter, sous forme de requête, le litige devant la commission locale de
taxation, à la condition qu’il en exprime expressément le souhait.
Autrement dit, la continuation de la procédure contradictoire est subordonnée à la
condition que le contribuable ait exprimé, de manière expresse, son souhait de porter le
litige devant la commission locale, à défaut de cette demande expresse, la procédure
contradictoire se trouve automatiquement terminée.
Concernant la commission locale de taxation, nous analyserons successivement :

 La compétence.
 La composition.
 Le fonctionnement.
 L’exécution de ses décisions.

a. La compétence de la commission :

Aux termes de l’article 225 du CGI, les commissions statuent sur tous les litiges relatifs
à la détermination des bases des impôts, droits et taxes. Mais elles doivent se déclarer
incompétentes pour les questions qu’elles estiment de droit, c'est-à-dire, celles qui
portent sur l’interprétation des dispositions légales ou réglementaires.
Ainsi, ces commissions sont appelées à statuer, valablement, sur les questions de fait.
Mais elles n’ont pas à intervenir en cas d’accord préalable en cours de procédure, ou
encore lorsque le litige porte sur une imposition déjà établie ; enfin, lorsque le
contribuable, du fait de sa propre défaillance, a fait l’objet d’une taxation, pour défaut de
réponse dans le délai légal, à la première demande de notification.
Sur le plan territorial, c’est la commission du lieu d’imposition, c'est-à-dire, du lieu du
siége social ou du principal établissement du contribuable, qui statue sur le litige qui
oppose ce dernier à l’administration.

b. La composition de la commission :

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Les règles relatives à la constitution, au fonctionnement et aux décisions de la
commission locale de taxation sont définies par l’article 225 du CGI.
Chaque commission locale de taxation comprend :

- Un magistrat, président.
- Un représentant du gouverneur de la préfecture ou de la province dans le ressort de
laquelle est situé le siège de la commission.
- Le chef du service local des impôts ou son représentant qui remplit la fonction de
secrétaire rapporteur de la commission.
- Un représentant des contribuables appartenant à la branche professionnelle la plus
représentative de l’activité exercée par le contribuable requérant.

Les quatre membres de la commission ont des voix délibératives et en cas de partage
égal des voix, celle du président est prépondérante.
Les représentants des contribuables et leurs suppléants en nombre égal sont désignés
pour une période de 3 ans par le gouverneur de la préfecture ou de la province
concernée.
Ils sont choisis parmi les personnes physiques membres des organisations
professionnelles les plus représentatives des branches d’activité figurant sur les listes
présentées par ces organisations et par les présidents de la chambre de commerce,
d’industrie, d’artisanat, d’agriculture, selon l’activité concernée.

c. Le fonctionnement de la commission :

Pour chaque affaire, l’inspecteur établit un rapport faisant ressortir les positions ressortir
les positions respectives du contribuable et de l’administration ainsi que les différents
points de litige et tous les renseignements de nature à éclairer la commission.
La commission se réunit à l’initiative de son président, le secrétaire rapporteur informe
le contribuable de la date de la réunion de la commission pour lui permettre de
demander de se faire entendre ou de fournir à l’appui de sa requête des informations

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supplémentaires susceptibles d’éclairer les membres de la commission sur la nature du
litige et l’importance réelle de son activité.
Lorsque la commission le juge utile, elle peut demander à l’administration de procéder
à un supplément d’instruction. Elle entend le contribuable à sa demande, ou si elle
estime cette audience nécessaire, dans les deux cas, elle convoque en même temps
l’agent de l’administration qui a notifié le redressement ou son représentant, elle peut les
entendre séparément ou en même temps s’il estime la confrontation nécessaire.
La commission ne peut pas ni compenser l’abandon d’un redressement par une
réintégration relevée au niveau de l’instruction supplémentaire, ni statuer sur des points
autres que ceux que lui a été soumis. Elle statue valablement lorsque trois au moins de
ses membres sont présents dont le président et le représentant du contribuable. La
décision est prise à la majorité des voix avec voix prépondérante du président en cas de
partage.
Elle statue au cours d’une seconde réunion, en présence du président et de deux autres
membres quelle que soit leur qualité. La commission doit fixer les bases d’imposition et
se déclarer incompétente pour les questions qu’elles estiment portées sur l’interprétation
de la loi. La décision de la commission doit être détaillée et motivée et comporte le visa
des membres de cette commission.
La décision de la commission est notifiée au contribuable par l’inspecteur au lieu et
place du président de la commission locale de taxation.
La notification doit faire ressortir les bases arrêtées par la commission et les
rectifications sur lesquelles elle s’est déclarée incompétente.
Le délai maximum entre la date d’introduction d’un pourvoi et celle de la décision de
la commission locale de taxation est fixée à 24 mois à compter de la date d’introduction
de recours par le contribuable devant la commission.
Sinon, l’inspecteur informe le contribuable de l’expiration du délai de 24 mois et qu’il
peut introduire directement un recours devant la commission nationale du recours fiscal
dans un délai de 60 jours à compter de la date de la réception de cet avis.
A défaut de ce recours dans le délai de 60 jours, les impositions sont établies par
l’inspecteur sur la base de la deuxième notification dans le cas de la procédure normale
de rectification, et ces impositions ne peuvent être contestées que dans le cas de la
procédure de réclamation.

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 d. L’exécution des décisions de la commission locale de taxation :

Le contribuable peut contester les décisions de la commission locale de taxation devant

la commission nationale de recours fiscal.
Lorsque le contribuable n’a pas exercé le recours devant la commission nationale dans
le délai légal de 60 jours, les droits correspondants d’une part aux rectifications sur les
questions estimées de fait par la commission locale de taxation et d’autre part aux
rectifications de droit sur lesquelles elle s’est déclarée incompétente, sont
immédiatement établis par l’inspecteur des impôts par voie de rôle, état de produits ou
ordre de recettes.
L’administration garde son droit de recours devant la commission nationale pour :

- La partie des redressements rejetés par la commission locale de taxation ;

- Les rectifications opérés par la commission locale de taxation, à l’avantage du
contribuable portant sur l’interprétation des dispositions légales ou réglementaires.
Quant au contribuable, il peut contester par voie judiciaire dans les conditions et délais
prévus à l’article 242 du CGI, soit 60 jours suivant la date de notification des décisions,
les impositions émises suite aux décisions des commissions locales de taxation, y
compris celles portant sur les questions pour lesquelles lesdites commissions se sont
déclarées incompétentes.

B .Le recours devant la commission nationale du recours

fiscal :

a. Les conditions d’intervention de la commission nationale du recours

fiscal :

En vertu de l’article 220 du CGI, les décisions de la commission locale de taxation

peuvent faire l’objet d’un recours, soit par le contribuable, soit par l’administration,
devant la commission nationale du recours fiscal, prévue à l’article 226 du CGI.

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 Le principe est que la commission nationale du recours fiscal, qui est une commission
nationale permanente, n’intervient, en appel, qu’après décision de la commission locale
de taxation, mais l’article 225 du CGI porte une dérogation à ce principe.
En effet, lorsque à l’expiration du délai de 24 mois prévue par l’article 225 alinéa 2 du
CGI, la CLT n’a pas pris de décision, l’inspecteur informe le contribuable, dans les
formes prévues à l’article 219 du CGI, de l’expiration du délai de 24 mois et de la
possibilité d’introduire un recours devant la C N R F, dans un délai de 60 jours, suivant
la date de réception de l’avis.
Dans tous les cas, le recours devant la commission nationale du recours fiscal doit être
exercé dans un délai de 60 jours, suivant la date de notification au contribuable de la
décision de la commission locale de taxation.
En effet, le point de départ du décompte du délai de recours devant la CNRF est
constitué aussi bien pour l’administration que pour le contribuable par la date de
notification au contribuable de la décision de la CLT, en application de l’article 220 du
CGI.
Sur le plan formel, le recours doit faire l’objet aussi bien de la part du contribuable que
du directeur général des impôts, d’une requête par lettre recommandée avec accusé de
réception en ce qui concerne le contribuable et dans les formes prévues à l’article 219
par l’administration fiscale, adressée directement à la commission nationale, cette
requête doit définir l’objet du désaccord et contenir un exposé des arguments invoqués.
Le défaut de recours, dans le délai légal de 60 jours est considéré comme une
acceptation tacite de la décision de la commission locale de taxation aussi bien par le
contribuable que par l’administration.

b. La compétence de la commission nationale du recours fiscal :

La commission juge toutes les affaires dont elle est saisie, directement, par le
contribuable ou l’administration, suite aux décisions des commissions locales de
taxation, faute de la présence du représentant des contribuables à cette commission.
La CNRF est placée sous l’autorité directe du premier ministre et siège en permanence à
Rabat.
La compétence de la CNRF est identique à celle de la CLT puisqu’elle connaît des
litiges relatifs à la détermination des bases imposables mais elle doit se déclarer

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incompétente sur les questions de droit sans être tenue par les appréciations émises par
les commissions locales.
Sont exclus de sa compétence, les litiges nés à la suite d’une taxation d’office pour
défaut de déclaration du chiffre d’affaires ou de revenu ou pour refus de se soumettre au
contrôle fiscal.

c. La composition de la CNRF :

La commission nationale comprend :

- Cinq magistrats appartenant au corps de la magistrature, désignés par le Premier

ministre, sur proposition du Ministre de la Justice.
- Vingt cinq fonctionnaires désignés par le Premier ministre sur proposition du
ministre des finances, ayant une formation fiscale, comptable, juridique ou
économique, détachés auprès de la commission.
- 100 personnes du monde des affaires, désignés par le Premier ministre sur
proposition conjointe du ministre chargé du commerce, de l’industrie, de l’artisanat,
des pêches maritimes, et du ministre chargé des finances, pour une période de trois
ans, en qualité de représentants des contribuables.

d. Le fonctionnement de la CNRF :

La présidence et le fonctionnement de la commission sont assurés par un magistrat

désigné par le Premier ministre, sur proposition du ministre de la justice.
En cas d’absence ou d’empêchement, le président de la commission est remplacé dans
ses fonctions par un président de sous commission qu’il désigne chaque année.
En application des dispositions de l’article220 du CGI, le magistrat doit, lorsqu’il est
saisi directement par le contribuable ou par l’administration :
- informer l’autre partie, dans les formes prévues à l’article 219 du CGI, du recours
exercé, en lui communiquant la copie de la requête dont il a été saisi et ce, dans un
délai de 30 jours, suivant la date de la réception de la requête.

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- Demander à l’administration par lettre recommandée avec accusé de réception de lui
transmettre le dossier afférent à la période litigieuse dans le délai de 30 jours suivant
la date de la réception de la dite demande.

A défaut de communication du dossier fiscal par l’administration dans le délai de 30

jours, la loi décide que les bases d’imposition à ce niveau ne peuvent être supérieures à :

- soit à celle acceptée par le redevable s’il a présenté un recours devant la CNRF dans le
délai légal.
- soit à celle fixée par la CLT dans le cas contraire.
Le même magistrat confie le recours à un ou plusieurs fonctionnaires pour instruction,
répartit les dossiers entre l’une des cinq sous-commissions, fixe la date de la réunion des
sous-commissions et enfin convoque les représentants des contribuables au moins 15
jours avant la date fixée pour la réunion.
En effet, la CNRF se subdivise en cinq sous-commissions délibérantes composée
chacune de :

- Un magistrat en tant que président.

-Deux fonctionnaires tirés au sort parmi ceux qui n’ont pas instruit le dossier soumis à
délibération.
-Deux représentants des contribuables choisis par le contribuable sur la liste de 100
représentants des redevables.
-Un secrétaire rapporteur est choisi en dehors de deux fonctionnaires membres de la
sous-commission, par le président pour assister aux réunions de la sous commission,
sans voix délibérative.

Les sous-commissions se réunissent à l’initiative de leur président qui

convoque les deux parties par lettre recommandée avec accusé de réception au moins 15
jours avant la date fixée pour la réunion.
Les sous-commissions délibèrent valablement lorsque le président et deux autres
membres sont présents.

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 Les décisions de la sous-commission doivent être détaillées et motivées et sont
notifiées par le président de la commission aux parties dans les 6 mois qui suivent la
date de la décision dans les formes prévues par l’article 219 du CGI.
Le délai maximum qui doit s’écouler entre la date d’introduction du recours devant la
CNRF et celle de la décision est de 12 mois.
A l’expiration de ce délai, si la commission n’a pris aucune décision, aucune
rectification ne peut être apportée à la déclaration du contribuable ou à la base
d’imposition tenue par l’administration en cas de taxation d’office pour défaut de
déclaration.
Les impositions émises à la suite de la décision de la CNRF et celles établies d’office
par l’administration d’après la base qu’elle a notifiée, du fait de la reconnaissance par la
commission de son incompétence, peuvent être contestées par le contribuable par voie
judiciaire dans un délai de 60 jours suivant la date de la mise en recouvrement, état de
produits ou ordre de recettes, le tout conformément à l’article 242 du CGI.

Section 2/ Le contentieux fiscal dans le cadre de la procédure

réclamation

Le contribuable contestant tout ou partie de l’impôt mis à sa charge peut adresser

une réclamation contentieuse à l’administration dont la décision est susceptible d’un recours
judiciaire.
Egalement si le contribuable ne conteste pas la base d’imposition peut adresser une
simple réclamation gracieuse. De même, il peut se prévaloir d’un droit au dégrèvement où à
une restitution soit à sa demande ou à l’initiative de l’administration.

A- La réclamation contentieuse.
Ce droit est régit par l’article 26 du LPF qui stipule que le redevable qui conteste
tout ou partie de l’impôt, droit et taxe mis à sa charge doit adresser au directeur général de
l’impôt ou à la personne déléguée par lui à cet effet, sa réclamation :

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  En cas de paiement spontané de l’impôt dans les 6 mois suivant
l’expiration des délais prescrits.
 En cas d’imposition par voie d’ordre de recette dans les 6 mois suivant
celui de sa mise en recouvrement.
Ainsi la réclamation contentieuse à pour objet notamment :
 La remise en cause d’un impôt émis par l’administration à la suite
d’une taxation d’offre, d’une décision de la commission locale de taxation pou à la suite
d’un accord.
 La restitution d’un droit ayant fait l’objet de versement indu.
 Le bénéfice d’une exonération, d’une réduction ou tout autre avantage
fiscal prévu par la loi.

a- Les conditions de la procédure de la réclamation contentieuse.

Selon l’article 26 du livre des procédures fiscales, la réclamation doit être adressée
sous peine d’irrecevabilité, au service local des impôts compétent dans les 6 mois suivant
celui de :
 La date de mise en recouvrement des ordres de recette.
 La date de mise en recouvrement des titres établis en cas de taxation
d’office.
 La date de mise en recouvrement des titres établis en cas de
régularisation suite à un contrôle fiscal.
Toute réclamation remise ou parvenue à la direction générale des impôts après
l’expiration de délai imparti est irrecevable (1).
La réclamation doit être faite par écrit et comporter la signature du contribuable ou
la personne déléguée par lui et dûment habilité à l’engager, elle doit permettre l’identification
du réclamant et de l’imposition mise en cause. Elle doit faire état de circonstance de fait et les
moyens légaux qui justifient sa demande.
L’inobservation de règles de forme nécessaires à l’identification du requérant est de
nature à entraîner pour le contribuable le rejet de sa réclamation (2).

b- Le sort de la réclamation contentieuse.

1
- Projet de not circulaire N° 176 relative au livre des procédures fiscales .P : 79.
2
- Projet de not circulaire N° 175 relative au livre des procédures fiscales .P : 81.

15
 La réclamation dûment remise ou déposée fait l’objet de l’instruction de la part de
l’administration qui examine la forme et le fond de la réclamation ainsi que les faits et les
motifs invoqués par le contribuable. Sur le plan de la forme, l’analyse consiste à rechercher si
la réclamation est présentée dans le délai prévu par la loi et s’elle contient tous les
renseignements et les éléments permettant son instruction, après l’examen de la forme,
l’administration procède à l’analyse de fond de la réclamation, elle doit vérifier l’exactitude
des faits exposés dans la réclamation, et examiner le bon fondé des motifs de droit invoqués
par le réclamant.
Après l’instruction par le service compétent, il est statué sur la réclamation du
contribuable dans un délai de 6 mois suivant la date de réception. Mais l’expiration du délai
ne dispense pas l’administration de notifier sa décision à tout moment. Selon l’article 26 et
37, à défaut de réponse de l’administration dans le délai de 6 mois, le contribuable peut saisir
le tribunal compétent dans le délai de 30 jours suivant la date de l’expiration du délai de
réponse.
De même en cas de dégrèvement partiel, le contribuable peut saisir le tribunal
compétent dans le délai de 30jours de la réception de la notification de l’administration. C’est
de même si le contribuable n’accepte pas la décision de l’administration.
Il faut rappeler que ce droit de réclamation constitue un préalable administratif à
tout recours judiciaire (3) en ce sens qu’aucune demande devant les tribunaux concernant un
litige fiscal ne peut intervenir sans un recours préalable auprès de l’administration.
Il faut signaler enfin que la réclamation n’est pas suspensive du paiement, mais le
redevable peut demander à être autorisé à surseoir au paiement des impôts objet de
contestation, à condition de constituer les garanties suffisantes prévues par l’article 117 du
code de recouvrement des créances publiques.

B- La réclamation gracieuse.
a- Objet :
C’est l’article 27 du livre des procédures fiscales qui prévoit le recours gracieux et qui
permet d’accorder à la demande du contribuable, en vue des circonstances invoquées, remises
3
- Jugement du tribunal administratif de Marrakech N° 199, Dossier N° 163/5/2004, 6 Juin 2005.
- Jugement du tribunal administratif de Marrakech N° 39, Dossier N° 310/5/2004, 7 février 2005.

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ou modération des majorations, des pénalités et autres amendes prévues par la législation en
vigueur.
Ainsi le domaine de la réclamation gracieuse est limité à l’examen des demandes des
contribuables tendant à obtenir la remise totale ou partielle des majorations, amendes et
pénalités en dehors de toute invocation des règles légales.
En conséquence, les principaux droits régulièrement dus ne peuvent faire l’objet
d’une demande gracieuse ou modération de la part des contribuables.
b- La forme de la réclamation gracieuse.
La réclamation gracieuse n’est soumise à aucune condition de fond et de délai et les
décisions qui en résultent ne sont susceptibles d’aucun recours judiciaire du fait que la
décision prise dans ce cadre relève du pouvoir d’appréciation de l’administration fiscale.
c- L’instruction de la réclamation.
Pour l’instruction des demandes en remise totale ou partielle, l’accent doit être mis sur
la moralité fiscale du redevable, sur sa situation financière et sur la gravité réelle de
l’infraction commise.

C- La réclamation donnant droit au dégrèvement, restitution.

Le point commun de ces deux droits qu’ils ne sont pas susceptibles d’aucun recours
judiciaire et qu’ils peuvent être invoqués d’office par l’administration ou suite à la
réclamation du contribuable.

a- Droit de dégrèvement (4).

Selon l’article 27 du LPF le dégrèvement est la décharge des impôts, cet article prévoit
que le dégrèvement est prononcé :
 Soit d’office, lorsque une erreur est constatée dans une imposition

établie, quelle que soit la matérialisation ou la nature de cette erreur : surtaxe, double

emploi, ou faut emploi. Dans ce cas l’administration doit procéder, de sa propre

initiative à sa réparation en établissant un dégrèvement, elle doit en informer, par simple
lettre le redevable de la mesure et décharge, par titre exécutoire, le percepteur chargé de
recouvrement de l’impôt en cause du montant de la taxe dégrevée.

4
- MED KARKOURI, assiette et contentieux fiscal. Edi 2002.P :291.

17
  Le dégrèvement peut être également prononcé suite à la réclamation du
redevable, et l’administration peut établir les dégrèvements dans les mêmes conditions
que le cas ou celui-ci est accordé d’office.
b- Le droit de restitution.
La restitution est l’acte par lequel le ministre des finances ou la personne déléguée par
lui, autorise les services chargés de recouvrement à payer au redevable l’excédent de l’impôt
payé à tort. Se sont les articles 31 et 33 du LPF qui déterminent les modalités de restitution de
efférents impôts (5).

Seconde partie : La phase judiciaire du contentieux fiscal

En matière fiscale, l’intervention du juge est la conséquence du recours formé par un

contribuable dans un litige qui l’oppose à l’administration fiscale.
L’administration fiscale, peut elle aussi recourir aux tribunaux pour faire valoir les
droits du trésor.
Saisi d’un litige qui oppose à l’administration à un contribuable, le juge doit chercher,
en toute impartialité, à prendre la bonne décision, en prenant en considération d’une part, la
qualité de l’administration qui dispose de prérogatives exorbitantes de puissance publique, et
d’autre part, les garanties que la loi donne au contribuable.
Le contentieux en matière fiscale, dans sa phase judiciaire, soulève, principalement, les
questions suivantes :
 La compétence judiciaire
 La procédure judiciaire
 Les voies de recours

Section1- la compétence judiciaire en matière fiscale

Avant la promulgation de la loi 41-90 du 12 juillet 1991 instituant les tribunaux

administratifs, l’organisation judiciaire était fondée sur l’unité de juridiction mais dualité de
droit applicable, en ce sens que les juridictions connaissaient des affaires tant privées
qu’administratives, mais appliquaient selon les cas, soit le droit privé, soit le droit
administratif.
5
- Projet de note circulaire N° 716 relative au livre des procédures fiscales.

18
 Par la loi 41-90, le Maroc a créé des tribunaux à caractère administratifs qui sont
compétent, entre autre, en matière fiscale.
Cette loi n° 41-90, a investit ces tribunaux administratifs d’une double compétence :
la première est générale et la seconde spéciale.
Ainsi le tribunal administratif a une compétence générale, en ce sens qu’il est compétent
pour juger en premier ressort :
 Les recours en annulation pour excès de pouvoir formés contre les décisions des
autorités administratives ;
 Les litiges relatifs aux contrats administratifs ;
 Les actes en réparation des dommages causés par les actes ou les activités ces
personnes physiques.

A l’exception des :
 Recours en annulations dirigées contre les actes réglementaires et individuels du
premier ministre ;
 Recours en annulations dirigées contre les décisions des autorités administratives, dont
le champ d’application s’étend au-delà du ressort territorial d’un tribunal compétent.

En plus, les tribunaux administratifs ont une compétence spéciale, notamment le

contentieux fiscal et celui du recouvrement des créances du trésor public.
A.- la compétence d’attribution.

Selon l’article 8 de la loi 41-90 les tribunaux administratifs ont une compétence générale
en matière de litiges qui naissent de l’application des textes réglementaires en matière fiscale
ainsi qu’en matière des actions tendant au recouvrement des créances du trésor public.

a. Les impositions susceptibles de recours judiciaire

 Recours exercés par le contribuable

Le contribuable peut recourir à la justice :

- suite à la décision de la commission nationale du recours fiscal, qui constitue
l’aboutissement de la procédure contradictoire normale ou accélérée de révision des
bases d’imposition déclarées par le contribuable ;
- suite à une taxation d’office par l’administration ;
- pour les questions de droit, c’est-à-dire qui nécessitent une interprétation des textes
législatifs et réglementaires.

19
  recours exercé par l’administration :

L’administration peut également contester par voies judiciaire, dans un délai de 60jours
suivant la date de notification de ces décisions, les décisions de la commission nationale du
recours fiscal que celles-ci portent sur des questions de droit ou de fait.
b. Le recours judiciaire suite à une réclamation

Si le contribuable n’accepte pas la décision rendu par l’administration suite à l’instruction

de sa réclamation, il peut saisir le tribunal compétent dans un délai de 30 jours suivant la date
de la notification de cette décision.
A défaut de réponse de l’administration dans le délai de 6 mois suivant la date de
réclamation. Le contribuable requérant peut également introduire une demande devant le
tribunal compétent dans le délai de 30 jours suivant l’expiration du délai de réponse de 60
jours.
Ainsi la loi semble avoir écarté certains recours suite à la demande de dégrèvement,
restitution ou remise en modération.
Il faut remarquer que les recours présentés devant les tribunaux administratifs sont
considérés comme des recours de plein juridictions, en ce sens que le juge dispose de large
compétence allant de l’annulation jusqu’à la modification de base d’imposition et la
détermination de l’impôt, il peut même ordonner le paiement de l’impôt et son recouvrement.
c. Le recours judiciaire suite aux actes de recouvrement de l’impôt

Les litiges naissant à l’occasion de recouvrement des impôts, droits et taxes, relèvent de la
compétence du tribunal administratif. La spécialité de ce contentieux recouvrement par
rapport à celui d’imposition et de liquidation déjà évoqués est qu’il ne nécessite pas un
recours préalable devant l’administration en ce sens que le contribuable peut porter son litige
directement devant le tribunal sans passer par une phase administrative.
Les règles de recouvrement des impôts sont harmonisées dans la deuxième partie du livre de
l’assiette et de recouvrement intégré par la loi de finance de l’année budgétaire 2006.

B. La compétence territoriale

20
Il s’agit de poser la question de savoir quel est le tribunal administratif territorialement
compétent, pour connaître des litiges fiscaux ?
La loi 41-90, dans son article 10 dispose que les règles de compétence territoriale,
prévues par les articles 27 à 30 du code de la procédure civile, sont applicable devant les
tribunaux administratifs
Ainsi d’après l’article 28 du CPC, les recours en matière d’impôt direct et des impôts
communaux doivent être présentés devant le tribunal du lieu de paiement de l’impôt et par
extension c’est le tribunal de la résidence habituelle, du principal établissement ou du
domicile fiscal du contribuable.

Section 2- la procédure judiciaire de l’impôt au Maroc

Cette procédure doit, d’une part être déclenchées dans les délais fixés par la loi et
d’autre part, se dérouler dans les conditions strictement codifiées par cette loi.

A- Les délais des recours

D’après l’article 36 de la loi 41-90 instituant les tribunaux administratifs, le recours est
introduit et jugés selon la procédure édictée par les textes relatifs aux impôts, taxes et
créances concernées.
Ainsi en matière de l’IS, IGR, TVA et les droits d’enregistrement, l’article 34 du LPF
fixe aussi bien pou le contribuable que pour l’administration fiscale les délais suivants pour se
pourvoir devant les tribunaux :
 Un délai de 60jour suivant la date de mise en recouvrement de l’ordre de
recette concernant les impositions émises par l’administration à la suite de la
décision de la commission et établies d’office par l’administration d’après la
base imposable notifiées par l’administration du fait de la reconnaissance par la
commission de son incompétence pour statuer sur des questions de droit.
Si la décision ne donne pas lieu à l’émission de l’ordre de recette, le recours
judiciaire peut être exercé dans les 60jours suivant la date de notification de la
décision.

21
  Un délai de 60jours suivant la date de mise en recouvrement de l’ordre de
recette suite à une décision de la CNRF que l’administration peut contester que
cette décision porte sur des question de droit ou de fait.
 En cas de réclamations formées par le contribuable dans le cadre de l’article 25
du LPF celui-ci peut saisir le tribunal compétent dans le délai de 30 jours
suivant la date de notification de la décision de l’administration. A défaut de
réponse de l’administration dans le délai de 6mois suivant la date de la
réclamation de contribuable celui-ci peut introduire un recours devant le
tribunal compétent dans le délai de 30jours de l’expiration de délai de reprise.

En ce qui concerne le respect des délais, les tribunaux estime que le recours présenté par le
contribuable avant la date fixée par la loi ne présente aucun dommage à l’administration et
que par conséquent le recours peut être recevable. (Jugement du tribunal administratif de
Casablanca 8janvier 1995 dossiers 63/94).

B- Le déroulement de la procédure.

En ce qui concerne la procédure judiciaire, le législateur renvoie pour l’essentiel aux

règles du code de procédure civile, c'est-à-dire qu’il ya une sorte de tronc commun en matière
de procédure constituée par un ensemble de règles qui est applicables à tous les litiges.
Ainsi, le législateur a posé, dans l’article 7 de la loi 41-90, un principe général rendant
« les règles du code de procédure civile applicable devant les tribunaux administratifs, sauf
dispositions contraires prévues par la loi », et a estimé nécessaire de confirmer cette même
règle dans l’article 3 de la même loi en affirmant que la requête doit contenir, sauf disposition
contraire, les indications et énonciations prévues par l’article 32 du CPC.
Ainsi, comme en matière de procédure civile, la procédure devant le tribunal
administratif est écrite, inquisitoire et contradictoire.

a- La requête

Le tribunal administratif est saisi obligatoirement par une requête signée par un avocat
inscrit au tableau de l’un des barreaux au Maroc.
La requête est presque toujours complétée par des mémoires. Une demande
additionnelle peut également être fournie dans une mémoire au cours du procès si elle a un
rapport étroit avec la demande principale et si aucune prescription n’est opposable.

22
 Par ailleurs, l’article 31 du Dahir du 27 avril 1984 relatif aux frais de justice, oblige les
parties à s’acquitter préalablement auprès du greffe de la taxe judiciaire. L’administration qui
prend l’initiative du procès s’en trouve dispensée.
La requête comprend nom, prénom, adresse du requérant, la décision contestée,
l’exposé des faits, les moyens de preuves et les conclusions.
La requête doit être accompagnée, selon les cas par certains documents, telle une copie
de réclamation, la décision de l’administration, la décision de la CNRF.
L’action doit être adressée contre le directeur général des impôts, le trésorier général et
le ministre de finance, ou le premier ministre en sa qualité de chef de gouvernement et
représentant de l’Etat marocain.
Le dossier ainsi enrôlé et la taxe judiciaire payée, est remis au président de la
juridiction par le secrétaire greffier pour suite à donner.

b- L’instruction

L’article 7 de la loi 41-90 étend l’application des dispositions du CPC aux tribunaux
administratifs, dés l’enregistrement de la requête, le présidant du tribunal administratif
transmet le dossier de l’affaire à la chambre compétente composée de trois magistrats dont un
présidant, celui-ci transmet le dossier à un juge rapporteur pour instruire l’affaire ainsi qu’au
commissaire royale de la loi.
La présidence de l’audience est assurée par le président du tribunal administratif ou
par un magistrat désigné à cette fonction par l’assemblée annuelle générale des magistrats du
tribunal administratif.
Quant au juge rapporteur, il ordonne la notification aux parties au litige du mémoire ou
document lié à l’instruction, il fixe un délai pour le dépôt des conclusions de l’adversaire.
L’échange des mémoires se poursuit jusqu’à épuisement des moyens des charges des
parties. Arrivée à ce stade, l’affaire est inscrite au rôle des prochaines audiences du tribunal
dont l’avis est donné à chacune des parties par le juge rapporteur qui signe une ordonnance de
dessaisissement.
Il établie également u rapport sur la situation du dossier pour en demander lecture à
l’audience.
Parallèlement, le dossier de l’affaire est transmis au commissaire royal de la loi par le
président du tribunal avant l’audience qui doit exprimer ses conclusions.

23
 Le tribunal peut ordonner par instruction une expertise, la visite des lieux,
l’interrogation et la vérification d’écriture.

c- La décision du tribunal

Après instruction et délibérations, le tribunal rend, publiquement, son jugement par le

biais de trois magistrats, assistés d’un greffier, en présence du commissaire royal de la loi,
sans que ce dernier ne prenne part au jugement.
Le jugement porte sur des questions de fond et de forme soulevées par la requête au
cours de la procédure.
Le tribunal dispose de pouvoirs très étendus, il peut annuler tout ou une partie du
montant de l’impôt, il peut ordonner sursis à exécution des actes de l’administration relatifs
aux poursuites en matière de recouvrement de l’impôt.
Suite au prononcé du jugement, le dossier de l’affaire est transmet au bureau
d’enregistrement pour visa, pour être ensuite envoyé au greffe et enliassé dans un registre
spécial.
Le jugement est notifié aux parties par le greffe du tribunal.
Si aucun recours n’est formé dans les délais légaux, la décision acquiert la force de la
chose jugée et la partie en faveur de laquelle le jugement a été rendu peut poursuivre
l’exécution.
Concernant l’exécution du jugement, si c’est l’administration fiscale qui est
condamnée, elle doit mettre immédiatement à la disposition du contribuable les dégrèvements
accordés.
Si c’est le contribuable qui est débouté, il doit s’acquitter des impôts dus, augmenté
des amandes en majoration de retard à moins qu’il ait déjà acquitté l’impôt en question avant
d’ester en justice.

Section 3- les voies de recours

Les jugements rendus en matière fiscale peuvent faire l’objet de toutes les voies de
recours ordinaires et extraordinaires et, en particulier, ils sont susceptibles d’appel devant les
cours administratives d’appel.

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 En matière fiscale, on à l’habitude de faire la distinction entre les voies de recours
ordinaires qui sont l’appel est l’opposition et les voies de recours extraordinaires la tierce
opposition, la rétractation et la cassation.

A.- les voies de recours ordinaires

a. L’appel devant la cour administrative d’appel

Conformément à l’article 5 de la loi 80-83(2) les cours d’appel administratives sont

compétentes pour connaître, en appel des jugements rendu par les tribunaux administratifs et
des ordonnances de leur présidents.
Le premier président de la cour d’appel administrative ou le vice-président exerce la
compétence de juge des référés lorsque la cour est saisie du litige.
L’appel est dispensé du paiement de la taxe judiciaire (art 10 de la loi 80-03). Quant à
l’assistance judiciaire, elle peut être accordée, sur requête par le premier président de la cour
d’appel administrative, dans les conditions du décret royal portant loi n° 514-65 du premier
novembre 1966, relatif à l’assistance judiciaire.
Les décisions rendues par les cours d’appel administratives sont exécutées par les
tribunaux administratifs qui ont rendu le jugement.

b. L’opposition

C’est une voie de recours ordinaire ouverte à une partie défaillante qui peut demander à la
juridiction de première instance qui a rendu la décision par défaut ( en l’absence du défendeur
ou son mandataire par exemple), et en dernier ressort de se rétracter).
L’opposition doit être exercée dans le délai de 10 jours, à compter de la date de
notification du jugement par défaut, conformément à l’article 130 du CPC.

B. les voies de recours extraordinaires.

a. La tierce opposition

C’est une voie de recours extraordinaire ouverte aux personnes qui subissent un préjudice
par l’effet d’un jugement auquel elles n’ont pas pris part.

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 Pour former une tierce opposition, il faut avoir un intérêt, être un tiers et qu’il s’agisse
d’une décision susceptible de tierce opposition.
Dans la pratique, il est rare de faire usage de cette voie de recours en matière de
contentieux fiscal, sauf quand il s’agit du contentieux du recouvrement où le trésor peut se
porter tierce opposition pour protéger les deniers publics.

b. La rétractation

C’est une voie de recours extraordinaire, elle est ouverte dans les cas prévus par l’article 7
du CPC.

c. La cassation

C’est une voie de recours extraordinaire visant à faire annuler par la cour suprême, les
décisions rendues par la cour administratives d’appel.
En effet, l’article 16 de la loi 80-03 dispose que les décisions rendues par la cour
administratif d’appel sont susceptibles de pourvoi en cassation devant la cour suprême, sauf
les décisions rendues en matière électorale ainsi qu’en matière d’appréciation de la légalité
des décisions administratives. Le délai du pourvoi en cassation est fixé à 30 jours, à compter
de la date de la notification de l’arrêt, objet du recours.

26
 A l’analyse des règles et des procédures du contrôle et du contentieux de
l’impôt, on constate que le système fiscal marocain repose, essentiellement sur
les déclarations des contribuables. Il était donc, à l’évidence, nécessaire de
reconnaître à l’administration un pouvoir général et spécifique de contrôle.
Ce contrôle des pièces peut, parfois, déboucher sur une vérification fiscale
et, souvent, à des redressements des bases d’imposition déclarées par le
contribuable.
Cette phase du contrôle et de la vérification aboutit, le plus souvent, à une
phase celle du contentieux, dans ces deux aspects : administratif et judiciaire.
Les deux phases sont, aujourd’hui, grâce à des efforts louables de
l’administration qui a su mettre en place des règles claires, modernes et
harmonieuses en matière du contrôle et du contentieux, parfaitement intégrés
dans le code générale des impôts, mis en application en 2007.

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 Abdellah BOUDHRAIN, contentieux fiscal, Edition Edimar

 Abdelkader TIALATI, contentieux fiscal en droit marocain,

Edition Darnachr almaghribia 1997

 Mohamed KARKOURI, assiette et contentieux fiscal au Maroc,

Edi Alomnia

 La loi 80-03, constituant les cours administratives d’appel

 Code de procédure civile marocain

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