GE CF Cours CAE-1

Secteur : Gestion Commerce
Manuel du stagiaire
M 202 : CONTROLE DE GESTION : COMPTABILITE ANALYTIQUE D’EXPLOITATION
2ème Année
Filière :
Gestion des Entreprises
Option :
Comptabilité et Finance
Technicien spécialisé
La DRIF/Le CDC Gestion Commerce remercie les personnes qui ont participé à l’élaboration et la
validation de cet outil. IL s’agit de :
Nom Affectation
Pour la supervision
M MOHAMED AGLAGALE Directeur CDC Gestion et DRIF
Commerce
Pour la validation
Mme AZIZA AMIZ Directeur CDC Gestion et DRIF
Commerce
Pour l’élaboration
Mme SOUAD DOURID ISTA 1, SETTAT DR Casablanca Settat
Sommaire
Introduction
Partie 1 : Les bases de la CAE
Parie 2 : L’évaluation des stocks
Partie 3 : Les méthodes de calcul des coûts
Partie 4 : Les coûts préétablis
Comptabilité Analytique d’Exploitation Page 3

INTRODUCTON
I/ De la Comptabilité Générale à la Comptabilité Analytique :

A : Insuffisances de la comptabilité générale :
La comptabilité générale est une comptabilité légale qui considère l’entreprise dans son
ensemble. Elle a pour objet la saisie, la classification et l’enregistrement des flux externes
sans prendre en considération les flux internes.
Bien que nécessaires et incontournables, les informations produites par ce système
comptable demeurent insuffisantes pour pouvoir piloter une entreprise au quotidien et
appréhender ses performances internes, et ce pour plusieurs raisons :
 Le résultat net comptable concerne une période d’un an passé et n’est obtenu qu’avec
retard par rapport à la période à laquelle il se rapporte ;
 Le résultat net comptable concerne l’ensemble des activités de l’entreprise. Il ne fournit
donc que peu d’indications sur les performances respectives de chacune d’entre elles ;
 L’information produite obéit le plus souvent à des préoccupations juridiques plutôt
qu’économique ;
 Les informations saisies ne tiennent compte que de l’aspect monétaire. Les grandeurs
exprimées sous forme physique sont exclues ;
 Le classement des charges n’est effectué ni par centre de responsabilité, ni par produit, ni
par fonction.
La comptabilité analytique a vu le jour pour compléter la comptabilité générale et pallier ses
insuffisances.
B : Objectifs de la Comptabilité Analytique :
Différents objectifs peuvent être assignés à la comptabilité analytique :
 Connaitre les coûts des différentes fonctions assumées par l’entreprise ;
 Déterminer les bases d’évaluation de certains éléments du bilan de
l’entreprise (L’évaluation des stocks et des travaux faits par l’entreprise pour elle-même) ;
 Expliquer les résultats en calculant les coûts des produits pour les comparer aux prix de
vente correspondants (Calcul du coût par produit et donc du résultat par produit) ;
 Etablir les prévisions de charges et de produits courants (Coûts préétablis, budgets
d’exploitation….) ;
 Constater la réalisation des prévisions et expliquer les écarts éventuels…
Pour atteindre ces objectifs, la Comptabilité Analytique, mise en place dans une entreprise,
doit être adaptée exactement à sa structure organique et aux activités d’exploitation
particulières qu’elle exerce.
II/ Définition de la Comptabilité Analytique :
La comptabilité analytique est un « mode de traitement des données » qui après analyse,
traitement et reclassement par destination ou par fonction des charges et des produits de la
comptabilité générale, permet au terme du plan comptable marocain :

- De connaître les coûts et les résultats des différentes fonctions de l’entreprise ;
- D’évaluer certains éléments du bilan de l’entreprise ;
- D’analyser les résultats après calcul des coûts des biens et services et leur comparaison
au prix de vente (CGNC, titre V, page 21).
Elle permet également dans le cadre de la gestion budgétaire :

- D’établir des prévisions des charges et des produits ;
- De constater la réalisation des prévisions et expliquer les écarts qui en résultent.
Autres Définitions :
- La comptabilité analytique est un outil de gestion destiné à suivre et à examiner les flux
internes de l’entreprise afin de fournir les informations nécessaires à la prise de décision.
- La comptabilité analytique est une comptabilité d’exploitation interne aux entreprises. Elle
permet de localiser les zones de performances et de non-performance au sein d’une société
en se focalisant sur le calcul de la rentabilité par poste, par produit, par atelier, par centre de
décision. Elle est utilisée comme un outil de pilotage stratégique. Elle n’est pas obligatoire
mais fortement conseillée.
III/ Comparaison entre la comptabilité générale et la comptabilité analytique :
CRITERES COMPTABILITE COMPTABILITE

GENERALE ANALYTIQUE
Au regard de la loi Obligatoire Facultative
Vision de l’entreprise Globale Détaillée
Horizon Passé Passé et Futur
Flux observés Externes Internes
Classement des charges Par nature Par destination
Objectifs Financiers Economiques
Règles Normatives, Rigides, Imposées Souples - Evolutives
Documents de base Externes Externes et Internes
Utilisateurs Tiers et la Direction Tous les responsables
Nature des informations Précises - Certifiées Rapides - Pertinentes

Partie 1 : Les bases de la CAE

CHAPITRE I : LES CHARGES DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE
Les charges de la comptabilité analytique sont des charges qui sont utilisées pour calculer les
coûts de l’entreprise (Coût d’achat, coût de fabrication, coût de revient).
Dans ce cadre, la comptabilité générale constitue le pourvoyeur essentiel en informations
(charges, produits, pièces justificatives) ; elle sert de système d’information important pour
la comptabilité analytique.
Cependant, celle-ci (la comptabilité analytique) ne prend pas les données de la comptabilité
générale telles qu’elles sont, dans la mesure où ces dernières respectent des considérations
d’ordre juridique et fiscal.
En effet, la comptabilité analytique s’efforce de calculer des coûts économiques. Pour ce
faire, elle distingue les coûts consommés des coûts comptabilisés. La comptabilité analytique
saisit alors tous et seulement les coûts consommés par un produit.
Dans ce sens, les charges de la comptabilité générale subissent des retraitements avant
d’être intégrées dans les coûts :
- Certaines charges sont incorporées directement en comptabilité analytique ;
- D’autres sont exclues, éliminées (les charges non incorporables) ;
- Une autre catégorie doit être calculée de manière différente : le montant de certaines
charges doit être modifié (les charges abonnées, les charges étalées, les charges
d’usage)
- D’autres charges sont créées et intégrées en comptabilité analytique et écartées en
comptabilité générale (les charges supplétives).
Charges incorporables de la comptabilité analytique :

Charges supplétives
Charges
Incorporables
+/- Différence de
En
traitements comptables
Comptabilité
Analytique
Charges incorporables
Charges de la Comptabilité
Générale Charges non incorporables
Charges incorporables de la comptabilité analytique = Charges de la comptabilité

générale – les charges non incorporables + les charges supplétives +ou – les charges
calculées.
I) Les charges non incorporables :

Ce sont des charges qui ont été régulièrement comptabilisées dans la classe 6 suivant les
critères de la comptabilité générale, mais elles ne reflètent pas les conditions normales
d’exploitation de l’entreprise. Ce sont des charges inhabituelles, accidentelles dont la prise
en compte fausserait tout jugement de l’évolution des coûts dans le temps et dans l’espace.
Ne sont pas incorporables aux coûts :
- Les charges non courantes
- Les charges sur exercices antérieurs
- L’impôt sur le résultat : I. S. ; I. R.
- Prime d’assurance sur la personne du P. D. G. de la Société.
- Les dotations aux amortissements des immobilisations en non-valeur
- Les dotations aux provisions pour dépréciation et aux provisions pour risques et charges
II) Les charges supplétives :

Ce sont des charges qui ne sont pas enregistrées en comptabilité générale et qui sont
introduites en comptabilité analytique pour des fins comparatives.
Il s’agit essentiellement :
- De la rémunération théorique des capitaux propres : Il s’agit d’une rémunération fictive
des capitaux propres qui a pour objet de neutraliser l’effet du mode de financement sur les
coûts (comparer l’entreprise avec d’autres entreprises qui empruntent des capitaux pour se
financer).
Exemple : Soit une société ayant des capitaux propres évalués à 2 500 000 DH, déterminer la
rémunération théorique des capitaux propres en utilisant le taux d’intérêt de 8 % l’an.
Solution : Les charges supplétives prises en compte : 2 500 000 x 8 % = 200 000 DH pour
l’année.
- De la rémunération théorique du travail de l’exploitant : La prise en considération de
cette charge permet d’une part de prendre en considération une charge qu’aurait payée
l’entreprise si le dirigeant n’a pas fait ce travail lui-même et d’autre part, elle permet de
comparer les entreprises à natures juridiques différentes.
Exemple : Dans une entreprise individuelle, on intègre aux charges de la comptabilité
analytique une rémunération fictive du propriétaire dirigeant de 6 500 DH par mois en
référence avec le coût d’un dirigeant-salarié de même qualification.
III) Les charges calculées :

Ce sont des charges prises au niveau de la comptabilité analytique, pour un montant
différent de celui de la comptabilité générale. Elles sont de trois types :
1) Les charges d’usage : En Comptabilité Analytique, les charges d’usage sont des charges
qui se substituent, pour le calcul des coûts, aux charges d’amortissement constatées en
Comptabilité Générale.
Les charges d’usage diffèrent des dotations aux amortissements sur trois points
fondamentaux :

 La charge d’usage d’une immobilisation est obtenue à partir de sa valeur actualisée
(Prix du marché) et non de sa valeur d’acquisition.
 La charge d’usage retient la durée probable d’utilisation de l’immobilisation, au
moment où elle est calculée.
 La charge d’usage est incorporée aux coûts tant que l’immobilisation est en service
quelle que soit sa situation vis-à-vis de l’amortissement fiscal.
Charge d’usage = Valeur d’usage/Durée d’usage
Exemple : Soit un matériel ayant les caractéristiques suivantes :
- Valeur d’acquisition : 100 000 DH - Date d’acquisition : 1/1/N-6
- Durée d’amortissement fiscal : 10 ans - Mode d’amortissement : linéaire
- Valeur marchande au 31/12N : 240 000 DH - Durée d’usage : 8 ans
Travail à faire :
a) Déterminer l’amortissement de la Comptabilité Générale
b) Déterminer la charge d’usage
Solution :
a) Dotation comptable de l’année N : 100 000/10 = 10 000 DH
b) Charge d’usage au titre du même exercice : 240 000/8 = 30 000 DH
Différence d’incorporation sur amortissement : 30 000 – 10 000 = 20 000 (à ajouter
aux charges la comptabilité analytique)
2) Les charges étalées : Les provisions sont calculées en Comptabilité Générale en fonction
des considérations juridiques et ou d’événements économiques se rapportant à l’exercice en
cours.
Pour répondre aux impératifs de gestion, la comptabilité analytique remplace ces provisions
inscrites en Comptabilité Générale par des charges étalées qui concernent :
 Les risques, telles que les garanties données aux clients,
 D’une manière générale, toute autre dépréciation inéluctable et qui ne fait pas
l’objet d’une charge d’usage.
Les dotations sont, alors, étalées selon des critères spécifiques à l’entreprise. L’étalement
des charges permet un meilleur suivi des coûts.
Remarque : on corrige, donc, les données de la comptabilité générale avant leur imputation
aux coûts (différence d’incorporation qui modifie le résultat de gestion).
Exemple :
La Créance sue le client CHARAF de 54 000 DH, non réglée au 31/12, doit être provisionnée
à 40 % sur information du tribunal de commerce.
La dotation est donc de 40 % x (54 000/1,2) = 18 000 DH.
En comptabilité de gestion, le montant de ce type de charges peut être calculé
statistiquement.
Les provisions sur créance représentent en moyenne 0,5 % du chiffre d’affaires mensuel.

Pour le mois de décembre, le chiffre d’affaires est de 250 000 DH, la charge étalée est donc
de 1 250 DH. (Pour les autres mois 0,5 % du CA).
Pour le mois de de décembre, cela entraine une différence d’incorporation de :
1 250 – 18 000 = -16 750 (les charges ont été minorées en comptabilité de gestion).
3) Les charges abonnées ou abonnement des charges :
Ce sont des charges correspondant à une consommation régulière mais payée
périodiquement (loyer, assurances,…).
Exemples :
- Le loyer annuel est paye le 31/12 pour 60 000 DH. Pour le calcul mensuel des coûts, on
retient 5 000 DH (60 000/12).-
- La facture d’électricité est reçue tous les deux mois et concerne la consommation des trois
mois précédents 9 000 DH.
L’entreprise organise une comptabilité analytique mensuelle. Donc, la charge abonnée à
intégrer dans les charges du mois : 9 000/3 = 3 000 DH.
L’écart entre 9 000 DH et 3 000 DH (charge abonnée) est une différence d’incorporation.
EXERCICES :
I : De la comptabilité générale d’une entreprise individuelle, on relève ; pour le mois de
janvier ; les charges suivantes :
- Achats consommés de matières premières : 87 500 DH
- Autres charges externes : 12 500 DH
- Impôts et taxes : 1 800 DH
- Charges de personnel : 50 400 DH
- Charges non courantes : 2 400 DH
- La dotation annuelle aux amortissements s’élève à 96 000 DH
- Il faut tenir compte d’une charge supplétive mensuelle de 17 000 DH.
T. A. F. :
Calculer les charges de la comptabilité analytique pour le mois de janvier.
II : Les charges du premier semestre N, extraites de la comptabilité générale, s’élèvent à

1 446 500 DH, comprenant 41 000 DH de charges non incorporables. Par ailleurs, il y a lieu
de tenir compte d’une rémunération mensuelle de l’exploitant de 4 000 DH.
T. A. F. :
Calculer les charges de la comptabilité analytique pour le 1 er semestre N
III : Pour l’exercice N, le total des charges de la C. A. E. d’une entreprise est de 5 614 000 DH.
Informations complémentaires :
- Rémunération du travail de l’exploitant : 15 000 DH par mois.
- Charges non courantes : 70 000 DH
- Rémunération des capitaux propres : 800 000 DH, 12 % l’an.
- Charges d’exploitation non incorporables : 13 200 DH
T. A. F. :

Retrouver les charges de la comptabilité générale.
IV : L’entreprise « ALPHA METAL » au capital de 2 000 000 DH organise une comptabilité

analytique trimestrielle. Pour le 1er trimestre 2018, le service comptable vous fournit les
charges suivantes :
- Achat de matières premières : 49 350 DH
- Prime d’assurance (annuelle) : 9 000 DH
- Location et charges locatives : 4 000 DH
- Entretien et réparation (9 mois) : 6 000 DH
- Transport : 10 000 DH
- Frais postaux (semestriels) : 9 000 DH
- Impôts et taxes (annuels) : 24 000 DH
- Rémunération du personnel : 100 000 DH
- Amortissements (annuel) (1) : 36 000 DH
- Pénalité fiscale : 3 000 DH
Autres informations :
- Rémunération trimestrielle du dirigeant : 8 000 DH
- Rémunération théorique annuelle du capital : 24 000 DH
- ALPHA METAL est une entreprise individuelle.
- Sauf indication contraire, la charge est trimestrielle.
(1) Dont 6 000 DH relatifs aux frais préliminaires.
T. A. F. :
1- Déterminer les charges de la comptabilité générale.
2- Déterminer les charges supplétives.
3- Déterminer les charges non incorporables.
4- Déterminer les charges de la comptabilité analytique.
V : L’entreprise « PROLEC Sarl », au capital de 1 500 000 DH, organise une comptabilité
analytique mensuelle. Pour le mois de janvier 2018, le service comptable vous fournit les
données suivantes :
- Achats de matières premières : 197 400 DH
- Location et charges locatives (trimestrielle) : 7 200 DH
- Publicité : 7 800 DH
- Impôts et taxes (annuels) : 58 320 DH
- Rémunération du personnel : 390 000 DH
- Intérêts des emprunts (semestriels) : 18 000 DH
- Pénalité fiscale : 2 500 DH
Autres informations :
- Sauf indication contraire, la charge est mensuelle.
- Les capitaux propres sont rémunérés au taux annuel de 12 %.

- Les immobilisations de l’entreprise ont une valeur actuelle de 420 000 DH et une durée
d’usage de 25 ans (la valeur d’origine est 120 000 DH, durée de vie 10 ans, amorties
linéairement).
T. A. F. :
1- Déterminer les charges de la comptabilité générale.
2- Déterminer les charges supplétives.
3- Déterminer les charges non incorporables.
4- Déterminer les charges d’usage.
5- Déterminer les charges de la comptabilité analytique.

CHAPITRE II : LA HIERARCHIE DES COUTS EN COMPTABILITE ANALYTIQUE
I : La notion de coût :
Le C. G. N. C. définit un coût comme la somme des charges relatives à un élément défini au
sein du réseau comptable. Cet élément peut être un produit, une opération, une fonction ou
un service….
Le choix du coût à calculer se fait en fonction de l’activité de l’entreprise, de sa structure et
de ses impératifs de gestion.
A/ Cas des entreprises commerciales :

Dans ces entreprises où le bien est acheté et revendu en l’état, le cycle d’exploitation peut
être schématisé de la façon suivante :
Approvisionnement Distribution
Stock
M/ses
D’après ce cycle d’exploitation, pour déterminer les différents coûts, on passe par les étapes
suivantes :
- Le coût d’achat des marchandises achetées
- L’inventaire des stocks de marchandises
- Le coût de revient des marchandises vendues
1/ Le coût d’achat des marchandises :

Le coût d’achat est égal à tout ce qu’a coûté la marchandise depuis l’achat jusqu’à son
stockage.
Il est composé des éléments suivants :
- Le prix d’achat : Prix net de toutes taxes récupérable et des Rabais, Remises et Ristournes
accordés par le fournisseur. Pour l’escompte, du fait de son caractère financier, il n’est pas
déduit du prix d’achat.
- Les charges accessoires d’achat : Il s’agit des frais de transport, d’assurance, taxes
douanières, honoraires, qui font généralement l’objet d’une facturation par un tiers.
- Les charges d’approvisionnement : Il s’agit de l’ensemble des frais de réception, contrôle,
manutention, comptabilisation et tous les frais de fonctionnement du service
d’approvisionnement.
Coût d’achat de = Prix d’achat HT de + Charges accessoires + Charges accessoires

M/ses achetées M/ses achetées d’achat d’approvisionnement
2/ L’inventaire des stocks de marchandises :

L’inventaire permanent est une organisation des comptes de stocks qui, par l’enregistrement
des mouvements, permet de connaître de façon constante (à tout moment), en cours de
l’exercice, les existants (chiffrés) en stocks en quantités et en valeurs.
L’inventaire permanent peut être schématisé comme suit :
Dates Libellés Q. P. U. Montant Dates Libellés Q. P. U. Montant
Stock initial (1) Sorties (3)
Entrées (2) Stock final (4)
Total Total
(1) C’est le stock au début de la période.

(2) Les achats de marchandises pendant la période : Les entrées sont évaluées au coût
d'achat
(3) Les ventes de marchandises pendant la période : Plusieurs méthodes peuvent être
utilisées pour évaluer les sorties : CMUP, FIFO, LIFO. Pour ce chapitre, nous
utiliserons la méthode du coût moyen unitaire pondéré.
CMUP Périodique Valeur du stock initial + valeurs des entrées de la période

Quantité du stock initial + Quantités des entrées de la période
(4) Le reste en stock à la fin de la période.
Application :
Soient les informations suivantes relatives au mouvement du stock d'une marchandise
commercialisée par un supermarché.
- 01/01 : Stock de marchandises au début de janvier : 1 200 unités à 8 DH l'unité.
- 15/01 : Les entrées du mois : 2 000 unités à 12 DH l'unité.
- 20/01 : Les sorties du mois : 1 400 unités
T. A. F. :
Calculer le CMUP et établir l'inventaire des stocks
SOLUTION :
01/01 Stock initial (1) 1 200 8 9 600 20/01 Sorties (3) 1 400 10,5 14 700
15/01 Entrées (2) 2 000 12 24 000 31/01 Stock final (4) 1 800 10,5 18 900
Total 3 200 10,5 33 600 Total 3 200 10,5 33 600
CMUP = (1 200 * 8) + (2 000 * 12) = 10,5

1 200 + 2 000
Stock final = SI + Entrées - Sorties
= 1 200 + 2 000 – 1 400 = 1 800 unités
Précision : Au niveau de l'inventaire permanent des stocks, nous avons toujours :
Stock initial + Entrées de la période = Sorties de la période + Stock final (théorique)
3/ Le coût de revient des marchandises vendues :

Le coût de revient peut être défini comme la somme de toutes les charges supportées
depuis l'achat de la marchandise jusqu'à sa vente, c'est-à-dire qu'il faut ajouter au coût
d'achat des marchandises vendues tous les frais de distribution.
Le coût de distribution regroupe l'ensemble des charges relatives à la vente (étude de
marché, préparation, exécution et promotion des ventes), à la livraison et aux actions après-
vente.
Il est composé des frais correspondants aux différents stades :
- De la préparation de la vente (argumentaire, tarifs, notices, catalogues, formation du
personnel commercial…)
- De la promotion des ventes (publicité, promotion, foires et expositions)
- De l'exécution de la vente (prospection, prise de commandes, surveillance des délais
d'exécution, travaux de conditionnement, livraison, préparation de la facturation client,
action sur le délai de paiement…)
- De l'action après-vente (maintien du contact avec le client, intervention auprès des
services d'entretien en clientèle, exercice de la garantie).
Coût de revient des = Coût d'achat de + Coût de distribution

M/ses vendues M/ses vendues
4/ Résultat analytique :
Résultat analytique = Chiffre d’affaires H. T. – Coût de revient de marchandises vendues
Si le résultat analytique > 0 Bénéfice Si le résultat analytique < 0 Perte
Application :
Un grossiste spécialisé dans la commercialisation de réfrigérateurs importés, veut calculer
son coût de revient pour la première semaine de janvier.
- Achat de la semaine : 1 000 appareils à 4 200 DH l'unité. Chaque réfrigérateur demande
150 DH de frais de transport, 25 DH de frais de contrôle et de réception.
- Stock au début de la semaine : 250 appareils à 5 200 DH l'unité
- Ventes de la semaine : 800 appareils à 6 000 DH l'unité. Les représentants commerciaux
reçoivent 50 DH l'unité vendue. Les frais de publicité supportés pendant la semaine 24 000
DH.
T. A. F. :
1) Calculer le coût d'achat des réfrigérateurs
2) Etablir l'inventaire de stock des réfrigérateurs
3) Calculer le coût de revient des réfrigérateurs vendus pendant la semaine
SOLUTION :

1° Le coût d'achat des réfrigérateurs :
Eléments Q. P. U. Montant
Prix d'achat réfrigérateurs 1 000 4 200 4 200 000
Frais accessoires d'achat - transport 1 000 150 150 000
Frais contrôle et réception 1 000 25 25 000
Coût d'achat M/ses achetées 1 000 4 375 4 375 000
Coût d'achat unitaire = 4 375 000/1 000 = 4 375
2° Fiche de stock des réfrigérateurs :

Inventaire de stock des réfrigérateurs :
Libellés Q. P. U. Montant Libellés Q. P. U. Montant
Stock initial (1) 250 5 200 1 300 000 Sorties (3) 800 4 540 3 632 000
Entrées (2) 1 000 4 375 4 375 000 Stock final (4) 450 4 540 2 043 000
Total 1 250 4 540 5 675 000 Total 1 250 4 540 5 675 000
CMUP = (1 300 000 + 4 375 000) / (250 + 1 000) = 4 540 DH.

Les sorties de la période et le stock final sont évalués à 4 540.
3° Coût de revient des réfrigérateurs :

-Coût d'achat des réfrigérateurs vendus 800 4 540 3 632 000
- Frais de distribution
* Pub et facturation 800 30(1) 24 000
*Commission 800 50 40 000
Coût de revient de réfrigérateurs vendus 800 4 620 (2) 3 696 000
(1) Frais unitaire de publicité = 24 000 / 800 = 30 DH

(2) Coût de revient unitaire = 3 696 000 / 800 = 4 620 DH
4° Résultat analytique :
Chiffre d’affaires 800 6 000 4 800 000
(-) Coût de revient 800 4 620 3 696 000
Coût de revient de réfrigérateurs vendus 800 1 380 1 104 000
B/ Cas des entreprises industrielles :

L’entreprise industrielle est une entité économique qui achète des matières premières, les
transforme pour fabriquer et vendre des produits finis.
Le cycle d’exploitation de l’entreprise industrielle peut être schématisé de la façon suivante :
Approvisionnement Production Distribution
Stock Stock
M. P. P. F.
Comme pour les entreprises commerciales, il y a un coût d’achat, un coût de revient à
calculer avec en plus un coût de production :

- Le coût d’achat des matières premières
- L’inventaire des stocks des matières premières
- Le coût de production des produits finis
- L’inventaire des stocks des produits finis
- Le coût de revient des produits finis vendus
1/ Le coût d’achat des matières premières : (même principe que l’entreprise

commerciale)
Coût d’achat de = Prix d’achat de + Charges accessoires + Charges accessoires

M. P. achetées M. P. achetées d’achat d’approvisionnement
N. B. : M. P. : matières premières
2/ L’inventaire des stocks des matières premières :

L’inventaire permanent des stocks des matières premières :
(1) C’est le stock au début de la période.

(2) Les achats de matières premières pendant la période : Les entrées sont évaluées au
coût d’achat
(3) Les consommations de M. P. pendant la période : Plusieurs méthodes peuvent être
utilisées pour évaluer les sorties : CMUP, FIFO, LIFO.
(4) Le reste en stock à la fin de la période.
3/ Le coût de production des produits finis :

Le coût de production est composé de l’ensemble des charges supportées pour l’obtention
d’un produit ou d’un service. Il est calculé à la sortie des ateliers ou des services de
fabrication.
Le coût de production est composé :
- Du coût d’achat des matières et fournitures consommées augmenté des frais de stockage
et de sortie du stock.
- Du coût de production des produits intermédiaires utilisés dans le cas où ces produits sont
fabriqués par l’entreprise elle-même.
- Des frais de fabrications, dits encore de transformation, qui en réalité englobent les frais
de préparation, les frais d’exécution, de contrôle et d’essais.
Exemples : Charges de main d’œuvre, l’énergie consommée (carburant, électricité…).
Coût de production des = Coût d'achat de + Coût de production + Frais de fabrication

P.F fabriqués MP consommées de PI (s’ils existent)
NB : PF : produits finis, PI : produits intermédiaires.
4/ Inventaire de stock des produits finis :

Inventaire permanent du stock de produits finis :

(1) C’est le stock au début de la période analytique.

(2) La production de la période : les entrées sont évaluées au coût de production de
produits finis.
(3) Les ventes de produits finis pendant la période,
(4) Le reste en stock à la fin de la période analytique.
5/ Le coût de revient des produits finis vendus :

Calculé pour les produits finis vendus, le coût de revient est l’ensemble des charges
supportées depuis l’achat des matières premières et leur transformation, jusqu’à la vente du
produit fini.
Le coût de revient comprend les éléments suivants :
- Le coût de production des produits finis vendus
- Le coût de distribution
Coût de revient des = Coût de production + Coût de distribution

P. F. vendus des P. F. vendus
Application :
L’entreprise « TOUBAC » fabrique des récipients à usage de l’industrie. Parmi sa gamme de
production figure des récipients métalliques utilisés dans la fabrication des machines de
production.
Les récipients métalliques sont fabriqués à partir de plaques d’aluminium.
Au cours du mois de janvier, elle acheté 1 000 plaques d’aluminium au prix de 150 DH la
plaque.
Les frais de transport : 5,5 DH/plaque, les frais de réception et contrôle : 3,5 DH/ plaque.
Le stock de plaques d’aluminium au 1er janvier était de 1 500 plaques à 170 DH la plaque.
La production de 5 000 récipients a nécessité :
- 200 plaques d’aluminium
- Atelier coupage : 700 heures de travail à 18 DH / heure
- Atelier soudage : 900 heures de travail à 12 DH / heure
- Fournitures : 8 DH par récipient
- Autres frais de production : 32 000 DH (carburant, éclairage….).
Le stock de récipients au 01 janvier était de 1 000 unités à 28,14 DH/unité.
Les ventes de récipients effectuées en janvier ont porté sur 4 500 unités à 60 DH, les
commissions aux représentants sont de 5 % du chiffre d’affaires, frais de publicité 10 DH
l’unité, les autres frais sont évalués à 18 000 DH
T. A. F. :
1) Calculer le coût d’achat des plaques d’aluminium.

2) Etablir l’inventaire des stocks de plaques d’aluminium.
3) Calculer le coût de production des récipients métalliques.
4) Etablir l’inventaire des stocks des récipients métalliques.
5) Calculer le coût de revient des récipients métalliques vendus.
6) Calculer le résultat analytique.
SOLUTION :
1) coût d’achat des plaques d’aluminium
Prix d'achat de plaques achetées 1 000 150 150 000
Frais accessoires d'achat - transport 1 000 5,5 5 500
Frais accessoires d’approv. (Contrôle et réception) 1 000 3,5 3 500
Coût d'achat de plaques achetées 1 000 159 (1) 159 000
(1) 159 000 / 1 000 = 159
2) Inventaire de stock des plaques d’aluminium

Stock initial 1 500 170 255 000 Sorties 200 165,6 33 120
Entrées 1 000 159 159 000 Stock final 2 300 165,6 380 880
Total 2 500 165,6 414 000 Total 2 500 165,6 414 000
CMUP = (255 000 + 159 000) / (1 500 + 1 000) = 165,6
3) Coût de production des récipients :

- Coût d'achat de plaques utilisées 200 165,5 33 120
- Coût d'achat de fournitures utilisées 5 000 8 40 000
- Frais de fabrication :
* Main d’œuvre :
Atelier coupage 700 18 12 600
Atelier soudage 900 12 10 800
* Autres frais 32 000
coût de production des récipients fabriqués 5 000 25,704 128 520
4) Inventaire de stock des récipients :

Stock initial 1 000 28,14 28 140 Sorties 4 500 26,11 117 495
Entrées 5 000 25,704 128 520 Stock final 1 500 26,11 39 165
Total 6 000 26,11 156 660 Total 6 000 26,11 156 660
CMUP = (28 140 + 128 520) / (1 000 + 5 000) = 26,11 DH
5) Coût de revient :

- Coût de production des récipients vendus 4 500 26,11 117 495
- Frais de distribution :
* Commissions 270 000 (1) 5% 13 500
* Publicité 4 500 10 45 000
* Autres frais 18 000
coût de revient 4 500 43,11 193 995
(1) Chiffre d’affaire : 4 500 * 60 = 270 000 DH
6) Résultat analytique :
Chiffre d’affaires 4 500 60 270 000
Coût de revient 4 500 43,11 193 995
Résultat analytique 4 500 16,89 76 005

Partie 2 : L’évaluation des stocks
I : Définition :
Un stock peut être défini comme l’ensemble des marchandises ou des articles accumulés
dans l’attente d’une utilisation ultérieure plus ou moins proche et qui permet d’alimenter les
utilisateurs au fur et à mesure de leurs besoins, sans leur imposer les délais et les à-coups
d’une fabrication ou d’une livraison par les fournisseurs.
Les stocks sont nécessaires à l’entreprise dans la mesure où ils lui évitent les ruptures qui
engendrent l’arrêt de la production et parfois la perte de certains clients.
II : Les éléments constitutifs du stock :

Les stocks peuvent être constitués de :
Marchandises ; matières premières ; matières consommables ; déchets ou rebuts ; produits
semi finis ; produits finis ; produits et travaux en cours ; emballages commerciaux.
III : La gestion comptable des stocks :

A/Présentation des comptes de stocks : l’inventaire permanent
L’inventaire comptable permanent est une « organisation des comptes qui, par
l’enregistrement des mouvements permet de connaitre de façon constante, en cours de
l’exercice, les existants chiffrés en quantité et en valeur, la méthode s’applique plus
particulièrement aux stocks » : Plan Comptable Marocain.
De ce fait, un compte de stocks permet d’enregistrer au jour le jour, en quantité et en
valeur, avec des arrêtés en fin de période, les entrées et les sorties des éléments de stocks.
Stock de…

Total Total
Précision : Au niveau de l'inventaire permanent des stocks, nous avons toujours :
Stock initial + Entrées de la période = Sorties de la période + Stock final (théorique)
B/Le suivi des mouvements en quantité des stocks :

Les documents qui permettent de suivre les flux en quantité sont généralement les suivants :
- Les bons d’entrée,
- Les bons de sorties,
- Les bons de réintégration qui assurent le suivi des retours en magasins des sorties
antérieures excédentaires.
C/Les mouvements en valeurs des stocks : les fiches de stocks

C1/ Modèle d’une fiche de stock :
Désignation : Stock minimum :

Stock maximum :
Nature Entrées Sorties Stocks
Date des
opérations Q. C. U. Total Q. C. U. Total Q. C. U. Total
C2/ L’évaluation des stocks :

L’évaluation des entrées :
La valeur des entrées dépend de la nature des biens, elle se fait :
- Au coût d’achat pour les biens acquis à titre onéreux : marchandises et matières
premières ;
- Au coût de production pour les biens produits par l’entreprise ainsi que les en-cours.
L’évaluation des sorties :
Les nombreuses entrées en stock sont généralement estimées à des coûts différents. En
conséquence, il est légitime de se demander comment est effectuée la valorisation des
sorties.
L’évaluation des sorties se fait :
- Par le calcul d’un coût moyen : biens interchangeables ;
- Par l’identification de chaque lot à un coût déterminé : biens non interchangeables.
1. Le coût moyen unitaire pondéré (C. M. U. P.) :

a- Le C. M. U. P. périodique :
C’est une méthode qui consiste à calculer la moyenne des prix de toutes les entrées
avec le stock initial, pondérés par les quantités.
C.M.U.P. Périodique = (Valeur du stock initial + Valeurs des entrées de la période)

(Quantité du stock initial + Quantités des entrées de la période)
Exemple :
Dans l’entreprise « A. N. C. », les mouvements de la matière première « Laine » pendant le
mois de mai 2018 sont les suivants :
 Le 02/05 : Stock initial 320 Kg à 80 dh/Kg
 Le 03/05 : Sortie de 80 Kg (Bon de sortie n° 30)
 Le 04/05 : Entrée de 120 Kg à 98 dh/Kg (Bon d’entrée n° 20)
 Le 18/05 : Entrée de 120 Kg à 106 dh/Kg (Bon d’entrée n° 30)
T. A. F. : Etablir la fiches du stock suivant la méthode du C.M.U.P. Périodique :

- C. M. U. P. fin de période :

Stock minimum :
Désignation : Matière Première « Laine »
Stock maximum :
Date des
02/05 S. I. 320 80 25 600
03/05 B. Sortie 80 89,43* 7 154,4 240 - 18 445,6

N° 30
04/05 B. Entrée 120 98 11 760 360 - 30 205,6

N° 20
06/05 B. Sortie 100 89,43 8 943 260 - 21 262,6

N° 31
11/05 B. Sortie 180 89,43 16 097,4 80 - 5 165,2

N° 30
18/05 B. Entrée 120 106 12 720 200 - 17 885,2

N° 20
20/05 B. Sortie 100 89,43 8 943 100 - 8 942,2

N° 30
* 89,43 = (25 6000 + 11 760 + 12 720) / (320 + 120 + 120)
Cette méthode permet d’évaluer toutes les sorties au même prix, ce qui permet d’éviter les
fluctuations des prix des matières sur le coût de revient (les calculs sont simples).
Mais, il faut attendre la fin de la période pour évaluer les sorties et le stock final.
b- Le C. M. U. P. après chaque entrée :

Dans cette méthode, chaque nouvelle entrée entraîne le calcul d’un nouveau coût
moyen qui tient compte de la valeur du stock initial. Les sorties lorsqu’elles se produisent,
sont valorisées à ce prix moyen.
C. M.U.P. après = Valeur du stock initial avant l’entrée + Valeur de l’entrée

chaque entrée Quantité du stock initial avant l’entrée + Quantité de l’entrée
Exemple : Etablir la fiche du stock suivant la méthode C.M.U.P. après chaque entrée
(Application précédente)
C. M. U. P. après chaque entrée :

Stock minimum :
Désignation : Matière Première « Laine »
Stock maximum :
Date des
02/05 S. I. 320 80 25 600
03/05 B. Sortie 80 80 6 400 240 80 19 200

N° 30
04/05 B. Entrée 120 98 11 760 360 86* 30 960

N° 20
06/05 B. Sortie 100 86 8 600 260 86 22 360

N° 31
11/05 B. Sortie 180 86 15 480 80 86 6 880

N° 30
18/05 B. Entrée 120 106 12 720 200 98* 19 600

N° 20
20/05 B. Sortie 100 98 9 800 100 98 9 800

N° 30
86 = (19 200 + 11 760) / (240 + 120)

98 = (6 880 + 12 720) / (80 + 120)
Cette méthode est importante dans la mesure où elle permet une valorisation en temps réel
des sorties, ce qui correspond à l’esprit de l’inventaire permanent.
Mais, elle a l’inconvénient d’être lourde (autant de coût moyen qu’il y a d’entrées).
2. Méthodes d’épuisement des lots :

Cette catégorie de méthodes se base sur la notion de lot, défini comme un ensemble de
biens (marchandises, matières premières, produits finis…) ayant la même valeur unitaire
d’entrée. Un lot est défini par sa date, sa quantité et son coût unitaire.
Exemple :
Une entreprise qui commercialise le ciment, dispose dans son stock de :
05/6 : 500 sacs à 52 DH/ sac : un premier lot.
10/6 : 800 sacs à 42 DH/ sac : un deuxième lot.
c- Premier Entré, Premier Sorti (First In First Out F. I. F. O.) :

Dans cette méthode, le premier article sorti est le premier entré. Donc toute sortie
est évaluée au coût d’entrée le plus ancien. Dès lors « le stock final est évalué au coût
d’entrée le plus récent. Cette méthode suit avec retard l’état des prix sur le marché dans la
mesure où l’évaluation se fait au prix le plus ancien.
Exemple : Etablir la fiche du stock suivant la méthode F. I. F. O. (Application précédente)

F. I. F. O.
Stock minimum :
Désignation : Matière « M »
Stock maximum :
Date des
02/05 S. I. 320 80 25 600
03/05 B. Sortie 80 80 6 400 240 80 19200

N° 30
04/05 B. Entrée 120 98 11 760 240 80 19 200
N° 20 120 98 11 760
06/05 B. Sortie 100 80 8 000 140 80 11 200
N° 31 120 98 11 760
11/05 B. Sortie 140 80 11 200 80 98 7 840

N° 32 40 98 3 920
18/05 B. Entrée 120 106 12 720 80 98 7 840

N° 21 120 106 12 720
20/05 B. Sortie 80 98 7 840 100 106 10 600
N° 33 20 106 2 120
Cette méthode permet de connaître la valeur des sorties à tout moment.

Mais, en cas d’augmentation des prix, cette méthode entraîne une diminution de la valeur
des sorties, donc une diminution des charges et gonflement des bénéfices.
De même, en cas de diminution des prix, cette méthode entraîne une augmentation de la
valeur des sorties, donc une augmentation des charges.
d- Dernier Entré, Premier Sorti (Last In First Out L. I. F. O.) :

Cette méthode utilise le principe opposé de la première méthode FIFO. C'est-à-dire
que c’est sur les lots les plus récemment entrés en stock que s’opèrent prioritairement les
prélèvements.
Exemple : Etablir la fiche du stock suivant la méthode L. I. F. O. (Application précédente)
L. I. F. O. (Dernier Entrée, Premier Sorti)

Stock minimum :
Stock maximum :
Date des
02/05 S. I. 320 80 25 600
03/05 B. Sortie 80 80 6 400 240 80 19200

N° 30
04/05 B. Entrée 120 98 11 760 240 80 19 200
N° 20 120 98 11 760
06/05 B. Sortie 100 98 9 800 240 80 19 200
N° 31 20 98 1 960
11/05 B. Sortie 20 98 1 960 80 80 6 400

N° 32 160 80 12 800
18/05 B. Entrée 120 106 12 720 80 80 6 400

N° 21 120 106 12 720
20/05 B. Sortie 100 106 10 600 80 80 6 400
N° 33 20 106 2 120
Cette méthode est inflationniste, en cas d’augmentation des prix. Cependant, en cas de
diminution des prix, cette méthode entraîne une sous-évaluation des stocks.
Cette méthode est utilisée seulement dans le cadre de la gestion et elle n’est pas retenue
au niveau de la comptabilité générale pour l’évaluation des stocks.
Les méthodes d’épuisement des lots sont importantes dans la mesure où elles permettent
de connaître immédiatement les existants en stocks et leurs valeurs.
IV : Les différences d’inventaire :

Pour de nombreuses raisons, il peut ne pas avoir de correspondance entre les existants réels
et les existants théoriques issus de l’inventaire comptable permanent.
Ces différences d’inventaire figurent dans les comptes de stocks :
- Au débit si SF réel est supérieur au SF théorique ; on a alors un boni d’inventaire.
- Au crédit si SF réel est inférieur au SF théorique ; on a alors un mali d’inventaire
EXERCICES CORRIGES

Les mouvements de stock de la matière « M », pour le mois de mars, sont les suivants :
01/03: Stock initial 7000 Kg à 6 dh/Kg
04/03: Bon de sortie n° 10: 5 000 Kg
10/03: Réception de 4 000 Kg à 6,20 dh/kg
15/03: Bon de sortie n° 11: 5 500 kg
20/03: Réception de 5 000 Kg à 6,28 dh/Kg
29/03: Bon de sortie n° 12: 4 400 Kg
N. B.: Les frais relatifs à la réception du stock s’élèvent à 0,50 dh/Kg
T. A. F. : Etablir les fiches du stock suivant les méthodes :

1) C. M. U. P. fin de périodes
2) C. M. U. P. après chaque entrée
3) F. I. F. O.
4) L. I. F. O.
SOLUTIONS :
1) C. M. U. P. fin de période :
Stock minimum :
Stock maximum :
Date des
01/03 S. I. 7 000 6 42 000
04/03 Sortie 5 000 6,42 32 100 2 000 6,42 12 840
10/03 Entrée 4 000 6,70* 26 800 6 000 6,42 38 520
15/03 Sortie 5 500 6,42 35 310 500 6,42 3 210
20/03 Entrée 5 000 6,78* 33 900 5 500 6,42 35 310
29/03 Sortie 4 400 6,42 28 248 1 100 6,42 7 062
C. M. U. P. fin de période = (42 000 + 26 800 + 33 900) / (7 000 + 4 000 + 5 000)
* 6,70 = 6,20 + 0,50

* 6,78 = 6,28 + 0,50

2) C. M. U. P. après chaque entrée :
Stock minimum :
Stock maximum :
Date des
01/03 S. I. 7 000 6 42 000
04/03 Sortie 5 000 6 30 000 2 000 6 12 000
10/03 Entrée 4 000 6,70 26 800 6 000 6,47* 38 820
15/03 Sortie 5 500 6,47 35 585 500 6,47 3 235
20/03 Entrée 5 000 6,78 33 900 5 500 6,75* 37 125
29/03 Sortie 4 400 6,75 29 700 1 100 6,75 7 425
* 6,47 = (12 000 + 26 800) / (2 000 + 4 000)

* 6,75 = (3 235 + 33 900) / (500 + 5 000)
3) F. I. F. O. (Premier Entré, Premier Sorti)

Stock minimum :
Stock maximum :
Date des
01/03 S. I. 7 000 6 42 000
04/03 Sortie 5 000 6 30 000 2 000 6 12 000
10/03 Entrée 4 000 6,70 26 800 2 000 6 12 000
4 000 6,70 26 800
15/03 Sortie 2 000 6 12 000 500 6,70 3 350
3 500 6,70 23 450
20/03 Entrée 5 000 6,78 33 900 500 6,70 3 350
5 000 6,78 33 900
29/03 Sortie 500 6,70 3 350 1 100 6,78 7 458
3 900 6,78 26 442
4) L. I. F. O. (Dernier Entrée, Premier Sorti)

Stock minimum :
Stock maximum :
Date des
01/03 S. I. 7 000 6 42 000
04/03 Sortie 5 000 6 30 000 2 000 6 12 000
10/03 Entrée 4 000 6,70 26 800 2 000 6 12 000
4 000 6,70 26 800
15/03 Sortie 4 000 6,70 26 800 500 6 3 000
1 500 6 9 000
20/03 Entrée 5 000 6,78 33 900 500 6 3 000
5 000 6,78 33 900
29/03 Sortie 4 400 6,78 29 832 500 6 3 000
600 6,78 4 068

Titre 3 : Les méthodes d’évaluation
des coûts

CHAPITRE 1 : LES COUTS COMPLETS : LA METHODE DES SECTIONS
ANALYTIQUES
Le but de la méthode des coûts complets est de déterminer le coût de revient (ou coût
complet) de chaque produit ou service. Pour cela, on va lui affecter l’ensemble de ses
charges propres : (les charges directes) ainsi qu’une partie des charges communes à
l’ensemble des produits de l’entreprise (les charges indirectes).
Cette méthode est basée, alors, sur la distinction entre charges directes et charges indirectes
comme le confirme le C. G. N. C. pour qui le coût complet inclut « …à chaque niveau, toutes
les charges directes et une fraction raisonnablement rattachée de charges indirectes ».
I. Charges directes :
Les charges directes constituent des charges qu’on peut affecter à un coût sans calculs
préalables. Ce sont des charges dont la destination est connue.
Exemple : Les charges de main d’œuvre directe, les matières premières consommées…
II. Charges indirectes :

Est charge indirecte, toute charge qui ne peut être affectée directement à un coût. C’est une
charge commune à plusieurs activités ou plusieurs comptes de coûts.
Les charges indirectes ne peuvent être imputées aux différents coûts qu’après un calcul
(un traitement) préalable.
Exemple : Charges d’administration générale, Frais de téléphone.
Un moyen, parmi d’autres, de répartition des charges indirectes entre les comptes de coûts
consiste à utiliser la méthode dite des sections analytiques (méthode des centres d’analyse).
III. Traitement des charges indirectes :

Les charges indirectes sont analysées dans des sections analytiques avant d’être imputées
aux coûts.
1- Les sections analytiques :
A- Définition :
« La section est une division de l’unité comptable où sont analysés des éléments de charges
indirectes préalablement à leur imputation aux coûts des différents produits intéressés ».
La section peut correspondre :
- Soit à une division réelle de l’entreprise. Exemple : service, atelier……..
- Soit à une division fictive de l’entreprise indépendamment de sa structure, c'est-à-
dire une section qui totalise des charges ayant un comportement commun et aussi une unité
de mesure commune.
B- Classification des sections :

On distingue les :

- Sections Principales : Ces sections fournissent des prestations directement aux activités
principales de l’entreprise (Approvisionnement, Production, Distribution). Elles se
caractérisent par la possibilité de mesurer leur activité par une unité de mesure physique
appelée unité d’œuvre.
- Sections auxiliaires : Ce sont des sections dont l’activité profite à d’autres sections
(principales et/ou auxiliaires) : Entretien, Administration ….
- Sections de structures : Ce sont des sections peu ou pas liées à l’activité de l’entreprise.
Leur activité ne peut être mesurée de façon satisfaisante au moyen d’une unité de mesure
physique. Pour pallier à ce problème, on utilise une base monétaire appelée assiette de
frais.
2- Répartition des charges indirectes

Elle se fait sous la forme d’un tableau en deux étapes :
2-1 Répartition primaire des charges indirectes
Grâce à des clés de répartition, librement choisies par l’entreprise (pourcentages,
fractions,…), les charges indirectes sont réparties entre l’ensemble des sections analytiques
(principales et auxiliaires). Au terme de cette répartition, on obtient des totaux primaires.
Exemple : Le tableau de répartition des charges indirectes de l’entreprise FASITEX se
présente comme suit, pour le mois de janvier 2018 :
Montant Sect.
Charges indirectes des Auxiliaires Sections Principales
charges
Administration Approvisionnement Atelier A Atelier B Distribution
Fournitures 1 500 30% 10% 20% 10% 30%

consommables
Location et 2 000 - 0 ,15 0 ,3 0,3 0,25
charges locatives
Entre. et Répara. 3 500 1/10 5/10 - - 4/10
Impôt et taxes 4 000 10% - - - 90%
Ch. de personnel 10 000 1 1 3 3 2

Ch. d’intérêt 600 100% - - - -
Dot. aux amort. 3 000 20% 10% 30% 20% 20%
Total 24 600
Ch supplétives 500 40% 10% - - 50%
Totaux primaires
Correction :

Montant Sect.
Charges indirectes des Auxiliaires Sections Principales
charges
Administration Approvisionnement Atelier A Atelier B Distribution
Fournitures
consommables
Location et
charges locatives
Entre. et Répara.
Impôt et taxes
Ch. de personnel
Ch. d’intérêt
Dot. aux amort.
Total
Ch. supplétives
Totaux primaires
2-1 Répartition secondaire des charges indirectes

Une fois les charges indirectes réparties entre les différentes sections, on procède à une
répartition dite secondaire, grâce à d’autres clés, des sections auxiliaires entre les
différentes sections (sections principales (SP) et section auxiliaires (S.A)).
Au terme de cette répartition, on ne dispose des charges que dans des sections principales.
Alors que les sections auxiliaires sont entièrement réparties (total=0).
Il faut noter, cependant, que la répartition des sections auxiliaires peut poser des problèmes
de prestation réciproques (c'est-à-dire que des sections auxiliaires se fournissent
mutuellement).
Dans ce cas, on ne doit effectuer la répartition de ces sections qu’une fois elles ont reçu
toutes les charges les concernant.
Deux cas peuvent être rencontrés :
1er cas : Transfert simple entre les sections auxiliaires

Exemple : Pour le mois de janvier 20 le tableau de répartition des charges indirectes se
présente comme suit :
Sections auxiliaires Sections Principales

Ch. indirectes Montant
des charges Admin Entre Approv. Usinage Montage Distribution
Totaux primaires 260 000 20 000 10 000 30 000 100 000 80 000 20 000
Répartition secondaire
Administration 10% 10% 35% 35% 10%
Entretien 10% 40% 40% 10%
Totaux secondaires
Compléter le tableau de répartition des charges indirectes
Correction :
Tableau de répartition des charges indirectes
Ch. indirectes Montant
des charges Admin Entre Approv. Usinage Montage Distribution
Totaux primaires 260 000 20 000 10 000 30 000 100 000 80 000 20 000
Administration
Entretien
Totaux secondaires
2ème cas : Transfert croisé (prestation réciproque) entre les sections auxiliaires.
Exemple : pour le mois de février 2018, le tableau de répartition des charges indirectes se
présente comme suit :
Ch. indirectes Montant des
charges Admin Entre Approv. Produc. Distribu.
Totaux primaires 279 000 26 000 17 000 12 000 144 000 80 000
Administration 10% 20% 40% 30%
Entretien 20% 20% 50% 10%
Totaux secondaires
Compléter le tableau des charges indirectes :
Correction :

Dans ce cas, la détermination du total de chaque section nécessite la connaissance du total
de l’autre.
Soient A : le total secondaire de la section Administration
E : le total secondaire de la section Entretien
A= 26 000 + 20 % E
E = 17 000 + 10 % A
A = 26 000 + 20 % (17 000 + 10 % A) = 26 000 + 3 400 + 0,02 A
0 .98 A = 29 400
A = 29400/0.98 = 30 000
E= 17 000 + 10% X 3 000 = 20 000
Tableau de répartition des charges indirectes
Ch. indirectes Montant des
charges Admin Entre Approv. Produc. Distribu.
Totaux primaires 279 000 26 000 17 000 12 000 144 000 80 000
Administration
Entretien
Totaux secondaires
3- Répartition des charges indirectes

Les deux phases précédentes (répartition primaire et secondaire), ont permis de regrouper
toutes les charges indirectes dans les sections principales, il est temps maintenant
d’imputer ces charges aux coûts concernés.
Cette imputation se fait proportionnellement au nombre d’unités d’œuvre nécessaire pour
chaque produit ou opération.
L’unité d’œuvre (UO) est définie comme une unité de mesure dans une section de la
comptabilité analytique, servant notamment à imputer le coût de ce centre au coût du
produit. L’U. O. est caractérisé par 3 caractéristiques :
- La nature de l’unité d’œuvre (N.U.O) : est le type d’U. O. retenu pour mesurer l’activité
d’un centre (section).
Exemple : quantité achetée en Kg ; la quantité produite ; le C. A.
- Le nombre d’unité d’œuvre : c’est la quantité d’U. O. retenue.
- Le coût d’unité d’œuvre : Coût de la section / Nombre d’unités d’œuvre.
Enfin, on impute les charges des sections principales aux coûts au prorata des unités
d’œuvre et assiettes des frais consommés.
Application :

La société ¨SAFAD¨ produit et commercialise deux produits alimentaires P1 et P2 à partir de
deux matières MP1 et MP2.
Les matières achetées et stockées sont traitées dans un atelier où on obtient les produits P1
et P2 ensachés dans des sachets d’un Kg.
Pendant le mois ¨M¨ la situation de ¨SAFAD¨ est la suivante :
A/ Stock au m-1 :
 MP1 : 800 Kg à 9 DH/Kg
 MP2 : 4 000 Kg à 9 DH/Kg
 P1 : 1 000 Sachets à 17 DH/Kg
 Pé : 5 000 Sachets à 17,10 DH/Kg
B/Achats du mois :
 MP1 : 15 000 Kg à 4 DH/Kg
 MP2 : 15 000 Kg à 5 DH/Kg
C/Consommation du mois :
 MP1 : 15 000 Kg dont 5 000 Kg pour P2
 MP2 : 15 000 Kg dont 5 000 Kg pour P1
D/Fabrication du mois :
20 000 sachets de P1 et 10 000 sachets de P2.
Les emballages (sachets ou plastiques) sont achètes sur le marché à 1 DH l’unité.
E/vente du mois :
31 000 sachets dont 20 700 de P1 à un prix unique de 20 DH le sachet
F/ La main d’œuvre directe :

1 020 heures dont 500 pour P2 à 20 DH l’heure
G/ Stock au 30-m :
 MP1 : 700 Kg
 MP2 : 1 010 Kg
 P1 : 500 sachets
 P2 : 3 500
H/ Tableau de répartition des charges indirectes de la société SAFAD se pressentait ainsi :

Section auxiliaires Section principales
Eléments
Transport Energie Approv. Atelier Distribution Administration
Rép. primaire 25 000 95 000 100 000 120 000 21 500 31 000
Rép. secondaire
Transport 10% 20% 20% 50%
Energie 25% 25% 50%
Rép. Secondaires
T.A.F :
1/ Achever le tableau de répartition des charges indirectes sachant que les unités d’œuvre
retenues sont :
 La quantité achetée pour la section approvisionnement ;

 La quantité fabriquée pour la section atelier ;
 Sachets vendus pour la distribution ;
 100 DH de C. A. pour l’administration
2/ Calculer le coût de revient de P1 et P2 sachant que l’entreprise utilise le procédé

C. M. U. P.

CHAPITRE 2 LE COUT DE PRODUCTION EN PRESENCE DE CAS PARTICULIERS :
Déchets, Rebuts, Encours, Sous-produits
Le calcul du coût de production d’un produit, pour une période déterminée, peur soulever
un certain nombre d’interrogations :
- Le processus de production, a-t-il pris en considération les quantités de matières non
retrouvées ?
- Les produits fabriqués, font-ils l’objet dans leur totalité d’une utilisation ou d’un
écoulement normal ?
- Y a-t-il des produits accessoires au produit principal ?
- La production est-elle totalement achevée ?
Les réponses à ces questions conduisent à distinguer les cas suivants :

- Les produits en-cours de fabrication,
- Les produits résiduels : déchets, rebuts,
- Les sous-produits.
I. Les en-cours de fabrication :

Les en-cours sont des produits dont la production a été commencée sans être achevée à la
fin de la période considérée (Produits non achevé à l’issue d’une période comptable). Ils sont
invendables et inutilisables en l’état. Leur utilisation impose leur achèvement.
L’existence des encours s’explique par le fait que la vie de l’entreprise est divisée en un
ensemble d’exercices comptables en vertu du principe de spécialisation, et en période
analytique dans le cadre de la comptabilité analytique.
En cours à la fin de la période (n-1)

Produits commencés au cours de la période n
(en-cours initial de la période n)
Produits commencés et achevés au En cours à la fin de la

cours de la période n période n (en cours
final de la période n)
Produits achevés au cours de la période n
Coût de la production de la période = En cours initial + charges de production de la période -

En cours final
Exemple :
- En cours au 28/02/2018 : 6 000 DH ;

- Charges (directes et indirectes) de production engagées pendant le mois
de mars 2018 : 220 000 DH ;
- En-cours au 31/03/2018 : 6 400 DH.
Coût de production des produits achevés au cours du mois de mars
Eléments Q PU MT
En cours initial +6 000
Charges de production de la période 220 000
En cours final -6 400
Cout de production 219 600
II. Les produits résiduels : Rebuts et déchets

 Les déchets sont des matières premières incorporées dans le cycle de production, qu’on
ne retrouve pas dans le produit final. Ce sont des résidus de matières premières (sciure de
bois, chutes de tissu…….). Ils sont soit inévitables soit occasionnels.
 Les rebuts sont des biens fabriqués par l’entreprise impropres à une utilisation ou à un
écoulement normal. (Produits finis défectueux qui n’obéissant pas aux normes de
fabrication).
Les déchets et rebuts peuvent être perdus, récupérables ou vendables.

1) Les déchets et rebuts perdus
Ce sont des produits résiduels ne pouvant être ni vendus ni utilisés. Ils sont sans valeur mais
leur évacuation (enlèvement) de l’entreprise peut entraîner des frais (frais d’enlèvement,
frais de transports, frais de nettoyage, frais de lutte anti-pollution…).
Ces frais sont ajoutés au coût de production du produit dont la fabrication a donné lieu à ces
produits résiduels.
Coût de production du produit d’origine= coût d’achat MP consommées + frais de

fabrication + coût d’évacuation du produit résiduel sans valeur
Exemple :
Une entreprise fabrique un produit Q à partir de 2 matières premières X et Y.
Les matières sont traitées dans un seul atelier où elles perdent 10% de leur poids. Ces
déchets sont sans valeur ; leur évacuation entraine des frais.
Les données relatives à la fabrication du mois d’avril 2018 sont les suivantes :
Sorties de MP : X : 10 000 kg à 15 DH le kg ; Y : 5 000 kg à 10 DH le kg.
M.O.D (atelier de production) : 1 500 H à 9 DH/h.
Charges indirectes (atelier de production) : 2 000 UO à 12 DH l’une.
Frais d’enlèvement des déchets : 5 DH/Kg.
Calculer le coût de production du produit Q
Solution :
ELTS Q PU MT

2) Les produits résiduels vendables :
a) Produits résiduels vendables en l’état :
Ils sont évalués soit au prix du marché, soit au prix probable de vente diminué d’une décote
représentant les charges de distribution et la marge bénéficiaire.
La valeur ainsi obtenue sera déduite du coût de production du produit dont la fabrication a
donné lieu à ces produits résiduels.
Coût de production du produit d’origine= coût d’achat MP consommées + frais de
fabrication – valeur du produit résiduel vendu
Valeur du produit résiduel vendu = prix de vente – marge bénéficiaire – frais de

distribution
Exemple :
Dans une entreprise, les charges engagées pour la production de 3 000 litres de jus d’orange
pendant le mois de juin 2018 ont été les suivantes :
Orange (MP) : 2800 Kg à 1 DH le Kg ; MOD : 1 500 heures à 4 DH l’heure.
Charges indirectes : Atelier production : 2500 UO à 1,60 DH/UO
La peluche a été vendue à 1 000 DH ; 20% de ce prix représentent les frais de distribution et
le bénéfice.
Evaluation du coût de production des déchets :
Coût de production du jus :

Eléments Q PU MT
Coût de production
b) Produits résiduels vendables après traitement

Coût de production du produit d’origine = coût d’achat de MP consommées + frais de fabrication
– valeur du produit résiduel vendu
Valeur du produit résiduel vendu = prix de vente – frais de traitement – marge bénéficiaire
– frais de distribution
Exemple :
Une entreprise fabrique un produit R à partir d’une seule matière L.
Le traitement de la matière L dans l’atelier 1 laisse un déchet représentant 5 % du poids de
la matière L.
Les déchets obtenus doivent être traités dans l’atelier 2 avant leur écoulement.
Pour le mois de juillet 2006, les charges de production engagées ont été les suivantes :
-MP : 5 000 Kg à 30 DH le Kg
-MOD : Atelier 1 : 1 000 heures à10 DH l’heure.
: Atelier 2 : 200 heures à 10 DH l’heure.
-Charges indirectes : Atelier 1 : 1 000 UO à 15 DH l’U. O.
: Atelier 2 : 250 UO à 100 DH l’U.O.
Les déchets traités ont été vendus à 160 DH le Kg ; 15% de ce prix représentent les frais de
distribution et le bénéfice.
T. A. F. : Calculer le coût de production du produit L.
Coût de production des déchets :

Eléments Q PU MT
Coût de production
Coût de production du produit fini « L »

Eléments Q PU MT
Coût de production
3) Produits résiduels récupérables (réutilisés)

Ils peuvent être utilisés par le même produit ou par un autre produit.
3-1/ Produits résiduels utilisés par le produit qui les a dégagés :
Dans ce cas aucun traitement comptable n’est nécessaire et donc les produits résiduels n’ont
aucun effet sur le coût de production.
3-2/ produits résiduels utilisés par un autre produit :
L’évaluation du produit résiduel se fait :
- Dans le cas où les déchets sont utilisés en l’état, l’évaluation se fait à la valeur que
l’entreprise débourserait, si elle devait se procurer ces déchets à l’extérieur.
- Dans l’autre cas, c’est-à-dire où les déchets doivent subir un traitement avant de les
utiliser, l’évaluation se fait à sa valeur sur la marché déduction faite des charges de
traitement du produit résiduel.
Valeur du produit résiduel réutilisable = valeur du marché – frais de traitement (s’ils existent)
Dans ce cas la valeur du produit résiduel diminue le coût de production du produit d’origine
et augmente le coût de production du produit utilisateur.

Coût de production du produit d’origine = coût d’achat MP consommées + frais de fabrication
- valeur du produit réutilisable
Coût de production du produit de destination= coût d’achat MP consommée + frais de

fabrication + valeur du produit réutilisé
Exemple :
Pour produire 250 unités de produits finis, une entreprise a engagé, pendant le mois de juin
2018, les charges suivantes :
Consommation de MP : 200 Kg à 20 DH/Kg
MOD : 300 heures à 10 DH/h
Charges indirectes : Atelier production : 4 000 DH
Elle a utilisé des déchets provenant de la production du mois de mai 2018 dont la valeur
s’élève à 1 000 DH.
La production du mois de juin 2018 a donné lieu à 750 DH de déchets.
Coût de production du produit fini (mois juin 2018)

ELTS Q PU MT
Coût de production
III/ Les sous-produits (produits secondaire)

Ce sont des produits obtenus accessoirement à la fabrication des produits principaux qui
relèvent de l’activité de l’entreprise.
Exemple : le son est un sous-produit dans les minoteries.
Traitement analytique :
* Dans le cas où il est vendu, la valeur du sous-produit est déduite du coût de production du
produit principal.
Coût de production du produit d’origine = coût d’achat de M. P. consommée + frais de fabrication

- valeur du sous-produit vendable

* Dans le cas où il est réutilisé, la valeur du sous-produit est déduite du produit principal et
ajoutée au coût de production du produit utilisateur.
Coût de production du produit d’origine = coût d’achat de M. P. consommée + frais de fabrication

- valeur du sous-produit réutilisé
Coût de production du produit de destination = coût d’achat de M. P. consommée + frais de

fabrication + valeur du sous-produit réutilisé
Valeur de sous-produit = valeur vénale - frais de traitement (s’ils existent) - frais de distribution (s’ils
existent) - marge bénéficiaire
Exemple :
La fabrication d’un produit « A » donne en même temps deux sous-produits L et S.
Les frais engagés au cours de janvier 2018 sont les suivants :
MP consommée : 350 000 DH
MOD : 50 000 DH
Charges indirectes : 120 000 DH
Pendant ce mois, la société a obtenu 4 000 unités de A, 2 000 unités de L et 500 unités de S.
Le sous-produit L a subi un traitement supplémentaire avec les frais suivants :
MOD : 15 000 DH
Charges indirectes : 8 000 DH
Le sous-produit L est vendu à 30 DH l’unité, les charges de distribution s’élèvent à
12 000 DH.
Le bénéfice réalisé représente 4 % du prix de vente.
L’entreprise a évalué le sous-produit S à son coût d’achat qui est estimé à 25 DH l’unité.
T. A. F. : Déterminer le coût de production du produit A. Les deux sous-produits ne sont pas

stockés.

CHAPITRE 3 LES COUTS COMPLETS : LA COMPTABILITE PAR ACTIVITES
I : Principe de la méthode :
Appelée aussi A. B. C. (Activity Based Costing), cette méthode vise à améliorer l’exploration
des charges indirectes de plus en plus importantes dans l’ensemble des coûts. C’est une
variante des coûts complets.
Dans le cadre de la méthode A. B. C., les centres de coûts sont des centres d’activité. En
effet, ce sont les activités qui consomment les ressources et non pas les produits (comme
c’était le cas pour la vision traditionnelle de la comptabilité analytique).
N. B. : Les charges indirectes sont dénommées ressources ou ressources consommées.
Pour mettre au point une gestion des coûts par l’activité, il faut raisonner en amont :
consomment consomment
Ressources Activités Produit/Service
Les produits consomment des activités, les activités consomment des ressources.
II : Concept d’Activité :
L’activité est :
 un ensemble de tâches élémentaires,
 réalisées par un individu ou un groupe,
 faisant appel à un savoir-faire spécifique,
 homogènes du point de vue de leurs comportements de coûts ou de performances,
 permettant de fournir un output,
 à un client interne ou externe.
Autrement dit :
Une activité est une catégorie homogène de tâches contenant des séries d’opérations
orientées vers un but déterminé ; c’est un ensemble d’actions ou de tâches qui ont pour
objectif de réaliser, à plus ou moins court terme, un ajout de valeur à l’objet.
Une activité peut être une technique liée au processus de production, de commercialisation
ou purement administrative.
III : Concept de processus :

Selon la méthode A. B.C., l’entreprise est vue comme un ensemble cohérent d’activités
inter-reliées et homogènes entre elles, constitutives des processus de base de l’entreprise.
Le processus a deux caractéristiques essentielles :
 il est transversal (1) à l’organisation fonctionnelle classique,
 il a toujours un ou plusieurs clients internes ou externes.
(1) Transversal : Cette méthode repose sur une vision transversale (et non verticale) de
l’entreprise : l’entreprise n’est plus découpée en fonctions mais en activités.

En effet, elle est fondée sur la valeur des produits et le coût des activités : les activités
chainées les unes aux autres créent la valeur du produit.
IV : Les étapes de la méthode A. B. C. :

La méthode A. B. C. permet d’établir une succession de liens de causalité plutôt que de
répartir des coûts sur des produits à partir des clefs de répartition.
Charges Produit/
rtyyy directes A2 Service 1
t
A3
Total des A1
Centre 1 Produit/
charges
A1 Service 2
Charges Centre 2
A2
indirectes Centre 3 A2
………….
A1
Centre n A3
A1
A2
A3
1. Saisie des charges indirectes :

Elle se fait généralement par division de l’entreprise, par fonction, par centre de travail……
2. Etablissement de la liste des activités et affectation des charges indirectes à ces
activités :
La liste des activités ne doit être ni trop détaillée (une activité n’est pas une tâche) ni trop
succincte (sinon manque d’homogénéité).
L’affectation des ressources (charges indirectes) aux activités peut se faire sans calcul
préalable s’il existe un lien étroit entre charge et activité ; ou dans le cas contraire, grâce à
l’utilisation de clés de répartition.
3. Choix des inducteurs
Par inducteur de coût, on désigne une base d’allocation des charges accumulées au sein d’un
centre de regroupement,
L’inducteur est reconnu comme la cause de la consommation des ressources représentée
par les charges accumulées.
Il sert, alors, à imputer le coût des activités aux coûts des produits, à expliquer le coût de
ces activités, et permet de les mesurer.

Exemple : l’activité gestion des réceptions trouve son origine dans le nombre des réceptions
et non pas dans le tonnage réceptionné ou dans le montant des achats, c’est donc ce
nombre qui doit être retenu comme inducteur de coût.
L’inducteur choisi peut être :
- volumique (nombre d’heures, nombre de produits…)
- lié au lancement des lots, des séries ;
- lié au nombre de références des composants d’un produit.
Parmi les inducteurs les plus courants, on peut citer :

- le « nombre des références des composants d’un produit », lié aux activités : passation
des commandes, réception des commandes, comptabilité fournisseurs, inventaire, étude des
marchés ;
- le « nombre des commandes clients », lié aux activités : expédition, facturation, suivi
clients, comptabilité clients ;
- le « nombre de modèles » : recherche, études, conception, publicité.
4. Regroupement des activités par inducteurs :

Il est fréquent que plusieurs activités aient le même inducteur ; on regroupe donc les
activités par inducteur : on obtient des « centres de regroupement » (ou : centres
d’activités), et ainsi dans chaque centre, toutes les activités ont le même inducteur.
Et par là même, les charges indirectes, réparties à l’origine (étape 2) par activité, sont
maintenant réparties par inducteur.
La matrice de corrélation et les centres de regroupement :
Matrice de corrélation :
Il s’agit de bâtir un modèle appelé Matrice de corrélation reliant les charges des différentes
activités aux critères qui les expliquent (inducteurs de coût).
Inducteur 1 Inducteur 2 Inducteur3 Inducteur 4
Activité A X X X
Activité B X X
Activité C X X X
Activité D X
Il se peut qu’une activité soit expliquée par plusieurs inducteurs ou encore des activités
différentes expliquées par le même inducteur de coût.
Centres de regroupement :
Le centre de regroupement est utilisé dans le cas où des activités élémentaires différentes
sont expliquées par un même inducteur.
L’objectif est de procéder au regroupement de ces activités au sein d’un même centre et
ramener le coût global de ce centre à ce même inducteur.
Exemple :
120 K DH

I.C. (a) (40 %)
Activité 1 : 300 K DH I.C. (b) (30 %)
I.C. (d) (30 %)
60 K DH
I.C. (a) (10 %) Coût associé I.C (a) : 330
Activité 2 : 600 K DH
I.C. (x) (90 %)
Activité 3 : 150 K DH I.C. (a) (100 %) 150 K DH
5. Calcul du coût des inducteurs

Pour déterminer le coût de l’inducteur de coût, on fait le quotient des charges globales de
l’activité sur le nombre d’inducteurs de coût.
Dans chaque centre :
Coût inducteur = Ressources consommées / Volume de l’inducteur
6. Imputation des charges indirectes aux coûts des produits :

Les inducteurs jouent ici un rôle analogue au rôle des unités d’œuvre.
Ressources consommées Coût des activités Coût des produits

(Charges indirectes) Inducteurs

Tableau récapitulatif
Activité Ensemble de taches homogènes reliées entre elles dans un but précis.
Exemple :
- Gestion des fournisseurs
- Ordonnancement
- Maintenance des équipements
Processus Regroupement d’activités s’enchaînent afin de fournir un produit (bien ou
service) en interne (pour un autre processus) ou en externe (pour des
clients, un marché…)
Inducteur Unité de mesure permettant des liens de causalité.
Deux types d’inducteurs :
Des ressources Mesure la consommation de ressources des activités
D’activité Mesure la consommation d’activités des produits
Coût unitaire d’un indicateur de ressources :
Ressources consommées par l’activité/Volume de l’inducteur
Coût unitaire d’un inducteur d’activités :
Total de l’unité de regroupement/volume de l’inducteur
Plusieurs catégories d’inducteurs :
Catégories Inducteurs possibles
Volume HMO
Nombre de produits
Séries ou lots Nombre de lots ou de séries produits
Nombre d’ordres de fabrication
Activités de support Nombre de références
Nombre de fournisseurs
Nombre de commandes
La valeur ajoutée
Il existe de nombreux inducteurs non volumiques.

Exercices :
Exercice I :
L’entreprise GIMAT fabrique et vend plusieurs produits.
Elle travaille sur commande : il n’y a jamais de produits finis en stock, ni d’encours.
Pour une période donnée, on possède les renseignements suivants, qui concernent :
- d’une part, l’activité globale de l’entreprise ;
- d’autre part, le seul produit Z :
Activité globale Produit Z
Nombre de produits fabriqués et vendus 10 000 2 500
Nombre de commandes reçues et livrées 50 10
Nombre de lots lancés 277 20
Nombre de modèles fabriqués 5 1
Nombre de références de composants 200 40
Nombre d’heures de fabrication 10 000 2 500
Charges directes pour 1 unité de Z :
Matières (40 composants) 120
Main d’œuvre : 1 heure à 16 DH 16
Prix de vente d’1 unité de Z : 280
Pour le calcul des coûts, on utilise la méthode ABC, et on a à cette fin dressé les deux
tableaux suivants :
Tableau 1- Saisie des charges indirectes

Service achats 122 500
Service production 312 900
Service clientèle 89 600
Service administration 40 000
Service recherche 25 000
Total 590 000
Tableau 2 – Liste des activités, affectation des charges indirectes

à ces activités, et choix des indicateurs
Services Activités coûts Inducteurs
Achats (122 500) Référencement fournisseurs 22 500 Lancement lots
Passation commandes 40 000 Références composants
Réception commandes 60 000 Références composants
122 500
Production (312 900) Fabrication 280 000 Heures de fabrication
Manutention 12 900 Lancement lots
Entretien 20 000 Lancement lots
312 900
Clientèle (89 600) Expédition 42 500 Commandes clients
Facturation 18 000 Commandes clients
Suivi clients 24 000 Commandes clients
Publicité 5 100 Modèles
89 600

Administration Comptabilité clients 13 000 Commandes clients
(40 000) Comptabilité fournisseurs 13 000 Références composants
Inventaire 14 000 Références composants
40 000
Recherche (25 000) Recherche 25 000 Modèles
T. A. F. : Calculer le résultat sur Z
Solution :
1. Saisie des charges indirectes : énoncé tableau 1.
2. Liste des activités et affectation des charges indirectes à ces activités : énoncé tableau 2.
3. Choix des inducteurs : énoncé tableau 2.
4. Regroupement des activités par inducteur
Inducteurs
Lancement lots Références composants Heures de Commandes Modèles
fabrication clients
Référencement fournisseurs Passation commandes Fabrication Expédition Publicité
Manutention Réception commandes Facturation Recherche
Activités Entretien Comptabilité fournisseurs Suivi clients
Inventaire Comptabilité
clients
5. Calcul du coût des inducteurs

Inducteurs : Lancement Références Heures de Commandes Modèles
Activités (1) Lots composants fabrication clients
Référencement fournisseurs 22 500
Manutention 12 900
Entretien 20 000
Passation commandes 40 000
Réception commandes 60 000
Compta fournisseurs 13 000
Inventaire 14 000
Fabrication 280 000
Expédition 42 500
Facturation 18 000
Suivi 24 000
Compta clients 13 000
Publicité 5 100
Recherche 25 000
590 000 55 400 127 000 280 000 97 500 30 100
Volumes inducteurs 277 200 10 000 50 5
Coûts inducteurs 200 635 28 1 950 6 020
(1) Regroupées en 5 centres ayant chacun 1 seul inducteur
6. Imputation des charges indirectes aux coûts :

L’inducteur joue le rôle d’une unité d’œuvre. Par exemple, pour lancement des lots, le coût
du lancement de 277 lots a été de 55 400 DH, soit 200 DH par lot : le produit Z ayant
nécessité le lancement de 20 lots, on va lui imputer : 20 x 200 = 4 000

7. Calcul du résultat sur Z (2 500 unités) :
Charges directes :
Matières (composants) : 2 500 x 120 = 300 000
Main d’œuvre : 2 500 x 16 = 40 000
340 000
Charges indirectes :
Gestion des lots : 20 x 200 = 4 000
Gestion références : 40 x 635 = 25 400
Gestion des heures : 2 500 x 28 = 70 000
Gestion des commandes : 10 x 1 950 = 19 500
Gestion des modèles : 1 x 6 020 = 6 020
124 920
Coût de revient = 464 920
Prix de vente : 2 500 x 280 = 700 000
Résultat = 235 080
Exercice II :
La société « SALAM S.A. » fabrique un produit P. Le cycle d’exploitation peut être résumé
comme suit :
1) Réalisation dans un atelier A, d’un sous ensemble « I » qui consomme :
- Matière première Y : 0,13 Kg à 42 DH le Kg
- Main d’œuvre directe : 0,10 H à 70 DH l’heure
- Sous-traitance : 0,50 H à 65 DH l’heure
- Autres charges directes : 3,11 DH
- Frais d’atelier : 0,10 heure
2) Réalisation dans un atelier B, d’un sous ensemble «J » qui consomme :

- Matière première Z : 0,10 Kg à 62 DH le Kg
3) Assemblage, dans un atelier C, du sous-ensemble « I » et du sous-ensemble « J » pour

obtenir le produit P. L’assemblage consomme :
- Composant W : 2 unités à 0,6 DH l’unité
Le prix de vente du produit P est de 150 DH.
Travail à faire : Calculer le coût complet par la méthode des coûts à base d’activité.

Annexe 1 : Données du mois concernant la seul produit P :
- Production et ventes :
Sous ensemble « I » Sous ensemble « J » Produit P
Quantité produite 900 900 900
Nombre de lots fabriqués 16 10 13
Quantité vendue 900
Nombre de commandes 19
- Entretien et réparation :
Atelier A Atelier B Atelier C
Nombre d’interventions 8 15 4
- Nombre d’écritures comptables : 180
Annexe 2 : Total des achats de janvier de matières, composants et sous-traitance

consommés en partie par le produit P et ses sous-ensembles
M. P. « Y » M. P. « Z » Composant W Sous-traitance
Quantité achetée 4 600 Kg 3 500 Kg 32 000 unités 1 450 heures
Nombre de commandes 6 16 15 24
Prix d’achat 42 DH 62 DH 0,60 DH 65 DH
Annexe 3 : Activités réalisées par l’entreprise dans les centres de responsabilité et coûts de
ces activités pour janvier :
Sections Activités Coût des Inducteurs d’activités Volume des
Activités inducteurs
Administration Comptabilité 70 Ecriture comptable 3 500
Organisation Générale 265 Chiffre d’affaires 44 850 K DH
Approvision- Gestion du service 1 000 Chiffre d’affaires 44 850 K DH
nement Gestion des commandes 165 Commande fournisseur 1 250
Gestion des réceptions 215 Commande fournisseur 1 250
Planification des ordres 230 Lot fabriqué 12 000
Gestion de Comptabilité 30 Ecriture comptable 3 500
Production Organisation Générale 800 Chiffre d’affaires 44 850 K DH
Planification des ordres 900 Lot fabriqué 1 200
Etudes et méthodes 270 Référence produit 160
Gestion des références 90 Commande fournisseur 1 250
Atelier A Manutention 170 Lot fabriqué 12 000
Entretien et réparation 1 000 Intervention 3 200
Lancement des fabrications 2 500 Lot fabriqué 12 000
Atelier B Manutention 170 Lot fabriqué 12 000
Lancement des fabrications 400 Lot fabriqué 12 000
Atelier C Manutention 170 Lot fabriqué 12 000
Lancement des fabrications 1 200 Lot fabriqué 12 000
Distribution Expéditions 660 Commande client 3 000
Promotion 550 Référence produit 160

Solution :
Calcul du coût complet par la méthode ABC :
- Affectation des ressources aux activités :
Sections Adm. Approv. Gestion de Atelier Atelier Atelier Distr. Total
Activités production A B C
Comptabilité 70 30 100
Organisation 265 800 1 065
Générale
Gestion de 1 000 1 000
service
Gestion de 165 165
commandes
Gestion des 215 215
réceptions
Planification 230 900 1 130
des ordres
Etudes et 270 270
méthodes
Gestion des 90 90
références
Manutention 170 160 300 630
Entretien et 1 000 1 200 1 100 3 300
réparation
Lancement 2 500 400 1 200 4 100
fabrication
Expéditions 660 660
Promotion 550 550
Total 335 1 610 2 090 3 760 1 760 2 600 1 210 13 275
- Regroupement des activités :

Les centres de regroupement sont caractérisés par leur inducteur.
Ecriture Chiffre Com- Lots Références Intervention Commandes
compta- d’affaires mandes fabriqués produits clients
ble K DH fournisseurs
Comptabilité 100
(70+30)
Organisation 1 065
Générale (265+800)
Gestion de 1 000
service
Gestion de 165
commandes
Gestion des 215
réceptions
Planification 1 130
des ordres (230+900)

Etudes et 270
méthodes
Gestion des 90
références
Manutention 630
(170+160+
300)
Entretien et 3300
réparation (1000+1200
+1100)
Lancement 4 100
fabrication (2500+400
+1200)
Expéditions 600
Promotion 550
Tot en K DH 100 2 065 470 5 860 820 3 300 660
Volume de 3 500 44 850 1 250 12 000 160 3 200 3 000
l’induct.
Coût de 28,57 46,04 376 488,33 5 125 1 031,25 220
l’induct. en
DH
- Coût du produit P :
 Coût direct :
Eléments Calculs Montants
Matière Y 900 x 0,13 x 42 DH 4 914
Matière Z 900 x 0,1 x 62 DH 5 580
Composant W 900 x 2 x 0,6 DH 1 080
Sous-traitance 900 x 0,5 x 65 DH 29 250
MOD Atelier A 900 x 0,1 x 70 DH 6 300
MOD Atelier B 900 x 0,2 x 70 DH 12 600
MOD Atelier C 900 x 0,03 x 70 DH 1 890
Autres charges A 900 x 3,11 DH 2 799
Autres charges B 900 x 2,65 DH 2 385
Autres charges C 900 x 6,32 DH 5 688
Total des charges directes (A) 72 486
 Coût indirect :
Eléments Calculs Montants
Ecriture comptable 180 x 28,57 DH 5 142,6
Chiffre d’affaires K DH 900 x 0,15 x 46,04 (1) 6 215,4
Commandes matières Y (2) 6 x 900 x 0,13 x 376 DH 57,38
4 600
Commandes matière Z (3) 16 x 900 x 0,1 x 376 DH 154,7
3 500

Commandes composant W (4) 15 x 900 x 2 x 376 DH 317,25
32 000
Commandes sous-traitance (5) 24 x 900 x 0,5 x 376 DH 2 800,55
1 450
Lots fabriqués (16+10+13) x 488,33 19 044,57
Références produit (6) 1 x 5 125 5 125
Interventions (8+15+4) x 1 031,25 27 843,75
Commandes clients 19 x 220 DH 4 180
Total des charges indirectes (B) 70 881,2
Coût total activité (A+B) 143 367,2
Coût unitaire par activité 143 367,2/900 159,29
(1) Prix de vente de P = 150 DH, soit 150/1 000 = 0,15 K DH
(2) L’objectif est de trouver le coût de commandes correspondant à la quantité consommée,
pour cela, on doit tout d’abord calculer le nombre de commandes correspondant à la
quantité consommée.
Quantité consommée = 900 x 0,13 = 117 Kg. Or, pour 4 600 Kg, on a 6 commandes. Donc,
pour 117 Kg, on aura : (117 x 6) / 4 600 = 6 commandes. Donc, pour 117 Kg, on aura :
(117 x 6)/4 600 = 0,1526086 commandes. Il en résulte que : Le coût indirect de
commandes de la matière Y = 0,1526086 x 376 = 57,38 (voir tableau)
(3) Idem
(4) Idem
(5) Idem
(6) Un seul produit, donc une seule référence.

CHAPITRE 4 LES COUTS PARTIELS : LA METHODE « DIRECT COSTING »
L’une des plus fortes critiques adressées à la méthode des coûts complets est qu’elle fait
supporter la totalité des charges enregistrées par une entreprise, au cours d’une période,
aux seuls produits qu’elle fabrique.
Ainsi vaut-il mieux recourir parfois à des méthodes de coûts partiels qui n’intègrent qu’une
partie des charges totales.
Dans ce cadre, la méthode des coûts variables (ou le direct costing) se présente comme une
méthode d’évaluation des coûts qui permet de calculer des marges par produit en séparant :
- Les éléments de coûts variables propres au produit (dont la somme est appelée coût
direct du produit)
- Des coûts fixes (de production, d’administration et de vente) qui sont rattachés, dans une
même masse, à une période de temps donnée.
I /les charges variables (CV)
Les charges variables –dont le total est appelé coût variable- sont des charges qui
réagissent directement aux variations du volume d’activité. Cette activité est souvent
mesurée par le C. A., mais peut par exemple, au niveau d’un atelier, être mesurée par la
production ; les charges variables sont donc liées à la quantité d’opérations, d’où une autre
appellation : charges opérationnelles (Main d’œuvre ; Matières premières ; Energie……)
Considérées comme proportionnelles à l’activité, elles sont unitairement fixes.
Exemple : pour 10 unités produites, les charges variables sont égales à 150 DH ; elles sont
égales à 300 DH pour 20 unités, et à 1 500 DH pour 100 unités ; et par suite :
Coût variables unitaire = 150/10 = 300 / 20 = 1500 / 100= 15.
II/les charges fixes (CF)

Au terme du plan comptable marocain, les charges fixes sont des :
« Charges liées à l’existence de l’entreprise et correspondent, pour chaque période de calcul,
à une capacité de production déterminée. L’évolution de ces charges avec le volume
d’activité est discontinue. Ces charges sont relativement fixes lorsque le niveau d’activité
évolue peu au cours de la période. »
Les charges fixes –dont le total est appelé coût fixe– ne restent constante que pour une
structure donnée de l’entreprise, et varient par palier ; d’où une autre appellation : charges
de structure (Dotations aux amortissements ; Primes d’assurance).
Elles sont unitairement variables.
Exemple : pour une structure donnée, les charges fixes sont égales à 60 000 DH ; et par
suite :
Si la production = 10 000 unités Coût Fixe unitaire = 6

Si la production= 15 000 unités Coût Fixe unitaire= 4
Si la production= 20 000 unités Coût Fixe unitaire= 3
III/les charges semi variables

Entre les deux catégories de charges présentées, on trouve une troisième catégorie de charges
qu’on appelle charges semi -variables, composées d’une partie fixe et d’une partie variable.
IV/Compte de résultat différentiel ou tableau de résultat par variabilité
Etape 1 ; Chiffre d’Affaires net

Charges variables marge sur CV
Charges fixes résultat courant
Coût total
Le compte de résultat différentiel est un compte de résultat reclassé selon le critère de

variabilité faisant apparaitre 5 grandes masses.
Chiffre d’Affaires
- Coût Variable
=Marge/Coût Variable
- Coût Fixe
=Résultat
Exemple : soit une entreprise pour laquelle C. A. pour un exercice est de 100 000dhs et dont
les charges correspondantes sont analysées comme suit : C. V. = 62 500 DH ; C. F. = 26 250
DH, le résultat de l’entreprise sera calculé comme suit :
Elément Montant %
C. A. 100 000 100 %

-Charges variables 62 500 62,50 %
= M/C. V. 37 500 37,50 %
-Charges fixes 26 250 26,25 %
Résultat courant 11 250 11,25 %
V/Direct Costing simple

Dans la méthode du Direct Costing simple, on n’incorpore dans les coûts d’un produit que
les charges variables.

Les charges fixes ne sont pas réparties entre les différents produits et activités élémentaire
mais supportées par la période.
La marge de contribution, appelée également marge sur coût variable est calculée au niveau
de chaque activité élémentaire, elle résulte de la différence entre le chiffre d’affaires généré
par l’activité et les charges variables directement identifiables à cette activité.
Exemple : Une entreprise, qui produit des lessives, vend trois marques par l’intermédiaire
de trois canaux de distribution différents :
Eléments Canal 1 Canal 1 Canal 1
Marque A Marque A Marque A
- Charges variables - 100 000 - 160 000 - 270 000
= Marge/coût variable 50 000 40 000 - 20 000
Marge/coût variable globale 70 000
Charges fixes - 50 000
Résultat 20 000
VI/Direct costing évolué

Cette méthode est un perfectionnement de la précédente, elle est basée sur une analyse
plus fine des charges fixes en les répartissant en :
-charges fixes spécifiques : c.à.d. propres à chacun des produit, services…et qui y sont
affectables.
-charges fixes communes à l’ensemble des services, produits (frais d’administration
générale…)
N. B. : La contribution de chaque produit est mesurée par « la marge sur coût spécifique »
Exemple : Reprenons l’exemple précédent de la société qui produit la lessive, le service

contrôle de gestion a mené une étude lui permettant de distinguer les charges fixes
spécifiques (directes).
Eléments Canal 1 Canal 1 Canal 1
Marque A Marque A Marque A
- Charges variables - 100 000 - 160 000 - 270 000
= Marge/coût variable 50 000 40 000 - 20 000
- Charges fixes spécifiques directes - 5 000 - 25 000 - 10 000
Marge/Coût spécifique 45 000 15 000 - 30 000
Charges fixes communes - 10 000
Résultat 20 000
-Modèle du compte de produits et de charges différentiel de l’entreprise commerciale :
Montant %

Chiffre d’affaires hors taxes
- Rabais, remises et ristournes accordes
I = Chiffre d’affaires net hors taxes
Achats de marchandises
- R. R. R. obtenus
= Achats nets
+ charges variables d’approvisionnement
= coût d’achat variable des marchandises achetées
+ ou – variation de stocks
II = Coût d’achat variable des marchandises vendues
III Marge sur coût d’achat variable (I – II)
IV - Charges variables de commercialisation
V Marge sur coût variable (III – IV)
VI -Charges fixes
.d’approvisionnement
.de commercialisation
.d’administration
Résultat courant (V – VI)
Application :
Au 31/12/2018, le reclassement par variabilité des charges d’une entreprise commerciale a
donné les résultats suivants :
Total des charges courantes 21 865 dh dont 14 586 dh de frais fixes et 7 279 de frais
variables.
Les frais variable concernant les achats de marchandises pour 1 753 et les ventes pour 5 526.
Par ailleurs le CPC établi à la même date donne les renseignements suivants :
-achat de m/ses : 30 200 DH
-S. I. de m/ses : 1 650 DH
-vents de m/ses net : 52 550 DH
-S. F. de m/ses : 2 400 DH
-R.R.R obtenus : 995 DH
-Produit financiers : 2 890 DH
TAF :
Etablir un C. P. C. différentiel faisant apparaitre :
 Marge sur cout variable
 Résultat courant
-Modèle du compte de produits et de charges différentiel de l’entreprise industrielle :
Montant %

Chiffre d’affaires hors taxes
- Rabais, remises et ristournes accordes
I = Chiffre d’affaires net hors taxes
Achats de matières premières
- R. R. R. obtenus
= Achats nets de matières premières
+ charges variables d’approvisionnement
= coût d’achat variable des matières premières achetées
+ ou – variation de stocks des matières premiières
II = Coût d’achat variable des matières premières consommées
III + Frais variables de production
IV = Coût variable de production des produits finis fabriqués (II +III)
V + ou – variation de stocks des produits finis
VI = Coût de production des produits finis vendus (IV +/- V)
VII + Frais variables de distribution
VIII = Coût variable (VI + VII)
IX Marge sur coût variable (I – VIII)
-Charges fixes
.d’approvisionnement
.de production
.de commercialisation
.d’administration
Résultat courant (V – VI)
Application :
L’entreprise « SALAM » fabrique et vend trois types d’appareils électrique référencés a, b et
y.
Elle écoule toute sa production. Les prévisions relatives au prochain exercice sont les
suivantes :
-ventes : 30 000 « a » à 350 dh l’un ;
35 000 « b » à 410 dh l’un ;
18 000 « y » à 525 dh l’un.
-charges variables : 60% du montant des ventes pour a
: 10 045 000 dh pour b
: 393,75 dh par unité pour y
-charges fixes : 6 225 000 dh dont :
 Un tiers parait résulter de la structure de l’entreprise ;
 Les deux autres tiers peuvent valablement être imputés aux trois produits en raison
du nombre d’unités produites et vendues.
T. A. F. : Déterminer le résultat.

CHAPITRE 5 LES COUTS PARTIELS : LE SEUIL DE RENTABILITE
I. Définition :
Le seuil de rentabilité est le niveau d’activité qui permet à l’entreprise de couvrir l’ensemble
de ses charges (variables et fixes) et donc de réaliser un résultat sans bénéfice ni perte.
Tout chiffre d’affaires supérieur au seuil de rentabilité implique des bénéfices et dans le cas
contraire des pertes.
Le niveau d’activité peut être exprimé soit par le chiffre d’affaires ou encore le volume de
production.
II. Calcul du seuil de rentabilité :

On a :
M/CV – Charges Fixes = Résultat
(Taux M/CV x C. A.) – Charges Fixes = Résultat
Par définition, au seuil de rentabilité, le bénéfice est nul. On peut dès lors relever que :
(Taux M/CV x S. R.) – Charges Fixes = 0
(Taux M/C. V. x S. R.) = Charges Fixes
(Avec taux de marges/ CV = Marges sur coût variable/chiffre d’affaires)
Charges fixes x Chiffre d’affaires

Seuil de rentabilité =
Marge sur coût variable
Charges fixes
Seuil de rentabilité =
Taux de marge sur coût variable
Exemple :
L’entreprise <<SR-FOUR>> réalise la fabrication et la vente d’un article donné dans les
conditions suivantes : - Prix de vente unitaire : 200 DH
- Charges variables unitaires : 120 dh
- Frais fixes globaux : 80 000 dh
- Ventes de l’exercice : 3 000 articles
TAF : 1 / calculer le résultat global et unitaire
2 / Déterminer par calcul le seuil de rentabilité.
III. Détermination graphique du seuil de rentabilité :

1ère méthode : C. A. = Charges Totales

y
C. T. (Coût total)
CA Y =X
Bénéfice
CT Y=ax+b
Perte
SR CA
a : Coût variable unitaire (taux de variabilité = CV /CA)

x : C. A.
b : Charges fixes
2ème méthodes : Marges sur cout variable =charges fixes

CF M/CV
M/CV y = a’ x
Bénéfice
CF y=b
Perte
SR X=CA
a’ : Taux de marges sur coût variable
x : Niveau d’activité
b : charges fixes
3ème méthodes : R=0

Résultat
R Y= a’’ x - b
Bénéfice
Perte SR x ( CA)
b : charges fixes a’’ : taux de marge/CV

x : niveau d’activité
Application : Présenter le seuil de rentabilité selon les trois méthodes.

IV. Date d’obtention du seuil de rentabilité (point mort)
C’est la date à laquelle on atteint le seuil de rentabilité.
Point mort = (Seuil de rentabilité x 12) / Chiffre d’affaires
V. Marges et indice de sécurité

La marge de sécurité est l’excédent du chiffre d’affaires de l’entreprise sur son S. R. ; c’est
donc l’importance du bénéfice de l’entreprise après avoir couvert l’ensemble de ses charges.
Elle représente le montant en valeur absolue de chiffre d’affaires dont l’entreprise supporte
la baisse avant de devenir déficitaire.
Marge de sécurité (MS) = CA - SR
On peut également calculer l’indice de sécurité (IS)
Indice de sécurité (I. S.) = Marge de sécurité X 100 / Chiffre d’affaires
Application : Calculer la M. S. et I. S. pour l’exemple précédent.
Exercice :
Le compte de résultat différentiel de l’entreprise « FARAH » se présente comme suit (de
façon schématique) pour l’exercice 20 (n) :
C. A. 1 200 000
C. V. 720 000
M/C. V. 480 000
C. F. 280 000
Résultat 200 000
T. A. F.
1/ Calculer le seuil de rentabilité et en donner trois représentations graphiques.
2/ L’entreprise fermant en juillet ; dire à quelle date ce seuil a été atteint.
3/ Calculer la marge et l’indice de sécurité et donner leur signification.
4/ Déterminer le chiffre d’affaires qu’il aurait fallu réaliser pour obtenir un bénéfice de
300 000 dh
5/ On prévoit pour l’exercice 20(n + 1) :
 Une augmentation de 10 % du C. A.
 Une augmentation de 5 % des charges fixes.
 Taux de M/C. V. inchangé.
Déterminer le seuil de rentabilité et le résultat prévisionnels.

CHAPITRE 6 LES COUTS PARTIELS : L’IMPUTATION RATIONNELLE
DES CHARGES FIXES
Exemple introductif :
Pour le 1er trimestre, l’évolution des charges de l’entreprise « OMAR », en fonction de la
production prévue, est la suivante :
Janvier Février Mars
Quantités produites 3 500 2 800 4 025
(nombre d’unités)
Charges variables ou 8 750 7 000 10 062,5
proportionnelles (2,5 DH/unité)
Charges fixes ou de structure 2 800 2 800 2 800
T. A. F. : Calculer le coût de production total et unitaire ainsi que le coût variable et le coût
fixe unitaires.
Solution :
Janvier Février Mars
Quantités produites 3 500 2 800 4 025
(nombre d’unités)
Charges variables ou 8 750 7 000 10 062,5
proportionnelles (2,5 DH/unité)
Charges fixes ou de structure 2 800 2 800 2 800

Coût de production total 11 550 9 800 12 862,5
Coût de production unitaire 3,30 3,50 3,20
Coût variable unitaire 2,50 2,50 2,50
Coût fixe unitaire 0,80 1,00 0,70
Remarque : Les coûts de production unitaires subissent l’influence des variations des
niveaux de production.
L’origine des variations de ces coûts se trouve au niveau des charges fixes.
I : Présentation de la méthode :
L’inconvénient de la méthode des coûts complets est que le coût de revient varie en fonction
du niveau d’activité.
La méthode d’imputation rationnelle est utilisée pour apporter une solution à cette difficulté
en éliminant l’effet du volume de production sur le jugement des performances. Elle rend,
ainsi, l’appareil de production responsable de ses coûts (notamment en cas de saisonnalité
de l’activité ou d’existence d’importantes charges de structure).
En effet, dès que l’activité s’éloigne de son niveau normal, il n’est pas forcément rationnel de
supporter aux coûts l’intégralité des charges fixes qui représentent bien souvent, une forme
d’investissement de capacité et dont l’évaluation est effectuée pour un niveau d’activité dite
normale.

La méthode d’imputation rationnelle consiste, alors, à inclure dans les coûts non pas les
charges fixes réelles, mais des charges fixes adaptées au niveau de production ou au niveau
d’activité de la période.
II : Etapes de la méthode :
1- Définir une activité normale : L’activité normale correspond à l’activité théorique
maximale diminuée des déperditions incompressibles de l’activité liées aux temps de congé,
d’arrêt de travail, de réparations (entretien, pannes, réglages) statistiquement normales et
aux contraintes structurelles de l’organisation (changements d’équipes, goulots
d’étranglement).
En pratique, le niveau normal d’activité est déterminé :
 Soit d’après les capacités des facteurs de production (on prend la capacité théorique
optimale de production dont on déduit un % censé représenter les aléas de
production) ;
 Soit d’après une moyenne mensuelle de l’activité réelle de l’année précédente.
2- Répartir les charges en charges fixes et variables ;

3- Déterminer le coefficient d’imputation rationnelle (C. I. R.) :
Coefficient d’activité = Activité réelle / Activité normale
S’il est > à 1 il s’agit d’une suractivité (AR/AN)
S’il est < à 1 il s’agit d’une sous activité (AR / AN)
4- Calculer le montant des coûts fixes à imputer aux coûts :

Charges fixes imputées = Charges fixes constatées x taux d’activité
5- Calculer les coûts selon l’imputation rationnelle :
Coût d’imputation rationnelle = Charges variables constatées + Charges fixes imputées
6- Déterminer les différences sur niveau d’activité :
Charges fixes constatées – Charges fixes imputées
Trois situations peuvent se présenter :

C. I. R. < 1 : Les charges fixes réelles > charges fixes imputées : coût de sous-activité ou coût
de chômage.
C. I. R. > 1 : Les charges fixes réelles < charges fixes imputées : boni de suractivité.
C. I. R. = 1 : Les charges fixes réelles = charges fixes imputées : l’activité réalisée correspond à
l’activité prévue.
Exemple :
Activité normale mensuelle :

Production et vente de 1000 unité d’un produit P dont le coût est le suivant :
V : 15 200 DH ; F : 9 600 DH
T. A. F. :
-Calculer le coût d’imputation rationnelle pour une activité réelle de 500 U et 1 200 U.
-Calculer la différence d’imputation rationnelle.
Solution :
--Charges variables unitaires : 15 200/1 000 = 15,20
Activité 500 unités 1 200 unités
Eléments Q P. U. Montant Q P. U. Montant
Charges variables 500 15,2 7 600 1 200 15,2 18 240
Charges fixes imputées 9 600 500/1 000 4 800 9 600 1 200/1 000 11 520
Coût d’imputation 500 24,8 12 400 1 200 24,8 29 760
rationnelle
-Différence d’imputation rationnelle :

Activité 500 unités 1 200 unités
Charges fixes réelles 9 600 9 600
Charges fixes imputées 4 800 11 520
Différence d’imputation rationnelle + 4 800 -1 920
Coût de sous activité Boni de suractivité
Application :
L’entreprise ABC, dont l’activité se déroule sur 11 mois, vend normalement chaque année
55 000 unités du produit A qu’elle commercialise. Les ventes étant très régulièrement
réparties dans le temps.
Le coût de distribution est le suivant pour un mois d’activité normale :
Charges directes : V. 4 dh par unité vendue
: F. 7 500 dh
En mai 20(n), elle a vendu 4 000 unités de A.
T. A. F. :
Calculer le coût de distribution unitaire :
- en activité normale,
- pour le mois de mai : coût complet puis coût avec I. R.
Remarque : L’imputation rationnelle concerne toutes les charges fixes directes comme
indirectes.
III : L’Imputation rationnelle des charges indirectes :

Il faut scinder, en deux, les colonnes du tableau afin de faire apparaitre pour chaque
charge la partie variable (non touchée par L’I. R.) et la partie fixe qui sera soumise à L’I. R. :
dans chaque centre, on ajoutera aux charges variables les charges fixes imputées.
Exemple :
Entretien Energie Atelier 1 Atelier 2
F V F V F V F V
123 172 2 800 5 572 8 400 11 200 16 800 19 600 25 200 33 600
Taux d’I. R. 0,9 1,2 0,8 1,1
Entretien 10 % 45 % 45 %
Energie 20 % 40 % 40 %
T. A. F. : Etablir le tableau de répartition des charges indirectes par la méthode d’imputation

rationnelle.
Solution :
Entretien Energie Atelier 1 Atelier 2
F V F V F V F V
123 172 2 800 5 572 8 400 11 200 16 800 19 600 25 200 33 600
Taux d’I. R. 0,9 1,2 0,8 1,1
C. F. imputées 2 520 10 080 13 440 27 720
Différence d’I. R. +280 -1 680 +3 360 -2 520
Coût d’I. R. 2 520 + 5 572 = 10 080 + 11 200 13 440 + 19 600 27 720 + 33 600
8 092 = 21 280 = 33 040 = 61 320
Entretien -12 600 1 260 5 670 5 670
Energie 4 508 -22 540 9 016 9 016
T. R. S. 0 0 47 726 76 006
Exercice :
Dans l’entreprise ADE, l’activité normale mensuelle de l’atelier n° 9 est de 2 000 unités
d’œuvre.
Les charges fixes indirectes de cet atelier sont égales à 300 000 Dhs pour un mois.
Les charges variables indirectes sont de 40 dh/UO
Pour les trois derniers mois de l’année 20(n), l’activité de l’atelier n° 9 a été la suivante :
Octobre : 1 800 U. O. Novembre : 2 000 U.O. Décembre : 2 600 U. O.
T. A. F. : Calculer pour chacun de ces 3 mois le coût de l’unité d’œuvre :
- par la méthode des coûts complets ;
- avec imputation rationnelle des charges fixes.

Partie 4 : Les coûts préétablis
1. PRINCIPES GENERAUX
1.1. Définition
Le Plan Comptable Général définit un coût préétabli comme : « un coût évalué à priori :
- Soit pour faciliter certains traitements analytiques,
- Soit pour permettre le contrôle de gestion par l’analyse des écarts. »
La valorisation des programmes de production nécessite le calcul de coûts préétablis.
Il s’agit d’établir à priori, sur la base d’une activité normale, des coûts prévisionnels normaux en vue
de calculer à posteriori des écarts entre coûts réels constatés et coûts préétablis.
1.2. Coûts et terminologie
1.2.1. Coûts standards
Les coûts sont dits " standards" lorsqu’ils sont calculés à partir d’une analyse à la fois technique et
économique réalisée par le bureau des méthodes. Ils présentent les caractères d’une norme.
Exemple :
La fabrication d’une série de 100 produits nécessite 50 kg d’une matière première à 40 DH le kg.
Quel serait le coût préétabli de la matière première pour une commande de 500 produits (5séries)
?
- Coût d'une série = 40 € x 50 kg = 2 000 DH.
- Coût standard de 5 séries = 2 000 DH x 5 = 10 000 DH.
1.2.2. Coûts budgétés
Ces coûts sont évalués à partir des charges d’un budget d’exploitation établi à l’avance pour une
certaine période.
1.2.3. Coûts moyens prévisionnels
Ces coûts sont évalués à partir des données obtenues au cours des périodes comptables
précédentes, à l’aide de moyennes statistiques.
1.2.4. Terminologie.
- Standard technique : description du produit fabriqué (composants, processus, temps, ...).
- Standard monétaire : évaluation de chaque composant.
- Coût standard : valeur de référence du standard technique.
- Coût préétabli : Valeur prévue pour une fabrication.
1.3. Intérêt
La méthode des coûts préétablis présente plusieurs avantages pour la gestion et le contrôle de
gestion.
1°) Ils permettent une évaluation rapide des coûts de la production prévue et de la production réelle :

Coût de la production = Coût unitaire (prévu ou réel) x Quantité produite
2°) Ils permettent l’élaboration de devis préalables au lancement de la fabrication.
3°) Ils facilitent les contrôles internes au niveau de l’exploitation par comparaison entre les objectifs
prévus et les réalisations effectives.
4°) Les calculs d’écarts conduisent à la recherche des causes des variations de charges et ensuite à la
prise de décision de gestion.
5°) Calculés préalablement au lancement de la fabrication et de la commercialisation d’un produit
nouveau ils permettent de déterminer le prix de vente.
Les coûts préétablis constituent donc des instruments de gestion de l’entreprise.

2. LA NATURE DES COÛTS
2.1. Charges directes
- Matières premières : Coût préétabli x Quantité nécessaire.
- Main d'œuvre : Taux horaire préétabli x Nombre d'heures.
2.2. Charges indirectes
- Coût de l'unité d'œuvre (c.u.o.) x Nombre d'unités d'œuvre (n.u.o.)
- L'activité d'un centre est exprimée en unités d'œuvre (u.o.)
L’estimation des dépenses d’un centre d’analyse constitue le budget du centre (ou du service) pour
une certaine activité exprimée en unités d’œuvre ou pour une certaine production exprimée en
nombre de produits fabriqués.
Plusieurs budgets peuvent être établis pour différents niveaux d’activités prédéterminés. Ces
hypothèses sont qualifiées de budgets flexibles.

3. EXEMPLE DE CALCUL DE BUDGETS
3.1. Enoncé et travail à faire.
Dans la Société TEMPO, les charges indirectes du centre d’analyse « assemblage » sont évaluées par
référence à l’activité normale soit 4 000 heures-ouvriers pour un rendement de 10 articles
assemblés à l’heure.
Pour le niveau d’activité normale, les charges sont les suivantes :
- Charges fixes : 200 000 DH,
- Charges variables : 180 000 DH.
Les différents paliers d’activité de l’atelier « assemblage » se situent entre 1 000 et 6 000 heures.
TRAVAIL A FAIRE : en utilisant les annexes suivantes :
- Annexe 1 : Budget de l'activité normale.
- Annexe 2 : Budget flexible.
1°) Etablir le budget de l’activité normale. Calculer et décomposer le coût de l’unité d’œuvre.
2°) Présenter le budget flexible pour chaque niveau d’activité compris entre 1000 et 6000 heures
par palier de 1000 heures.
3.2. Annexes
3.2.1. Annexe 1
BUDGET DE L'ACTIVITE NORMALE
3.2.2. Annexe 2
BUDGET FLEXIBLE

3.3. Correction
3.3.1. Travail 1
BUDGET DE L'ACTIVITE NORMALE
3.3.2. Travail 2
BUDGET FLEXIBLE
Remarque :
A partir des coûts unitaires préétablis, il est possible d’évaluer, en fonction d’hypothèses, les coûts de
production correspondants à des quantités à produire (prévisions) ou produites (réalisations).

4. EXEMPLE DE CALCUL DU COÛT PREETABLI
4.1. Enoncé et travail à faire.
La Société LMB réalise une production normale (moyenne) de 5 000 moteurs électriques pour un
mois d’activité de référence.
Les éléments disponibles pour les calculs de coûts préétablis sont les suivants :
- Charges directes :
Matières premières : 20 000 kg à 40 DH (coût unitaire moyen pondéré) ;
Main d’œuvre directe : 5 000 heures à 140 DH (charges sociales et fiscales comprises).
- Charges indirectes :
Centre de fabrication : 5 000 heures-machines (u.o.) à 40 DH dont :
o 30 DH de frais fixes,
o 10 DH de frais variable.
Centre de montage : 2 000 heures-ouvriers à 60 DH dont :
o 40 DH de frais fixes,
o 20 DH de frais variables.
TRAVAIL A FAIRE : En utilisant l'annexe suivante :
Calculer le coût de production global puis unitaire pour la production normale.
4.2. Annexe

4.3. Correction

5. EXEMPLE DE CALCUL DES COÛTS DE PRODUCTION
5.1. Enoncé et travail à faire
Prenons l'exemple de la Société LMB.
La production normale, moyenne est de 5 000 moteurs.
Pour le mois de septembre, la direction de la Société LMB avait fixé comme objectif la production de
4 500 moteurs. La production réelle a été de 4 200 unités.
Donc, trois niveaux de production doivent être distingués :
- Production normale : 5 000 moteurs,
- Production prévue : 4 500 moteurs,
- Production réelle : 4 200 moteurs.
La production réelle ou constatée a nécessité :
- 16 500 kg de matières premières à 40 DH l’un,
- 4 000 heures de main d’œuvre directe à 145 DH de l’heure,
- 4 000 heures-machines pour la fabrication à 40 DH l’unité,
- 2 000 heures-ouvriers pour le montage à 50 DH l’une.
TRAVAIL A FAIRE : En utilisant l'annexe ci-dessous :
Calculer :
- Le coût réel de la production réelle (CRPR),
- Le coût préétabli de la production réelle (CPPR),
- Le coût préétabli de la production prévue (CPPP).
5.2. Annexe

5.3. Correction

6. MISE EN OEUVRE DE LA METHODE DES COÛTS STANDARDS
6.1. Définition du standard
Le standard fait référence :
- À des temps d’activité prévus,
- À des matières premières à consommer,
- À des opérations à exécuter,
- À une production à réaliser,
- À des coûts préétablis.
6.2. Modification des temps de référence
Les temps de référence sont modifiés en raison :
- Des pauses du personnel,
- Des pannes de matériel,
- Des opérations de préparation des machines,
- De nettoyage des outillages et des locaux,
- De mise en route, de rangement,
- …
Ainsi, en pratique est-il nécessaire de distinguer :
- Temps de présence normal ou d’activité = temps payé ;
- Temps de nettoyage, d’entretien, de repos = Temps d’emploi ou de chargement ;
- Temps de montage des outils, de réglage, de mise en route = Temps de fonctionnement réel
- Temps d’arrêt, de panne = Temps de marche ou de production effectif.
6.3. Consommations de matières premières
Pour les matières premières, il arrive que :
- Certaines soient défectueuses ou détériorées et inutilisables,
- La consommation soit plus importante que prévue en raison
o De gaspillage,
o De mauvaise utilisation.
Ces anomalies majorent les coûts de production.
Elles peuvent être évitées par une meilleure qualification et responsabilisation du personnel ainsi
que par une exigence de qualité envers les fournisseurs de matières avec la mise en place de normes
ISO.
6.4. Avantages
La méthode des coûts préétablis permet :
- De contrôler les performances des unités de production ;

- D’instaurer un système correctif des anomalies et des dysfonctionnements ;
- De valoriser certaines opérations avant la fin du processus de production ;
- De définir des objectifs.
6.5. Inconvénients
La méthode des coûts préétablis :
- Est rigide et contraignante en raison de la référence à un standard de production ou norme ;
- Peut être source de conflits avec le personnel par les exigences définies (rythme,
organisation du travail, mobilité professionnelle et géographique, …) ;
- Exige une organisation rigoureuse et de nombreux moyens de contrôle de gestion.
6.6. Conséquences
La méthode des coûts préétablis nécessite par conséquent d’impliquer et de motiver le personnel
pour rechercher une amélioration des performances et donc de la productivité globale de
l’entreprise afin d’accroître sa compétitivité.
Elle conduit le contrôleur de gestion à rechercher les origines des écarts constatés par l’analyse des
écarts sur les charges directes et sur les charges indirectes en vue de la prise de décision de gestion.

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Secteur : Gestion Commerce

M 202 : CONTROLE DE GESTION : COMPTABILITE ANALYTIQUE D’EXPLOITATION

Partie 1 : Les bases de la CAE

Parie 2 : L’évaluation des stocks

Partie 3 : Les méthodes de calcul des coûts

Partie 4 : Les coûts préétablis

Comptabilité Analytique d’Exploitation Page 3

I/ De la Comptabilité Générale à la Comptabilité Analytique :

Comptabilité Analytique d’Exploitation Page 4

Elle permet également dans le cadre de la gestion budgétaire :

CRITERES COMPTABILITE COMPTABILITE

Comptabilité Analytique d’Exploitation Page 5

Comptabilité Analytique d’Exploitation Page 6

comptabilité générale (les charges supplétives).

Charges incorporables de la comptabilité analytique :

Charges incorporables de la comptabilité analytique = Charges de la comptabilité

Comptabilité Analytique d’Exploitation Page 7

II) Les charges supplétives :

III) Les charges calculées :

Comptabilité Analytique d’Exploitation Page 8

Comptabilité Analytique d’Exploitation Page 9

II : Les charges du premier semestre N, extraites de la comptabilité générale, s’élèvent à

Comptabilité Analytique d’Exploitation Page 10

IV : L’entreprise « ALPHA METAL » au capital de 2 000 000 DH organise une comptabilité

Comptabilité Analytique d’Exploitation Page 11

Comptabilité Analytique d’Exploitation Page 12

A/ Cas des entreprises commerciales :

1/ Le coût d’achat des marchandises :

Coût d’achat de = Prix d’achat HT de + Charges accessoires + Charges accessoires

2/ L’inventaire des stocks de marchandises :

Comptabilité Analytique d’Exploitation Page 13

(1) C’est le stock au début de la période.

CMUP Périodique Valeur du stock initial + valeurs des entrées de la période

(4) Le reste en stock à la fin de la période.

CMUP = (1 200 * 8) + (2 000 * 12) = 10,5

Précision : Au niveau de l'inventaire permanent des stocks, nous avons toujours :

Stock initial + Entrées de la période = Sorties de la période + Stock final (théorique)

3/ Le coût de revient des marchandises vendues :

Comptabilité Analytique d’Exploitation Page 14

Coût de revient des = Coût d'achat de + Coût de distribution

Résultat analytique = Chiffre d’affaires H. T. – Coût de revient de marchandises vendues

Si le résultat analytique > 0 Bénéfice Si le résultat analytique < 0 Perte

Comptabilité Analytique d’Exploitation Page 15

Coût d'achat unitaire = 4 375 000/1 000 = 4 375

2° Fiche de stock des réfrigérateurs :

CMUP = (1 300 000 + 4 375 000) / (250 + 1 000) = 4 540 DH.

3° Coût de revient des réfrigérateurs :

(1) Frais unitaire de publicité = 24 000 / 800 = 30 DH

B/ Cas des entreprises industrielles :

Approvisionnement Production Distribution

Comptabilité Analytique d’Exploitation Page 16

1/ Le coût d’achat des matières premières : (même principe que l’entreprise

Coût d’achat de = Prix d’achat de + Charges accessoires + Charges accessoires

2/ L’inventaire des stocks des matières premières :

(1) C’est le stock au début de la période.

3/ Le coût de production des produits finis :

Coût de production des = Coût d'achat de + Coût de production + Frais de fabrication

NB : PF : produits finis, PI : produits intermédiaires.

4/ Inventaire de stock des produits finis :

Comptabilité Analytique d’Exploitation Page 17