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Aspectos de Comportamiento de la
Presupuestación

Objetivo:

El estudio del contenido de esta unidad contribuirá a que usted adquiera las
competencias para:

Complementar los Estados de Flujo de Caja y Balance General de acuerdo a la

estructura del Presupuesto Maestro que se ha desarrollado y así prever a la
empresa de información precisa de sus finanzas.
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8.1 Aspectos de Comportamiento de la Presupuestación

La primera parte del curso se refirió a los aspectos técnicos de la elaboración del
presupuesto maestro. En la segunda parte, la atención se centra en los aspectos de
comportamiento de la presupuestación, El terna central del comportamiento es el grado
de participación en la elaboración del presupuesto maestro que la alta gerencia está
dispuesta a delegar a los gerentes de nivel medio y bajo. Este se ha convertido en uno
de los aspectos más significativos del proceso presupuestario porque en realidad el
presupuesto aprobado representa un consenso y un compromiso pactado entre muchas
personas dentro de la organización. El acuerdo entre estos individuos refleja una
dedicación autoimpuesta para lograr las metas presupuestadas que se han trazado en
forma colectiva. De hecho, la literatura actual parece dar apoyo a la noción de que el
proceso presupuestario contemporáneo se ha convertido en un proceso centrado en la
participación.

En el proceso presupuestario tradicional prevalece

el presupuesto autoritario o totalitario. En esta
situación, cada una y todas las partidas del
presupuesto maestro son especificadas por la alta
gerencia con la expectativa de que los gerentes de
nivel medio y bajo sean responsables de lograr
exactamente lo que ha impuesto la alta gerencia.
No hay una previsión en este proceso
presupuestario para que los gerentes de nivel
medio o bajo tengan iniciativa. La alta gerencia
determina de manera estricta el desempeño
esperado y luego supervisa en forma minuciosa el
desempeño real para asegurar lo dispuesto.

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Un presupuesto autoritario o totalitario está racionalizado con base en la Teoría X, de

Douglas McGregor, tal como se expone en The Human Side of Enterprise, La teoría X
supone que:

1. A los empleados no les gusta el trabajo y lo evitarán cada vez que puedan.
2. Los empleados tienen que ser forzados para que cumplan con los planes de
la alta gerencia si la organización pretende lograr sus metas y objetivos.
3. Los empleados están motivados, principalmente, por las recompensas
económicas.

En el proceso presupuestario democrático o participativo ilustrado, los gerentes de nivel

medio y bajo planean, bien sea en términos generales o específicos, lo que ellos
consideran expectativas reales de lo que debe ser su desempeño. En este punto, la alta
gerencia no debe interferir en el proceso presupuestario, excepto cuando se requiera
realizar ajustes menores para coordinar mejor las diversas actividades de la
organización (por ejemplo, mercadeo, producción, investigación y desarrollo,
finanzas, etc.).

Un presupuesto democrático o participativo se explica con base en la hipótesis

alternativa de Douglas McGregor, la Teoría Y. Esta teoría supone que:

1. A los empleados les gusta trabajar.

2. Los empleados estarán motivados para lograr las metas y los objetivos de la
organización si se comprometen por sí mismos a realizarlo.
3. El compromiso está en función de satisfacer las necesidades personales de
mayor prioridad de los empleados como autorrealización, autovaloración y
respeto de los demás de acuerdo con el postulado de Maslow.

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Abraham Maslow expone una importante teoría de la motivación que explica por qué
las personas se vinculan a una organización, trabajan con entusiasmo hacia el logro de
sus metas y permanecen comprometidas con la entidad. Esta teoría, denominada
jerarquía de necesidades, establece que un ser humano luchará constantemente para
satisfacer la jerarquía de necesidades, la cual se ilustra en el siguiente diagrama.

Cuando se satisface el orden más bajo de necesidades, Maslow predice que los
siguientes órdenes más altos aparecerán en secuencia y motivarán a la persona para
satisfacerlos. Las necesidades de Maslow, en orden ascendente, incluyen:

Necesidades Básicas y Fisiológicas. Son las necesidades humanas de más bajo

orden que incluyen necesidades fisiológicas básicas como alimentación, agua, vivienda,
etc.

Necesidades de Seguridad. Una vez satisfechas las necesidades fisiológicas, surgen

las necesidades de seguridad y estabilidad. Para algunas personas esto significa
obtener un ingreso suficiente para sentir seguridad o independencia económica. Como
resultado, muchos individuos se sienten bastante motivados a trabajar de manera
intensa (para su organización) con el fin de garantizar el logro de este objetivo.

Necesidades de Afiliación o Pertenencia. Después de haber logrado las necesidades

fisiológicas y de seguridad del individuo, surge en forma secuencial la necesidad social.
La teoría de Maslow pronostica que una vez que una persona esté adecuadamente
alimentada, tenga vivienda, seguridad en su trabajo y gane un sueldo apropiado,

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entonces surgen las necesidades relacionadas con afiliación, asociación, aceptación y

sentimiento de pertenecer a la organización.

Necesidad de Reconocimiento. Aquí el individuo necesita ser reconocido por sus

esfuerzos y compromiso con la organización. Debe obtener un sentido de
autosatisfacción y confianza de su trabajo y un sentido de respeto de sus colegas en el
lugar de trabajo. Esto último puede experimentarse cuando sus compañeros le piden
consejo o cuando se le solicita que presida un comité de compañeros de trabajo.).

Auto-realización. Maslow considera ésta como necesidad de mayor nivel. Podría

describirse como un deseo de autorrealización del individuo, es decir, lograr todo lo que
él es capaz de alcanzar. Sin duda, una persona autorrealizada se siente altamente
motivada, guiada por voluntad propia y comprometida con la organización.

Aunque debe mencionarse que la teoría de Maslow ha sido criticada por algunas
personas durante años, en su mayor parte ha sido aceptada y seguida con entusiasmo
por gerentes, ejecutivos, educadores y administradores organizacionales como una
teoría general y fundamenta de motivación.

Varios estudios han desafiado la teoría participativa; sin embargo, la literatura está llena
de investigaciones que revelan que la participación en el presupuesto es una
herramienta gerencial bastante exitosa. El resto de este curso se dedica a un análisis
de los estudios que han demostrado que la presupuestación participativa es efectiva en
el ambiente laboral. Aunque estamos de acuerdo con las conclusiones de estos autores,
creemos que algunas modificaciones al proceso de participación harían que sus
supuestos beneficios se logren con mayor facilidad.

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8.2 Características del Concepto Participativo

La participación puede considerarse que consta de dos conceptos: proceso y

contenido.

• Se refiere al acto de participar. Éste permite que los participantes se comuniquen e

interactúen, lo cual conduce a una mayor unión. Debe señalarse, sin embargo, que el
sentimiento de grupo es un factor muy importante. Si hay un sentimiento positivo hacia la
organización, es decir, una actitud positiva hacia las metas de la compañía, se
incrementará la producción. Por otra parte, si existe un sentimiento negativo la unión
Proceso resultante generará una menor producción. Otro aspecto del proceso de participación es
la estructura del proceso o del acto mismo. En comparación con la instrucción individual y
el método de instrucción, el análisis en grupo se considera superior para inducir al cambio
Esto se atribuye al hecho de que los individuos dudan en aceptar las metas que se
desvían del estándar de grupo.

• Es el otro concepto constituyente de la participación. El contenido del análisis en

grupo debe dirigirse al establecimiento de una meta común, y la interacción debe ser
de tal modo que cada participante sea capaz de interiorizar aquellas metas
adoptadas por el grupo. Las metas específicas del grupo en un ambiente
participativo probablemente coincidan con las metas más generalizadas de la
Contenido organización, de manera que pueda lograrse la congruencia de metas. Becker y
Creen reconocen que hay dos factores que afectan esta interiorización: cohesión y
actitud. La interacción de estos factores puede conducir a varios resultados. Éstos
incluyen:

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Estos incluyen:

1. Alta cohesión con actitudes positivas (aceptación de metas), condición de la

máxima motivación eficiente.
2. Baja cohesión con actitudes positivas, condición remota pero posible que
probablemente generaría un desempeño eficiente.
3. Baja cohesión y actitudes negativas, condición que resulta de la participación
no exitosa que podría disminuir la producción dentro de los límites de la
integridad y conciencia de cada individuo.
4. Alta cohesión y actitudes negativas, aspecto que ocasiona ante todo una
disminución en la producción.

Por consiguiente, puede observarse que las combinaciones de cohesión y actitud

pueden generar resultados significativamente diferentes.

Caplan atribuye el éxito del concepto participativo al hecho de que da una sensación de
desafío para las metas organizacionales que interioriza el individuo. En resumen,
reconoce que hay dos ventajas principales asociadas con la participación. Ésta
suministra:

1. a los gerentes operativos una sensación de reto y una de

responsabilidad
2. incrementa la probabilidad de que las metas del presupuesto sean
aceptadas por parte de los gerentes como sus propias metas.

La lógica de la participación en proveer este desafío o prueba para el individuo es fácil

de comprender. Si se permite que las personas establezcan la estructura y las
exigencias que deben cumplirse en el próximo periodo, es lógico suponer que sólo
harán lo mejor para satisfacer dichas exigencias. De lo contrario, los individuos no
satisfarían sus necesidades de autorrealización, autovaloración y respeto de los demás.

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Schiff y Lewin realizaron investigaciones sobre un concepto relacionado, la creación de

flexibilidad (amortiguador o "colchón" que intencionalmente se crea dentro del
presupuesto) en el presupuesto que se deriva en forma participativa. Si se observa el
proceso participativo como una sesión de transacción de parte de los gerentes en
cuanto a los criterios de desempeño y de asignación de recursos sobre los cuales serán
juzgados, Schiff y Lewin creen que el presupuesto convenido resultante contiene
diferentes grados de flexibilidad. Cyert y March por otra parte, examinan la flexibilidad
organizacional en términos de la función de costos de la firma como la diferencia entre
el costo mínimo necesario y el costo real de la firma. En su opinión, ésta surge sin
intención en el proceso de transacción y es un resultado natural del proceso
participativo. Su papel consiste en estabilizar el desempeño a pesar de la fluctuación
en el ciclo comercial de la firma. De este modo, la flexibilidad organizacional aumentaría
en los buenos tiempos, suministrando un conjunto de recursos emergentes con los
cuales se puede contar en los momentos difíciles, de manera que puedan mantenerse
las aspiraciones de la organización.

Schiff y Lewin no están de acuerdo con Cyert y March, acerca de la motivación para la
flexibilidad en el presupuesto. Ellos convienen en que es el resultado del proceso
participativo, pero consideran que los gerentes consciente e intencionalmente lo crean
y transan por él. Hacen esto de manera que puedan alcanzar con mayor facilidad .

Facilidad en las metas personales así como las de la organización. Estas metas
personales consisten en salarios más altos, bonificaciones, etc., que pueden lograrse
sólo si el presupuesto es alcanzable. Además, puesto que los presupuestos, por lo
general, son un medio importante para la medición del desempeño individual, favorecen
los mejores intereses personales de la gerencia donde se incorpora esta flexibilidad.
Estamos de acuerdo con Schiff y Lewin sobre el concepto de incorporación intencional
de flexibilidad dentro del presupuesto de los gerentes. Aunque el costo de la flexibilidad
es uno de los costos punitivos de la firma que comprende el proceso participativo, los
beneficios analizados hasta el momento exceden los costos. Por supuesto, es imperioso
que la alta gerencia supervise el incremento de la flexibilidad en el presupuesto de
manera que estos costos no lleguen a ser prohibitivos.

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El siguiente ejemplo hipotético, utilizando costos reales y presupuestados de reparación

y mantenimiento (R & M), ilustra el análisis sugerido de variaciones al final del periodo
para supervisar el costo de la flexibilidad presupuestaria. Arbitrariamente se supone que
el gerente del departamento de (R & M) presentó un presupuesto de L. 10,000.00. Por
el contrario, se presentó un presupuesto de L.11, 000.00, debido a L. 1,000.00 de
relleno. En términos del desempeño real, se gastaron L. 10,800.00 cuando, aunque no
se hubiera incluido la flexibilidad dentro del presupuesto, pudieron haberse gastado L.
10,300.00. En la tabla 1-4 se presenta un análisis al final del periodo, que revela lo
siguiente:

1. Se presentará una variación favorable de L. 200.00 si los resultados

reales se comparan con las expectativas presupuestadas.
2. Si la alta gerencia puede determinar: a) cuál sería el presupuesto sin el
relleno, y b) cuál sería el desempeño real, podría calcularse la variación
desfavorable real de L. 300.00.
3. Las variaciones desfavorables de L. 500.00 debido a la flexibilidad
presupuestaria pueden calcularse independientemente (como en la tabla
1-4) o tomando la diferencia entre la variación favorable de L. 200.00 que
se presentó y la variación verdadera desfavorable de L. 300.00.

Como resultado de estos cálculos al final del periodo sobre una base de partida por
partida, la alta gerencia sabrá finalmente el costo total de la flexibilidad presupuestaria.
Entonces debe realizarse un análisis de costo-beneficio para ver si el costo mensurable
de la presupuestación participativa es mayor o menor que los beneficios de
comportamiento percibidos de la presupuestación participativa.

Esta sección suministró un resumen de algunos importantes conceptos de

comportamiento relacionados con el proceso presupuestario participativo. Aunque la
literatura no es totalmente concluyente en esta área, el consenso general es que la
presupuestación participativa es una de las técnicas más útiles.

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Tabla 1-4 Análisis de variaciones al final del período

(1) (2) (3) (4) (5) (6) (7) (8)

DESEMPEÑO
PRESUPUESTO PRESUPUESTO DESEMPEÑO VARIACIÓN VARIACIÓN
PARTIDAS DE REAL QUE VARIACIÓN
QUE DEBERÍA QUE REALMENTE REALMENTE SEGÚN LO DEBIDO A LA
COSTO PODRÍA VERDADERA
PRESENTARSE SE PRESENTÓ ALCANZADO PRESENTADO FLEXIBILLIDAD
ALCANZARSE

R&M L 10,000.00 L 11,000.00 L 10,800.00 L 10,300.00 L 200.00 L 500.00 L 300.00

(4) - (3) (5) - (4) (5) - (2)

8.3 Mejoramiento de la Presupuestación Participativa

Debe dedicarse más tiempo para depurar y ampliar el verdadero proceso participativo.
Se ha sugerido entrenamiento en relaciones humanas para los gerentes, de manera
que puedan enfrentar mejor los problemas generados por la presupuestación. También
pueden implementarse otras técnicas de modo que todos los niveles de gerencia
puedan, en forma más coherente, hacer parte del proceso de presupuesto participativo
de la compañía.

Las personas involucradas en el proceso presupuestario participativo, a menudo, se

muestran aprensivas por su participación. Ellas saben que tendrán que lograr el nivel
que han acordado. Algunas veces, la sesión participativa se convierte en una batalla de
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personalidades con el individuo dominante, usualmente el supervisor, quien tiene poder

sobre los más sumisos, por lo general los subordinados. Entonces se ha establecido la
seudo-participación (mediante la cual la alta gerencia da a los gerentes de niveles medio
y bajo la falsa apariencia de utilizar sus aportes e ideas).

Además, la tensión, el conflicto y la competencia entre individuos del grupo pueden

actuar como un obstáculo para la interacción y comunicación del grupo. Los
sentimientos negativos acerca del gerente o líder del grupo pueden causar distorsiones
y errores en las comunicaciones intergrupales. Se cree que la capacitación en
colaboración del equipo de trabajo podría impedir que ocurra esto. Tal actividad de
colaboración es un énfasis fundamental de los programas de desarrollo organizacional.
El desarrollo organizacional se ha definido como:

...un esfuerzo a largo plazo, respaldado por la alta gerencia para mejorar la solución de
problemas y los procesos de renovación de una organización, en particular mediante
diagnósticos y administración más efectivos y útiles para la cultura de la organización,
con especial énfasis en los equipos formales de trabajo y en la cultura inter grupal con
la ayuda de un consultor-facilitador y el uso de la teoría y tecnología de la ciencia
aplicada del comportamiento...

Obsérvese que un componente importante del concepto de desarrollo de la

organización es la cultura de equipos de trabajo. Ésta consta de supuestos básicos,
normas, creencias y prácticas que se comparten en forma colectiva entre los miembros
de la unidad de trabajo. Esta ópera inconscientemente, estructurando la manera cómo
la unidad de trabajo se ve a sí misma y a su ambiente. Estos mecanismos culturales,
que en realidad son percepciones desarrolladas a través del tiempo, permiten que el
grupo sobreviva en su ambiente. Además, pasan rápidamente a los nuevos miembros
del grupo como pautas para dirigir la manera correcta de pensar y afrontar los
problemas.

En general, los grupos de trabajo tienen culturas diferentes y únicas. Reconocer la

importancia de las culturas del equipo de trabajo y utilizarlas en el mejoramiento de la
cohesión y eficiencia del equipo son otros aspectos importantes de la capacitación en
el desarrollo de la organización.

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El desarrollo de la organización examina también la mecánica de la interacción de los

grupos pequeños. Su objetivo en el área de la capacitación de grupos gerenciales, por
ejemplo, consiste en despojar temporalmente de sus títulos jerárquicos a los individuos
que participan. El grupo puede entonces concentrarse en el propósito de su análisis.
Cada individuo es capaz de aprender más sobre sí mismo, su relación con sus colegas
y viceversa. Debe entenderse primero que la interacción emocional y veraz entre los
participantes es la regla, no la excepción, y que no habrá repercusiones por el ejercicio
de este derecho. Mediante la retroalimentación, los miembros del grupo llegarán a
entender, aceptar o iniciar un cambio en el comportamiento de cada uno.

Este intercambio de criterios a un nivel emocional debe producir un grupo gerencial más
cohesivo y unido. Esto es bastante benéfico desde el punto de vista de la
presupuestación, además facilitará un acuerdo de verdadera participación puesto que
todas las partes, en este punto, serán honestas entre sí. De esta manera se logrará la
congruencia de metas. Es decir, lo que se presupueste será incorporado no sólo a los
objetivos financieros de la firma sino también a las metas comunes de todas las
personas involucradas.

Un método alternativo, que también ha resultado exitoso y que tiene muchos efectos
positivos en el proceso de presupuesto participativo, es el proceso evaluativo realizado
a un superior por parte de su subordinado inmediato. Por supuesto, éste es un
procedimiento que en la mayor parte de las compañías, mediante el análisis, ayuda al
subordinado a determinar sus fortalezas y debilidades, y con optimismo genera una
modificación del comportamiento donde es necesario. En nuestra opinión también debe
realizarse una evaluación escrita de un superior por parte de su gerente subordinado.

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Los empleados se sentirían motivados a ser honestos en esta evaluación puesto que
cualquier modificación positiva que pueda originarse en el comportamiento de su
superior, será beneficiosa para ellos. La alta gerencia debe revisar y archivar los
informes de la evaluación. Para reducir el miedo de repercusiones por parte del superior
contra el subordinado, las evaluaciones deberán escribirse anónimamente.

Estas evaluaciones cruzadas (evaluación superior-subordinado, y viceversa) deben

realizarse justo antes de la sesión del proceso de presupuesto participativo. Esto
ayudará a los miembros del equipo gerencial a ser más conscientes de las
características negativas de cada uno y, se espera, estimulará su corrección. Con este
mecanismo de mejoramiento del grupo, hay seguridad de que el proceso de
presupuesto participativo será verdaderamente abierto y aceptado internamente por
todas las personas involucradas. Cuando esto se logre, el sistema de control
presupuestario operará a su mayor potencial.

Un aspecto absolutamente necesario para el éxito de la presupuestación participativa

es un sistema de comunicación -retroalimentación- entre la alta gerencia y los gerentes
de niveles medio y bajo. Según Becker y Creen:

Si no se le informa de los resultados de la comparación, no puede saber si vale la pena

luchar o no por determinado nivel. Ni puede, a su vez, pasar por alto la palabra de sus
subordinados en quienes produjo niveles específicos de aspiración. Ellos, también,
sabrán del éxito o del fracaso. Podemos ver que comunicar el resultado de los hechos
actúa, en este caso, como premio o castigo. Esto puede servir para reforzar o eliminar
comportamientos anteriores del empleado.

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Mucho se ha escrito sobre el efecto de la comunicación dentro de una organización.

Con referencia a la comparación o a la función de control del presupuesto, el buen o
mal uso de la comunicación puede ser especialmente decisivo, cuando se observa en
el contexto de la participación y del nivel de aspiraciones.

Antes que nada es imperioso que cada participante sepa si experimentará éxito o
fracaso personal. Si no se le informa de los resultados de la comparación, no puede
saber si vale la pena luchar o no por determinado nivel. Ni puede, a su vez, pasar por
alto la palabra de sus subordinados en quienes produjo niveles específicos de
aspiración. Ellos, también, sabrán del éxito o del fracaso. Podemos ver que comunicar
el resultado de los hechos actúa, en este caso, como premio o castigo. Esto puede
servir para reforzar o eliminar comportamientos anteriores del empleado.

Esta última parte de este curso ha sido orientada para que el lector sea consciente de
uno de los aspectos de comportamiento más importantes del proceso presupuestario:
la presupuestación participativa. Hasta hace poco, los aspectos de comportamiento de
la elaboración del presupuesto maestro no eran de mucho interés para los contadores
gerenciales quienes, por capacitación, se ocupaban de los aspectos técnicos de la
elaboración del presupuesto maestro. Creemos firmemente que el contador gerencial
de hoy, mejor instruido y más informado, si desea que la compañía logre todos los
beneficios de planeación y control de la presupuestación, debe ser consciente y
responder a las implicaciones del comportamiento asociadas con los diferentes
enfoques -autoritario en un extremo y participativo en el otro- que están fácilmente
disponibles. Sin embargo, para hacer esto se requiere que el contador gerencial haga
un esfuerzo adicional más allá de esta sección introductoria estudiando la literatura
sobre el comportamiento de la presupuestación.

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