Seminário 6 - Ibet

Módulo Exigibilidade do Crédito Tributário
SEMINÁRIO VI - IMPOSTO SOBRE A RENDA

PESSOA JURÍDICA
Nome: Matheus Bentes de Sales
Nota 7,5
Leitura básica
• CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário: linguagem e método. 8. ed. São Paulo: Noeses,
2021, Itens 3.3.1 e 3.3.2 da segunda parte.
• CARVALHO, Paulo de Barros. Derivação e positivação no direito tributário. 2.ed. v.2. São Paulo:
Noeses, 2017, Tema XIV (Preços de transferência no direito tributário brasileiro).
Leitura complementar
• BARRETO, Paulo Ayres. O imposto sobre a renda e os preços de transferência. São
Paulo: Dialética. Capítulo IV.
• BARRETO, Paulo Ayres; TAKANO, Caio Augusto. Tributação do resultado de coligadas e
controladas no exterior, em face da Lei n. 12.973/2014. In: ROCHA, Valdir de Oliveira
(Coord.). Grandes questões atuais do direito tributário. São Paulo: Dialética.
• BIFANO, Elidie Palma. Reflexões sobre alguns aspectos da lei nº 12.973/2014. In:
RODRIGUES, Daniele Souto; MARTINS, Natanael (Coord.). Tributação Atual da Renda. São
Paulo: Noeses, 2015.
• BIFANO, Rafael Palma; LONGO, José Henrique Longo. Permuta imobiliária: a nova
contabilidade e os desdobramentos tributários. In: RODRIGUES, Daniele Souto; MARTINS,
Natanael (Coord.). Tributação atual da renda. São Paulo: Noeses, 2015.
• GONÇALVES, José Artur Lima. Imposto sobre a renda – Pressupostos constitucionais.
São Paulo: Malheiros. Capítulo 4, itens 5.3 e 5.4 do Capítulo 5 e Capítulo 7.
MURPHY, Celia Maria de Souza. O imposto sobre a renda à luz da Constituição. São
Paulo: Noeses, 2020.
• OLIVEIRA, Vivian de Freitas e Rodrigues de. Preço de transferência como norma de
ajuste do Imposto sobre a Renda. São Paulo: Noeses, 2015. Capítulo IV, itens 4.1 a 4.5.
• PACHECO, Ângela Maria da Mota. Ficções tributárias identificação e controle. São Paulo:
Noeses. Capítulo VIII, item 8.1.
• TOMÉ, Fabiana Del Padre. Imposto sobre a Renda: questões polêmicas. In: MARTINS,
Ives Gandra da Silva (Org.). Aspectos polêmicos do imposto de renda e proventos de
qualquer natureza. Porto Alegre: Lex Magister, 2014.
• XAVIER, Alberto. Regime tributário de operações de hedge realizadas em mercado de
balcão: a distinção entre hedge interno e internacional. Revista Dialética de Direito
Tributário, São Paulo, n. 233, fev. 2015.
• Artigo: “Arbitramento do lucro: natureza jurídica e autoarbitramento”, de Celia Maria de
Souza Murphy, in: Lucro Arbitrado, Coord. Ives Gandra da Silva Martins e Marcelo
Magalhães Peixoto. São Paulo: MP Editora, 2022.
Questões
1. Quais as formas de apuração e de recolhimento do IRPJ determinados pelo
legislador ordinário? Diferencie-as. Quais os requisitos para a tributação pelo lucro
presumido? Em quais circunstâncias há obrigatoriedade de tributação pelo lucro
real? Há direito subjetivo do contribuinte ao arbitramento do lucro?
Resposta:
A legislação tributária aponta três bases de cálculo do Imposto de Renda,
podendo esta ser o montante real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos
tributáveis, conforme extraído da redação do art. 44 do CTN. Dessa forma, existem
três regimes de apuração do IRPJ possíveis.
No Lucro Presumido, apura-se uma base de cálculo presumida mediante
aplicação de percentuais estabelecidos em lei sobre a receita bruta auferida pela
pessoa jurídica.
Já no Lucro Real, apura-se o resultado líquido do período de apuração
ajustado pelas adições, exclusões ou compensações autorizadas pela legislação
tributária.
Por último, nos casos de descumprimento das normas da legislação tributária,
o valor determinado para fins de apuração do imposto, pode ser arbitrado pela
autoridade fiscal, ou até mesmo, pelo próprio contribuinte, mediante aplicação de
percentuais sobre a receita bruta da empresa ou outros índices previstos em lei, caso
esta não possa ser identificada.
Com base no art. 214 da Instrução Normativa 1.700/2017 da RFB, as pessoas
jurídicas, cuja receita total no ano-calendário anterior tenha sido igual ou inferior a R$
78.000.000,00 (setenta e oito milhões de reais) ou a R$ 6.500.000,00 (seis milhões e
quinhentos mil reais) multiplicado pelo número de meses de atividade no ano-
calendário anterior, quando for inferior a 12 (doze) meses, poderão optar pelo regime
de tributação com base no lucro presumido.
A mesma IN, em seu art. 59, estabelece as circunstâncias obrigatórias para
tributação pelo lucro real. São obrigadas a seguirem o regime de lucro real as pessoas
jurídicas:
a) Cuja receita total no ano-calendário anterior tenha excedido o limite de R$

78.000.000,00 (setenta e oito milhões de reais) ou de R$ 6.500.000,00 (seis
milhões e quinhentos mil reais) multiplicado pelo número de meses de

atividade no período, quando inferior a 12 (doze) meses;
b) Cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos,
bancos de desenvolvimento, agências de fomento, caixas econômicas,
sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito
imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio,
distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento
mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de
capitalização e entidades de previdência privada aberta;
c) Que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior;
d) Que, autorizadas pela legislação tributária, usufruem de benefícios fiscais

relativos à isenção ou redução do imposto;
e) Que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado pagamento mensal

pelo regime de estimativa;
f) Que exploram as atividades de prestação cumulativa e contínua de

serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e
riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos
creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de
serviços (factoring);
g) Que exploram as atividades de securitização de créditos imobiliários,

financeiros e do agronegócio.
Quanto ao último questionamento, para fins de pagamento do Imposto de

Renda, há o direito subjetivo do contribuinte ao arbitramento do lucro nas situações
dispostas no art. 47 da Lei nº 8.981/95, e desde que conhecida a receita bruta, por
força do § 1º do mesmo dispositivo. OK!
2. Qual o conceito jurídico de permuta? Ela pode ser equiparada ao instituto da

compra e venda? A permuta implica acréscimo patrimonial? Há incidência do
imposto sobre a renda nas operações de permuta? Quais os impactos tributários
sobre a operação de permuta trazidos pela Lei n. 12.973 de 2014? O regime de
apuração (lucro real ou lucro presumido) influencia no tratamento tributário a ser
dispensado às permutas imobiliárias para fins de incidência do IRPJ? (Vide Parecer

COSIT/RFB nº 09/14, Parecer PGFN nº 454/92 e Anexo I).
Resposta: Há pouco conteúdo legal a respeito do instituto da permuta,

sobretudo por estar estabelecido em um único artigo do Código Civil (art. 533), sem,
contudo, defini-lo, somente prescrevendo que a este aplicam-se as disposições
referentes à compra e venda. Apesar disso, não se pode equiparar a compra e venda
à permuta, dado o seu caráter oneroso, apenas aplicando-se algumas regras desse
tipo de negócio jurídico, pois ambas envolvem a entrega de coisa certa. A permuta é
entendida como um negócio jurídico sem preço que tem por característica a troca de
coisas dotadas de equivalência econômica, não havendo acréscimo patrimonial na
operação. OK!
Essa discussão foi tratada judicialmente no STJ, no Resp nº 1733560/SC, em
que se decidiu que o contrato de troca ou permuta não se equipara à compra e venda,
pois não há auferimento de receita, faturamento ou lucro na sua realização, afastando-
se, portanto, a tributação, inclusive do imposto de renda. Essa decisão colocou fim à
tese do Fisco da equiparação da permuta à compra e venda, utilizada para considerar
o resultado da operação (recebimento do bem) como receita e, por isso, atrair a
tributação do IRPJ no lucro presumido, pois, neste regime, a base de cálculo do
imposto é apurada a partir da receita bruta da empresa. OK! E os regimes?
Interferem? E a Lei 12973?
3. Com relação à base de cálculo do IRPJ pergunta-se:

a) “Entradas” e “ingressos” são sinônimos de “receita”? Que se entende por
“receita”? A atualização monetária das aplicações financeiras pode ser entendida
como uma receita? Justifique. As despesas reembolsadas por clientes integram a
receita bruta dos escritórios e empresas que trabalham com bens e direitos de
terceiros (como escritórios de advocacia, contabilidade, empresas de cobrança,
etc.) que adotam o lucro presumido? Esses reembolsos podem ser tributados pelo
IRPJ? (Vide anexos II e III).
Resposta: Entradas e ingressos podem ser considerados receitas, entretanto,

não são considerados termos sinônimos, sobretudo por não refletirem
necessariamente em um aumento no patrimônio líquido da empresa. Segundo o CPC
47 entende-se por receita o “aumento nos benefícios econômicos durante o período
contábil, originado no curso das atividades usuais da entidade, na forma de fluxos de
entrada ou aumentos nos ativos ou redução nos passivos que resultam em aumento
no patrimônio líquido, e que não sejam provenientes de aportes dos participantes do
patrimônio.”. OK!
Por acarretarem em acréscimo patrimonial a atualização monetária das
aplicações financeiras pode ser entendida como uma receita, inclusive, em atenção
aos ditames do art. 9º da Lei nº 9.718/98. Isto já foi discutido no STJ, no REsp nº
1.986.304/RS, no qual se argumentou que a correção monetária, pactuada ou não, se
torna componente do rendimento da aplicação financeira a que se refere, sendo tal
variação financeira considerada receita. OK! E o entendimento do STJ foi qual?
Entendo que as despesas reembolsadas por clientes integram a receita bruta
dos escritórios e empresas que adotam o lucro presumido e trabalham com bens e
direitos de terceiros, pois, segundo o art. 12 da Lei nº 1.598/77 a receita bruta
compreende o preço da prestação de serviços, e estes valores integram o total
contratado, a título de custeio do serviço, atraindo a incidência do IRPJ. OK!
b) O art. 1º, parágrafo único, da Lei n. 9.316/96 prevê a impossibilidade de dedução

do valor correspondente à CSLL para efeito da determinação do lucro real,
compondo, portanto, a base de cálculo do IRPJ. A inclusão desse valor se coaduna
com o conceito constitucional de renda? A exigência legal de adição da CSLL,
registrada como custo ou despesa ao lucro líquido, se afigura como hipótese de
ficção jurídica apta a alterar o critério quantitativo da regra-matriz de incidência do
IRPJ? Esta disposição legal viola algum princípio constitucional consentâneo ao
imposto incidente sobre a renda? (Vide Anexo IV).
Resposta: Entendo renda como o acréscimo observado no patrimônio de

determinado indivíduo advindo do produto do capital do trabalho ou da combinação de
ambos, nos termos do art. 43, I do CTN.
Dessa forma, o valor correspondente à CSLL não condiz com o conceito de
renda, haja vista não representar um acréscimo ao patrimônio do contribuinte.
A inclusão do valor desvirtua o critério material constitucional de renda,
delimitado no supracitado artigo do CTN e, por consequência, afeta a real base de
cálculo do imposto, violando o princípio da legalidade, sobretudo, pelo fato de possuir
fundamento em lei ordinária, contrariando a lei complementar que estabelece norma
geral sobre a matéria. OK! E o entendimento do STF? Está errado, então?
4. A legislação do imposto sobre a renda prescreve que a compensação dos prejuízos

fiscais apurados é limitada à denominada trava de 30% (conforme artigo 261 do
RIR/2018). Por outro lado, regula ainda a forma com que o direito à compensação
subsiste, especialmente em face de eventos de cisão, incorporação ou fusão de
sociedades (conforme artigos 584 e 585 do RIR/2018). Indaga-se: é cabível a
denominada “incorporação reversa” ou “incorporação às avessas”, isto é, a operação
em que figura como incorporadora a sociedade detentora de prejuízos fiscais,
realizada justamente para que estes não se percam? Trata-se de planejamento
tributário lícito, ou seria, esse caso, hipótese de fraude ou simulação? Estaria essa
operação proibida pelo parágrafo único do artigo 116 do Código Tributário Nacional?
Explique. (Vide anexos V, VI e VII).
Resposta: A incorporação reversa não é proibida pelo ordenamento jurídico,

principalmente pelo fato do art. 585 do RIR estabelecer que a apenas a pessoa
jurídica sucessora por incorporação, fusão ou cisão não poderá compensar prejuízos
fiscais da sucedida. No caso em questão, a incorporadora (sucessora) é a quem
detém os prejuízos, não se enquadrando na vedação legal, podendo utilizar dos
prejuízos fiscais a título de planejamento tributário lícito.
Por fim, importante destacar que o parágrafo único do art. 116 do CTN carece
de regulamentação por ausência de lei ordinária tratando da matéria, e, por isso, não
pode ser aplicado. OK! Mas esse dispositivo tem o condão de questionar a
incorporação as avessas?
5. A companhia ABC S/A considerou, em sua escrita fiscal, como subvenção para
investimento (fora, portanto, do âmbito de incidência do IRPJ), os benefícios
concedidos pelo Estado da Paraíba, no Decreto 40.211, de 29 de abril de 2020. Em
razão disso, foi lavrado Auto de Infração com cobrança de IRPJ, em razão da falta
de sincronia entre o recebimento dos recursos e a sua utilização para os devidos
fins. Nesse contexto, pergunta-se (Vide anexo VIII):
a) Em que consistem as subvenções para investimento e para custeio?
Resposta:
As subvenções são transferências financeiras realizadas pelos entes públicos
com a finalidade de cobrir despesas de custeio de entidades públicas ou privadas,
podendo ocorrer por meio de dispêndio direto ou de renúncia de receitas, mediante
aplicação de isenções ou redução da carga tributária.
A Lei nº 4.320/64, no seu art. 12, § 3º estabelece como subvenções
econômicas, as que se destinem a empresas públicas ou privadas de caráter
industrial, comercial, agrícola ou pastoril.
Nesse sentido, as subvenções econômicas se dividem, de acordo com a sua

finalidade, se para custeio ou para investimento.
As subvenções para investimento, inclusive por meio de isenção ou de redução
de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou à expansão de
empreendimentos econômicos não serão computadas para fins de determinação do
lucro real, desde que sejam registradas na reserva de lucros, a qual só pode ser
utilizada em restritas hipóteses, conforme o art. 523 do Decreto nº 9.580/18. Nessa
modalidade, a intenção do Poder Público é o desenvolvimento econômico do seu
território, atraindo a empresa para a respectiva localidade, isto é, investe-se na
empresa, não podendo tal valor ser revertido em lucros aos sócios, por isso a exclusão
do lucro real.
Já as subvenções para custeio são computadas para fins de determinação
do lucro real, nos termos do art. 441, I, do referido decreto. Por meio dessa
modalidade, o Poder Público paga um preço sobre o serviço ou mercadoria, figurando
como uma transferência de renda, compondo assim o lucro real da empresa, dado o
acréscimo patrimonial verificado. OK!
b) Os créditos presumidos de ICMS, outorgados pelos Estados a seus

contribuintes, podem ser considerados subvenções?
Resposta: Sim, podem ser considerados subvenções por importarem em

redução da carga tributária, já que é outorgado um crédito ficto para que a empresa o
utilize no mecanismo de não-cumulatividade, se tratando de uma forma de renúncia de
receita em prol do contribuinte. Entretanto, esta outorga deve ser realizada com a
finalidade de desenvolvimento econômico ou para o custeio de serviço ou mercadoria
a fim de garantir determiando preço. OK! Tem precedente recente do STJ.
c) Para serem considerados subvenções para investimento, e terem o tratamento

conferido pelo art. 30 da Lei nº 12.973/2014, os benefícios fiscais relativos ao ICMS
precisam ser expressamente concedidos como estímulo à implantação ou
expansão de empreendimentos? Ou basta que a sua efetiva utilização cumpra
esses requisitos, para que sejam considerados como tais?
Resposta: A legislação impõe como condição que a concessão se dê como

estímulo à implantação ou à expansão de empreendimentos econômicos, além de
prescrever que o beneficiário dê tratamento contábil específico ao recurso, qual seja, o
de registrá-lo na reserva de lucros. A meu ver, é necessário verificar a presença

cumulativa dessas duas condições. OK! E esses requisitos estão na lei?
d) Para que a subvenção concedida possa ser excluída da apuração do lucro real, é
preciso que haja sincronia e vinculação entre a sua percepção e a aplicação dos
recursos?
Resposta: Conforme o art. 523 do já citado Decreto nº 9.580/18, as

subvenções para investimento, inclusive por meio de isenção ou de redução de
impostos, concedidas como estímulo à implantação ou à expansão de
empreendimentos econômicos não serão computadas para fins de determinação do
lucro real, desde que sejam registradas na reserva de lucros.
Por serem registradas na reserva de lucros e não comportarem auferimento de
renda pela vedação à distribuição de lucros com o recurso percebido, entende-se que
a aplicação de tais valores se vinculam a ideia de investimento, ou seja, de
desenvolvimento econômico, com a geração de empregos, ampliação das atividades
da empresa, etc. OK!
6. O Supremo Tribunal Federal (STF) concedeu decisão favorável aos contribuintes

(Recurso Extraordinário 574.706/PR, com repercussão geral), no sentido de
reconhecer a não inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS. Tal
decisão gerou ou irá gerar impactos para fins de IRPJ? O ICMS pode compor a
base de cálculo do IRPJ no caso de empresas sujeitas ao regime de tributação pelo
lucro presumido? Justifique. (Anexos IX, X e XI)
Resposta: Considerando a premissa estabelecida no RE 574.706/PR, podem

ser verificados impactos na base de cálculo do IRPJ, pois os valores referentes ao
ICMS não se tratam de receitas, já que não se incorporam ao patrimônio do
contribuinte, sendo meros ingressos de caixa ou trânsito contábil a serem repassados
ao fisco.
O STJ já decidiu no sentido de que não cabe a exclusão do ICMS da base de
cálculo do IRPJ quando se trata de empresas sujeitas ao regime de tributação pelo
lucro presumido. Isso porque, em tal regime, fixa-se uma margem de lucro presumido,
passível de incidência do imposto. Ao delimitar essa margem de lucro, baseada na
receita bruta da empresa, presume-se também a despesa incorrida. Logo, o ICMS já
está presuntivamente excluído da receita bruta quando se calcula o lucro presumido

de determinada empresa. OK! É uma tese filhote.
7. A Lei Complementar nº 104/2001 acrescentou um parágrafo segundo ao artigo 43

do CTN, dispondo que “na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do
exterior, a lei estabelecerá as condições e o momento em que se dará sua
disponibilidade, para fins de incidência do imposto...”.
Indaga-se: o regime de tributação em bases universais abrangendo as controladas
e coligadas no exterior, nos moldes em que prescrito pela Lei 12.973/2014, está de
acordo com o ordenamento jurídico? Considerar em sua resposta a manifestação
do STF a respeito do tema na ADI 2.588.
OK! Sem resposta.
Sugestão para pesquisa suplementar

Artigo: “Tributação sobre a receita, definição do conceito de receita para fins de incidência
do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS”, de Aurora Tomazini de Carvalho, in IV Congresso
Nacional de Estudos Tributários. São Paulo: Noeses.
Artigo: “Lucro real, presumido ou arbitrado? Erro de direito no lançamento do IRPJ”, de
Celia Maria de Souza Murphy, in: 100 anos do imposto sobre a renda no Brasil (1922-
2002), Coord. Marcelo Magalhães Peixoto e Alexandre Evaristo Pinto. São Paulo: MP
Editora, 2022.
• Livro III, Capítulo IX (Imposto sobre a renda – pessoa jurídica), de Paulo Ayres Barreto, in
Curso de especialização em direito tributário: estudos analíticos em homenagem a Paulo
de Barros Carvalho, coord. Eurico Marcos Diniz de Santi. São Paulo: Forense.
• BULHÕES PEDREIRA, José Luiz. Imposto de renda. Rio de Janeiro: APEC.
• FERRAGUT, Maria Rita. Presunções no direito tributário. São Paulo: Quartier Latin.
• CARVALHO, Fábio Junqueira de; e MURGEL, Maria Inês. IRPJ – teoria e prática jurídica.
São Paulo: Dialética.
• Capítulo IV do livro Imposto sobre a renda – requisitos para uma tributação constitucional,
de Luís Cesar Souza de Queiroz. Rio de Janeiro: Forense.
• Artigo: “Imposto de renda e emissão de debêntures”, de José Antonio Minatel, in IX
Congresso Nacional de Estudos Tributários do IBET.
• Artigo: “Tributação da permuta imobiliária no âmbito da convergência entre contabilidade
e direito. Uma análise sob a perspectiva do lucro real com as inovações da Lei nº
12.973/2014”, de Maria Rafhaela Dadona Matthiesen e Breno Ferreira Martins
Vasconselos. In Tributação atual da renda. São Paulo: Noeses.
• ARTIGO: “Tributação de resultados de coligadas e controladas no exterior” de Karem
Jureidini Dias. In Revista de Direito Tributário. São Paulo: Editora Malheiros, 2014.
Anexo I
DESPACHO PGFN Nº 167, DE 08 DE ABRIL DE 2022
(DOU de 11/04/2022, seção 1, página 18)
"Aprova, para os fins do art. 19-A, caput e inciso III,

da Lei nº 10.522, de 19 de julho de 2002, o
PARECER PGFN/CRJ/COJUD SEI N°
8694/2021/ME (SEI nº 16442676)."
Aprovo, para os fins do art. 19-A, caput e inciso III, da Lei nº 10.522, de 19 de julho de
2002, o PARECER PGFN/CRJ/COJUD SEI N° 8694/2021/ME (SEI nº 16442676), com
as retificações propostas pela Nota SEI nº
1/2022/REDLIT/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME (SEI nº 23697123) que conclui o
seguinte: "12. Ante o exposto, considerando a pacificação da jurisprudência no STJ e
a consequente inviabilidade de reversão do entendimento desfavorável à União, a
hipótese ora apreciada enquadra-se na previsão do art. 2º, inciso VII, da Portaria
PGFN nº 502, de 2016, e art. 19, inciso VI, da Lei nº 10.522, de 2002, que dispensa a
apresentação de contestação, o oferecimento de contrarrazões, a interposição de
recursos, bem como a desistência dos já interpostos, em tema sobre o qual exista
jurisprudência consolidada do STF em matéria constitucional ou de Tribunais
Superiores em matéria infraconstitucional, em sentido desfavorável à Fazenda
Nacional. 13. Propõe-se, assim, a inclusão do tema nos itens 1.12-CSLL, alínea "f";
1.22-Imposto de Renda, alínea "ae"; e 1.31-PIS/COFINS, alínea "x", da lista relativa ao
art. 2º, inciso VII, da Portaria PGFN nº 502, de 2016, nos seguintes termos: alínea)
Base de cálculo do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS. Empresas do ramo imobiliário que
apuram seus tributos pela sistemática do lucro presumido. Contrato de permuta, sem
parcela complementar. Resumo: O contrato de troca ou permuta não deve ser
equiparado, na esfera tributária, ao contrato de compra e venda, pois não haverá, em
regra, auferimento de receita, faturamento ou lucro na troca. O art. 533 do Código Civil
apenas ressalta que as disposições legais referentes à compra e venda se aplicam, no
que forem compatíveis, com a troca no âmbito civil, definindo suas regras gerais.
Como corolário, não havendo comprovação documental em sentido contrário, nem
parcela complementar, o valor do imóvel recebido nas operações de permuta com
outro imóvel não deve ser considerado receita, faturamento, renda ou lucro para fins
do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS apurados pelas empresas optantes pelo lucro
presumido. Precedentes: REsp nº 1.733.560/SC, AgInt no REsp nº 1.758.483/SC,
AgInt no REsp 1.796.877/SC, AgInt no AgInt no REsp nº 1.639.798/RS, AgInt no REsp
1.737.467/SC, AgInt no REsp 1.800.971/SC, AgInt no REsp nº REsp 1.868.026/PB,
REsp nº 1.754.618/SC, REsp nº 1.798.211/RS, REsp nº 1.801.839/RS, REsp nº
1.850.377/SC, REsp nº 1.737.790/RS e REsp nº 1.738.667/SC. Data de início da

vigência da dispensa: 08/04/2022. Referência: Parecer SEI nº
8.694/2021/ME."Encaminhe-se à Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil
para ciência, consoante sugerido. Outrossim, restitua-se à Procuradoria-Geral Adjunta
de Consultoria e Estratégia da Representação Judicial para adoção das providências
pertinentes, em especial, aquelas apontadas no item 15 do PARECER
PGFN/CRJ/COJUD SEI N° 8694/2021/ME (SEI nº 16442676).
RICARDO SORIANO DE ALENCAR
Procurador-Geral da Fazenda Nacional
Nota Normas: Este ato foi originalmente publicado sem a ementa.
Anexo II
CARF – Acórdão n. 1803-002.463
Publicado em 14/01/2015
(…) LUCRO PRESUMIDO. OMISSÃO DE RECEITAS. Caracteriza-se como
omissão a falta de registro de receita, ressalvada à pessoa jurídica a prova da
improcedência, oportunidade em que a autoridade determinará o valor dos tributos a
serem lançados de acordo com o sistema de tributação a que estiver submetida no
período de apuração correspondente. Os reembolsos de despesas ou de custos
integram a receita bruta, ou seja, a receita bruta é representada pelo valor total
contratado (honorários e reembolsos). DOUTRINA. JURISPRUDÊNCIA. Somente
devem ser observados os entendimentos doutrinários e jurisprudenciais para os quais
a lei atribua eficácia normativa. INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI. O CARF não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
LANÇAMENTOS DECORRENTES. Os lançamentos de PIS, de COFINS e de CSLL
sendo decorrentes das mesmas infrações tributárias, a relação de causalidade que os
informa leva a que os resultados dos julgamentos destes feitos acompanhem aqueles
que foram dados à exigência de IRPJ.
Anexo III
Recurso Especial nº 1.986.304/RS
DJe 24/04/2023
RECURSO REPETITIVO. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA
FONTE - IRRF, IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA JURÍDICA - IRPJ E
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL. POSSIBILIDADE DE
INCIDÊNCIA SOBRE RENDIMENTOS DE APLICAÇÕES FINANCEIRAS E
VARIAÇÕES PATRIMONIAIS DECORRENTES DE DIFERENÇA DE CORREÇÃO

MONETÁRIA.
1. Impossível deduzir a inflação (correção monetária) do período do investimento
(aplicação financeira) da base de cálculo do IRRF, do IRPJ ou da CSLL. Isto porque a
inflação corresponde apenas à atualização do valor monetário da respectiva base de
cálculo, que é permitida pelo art. 97, §2º, do CTN, independente de lei, já que não
constitui majoração de tributo. Outrossim, em uma economia desindexada, a correção
monetária, pactuada ou não, se torna componente do rendimento da aplicação
financeira a que se refere. Incidem o art. 18, do Decreto-Lei n. 1.598/77 e o art. 9º, da
Lei n. 9.718/98 - dispositivos que consideram tais variações monetárias como receitas
financeiras - e a norma antielisiva do art. 51, da Lei n. 7.450/85, a abarcar todos os
ganhos e rendimentos de capital. Precedentes da Primeira Turma: AgInt no REsp. n.
1.976.120 / RS, Rel. Min. Gurgel de Faria, julgado em 30.05.2022; AgInt no REsp. n.
1.973.479 / RS, Rel. Min. Benedito Gonçalves, julgado em 02.05.2022; AgInt no REsp.
n. 1.899.551 / SC, Rel. Min. Regina Helena Costa, julgado em 08.09.2021.
Precedentes da Segunda Turma:AgInt no REsp. n. 1.971.700 / RS, Rel. Min. Francisco
Falcão, julgado em 13.06.2022; AgInt no REsp. n. 1.896.805 / RS, Rel. Min. Assusete
Magalhães, julgado em 04.10.2021; AgInt no REsp. n. 1.927.310 / RS, Rel. Min. Mauro
Campbell Marques, julgado em 28.06.2021; AgInt no REsp. n. 1.910.522 / RS, Rel.
Min. Herman Benjamin, julgado em 21.06.2021; AgInt no REsp. n. 1.902.018 / RS, Rel.
Min. Og Fernandes, julgado em 18.05.2021. Precedentes da Primeira Seção:AgInt nos
EREsp. n. 1.660.363/SC, Rel. Min. Assusete Magalhães, julgado em 29.03.2022; AgInt
nos EREsp. n. 1.899.902 / RS, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em 03.05.2022.
2. Na sistemática hoje em vigor há uma via de duas mãos, pois as variações
monetárias podem ser consideradas como receitas (variações monetárias ativas) ou
despesas (variações monetárias passivas). Isto significa que quando são negativas
geram dedução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL devidos. Assim, o pleito do
CONTRIBUINTE se volta apenas contra a parte do sistema que lhe prejudica
(variações monetárias ativas), preservando a parte que lhe beneficia (variações
monetárias passivas). Ora, fosse o caso de se reconhecer o seu pleito, haveria que
ser declarada a inconstitucionalidade de toda a sistemática, tornando impossível a
tributação de aplicações financeiras. Tal não parece ser solução viável, Documento:
2268442 - Inteiro Teor do Acórdão - Site certificado - DJe: 24/04/2023 Página 1de 4
Superior Tribunal de Justiça principalmente diante do recente julgamento em sede de
repercussão geral pelo STF do RE n. 612.686/SC, Plenário, Rel. Min. Dias Toffoli,
julgado em 28.10.2022 (Tema n. 699) onde foi decidido pela constitucionalidade da
incidência do IRRF e da CSLL sobre as receitas e resultados decorrentes das
aplicações financeiras dos fundos fechados de previdência complementar.
3. Como os juros de mora não se equivalem a rendimentos de aplicações
financeiras - tais rendimentos mais se assemelham aos juros remuneratórios - é clara
a distinção entre o que se discute nos presentes autos e o que foi discutido nos
precedentes em sede de repercussão geral do Supremo Tribunal Federal - STF os
quais reconheceram a não incidência de imposto de renda apenas sobre juros de
mora, seja em razão da mora no atraso do pagamento de remuneração laboral, seja
em razão da mora proveniente da repetição de indébito tributário (RE n. 855.091 / RS,
Tema n. 808: "Não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo
atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função"; e

RE n. 1.063.187 / SC, Tema n. 962: "É inconstitucional a incidência do IRPJ e da
CSLL sobre os valores atinentes à taxa Selic recebidos em razão de repetição de
indébito tributário").
4. O caso dos autos também não guarda qualquer semelhança com a tributação
do lucro inflacionário, vedada pela jurisprudência deste STJ (v. g. AgRg nos EREsp. n.
436.302 / PR, Primeira Seção, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 22.08.2007). Isto porque
a tributação do lucro inflacionário é aquela estabelecida especificamente nos arts. 4º e
21 a 26, da Lei n. 7.799/89, que levava em consideração a incidência de correção
monetária nas demonstrações financeiras das pessoas jurídicas envolvendo não
apenas seus rendimentos, mas todos os seus bens. Tal sistemática foi revogada pelo
art. 4º, da Lei n. 9.249/95, que vedou a utilização de qualquer sistema de correção
monetária de demonstrações financeiras. A distinção foi reconhecida no seguinte
precedente: AgInt nos EREsp. n. 1.899.902 / RS, Primeira Seção, Rel. Min. Herman
Benjamin, julgado em 03.05.2022.
5. Tese proposta para efeito de repetitivo: "O IR e a CSLL incidem sobre a
correção monetária das aplicações financeiras, porquanto estas se caracterizam legal
e contabilmente como Receita Bruta, na condição de Receitas Financeiras
componentes do Lucro Operacional".
6. Recurso especial não provido.
Anexo IV
RE n. 582.525/SP - RG
DJ 07/02/2014
CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE A RENDA E
PROVENTOS DE QUALQUER NATUREZA DEVIDO PELA PESSOA JURÍDICA
(IRPJ). APURAÇÃO PELO REGIME DE LUCRO REAL. DEDUÇÃO DO VALOR
PAGO A TÍTULO DE CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO.
PROIBIÇÃO. ALEGADAS VIOLAÇÕES DO CONCEITO CONSTITUCIONAL DE
RENDA (ART. 153, III), DA RESERVA DE LEI COMPLEMENTAR DE NORMAS
GERAIS (ART. 146, III, A), DO PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA (ART.
145, § 1º) E DA ANTERIORIDADE (ARTS. 150, III, A E 195, § 7º). 1. O valor pago a
título de contribuição social sobre o lucro líquido – CSLL não perde a característica de
corresponder a parte dos lucros ou da renda do contribuinte pela circunstância de ser
utilizado para solver obrigação tributária. 2. É constitucional o art. 1º e par. ún. da Lei
9.316/1996, que proíbe a dedução do valor da CSLL para fins de apuração do lucro
real, base de cálculo do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas – IRPJ.
Recurso extraordinário conhecido, mas ao qual se nega provimento.
ANEXO V
CARF - Acórdão n. 107-07.596
Sessão de: 14 de abril de 2004
Acórdão n.: 107-07.596

IRPJ – INCORPORAÇÃO ÀS AVESSAS – GLOSA DE PREJUÍZOS –
IMPROCEDÊNCIA – A denominada “incorporação às avessas”, não proibida pelo
ordenamento, realizada entre empresas operativas e que sempre estiveram sob controle
comum, não pode ser tipificada como operação simulada ou abusiva, mormente
quando, a par da inegável intenção de não perda de prejuízos fiscais acumulados, teve
por escopo a busca de melhor eficiência das operações entre ambas praticadas.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por (...).
ACORDAM os Membros da Sétima Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes,
por maioria de votos, DAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que
passam a integrar o presente julgado. Vencido o Conselheiro Luiz Martins Valero
(Relator), que dava provimento parcial para reduzir a multa para 75% e os Conselheiros
Marcos Rodrigues de Mello e Marcos Vinícius Neder de Lima, que negavam provimento.
Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Natanael Martins.
MARCOS VINÍCIUS NEDER DE LIMA
PRESIDENTE
NATANAEL MARTINS
REDATOR-DESIGNADO
VOTO VENCIDO
Conselheiro LUIZ MARTINS VALERO, Relator.
O recurso é tempestivo e atende os demais requisitos legais. Dele conheço.
O litígio pode ser assim resumido:
Em 31 de dezembro de 1996, Marbo Transportes e Comércio Ltda (MARBO),
empresa do nacionalmente conhecido GRUPO MARTINS, incorpora 77,9% do
patrimônio objeto da cisão total da empresa Martins Comércio Importação e
Exportação Ltda (ARMAZÉNS MARTINS).
Na mesma data MARBO altera sua atividade e seu endereço para o mesmo local
e nos mesmos termos em que operava Martins Comércio Importação e Exportação
Ltda, alterando também sua razão social para Martins Comércio e Serviços de
Distribuição S/A, mas adotando o mesmo nome de fantasia ARMAZÉNS MARTINS.
Em 02.01.97 foi criada uma filial da Martins Comércio Importação e Exportação
Ltda, com atividade de transporte rodoviário de cargas em geral, sediada no mesmo
endereço onde funcionava a MARBO, antes da reorganização, tendo esta filial
adotado o nome fantasia MARBO.
Como MARBO possuía prejuízos acumulados em 31.12.96, o lucro auferido no
ano-calendário de 1997, em decorrência da assunção das atividades lucrativas de
ARMAZÉNS MARTINS, foi reduzido pela compensação desses prejuízos fiscais no
limite legal de 30% do lucro líquido ajustado.
O fisco considerou que essa operação, MARBO incorporando ARMAZÉNS
MARTINS, foi ato simulado e que o verdadeiro ato, o dissimulado, foi a incorporação
da MARBO por ARMAZÉNS MARTINS, possibilitando com isso a compensação dos
prejuízos da MARBO por ARMAZÉNS MARTINS, hipótese em que a compensação
estaria vedada, nos termos do art. 509 do Regulamento do Imposto de Renda –
RIR/94, caso não houvesse a simulação.
Como o fisco considera que, na verdade, a atual ARMAZÉNS MARTINS

incorporou a MARBO tendo alterado sua razão social para Martins Comércio e
Serviços de Distribuição S/A lançou em nome desta, mas com o CNPJ da MARBO, a
exigência tributária decorrente da redução do lucro real pela indevida compensação de
prejuízos da incorporada.
A autuada insiste no acerto de seu procedimento pois, segundo ela, a legislação que
rege a matéria não veda a utilização pela incorporadora dos seus próprios prejuízos. Refuta
a acusação de simulação criticando a fundamentação da decisão recorrida.
Assevera que, ainda que se tratasse de simulação, a descrição feita pela fiscalização
é típica de aplicação do parágrafo único do art. 116 do Código Tributário Nacional – CTN
inserido pela Lei Complementar n. 104/2001, ainda não está regulamentado.
Não aceita a multa agravada por entender que, ainda que de simulação se
tratasse, a essa figura não se aplica o agravamento da penalidade que é reservada
aos casos de fraude.
Para o deslinde da controvérsia, penso ser fundamental buscar respostas para
três questões básicas:
1) Está presente a simulação no procedimento da autuada?
2) Tratando-se de simulação seria o caso de aplicação da Lei Complementar n.
104/2001 que inseriu no CTN a chamada “Norma Geral Anti-elisão”?
3) Ainda em se tratando de simulação, o procedimento justifica a aplicação da
multa agravada?
Clóvis Beviláqua1 definiu a simulação como uma declaração enganosa da
vontade, visando produzir efeito diverso do ostensivamente indicado.
Orlando Gomes2, ensina que ocorre a simulação quando “em um negócio jurídico
se verifica intencional divergência entre a vontade real e a vontade declarada, com o
fim de enganar terceiros”.
Na simulação sempre estarão presentes a não correspondência entre a real
intenção das partes e o negócio por elas declarado, apenas aparentemente querido e
a intenção de enganar, iludir terceiros, inclusive a administração tributária.
Encontramos ainda na doutrina a classificação da simulação em simulação
absoluta e simulação relativa.
Newton Latorraca3 conceitua a simulação absoluta como presente no ato
realizado para não ter eficácia, ou para ser anulado em seguida. É absoluta porque o
agente não tenciona realizar ato algum, nem aparente nem qualquer outro.
Na simulação relativa existem dois negócios: o aparente (simulado) e o oculto
(dissimulado). Atrás do ato jurídico aparente, portanto, existe um outro oculto, e que
realmente as partes desejaram.
1
. Código Civil dos Estados Unidos do Brasil Comentado, obs. 1 ao art. 102, apud Silvio Rodrigues, Direito civil – parte geral. Vol. 1.
15ª ed. São Paulo: Saraiva, 1985, p. 218.
2
. GOMES, Orlando. Introdução ao Estudo do Direito. 7ª ed. Rio de Janeiro: Forense, 1983, p. 374.
3
. LATORRACA, Nilton. Direito Tributário. 12ª ed. São Paulo: Editora Atlas.
A simulação relativa seria então a dissimulação, onde nem tudo é ficto, visto que
seu objetivo é o de subtrair ou ocultar a verdadeira natureza do ato executado ou do
contrato que se pretende, sob ato aparente.
Em suma: simular significa aparentar algo que não existe enquanto que dissimular
significa esconder algo que existe.
No caso em exame, estamos diante de uma simulação relativa, uma
dissimulação.
Houve, de fato, uma reorganização societária, mas não aquela que a autuada fez
aparentar. Nem MARBO, nem ARMAZÉNS MARTINS, foram extintos o que era de se
esperar num evento de cisão total seguido de incorporação do patrimônio vertido.
ARMAZÉNS MARTINS continuou operando sua atividade tradicional, no mesmo
endereço, com os mesmos funcionários, com o mesmo ativo operacional. As únicas
alterações foram meramente formais: passou a operar com o número do CNPJ que
pertencia à MARBO e com nova razão social.
MARBO continuou operando sua atividade tradicional, no mesmo endereço. As
únicas alterações foram meramente formais: passou a operar com um número de
CNPJ de filial e com nova razão social, mas mantendo o nome de fantasia MARBO
TRANSPORTES.
Oportunas as lições de Ricardo Mariz de Oliveira, em sua obra “Elisão e Evasão
Fiscal” – Caderno de Pesquisas Tributarias – volume 13, Editora Resenha Tributária,
São Paulo,1988:
“O sistema jurídico brasileiro contém em seu bojo a possibilidade do contribuinte planejar seus atos
e negócios de forma a não pagar imposto, ou incidir na menor carga tributária possível, ou a
postergar o momento em que deve recolher algum tributo. Em outras palavras, ninguém é obrigado
a praticar os atos ou negócios que acarretam incidência de tributos, ou de tributos mais onerosos”.
Mas, no afã de economizar tributos, os contribuintes, em não raros casos, são

levados à prática da sonegação, mediante fraude, simulação ou abuso de forma
jurídica.
É o que nos ensina Nilton Latorraca, em sua obra “Direito Tributário – Imposto de
Renda das Empresas”, Editora Atlas,11ª edição,1988, p. 25:
“É importante frisar, contudo, que o procedimento, além de preventivo, há de ser lícito e não
defeso em lei. Do contrário, mesmo agindo preventivamente, o contribuinte pode cometer fraude,
ato simulado ou abuso de forma jurídica.”
Ora, o procedimento engendrado pela recorrente nada mais é do que o resultado

de uma organização planejada de atos lícitos, mas simulados, visando tão somente
contornar o alcance do tipo normativo que veda a compensação pela incorporadora
dos prejuízos fiscais da incorporada.
Houve violação indireta da Lei cogente para atingir finalidade que de outro modo
não seria permitida pelo ordenamento, desembocando, inexoravelmente, na figura da
“fraude à lei”.
O art. 149 do Código Tributário Nacional – CTN é claro ao dispor:
Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos
seguintes casos:
(...)
VII – quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com
dolo, fraude ou simulação;
(...)
Não se trata de aplicar a Lei Complementar n. 104/2001 que inseriu um parágrafo

único ao art. 116 do Código Tributário Nacional – CTN, assim redigido:
Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes
os seus efeitos:
I – tratando-se de situação de fato, desde o momento em que se verifiquem as circunstâncias
materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;
II – tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente
constituída, nos termos de direito aplicável.
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos
praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza
dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem
estabelecidos em lei ordinária.
A nosso ver essa norma, que ainda pende de regulamentação, não trata de
fraude à Lei, nem dos negócios jurídicos indiretos, praticados, via de regra, com
simulação.
Claro também que a “intenção” do legislador não foi somente o de introduzir uma
norma programática, conclamando o fisco a pesquisar e identificar a existência ou não
de matéria tributável, em cada caso concreto. Isso já é da essência do trabalho fiscal.
Sem entrar no mérito se esta é uma verdadeira norma anti-elisão e se o sistema
constitucional brasileiro a comporta, face aos princípios constitucionais da legalidade,
da tipicidade e da capacidade contributiva, que levam à proibição do uso da analogia
com a finalidade de constituição de exigências tributárias, vamos buscar na Exposição
de Motivos os fins visados pelo legislador:
“A inclusão do parágrafo único ao art. 116 faz-se necessária para estabelecer, no âmbito da
legislação brasileira, norma que permita à autoridade tributária desconsiderar atos ou negócios
jurídicos praticados com a finalidade da elisão, constituindo-se, dessa forma, em instrumento
eficaz para o combate aos procedimentos de planejamento tributário adotados com abuso
de forma ou de direito”.
As doutrinas do abuso de forma e do abuso de direito tratam de coisas distintas

da simulação. É de simulação a matéria dos autos.
A legislação já existente anteriormente à aludida Lei Complementar nunca tolerou a
fraude à lei, a simulação e os negócios jurídicos indiretos, cuja causa seja tão somente
contornar a norma de incidência tributária, mediante artifícios dolosos.
Nos negócios jurídicos em que presentes as figuras delituosas, mormente na
simulação, raramente se lançará mão de provas documentais. É que elas
praticamente não existirão pois a verdade que se quer provar está encoberta pelo
pacto simulatório, na maioria das vezes verbal, mas que pode ser exteriorizado pelos
próprios atos que pretendem dar a aparência negocial.
Nesses eventos as presunções e as provas indiciárias predominam na tentativa

do convencimento do julgador de qual é a verdade que se quer provar (verdade
relativa).
Heleno Tôrres4 ensina com maestria:
“A precariedade das provas do ato simulado é já, por si só, importante indício para a constituição
dos efeitos probatórios da simulação. Eis porque a presunção goza de tanto prestígio como meio
de prova para os casos de simulação.”
É o caso dos autos em exame, onde se vislumbra, claramente, no relato feito pela
fiscalização, corroborado pelos documentos juntados, um encadeamento lógico de
indícios convergentes.
A legislação do imposto de renda não admite a tributação em conjunto de grupos
econômicos.
Estou convencido, portanto, que a ação engendrada pela autuada teve como fim
deliberado reduzir o montante do imposto de renda a pagar, pela compensação de
prejuízos fiscais gerados por terceiro, mediante o artifício da conhecida simulação por
“incorporação às avessas”.
Passamos agora à análise da multa majorada.
O imposto apurado em procedimentos de fiscalização será punido com as multas
previstas no art. 44 da lei n. 9.430/96:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas
sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
I – de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, após o
vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de
declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte;
II – cento e cinquenta por cento, nos casos de evidente intuito de fraude, definido nos arts. 71,
72 e 73 da Lei n. 4.502. de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades
administrativas ou criminais cabíveis.
Diferentes da inadimplência, do erro e da omissão simples são as figuras típicas

que descrevem os delitos tributários. São elas: a Sonegação, a Fraude e o Conluio.
Estão definidas na Lei n. 4.502/64:
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I – da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II – das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal
ou o crédito tributário correspondente;
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou
modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido,
ou a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando
qualquer dos efeitos referidos nos artigos 71 e 72.
4
. TÔRRES, Heleno. Direito tributário e direito privado: autonomia privada. Simulação. Elusão tributária. São Paulo: Editora Revista
dos Tribunais, 2003.
Estou convencido, como dito, de que houve, simulação com fraude à lei, daí o
acerto do lançamento.
No tocante à fraude definida no art. 72, Heleno Tôrres 5 chama atenção que esta
figura é diferente da “fraude à lei”, porque esta somente terá lugar quando
determinado sujeito promova uma organização de meios lícitos, com violação indireta
da lei cogente de direito privado, para atingir finalidade que de outro modo não seria
permitida pelo ordenamento.
Entretanto a multa a ser aplicada é a prevista no inciso I do art. 44 da Lei n.
9.430/96 pois não se trata da fraude a que se refere o inciso II do mesmo artigo.
Por isso, voto por dar provimento parcial ao recurso para reduzir a multa de ofício
para 75% (setenta e cinco por cento).
Sala das Sessões – DF, em 14 de abril de 2004
LUIZ MARTINS VALERO
VOTO VENCEDOR
Conselheiro NATANAEL MARTINS
Em que pese o brilho do voto do E.Relator, Conselheiro Luiz Martins Valero, cujas
judiciosas colocações a propósito do instituto da simulação, fraude ou abuso de direito,
delas não discordo, no específico caso em questão, com a devida vênia, ouso
discordar da conclusão a que chegou.
Com efeito, registre, inicialmente, que nas regras que norteiam as operações de
cisão ou de incorporação de sociedades não há nada que proíba que a empresa
detentora de prejuízos fiscais figure na qualidade de incorporadora, vale dizer, não há
nada que proíba a dita “incorporação às avessas”. Igualmente, não há nada que
proíba a adoção do nome comercial e da sede da empresa incorporada.
Aliás, os artigos 32 e 33 do Decreto-lei 2.341/87, reproduzidos nos artigos 513 e
514 do RIR/99:
Art. 508. A pessoa jurídica não poderá compensar seus próprios prejuízos fiscais se entre a data
da apuração e da compensação houver ocorrido, cumulativamente, modificação de seu controle
societário e do ramo de atividade.
Art. 514. A pessoa jurídica sucessora por incorporação, fusão ou cisão não poderá compensar
prejuízos da sucedida.
§ único. No caso de cisão parcial, a pessoa jurídica cindida poderá compensar os seus próprios
prejuízos, proporcionalmente à parcela remanescente do patrimônio líquido, interpretados a
“contrario sensu”, admitem perfeitamente essa modalidade de incorporação, desde que,
efetivamente, a luz do ordenamento jurídico aplicável, esta esteja se operando.
Noutras palavras, o fato de a lei permitir a dita “incorporação às avessas”, não

significa estarem as empresas diante de normas de absoluta permissividade, já que
operações da espécie somente se justificam se, realmente, de verdadeiras operações
societárias se tratarem. É dizer, operações de incorporação, fusão ou cisão, não se
verificam apenas porque “contratos” a tanto assinalam, porquanto se tratam de
institutos consagrados no direito societário, cunhados para resolver reestruturações
societárias, envolvendo efetivas empresas ou negócios. Aí está, pois, o limite da
5
. TÔRRES, Heleno. Direito tributário e direito privado: autonomia privada. Simulação. Elusão tributária. São Paulo: Editora
Revista dos Tribunais, 2003, p. 187.
liberdade atribuída às pessoas jurídicas, ou melhor, aos administradores e

controladores de pessoas jurídicas.
Pois bem, o caso “sub judice” envolve empresas que durante toda a sua
existência estiveram sob controle comum, de empresas que sob o manto de uma
única “holding” apuram lucros e prejuízos que, em razão das regras de equivalência
patrimonial, apenas o resultado líquido de suas operações beneficiou seus sócios ou
acionistas. E, mais, envolve empresas regulares e operativas.
É verdade que a incorporação, da forma em que realizada, às avessas, teve como
objeto a não perda dos prejuízos fiscais acumulados na incorporadora. Não menos
verdade, como já visto, de que a lei tributária a tanto não proíbe. Aliás, prejuízos
fiscais, diversamente do que se pensa, não constituem “múnus público”, pelo contrário,
pelo efeito da aplicação da alíquota do IRPJ, representa verdadeiro direito de crédito
do contribuinte contra o Estado. E nesse contexto, os administradores e/ou
controladores de sociedades, pelas próprias regras que o ordenamento lhes impõe,
não somente podem como devem bem tutelá-lo, não havendo daí, apenas em razão
da operação, nenhuma ofensa à lei tributária.
Assim, dentro desse contexto, somente haveria ofensa ao ordenamento jurídico,
se, efetivamente, a operação praticada pela recorrente pudesse ser tipificada como
fraudulenta ou simulada ou, ainda, pudesse ser inquinada como abusiva.
Não me parece que, no caso dos autos, a operação possa ser inquinada como
fraudulenta, simulada ou abusiva ou, nas palavras do relator originário, “que a ação
engendrada pela autuada teve como fim deliberado reduzir o montante do imposto de
renda a pagar, pela compensação de prejuízos fiscais gerados por terceiro, mediante
o artifício da conhecida simulação por “incorporação às avessas”.
É que, como já assinalei, a operação foi realizada entre empresas que sempre
estiveram sob controle comum, em plena atividade operacional. A escolha da
denominação comercial que remanesceria ou a sede que se escolheria, não poderia
ter o condão, por si só, de caracterizar a operação como simulada. Aliás, como agiria a
fiscalização se a denominação comercial resultasse da fusão dos dois nomes (p.ex.,
Martins e Marbo, Comércio, Distribuição e Transportes) e não tivesse havido a
mudança da sede da empresa incorporadora? Por certo que do ponto de vista
societário, econômico ou tributário, nenhuma mudança se teria.
Ora, como então caracterizar os atos praticados como simulados, se na forma e no
conteúdo das operações nenhuma ofensa ao ordenamento se praticou? Mesmo que se
tenha em questão que a incorporação às avessas se realizou para que não se
perdessem os prejuízos acumulados e para que também do ponto de vista tributário a
operação fosse menos onerosa, ainda assim nenhuma ofensa haveria ao ordenamento,
mesmo adotando a corrente interpretativa que repugna o abuso no direito, combatendo
figuras elisivas a partir desse contexto.
Deveras, não é necessário nenhum grande esforço para se concluir que a
empresa resultante da operação, em termos empresariais, ganhou eficiência e reduziu
custos, sobretudo aqueles custos que são inerentes ao simples fato de existência da
sociedade empresarial. Por outro lado, mesmo em face dos ensinamentos daqueles
que condenam o abuso de direito, a operação praticada pelo recorrente não se amolda
à figura do abuso, muito menos de simulação se trata, seja porque única, seja porque
não realizada com o único escopo de economizar tributo, porque, a final, qualquer que
seja a corrente interpretativa do direito tributário, em um ponto todas convergem: o
ordenamento não repudia o planejamento tributário.
Por tudo isso, voto pelo provimento do recurso.
Sala das Sessões – DF, em 14 de abril de 2004.
NATANAEL MARTINS
Anexo VI
CARF - Acórdão CSRF n. 01-05.413
CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS
Sessão de: 20 de março de 2006
Acórdão n.: CSRF/01-05.413
IRPJ – INCORPORAÇÃO ÀS AVESSAS – GLOSA DE PREJUÍZOS –
IMPROCEDÊNCIA – A denominada “incorporação às avessas”, não proibida pelo
ordenamento jurídico, realizada entre empresas operativas e que sempre estiveram sob
controle comum, não pode ser tipificada como operação simulada ou abusiva, mormente
quando, a par da inegável intenção de não perda de prejuízos fiscais acumulados, teve
por escopo a busca de melhor eficiência das operações entres ambas praticadas.
Recurso especial negado.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto pela
FAZENDA NACIONAL.
ACORDAM os Membros da Primeira Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso, nos termos do relatório
e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Cândido
Rodrigues Neuber, José Clovis Alves, Marcos Vinícius Neder de Lima e Manoel
Antonio Gadelha Dias que davam provimento ao recurso. O Conselheiro Mário
Junqueira Franco Júnior apresentou declaração de voto.
MANOEL ANTONIO GADELHA DIAS
PRESIDENTE
DORIVAL PADOVAN
RELATOR
VOTO
Conselheiro DORIVAL PADOVAN, Relator.
O recurso é tempestivo, preenche os pressupostos de admissibilidade, dele tomo
conhecimento.
A questão a ser examinada neste processo refere-se à compensação de prejuízos
fiscais no caso de incorporação de empresa lucrativa (superavitária) por empresa
deficitária, sendo ambas do mesmo grupo empresarial, pesando sobre o lançamento a
pecha da simulação, por ter sido considerado que a incorporação se deu com o único
objetivo de compensar prejuízos acumulados da empresa incorporadora.
Não há como negar que dentro do chamado planejamento tributário, aceito tanto
na doutrina como na jurisprudência, permeia, em se tratando de grupo de empresas, a
possibilidade de reorganização societária mediante os processos de fusão, cisão,

incorporação e transformação, conforme expressamente previsto na legislação
societária (Lei n. 6.404/76).
A Doutora e Mestre em direito tributário MARY ELBE QUEIROZ, em trabalho
publicado no livro Desconsideração da Personalidade Jurídica em Matéria Tributária –
Editora Quartier, edição 2005, p. 87, fornece preciosa lição a respeito de planejamento
tributário:
O planejamento empresarial é prática ou comportamento adotado para a boa gestão dos

negócios, no sentido de auto-organização administrativo-financeira da empresa para obtenção
da maximização de resultados (lucros). Com o fim de atingir esse objetivo é necessária a adoção
de medidas que resultem em redução de custos de mão-de-obra, administrativos, financeiros,
etc. Entre essas medidas coloca-se a necessidade de ser reduzido, também, o custo tributário
como forma de se conseguir um resultado mais favorável e evitar uma diminuição do patrimônio
da empresa em decorrência do ônus fiscal que lhe é imposto, bem como adquirir vantagem
competitiva no mercado. Exsurge, assim, a alternativa do planejamento tributário.
A questão acerca de incorporação de pessoa jurídica superavitária por pessoa

jurídica deficitária não é nova na jurisprudência administrativa do Primeiro Conselho de
Contribuintes. No exame do Recurso 131653 (Acórdão 101-94127, sessão de
28/02/2003), que teve na Relatoria a ilustre Conselheira Sandra Maria Faroni, restou
decidido que:
IRPJ – SIMULAÇÃO NA INCORPORAÇÃO- Para que se possa materializar, é indispensável

que o ato praticado não pudesse ser realizado, fosse por vedação legal ou por qualquer outra
razão. Se não existia impedimento para a realização da incorporação tal como realizada e o ato
praticado não é de natureza diversa daquela que de fato aparenta, não há como qualificar-se a
operação de simulada. Os objetivos visados com a prática do ato não interferem na qualificação
do ato praticado. Portanto, se o ato praticado era lícito, as eventuais consequências contrárias
ao fisco devem ser qualificadas como casos de elisão fiscal e não de “evasão ilícita.” (Ac.
CSRF/01-01.874/94).
IRPJ- INCORPORAÇÃO ATÍPICA- A incorporação de empresa superavitária por outra
deficitária, embora atípica, não é vedada por lei, representando negócio jurídico indireto.
A propósito, colhe-se do voto da Relatora do retro mencionado acórdão a

assertiva seguinte:
Não há, na lei, qualquer restrição, quer a que sociedade controlada incorpore controladora, quer a
que sociedade deficitária incorpore uma superavitária, quer a que uma sociedade incorpore outra
com patrimônio líquido negativo. Sendo o evento motivado por legítimos desígnios de reorganização
societária, e desde que respeitados os direitos da minoria, não há obstáculos à incorporação. E isso
tanto é mais verdadeiro quando o evento envolve sociedades de um mesmo grupo empresarial,
quando essas modalidades de incorporação, talvez insólitas, trazem vantagens para o grupo.
No protocolo de justificativa de cisão datado de 31.12.1996, arquivado no órgão

do registro do comércio em 03.01.1997, consta que a Operação de cisão total justifica-
se por fatores econômicos e de logística operacional, tendo em vista que as atividades
operacionais da CINDIDA ao passarem a ser exercidas pela incorporadora MARBO,
representará uma redução de custos administrativos e operacionais, bem como
reunirá as administrações das sociedades, no sentido de melhor concentração de
esforços na consecução dos objetivos sociais. (f. 313).
No presente processo, é certo considerar que a operação de cisão da empresa

lucrativa e sua posterior incorporação pela empresa deficitária, relativamente à fração
do ativo operacional da empresa incorporada, levou em conta também o interesse de
aproveitar prejuízos fiscais existentes na empresa incorporadora, com vistas à
diminuição de ônus fiscal, mesmo porque trata-se de empresas que sempre estiveram
controle comum desde a vinte e quatro anos.
Dado a pertinência da questão tratada nestes autos, e sempre respeitando os
entendimentos contrários, considero que prejuízos fiscais não se enquadram nas
categorias de benefícios, incentivos ou favores fiscais, porquanto representam efetivo
direito do contribuinte de passível recuperação perante a legislação tributária do
imposto de renda.
Cabe destacar que após a conclusão do processo de reorganização societária
engendrado pelo grupo empresarial MARTINS em 31.12.1996, a empresa
incorporadora, antes deficitária, prosseguiu operando normalmente no mercado
atacadista e de transporte, dando continuidade às atividades até então existentes,
gerando, inclusive, resultados positivos tanto para efeito de imposto de renda como
para efeito societário (fls. 381, 385, 389, 414 e 421).
Por outro lado, não se pode olvidar que o aproveitamento dos referidos prejuízos
fiscais poderiam se dar de uma outra forma, ainda que incomum, porém não proibida:
bastaria a empresa deficitária praticar no lugar da lucrativa as operações comerciais
com seus clientes comuns até a completa compensação dos prejuízos fiscais
existentes, e, em seguida, proceder a reorganização societária. Porém, convenhamos,
tal alternativa sem dúvida seria onerosa e burocraticamente complexa, porquanto
exigiria abertura de novas filiais, sem contar da necessidade de adequação às
legislações estaduais referentes ao ICMS.
Com efeito, nos processos de reorganização de empresas, a boa técnica de
administração recomenda que os dirigentes adotem, dentro da legalidade, a alternativa
econômica menos onerosa possível, afastando-se, inclusive, de procedimento que
aponte para uma gestão temerária, sob pena de responsabilidade perante os
detentores do capital investido (sócios ou acionistas).
Como bem esclareceu o ilustre Conselheiro Nathanael Martins – Relator do voto
vencedor do acórdão recorrido, nas regras que norteiam as operações de cisão ou de
incorporação de sociedade não há nada que proíba que a empresa detentora de
prejuízos fiscais figure na qualidade de incorporadora, vale dizer, não há nada que
proíbe a dita “incorporação às avessas”. Igualmente, não há nada que proíba a
adoção do nome comercial e da sede da empresa incorporada. (f. 717).
No caso vertente, por inexistir impedimento legal para a prática da conhecida
incorporação às avessas, não se pode esperar que duas empresas, integrantes do
mesmo grupo econômico a mais de vinte e quatro anos, pratiquem operações
comerciais iguais e a mesmos clientes espalhados em inúmeras partes do território
nacional, porque a deficitária não pode incorporar outra lucrativa.
No tocante aos elementos ou atributos incorpóreos (marcas, logomarcas, nomes
de fantasia, expressões de propaganda, clientela) que continuaram existindo, trata-se
de ponto positivo, necessário, para o sucesso da empreendida reorganização
societária, pois não seria razoável exigir que tais valores fossem abandonados apenas
para dar segurança da operação perante o fisco, sob pena de comprometer o sucesso
do grupo empresarial, conseguido ao longo de quarenta e três anos (1953-1996),
conforme fartamente noticiado nestes autos.
As regras de compensação de prejuízos fiscais têm origem nos 32 e 33 do
Decreto-Lei n. 2.341/87, os quais estão incorporados nos artigos 513 e 514, que
determinam:
Art. 513. A pessoa jurídica não poderá compensar seus próprios prejuízos fiscais se entre a data
da apuração e da compensação houver ocorrido, cumulativamente, modificação de seu controle
societário e do ramo de atividade (Decreto-Lei n. 2.341, de 29 de junho de 1987, art. 32).
Art. 514. A pessoa jurídica sucessora por incorporação, fusão ou cisão não poderá compensar
prejuízos fiscais da sucedida (Decreto-Lei n. 2.341, de 1987, art. 33).
Parágrafo único. No caso de cisão parcial, a pessoa jurídica cindida poderá compensar os seus
próprios prejuízos, proporcionalmente à parcela remanescente do patrimônio líquido (Decreto-
Lei n. 2.341, de 1987, art. 33, parágrafo único).
Como se vê, a linha mestre para compensações de prejuízos fiscais, em caso de

incorporação, fusão e cisão, exige duas condições cumulativas: manutenção do
controle societário e manutenção do ramo de atividade.
Neste ponto, a doutrina de RICARDO MARIZ DE OLIVEIRA (Revista de Estudos
Tributário n. 5 – janeiro/fevereiro de 1999, pag. 120), revela-se esclarecedora:
A fusão, a incorporação pode ser para efeitos meramente fiscais, desde que ela seja uma
operação efetivamente realizada. Então, se incorporo naquela que tem prejuízo uma que tem
lucro, porque a própria lei, o Decreto-lei 2341, coloca as barreiras para compensação do
prejuízo – quando há mudança de ramo de atividade e de controle. Mas, se eu passei pelas
duas barreiras, não há mudança de controle, embora haja mudança de atividade, tenho
adquirido por lei a manutenção do prejuízo, através desta incorporação ou fusão estará mantido
o direito de compensar o prejuízo e estou trazendo, exatamente para a pessoa jurídica titular
dos prejuízos, uma atividade que até então ela não tinha, que é lucrativa e com qual ela espera
aproveitar aqueles prejuízos. Perfeitamente possível, desde que real.
Na verdade, no presente processo o contribuinte compensou seus próprios

prejuízos fiscais, apurados e declarados ao fisco. Para os casos de cisão e
incorporação (situação destes autos), a legislação estabelece dois critérios objetivos
para compensação de prejuízos fiscais, a saber: manutenção do controle societário e
manutenção do ramo de atividade, os quais foram observados pelo contribuinte, que
na fase reorganizada passou a operar com resultados positivos para efeitos fiscais e
societários.
De todo o exame dos autos, constata-se que o procedimento adotado pelo
contribuinte teve propósito que pode perfeitamente ser considerado como normal, visto
que procurou atingir objetivos possíveis, legítimos, sem afrontar a legalidade,
mormente porque os atos praticados visaram melhor eficiência de suas operações.
Ademais, ainda no contexto do chamado planejamento tributário, cabe lembrar
que a norma geral antielitista – Lei Complementar n. 116/2001, que abriu a
possibilidade das autoridades administrativas desconsiderarem atos ou negócios dos
contribuintes, até a apresente data não se encontra regulamentada por lei ordinária.
Com a devida vênia, adoto a ementa do acórdão recorrido, que seus doutos
fundamentos não merece reforma. Em face do exposto, nego provimento ao recurso.
É o voto.
Sala das Sessões – DF, em 20 de março de 2006.
DORIVAL PADOVAN
Anexo VII
CARF – Acórdão nº 3401-005.228
Julgamento 27/08/2018
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. DESCONSIDERAÇÃO DE ATOS E NEGÓCIOS
JURÍDICOS. FALTA DE REGULAMENTAÇÃO DO PARÁGRAFO ÚNICO DO ART.
116 CTN. ERRO DE FUNDAMENTAÇÃO.
O parágrafo único do art. 116 do CTN, introduzido pela Lei Complementar nº
104/2001, tratase de regra antidissimulação, e prevê a possibilidade de
desconsideração de atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de
dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos
constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem
estabelecidos em lei ordinária que até o momento não foi editada, não podendo,
portanto, ser utilizado como fundamento da decisão.
Anexo VIII
CARF – Acórdão nº 1401-001.621
Julgamento 04/05/16
Voto vencido
(...)
2.2. Subvenções governamentais
A subvenção concedida à Recorrente corresponde a crédito presumido e encontra
fundamento na Lei Estadual RO nº 1.473/2005, a qual, no seu artigo 1º, previa o
seguinte à época da concessão do benefício (fls. 74/75):
Art. 1º. Fica concedido ao contribuinte de ICMS enquadrado no artigo 2º um crédito presumido
de 85% (oitenta e cinco por cento) do valor do imposto devido pela saída interestadual de
mercadoria importada do exterior.
Para saber se esta espécie de subsunção deve compor a base de cálculo do IRPJ
e CSLL é preciso primeiramente analisar alguns conceitos jurídicos, principalmente em
razão das equivocadas interpretações que, a meu ver, têm sido atribuídas ao termos
empredagados pelo legislador tributário ao regular tal matéria.
Pois bem. O § 2º do art. 38 do Decreto-lei nº 1.598/77, alterado pelo Decreto-lei nº

1.730/79, assim determina:
Art. 38. [...]
§ 2º As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos

concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômico s,
e as doações, feitas pelo Poder Público, não serão computadas na determinação do lucro
real, desde que: (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979) (Vigência)
a) registradas como reserva de capital, que somente poderá ser utilizada para absorver
prejuízos ou ser incorporada ao capital social, observado o disposto nos §§ 3º e 4º do artigo 19;
ou (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979)
b) feitas em cumprimento de obrigação de garantir a exatidão do balanço do contribuinte e
utilizadas para absorver superveniências passivas ou insuficiências ativas.
Como se vê, o enunciado dispõe que as subvenções para investimento devem ser
excluídas para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL,
desde que registradas como reserva de capital.
Assim, para delimitar o âmbito de incidência tributária e dar uma correta
interpretação a deste dispositivo (em consonância com as demais normas jurídicas do
sistema do direito positivo), faz-se necessário entender o que é uma subvenção para
investimento, qual sua natureza jurídica, respostas que encontramos numa
interpretação intratextual (dos enunciados supra-citados) e por que a legislação
tributária prescreve sua não computação na determinação do lucro real para fins de
incidência do IRPJ e CSLL resposta alcançada com uma interpretação intertextual
(dos enunciados supra-citados com o demais enunciados que delimitam a
competência tributária e a regra-matriz de incidência tributária de tais impostos).
Recorrendo-nos as lições de DE PLACIDO E SILVA, subvenção é um “auxílio ou
ajuda pecuniária que se dá a alguém ou a alguma instituição, no sentido de os
proteger, ou para que se realizem ou cumpram os seus objetivos” (Vocabulário
Jurídico, 2a. ed. Editora Forense, vol. 1).
O termo é utilizado para definir “auxílio ou ajuda pecuniária prestada pelos
poderes públicos”, que se enquadra perfeitamente no dispsto no art. 538 do Código
Civil, in verbis:
Art. 538. Considera-se doação o contrato em que uma pessoa, por liberalidade, transfere do seu
patrimônio bens ou vantagens para o de outra.
Isto determina sua natureza jurídica. As subvenções são doações feitas pelo
entes políticos em favor de instituições que prestam serviços ou realizam obras de
interesse público. A diferença de nomenclatura é empregada para diferenciar as
transferência de recursos de poderes públicos (subvenções) para pessoas jurídicas
privadas ou instituições e o negócio jurídico privado de transferência de recursos
(doação em sentido estrito), mas ambas pertencem ao conceito genérico de doação
prescrito no art. 538 do Código Cívil. São, portanto, espécies de doação em sentido
amplo.
Sabemos que nos termos do art. 110 do CTN
“A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e
formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal,
pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios,
para definir ou limitar competências tributárias” .
Por esse simples fato, de que a lei tributária não pode alterar a natureza jurídica
de “doação” das subvenções. Qualquer de suas espécies (investimento e/ou custeio)
não estaria sujeita a incidência tributária. No entanto, como Conselheira, segundo
regimento do órgão não posso deixar de aplicar a lei tributária, ainda que ela altere a
definição de conceitos de direito civil.
Assim, faz-se necessário verificar a diferenciação conceitual estabelecida pela
legislação tributária entre subvenção para investimento, subvenção para custeio e
doações, que, a meu ver, devem ter suas naturezas determinadas em razão do tipo de
“auxilio ou ajuda” que é fonecida pelo Estado e dos interesses envolvidos.
Na subvenção para investimento, a intensão do ente politico ao repassar a “ajuda
ou auxilio” é o desenvolvimento econômico do seu território. Na subvenção para
custeio a intensão é pagar um preço sobre o serviço ou mercadoria. É por isso que,
nos termos da legislação tributária a úncia condição para a exlusão da subvenção para
investimento da base de cálculo do imposto sobre a renda é de que ela seja registrada
com Reserva de Capital, isto é, de que não seja distribuído como lucro aos sócios.
Esta é a única interpretação que se pode dar em consonância com o conceito de
“renda” delimitador da competência tributária e do critério material da regra-matriz de
incidência tributária.
A subvenção para custeio compõem a base de cálculo do IRPJ e CSLL, porque
são ajudas utilizadas pelo Estado para garantir o preço de serviços ou produtos. A
idéia é que figurem como uma transferência de renda, a ser disponibilizada como lucro
aos sócios.
A subvenção para custeio perfaz o conceito de “renda”, porque compõe o lucro.
Já a subvenção para investimento não. É, portanto, um caso de não incidência
tributária. Não se confunde com isenção. É uma não abrangência pelo critério material
da regra-matriz de incidência tributária (norma tributária) que tem como enunciado
“auferir renda”. Considerando “renda” como acréssim patrimonial apurado dentro de
certo período de tempo, na subvenção para investimento esse não é verificado, vez
que os valores recebidos a título de ajuda e auxílio transitam pelo ativo da empresa,
possibilitando a realização dos investimento almejado pelo Estado.
Mesmo que não exista disposição expressa na lei estadual, que concede a
subvenção, de uma atuação específica, nem no termo de acordo firmado entre as
partes, estas circustâncias não tem o condão de alterar a natureza jurídica do “auxílio /
ajuda” dado pelo ente que deve ser vista sob o enfoque dos seus objetivos. A pregunta
crucial nesta distinção é: “Qual o intuito de se conceder tal auxílio?”. Se o intuito for
trazer uma empresa para seu território, apliar seu parque industrial, crescer
economicamente, a subvenção é classificada como de investimento, desde que, não
seja disponibilizada para lucro dos sócios. Se o intuito é garantir o preço de um serviço
ou produto, a subvenção é para custeio. O que determinará a natureza da subvenção
e, portanto, a incidência tributária é a existência ou não de “renda” na concessão, isto
é, como os valores são repassados ao contribuinte. Qual a natureza dos valores. A
título de que eles forma repassados.
Assim, considero ser irrelevante, para não inclusão da subvenção na base de

cálculo do IRPJ, a existência de condições de investimento na legislação estadual que
concede o “auxílio / ajuda”. Embora ciente do parecer PN-CST 2/78. Penso que a
interpretação dada pela Coordenação do Sistema de Tributação ampliou o âmbito de
incidência do tributo sem amparo legal ao condicionar a exclusão do “auxilio/ajuda” da
base de cálculo do IRPJ e CSLL à “efetiva e especifica aplicação da subvenção, por
parte do beneficiário, nos investimentos previstos na impantação ou expansão do
empreendimento econômico projetado”. A legislação não prescreve essa condição,
mas a meu ver só uma exigência para a exclusão, que é a não distribuição de lucros.
Isto porque onde há lucros há renda e ai sim os valores perdem a natureza de
“investimento” e passam a ser consideradas como de “custeio”.
O que queremos deixar claro, antes da análise do caso em questão é que dois
critérios são importantes de serem identificados: i) a natureza do “auxílio/ajuda” – qual
a finalidade (o que se almejava o ente ao concedê-lo? Investir no seu território? Ou
custear um serviço ou produto para garantir a estabilidade de preços na região?); ii)
qual o tratamento contábil dado ao “auxílio/ajuda” pelo contruinte.
No caso em questão trata-se de crédito presumido de ICMS, dado pelo Estado de
Rondônia sem qualquer condionante de investimento, mas com o intuito do Estado de
investir em sua região e não de custear a produção da empresa para garantir um
preço ou produção de um produto ou serviço. Vejo como uma subvenção para
investimento, cujo “auxilio/ajuda” não afere o conceito de renda e, portanto, está fora
do âmbito de incidência da norma tributária.
O intuito da concessão do crédito, que se trata de uma relação jurídica de doação, é
que a empresa se estabeleça em Rondonia e que realize suas atividades no estado. O
que me faz pensar que o montante dispendido pelo ente político foi no intuito de
investimento. Comprovado nos autos que os valores foram registrados como Reserva de
Capital e que não houve a distribuição de lucros, não vejo como pensar de outra forma. A
meu ver esta interpretação dada aos termos do § 2º do art. 38 do Decreto-lei nº 1.598/77 é
a que mais se ajusta aos conceitos de direito privado, a delimitação da regra-matriz e da
competência tributária.
Do mesmo modo é relevante, portanto, o fato de a Recorrente ter investido quantia
considerável na ampliação de suas atividades, seja por meio da ampliação do seu
estabelecimento – conforme informações constantes da sua DIPJ referente ao ano-
calendário de 2010 (fl. 628 - Linha 34) – ou mediante o aumento considerável no
número de empregados (fls. 640/641).
Neste sentido, dou provimento ao Recurso Voluntário com relação à glosa das
subvenções.
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. DESCONSIDERAÇÃO DE ATOS E NEGÓCIOS
JURÍDICOS. FALTA DE REGULAMENTAÇÃO DO PARÁGRAFO ÚNICO DO ART.
116 CTN. ERRO DE FUNDAMENTAÇÃO.
Anexo IX
APELAÇÃO CÍVEL Nº 5018422-58.2016.4.04.7200/SC
RELATOR: JORGE ANTONIO MAURIQUE

TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL. INCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO.
COMPENSAÇÃO. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. 1. O Plenário do STF, no julgamento
do Recurso Extraordinário 574706, com repercussão geral reconhecida, entendeu que o
valor arrecadado a título de ICMS não se incorpora ao patrimônio do contribuinte,
representando apenas ingresso de caixa ou trânsito contábil a ser totalmente repassado
ao fisco estadual. 2. Não se tratando de receita bruta, os valores recolhidos a título de
ICMS não compõem a base de cálculo do IRPJ e da CSLL. 3. A parte autora tem direito
à compensação dos valores indevidamente recolhidos, observada a prescrição
quinquenal, após o trânsito em julgado da presente decisão (art. 170-A do CTN), com
débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados pela
Secretaria da Receita Federal, nos termos do art. 74 da Lei nº 9.430/96. 4. O disposto
no art. 74 da Lei no 9.430/96 não se aplica às contribuições sociais previstas nas
alíneas “a”, “b” e “c” do parágrafo único do art. 11 da Lei no 8.212/91, e às contribuições
instituídas a título de substituição, conforme preceitua o art. 26, parágrafo único, da Lei
nº 11.457/2007. 5. A atualização monetária do indébito incide desde a data do
pagamento indevido do tributo (Súmula n.º 162 do STJ), até a sua efetiva restituição ou
compensação, mediante a aplicação da taxa SELIC.
Anexo X
REsp 1.760.429/RS
DJe 21/11/2018
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE
CÁLCULO DO IPRJ E DA CSLL. EMPRESA OPTANTE DO LUCRO PRESUMIDO.
IMPOSSIBILIDADE. ACÓRDÃO RECORRIDO EM SINTONIA COM O
ENTENDIMENTO DO STJ. RECURSO NÃO PROVIDO.
1. O Tribunal de origem, no enfrentamento da matéria, concluiu que o acolhimento
do pedido de exclusão do ICMS da base de cálculo do IRPJ e CSLL apurados pelo
lucro presumido levaria a uma dupla dedução.
2. A Segunda Turma do STJ possui entendimento de que, no regime do lucro
presumido, o ICMS compõe a base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Se o contribuinte quiser deduzir os tributos pagos, deverá optar pelo regime de
tributação com base no lucro real. Precedentes: AgRg no REsp 1.522.729/RN, Rel.
Ministra Assusete Magalhães, DJe 16.9.2015; AgRg no REsp 1.495.699/CE, Rel.
Ministro Og Fernandes, DJe 26.6.2015; AgRg no REsp 1.449.523/RS, Rel. Ministro
Humberto Martins, DJe 12.6.2014; AgRg no REsp 1.420.119/PR, Rel. Ministro Mauro
Campbell Marques, DJe 23.4.2014.
3. Recurso Especial não provido.
Anexo XI
DESPACHO PGFN Nº 246, DE 24 DE MAIO DE 2021
(Publicado(a) no DOU de 26/05/2021, seção 1, página 152)
"Aprova o Parecer SEI nº 7698/2021/ME para os

fins que especifica."
APROVO, para os fins e nos termos do art. 19, caput, e inciso VI, a, c/c art. 19-A,
III, e § 1º da Lei n° 10.522, de 2002, o PARECER SEI Nº 7698/2021/ME, a fim de que
a Administração Tributária passe a observar, em relação a todos os seus
procedimentos, e sem prejuízo de posterior observância do fluxo previsto na Portaria
Conjunta PGFN/RFB nº 01, de 2014, por ocasião da publicação do acórdão que julgou
os Embargos Declaratórios opostos pela Fazenda Nacional no RE 574.706/PR, que: a)
conforme decidido pelo Supremo Tribunal Federal, por ocasião do julgamento do
Tema 69 da Repercussão Geral, "O ICMS não compõe a base de cálculo para
incidência do PIS e da COFINS"; b) os efeitos dessa decisão devem se dar após
15.03.2017, ressalvadas as ações judiciais e administrativas protocoladas até
15.03.2017; c) o ICMS que não compõe a base de cálculo das contribuições do PIS e
da COFINS é o destacado nas notas fiscais. Encaminhe-se à Secretaria Especial da
Receita Federal do Brasil, consoante sugerido. Outrossim, cientifique-se a
Procuradoria-Geral da Dívida Ativa da União e do FGTS e a Procuradoria-Geral
Adjunta de Consultoria e Contencioso Administrativo Tributário. Brasília, 24 de maio de
2021.
RICARDO SORIANO DE ALENCAR
Procurador-Geral da Fazenda Nacional
Nota Normas: Este ato foi originalmente publicado sem a ementa.

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Módulo Exigibilidade do Crédito Tributário

SEMINÁRIO VI - IMPOSTO SOBRE A RENDA

Nome: Matheus Bentes de Sales

a) Cuja receita total no ano-calendário anterior tenha excedido o limite de R$

milhões e quinhentos mil reais) multiplicado pelo número de meses de

c) Que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior;

d) Que, autorizadas pela legislação tributária, usufruem de benefícios fiscais

e) Que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado pagamento mensal

f) Que exploram as atividades de prestação cumulativa e contínua de

g) Que exploram as atividades de securitização de créditos imobiliários,

Quanto ao último questionamento, para fins de pagamento do Imposto de

2. Qual o conceito jurídico de permuta? Ela pode ser equiparada ao instituto da

dispensado às permutas imobiliárias para fins de incidência do IRPJ? (Vide Parecer

Resposta: Há pouco conteúdo legal a respeito do instituto da permuta,

3. Com relação à base de cálculo do IRPJ pergunta-se:

Resposta: Entradas e ingressos podem ser considerados receitas, entretanto,

b) O art. 1º, parágrafo único, da Lei n. 9.316/96 prevê a impossibilidade de dedução

Resposta: Entendo renda como o acréscimo observado no patrimônio de

4. A legislação do imposto sobre a renda prescreve que a compensação dos prejuízos

Resposta: A incorporação reversa não é proibida pelo ordenamento jurídico,

Nesse sentido, as subvenções econômicas se dividem, de acordo com a sua

b) Os créditos presumidos de ICMS, outorgados pelos Estados a seus

Resposta: Sim, podem ser considerados subvenções por importarem em

c) Para serem considerados subvenções para investimento, e terem o tratamento

Resposta: A legislação impõe como condição que a concessão se dê como

de registrá-lo na reserva de lucros. A meu ver, é necessário verificar a presença

Resposta: Conforme o art. 523 do já citado Decreto nº 9.580/18, as

6. O Supremo Tribunal Federal (STF) concedeu decisão favorável aos contribuintes

Resposta: Considerando a premissa estabelecida no RE 574.706/PR, podem

está presuntivamente excluído da receita bruta quando se calcula o lucro presumido

7. A Lei Complementar nº 104/2001 acrescentou um parágrafo segundo ao artigo 43

OK! Sem resposta.

Sugestão para pesquisa suplementar

"Aprova, para os fins do art. 19-A, caput e inciso III,

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