Catalina Granic

DERECHO TRIBUTARIO II

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LEY IMPUESTO A LA RENTA

I. Concepto de Obligación Tributaria
“Vinculo jurídico cuya fuente mediata es la ley y que nace en virtud de la ocurrencia de ciertos hechos que en la
ley se describen, por el cual personas determinadas se encuentran en la necesidad jurídica de entregar al Fisco,
cierta cantidad de dinero para la satisfacción de necesidades publicas”

II. Principios y Concepto de Renta

Esquema de la Ley de la LIR

Hay dos tipos de impuestos:

1. Impuestos por Categoría:

- 1ª Categoría: Tributación al capital, tasa 25%
- 2ª Categoría: Tributación al trabajo - subclasificado en:
• Unico: con contrato, UTM - 0% a 35%
• Global Complementario: sin contrato, UTA - 0% a 35%

Ambos progresivos.

2. Impuesto Personales
- Global Complementario: Personas naturales domiciliadas o residentes en Chile con renta de fuente chilena o
extranjera.
- Impuesto Adicional: Personas naturales o jurídicas, no domiciliadas o residentes en Chile pero con renta de
fuente chilena.

Fuera de este esquema hay dos temas:

Art. 17 - Ingresos no constitutivos de renta, conjunto de casos en que si estas en esta situación no pagas impuesto
aunque haya aumento de patrimonio.
Art. 21 - Gastos rechazados.

Principios de la LIR

1) Principio de la Unidad: los contribuyentes pagan 1ª Categoría o 2ª Categoría, no ambas. Si tu haces

tributario y llegas a la conclusión que tu renta paga 1ª y 2ª significa que estas equivocado.

2) Principio de la Imponibilidad: si tienes un incremento de patrimonio, este va a tributar, todo incremento de

patrimonio tributa a menos de que se trate de una renta exenta o de un ingreso no constitutivo de renta del
art. 17 LIR.

3) Una misma Renta no se afecta con Global y Adicional al mismo tiempo: esto porque para efectos
tributarios no se puede tener residencia o domicilio dentro y fuera de Chile, y porque la renta no puede ser de
fuente chilena y extranjera.

4) Principio de la Reajustabilidad y la Corrección Monetaria: Si empiezo el año con 1000 y lo termino con
1300, hay renta? no necesariamente, ya que puede que el poder adquisitivo de los 1000 sea equivalente a los
1300 a fin de año por la reajustabilidad del dinero. La ley de la renta dice que cuando tengo una renta por
sobre la reajustabilidad, en el ejemplo de 1400, lo que voy a tener que tributar es 100.
1000 - 1300
1400 = 100 tributables

5) Principio de la determinación sobre rentas efectivas y no presuntas: Ingresos - Costos - Gastos = Renta.
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Esto es Renta efectiva, esta es la regla general de tributación de las empresas, pero hay actividades en que la
forma de determinar esta renta no es así, por ejemplo en la agricultura (también pasa en la minería y transportes),
no se pregunta en la tributación que pasa con la venta menos los gastos y costos, si no que para saber cuanto se
tiene que tributar se toma en cuenta el avalúo fiscal del predio. Si el predio vale 1000, y se tributa el 10%
entonces se tendrá que tributar 100 en cuanto al impuesto de 1ª Categoría.

6) Principio de la imposición en la Fuente: Va a tributar a nivel de empresa solamente la empresa fuente que
genera la renta, es decir, solo la empresa A va a tributar el impuesto de 1ª categoría, las demás no.

7) Principio de que el impuesto de 1ª Categoría es crédito en contra de los impuestos personales: Con el
asunto de la reforma esto no es 100% cierto.

La ley permite que los dueños de la empresa tengan un crédito una vez que han pagado el impuesto de 1ª
Categoría. El sistema de rentas atribuidas funciona de tal manera:Si tenemos una sociedad A, que es socia a su
vez de la sociedad B y la sociedad C.

La sociedad C a su vez es socia de la sociedad D y E.

Suponiendo que la renta es 1000, y el impuesto de 1ª Categoría es del 25%, entonces lo que tiene que pagar es
250, teóricamente esta empresa tendría para distribuir 750, pero en la realidad para la ley eso no es así, si no que
puede distribuir 1000.Si las participaciones son siempre de 50%, hay que distribuir a todas las sociedades socias.

Las personas naturales van a tributar independiente de sus retiros, por lo tanto por ejemplo si la sociedad B tiene
que pagar por Global Complementario 200, el impuesto que pagó la empresa A va a servir de crédito para la B,
por lo tanto si la sociedad A pagó 250 de impuestos, entonces se divide entre la sociedad B y C lo tributable, por
lo que cada una va a tener un crédito de 125, que se va a restar en el global complementario que la sociedad B
tiene que pagar, por lo que no va a pagar 200 si no que va a pagar 75.

Mirando ahora la Sociedad D y la Sociedad E, cada una va a recibir 250, que es la mitad de lo que recibió la
empresa C, suponiendo que la Sociedad E tiene que pagar por el Global Complementario un total de 100, lo que
realmente va a pagar va a ser 37,5, ya que dividiendo los 125 de impuestos que a principio se dividió entre la
sociedad B y C, hay que restar el 62,5 de los 100.

Se critica este sistema porque se dice que hay una afectación al derecho de propiedad, porque si la sociedad A
que generó los 1000, nunca entregó en realidad estos 1000 a la sociedad A y B y si no que lo capitalizó, a pesar
de ello todas las otras sociedades tendrán que tributar. Acá nos preguntamos si necesariamente lo que se esta
gravando es un incremento de patrimonio, ya que mismo si una de las sociedades quiebra igual tendrá que
tributar de acuerdo al esquema antes dicho.

En el sistema parcialmente integrado, hay empresas contribuyentes que necesariamente deben estar en él. El
socio B solamente va a tributar en la medida que retire los 500, si el no retira no tributa, pero si retiras tienes que
tributar lo que retiraste, y además no vas a tener todo el crédito como en la primera situación, ya el crédito de
cada empresa en tal caso va a ser la mitad del 65% de lo que pagó la empresa A, es decir, de 250, por lo tanto,
antes el socio B que tenía un crédito de 125, va a pasar a tener un crédito de 81,25, por lo que tendrá que tributar
más.

En conclusión, ambos sistemas tienen sus cosas buenas y malas, ya que en el primer sistema tendrá que tributar
retires o no retires pero en el sistema parcialmente integrado tendrás que tributar más que en el primer sistema.

En el caso en que la empresa que esta bajo el sistema parcialmente integrado no retiró utilidades, no tiene que
tributar y ademas le queda pendiente el crédito guardado.

Algunas sociedades pueden optar por un sistema y otro (el sistema de rentas atribuidas o sistema parcialmente
integrado), la sociedad anónima no puede optar, tiene que tributar a través del sistema parcialmente integrado.
En una sociedad integrada por personas naturales se puede optar, pero si es de personas jurídicas tiene que
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tributar de acuerdo al sistema parcialmente integrado. En un caso el crédito es del 100% y el otro es el del 65%,
esa es la principal diferencia entra ambas.

8) Tributación de las rentas ilícitas

9) Tributación solo en la medida que la renta se consuma o gaste a nivel de personas naturales, ello en el
sistema parcialmente integrado de tributación (art. 14 b) No en el sistema de rentas atribuidas (art. 14
a).

Este principio solamente se aplica en el sistema parcialmente integrado, porque en el sistema de rentas atribuidas
tendrás que tributar sea que retires o no como persona natural.

Concepto de renta
Económicamente renta es un ingreso o flujo de riqueza que una persona obtiene derivada de una fuente
productiva.

Jurídicamente se entiende por renta los ingresos que constituyen utilidades o beneficios que rinda una cosa o
actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos o devengadas mientras no se retiren o distribuyan.

Cuando uno se imagina la renta, uno piensa en la fuente que genera esa renta, como por ejemplo el trabajo, pero
este concepto no nos interesa si no que el concepto jurídico arriba, que se resume fundamentalmente en dos
teorías:

a) Teoría de la fuente: para que haya una renta es necesario una fuente generadora de esta renta. La fuente es
el bien o actividad que genera la renta.

Si tengo un inmueble y lo doy en arrendamiento esa renta del arrendamiento tiene como fuente el inmueble. Si
no es un DFL 2 no tributaría, pero sino se tributa como impuesto de 1ª Categoría.
Por lo tanto para esa teoría tiene que haber una fuente para que haya renta.

b) Teoría de incremento patrimonial: establece que no interesa que haya o no renta, si no que se compara el
patrimonio del 1 de enero con el del 31 de diciembre, si hay un diferencial en el patrimonio sí hubo una
renta, independiente de la razón de ese diferencia, mismo que no haya una fuente. En este caso de igual
forma se tendría que tributar.

A partir de esta teorías se generan diversas interrogantes:

1) Ingreso debe ser periódico? No.

2) Pago debe ser en dinero? No, puede ser también en especie o cuerpo cierto.
3) Debe existir una transacción con un tercero? No.
4) El destino de la renta (destinarla al ahorro) afecta al concepto de tal? No, la renta sigue lo siendo sea que la
gaste o la conserve.
5) Ingresos Ilícitos, son rentas? Hay posiciones:

a) Rentas ilícitas deben tributar, por un principio de igualdad:

Sentencia de la Excma. Corte Suprema de 19.10.2006, Rol N° 990-05 en considerando Sexto señala:

“Que del examen de esos hechos inmodificables, fluye como acertadamente resuelve el tribunal de primer grado,
debidamente reproducido por el de alzada, que el artículo 2° del D.L. 825, de 1974, al precisar el concepto de
venta, no distingue si los bienes corporales objeto de la convención, tienen una procedencia lícita o ilícita y, a su
vez, el artículo 2°, número 1°, del D.L. 824, del mismo año, al definir la noción de renta, prescribe que son los
ingresos que constituyen utilidad o beneficio que rinde una cosa o actividad, cualquiera sea la naturaleza, origen
o denominación, de donde necesariamente se desprende que la legislación tributaria no diferencia entre entradas
producidas por actividades legítimas o ilegales”.

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En el caso seguido contra Juan Pablo Davila, la Excma. Corte Suprema resolvió que los ingresos ilícitos deben
tributar.

En síntesis lo que dice la sentencia de la Corte Suprema referente el concepto de venta y de renta, es que renta es
cualquier incremento al patrimonio, es más, la ley dice que cualquier sea su naturaleza y origen. Si vemos el
concepto de venta en el IVA nos damos cuenta en su art. 2 que el legislador no toma en consideración el origen
de los bienes objetos del contrato. Por lo tanto para el legislador le da lo mismo que el origen de ambos sea lícita
o ilícita.

Otro argumento:
- Principio de igualdad en materia tributaria: si un señor gana 1.000.000 de pesos tiene que pagar impuesto, si
uno gana lo mismo de manera ilícita por lo tanto también tendría que tributar.
- Incentivo perverso a delinquir, pues no se tributa.
b) Las rentas ilícitas no deben tributar: porque
- Para que exista renta debe haber incremento de patrimonio, y éste no se incrementa cuando los ingresos que
lo acrecen no pertenecen en propiedad a su titular. No existe incremento patrimonial si no existe título o está
viciado. La ley de renta grava el patrimonio, entonces si lo robe y lo vendo, este no entró en mi patrimonio
por no haber titulo, por lo que no se debería gravar.

- Si deben tributar las rentas ilícitas, se viola el principio constitucional que prohíbe forzar la auto inculpación.
El art. 19 N° 7 letra f) de la Constitución prohíbe que se obligue a los inculpados a declarar bajo juramento
sobre un hecho propio.

c) Si se estiman que los ingresos ilícitos deben tributar ¿se podrían deducir los gastos necesarios para
generarlos? Es decir, lo que pague a los sicarios, al cohecho, etc.

d) No se podría aplicar lo dispuesto en el art. 70 de la LIR, sobre justificación de inversiones. Porque como
justifico el origen del fondo? Si el origen puede haber sido el asesinado, el robo, etc.

e) Para el profesor este delito es imposible.

Porque por ejemplo, cuando el narcotraficante sabe que tiene que pagar 3.000.000 por impuestos y quiere
declararlos, el fiscalizador le va a preguntar como va a pagar, el impuesto de 1ª Categoría se paga materialmente
presentando una Declaración de Impuestos, por lo tanto si quiere declarar no puede porque no hay una línea para
declarar rentas ilícitas, por lo que si quiero declarar no se va a poder de la misma forma, a diferencia de EUA que
sí lo hay.

- Ver opinión del profesor Arnaldo Gorziglia B. en el “Curso sobre Delitos e Infracciones Tributarias” de
Ugalde y García, página 59.
- Ver artículo del profesor Christian Aste Mejias, en el Manual de Consultas Tributarias, de Lexis Nexis, N°
351, marzo de 2007.

Concepto legal de renta

Art. 2 nº 1: Todo ingreso que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los
beneficios, utilidades o incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera sea su naturaleza,
origen o denominación.

Esta definición no es la más adecuada, porque lo que está haciendo es reconocer la teoría de fuente cuando dice
“que rinda una cosa o actividad”, mientras que la segunda parte de la definición está reconociendo el concepto
jurídico amplio, vale decir el incremento de patrimonio, por lo que es un poco tautológica. Además es errónea
porque equipara renta con ingreso, en circunstancias que la renta son los ingresos depurados los costos y los
gastos, y en la definición cuando dice “todo ingreso” hace parecer que son sinónimos.

Renta son todos los beneficios o utilidades que constituyan incrementos en el patrimonio (bastaba esta
definición, es mas amplia).

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Análisis del Concepto:
- Se recogen ambas teorías, por lo tanto la definición es pleonástica.
- No se exige periodicidad. Basta que gane la plata una vez que queda afecta a impuesto.
- No se exige que la renta provenga de una transacción con un tercero.
Ejemplo del profesor, de cuando en la época de Alessandri el dólar incremento y el valor del peso bajo, y mucha
gente quiebro, pero algunos sabían lo que se venía y compraron muchos dolores por lo que quedaron
millonarios, deberían haber tributado en términos estrictamente legales? Sí, fue un tremendo incremento de
patrimonio.

Lo mismo que si encuentro plata en el piso, en términos legales es un incremento de patrimonio y por lo tanto
también debería tributar.

- Se gravan los beneficios en especie.

- El ahorro y la inversión no afecta el concepto de renta. Otra cosa es que pueda me dar un beneficio que me
permita pagar menos impuestos, pero la renta sigue siendo renta sea que la gaste o que la invierta.
- A pesar de la amplitud del concepto, cualquier incremento de patrimonio no es una renta. Ello pues la
renta debe estar devengada, percibida, retirada, distribuida o remesada.

Pueden haber incrementos de patrimonio que no quedan afectos a impuestos, como por ejemplo si tengo una
casa chica y me ponen un muro al lado, o un metro, la casa pasa de valer 100 millones a 150 millones, así es
como si se pone una cárcel al lado la casa pasa a valer la mitad, en estos casos no debo tributar por ese
incremento o desvalor, si no que en el momento en que venda la casa tendré que valer lo que tengo que tributar.

- La definición equipara ingreso a la renta lo que no es correcto. Como lo dijimos antes la renta son los
ingresos depurados los costos y los gastos, y en la definición cuando dice “todo ingreso” hace parecer que son
sinónimos8) El afán de lucro no es necesario para el concepto de renta. Da lo mismo si genero la renta con
afán de lucro o no, basta con que haya incremento en el patrimonio.
- Ingresos Ilícitos, ya dicho antes las teorías.
- En el sistema de rentas atribuidas, se cumple con la exigencia del incremento de patrimonio? hay una
discusión, porque por ejemplo en este sea que lo haya retirado o no lo tiene que tributar, es decir, habiendo o
no incremento en el patrimonio.

Clasificación de las rentas

1. En cuanto a su origen:
- Rentas del trabajo o del capital
- Rentas licitas o ilícitas
2. En cuanto a la forma de determinar la base imponible
- Renta efectiva
- Renta presunta
- Rentas tasadas, determinada por la Adm., ejemplos: art. 64, 35 y sgts C.T.
3. En cuanto al momento en que la renta queda afecta
- Renta devengada
- Renta percibida
- Renta retirada
- Renta distribuida
- Renta remesada
- Renta atribuida

Definición del art. 2 de la LIT y el art. 8 del C.T.

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ART. 17 INGRESOS NO RENTA

Art.17 LIR, hay casos en que si hay incremento de patrimonio, por lo que nos preguntamos donde estaría el
ingreso no renta. Lo que pasa es que antiguamente había un ingreso no renta pero se modificó y no se retiró del
art. 17 (específicamente el numero 8).

Características
1. Algunas son ficciones jurídicas.
2. No hay nacimiento ni desarrollo de los elementos de la obligación tributaria.
3. Si alguno de estos casos estuviera en otra parte en la geografía de la ley, serian rentas gravadas.
4. Son verdaderos privilegios, pues quedan al margen de la tributación.
Salvo el caso del art. 17 nº 8
5. No constituyen exenciones. En las exenciones se verifica el hecho gravado, porque yo voy a vender el bien
por ejemplo, pero no voy a pagar el impuesto independiente de que haya el hecho gravado por una razón
fundada, como por ejemplo incentivar el desarrollo de un territorio chileno (caso de la Isla de Pascua).

Puedo estar exento a un impuesto pero afecto a otro. Por eso es distinto de los ingresos no renta que en principio
no van a pagar ningún impuesto.

6. Es una enumeración no taxativa, nº 29, ejemplo rentas que producen para sus dueños las viviendas
económicas amparadas por el DFL nº 2, siempre que se traten de personas naturales y con una limitación de
dos inmuebles.

Las donaciones a establecimientos de enseñanza particular subvencionada (DL nº 3476, de 4.9.80), imposiciones
previsionales pagas en el exterior por personal técnico (Ley 18.156, 25.8.82), etc.

Razones para su establecimiento

- Cumplimiento de finalidades sociales, económicas o de política económica, ejemplos fines sociales nº 13
al 16, fines económicos nº 6 y 11.

- Separar capital de la renta, ejemplo nº 5, 7, 8, 9, 17, 18 y 29. La idea es no hacer tributar el capital, porque
si le digo a un extranjero que toda vez que haga un aporte tendrá que tributar no va a investir en el país. Por lo
que la ley no quiere gravar el capital.

- Para evitar la doble tributación, nº 9, 17 y 19. Puede ser nacional o internacional. Si un extranjero viene
trabajar en Chile y el extranjero se queda porque se engancha con una chilena, y el extranjero se queda en
Chile, se casa y tiene hijos, el extranjero trabajo en otros países, y por estos trabajos el Fisco de su país dice
que va a recibir una jubilaron por asignación por tanto y tendrá que tributar en el extranjero, en principio esto
no tendrá que tributar en Chile porque se tributaria 2 veces.

- Porque en ciertos casos no existe un beneficio o incremento de patrimonio, por ejemplo 1 y 2.

Indemnización de daño emergente, que es la perdida efectiva, en contrario del lucro cesante que es lo que dejo
de recibir. Si tengo un patrimonio de 1000 y me chocan y mi patrimonio queda en 800, y me pagan una
indemnización en que quedo con un patrimonio de 1300, entonces el 300 va a ser el incremento de mi
patrimonio que va a tributar, pero si me pagan 200 de impuesto y me queda un patrimonio de 1000 no voy a
tener un incremento de patrimonio, por lo que el legislador establece que en el caso de indemnización por
lucro cesante constituye incremento de patrimonio y si es daño emergente constituye ingreso no renta.

- Para no gravar el mayor valor en ciertas enajenaciones, ejemplo nº 8 y 12. Por ejemplo en el numero 8
letra A cuando yo vendo acciones teóricamente eso no debiera ser gravado.

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Clasificaciones
1. Aumentos de patrimonio por la enajenación de determinados bienes, ejemplo 17 nº 8 A, B, C, D ,E, H, K,
12.
2. Rentas obtenidas a titulo gratuito, (ejemplo art. 17 Nº 8 letra F y G, 9, 11, 10, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 26,
30)
3. Beneficios de carácter laboral o previsional: art. 17 Nº 13, 14, 16 Y 27.
4. Operaciones solitarias y Cuotas: Art. 17 Nº 5, 6, 7 Y 11.
5. Indemnizaciones: Art. 17 Nº 1, 2 Y 3
6. Reajustes de títulos de créditos, instrumentos financieros y pagos provisionales mensuales: Art. Nº 25 Y 28
7. Ingresos no renta establecidos por otras leyes.

Análisis del Art. 17

Nº 1: Indemnización de daño emergente e indemnización del daño moral

A. Indemnización del daño emergente:

Pérdida efectiva sufrida por una persona en su patrimonio a consecuencia de un siniestro.

El valor del daño emergente es un ingreso no renta, lo que exceda a este daño emergente es una presunción de
lucro cesante y por definición es renta.

Caso de siniestro de bienes susceptibles de depreciación:

La indemnización es no renta hasta concurrencia del valor de adquisición del bien reajustado por la variación del
IPC habida entre el ultimo día del mes anterior a la fecha de adquisición y el ultimo día del mes anterior al
siniestro.

Ejemplo:

Caso de contribuyentes obligados a determinar la renta efectiva mediante contabilidad completa, la

indemnización es ingreso ordinario, pero se deduce como gasto (art. 31 nº 3). Razón: PPM

Indemnización del lucro cesante es renta.

Esto es exactamente igual a lo que dijimos antes, con la diferencia que se refiere a bienes depreciables, entonces
te dice la indemnización es ingreso no renta hasta el valor de adquisición reajustado de este bien depreciable.

Los bienes depreciables son los bienes de activo fijo, que no sirven para producir otros bienes, como los
camiones, los galpones, las maquinas, al menos que tu vendas camiones, galpones o maquinas.

Entonces si el valor de adquisición es 1000, el reajuste es un 50%, el valor de adquisición reajustado va a ser de
1500, si la indemnización fuera de 1800, los 300 de diferencia serían renta. Por sobre la indemnización que
excede este valor es ingreso renta, lo que no excede es no renta.

Aquí se produce un problema, si este bien sufrió el siniestro por un contribuyente que tributa renta efectiva con
contabilidad completa, la gran mayoría de las empresas, supongamos que se de esta situación, y esto es una
empresa que tributa en 1 Categoría, todo el valor de indemnización va a ser renta, esto sucedió la indemnización
en el mes de abril

Entonces en este caso todo el valor de indemnización es renta, pero cuando tu determines la tributación de este
año vas a traducir de este 1800, 1500 como gasto. Y de esta forma en definitiva va a quedar como renta
solamente los 300, y solamente estos van a tributar.

La ley para obligarte para que dentro de este mes de abril tu hagas un PPM (pago previsional mensual) respecto
de los 1800 el legislador te dice que entiendas que el 1800 es renta, pero el legislador sabe que de estos 1800 hay
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1500 que no son renta, pero te dice que pero respeto de estos 1500, como sé que no son renta, dedúcelo como
gastos, de forma tal que vas a quedar con los mismos 300 de renta.

B. Indemnización del daño moral:

Es ingreso no renta cuando consta en una sentencia ejecutoriada. Para que sea ingreso no renta tiene que ser
declarado por sentencia.

¿Qué sucede con la transacción? Acá hay una norma que es bastante rara, porque el SII sostiene que respecto de
una indemnización por transacción lo que se obtiene es renta, porque no es una sentencia ejecutoriada, no
obstante que parece ser un equivalente jurisdiccional, pero el SII dice que no, que no es una sentencia, como si
prefiriera que terminaremos los juicios por sentencia y no por transacción.

¿Qué sucede con la cláusula penal? Antiguamente había que probar el daño y por sobre el daño lo que recibiese
era renta, esta forma de entender el SII la cambió, diciendo que toda la indemnización por cláusula penal en
principio es ingreso no renta, y el SII va a tener que probar que te esta indemnizando más allá del daño.

En principio debía probarse el daño

Cambio criterio: La indemnización no es renta, pero el SII puede probar que el daño es inferior al monto de la
indemnización.

Nº 2: Indemnización por accidentes del trabajo

Son ingreso no renta los pagos al trabajador que emanan del sistema previsional al que se encuentra afiliado. Las
indemnizaciones convenidas con el empleador son renta.

Se refiere a:
1. Indemnizaciones por Incapacidad de un 15% a 40%.
2. Pensiones de invalidez si la incapacidad importa disminución igual o superior al 40% de la capacidad
laboral.
3. Indemnizaciones y pensiones derivadas de enfermedades profesionales.
4. Pensiones de Supervivencia.

Nº 3: Sumas pagadas al beneficiario o asegurado en cumplimiento de contratos de seguro de vida,

de desgravamen, dotales o de renta vitalicia

Ejemplo: si tomo un seguro de vida, el día que yo muera a los herederos que yo determine le van a pagar x
cantidad. Por qué a la ley le interesa que esto sea ingreso no renta? Por una razón de protección a las personas
pero también por las empresas de seguro que toda esa plata la invierten y significa darle trabajo para más
personas.

Seguro de desgravamen: A la muerte de una persona se libera un bien que garantizaba una obligación, por
ejemplo créditos hipotecarios. La persona se muere, el saldo insoluto pasa a la sucesión? No, lo soluciona la
compañía de seguro que aseguró el bien, se queda con la causa sin deuda.

Seguro dotal: Se pacta que a cierta edad o cumplido determinado plazo se reciba una cantidad. Por ejemplo a los
65 años quiero recibir 100 millones, o en 5 años más, cuando reciba esta plata estoy recibiendo ingreso no renta.

Seguro de renta vitalicia: Se asegura una determinada suma y al cumplimiento de una cierta edad por el
asegurado, se le paga una renta periódica. Es parecido al caso anterior pero no me entregan los 100 millones de
una, me la van a entregar de forma parcelada.

Ahora bien, cuando la persona contrata con los fondos acumulados en una AFP una renta vitalicia para cuando
jubile, para el esto puede generar renta cuando la pensión excede 13,5 UTM.

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Con esto se beneficia al jubilado, porque un señor que gana 1.000.000 bruto cuando está activo, la previsión es
de un 20%, la ISAPRE más AFP, el señor gana el millón, le sacan 200.000 y tributa solo 800.000, entonces el
impuesto de segunda categoría va a ser de 50.000.

Este señor se va a jubilar con 400.000 mas o menos, ergo no va a pagar impuesto porque está abajo del 13,5
UTM. Lamentablemente las pensiones en este país la gran mayoría está abajo del 13,5 UTM, por lo tanto, los
trabajadores no van a pagar impuesto sobre esas 200.000 que en su momento debió haber pagado.

La otra alternativa es que lo hubieran hecho tributar por el millón de pesos y seguramente no hubiera pagado
50.000 sino que 70.0000, pero la ley dice que no lo va hacer tributar por esas 200.000, cuando yo voy a pagar el
impuesto? Cuando jubiles.

Ahora si tributas solo las 800.000 ponte con el 4% de la diferencia por sobre las 200.000, ósea desde un punto de
vista numérico evidentemente el jubilado sale ganando porque toda esa plata va a una previsión mientras esta
activo no esta tributando y como la base es mayor si lo hicieran tributar pagaría más impuestos.

Como el impuesto es progresivo si tu tributaras sobre el millón es fijo que sería más que si tributaras sobre los
200.000 por la progresividad del impuesto.

(Si la renta se contrata con los fondos acumulados en una AFP, la pensión es renta)

Modificación Ley 19.768, 7/11/2001:

1) De acuerdo al mensaje, se aplica al seguro dotal para el caso en que no hay siniestro, a fin que las rentas del
asegurado dotal tributen igual que los retornos de otras formas de ahorro.

Lo que pasa es que el SII detectó que hubo gente que hacia negocios con esto, celebraban un seguro total en que
la indemnización era por ejemplo 500 millones de pesos en 2 años, y financiaban la prima que era muy alta a 2
años, entonces la prima en total era de 350 millones, pero la indemnización eran de 500 millones, ósea en la
pasada te ganabas 150 millones, entonces la ley se modificó y se dijo al contribuyente que en primer lugar en
estos seguros los contratos para que sea ingreso no renta tienen que ser por lo menos a 5 años, y dos que no
pueden exceder de 17 UTM, entonces mataron el negocio.

2) Requisitos para que la Indemnización sea ingreso no renta:

- No se encuentre acogido al 57 bis.
- Plazo del seguro debe ser superior a 5 años.
- Es ingreso no renta hasta 17 UTM, calculadas anualmente al 31 de diciembre del año en que se perciba el
ingreso, considerando cada año que media entre la celebración del contrato y el año en que se perciba el
ingreso y el conjunto de seguros dotales contratados por el preceptor.

Nº 4: No tiene aplicación práctica

En todo caso, el párrafo 2º del Titulo XXXIII libro IV del C.C. (art. 2264) se refiere a la constitución de renta
vitalicia:
- Contrato aleatorio en que una persona se obliga, a titulo oneroso, a pagar a otra una pensión periódica,
durante la vida de cualquiera de los dos o de un tercero.

Nº 5: Se dividirá en cuatro casos: (importante)

Las letras en la ley no existen.

1. (LETRA A) El aporte en la constitución de sociedades, “solo respecto de estas”.

Cuando nosotros constituimos una sociedad, para la sociedad este aporte de capital es un ingreso no renta.

Si tenemos una sociedad que tiene dos socios, este señor retira 1000 y pensando en el sistema del FUT, esos
1000 debieran tributar por global complementario o adicional.

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 Catalina Granic
Este señor toma los 1000 y mete al capital de la sociedad B 800. Entonces estos 800 no van a tributar, pero este
global complementario respecto de los 800 desapareció, pero cuando va a tributar? hasta que los 800 salgan de
ahí, por eso la ley dice “solo respecto de estas”.

De cuál estas? de la sociedad que recibe la plata, la sociedad no actúa como una grabadora de impuestos, si esta
plata viene con tributación pendiente va a quedar con la tributación pendiente, y el día en que yo saque esta
plata, si es que se saca, se rehace el global complementario que estaba pendiente.

2. (LETRA B) El mayor valor a que se refiere el Nº 13 del art. 41: revalorización del capital propio
Activo, Pasivo exigible (deudas con terceros, por ejemplo con mis proveedores) y Pasivo no exigible (deudas
con los dueños, que es el capital).

Cuando nosotros constituimos una sociedad e hicimos un aporte que fue en total $1.000.000, de ahí que en
activos tiene que ser igual al pasivo, en todas las operaciones que se haga. Si en un instante se tiene que hacer un
balance y el activo no es igual al pasivo hay alguna relación que está mal contabilizada.

Cuando nosotros hablamos de los principios de la ley de la renta, dijimos que tenemos que revalorizar las
cuentas de la sociedad fundamentalmente de acuerdo al IPC, y efectivamente esto, esta cuenta de capital propio,
se revaloriza por IPC.

Supongamos que el IPC del año fue un 10%, la revalorización de este 1.000.000 fue de 100.000, si el capital era
ingreso no renta por la letra A, y la revalorización de este capital tiene que ser también ingreso no renta, por el
fundamento jurídico de que el accesorio sigue la suerte del principal, el capital es ingreso no renta y por lo tanto
el reajuste sigue la suerte del capital, por qué el capital? Por el Nº 5.

3. (LETRA C) El mayor valor que obtenga una S.A. En la colocación de acciones de su propia emisión
Eso es bastante curioso, porque el ingreso no renta va a ser temporario.

Si nuestra sociedad necesita 1.000.000 de pesos, entonces vamos a hacer una emisión de acciones. Vamos a
emitir 1000 acciones valoradas a 1 peso para obtener nuestro 1.000.000 de pesos, pero la bolsa está dispuesta a
pagar por estas acciones 3 pesos, porque los inversionistas se dan cuenta que puede ser un muy buen negocio,
entonces a consecuencia de esto ingresa a la sociedad 3.000.000.

El primer millón tendrá como tratamiento tributario ingreso no renta ya que es un aporte de capital, pero quedan
dando vuelta 2 millones, entre la Ley de la Renta y la Ley de S.A. te dicen que los 2 millones son ingreso no
renta, pero mientras no salgan de la sociedad, mientras no se distribuyan a los accionistas, porque en el día en
que se distribuyan van a ser renta para ellos.

Pero además la Ley de S.A. agrega que estos 2 millones lo vas a tener que capitalizar y solo los vas a poder
entregar cuando se liquide la sociedad, y será renta para los accionistas que sean accionistas al momento de la
liquidación. Eso es bastante lógico ya que estos 2 millones van a ser utilidad para la sociedad, quizás no utilidad
operacional (giro), pero es utilidad, por lo que no tendrá que, según la ley, tributar sobre estas utilidades ahora
pero sí cuando se liquide la sociedad.

No renta mientras no se distribuya.

La ley de S.A. ordena que este mayor valor sea capitalizado, no se pueda distribuir a los accionistas, sino hasta la
liquidación de la sociedad.

4. (LETRA D) El aporte que se haga al gestor de una asociación o cuentas en participación

Es un contrato por el cual dos o más comerciantes acuerdan efectuar conjuntamente operaciones mercantiles, que
ejecuta uno solo de ellos en su nombre y bajo su crédito, art. 507 del C. de Com.

Nosotros somos vendedores de autitos de madera, y a B no lo conoce nadie, entonces nosotros decimos que le
vamos a hacer un aporte de un millón de pesos para que B venda autitos de madera en Antofagasta, este contrato
es eso, no es una persona jurídica, ella va a vender los autitos con sus facturas, va a vender los autitos, generar
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 Catalina Granic
una utilidad donde se va a dividir el dinero a cada uno de acuerdo por el porcentaje de utilidad que hayamos
acordado, y el resto no los entrega.

Por qué este contrato es malo? Porque cuando haya utilidad, si yo no acredito que hay un contrato de asociación
o cuentas en participación, me van a cobrar todos los impuestos a mi.

Lo “feo” de esta norma es que es una figura jurídica utilizar para lavar dinero. Por ejemplo, si somos
narcotraficantes y le damos a B un aporte de 10 millón de dólares, y le decimos que construya un hotel como el
Hyatt, cuando B hace el negocio el SII le va a preguntar donde sacó los 10 millón de dólares, no va a saber
justificar y el SII le va a meter una liquidación, le notifica, no lo reclama, luego el SII emite un giro cobrando 2
millones de dólares, lo pagamos, lavamos 8 millones de dólares.

(Nuestra C.S., han dicho que la renta ilícita tiene que tributar)
Normalmente se hace para esconder un negocio que no necesariamente es ilícito sino que no quiero que sepan
que yo estoy metido en él.

Modificación art. 17 Nº 5, Ley Nº 20.780.

A contar desde el 01.01.2017, las S.A. deberán gravar con Primera Categoría y Global o Adicional , el
sobreprecio, o mayor valor obtenido en la colocación de acciones de su propia emisión.

Antes de la reforma, este mayor valor, no tributaba, sino hasta su distribución, misma que debía realizarse al
momento de la liquidación de la sociedad.

Nº 6: Dos casos aplicables a los accionistas de una S.A

A) Es ingreso no renta la distribución de dividendos que hace una S.A., siempre que se realice de una de las
siguientes formas: (el más complejo). No te entrega dinero, sino que:
- Entrega de acciones total o parcialmente liberadas de pago.
- Aumenta el valor nominal de las acciones.
Decisión en junta extraordinaria, todo ello representativo de una capitalización equivalente. Se tributará al
enajenar las acciones.

Cuando yo venda las acciones lo que va a pasar, esto es lo importante. (acción es una contingencia incierta de
ganancia o perdida)

Entonces la Ley no quiere que la sociedad, por sobre el 30% que tiene que entregar cuando tenga utilidades, que
te entreguen el 70%, quiere que la plata se quede en la empresa, que se capitalice comprando máquinas, etc.

Por lo tanto la ley dice al accionista que no le va a entregar plata, si bien no le va a entregar plata le va a entregar
acciones o aumentar el valor sus acciones, hay un incremento de patrimonio.

Entonces la Ley me dice que ahora que me está entregando acciones y aumentando el valor de mis acciones no
voy a tributar ahora sino que cuando venda mis acciones. (art. 17 nº 8 letra A o art. 107)

B) Son ingreso no renta los dividendos que reparta una S.A. con cargo a ingresos no renta, ejemplo art. 17
nº 9
Si un dividendo para la sociedad es ingreso no renta para los accionistas el día en que se les entregue este
dividiendo es ingreso no renta, lo que es ingreso no renta para la sociedad es ingreso no renta para los
accionistas.

Si la sociedad recibe un legado, un millón de pesos, para la sociedad esto va a ser un ingreso no renta de acuerdo
al art. 17 nº 9, cuando esta plata se le entregue a los accionistas, para ellos, así como era ingreso no renta para la
sociedad, para ellos también va a ser ingreso no renta.

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 Catalina Granic
Excepción: Art. 17 nº 5 segundo y tercer caso. Cuando decíamos que dentro del capital el capital se reajusta de
acuerdo al IPC, pero dentro de este capital pueden haber utilidades capitalizadas, utilidades que pagaron con 1ª
Categoría y que no se han distribuido entre los socios, obviamente cuando ellos sacan esta plata, esta plata paga
Global Complementario. El otro caso era el caso de los dos millones, que es ingreso no renta pero solo en
términos temporales mientras el dinero esta en la sociedad, y cuando la sociedad se divide los dos millones son
renta.

Derogación art. 17 Nº 6, Ley Nº 20.780

La norma declaraba como INR la distribución de utilidades acumuladas que las S.A. hacían a sus accionistas en
forma de acciones total o parcialmente liberadas o mediante el aumento del valor nominal de las acciones, todo
ello representativo de una capitalización equivalente como así también, la parte de los dividendos que provenían
del art. 17
Vigencia: 01.01.2017

Nº 7: Las devoluciones de capital

Es la contrapartida del nº 5 del art. 17.

Siempre que la devolución no provenga de utilidades capitalizadas.

Aquí la ley hace una pequeña maldad. Acabamos de decir que dentro del capital pueden haber utilidades
capitalizadas que no hayan pagado impuesto, entonces si el socio A tiene un 50% de participación, el B un 20% y
el C un 30%, en el capital hay un capital propio de 1.000 y hay utilidades capitalizadas por 10.000.

Supongamos que el socio A quiere llevarse para su casa 800, eso es lo que el quiere retirar de capital, porque
sabe que si lo retira del capital es ingreso no renta, la Ley dice al socio que hay utilidades capitalizadas, y de
estas utilidades (suponiendo que son 1000) le corresponde la mitad (socio A), por lo tanto de los 800 que los
llevo de capital, la ley me va a decir que 500 van a salir de las utilidades y se van a ir a su global complementario
y solo 300 van a salir del capital y van a ser ingreso no renta.

Todo esto se produce en tanto cuanto hayan utilidades pendientes de retiro, esto en el sistema de rentas atribuidas
no puede existir, eso solamente va a ser para el sistema parcialmente integrado donde puede ser que tenga
utilidades sin tributar porque no se retiró.

Entonces si el socio quiere retirar una cantidad si no hay utilidades capitalizadas esta plata se retira del capital y
no tributaria, pero si hay utilidades capitalizadas, es decir, utilidades sobre las cuales no se pagó global
complementario, por lo que la ley le dice que de acuerdo a tu participación social, suponiendo que tengo un 50%
de participación, yo me como 50% de las utilidades que están pendientes de tributación, por lo tanto si voy a
retirar 800, voy a tributar 500 y sobre los otros 300 salen de la cuenta de capital y es ingreso no renta.

Nº 8: El mayor valor obtenido, incluido el reajuste del saldo de precio, en determinadas

enajenaciones
A. Mayor Valor obtenido en la enajenación, cesión o aporte de acciones de S.A

Mayor valor: Diferencia entre el valor de adquisición reajustado (por el IPC, habido entre la fecha de adquisición
y enajenación) y el valor de enajenación.

¿Se puede deducir la comisión del corredor?

- Si el dueño de las acciones es empresa, la respuesta es que si.
- Si el dueño fuera una persona natural que no lleva contabilidad completa, hay dos posiciones:
• El SII, estima que no se puede deducir.
• Si se puede deducir, toda vez que no puede ser renta lo que se paga al intermediario.

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 Catalina Granic

Problema en la determinación del costo de adquisición

Si se adquirieron paquetes accionarios a distintos valores. ¿Cuál es el que se vende? Evidentemente, si se venden
todos, no hay problema, el costo será la sumatoria de los valores. Pero si no se venden todos los paquetes? Se
pueden dar las siguientes alternativas:
1. Si se puede identificar el paquete accionario que se vende, ese será el costo de adquisición.
2. Si no se puede identificar, se podrían valorar a través de promedio ponderado o sistema FIFO.

¿Cuál es el costo de las acciones que se adquieren por sucesión por causa de muerte? El costo es aquel que éstas
tenían al momento de la delación de la herencia.

Tratamiento tributario
1. Entre y enajenación transcurre menos de un año: Mayor valor es renta ordinaria, tributa con 1ª Categoría e
impuesto personal (presume habitualidad)

(tratamiento hasta el año comercial 2012)

Si tu acciones te costaron 1.000.000 pesos, ese valor lo voy a ajustar por IPC, más o menos el habido entre la
compra y la venta, suponiendo que el IPC fue de un 50%, entonces reajusto el 1.000.000 de pesos, aplico el IPC
y me quedará en 1.500.000, este 1.500.000 lo comparo con el valor de enajenación, lo vendí en 4.000.000,
porque si fuera de menos de 1.500.000 habría una perdida y no pago, si vendí mis acciones en 1.300.000 hice un
pésimo negocio.

El ejemplo tiene que ser más de 1.500.000.

Valor de adquisición 1.000.000, IPC 50%, valor de adquisición reajustado 1.500.000, mayor valor de 1.500.000,
el valor de enajenación es 4.000.000, diferencia entre 4.000.000 y 1.500.000 va a ser de 2.500.000.

El mayor valor va a ser una renta ordinaria y tendré que tributar con 1ª Categoría y con Global. Me van a dar de
crédito para el Global lo que se pagó en 1ª, por lo tanto en la realidad el impacto real es solo el Global
Complementario, porque si bien tengo que pagar 1ª Categoría, todo lo que pague se me va a dar de crédito, por
lo que este impuesto me va a servir para imputar al Global.

Después va haber otro tratamiento en consecuencia de la Ley 20.630 desde 2013 a 2016, y posteriormente con la
Ley 20.780 a partir de 01/01/2017, todo esto cruzado por el tratamiento especial del art. 107.

Lo complicado de esto es que hay varios tratamientos tributarios:

Hay uno hasta el año 2012, luego, con la reforma del Presidente Piñera, del año 2013 a 2016 (acá se dice que hay
2 tratamientos, pero uno no entró en vigencia nunca), y todo esto paralelamente está el art. 107.

El mayor valor siempre se ha determinado igual, eso no ha cambiado.

La primera norma norma dice que entre la fecha de adquisición y la fecha de enajenación transcurre menos de un
año, aunque la ley no lo decía en el fondo lo que se estaba presumiendo es la habitualidad. Y por lo tanto como
es habitual el mayor valor es una renta ordinaria, por lo que debe tributar con 1ª Categoría e Impuesto Personal,
entonces los 2.500.000 se hacia tributar con 1ª Categoría y después con el Global Complementario y te das de
crédito el de 1ª Categoría.

Acá pasa algo raro, porque yo puedo no ser un contribuyente de 1ª Categoría e igual me hace tributar de esta
forma. Nosotros estudiamos que uno de los requisitos en la teoría de la obligación tributaria es el sujeto pasivo.

En la reforma tributaria no se hace el tratamiento de primero sino que solo el de segundo, es decir se tributa solo
por global complementario. (gobierno Bachelet viene arreglar la reforma de la reforma, es decir, el segundo
tratamiento para que solo se tribute por globo complementario)

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 Catalina Granic
2. Si transcurre más de 1 año:
- Si es habitual en la compraventa de acciones: mayor valor es renta ordinaria
(hasta 2012)

Acá la ley se pregunta si eres habitual en la adquisición de acciones, las alternativas son que si o que no, en el
caso de que no, se tributa con 1ª Categoría (Unico Impuesto), en el caso de que si, se aplica lo mismo del mayor
valor anteriormente, se presume que es una renta ordinaria.

- Si no es habitual: Mayor valor tributa en 1ª Categoría como único impuesto a la LIR.

Para estos contribuyentes, el mayor valor que se obtenga al enajenar acciones adquiridas antes del 31.01.84, son
ingreso no renta (Ley 18.293)

Para los que contestan que no, hay una fecha mágica que es la del 31 de enero de 1984, si compré las acciones
antes de esta fecha y no soy habitual, el mayor valor es un un ingreso no renta (ley 18.293). Entonces si compre
las acciones antes de estas fechas y en definitiva no soy habitual, el mayor valor es ingreso no renta, y el día que
las vendas, y si te mueres los herederos, todo el mayor valor es ingreso no renta.

Se encuentran exentas de 1ª Categoría las enajenaciones de acciones cuando el mayor valor obtenido no excede
de 10 UTM o 10 UTA, según si el impuesto se retenga (2ª Categoría) o se declare anualmente (global). Si excede
de las 10 UTM o UTA, el total queda afecto a 1ª Categoría. Entonces si soy trabajador con contrato de trabajo y
mi mayor valor es 9 UTM, no tributo con 1ª, si con Global.

La verdad es que la excepción de 1ª, si bien me saca una carga financiera de encima, en definitiva lo que uno
paga en verdad es el impuesto personal, ya que el de 1ª se da de crédito, lo que realmente pago es el Global
Complementario.

Exención de global: Art. 57

Si tu eres contribuyente con contrato de trabajo, o si tu eres de los determinados contribuyentes establecidos en
la ley (pequeños comerciantes artesanales, pequeños mineros, suplementero, etc), todos estos señores hasta 20
UTM van a estar exentos de Global Complementario, vigentes a diciembre de cada año, siempre que sean
percibidas por contribuyentes del art. 22 y/o 42 nº 1 de la LIR.

Si tengo 21 UTM tengo que tributar 21 al global complementario porque es un impuesto progresivo.

Situaciones especiales
1. Si el vendedor de las acciones tiene participación en un 10% o más en la sociedad que compra o tiene
interés en ella: el mayor valor es renta ordinaria

Circular nº 20, 08/03/2010, la persona que concurre a la formación o constitución de una sociedad a través de su
aporte, tiene interés en la sociedad que se constituye. Vale decir, cuando aporto acciones a la constitución de la
sociedad, la ley entiende que tengo interés, y el mayor valor es renta ordinaria (esta norma ya no existe).

Acá voy estar vendiendo acciones distintas a mi sociedad, entonces si mi participación es de un 10% a más no
se pregunta nada de esto de mayor valor de renta ordinaria, si es habitual o no.

2. El SII puede tasar cuando el valor de enajenación de las acciones que se transfieren a un
contribuyente obligado a tributar en 1ª con contabilidad completa, sea notoriamente superior al valor
corriente en plaza. La diferencia entre el valor de enajenación y el de tasación es renta.

Si yo le vendo acciones a una empresa a $1.000, pero el SII puede decir que el valor corriente en plaza de las
acciones es de $2.000, se supone que lo estaré vendiendo más barato, por eso la norma es rara, porque si el valor
de las acciones es $2.000 de acuerdo a su valor en plaza, es raro que yo las venda en mil (la ley dice

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 Catalina Granic
notoriamente superior). Por que para el SII habría un mayor valor que no se requiere reconocer y por lo tanto
tendrá que tributar igual, es decir, por los $2.000.

3. Crías o acciones liberadas, art. 18 inc. 5, solo incrementan el numero de acciones, pero no se suman al
valor de adquisición.

Ejemplo: Compré 1000 acciones en $10.000. - con un valor de adquisición por acción de $10.000.

Posteriormente, recibí estas 1000 acciones que generaron 1000 liberadas, porque había utilidades en la sociedad
y esta acordó no distribuir el dividendo y entregar acciones, y entregaron estas 1000 acciones. Entonces recibo
1000 acciones liberadas significa que con una inversión de $10.000 se obtuvieron 2000 acciones, porque 1000
(las liberadas) más 1000 que tenía antes, por lo tanto, el valor de cada acción es $5.000.

Vale decir, cuando se calcula en mayor valor en la venta de todas las acciones, lo que exceda de $5.000, sería
mayor valor y se tributa, no lo que exceda a los $10.000 (de haber considerado a las crías, el mayor valor será lo
que se vendiera por sobre $10.000).

En el art. 17 nº 6 yo podía capitalizar acciones, y que es esto capitalizar acciones? Que tiene que hacer una
sociedad anónima cuando tenga utilidad? Tiene que entregar un dividendo mínimo que es el 30%, por lo que
queda un 70% a distribuir o a no distribuir, dependiendo de lo que diga la junta de la sociedad. El impuesto a la
renta no quiere que se distribuya esa plata sino que quiere que la sociedad se capitalice. Si tenemos 70.000.000
podemos distribuir a los socios o dejarlos en la sociedad, en este caso se emiten acciones, y estas acciones que se
emiten se llaman crías. Entonces las sociedades van a emitir acciones que se les entrega voluntariamente a los
accionistas o se les hace pagar una cantidad más pequeñas de ellas, acciones total o parcialmente liberadas de
pago. Las acciones crías son las que nacen de esta decisión de no entregar todas las utilidades.

Habitualidad
Es un elemento del hecho gravado, por lo que debiera haber sido establecido y regulado por la ley, pero la ley no
dice nada, sino que ha dicho cuando se discute la habitualidad, se va a determinar en consideración a las
circunstancias previas y ajenas a la enajenación. Este art. fue modificado muchas veces, pero esto nunca se
mejoró.

Casos de habitualidad:
1. Art. 18 inciso 2º: dice bastante poco y nos quedamos cortos.
2. Circular Nº 158 del 76’ señala que hay habitualidad:

a) Cuando esta es la actividad principal. (la principal es la que genere más renta) - es un criterio razonable.

b) Cuando la compraventa de acciones aparece como uno de los objetos del pacto social - no es un criterio
razonable. Obviamente si la compraventa de acciones no es el giro principal de la persona no es conveniente
que la ponga como uno de los objetos del pacto social porque va a pasar a ser habitual, que no es esté como
objeto no es una limitación para que nunca pueda comprar acciones, se puede lo puede agregar dentro de las
facultades de los representantes, en este caso tomamos una escritura y en una de las letras, en las cuales voy
detallando todo lo que puede hacer los representantes, agrego esta facultad. Si es que él empieza a comprar y
vender acciones de forma habitual tendrá que cambiar su giro. Es lógico que el señor pase a ser habitual en
la compra de acciones por hecho de aparecer en el estatuto social? Porque no? Porque no necesariamente va
haber habitualidad, para que sea habitual requiere ser permanente en el tiempo, haber constancia.

Jurisprudencia Judicial que rechaza este criterio del SII:

La Iltma. Corte de Apelaciones de Concepción, con fecha 05 de diciembre de 2002, en los autos Rol N°
1948-1999, señaló que el contribuyente había acreditado en forma suficiente que la venta de acciones efectuadas
era una operación esporádica y no habitual y que no parece ajustado a la ley concluir la habitualidad
atendiendo sólo a que esta operación se declara como uno de los objetivos en el pacto social, como lo
estableció el Juez Tributario.

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 Catalina Granic
Doctrina del SII:
“ Disentimos de esta interpretación, ya que el objeto social determina el campo de acción en que puede moverse
la sociedad en el ámbito jurídico, pero no significa, de manera alguna, que efectivamente la sociedad ejecute
todos los actos, contratos y negociaciones comprendidas dentro de su objeto social”.

“ Es frecuente la existencia de sociedades de personas de objeto múltiple, que en la práctica sólo desarrollan uno
o dos rubros de todos los que el objeto social les permite. En cambio, la habitualidad exigida por el artículo 18
está indisolublemente unida a circunstancias de hecho, esto es, a que efectivamente el contribuyente, en forma
más o menos continuada o repetida, haya ejecutado o celebrado los actos u operaciones a que se refiere el inciso
1º”. ( Patricio Figueroa Velasco. Manual de Derecho Tributario. El Impuesto a la Renta, Parte General, E.
Jurídica de Chile, año 1997, páginas 60 y 61 ).

Oficio N° 2159, de 3 de octubre de 2013, Subdirección Normativa del Servicio de Impuestos Internos en que se
estima que a pesar de aparecer en el giro de la sociedad la compra venta de acciones, por ese sólo hecho no se le
puede tachar de habitual.

c) Si en un mismo ejercicio se producen compras y ventas. No basta solo compras o solo ventas, tienen que
ser compraventas. Cuantas operaciones de compras y ventas al año me hacen habitual? La circular habla de
“muchas”, el SII nunca contestó esa pregunta, siendo un criterio fundamental para determinar la tributación.
Por la tincada, entre 3 a 4 compraventas en el año tu eres habitual.

d) Lapso entre la adquisición y la venta. Si compré las acciones el 2 de enero de 2000 y las vendí el 3 de
enero de 2001, ósea 1 año y 1 día, voy a estar fuera de la regla, si comparo esta situación con un señor que
compró las acciones en 2000 y las vendió en 2015, pareciera que el primero es más habitual que el segundo.

La I. C. de Apelaciones de Valparaíso, en sentencia de 20 Septiembre de 1994, dictada en el Ingreso 134.756,

estimó que por el tiempo transcurrido entre las compras y las ventas (entre 3 a 4 años), no resulta racional
calificar intenciones sin mayores antecedentes, ya que de atenerse al tiempo transcurrido y a la actividad del
contribuyente (jubilado-rentista), debería suponerse que sus inversiones en acciones lo fueron para obtener rentas
que le permitieran sobrevivir dignamente.

e) Si luego de la venta se produce una cotización bursátil mayor al precio obtenido en la enajenación. Lo
anterior ilustraría que no se compró para revender, pues no se vendieron al mejor precio. En este caso no soy
habitual.

f) Necesidad o motivo que se tuvo para comprar o para vender, el motivo psicológico, porque
fundamentalmente más que compraste, la pregunta es porque vendiste. Recordar ejemplo de García, que
luego después de su separación su ex mujer le hizo vender sus acciones para pagarle un tratamiento a su
mamá a cambio del divorcio. Van a llegar fiscalizadores del SII y van a decir que eres habitual porque van a
pensar que esperó el precio pic para vender las acciones y que le van a meter una liquidación, y García va a
decir que no, porque su motivo psicológico fue otro. (obviamente tendrá que probarlo)

g) Oficio N° 3.863, de 2006, y Circular N° 158, de 1976, se considera no habitual en la enajenación de

acciones de sociedades cuyo capital pertenezca en un 50% o más a la empresa inversionista (filiales), toda
vez que tales adquisiciones no conllevan el ánimo de negociar con ellas en las bolsas de valores, sino que
usarlas o servirse de ellas para llevar a cabo en mejor forma las operaciones propias del giro u objeto de la
empresa.

Lo anterior (no habitualidad), aún cuando en los estatutos de la sociedad cedente figure como uno de sus objetos
sociales la compra y venta de acciones.

3. Art. 18 inciso 4º: se presume de derecho que existe habitualidad en el caso de enajenación de acciones
adquiridas de acuerdo a lo previsto en el art. 27 A de la ley Nº 18.046

En el caso de un retiro en una sociedad anónima, puede haber un socio que no este de acuerdo con la decisión de
la junta. Si me quiero ir de la sociedad y no quiero fusionar por cualquier motivo, la ley arbitra un sistema de
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 Catalina Granic
manera que la sociedad compre sus acciones. Para no obligar a los acciones tener que quedarse en la sociedad,
entonces la ley obliga a que estas acciones sean enajenadas en un plazo que parece ser de 1 año, si no vendes
dentro del año, el día en que la venda se entiende que soy habitual.

Art. 27 A: Las sociedades anónimas cuyas acciones tengan transacción bursátil podrán adquirir y poseer acciones
de su propia emisión, bajo las siguientes condiciones copulativas:

- Que sea acordado por junta extraordinaria de accionistas por las dos terceras partes de las acciones emitidas
con derecho a voto;
- La adquisición sólo podrá hacerse hasta por el monto de las utilidades retenidas, y
- Si la sociedad tuviere series de acciones, la oferta de adquisición deberá hacerse en proporción al número de
acciones de cada serie, que tenga transacción bursátil.

Las juntas de accionistas citadas para considerar la adquisición de acciones de su propia emisión, deberán
pronunciarse sobre el monto o porcentaje máximo a adquirir, el objetivo y la duración del programa, el que no
podrá exceder de tres años, así como el precio mínimo y máximo a pagar por las acciones.

Aprobado el programa para adquirir y poseer acciones de propia emisión, ninguna S.A. podrá mantener acciones
de su propia emisión representativas de un monto superior al 5% de sus acciones suscritas y pagadas.

Oficio Nº 3.020, de 02.08.2000

Se encuentra plenamente vigente la Circular Nº 158, de 1976.

Modificaciones Ley nº 19.768, de 7.11.01

Se agregaron tres nuevos incisos al nº 8 del art. 17, relativos al tratamiento tributario de la cesión o restitución de
acciones de S.A. abiertas con ocasión de un préstamo o arrendamiento de acciones en una operación de venta
corta.
Circular nº 12, 28/01/02

Operaciones de venta corta de acciones:

Es una figura rara, es una operación en que yo me voy a conseguir acciones de una compañía, te las voy a pedir
prestadas, voy a vender estas acciones, voy hacer un negocio y después, antes de los 360 días, yo te las tengo que
devolver, entonces las voy a recomprar teóricamente a un precio menor al que yo las vendí. Esto es para ganar el
diferencial de plata entre lo que te costó el préstamo, lo que ganaste cuando la vendiste y lo que ganaste cuando
la recompraste para devolvérsela al titular. (el titular gana una comisión)

El costo que tiene el comprador es el de la comisión que te cobran por prestar las acciones y el riesgo de que las
acciones no suban o bajen y tener que comprárselas de vuelta más caras para devolvérselas, es una figura
totalmente especulativa, yo apuesto de que las acciones que vendí que cuestan 700 pesos, la voy a comprar
mañana con los mismos 700 pero en 5 meses más van a estar en 1000, y por lo tanto voy hacer un diferencial, y
después van a bajar y van a volver a los 700 y ahí la voy a recomprar, para devolvérsela al dueño.

Es una operación compleja, toda vez, que esta compuesta por un préstamo (o arrendamiento, la diferencia estriba
en que este ultimo puede realizarse fuera de la bolsa) de acciones, una venta de acciones y la restitución, a un
determinado plazo, no superior a 360 días.

Por el préstamo, el cesionario paga una prima al cedente.

El objetivo de estas operaciones es ampliar las alternativas de inversión (el portafolio) para quienes quieran
participar en este mercado.

Si me paso del año normalmente tengo que pagar una multa a quien me lo prestó, esto esta regulado un poco en
la LIR, mucho en la Ley General de Bancos y especialmente en normas administrativas de la Bolsa de Valores,
mistura de normas jurídicas y administrativas.

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 Catalina Granic
El detalle de estas operaciones se encuentran en el reglamento de la bolsa de comercio de Santiago.

De acuerdo al Mensaje enviado por el Presidente de la República: “La profundidad y liquidez del mercado de
valores, depende del tipo de transacciones que este sea capaz de brindar a quienes participan en el”. El objetivo
es darle a los inversionistas la posibilidad de estructurar sus portafolios de la forma más cercana a sus
preferencias de riesgo y retorno esperado.

¿Qué señaló la Ley nº 19.769 para estas operaciones?

Para aplicar la normativa en cuestión, las acciones cedidas en préstamo o en arrendamiento, deben cumplir
determinados requisitos:
a) Tener presencia bursátil: art. 13 Nº 1 del DL 1328 del 76’
b) Deben haber sido adquiridas de una de las siguientes formas:
- En una bolsa de valores del país
- En una oferta pública de acciones regida por el título XXV de la ley 18.045
- Con motivo de la constitución de la sociedad o de un aumento posterior de capital, o
- En una colocación de acciones de primera emisión
Tratamiento tributario aplicable al cedente o prestamista
Tanto la entrega como la restitución de las acciones que se prestan o arriendan, no se consideran enajenación, por
lo tanto al ingreso que perciba o devengue el cedente no se le aplica la tributación establecida en el art. 17 nº 8.
Osea si no hay enajenación no ay aumento de patrimonio y por lo tanto no hay renta, la ley acá entiende que no
hay enajenación.

Se le aplica la normativa general, esto es, 1ª Categoría de acuerdo al art. 20 nº 2 y global complementario o
adicional, esto dependiendo si el tipo es o no habitual y aplicando las reglas de las acciones que acabamos de ver.

Por otra parte, los dividendos que se distribuyan en el periodo en que las acciones están en poder del cesionario o
arrendatario, son percibidos por el cedente, debiendo declararlos en el ejercicio en que sean distribuidos. (los
dividendos) Porque si yo te voy a prestar las acciones en octubre, dentro del primer cuatrimestre si hay utilidades
la sociedad tiene que entregar un 30%, entonces estos dividendos que corresponden a las acciones que entregué a
x, son de x? No, son mías.

Tratamiento tributario aplicable al cesionario o prestatario de las acciones

Hay que distinguir:

A) Restitución de las acciones que este debe efectuar al cedente.

B) Enajenación a terceros que el cesionario realice de las acciones recibidas en préstamo.

- En cuanto a la restitución como esta no se considera enajenación (inc. 6 nº 8 art. 17), no se genera renta para
el prestatario, ni se puede tasar de acuerdo al art. 64 del C.T.

- Respecto al mayor valor que se pudiera generar para el prestatario (del negocio que ella hace cuando las
vendió a 130 y después la compra a 100), cuando las enajena, hay que distinguir si se cumplen o no, en la
enajenación los requisitos del art. 18 TER. (hoy día art. 107 LIR)

I. Si la venta se efectúa en alguna de las formas que establece el referido art. 107, el mayor valor se libera de
los impuestos de la LIR, son ingresos no renta.

II. Si la enajenación no se realiza en alguna de las formas establecidas por el art. 18 TER (hoy día 107), el
mayor valor se afecta con los impuestos contenidos en la LIR. Se aplican las normas del art. 17 nº 8 letra A)?
Sí. Esta normativa es compleja, más aun porque aun no vemos el tema de sociedad anónima.

Si la mutuaria cumple con los requisitos del art. 107 el mayor valor es ingreso no renta y no tributa, el
diferencial.

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 Catalina Granic
Aquí estamos hablando solamente del negocio que hice cuando me pasaron las acciones en 100 las vendí a 130 y
las recomeré en 100, acá gane un mayor valor de 30 pesos, ahí uno se pregunta si se aplican las normas del 107 o
no, si se aplica entonces es ingreso no renta para mí los 30 pesos, esos 30 pesos no tributan, si no se aplican la
del art. 17 nº 8.

¿Cómo se calcula el costo de la operación para el cesionario?

De acuerdo al art. 30 de la LIR, esto es, por dos elementos:

A) Lo que debe pagar por la cesión o préstamo de las acciones

B) Por lo que debe desembolsar para adquirir las acciones que debe restituir o por lo que le costaron si las
adquirió antes.

El régimen señalado, también se aplica al préstamo de bonos en operaciones bursátiles de venta corta.

Art. 7 Transitorio Ley 19.768

Se establecen dos requisitos adicionales para que se pueda aplicar el régimen descrito, cuando la cesión de las
acciones o su restitución se efectúa con acciones adquiridas antes del 20 de abril del año 2001, ellos son:

A) Que el prestatario de las acciones que deba restituir las haya adquirido en una bolsa de valores del país, y
B) Que la restitución se efectúe dentro del plazo de 1 año, contado desde la fecha en que se efectuó el préstamo.

Vigencia de esta normativa:

Nº 2 del art. 1 Transitorio de la Ley nº 10.769, lo dispuesto en los nuevos incisos agregados al nº 8 del art. 17,
rigen desde la publicación de la ley, 07.11.01, afectando a los prestamos o arriendos de acciones, que se efectúen
con ocasión de una operación bursátil de venta corta que se realice desde esa fecha.

La ley 19.768, Incorporó el art. 18 ter

Es una disposición que establecía una exención de los impuestos de la LIR, respecto del mayor valor obtenido en
la enajenación de acciones, emitidas por sociedades anónimas abiertas con presencia bursátil, siempre que se
cumplieren determinados requisitos. (todo derogado, pura historia de la ley)

Se hicieron diversos estudios y nos encontramos con que en varios países de latino America las ganancias de
capital cumplían determinadas circunstancias y no tributaban, esta ganancia de capital cumpliendo requisitos no
tributaban, por lo que estábamos en una situación compleja porque nuestro mayor valor lo mejor que podía
tributar era en 1ª Categoría como único impuesto en principio, salvo que se hubieran adquirido las acciones antes
del 31/01/84

Entonces se discutió esta cosa en el Congreso, el PDR envió un Proyecto de Ley y nace este 18 ter, este art.
nosotros lo vimos año pasado como analizábamos las facultades de interpretar la ley del Director del SII.

Fue un ejemplo este art., que decía: cuando se publica, que cumpliendo con determinados requisitos el mayor
valor no tributará. No le pusieron que era un ingreso no renta, en circunstancias que los experto que fueron al
Congreso le dijeron a los ministros que no pusieran “no tributará” porque ustedes tienen que poner que es
ingreso no renta, entonces los ministros no pescaron, el SII haciendo caso omiso de la Ley, leía la discusión y
llegaba a la conclusión que estos señores querían que fuera ingreso no renta, haciendo caso omiso en el Boletín
Tributario del año siguiente dijo que “no tributara, entonces es una renta exenta de Global Complementario, y a
las rentas exentas de Global Complementario hay que meterlas a la base imponible y después se saca como
crédito”.

Y quedó la crema, porque mucha gente que desde que había ingreso el proyecto estaban comprando acciones con
estos requisitos y resulta que no es lo mismo que una renta esté exenta de que sea un ingreso no renta.

Lo importante es que en este caso quedaron exentas de Global, si te iba a afectar y te iba a producir un impacto
tributario, por lo que tuvieron que modificar la ley al 5º mes, dictando una ley que le agregó “Ni se declarará”,
ósea ahí era claro que no había que meterlo al global complementario, después cuando se deroga este articulo y
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 Catalina Granic
se lleva esto al art. 107 a algún honorable le cae la teja que esto es ingreso no renta y ahí le ponen que es ingreso
no renta. (caso de mala técnica legislativa)

El artículo 18 ter (hoy día 107), fue derogado por el art. 6º de la Ley Nº 20.448, de 13 de Agosto de 2010, el que,
entre otros, agrega un art. 107
Establece que el mayor valor obtenido en la enajenación de acciones emitidas por sociedades anónimas abiertas
con presencia bursátil, no constituirá renta, si se cumple con los siguientes requisitos:

Las acciones que pueden ampararse en esta norma, son aquellas adquiridas de cualquiera de las siguientes
formas: (requisitos cuando se compra, se adquiere acciones, tengo que estar en una de estas situaciones)

1. En una bolsa de valores del país.

2. En un proceso de oferta publica de acciones (Titulo XXV del 18.045) - OPA, es un procedimiento de
venta de acciones, en que quiero tomar el control de una empresa, y para esto tengo que comprar acciones
por lo que digo a los accionistas que quiero comprar las acciones en 190 pesos, si ellos quieren y pueden
venderlas afuera del proceso en 200 pesos fantástico, o si no las quiere vender, pero yo les ofrezco 190
pesos.

Entonces los accionistas, y además en la OPA paralelamente hay un aumento de capital, es decir, si emiten
acciones de pago. Por lo tanto por una parte la junta de accionistas decide si aumentan el capital, para lo cual
normalmente se emiten acciones de pago, y por otro lado esta empresa que quiere tomar el control de la otra dice
a los accionistas que si lo quieren compro sus acciones en 190 pesos, normalmente tiene que ser a un precio
atractivo, normalmente en la bolsa por ejemplo estará a 188.
Es pública, porque se publica el procedimiento abierto en un diario de circulación nacional, es todo esto abierto.
Así podré hacerme de acciones y tomar el control. Lo que se publica en el diario es la oferta.

3. En una colocación de acciones de 1ª emisión, en la constitución de una sociedad. Cuando constituí la

sociedad, las acciones de 1ª emisión son aquellas que son representativas de aumento de capital, no son las
que yo adquiero en el mercado central, no son acciones que yo compré a ti, si no que son acciones en que la
junta decide aumentar el capital en 1.000.000 de acciones en $1 peso cada acción para obtener $1.000.000
de pesos.

4. En una colocación de acciones de 1ª emisión, originada en un aumento de capital posterior a la CPR.

Lo mismo que arriba pero en otro momento.

5. En un rescate de valores acogido a lo dispuesto en el art. 109 (se refiere, entre otros, al rescate de valores
en fondos mutuos regulado por los art. 2, 2 bis, 13 y siguientes del D.L. nº 1328, de 1976).

Los fondos mutuos son un tipo de inversión en que tu le entregas a una empresa, a la sociedad administradora, y
tú haces una inversión comprando cuotas que tienen un valor, y la sociedad toma este dinero y lo invierte.

Hay fondos mutuos que son accionarios, otros que no lo son. Entonces lo que pasa es que cuando voy a sacar la
plata, yo comparo el valor de la cuota a lo cual yo compre (o invertí) versus el valor de la cuota cuando yo estoy
vendiendo, es decir, al momento del rescate cuando quiero que me devuelvan la plata.

Si la cuota cuando compré valía 100 pesos, y cuando vendí costaba 110 pesos, entonces gané 10, esta es la
situación de los fondos mutuos. Este 10 es lo que podría ser ingreso no renta a medida que se cumplan con los
requisitos.

Ahora bien, a la fecha de la enajenación, estas acciones deben cumplir dos requisitos:

A) Se enajenen en una bolsa de valores del país o del extranjero (autorizada por la super), o bien, en un proceso
de oferta publica de acciones, o en el aporte de valores acogido a lo dispuesto en el art. 109 (el art. 109 es el
tema del rescate de valores).

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 Catalina Granic
Tomar este art. 109 y lo del fondos mutuos y explicar la letra e) en relación al caso de aporte de valores del art.
109. Ver oficio del SII.

B) La sociedad emisora de las acciones, debe ser abierta y al momento de la enajenación, la acción debe tener
presencia bursátil, nº 1 art. 13, DL nº 1.328 (art. 6 de la Ley 20.448, de 13.08.2010).

Circular Nº 07, 2005, SII

También se aplica esta normativa a las acciones que se enajenen dentro de los 90 días siguientes a aquel en que
hubieren perdido la presencia bursátil.

Acciones con presencia bursátil

Son aquellas en que a la fecha de efectuarse esta calificación, cumplen con los siguientes requisitos:

1. Ser valores inscritos en el registro de valores de la superintendencia de valores y seguros.

2. Estar registrados en una bolsa.
3. Tener una presencia ajustada igual o superior al 25%, esta se determina de la siguiente forma:
- Dentro de los últimos 180 días hábiles bursátiles, se establece el nº de días en que las transacciones bursátiles
diarias hayan alcanzado el monto mínimo de 1000 UF.
- El resultado anterior se divide por 180 y el cuociente se multiplica por 100, quedando expresado en un
porcentaje.
- Para tener presencia bursátil, este porcentaje debe ser igual o superior al 25%.
Ejemplo:
En los últimos 180 días, en 120 días las transacciones diarias de las acciones en cuestión superaron las 1000 UF.

120 x 100
————— = 66% tiene presencia bursátil (regla de 3)
180

Nota: Si al enajenarse las acciones estas hubieren perdido presencia bursátil, pero la enajenación se efectúa
dentro de los 90 días siguientes al de perdida de dicha presencia, el mayor valor exento se determina
comparando valor de adquisición (o el que corresponda) con el precio promedio.

Este nuevo art. 107, establece normas especiales para las cuotas de fondos de inversión y para las cuotas de
fondos mutuos.

Norma de vigencia
Art. 1º Transitorio: las modificaciones establecidas por la presente ley Nº 20.448, comenzarán a regir el primer
día del mes subsiguiente al de su publicación, esto es, el 1º de Septiembre de 2010.

Tributación Venta de Derechos Sociales

Antes de la Reforma de la Ley N° 20.630 (Presidente Piñera), de acuerdo a lo que disponía el artículo 41 inciso
tercero de la Ley de la Renta, del precio de la enajenación se deducía el valor libros de los derechos, según el
último balance, debidamente actualizado por la variación del índice de precios al consumidor entre el último día
del mes anterior al del último balance y el último día del mes anterior a aquel en que se produzca la enajenación.

Antes la ley me decía que voy a comparar el valor de enajenación de mis derechos sociales que va a constar en
una escritura pública de cesión de derechos, cuyo extracto se publica en el Diario Oficial y se inscribe en el
registro, esto lo voy a comparar con el valor libros de los derechos, cual es el valor libros? El que consta en el
balance.

En el balance voy a saber cuánto vale mis derechos, este balance se va a emitir el 31 de diciembre, pero esta
venta va a ser el 4 de julio, entonces la ley me dice que reajuste el valor libros por IPC del ultimo día de
noviembre (siempre) y último día del mes anterior al de enajenación.

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 Catalina Granic
Si el valor era 1000 y el IPC un 10%, por lo tanto el valor actualizado son 1100, entonces si vendí las acciones
en 2100, el mayor valor va a ser 1000. Pero si esto fuera así sería muy simple, porque la ley en forma muy astuta
se preguntó y se dijo a si misma “ y si este señor compró más derechos sociales antes del 4 de julio? Significa
que el valor libro de sus derechos no va a ser 1000, si no que 1500, porque sus derechos valen más”

Entonces la ley me dice que actualice el valor de mis derechos, y puede ser que ahora el valor de mis derechos
sea 2000, ahí le aplicará el IPC y sería 2200, y por lo tanto en este caso no solamente no tendría renta sino que
tendría una perdida de 100. Sería un muy mal negocio.

Al revés pudiera ser que yo antes del 4 de julio vendí derechos, y resulta que mis derechos queden valorados en
500, más el IPC serían 550, comparado con 2.100 (que es el valor al cual lo estaba vendiendo) y por lo tanto el
mayor valor va a ser 1.550, gano más plata y tendría que tributar. La valoración de los derechos no es una cosa
arbitraria, hay normas contables para valorar esto.

Hago la comparación entre los 550 y el valor de lo que estoy vendiendo, esta diferencia cuando hay un mayor
valor positivo es una renta ordinaria, y por lo tanto tributa con 1ª y Global Complementario dándose de cerdito el
impuesto de 1ª.

El citado valor actualizado deberá incrementarse y/o disminuirse por los aportes, retiros o disminuciones de
capital ocurridos entre la fecha del último balance y la fecha de la enajenación.

Dichos aumentos o disminuciones debían reajustarse según el porcentaje de variación experimentada por el
índice de precios al consumidor entre el último día del mes que antecede a aquél en que ocurrieron y el último
día del mes anterior al de la enajenación.

Existiendo un mayor valor, éste tributaba como renta ordinaria, esto es, con Impuesto de Primera Categoría e
Impuesto Personal.

Reforma Tributaria Ley N°20.630 (2012-2016)

Esta ley tomó todo el ejemplo dado anteriormente y lo llevó al art. 17 nº 8 letra A, antes solamente decía
“enajenación de acciones” -solo se refería a acciones, ahora dice “o derechos sociales en sociedades de
personas” - se refiere a acciones y derechos, entonces el tratamiento tributario de las acciones hoy día es el
mismo tratamiento tributario que en los derechos sociales.

Lo que cambia hoy día es que esta última cosa que dijimos de que si el valor de los derechos sube o baja, esta
ecuación, esto que había vendido antes entonces me quedaban en 500, eso no estaba antes en las acciones, pero
también hoy día se les aplica a las acciones, el más o menos según si he comprado o vendido, antes eso no
estaba.

Entonces el cambio es que se trae los derechos sociales del art.17 nº 8 letra A, pero además se le agrega esta cosa
de que si compro o vendo mis derechos o acciones, mis derechos o acciones van a valer más o menos y eso
cuando estamos determinando el mayor valor hay que aplicar.

Si nuestro balance dice al 31 de diciembre nuestras acciones valen 1.000, esta operación se va hacer el 4 de julio,
pero resulta que el 3 de abril de 2011 yo vendí acciones y hoy día mis derechos sociales valen 500 pesos, eso lo
voy a tener que reajustar por IPC, el nuevo valor, y esto me va a dar por ejemplo 505 pesos, y esto lo comparo
con el valor de enajenación que era 2.100 pesos.

Segunda situación: el 3 de abril de 2011 compré derechos, y hoy mis derechos valen 1500 pesos y voy a vender
mis derechos, esos 1500 le aplico el IPC y me va a dar 1515 pesos, esos 1515 los comparo con los 2100 del valor
de enajenación, el valor de los derechos sociales y de las acciones. Si tengo valor negativo tengo perdida y no
voy a tributar.

En casos cuando la perdida es muy grosera el servicio me puede entrar a tasar diciendo que el valor real de
enajenación no es esa, por lo que tendría que demostrar porque vendí las acciones por eso, y si no lo logro tendré
que tributar por la diferencia.
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 Catalina Granic

El valor libro esta dado tanto por los activos tangibles como los intangibles, el nombre, la marca, la franquicia,
entonces ahí uno empieza a entender de repente porque el valor contable puede ser muy distinto al financiero.

Entonces esta ley 20.630 trajo todo esto al 17 nº 8 letra A, y seguíamos con lo mismo, pero ahora aplicándose a
acciones y derechos y además agregando la cuenta que vimos.

Las empresas tienen un valor financiero pero también un valor contable tributario, y este ultimo no
necesariamente tiene relación con el financiero.

Determinación del costo de derechos sociales y tributación del mayor valor obtenido en la enajenación de
derechos sociales:
- Se aplica la normativa que el art. 17 N°8 letra a) establece para las acciones:
- En efecto, se sustituye la actual letra a) del N° 8 del art. 17 de la LIR, por el siguiente:
• “Enajenación o cesión de acciones de sociedades anónimas, en comandita por acciones o de derechos
sociales en sociedades de persona, siempre que entre la fecha de adquisición y enajenación haya transcurrido
a lo menos un año”.

Por lo tanto, la tributación del mayor valor obtenido en la enajenación de derechos sociales y de acciones se
homologa, como era respecto de las acciones.

1) Si entre la adquisición y la venta de los derechos o acciones transcurre menos de un año, el mayor valor es
renta ordinaria (Primera Categoría y Global).
2) Si entre la adquisición y la venta de los derechos o acciones transcurre mas de un año, hay que analizar si el
contribuyente es o no habitual en la enajenación de derechos sociales o acciones.

- Si es Habitual, el mayor valor tributa como renta ordinaria.

- Si no es Habitual, el mayor valor tributa con Impuesto de Primera Categoría como único impuesto.
Crítica: Resulta impresentable que si el legislador modificó esta norma, no haya otorgado en la ley, parámetros
claros respecto del tema de la habitualidad.

Lo anterior, obliga a seguir utilizando las normas interpretativas que al efecto ha dado el Servicio de Impuestos
Internos.

Por otro lado, se agrega en el inciso segundo del N° 8, del inciso primero que: En caso de enajenación de
acciones de sociedades anónimas, en comandita por acciones o derechos en sociedades de persona, su valor de
aporte o adquisición, deberá incrementarse o disminuirse, según el caso, por los aumentos o disminuciones de
capital posteriores efectuados por el enajenante.

Para estos efectos, los valores indicados deberán reajustarse de acuerdo al porcentaje de variación del IPC entre
el mes anterior a la adquisición o aporte, aumento o disminución de capital, y el mes anterior a la enajenación.

El N° 15 de la Ley N° 20.630, deroga los tres últimos incisos del art. 41, que era donde se encontraba la forma
de determinar el mayor valor en la venta de derechos sociales.

La nueva norma que homologa, la determinación del mayor valor y la tributación de derechos sociales y de
acciones, entrará en vigencia por regla general a partir del primero de Enero de 2013.

En el caso del Impuesto de Primera Categoría que se debe pagar en carácter de único, de acuerdo al art. 17 N° 8
de la LIR, este será de un 20% respecto de rentas generadas a contar del 1° de septiembre del año anterior a la
entrada en vigencia de la ley, esto es, 1° de septiembre de 2012.

Crítica a la Reforma
Se criticó mucho por algunos que se asimilara el tratamiento tributario de los derechos sociales al de las
acciones, porque se dijo que en una gran compañía pareciera no ser razonable que las ventas de estas acciones
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 Catalina Granic
tenga la misma tributación de la venta de la sociedad de responsabilidad limitada que tiene un patrimonio
pequeño.

Pero el profesor tiende a pensar que todo lo que sea simplificar el sistema es bueno, porque con la diferenciación
los que ganaban eran los asesores tributarios. El principio del Derecho Tributario es la simplicidad, pero nuestra
LIR no sigue este principio, por lo que todo lo que vaya en este sentido parece que esta bien.

En esta materia, algunos critican la reforma, señalando que la homologación de la determinación del mayor valor
o costo tributario y la homologación del tratamiento tributario del mayor valor entre los derechos sociales y las
acciones, es un error.

En la enajenación de acciones, existe la libre cesibilidad de la cesión; mientras en la cesión de derechos sociales
requiere de una modificación del estatuto social.

Si bien reconocemos que esta diferenciación es efectiva, estimamos que para efectos de la neutralidad del
sistema, es mejor que la determinación del costo y el tratamiento tributario sea uno solo.

Reforma Ley N° 20.780 (2015 - 2017)

Tributación de acciones y derechos sociales, art. 17 nº 8 letra A, se vuelve a modificar. - 2015

Esta norma entra en vigencia el 1° de enero de 2017.

Determinación del mayor valor en la enajenación de acciones (S.A. o comanditas por acciones) o de derechos
sociales:

—> Será ingreso no renta hasta por un monto equivalente al valor de aporte o adquisición, incrementado o
disminuido, por los aumentos o disminuciones de capital posteriores efectuados por el enajenante, debidamente
reajustado.

Del mayor valor podrá deducirse una cantidad equivalente a las rentas atribuidas propias existentes en el registro
de la letra a) del N° 4 de la letra A del art. 14, en proporción a las acciones o derechos, descontados los retiros o
distribuciones que realice el enajenante.
Lo anterior, pues ya se tributó.

Tributación:

1) Si entre la fecha de adquisición y la de enajenación transcurre menos de un año: El Mayor valor se afecta
con Primera Categoría y Global o Adicional, sobre base percibida o devengada.

2) Si entre la adquisición y la enajenación transcurrió más de un año: El mayor valor sólo tributa con Global o
Adicional, sobre renta percibida o devengada.

Que hizo esta ley? Hizo la siguiente distinción: olvídense de todo esto, la ley distinguió y dijo: Si entre la fecha
de adquisición y enajenación transcurre menos de un año, el mayor valor es renta ordinaria, por lo que tributa 1ª
y Global.

Después dijo que si entre la adquisición y la enajenación transcurre más de 1 año, el mayor valor tributa con
global complementario o adicional. Por qué esto es una estupidez? Si yo tributo con 1ª e impuesto adicional, cual
es el impuesto real que estoy soportando? El global, lo que no es lo mismo que el otro caso.

Norma opcional:
Me permite reliquidar, es decir, modificar la tributación de los años anteriores en que yo tuve las acciones en mi
propiedad (modificar la base imponible), entonces voy modificando cada uno de los años, esto me otorga una
cantidad x y esta es la que comparo con meter todo en el mayor valor del GC.

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 Catalina Granic
Si elige tributar por renta devengada, para los efectos del global, se pude optar por considerar que el Mayor Valor
se ha devengado durante los años en que las acciones o derechos han estado en poder del enajenante, con un
máximo de 10 años, procediéndose a reliquidar el tributo en aquellos años.

Contribuyentes que no declaran Primera Categoría con renta efectiva, será ingreso no renta: Mayor valor que no
exceda de 10 UTA en conjunto con las enajenaciones de pertenencias mineras y derechos de agua y enajenación
de bonos y otros títulos de deuda.

Si el mayor valor excede de 10 UTA, todo queda gravado.

Estas mismas normas se aplican a la enajenación de pertenencias mineras, derechos de agua y enajenación de
bonos y demás títulos de deuda.

Si tuve mayor valor tendré que tributar de la forma establecida en el 1) o en el 2), pero la ley te da la opción de
que por ejemplo, si en el año 2020 mi global complementario son 100.000.000 por la venta de acciones, si tuve
mis acciones 5 años, podrían ser menos o más hasta 10, entonces la ley me dice que voy hacer el siguiente
ejercicio para ver si te conviene no tributar derechamente con global sino hacer una reliquidación:

El año 2019 tengo una base imponible de 70.000.000 y pagué con global complementario 10.000.000, entonces
la ley me dice que el mayor valor eran 1.000.000.000, divido esto por 5, (porque fueron 5 años), esto debiera dar
200.000.000 por año

Reliquidan impuesto, es decir, sumo los 200.000.000 del primer año a la base imponible del año anterior, del
2019, y esto me va a dar obviamente un impuesto global complementario mayor a 10.000.000, suponiendo que
me da 18.000.000, voy a tener que traer al presente 18.000.000? No, porque año pasado tributé con 10.000.000,
por lo que traigo presente es 8.000.000, al 2018 mi base imponible fue de 100.000.000 y pague un global
complementario de 12.000.000, sumo los 200.000.000 y con eso me da un global de 22.000.000 menos lo que
tributé van a ser 10.000.000, y así los 5 años.

Todo eso lo sumo y toda esta suma me va a dar 35.000.000. Este valor es la suma de todas las diferencias.

Si en el año 2017 mi base era 50 y pagué un GC de 15, le sumamos los 200 y me da 27, por lo tanto llevo -,
teníamos 8, después 10, después 12. El 2016 declaré 80 y pague un GC de 11, más los 200 y pague un GC de 17,
17 menos 11 son 6, y el ultimo año 2015, mi ultimo GC fue 80, pagué 11, sumo y me da 6. Sumo todo y me da
42.

Esto es la reliquidación que podría hacer, entonces ahora digo que pasa si es que meto los 1000 de una a mi
global complementario? Con o sin 1ª Categoría.

Entonces después que hice la reliquidación y tengo una cifra potencial de global complementario, por ejemplo de
42, tomo los 1000 y los meto al global complementario (que es el mayor valor) y ahí comparo ese global
complementario metiendo estos 1000 que me deben, y me da 42, si me sale el calculo mayor que 42 no me
conviene, este es un ejercicio que hace el contador antes de presentar la declaración de impuestos.

Esto ya no está vigente, pero por los plazos de prescripción se debe saber que es de 6 años.

Modificación Ley Nº 20.899 (2017)

Esta es la reforma de la reforma - Tratamiento tributario vigente a partir de 2017.

Acá cuando hay mayor valor, se grava con Global Complementario y nada más.

Como lo anterior era una estupidez, esa ley señala que el mayor valor se gravará solamente con Global o
Adicional, con independencia del año.

Desapareció la habitualidad, la diferencia respecto del año y el impuesto primera categoría (diferencia

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 Catalina Granic

Resumen de las reformas al art. 17 Nº 8 letra A

(Creación de la laurita)

B. Mayor valor que se obtenga en la enajenación de bienes raíces

Se distingue: (¿qué es lo raro aquí? En las acciones dijimos que el mayor valor tiene que ser el real reajustado)

Antes de la Reforma:

1) Si el inmueble forma parte del activo de una empresa que declara su renta efectiva de 1ª Categoría sobre la
base de un balance general según contabilidad completa: el mayor valor es renta ordinaria (Tributa con
Primera Categoría y Global Complementario).
- El inmueble es el activo, la empresa que tributa en 1ª con renta efectiva y contabilidad completa (balance
general).
- El mayor valor es renta ordinaria.
Entonces si soy empresa, soy dueña del inmueble, no es mi giro, no soy inmobiliaria, yo vendo muñecas
plásticas, vendo el inmueble por mayor valor, renta ordinaria. La única diferencia acá es que no lo reajustas, es
histórico, compre el inmueble en 100, lo vendí en 400 la diferencia son 300. Valor de adquisición menos el valor
de enajenación.

2) Si no cumple requisitos hay que distinguir: Es habitual o no habitual?

- Si es habitual: Mayor valor es renta ordinaria.
- Si no es habitual: Mayor valor es INR.
En las acciones aquí decíamos que dentro del año era renta ordinaria, y fuera del año - habitual -> 1ª Categoría y
G.C.; no habitual -> 1ª Categoría como único impuesto.

Entre tratamiento es igual que el de las acciones pero con la única diferencia que en el ultimo las es impuesto no
renta.

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 Catalina Granic
También se aplican las situaciones de ventas a sociedades relacionadas y cuando el valor de enajenación es
notoriamente superior al corriente en plaza.

Hay normas especiales que consideran al mayor valor como renta ordinaria, establecidas por la Ley nº 20.630, de
27.09.2012.

Habitualidad
Mismas normas, pero existen presunciones de habitualidad:

A) Presunciones de derecho:
- Se presume de derecho habilitante en la subdivisión de predios urbanos o rurales (agregado por Ley nº
19.738), cuando entre la adquisición y enajenación transcurren menos de 4 años.

Si compré un terreno el 2010 y lo subdivides antes del 2014, hay habitualidad.

- Presume de derecho habilitante en venta de edificios por pisos o departamentos cuando entre la construcción
(certificado de recepción de la obra) y la enajenación (inscripción en el conservador) transcurren menos de 4
años.

Acá estamos diciendo que si edifico edificios departamentos, si yo los vendo antes de 4 años desde que obtuve la
inscripción en el conversador, soy habitual. Acá es el caso de un constructor civil que nunca ha hecho un edificio
y que el solo lo hace, es una situación super rara, no va a tener giro de empresa.

¿Estaría demás esta norma?

La Excma. Corte Suprema, con fecha 13 de noviembre del 2000, en autos Rol 1828-2000, señaló que el
recurrente había sostenido que la sentencia incurría en un error de derecho al haber aplicado la presunción legal
del inciso tercero del art. 18 de la ley de la renta, fundada en que el contribuyente compró y posteriormente
enajenó un bien raíz en un lapso inferior a un año. La Excma. Corte sostuvo que el recurrente no desvirtuó la
presunción legal de habitualidad que contiene el citado art. 18, en cuanto efectivamente existió una compra y
posterior venta, mediando entre ambas operaciones un término inferior a un año.

B) Presunción simplemente legal: Entre la adquisición y la enajenación han transcurrido menos de 1 año.

La cosa es que si compro una casa en marzo y la vendo en octubre, en principio, soy habitual y por lo tanto tengo
que tributar con renta ordinaria. Esto es razonable porque mucha gente hace negocios de esa forma, comprando
casas, arreglándolas y después vendiendo.

Oficio nº 485, de 04.03.1997: La cesión del derecho de usufructo constituye, para los efectos de lo dispuesto en
el art. 17 nº 8 letra B), una enajenación de bienes raíces.

Ley 20.780, tributación de bienes raíces art. 17 Nº 8 letra B

El mayor valor obtenido en la enajenación de bienes raíces situados en Chile o de cuotas o derechos sobre ellos,
obtenidos por personas naturales contribuyentes de Global o del Impuesto Único de Segunda Categoría, se sujeta
a las normas en el art. 17 Nº 8 letra a), Renta Ordinaria misma tributación de las acciones y derechos sociales y
ya no existe habitualidad, en principio, habiendo mayor valor tiene que tributar.

No se aplica la norma que señala que si entre adquisición y enajenación transcurre a lo menos un año, el mayor
valor tributa solo con Global o Adicional

La norma anterior también aplicaba el tratamiento cuando la dueña del inmueble era una sociedad formada sólo
por personas naturales, a excepción de aquellas que formaran parte del activo de empresas que declararen
primera con balance general y contabilidad completa

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 Catalina Granic
De otro lado, se refunde en una sola letra la tributación en la enajenación de derechos o cuotas de inmuebles
poseídos en comunidad

Para las personas naturales, domiciliadas o residentes en Chile, no contribuyentes de Primera Categoría, que
declaren renta efectiva, podrá considerarse como valor de adquisición, los siguientes: Como se determina el
valor de adquisición: alternativas que elige el contribuyente para determinar el mayor valor:

1. Valor de adquisición (consta en la escritura), reajustado por IPC, considerando el valor de las mejoras
que hayan aumentado el valor del bien y hayan sido declaradas al SII para su incorporación al avalúo
fiscal antes de su enajenación.

El problema de esto es que hay que informarle al servicio, lo que provoca que se pague más el impuesto
territorial. Esta información llega al SII vía notaria y conservador, entonces aunque yo la declare igual van a
saber, otra cosa es que utilicen esa información.

Es una mala medida de planificación tributaria. Son mejoras que inciden en el valor, por ejemplo si pinte una
pared no, pero si amplié la casa si.

2. Avalúo fiscal del bien al 1º de enero de 2017, reajustado por IPC habido entre diciembre de 2016 y el
mes anterior al de la enajenación.

Si el valor de adquisición son 100 y lo vendo en 300 la diferencia es 200, me conviene que el mayor valor sea
menor para pagar menos impuesto, pero eso significa que financieramente voy a ganar menos

3. El valor de mercado a la fecha de publicación de la ley Nº 20.780 (29.09.14), acreditado

fehacientemente mediante una tasación comunicada al SII hasta el 31.12.2015
El valor de mercado se entendió que era el valor en que la casa se vendería en el marcado real acreditado por una
tasación de constructores civiles.

Hoy esa alternativa no está vigente, se prorrogo hasta el primer semestre del 2016.

Será ingreso no renta:

1. Cuando entre la adquisición y la enajenación del bien, ha transcurrido más de un año
2. En la subdivisión de terrenos urbanos o rurales, siempre que la enajenación se produzca una vez
transcurridos cuatro años desde la enajenación. La ley dice que hay casos en que el mayor valor es INR

3. En el caso de venta por pisos o departamentos, siempre que la enajenación se produzca transcurridos cuatro
años desde la adquisición o construcción

En los casos anteriores, será INR solo aquella parte del mayor valor que no exceda, independiente del número de
enajenaciones realizadas, del número de bienes raíces de propiedad del contribuyente, y con los requisitos antes
señalados, la suma total equivalente a 8.000 UF sobre eso se tributa por renta ordinaria.

Estas 8.000 son para toda la vida, cada vez que se vayan haciendo enajenaciones se van a ir achicando esas
8.000.

Si me hago una utilidad de 4.000 solo me quedan 4.000 para que sea INR, si luego saco 5.000 por utilidad me
paso en mil, entonces solo se tributa por los mil que excedieron a esos 8.000 podemos discutir la cifra, pero por
lo menos es objetivo, porque antes podía sacar utilidades y no caer dentro de la habitualidad.

Para computar el valor de ésta, se usará el que tenga al término del ejercicio en que tuvo lugar la enajenación

Lo que exceda de las 8.000 UF, se grava con alguna de las siguientes opciones:
- Aplicar Global Complementario o Adicional
- En caso de tributar con renta devengada (respecto tenemos titulo pendiente respecto de la exigibilidad), el
contribuyente podrá considerar que el mayor valor se ha devengado durante la existencia del bien raíz en
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 Catalina Granic
poder del contribuyente, por un lapso de hasta 10 años. En tal caso, debe reliquidarse el impuesto en dichos
años 6 años con el inmueble, los 1.000 los voy a distribuir dentro de los 6 años que tuve el inmueble
- Aplicar al mayor valor un impuesto único y sustitutivo de un 10%, aplicado sobre la renta percibida es muy
posible que el global sea inferior al 10%por lo tanto me convendría el caso 1.

El mayor valor obtenido en enajenaciones de los bienes inmuebles efectuada por personas naturales, con
domicilio o residencia en Chile, que no sean contribuyentes de Primera Categoría y declaren con renta efectiva,
adquiridos antes del 1º de enero de 2004, se sujetarán a las normas vigentes al 31.12.2014 que es el criterio de
la habitualidad o no.

Enajenación a relacionados, 17 Nº8

Constituirá siempre renta, sujeta a Primera Categoría y Global, el mayor valor obtenido en la enajenación de
toda clase de bienes, que se haga a:

1. Una sociedad en que el enajenante e socio o accionista, cualquiera sea el porcentaje de participación o a una
S.A. Abierta en la cual el enajenante posee el 10% o más de sus acciones. Si el vendo una casa a una
sociedad en la que y tengo más del 10%Es raro porque es una norma que se quedó de lo que había antes
2. Enajenaciones a empresas relacionadas o del mismo grupo empresarial (art. 96 a 100 de la Ley Nº 18.045),
salvo el cónyuge o parientes hasta el segundo grado de consanguinidad de directores, gerente y otros
ejecutivos
3. En el caso de acciones y derechos sociales, se incluye al cónyuge y parientes hasta el segundo grado de
consanguinidad

Ley de impuesto de herencia y donaciones y ley de la renta

Aquellos bienes raíces o cuotas sobre éstos que hayan sido adquiridos por sucesión por causa de muerte, el
contribuyente podrá deducir, en la proporción que le corresponda, como crédito en contra del impuesto a la
renta, el impuesto sobre las asignaciones por causa de muerte, pagado sobre dichos bienes

Lo que se adquiere por sucesión por causa de muerte es INR, solo en la medida del impuesto que a mí me
pertenece

C. Mayor valor reajustado que se obtenga en la enajenación de pertenencias mineras

P.M.: concesión minera de explotación.

Mayor valor está dado por el desembolso incurrido al adquirir la pertenencia de un tercero, si es respecto del
descubridor, serán los desembolsos incurridos hasta la constitución

Tratamiento tributario
- La pertenencia forma parte del activo de una empresa que tribute con renta efectiva en 1ª categoría: el mayor
valor es renta ordinaria
- Si no se trata de esos contribuyentes:
• Habitual: el mayor valor es renta ordinaria.
• No Habitual: mayor valor tributa en 1ª único impuesto (como eran las acciones antes)

Siempre se aplica la norma cuando la enajenación se efectúa a una sociedad relacionada a la ley de mercado de
valores.

Es muy posible que no sea habitual, porque la gente en general no anda vendiendo pertenencias mineras. Para la
habitualidad se aplica lo que había antes en cuanto a determinar si soy habitual o no.

D. Mayor valor reajustado que se obtenga de derecho de agua

- Contribuyente declara renta efectiva, mayor valor es renta ordinaria
- SI NO:
• Es habitual renta ordinaria
• No es habitual: 1ª único impuesto

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 Catalina Granic
Enajenación a empresas relacionadas a la ley de mercado de valores

E. Mayor valor obtenido en la enajenación del derecho de propiedad intelectual o industrial, cuando el
enajenante es el autor o el inventor
- Mayor valor tributa con 1ª categoría. Único impuesto
- Si yo invento la tapa hoyos, y le vendo al alguien este invento, el problema de esto es que como se determina
el mayor valor del invento y casi todo aquí va a ser mayor valor.

F. Mayor valor obtenido en las adjudicaciones de bienes en particiones de herencia a favor de uno o más
herederos de estos, o de los cesionarios de ellos
Mayor valor es INR tengo una herencia en que se tiene 8000, la herencia, se divide en dos porque hay dos
herederos, y a le dice a b que él se queda con el reloj y el otro con el cuadro que es más barato, ese es el mayor
valor de A.

G. Mayor valor obtenido en la adjudicación de bienes en liquidación de sociedad conyugal a favor de

cualquiera de los dos cónyuges, de uno o más de sus herederos o de los cesionarios de ambos
El mayor valor es INR.
Ver oficio nº 784, 04.04.07., relacionado con oficio nº 2.232, de 1997 y nº 791, de 2002

H. Mayor valor reajustado obtenido en la enajenación de acciones o derechos en sociedades legales o

contractuales mineras
1. si es SA o tributa en 1ª con renta efectiva, el mayor valor es renta ordinaria
2. no cumple esas condiciones, el mayor valor tributa en 1ª único impuesto, sea o no habitual, cumpliendo
determinados requisitos

I. Mayor valor reajustado que se obtenga en la enajenación de bienes raíces poseídos en comunidad, se
distingue
1. si la cuota de dominio pertenece a un contribuyente que tributa en 1ª con renta efectiva: mayor valor es renta
ordinaria
2. si no:
• Es habitual: renta ordinaria
• No es habitual: el mayor valor es INR

J. Mayor valor reajustado que se obtenga en la enajenación de bonos o debentures

1. El enajenante tributa en 1ª categoría con renta efectiva, el mayor valor es renta ordinaria
2. Si no,
• Es habitual: renta ordinaria
• No es habitual: 1ª como único impuesto

En esta letra no hay ingreso no renta, está ahí porque se quedó del pasado. , antes el no habitual era INR

K. Mayor valor que se obtenga en la enajenación de vehículos destinados al transporte terrestre, de

pasajeros o de carga ajena, que sean de propiedad de personas naturales que no posean más de uno de
esos vehículos
El mayor valor es INR

¿Cuándo se produce esta situación? cuando son de colección, cuando compro un vehículo chocado y lo arreglo
o los taxis que se venden con permiso

Nº 9: es INR la adquisición de bienes por accesión, prescripción, sucesión por causa de muerte o
por donación
¿pero qué tiene que ver la donación si no es un modo de adquirir dominio?

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Nº 10: dos situaciones que son INR

A) El beneficio que obtiene el deudor de una renta vitalicia por el hecho de cumplirse la condición que le pone
termino o disminuye su pago.

Si tengo una renta vitalicia a favor de la Sofía bajo la condición que se saque un promedio superior a 6,5, se saca
un 6,4 se termina la renta vitalicia para el que paga no es INR.
Si mi patrimonio es 1.000 y hay una deuda de 100 por la renta vitalicia y si se va esa renta mi patrimonio sería
1100

B) El incremento de patrimonio derivado del cumplimiento de la condición o el vencimiento del plazo en el

caso del fideicomiso o del usufructo, cuando se unifican las calidades del fideicomisario y el propietario, hay
aumento de patrimonio

Nº 11: Cuota que eroguen (paguen) los asociados no son renta para la asociación
¿Por qué cuando pagamos la cuota a la asociación es INR? Porque es aporte de capital.

Nº 12: El mayor valor que se obtenga en la enajenación ocasional de los bienes muebles de uso
personal del contribuyente o de todos o algunos de los objetos que forman parte del mobiliario de
su casa habitación.

El secreto está en la enajenación ocasional.

Nº 13: tres casos en materia laboral

A. Es INR la asignación familiar pagada por ley.
B. Son INR los beneficios previsionales, los más comunes son el subsidio de medicina preventiva o subsidio
de reposo; el de medicina curativa o enfermedad; y, el de maternidad.

Deben ser otorgados por organismos que dependan de la superintendencia. De seguridad social, ejem. Deptos. de
bienestar, organismos de previsión creado por sindicatos, y las cajas de compensación

Si la empresa hace aportes al sindicato o bienestar, estos pueden ser deducidos como gasto cuando a juicio del
director regional sean proporcionados a la importancia de la empresa, a las rentas declaradas, a la rentabilidad, al
capital y al número de trabajadores beneficiados.

Solo se acepta como gasto los aportes que haga la empresa para financiar las siguientes ayudas:
- Hospitalización e intervenciones
- Tratamientos especializados
- Exámenes de laboratorio
- Radiografías
- Recetas medicas
- Anteojos ópticos
- Bono escolar
- Por defunción
- Aparatos ortopédicos
- Por matrimonio
- Por embarazo, nacimiento o natalidad, y
- Cualquier otro beneficio que tenga una finalidad similar

C. Tratamiento tributario de las indemnizaciones por años de servicio

Ley 19.010 del 90’ y ley de la renta
Circular Nº 29 del 91’

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 Catalina Granic
Se distingue:
1. Indemnizaciones legales que no constituyen renta por su monto total

a) Indemnización pagada por desahucio

Art. 161 inciso 2º y 162 inciso 4º código del trabajo
Son INR hasta la última remuneración mensual con tope de 90 uf
Si pago más de la remuneración mensual con tope de las 90 UF, es renta

b) Indemnización por años de servicio

Es INR hasta la indemnización equivalente a 30 días (1 mes por año) de la última remuneración por cada año de
servicio y fracción que supere 6 meses

Esto tiene como límite 330 días de remuneración (11 meses). En todo caso no debe considerarse una
remuneración mensual superior al 90 uf

El señor A trabajo 20 años y ganaba 80 UF, recibe 2000 UF por indemnización por años de servicio.
- No tiene problema con la 90 uf
- Tiene problema con los 11 meses, hasta las 880 es INR.
- Antiguamente no existía el tope de los 11 meses.
- Tributaria con segunda categoría por sobre los 880

c) Es INR la indemnización a titulo de compensación de feriado que se le debe pagar a trabajadores que no
pueden hacer uso de el, por dejar de pertenecer a la empresa u otra circunstancia.

d) Es INR la indemnización. Por feriado proporcional que se debe pagar al trabajador cuyo contrato termina
antes de completar el año de servicio que le da derecho a este.

Todo lo que huela a indemnización por feriado es INR

e) Es INR la indemnización a todo evento que se debe pagar a las trabajadoras de casa particular, art. 163
letras a) y b) del código del trabajo

2. Indemnizaciones pactadas en contratos colectivos de trabajo o convenios colectivos que tengan por objeto
complementar, modificar o reemplazar estipulaciones de contratos o convenios colectivos, sin INR
cualquiera sea su monto.

3. Indemnizaciones pagadas voluntariamente o pactadas en contratos individuales.

Son INR hasta un monto de un mes de remuneración por cada año de servicio o fracción superior a 6 meses.

Aquí nos vamos a la LIR, hasta por un mes por año sin tope de 90 UF ni el de los 11 meses. El único tope es del
mes por año, como era antes.

Norma especial para trabajadores del sector privado

Se considera como ultima remuneración mensual el promedio de lo ganado en los últimos veinticuatro meses,
reajustando cada remuneración por ipc ..> con esto se perjudica, las remuneraciones en una economía normal
van subiendo, seguramente la última remuneración va a ser la más alta.

No se consideran gratificaciones, bonos, participaciones y otras remuneraciones extraordinarias

Situación especial
- Al trabajador se le pagan, además de las indemnizaciones legales o contractuales, otras indemnizaciones
(pactadas en contratos individuales o pagadas voluntariamente)
- El problema es cuando se reciben indemnizaciones de diverso origen
- A las pagadas por contrato individual o voluntariamente se suman las otras, con el fin de hacer aplicable el
art. 17 nº 13
- Para precisar que parte de la indemnización por contrato individual o voluntaria no son renta
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 Catalina Granic
- Inciso final del art. 178 del código del trabajo
- Primero debo determinar lo de la individual y voluntaria y si en el caso que queden más indemnizaciones se le
aplican las legales

Indemnizaciones que exceden de los limites antes analizados

Se gravan con impuesto de segunda categoría de acuerdo a lo establecido en el art. 46 de la LIR, que haya estado
vigente en cada oportunidad.

Nº 14: son tres casos

A. Asignación de alimentación
Proporcionada en especie o pagando una asignación en dinero.
- El SII señala que debe ser razonable y uniforme para todos los trabajadores. El monto debe ser el de un
almuerzo corriente.
- Se pueden hacer diferencias jerárquicas esto es bastante subjetivo de que es un almuerzo corriente.
Oficio nº 3643, 1976: para que sea INR el pago debe originarse en la necesidad real de incurrir en el, en razón de
exigencias propias de las características especiales inherentes a las faenas productivas o actividades comerciales
del empleador

Deben destinarse a compensar la imposibilidad material del trabajador de auto proporcionarse alimentación o
alojamiento por estar prestando servicios en lugares apartados que no cuentan con establecimientos a los que
recurrir, ejem. Un campamento minero de acuerdo siempre seria renta, pero este oficio el SII no lo aplica, porque
los casos del INR serían muy pocos.

B. Es INR la asignación de movilización

De la casa al trabajo y de este al hogar
Es INR el pasaje más económico, que es por usar el transantiago.

C. Alojamiento proporcionado en el solo interés del trabajador

Si por ejemplo tengo que ir a firmar un contrato en PTO MONTT. La diferencia para mi será renta y para la
empresa gasto rechazado.

Nº 15: Las asignaciones

A. Traslación: reembolso de gastos de movilización en que incurre el trabajador en el ejercicio de su cargo.
Gasto efectivo con comprobantes.
B. Viático: reembolso de gastos incurridos por el trabajador por el hecho de tener que residir transitoriamente
en un lugar distinto al de su domicilio habitual .

En ambos casos, son INR a juicio del director regional

Nº 16: Los gastos de representación que estén establecidos por ley

Se trata de desembolsos incurridos por el trabajador en beneficio de su empleador que nacen del ejercicio del
cargo y no se habrían incurrido de no tener que prestarle tal servicio al empleador.

Todo lo que se gasta a nombre de la empresa para pasear al chino y obtener el mejor contrato. Además, hay que
rendir cuenta documentada.

Oficio Nº 738 del 98’ señala que solo son INR en la medida que se establezcan por ley. Por ejemplo el 25% del
sueldo base del contralor es INR para el sin tener que rendir cuenta al respecto.
El único es el que deduce el contralor, que el 25 % se lo gastaba invitando a comer a la demás gente.

El problema es cuando le digo al gerente general, que hago un contrato por 10 millones y los otros 10 son por
gastos de representación esto depende de que el servicio fiscalice

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 Catalina Granic

Nº17: Las pensiones o jubilaciones obtenidas de fuente extranjera

Hans ciudadano suizo, y se casa con la María, Hans algún día va a recibir una pensión del fisco suizo, esa
pensión no tributa en chile

Nº18: Las becas de estudio

Estipendio o pensión temporal que se concede a una persona para que continúe o complete sus estudios

Circular nº 41, 1999

Se incluyen todos los beneficios: matriculas, cuotas, viáticos, pasajes
Debe estar destinada a instrucción básica, media, técnico-profesional, o cursos de capacitación o
perfeccionamiento

Requisitos:
- destinadas exclusivamente al financiamiento de los estudios.
- debe otorgarse a favor del becario mismo, sin que puedan aprovecharlas terceros. No le puedo dar un cheque
por 10 millones de pesos, tengo que ir a la institución y pagar directamente.
- no para jardines infantiles, porque no continúan ni completan estudios.
- remuneraciones del trabajador que percibe la beca.
- diferencia beca de estudio y asignación de escolaridad o de estudio. La diferencia es que la asignación me la
pasan directamente en plata, por tanto, es renta

Beca como gasto necesario para el empresa, no aquellas que son para el hijo o cónyuge del trabajador.

Nº 19: Las pensiones alimenticias que se deben por ley para el que la recibe
ART. 321 DEL CC.

Nº 20: La constitución de la propiedad intelectual y de la propiedad minera

Solo la constitución, no el mayor valor que vimos antes.

Nº 21: El hecho de obtener de la autoridad una mereced, una autorización o un permiso fiscal o municipal
Por ejemplo la patente comercial, el ingreso no renta es el obtener la autorización

Nº 21: Es ingreso no renta el hecho de obtener de la autoridad una merced, una autorización o un permiso
fiscal o municipal.

Nº 22: Son ingresos no renta las remisiones, por ley, de deudas, intereses u otras sanciones.

Nº 23: Son ingresos no renta los premios otorgados por el Estado, las municipalidades, las universidades,
corporaciones o fundaciones, o por otras personas designadas por ley.
Los requisitos son:
- Que se establezca permanentemente en beneficio de estudios, investigaciones, y creaciones de ciencia o arte.
- Que el agraciado no tenga la calidad de trabajador de la entidad que lo otorga.

También son ingresos no renta los premios de la polla gol.

Nº 24: Son ingresos no renta los premios de rifas de beneficencia autorizadas previamente por decreto
supremo.

Nº 25: Son ingresos no renta las amortizaciones y reajustes de una serie de documentos emitidos por el
Estado y otras instituciones.

La amortización es la devolución del capital. También son ingresos no renta los reajustes de una operación de
crédito de dinero.

Nº 26: Son ingresos no renta los montepíos a que se refiere la ley 5.311.
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 Catalina Granic

Nº 27: Son ingresos no renta las gratificaciones de zona establecidas por ley.

Nº 28: Son ingresos no renta el monto de los reajustes de los pagos provisionales mensuales, a menos que
se trate de un contribuyente que tribute en primera categoría con renta efectiva.

Nº 29: Son ingresos no renta aquellos establecidos por leyes especiales.

Por ejemplo, el D.F.L 2.

Nº 30: Es ingreso no renta la parte de los gananciales que uno de los cónyuges perciba del otro, como
consecuencia del término del régimen de participación en los gananciales.

Nº 31: Son ingresos no renta las compensaciones económicas convenidas por los cónyuges en escritura
pública, acta de avenimiento o transacción, y aquellas decretadas por sentencia judicial.

La ley que estableció este ingreso no renta es la ley 20.239 del año 2008, pero rige desde la entrada en vigencia
de la ley 19.947 (ley de matrimonio civil del año 2004).

La circular 18 de 2008, señala que los contribuyentes que antes de la publicación de la ley N° 20.239, hubieren
enterado al Fisco impuestos por compensaciones económicas, tienen derecho a solicitar la devolución de éstos,
de acuerdo a lo dispuesto en el art. 126 del Código Tributario.

La solicitud debe presentarse dentro del plazo de tres años a partir del acto que le sirve de fundamento, esto es,
desde la fecha de publicación de la citada ley, esto es, 08.02.08.

La ley 19.738 2001 creó un nuevo art. 18 bis:

En virtud de esta disposición, se exime de todos los impuestos de la LIR a inversionistas institucionales
extranjeros.

Se exime el mayor valor obtenido en la enajenación habitual de:

a) Acciones de SA abiertas
b) Bonos emitidos por el banco central o por el estado de chile
c) bonos emitidos por empresas constituidas en el país

La enajenación debe efectuarse en bolsa, en OPA u otro sistema autorizado por la Superintendencia
Inversionistas extranjeros: fondos mutuos, de pensiones y otros que señale el reglamento.

Requisitos que debe cumplir el inversionista:

1. Ser constituido en el extranjero, sin domicilio en Chile.
2. Acreditar calidad de inversionista institucional extranjero
3. No participar en el control de la sociedad emisora o no poseer el 10% o más del capital o utilidades
4. Se debe celebrar un contrato con un banco o corredora de bolsa, constituidos en Chile
5. Inscribirse en un registro que llevará el servicio. Entre otros, debe señalare el origen de las divisas.

Información falsa: multa de hasta el 20% de la inversión, no pudiendo ser inferior a 20 UTA

Vigencia del art. 18 Bis: rentas que se paguen, se abonen en cuenta, se contabilicen como gasto, se remesen o se
pongan a disposición del interesado a contar del 19 junio del 2001

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 Catalina Granic

DELITOS E INFRACCIONES TRIBUTARIAS

GENERALIDADES

I. Infracciones Tributarias

Concepto
Es la violación dolosa o culpable de una obligación, de un deber o de una prohibición tributaria, sancionadas por
la ley con una pena que puede ser pecuniaria, o pecuniaria y privativa de libertad.

Ahora, para que haya infracción tributaria debe existe previamente un obligación tributaria cuyo incumplimiento
implique la aplicación de una sanción.
Dentro del concepto de obligación tributaria hemos incorporado también a los deberes tributarios que no tienen
un contenido patrimonial y cuyo incumplimiento también genera la aplicación de sanciones.

Para algunos, las infracciones tributarias son las acciones u omisiones de los sujetos pasivos del tributo, que
transgreden normas jurídicas que importan obligaciones sustantivas o deberes formales de colaboración con la
administración tributaria.

De tal manera, en la relación jurídico- tributaria podemos distinguir:

- Obligaciones principal: son una obligación de dar y, específicamente, de dar una suma de dinero. Por
ejemplo, pagar una suma de dinero al Fisco.
- Obligaciones accesorias o deberes tributarios sin contenido patrimonial: son actos o abstenciones ordenadas
por la ley, tendientes a asegurar y facilitar la determinación, fiscalización y recaudación de los tributos. (Para
algunos son obligaciones de no hacer, mientras que para otros son deberes accesorios, ya que no tienen un
componente patrimonial). Por ejemplo, la presentación de informes requeridos por la Administración
tributaria.

Entonces, cuando la vulneración de una obligación tributaria (principal accesoria) trae apareada la aplicación de
una sanción pecuniaria y no de una pena corporal, estamos ante infracciones que pueden ser civiles o
administrativas.

A estas infracciones las denominaremos CONTRAVENCIONES.

En cambio, si la infracción trae aparejada una pena privativa de libertad, estamos ante un DELITO
TRIBUTARIO.

La mayoría de las infracciones las encontramos en el art. 97 del CT, pero igual en el mismo código podemos
encontrar otras como las del art. 101, 102, 103, 104 y 109. También podemos encontrar infracciones específicas
como en los art. 25 y 27 del DL Nº 3.475 sobre impuesto de timbres y estampillas.

Elementos
1. Elemento material: la conducta que debe o no desplegar el sujeto activo, que debe estar descrita en la ley
2. Elemento psicológico o anímico: el actuar dolos o culpable del sujeto activo
3. Elemento jurídico: sanción

Clasificación
1. En atención a la naturaleza de la sanción
- Infracción penal: se sanciona con pena privativa de libertad y pecuniaria
- Infracción administrativa: se sanciona con una pena pecuniaria
- Infracción civil: se sanciona con el pago de intereses
- Infracción funcionaria: se sanciona con penas administrativos – funcionarias y multas

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 Catalina Granic
2. En atención a la forma de actuar del contribuyente
- Infracciones de acción: en ellas el legislador castiga la realización de una acción que se encuentra prohibida.
Se infringe una norma prohibitiva.
- Infracciones de omisión: en aquellas el legislador castiga es la no realización de una acción que ordena. Se
infringe una norma imperativa que ordena una acción cuya omisión se considera nociva.

3. En atención al procedimiento a aplicar

- Infracciones en que se aplica el procedimiento del articulo 161
- Infracciones a las que se aplica el procedimiento del 165
- Delitos tributarios: existen las siguientes alternativas:
• Si el director del SII ejerce la acción penal que le otorga el 162: la regla general será que para su
conocimiento se aplicaran las normas del procedimiento ordinario del CPP del año 2.000
- excepción: que se den las situaciones que autorizan la aplicación del procedimiento simplificado o del
abreviado
• Que el director del SII decida no ejercer la acción penal: en este caso puede:
- ordenar la aplicación de la sanción pecuniaria que acarrea el delito conforme al procedimiento del
161.
- No hacer nada.
Se trata de una facultad discrecional (ver resolución nº 139 de 2008, delega el ejercicio de la acción
penal en el subdirector jurídico respecto de todos los delitos)

II. Normas Comunes

Las encontramos en los art. 105 al 114 del CT

Agravantes Especiales Art. 111

a) Que el delincuente use para cometer el hecho punible asesoría tributaria o documentación falsa,
fraudulenta o adulterada.
- Relación con el 97 Nº4 inc. 2º
- Ojo con el art. 63 del Código Penal
b) Que el contribuyente se haya concertado con otros para realizarlo.
El considerando 16º de la sentencia de 4/11/04, RIT 46 – 2004, de la primera sala del tribunal de juicio oral de
Curicó, señaló:

“la concertación implica o importa la persecución de fines comunes entre todos los involucrados lo cual no
concurre, en atención a que las motivaciones de cada uno de los inculpados en esta causa eran diferentes, tal
como quedó demostrado en audiencia, así la finalidad de algunos era cobrar un porcentaje del valor de las
facturas o un valor determinado por las mismas y para el caso de los contribuyentes el fin perseguido era
proceder a la rebaja del Impuesto al Valor Agregado, que debían pagar, incorporando o aumentando
indebidamente el crédito fiscal. Estos propósitos se llevaban a cago en forma independiente, sin que existiera un
plan común para concretarlos en la práctica, lo que implica que debe existir una unidad de resolución para
llevarlos a cabo, es decir, que todas las partes que participan tengan un dominio del hecho delictivo en su
totalidad, pero en este caso, cada uno tiene una función distinta dentro de la figura penal, no todos sabían quién
iba a llenar la factura, por qué montos y no sabían el fin ni el desarrollo del hecho ilícito, ya que en el caso de
algunos de ellos, ni siquiera se conocían, no formaban parte integrante de un grupo”.

c) Que el delincuentes que posee la calidad de productor no emite facturas, facilitando la evasión de los
otros contribuyentes.

Agravante de la Reiteración: Art. 112

La hay cuando se cometen las infracciones en más de un ejercicio comercial anual

Tratamiento en materia tributaria:

- Primera regla: si las infracciones pueden estimarse como un solo delito: Se aplica la pena correspondiente a
las diversas infracciones aumentándola en 1 o 2 grados
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 Catalina Granic
Ejemplo: se cometen dos delitos tipificados en el 97 nº5

- Segunda regla: si las infracciones no se pueden estimar como un solo delito, se aplica la pena que
considerada aisladamente sea mayor, aumentándola en 1 o 2 grados según sea el número de delitos.
Ejemplo: se comete un delito tipificado en el artículo 97 nº 4 inciso segundo y otro delito tipificado en el 97 nº 5.

- Tercera regla: podrán, con todo, aplicarse las penas en la forma establecida en el artículo 74 del código
penal, si, de seguirse este procedimiento, hubiere de corresponder al condenado una pena menor

Eximente o atenuante de responsabilidad Art. 110

Infractor tenga escasos recursos pecuniarios, insuficiente ilustración u otra causal que haga presumir
conocimiento imperfecto del alcance de la norma infringida, opera la eximente del artículo 10 Nº 12 del código
penal o la atenuante del nº1 del artículo 11 del mismo código.

En el artículo 10 nº 12 del código penal establece que está exento de responsabilidad el que incurre en alguna
omisión, hallándose impedido por causa legitima o insuperable.

El Nº1 del artículo 11 del código penal, le da un carácter de atenuante a las expresadas en el artículo 10 cuando
no concurren todos los requisitos necesarios para eximir de responsabilidad en los respectivos casos
DUDA ¿error de tipo o error de prohibición? Ver sentencia de 30/06/1992 de Amanda Valdovinos; ver sentencia
de 24/01/06 de la I CA de Santiago, rol 31.345 - 2005
Otra referencia al error de derecho está en el art. 107 Nº 4, aplicable en materia de contravenciones o
infracciones administrativas.

Atenuantes en materia penal tributaria Art. 111 inciso 1º

a) Que el hecho punible no haya causado perjuicio fiscal
b) El haberse pagado el impuesto debido, sus intereses y sanciones

DUDA ¿qué sucede si se paga antes que se ejerza la acción penal y previa y condonación de intereses y multas?
Artículos 56 y 106

Condonación de intereses penales: el contribuyente o el responsable del impuesto debe probar que ha procedido
con antecedentes que hagan excusable la omisión en que hubiere incurrido.

Condonación de sanciones pecuniarias: el contribuyente debe probar que ha procedido con antecedentes que
hagan excusable la acción u omisión en que hubiere incurrido.

¿Podría el SII querellarse luego de haberle condonado intereses y multas al contribuyente?

Circunstancias atenuantes o agravantes. Art. 107

Solo se aplican a las infracciones administrativas y no a los delitos tributarios

¿Quién responde por las sanciones tributarias? Artículos 98 y 99

a) De las sanciones pecuniarias según el 98 responde el contribuyente y las demás personas legalmente
obligadas
b) De las sanciones corporales y los apremios, el articulo 99 establece:

“las sanciones corporales y los apremios, en su caso, se aplicarán a quien debió cumplir la obligación, y
tratándose de personas jurídicas, a los gerentes, administradores o a quienes hagan las veces de estos y a los
socios a quienes corresponda dicho cumplimiento”

Esta norma debe relacionarse con el 340 del CPP que señala:
- “nadie podrá ser condenado por delito sino cuando el tribunal que lo juzgare adquiere, mas allá de toda duda
razonable, la convicción de que realmente se hubiere cometido el hecho punible objeto de la acusación y que
en el hubiere correspondido al acusado una participación culpable y penada por la ley”
- “el tribunal formara su convicción sobre la base de la prueba producida durante juicio oral”
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- “no se podrá condenar a una persona con el solo mérito de su propia declaración”
Ver tesis del SII nº 54 de 1980

¿Quién aplica las sanciones?

a) Sanciones pecuniarias: administrativamente el SII, o bien el tribunal tributario aduanero, cuando el
contribuyente interpone un reclamo respecto del denuncio que se le cursó.
b) Sanciones privativas de libertad y pecuniarias: los tribunales ordinarios de justicia

Norma Especial del 108

La infracción tributaria no anula el acto o contrato en que ella incide
Ejemplo: la no emisión de la boleta no afecta al contrato de compraventa que existe detrás de la infracción.

Norma residual del 109

Toda infracción a las normas tributarias que no tengan señalada una sanción específica, será sancionada con una
multa no inferior a un uno por ciento de una unidad tributaria anual, o hasta el triple del impuesto eludido si la
contravención tiene como consecuencia la evasión de un impuesto

Ejemplo: omisión en la factura de la fecha y número de la guía de despacho previamente emitida para el traslado
de especies.

Norma especial del artículo 106

Las sanciones pecuniarias podrán ser remitidas, rebajadas o suspendidas a juicio exclusivo del director regional,
si el contribuyente prueba que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la acción u omisión en que
hubiere incurrido o si el implicado se ha denunciado y confesado la infracción y sus circunstancias.

La ley 19.738 agrego un inciso 2 al artículo 106: faculta al director regional a anular las denuncias notificadas
por infracciones que no constituyan amenazas para el interés fiscal u omitir giros de las multas que se apliquen
en estos casos, de acuerdo a normas y criterios generales que fije el director.

Bien jurídico protegido con las infracciones tributarias

Hay que distinguir:

a) Delitos tributarios:
- Patrimonio fiscal: algunos autores estiman que el bien jurídico protegido por la acción penal tributaria es la
integridad del patrimonio fiscal, y por lo tanto clasifican a los delitos tributarios dentro del grupo de los
delitos económicos fiscales.

Señalan que el legislador intenta vía penal, “reparar el daño” que el agente ha provocado en el patrimonio fiscal,
lo que a su juicio confirmaría que ése es precisamente el BJP.

- Correcto funcionamiento del sistema de ingresos y egresos del Estado: otros autores señalan que este es un
elemento básico. Las funciones del sector publico son esenciales para el funcionamiento del sistema. Dentro
de éstas, la función tributaria sería un bien jurídico merecedor de la protección penal y de ahí la existencia de
los delitos tributarios.

- El bien jurídico protegido por el delito tributario es el orden público económico: el profesor José Luis Cea lo
conceptualizó como: “ el conjunto de principios y normas jurídicas que organizan la economía de un país y
facultan a la autoridad para regularla en la armonía con los valores de la sociedad nacional formulados en la
constitución”.

Debemos entender que la CPR no es neutra en esta materia, ya que por sus principios y normas se puede llegar a
la conclusión que establece un orden público económico basado en la libertad, igualdad, subsidiaridad, no
discriminación arbitraria, etc. que en definitiva consagran un sistema económico en que el principal asignador de
los recursos debe ser el mercado.

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 Catalina Granic
Por lo tanto, bajo estas premisas el delito tributario puede tener como bien jurídico protegido este orden público
económico, toda vez que uno de los pilares para que la economía de mercado funcione lo más correctamente
posible, es asegurar la libre competencia entre los agentes del mercado, lo cual podría verse afectada por la
comisión de un delito tributario, porque el infractor podría traspasar al precio el diferencial que deja de entregar
al Fisco, con el fin de por eso vía afectar el libre juego de la oferta y la demanda, generándose así una ventaja
comparativa injusta respecto de sus competidores que cumplen con la normativa tributaria.

b) Infracciones tributarias
El bien jurídico protegido seria la actividad fiscalizadora del servicio; evidentemente, en forma indirecta,
también se afecta el patrimonio fiscal y el orden público económico.

III. Delitos Tributarios

Concepto
Toda violación dolosa de una obligación, deber o prohibición de carácter tributarias, sancionadas con una pena
corporal y pecuniaria.

Clasificación
a) En atención a si requieren producción de perjuicio
- Requieren producción de perjuicio previo y determinado, ejemplo: 97 nº4 (hay algunos autores y no están de
acuerdo) 5 y 8.
- Ilícitos que no requieren perjuicio, ejemplo: 9, 12, 13, 14 y 18.
b) En atención al tipo de obligaciones infringidas
- Delitos que transgreden la obligación de llevar contabilidad
• El art. 97 nº4: la adulteración de los balances o inventarios o la presentación de estos dolosamente falseados

- Delitos tributarios que transgreden la obligación de prestar declaraciones completas y verdaderas para
determinar o liquidar el impuesto
• Articulo 97 nº 4 inciso 1 “las declaraciones maliciosamente incompletas o falsas”
• Articulo 9 nº 5

- Delitos tributarios que transgreden la obligación de ejercer el comercio lícitamente

• Art. 97 nº 9
- Delitos tributarios que transgreden la obligación de respetar las sanciones y medidas preventivas impuestas
por el SII:
• Art. 97 nº 12, 13, 14

c) En atención a la conducta del contribuyente

- Delito de acción: 97 nº4
- Delito de omisión: 97 nº5

IV. Clasificación de las contravenciones tributarias y delitos tributarios

Nota: esta clasificación es una extracción del libro de delitos tributarios del profesor

Las violaciones a la ley tributaria puede clasificarse en dos grupos:

- contravenciones
- delitos tributarios
En Chile el DL Nº 830 (1974) sobre el código tributario en su art. 97 tipifica ambos ilícitos:
- Las infracciones tributarias constitutivas de contravenciones, sancionadas con penas de multas
- Los delitos tributarios sancionados con multas y penas corporales, es decir, privativas de libertad.
Lo anterior, sin perjuicio de otras normas que establecen infracciones como los art. 101, 102 y 103 del CT, e
incluso delitos tributarios como ocurre en el art. 100 del mismo que tipifica un delito propio de los contadores.

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Entonces, atendiendo a la naturaleza de la sanción, las transgresiones contempladas en el art. 97 pueden
clasificarse en dos grupos:

a) Infracciones que tienen solo sanción pecuniaria: son los Nº 1, 2, 3, 6, 7, 10*, 11, 15, 16*, 17, 19, 20 y 21.

Destacamos el Nº 10 porque puede llegar a ser un delito tributario y además, porque registra la pena de clausura
como otra sanción que el juez debe aplicar. Lo mismo para el Nº 16. Esta situación se da debido a que la ley Nº
20.125 en un inciso 3º estable un delito tributario, siendo que anteriormente dicho numeral solo establecía
contravenciones.

b) Infracciones que tienen sanción mixta: son los Nº 4, 5, 8, 9, 12, 13, 14, 18, 22, 23, 25 y 25

Para el profesor, la diferencia entra las contravenciones administras y los delitos tributarios está determinada por
la sanción aplicable. No existe una distinción sustancial entre ambos tipos de infracciones.

Estaremos ante una infracción tributaria administrativa cuando la conducta antijurídica sea castigada con una
sanción pecuniaria. Si la sanción es privativa de libertad, se tratará de un delito tributario.

¿Cuál es la relevancia de distinguir entre una contravención y un delito tributario?

Es importante, ya que las contravenciones las aplica directamente la administración tributaria; mientras que los
delitos tributarios son de competencias de los tribunales orales en lo penal, y en casos excepcionales, a los jueces
de garantía. Así lo señala el art. 105 CT

De lo que hasta hemos señalado, se puede concluir que una contravención tributaria será una infracción que
consiste en el incumplimiento, por parte de un contribuyente, de una obligación, de un deber o de una
prohibición tributaria, sancionada generalmente con pena pecuniaria.

Dentro de aquellas podemos distinguir dos subexpuso:

- Infracciones administrativas: consistentes en la violación culpable de una obligación, de un deber o de una
prohibición tributarias, sancionadas por la ley con una sanción administrativa.

La mayor parte de las contravenciones tributarias son, a su vez, infracciones administrativas. Por ejemplo ls más
importantes de la enumeración del art. 97 son las del Nº 10 y Nº 16

- Infracciones civiles: consistentes en el incumplimiento de una obligación o de un deber tributario, imputable

al deudor, sancionado por la ley con una sanción civil. (Massone)

Dentro de la enumeración del art. 97, también nos encontramos con este tipo de infracciones, como son aquellas
previstas en el inciso 1º del Nº 2 y en el Nº 11 del referido precepto legal.

Existen sin embargo, algunas figuras infracciones de naturaleza administrativa que, manteniendo sus carácter de
administrativas, llevan aparejadas sanciones no pecuniarias como por ejemplo la clausura del establecimiento en
el que se cometió la infracción. (Nº 10 art. 97)

Por último, los delitos tributarios en términos simples es toda violación dolosa de normas legales impositivas
sanciona con pena corporal.

V. Distinción entre planificación tributaria, elusión y evasión

Nota: extracción del libro del profesor

Es importante no confundir el delito tributario con otras figuras tributarias que no son de naturaleza delictual.
Por ello, es conveniente, antes de analizar los delitos y contravenciones tributarias, revisar los conceptos de
economía de opción, evasión y elusión.

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 Catalina Granic
La Economía de opción o planificación tributaria

Doctrina
Clemente Checa Gonzalez: “Este fenómenos posibilita que un determinado contribuyente revista su actuación de
la forma que le resulte menos gravosa, pero - y ésta es la diferencia con l fraude a la ley - dicha forma no ha de
resultar anómala en relación con el fin perseguido por las partes”.

Profesor Alejando Dumay Peña señala que “si la ley otorga alternativas u opciones de organización, la elección
de una de aquéllas por parte del contribuyente no puede merecer reproche”.

Señaló, además, que existiendo tale opciones es legítima la realización de operaciones con el exclusivo propósito
de aminorar la carga tributaria y refiriéndose al concepto de “legítima razón de negocios” que utiliza el art. 64
del CT, explicó que la economía de opción nace “per se” inobjetable cuando existe legítima razón de negocios,
entendiendo por aquélla una finalidad ajena a la meramente tributaria.

Por último, este profesor señaló que si una operación se realiza con el exclusivo fin tributario (siempre que dicha
operación sea un de las opciones que otorga el legislador), ello no hace ilegítima a la operación o negocio
realizado, sino que aquélla quedará sujeta a la aplicación del art. 64 CT, si es de aquella operaciones que el
Servicio puede tasar de acuerdo a lo señalado en la referida normativa legal.

Fundamento de esta figura

La encontramos en al propia ley, ya que ella otorga opciones de organización y si el contribuyente elige aquella
que le implica un menor costo tributario, nada se le puede reprochar.

Por lo tanto, la elección por parte del sujeto pasivo se basa en la utilización de opciones y oportunidades
ofrecidas por el legislador, cuya decisión le implica, al mismo tiempo, la renuncia o pérdida de otras.

En este sentido, la economía de opción exhibe un costo de oportunidad —> el costo al que se tiene que abdicar
para conseguir algo que se considera más conveniente.

El sujeto acá actúa conforme a la ley, no surgiendo la obligación tributaria, ya que el mismo es autónomo e
independiente como para planificar sus negocios de forma tributaria más conveniente. Esto se funda en los
principios de libertad, propiedad y seguridad, que hacen que la persona elija dentro de las alternativas que da
todo sistema tributario para realizar un negocio.

Esto lo encontramos en el art. 19 Nº 21 CPR, debido a que el contribuyente es libre de organizar sus negocios o
actividades económicas, aun cuando la elección que realiza sea con al finalidad de ahorrar tributos.

Entonces, a nadie se le podría obligar a organizar sus negocios o actividades del modo que sea más favorable
para el Fisco y a nadie s ele podría imputar la calidad de “evasor” de impuesto por no organizar sus negocios o
actividades de tal modo.

Así, existe economía de opción cuando los negocios se organizan de tal forma que:
- No debe pagarse tributo alguno, o
- Cuando aquellos negocios se organizan de un modo que determina una reducción del impuesto a pagar.
En consecuencia: si el negocio elegido por el contribuyente es lícito, real y válido = el contribuyente estará
dentro del marco establecido por el art. 19 Nº 21 y nada debería temer la persona que lo realiza. Lo mismo
podemos señalar con respecto a la organización del trabajo personal emanado del 19 Nº 16 CPR (la libertad de
trabajo y su protección)

Elusión
Consiste en evitar por medios lícitos que un determinado hecho imponible se realice, mediante el empleo de
formas o figuras jurídicas aceptabas por el Derecho y que no se encuentran tipificadas expresamente como hecho
imponible por la ley tributaria.

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 Catalina Granic
Debemos tener presente que en cualquier Estado de Derecho, regirá el principio de legalidad o reserva, de modo
que las obligaciones tributarias solamente se generan cuando existe una ley que las establezca.

Entonces, si al ley tributaria sujeta a imposición a una determinada figura jurídica como por ejemplo una
compraventa, y no a otra figura similar como el arrendamiento con opción de compra., solo podrá gravarse la
primera, por más similitudes que tenga la segunda con aquélla.

Hay que tener presente que en la elusión la reducción de la carga tributaria se obtiene por medios lícitos. Lo
reconoce el propio Servicio en el diccionario básico tributario contable en su página web.

El servicio lo define como: “Acción que permite reducir la base imponible mediante operaciones que no se
encuentran expresamente prohibidas por disposiciones legales o administrativas”.

Fundamento para sostener la licitud

- No es el contribuyente el responsable de la buena (o mala) legislación, por lo que si las leyes tributarias
alcanza a algunos negocios y operaciones y no a otros similares o parecido a los primeros, el contribuyente es
libre de evitar que el hecho imponible previsto se realice.
- Va a recurrir a las formas o figuras jurídicas no gravadas por el legislador, ya que tales errores son de
responsabilidad delEstado y no de los contribuyentes los que en su cumplimiento tributario deben atenerse a
las leyes vigentes en el momento de la realización de las respectivas operaciones u negocios.

Características:
1. Se trata de una acción u omisión a la verificación del hecho gravado, resulta ser a priori respecto de éste:
Si se verificó el presupuesto de hecho, nos encontramos frente a una obligación tributaria perfecta, respecto
de la cual existe un sujeto pasivo, quien si no la cumple, puede enfrentarse a un supuesto de evasión
tributaria siempre que se den los presupuesto de aquélla. El presente análisis se enmarca dentro del
presupuesto de la licitud de la elusión tributaria, antes del nacimiento de la obligación tributaria, no existiría
ilicitud, toda vez que no existiría relación jurídica tributaria.

2. Se trata de una noción de carácter negativo: la idea es que el hecho gravado no se produzca, aun cuando
existiere actividad positiva del sujeto, esta debe ser contraria al nacimiento de la obligación tributaria.

3. La elusión es lícita solo cuando las personas no incurran en abuso de las formas jurídicas para evitar o
aminorar la carga fiscal, vale decir, los medios a través de los cuales se manifiesta deben ser lícitos.: Ahora
bien, si hay una forma jurídica “rebuscada o anómala” no está prohibida por la ley, es plena lícita. De lo
contrario, se estaría sancionado al que actuar en termino más creativos, como por ejemplo si la utilización de
la institución del censo vitalicio resultare útil para rebajar tributos, no por ello pasa a ser ilícita.

4. Es un fenómeno económico que se exterioriza a través de procedimientos y utilización de normas jurídicas:

La elusión posee un trasfondo fundamentalmente económico, pues por su intermedio el contribuyente desea
rebajar su carga tributaria. Ahora bien, esta finalidad se concreta a través de la utilización de normas,
contratos y procedimientos jurídicos, o sea, sancionados por el derecho.

5. El fundamento ultimo de la conceptualización de la elusión como lícita radica en la libertad para

desarrollar actividades económicas: Dentro del marco constitucional y legal, el contribuyente puede
organizar sus negocios de forma de pagar el menor impuesto, siempre utilizando instrumentos jurídicos
lícitos.

Evasión
Consiste en el incumplimiento doloso de las obligaciones tributarias, generalmente acompañado de maniobras
engañosas que buscan impedir que sea detectado el nacimiento o el monto de la obligación tributaria incumplida.

El Servicio lo define como: “Acción que se produce cuando un contribuyente deja de cumplir con su
declaración y pago de un impuesto según lo que señala la ley. Esta acción puede ser involuntaria (debido a
ignorancia, error o distinta interpretación de la buena fe de la ley) o culpas (ánimo preconcebido de burlar la
norma legal, utilizando cualquier medio que la ley prohibe y sanciona)”.
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 Catalina Granic

La penalización de la evasión responde no solo a la necesidad de proteger el patrimonio fiscal ante este tipo de
maniobras, sino también a la protección del sistema de economía social de mercado, basado en la libre
competencia.

Dicho sistema no funcionará correctamente si algunos de sus actores obtienen ventajas ilícitas por la vía de
reducir mediante ardides engañosos, como son los que configuran la evasión

Causa de evasión por Alejandro Dumay Peña

Algunas causas como ejemplo que señala este autor son:
- Desequilibrio entre la carga tributaria y la capacidad económica del contribuyente
- Régimen impositivo demasiado gravosos, originado por la multiplicidad de tributos o lo elevado de las tasas.
- Falta de racionalidad en el sistema de franquicias tributarias, etc
Características
1. Existe evasión no solo cuando se logra evitar totalmente el pago del tributo: sino que también cuando haya
una disminución en el monto debido.
2. La evasión tributaria debe estar referida a un determinado país cuyas leyes se transgreden.
3. La evasión no solo puede producirse por parte de aquellos que están jurídicamente obligados a pagar un
tributo al fisco: No hay evasión por parte de quiene reciben el peso económico del tributo sin tener la
obligación jurídica de pagarlo, ni de quienes, aun estando encuadrados en el hecho imponible de un tributo,
no han sido designados sujetos pasivos por la ley, ni en general de aquellos que solo están obligados a
resarcir al sujeto que el fisco instituyó como obligado al pago.
4. Toda evasión fiscal es violatoria de disposiciones legales: O sea, antijurídica. La pugna de la conducta con
la norma tributaria convierte a esa conducta en ilícita con prescindencia de que el derecho privado no le
atribuya consecuencias jurídicas.

La Corte Suprema ha dejado bien claro que el Servicio confunde los conceptos de evasión tributo ilícito con el
de elusión. Por lo que lo diferenció de esta manera:

“… en la elusión no se realiza el hecho imponible; y en la evasión, sí se realiza el hecho imponible, y por lo

tanto nace la obligación tributaria, pero dicha realización o su verdadera dimensión económica, se oculta a la
Administración”.

Por lo tanto, cuando no existe ocultación ni desfiguración del hecho imponible, puesto que toda la operación que
se realiza coincide con la realidad, por mas que la forma jurídica usada por el contribuyente no sea la usual, no
puede calificarse su actuación de evasión.

Clasificación de evasión
a) Evasión involuntaria: aquella que ocurre sin la concurrencia de la voluntad del contribuyente.
Razones:
- Desconocimiento de la normativa tributaria, art. 110 CT
- Por errores aritméticos, contables o de otro tipo
- Por errores de los Servicios Fiscalizadores, art. 53 CT
b) Evasión voluntaria: es aquella en que concurre el ánimo manifiesto del contribuyente de liberarse ( en todo
o parte) de una carga tributaria a que se encuentra legalmente obligado.

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 Catalina Granic

ANÁLISIS ESPECÍFICO DEL ART. 97

I. Delito contemplado en el Nº 4 del Art. 97

Primer delito en el inciso 1º

“ Las declaraciones maliciosamente incompletas o falsas que puedan inducir a la liquidación de un impuesto
inferior al que corresponda”

Requisitos copulativos del delito:

1. Que se haya presentado una declaración
Ejemplo: casos articulo 65 de la ley de la renta
No basta con que la declaración esté redactada

2. Que la declaración presentada sea falsa o incompleta

a) Declaración incompleta: los datos contenidos en ella aun cuando son reales no corresponden a la totalidad
de aquellos que debieron consignarse, ejemplo: el contribuyente solo declara las rentas de una actividad y en
realidad tiene dos

b) Declaración falsa: es aquella que consigna datos o antecedentes faltos de realidad o veracidad.
- Falsedad material: alterar el documento en sí mismo, ejemplo: un contribuyente declara un monto inferior y
posteriormente altera el ejemplar que mantiene en su poder colocando valores superiores a los realmente
declarados
- Falsedad ideológica: el fondo de lo declarado es mendaz, los datos contenidos en la declaración son distintos
a la realidad. La declaración da cuenta de datos referidos a operaciones inexistentes.

3. Que los vicios de que que adolezca la declaración puedan inducir a la liquidación de un impuesto inferior
al que corresponda
- Los vicios de que adolezca la declaración puedan inducir a la liquidación de un impuesto inferior al que
corresponda
- Debe incidir en la parte de fondo de la liquidación y no en aspectos formales.
Por lo tanto, los datos incompletos o falsos que no puedan inducir a la liquidación inferior del impuesto que
corresponda no configura delito

4. Que las falsedades u omisiones sean maliciosas.

Esto significa que el contribuyente debe haber incurrido en ellas con el propósito definido de privar al Fisco de
percibir los impuestos que le corresponden.

Tesis al respecto:
a) Pleonasmo, por lo tanto, la exigencia solo se refiere a actuar con dolo directo
b) No se aplica la presunción del articulo 1º del código penal: Es delito toda acción u omisión penada por ley;
las acciones y omisiones penadas por la ley se reputan siempre voluntarias a no ser que conste lo contrario.

Una explicación de la expresión “maliciosa” la encontramos en relación con la interpretación que la doctrina le
otorga a la palabra “voluntarias” que detalla el art. 1 del código penal.

—> Profesor Etcheberry: “La presunción del art. 1 es una presunción de dolo. Esto es, las acciones penadas por
la ley se reputan dolosas, a no ser que conste lo contrario”.
Luego señala que hay excepciones, cuando se ha introducido términos como “maliciosamente”, “a sabiendas”,
“intencionalmente”, etc. se emplean estas expresiones por lo general para advertir al intérprete que
habitualmente las acciones típicas descritas se realizan sin dolo, y que en consecuencia, en tales casos, no se
aplicará la presunción de dolo, y la concurrencia de este deberá justificarse.

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 Catalina Granic
—> CA de Temuco (1989): expresó un considerando muy importante en su fallo, ya que señaló que si no existe
el ánimo preconcebido de evadir impuestos, NO estaremos en presencia de un delito tributario, sino que de la
contravención prevista en el Nº 3 del art. 97. Esto lo confirma la CS en el año 2003

c) Requiere dolo específico: Manual del SII; Párrafo Nº 4305.01:

Dolo genérico y dolo específico … En materia penal tributaria ocurre una situación especial que consiste en que
el tipo del delito, como elemento del tipo, se requiere una determinada dirección de la intención; es lo que
podemos denominar dolo específico, encaminado a un fin determinado y que en nuestro caso es la evasión del
tributo.

Párrafo Nº 4305.02 La prueba del dolo. Lo expresado en el párrafo anterior tiene gran importancia en materia de
prueba, ya que no será el inculpado quien deberá desvirtuar la presunción de culpabilidad que emana del dolo
genérico, sino que será el juez quien deberá establecer en el proceso la concurrencia del dolo específico

d) Es un llamado al juez respecto de especial preocupación en acreditación de la prueba del dolo

Si un contribuyente realiza varias de las mismas conductas sancionadas por la ley, estamos en presencia de un
delito continuado; siempre que sean dentro del mismo ejercicio comercial anual. Si se repiten en más de un
ejercicio comercial anual, se trata de un delito reiterado del 112 del código tributario.

¿Por qué se presentan declaraciones falsas o incompletas?

1. Para rebajar la base imponible en la ley de la renta y pagar menos o quedar en situación de perdida
2. Para cumplir con el tramite cuando no se cuenta con el dinero para pagar el impuesto respectivo (hoy solo se
produce esta situación en el IVA, pues este no se puede declarar sin pagar el impuesto)

CS, sentencia del 10 de noviembre del 2003, ROL 334 – 2002

“El articulo 97 N° 4 inc. 1 del CT castiga a quien presenta una declaración maliciosamente incompleta a falsa,
precepto que esta indicando un requisito adicional a la presunción de voluntariedad que señala el inc 2 del CP,
puesto que al emplear el tipo el adverbio “maliciosamente” importa para el juzgador demostrar de manera
fehaciente que el sujeto activo, en el hecho ilícito ha actuado con claro dominio de la antijuridicidad de la
conducta que se le reprocha y con el definido propósito de privar al FISCO de la percepción de los impuestos
que debió recibir. En el presente caso, conforme a los hechos establecidos por los jueces de instancia, se ha
demostrado que en las declaraciones tributarias objetadas por el servicio se incurrió en algunas irregularidades
que no obstante su existencia , no alcanzan a comprender enteramente el tipo descrito por el articulo aludido. “

Para terminar el estudio de este inciso, el profesor en su libro hizo referencia a una sentencia dictada en el 2000
por la CA de Santiago, donde los hechos fue que el Servicio interpuso una querella en contra de varias personas
por el delito previsto en el inciso final del Nº4 Art. 97.

Luego, el ente fiscalizador formuló acusación particular en contra de don Mauricio San Martín a fin de que fuese
condenado como CÓMPLICE del delito contemplado en el inciso 1º Nº4 del art. 97, pero esta persona no había
sido incluida en la querella interpuesta por el Servicio.

En primera instancia se le condenó por este delito, pero en segunda instancia se revoca la sentencia de primera
asentando dos ideas básicas que deben cumplirse en el ejercicio de la acción penal por parte del Servicio:
- Si bien el Director del Servicio es el titular privativo de la acción penal tributaria, no puede condenarse a
nadie por delito tributario que no haya sido oportunamente querellado por este
- Tanto el Servicio en querella, como el magistrado o magistrados que condenan, deben, especialmente en el
caso del numeral cuarto del art. 97 en que existe una pluralidad de conductas unibles, señalar precisa y
detalladamente qué delito se le imputa a tal o cual querellado, y, posteriormente, por cuál de ellos se le
condena.

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 Catalina Granic
Segundo delito en el inciso 1º
“La omisión maliciosa en los libros de contabilidad de los asientos relativos a las mercaderías adquiridas,
enajenadas o permutadas o a las demás operaciones gravadas”

Requisitos copulativos del delito:

1. Que se trate de un contribuyente obligado a llevar contabilidad: Aquellos obligados a acreditar renta
efectiva (puede ser completa, que es la regla general o simplificada, que es la excepción). Este requisito se
debe relacionar con el art. 17 CT y art. 68 LIR, que son las normas que señalan quiénes deben llevar
contabilidad. El último art. señala los contribuyentes que deben llevar contabilidad completa, facultados
para llevar simplificada, y los que están obligados a llevar contabilidad.

2. Que haya adquirido, enajenado o permutado mercaderías o realizado otras operaciones gravadas con
impuestos.

3. Que haya omitido registrar en su contabilidad dichas operaciones (27 y 30 del código de comercio): Las
anotaciones inadecuadas también pueden ser delito, pero a través de la figura genérica del 97 nº4 inciso 1º

4. Que la omisión haya sido maliciosa: respecto a la expresión “maliciosa”, nos remitimos a lo señalado por
Alejandro Dumay Peña:

“Las anotaciones indebidas en los libros de contabilidad no configuran este delito; esta figura solo opera cuando
se dejan de consignar (se omiten maliciosamente) los asientos relativos a las mercaderías adquiridas o
enajenadas.
En todo caso, acreditada la malicia, los asientos inadecuados en los libros de contabilidad pueden sancionarse a
través de la figura genérica contemplada en la parte final delNº4 del art. 97, pero solo cuando constituya un
procedimiento doloso encaminado conscientemente a alguna de las finalidades ilícitas que reprimiere la figura en
referencia”.

Tercer delito en el inciso 1º

“La adulteración de balances o inventarios o la presentación de éstos dolosamente falseados”

Requisitos copulativos del delito

1. Que se trate de un contribuyente obligado a efectuar balance o inventario: son los que deben llevar
contabilidad. Acá también hay que remitirse a lo señalado en el art. 17 del CT y en el 68 de la LIR

2. Que los balances o inventarios sean adulterados: esto significa que en ellos se consignen datos carentes de
veracidad o que no correspondan a la realidad.
No se requiere para configura le delito que el balance o inventario sean presentados al SII. Sin embargo, si las
inexactitudes que constan en los balances o inventarios se deben a caso fortuito o fuerza mayor, no existe delito.

Cuarto delito en el inciso 1º

“La presentación de balances o inventarios dolosamente falseados”

Requisitos copulativos del delito

1. Que se trate de un contribuyente obligado a presentar sus balances o inventarios
2. Que se haya cumplido esta obligación: ósea, que el documento se haya presentado al servicio
3. Que el balance o inventario sea dolosamente falseados: debemos interpretarlo en el mismo sentido de
“maliciosamente”
En relación con este tipo penal hay que destacar la diferencia que existe en cuanto al delito de adulteración de
balances o inventarios previamente analizado, ya que en la figura de presentación de balances o inventarios
dolosamente falseados, el tipo penal contiene expresamente la exigencia del dolo.

Por lo tanto, no basta el dolo genérico del art. 1º del CP, como sí podría sostenerse que basta para configurar el
delito de adulteración de balances o inventarios.

Es delito instantáneo, se consuma en el momento en que se presentan los documentos

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 Catalina Granic

Quinto delito en el inciso 1º

“El uso de boletas, facturas, notas de débito o de crédito ya utilizadas en operaciones anteriores”

Requisito copulativo del delito

1. Se sanciona la utilización doble de los citados documentos, los que por su propia naturaleza, solamente
pueden ser utilizados en una oportunidad.

Ejemplo: en el mes de octubre del año 2002 se utiliza como crédito fiscal el IVA que consta en la factura 01 del
proveedor XX y en el mes de noviembre del año 2002 se vuelve a utilizar como crédito fiscal el IVA que consta
en la misma factura.

La explicación del porqué se establece este delito la señala Alejandro Dumay:

“La relevancia penal que se da a esta conducta se explica por ser las boletas el resguardo más fiel del
cumplimiento del tributo a que se refieren. Por esta razón, el CT sanciona la conducta que analizamos con
prescindencia de que, en definitiva, no haya existido prejuicio al interés fiscal por haberse contabilizado las
ventas a que se refieran las boletas o facturas ya utilizadas en operaciones anteriores”.

Sexto delito en el inciso 1º

“El empleo de otros procedimientos dolosos encaminados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las
operaciones realizadas o a burlar el impuesto”

Se trata de una figura genérica cuya imprecisión típica ha sido criticada por la doctrina nacional. Ahora bien, el
Manual del SII justifica de la siguiente forma:

“En la imposibilidad de prever todas las situaciones posibles, el código creó una figura genérica para abarcar con
ella todas las posibles conductas dolosas, que tuvieren por objeto evadir tributos”.

Requisitos copulativos del delito

1. Deben realizarse otros procedimientos dolosos: esto es, diversos de los sancionados en los tipos penales
anteriores.
2. Los “otros procedimientos dolosos” deben estar encaminados a:
- Ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas: lo cual significa a esconder o disfrazar
o encubrir el monto real de las operaciones realizadas
- Burlar el impuesto: a esquivar el tributo
Por lo tanto, si estos otros procedimientos dolosos no están encaminados a ninguno de dichos fines, no se
configura el delito que se comenta.

Ejemplo de este delito genérico

Sin perjuicio de lo que se dirá respecto de su constitucionalidad, sería el caso del contribuyente del IVA que
emite facturas a sus clientes y para evitar pagar el impuesto correspondiente las anula mediante notas de créditos
que no remite a los respectivos destinatarios.

Este delito solo se puede cometer en la fase de la liquidación del impuesto —> o sea, se debe tratar de maniobras
anteriores a la liquidación del tributo o coetáneas a ella, tal como ocurre con las figuras anteriores del inciso 1º
Nº 4 art. 97

Pero cabe preguntarse, ¿Qué ocurre con la comisión de maniobras en la fase de ejecución o cobro del impuesto?
La represión de estas le corresponde al organismo encargado del cobro de los tributos, el cual es al Servicio de
Tesorerías.

Alejandro Dumay
Señala respecto de este delito genérico que se trata entonces de cualquier procedimiento que no esté tipificado
por la ley en forma expresa y que, por cierto, tenga la finalidad exigida y que haya sido realizado con el dolo
necesario.
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 Catalina Granic

Relación con Nº 3 art. 19 CPR

Hay que relacionar lo que señala el inciso final de ese numeral, el cual señala “ninguna ley podrá establecer
penas sin que conducta que se sanciona esté expresamente descrita en ella”

En doctrina se discute si esta figura penal cumple o no con la exigencia de describir expresamente la conducta
que en ella se sanciona:
- RAE define la palabra “expresamente” como “de modo expreso”, y “expreso” se define por el mismo como
“claro, patente, especificado”.

De acuerdo a eso, podemos señalar que la conducta no está especificada, solo lo está el resultado y, por lo tanto,
sería válida la alegación de inconstitucionalidad. Se trata de una situación similar a la del tipo penal previsto en
el inciso 1º del art. 450 del CP, pero que estimados fallos han derogado esa norma por el inciso final del Nº3 del
art. 19 CPR.

- A mayor abundamiento, el propio manual del SII, volumen V, párrafo 5730, 12, señala: en la imposibilidad de
prever todas las situaciones posibles, el código creo una figura genérica para abarcar con ella todas las
posibles conductas dolosas, que tuvieran por objeto evadir impuestos”

Sanciones a todas estas figuras

Todos los delitos del inciso 1º Nº4 art. 97 se sancionan con:
- Multa del 50% al 300% del valor del tributo eludido
- Presidio menor en sus grados medio a máximo
Por lo tanto, se trata de simples delitos de acuerdo a lo que establece el art. 21 del CP

Relación al artículo 105, dos ideas

- Juez debe tener acreditado el perjuicio, no bastando para ello el informe que acompaña al SII
- El juez debe determinar la cuantía de la sanción con los medios de prueba legal
No puede entregar esta determinación al servicio que es la parte querellante, sino, causal de casación en la forma
articulo 541 nº9 por infracción al 500 nº7 del CPP del año 1906

En el CPP de 2000, causal de nulidad de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 374 letra e) en relación a lo
dispuesto en el artículo 342 letra e)

Delito en el inciso 2º
“Los contribuyentes afectos al impuesto a las ventas y servicios u otros impuestos sujetos a retención o recargo
que realicen maliciosamente cualquiera maniobra tendiente a aumentar el verdadero monto de los créditos o
imputaciones que tengan derecho a hacer valer en relación con las cantidades que deban pagar …”

Requisitos copulativos del delito

1. Sujeto activo: contribuyente afecto a IVA u otros impuestos sujetos a retención.
Ejemplo, art. 42 de la LIR

2. Debe realizar maliciosamente las maniobras que se sancionan: de acuerdo al adverbio “maliciosamente”,
hay que remitirse a lo ya señalado respecto del inciso primero de este mismo número 4.

La diferencia está en que, en este caso, la malicia debe estar encaminada a aumentar el verdadero monto de los
créditos o imputaciones que estos contribuyentes tienen derecho a hacer valer, en relación con las cantidades
que deben pagar.

3. Las maniobras deben ser tendientes a aumentar el verdadero monto de los créditos o imputaciones que
tengan derecho a hacer valer, en relación con las cantidades que deban pagar.

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 Catalina Granic
La norma busca evitar la alteración del crédito fiscal en el IVA, dado que por dicha vía los contribuyentes del
referido tributo pueden llegar a pagar menores impuestos que los correspondientes. El caso típico de aquellos es
la incorporación de facturas falsas para abultar el crédito fiscal.

Por lo tanto, las maniobras relativas al debito fiscal, no encuadran con este tipo penal, y por consiguiente, deben
sancionarse (si procede) de acuerdo al inciso 1º de este numeral.

Por ejemplo: si un contribuyente del IVA falsea el impuesto recargado en las facturas que el mismo emitió, dicha
maniobra no se encuadra en el delito previsto en el inciso 2º del Nº 4 del art. 97, ya que ello incide en el débito
fiscal.

Sin embargo, tal maniobra podría configurar el delito del inciso 1º del Nº 4

4. Mediante cualquiera maniobra tendiente a ello

Ejemplo: se comete por el hecho de registrar facturas falsas o por anotar un crédito fiscal inexistente
Por lo tanto, las maniobras que incidan a disminuir el débito fiscal no configuran este delito

C.A Antofagasta, sentencia del 4 de mayo del 2007 ROL 182 – 2006.
“En cuanto al segundo capítulo de la acusación, esto es la infracción establecida en el inc. 2 del mismo Nº 4 del
art. 97 del CT… es menester señalar que estamos frente a un delito especial cuyo tipo exige que el sujeto activo
tengo una calidad especial, ser contribuyente afecto a determinados impuestos y, de los antecedentes de la causa
aparece RDAA no tiene tal calidad”

Este delito posee especial relación con lo dispuesto en Nº5 del artículo 23 del DL 825. Norma que señala que,
entre otros, no darán derecho a crédito fiscal los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o
falsas.

Situaciones que permiten hacer uso del crédito, a pesar de encontrarse en alguno de los casos que
establece el artículo 23 nº 5
a) Cuando el pago de la factura se ha efectuado con cheque nominativo, vale vista nominativa o transferencia
electrónica de dinero a nombre del emisor de la factura, girados contra la cuenta corriente del comprador o
beneficiario y a nombre del emisor de la factura

No es obligatorio pagar con cheque una factura para conservar el crédito fiscal que es objetado por alguna de las
causales previstas en el nº5 del artículo 23 del DL 825. Menos aún podrá ser obligatorio el tener contabilizada la
cuenta corriente respectiva

Lo que se desprende de la circular 93 del 2001 del SII: ““El contribuyente podrá rechazar las imputaciones del
Servicio o asilarse en lo dispuesto en los incisos segundo y tercero del número 5 del artículo 23, citado, en cuyo
caso, deberá acreditar las circunstancias anotadas en los párrafos B.1. al B.7 de esta Circular, según proceda”.

En el caso anterior el contribuyente debe probar la efectividad material de la operación, acreditando por todos los
medios de prueba legal.
Por ejemplo: acreditando en transporte de las mercaderías; el ingreso de estas a bodegas: detalle de las ventas
anotadas en a factura o su existencia en el inventario.

b) La ley nº 19.738 del 19/06/01, agregó un inciso penúltimo al artículo 23 nº5 que establece: no se pierde el
derecho al crédito fiscal aun cuando se trate de facturas falsas, no fidedignas, que no cumplan con los
requisitos legales o reglamentarios, o que no han sido otorgados por contribuyente de IVA cuando se
acredite que el impuesto se recargo y entero por el vendedor

Se exige el cumplimiento de dos requisitos copulativos:

1. Impuesto recargado separadamente en la factura
2. El vendedor haya enterado efectivamente el impuesto recargado en la factura

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 Catalina Granic
Esta norma no posee contra excepción alguna, esto es, cumpliéndose los requisitos legales, el contribuyente no
pierde el derecho a crédito fiscal

Facturas objetada como falsas, pero que son operaciones reales

SII interpone querellas aduciendo como sustento de las mismas el uso indebido del crédito fiscal IVA por tratarse
de:
- facturas que se encuentran fuera del rango autorizado por este
- o porque son emitidas por contribuyentes que se encuentran bloqueados,
- o porque no son habidos.
Pero resulta que el ente fiscalizador debe acreditar que el registro de estas “facturas falsas”, es imputable al
querellado. En efecto, a nadie puede atribuírsele la comisión de un delito, por una circunstancia que desconoce,
como pueden serlo las antes señaladas.

Sanciones a este delito

- Presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado mínimo
- Multa del 100% al 300% de lo defraudado.
Por lo tanto, se tarta de un crimen de acuerdo al art. 21 CP

Delito en el inciso 3º
“El que, simulando una operación tributaria o mediante cualquiera otra maniobra fraudulenta, obtuviere
devoluciones de impuesto que no le correspondan”

Requisitos copulativos del delito

1. Simulación de una operación tributaria (ejemplo: inventando una exportación) o la realización de
cualquiera otra maniobra fraudulenta (ejemplo: aumentando indebidamente el precio de la operación que
da lugar a la devolución)
2. Obtención mediante ello de devoluciones de impuesto que no le correspondan: la obtención de la devolución
significa que aquélla se debe conseguir o alcanzar la respectiva devolución.

Jurisprudencia
—> Caso LOZAPENCO del año 1992: es uno de los casos más importantes relativos a este delito. Se trató de
unos de los fraudes más grandes que se le ha hecho al Fisco en evadir impuestos. Supuestamente era una
empresa de lozas LOZAPENCO. Es parecido a lo que hizo Jadue.

—> CS sentencia del año 2000:

“De los hechos que se han reconocido como verídicos en el recurso, es posible concluir que el recurrente simuló
una operación tributaria y que mediante maniobras fraudulentas obtuvo devoluciones de impuestos que no le
correspondían a personas a cuyos nombres lleno el formulario 22, desviando hacia su domicilio o al de personas
que conocían la maniobra, los cheques de devolución de impuestos fraudulentamente obtenidos”

Ejemplos típicos de este delito son los artículos 27 bis, 36 del DL 825 de IVA.

Habitualmente se cometen en concurso con los incisos 1º y 2º solución: principio de especialidad, dado que el
bien jurídico protegido es el mismo

El tipo habla de “el que”, ¿sujeto amplio?

Hay autores que lo rechazan por cuanto no coincide con otras normas:
1. Denominación del párrafo primero, título II del libro II.
2. El articulo 99, las sanciones corporales se aplican a quien debió cumplir la obligación
De esta forma de no ser contribuyente cometería el delito establecido en el 470 nº8 del código penal

Sanciones a este delito

Respecto a la pena que estableció el legislador para este delito, parece pertinente realizar dos precisiones:

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 Catalina Granic
a) No se justifica que la sanción sea entre presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado
medio (desde 3 años y 1 día hasta 15 años).

Sin duda el bien jurídico protegido es de alta relevancia, pero el profesor cree que ello no permite explicar esta
penalidad, especialmente si uno la compara con la del homicidio simple (presidio mayor en sus grados mínimo a
medio).

Entonces, pareciera ser que para el legislador poseería la misma entidad e importancia el patrimonio del fisco
que el bien jurídico vida, lo cual evidentemente no es efectivo.

b) El tipo penal de este inciso 3º fue establecido a través del DL Nº 3.443 de 1980, que además agregó un
numeral octavo al art. 470 del CP, norma que sanciona a los que fraudulentamente obtuvieren del Fisco,
municipalidades, cajas de previsión o de instituciones centralizadas o descentralizadas, prestaciones
improcedente como: remuneraciones, bonificaciones, subsidios, pensiones, etc.

Agravante Especial
En relación con los delitos establecidos en los tres primeros incisos del Nº 4 del art. 97, hay que referirse a la
agravante especial establecida en el inciso 4º que dispone:

“Si, como medio para cometer los delitos previstos en los incisos anteriores, se hubiere hecho uso malicioso
facturas u otros documentos falsos, fraudulentos o adulterados, se aplicará la pena mayor asignada al delito
más grave”

Esta agravante no es tan amplia como parece a primera vista. Ello por lo dispuesto en el art. 63 del CP que
dispone:

“No producen el efecto de aumentar la pena las circunstancias agravantes que por sí mismas constituyen un
delito especialmente penado por la ley, o que esta haya expresado al describirlo y penarlo”.
Tampoco lo producen aquellas circunstancias agravantes de tal manera inherentes al delito que sin la
concurrencia de ellas no puede cometerse”.

Delito en el inciso final

La ley 19.738 del 2001 agregó un inciso 5º al nº 4

“El que maliciosamente confeccione, venda o facilite, a cualquier título, guías de despacho, facturas, notas de
débito, notas de crédito o boletas falsas, con o sin timbre del servicio, con el objeto de cometer o posibilitar la
comisión de los delitos descritos en el 97 nº4”

Requisitos copulativos del nuevo delito

1. El sujeto activo: puesde ser cualquier persona, contribuyente o no, pero debe obrar maliciosamente.
2. Las maniobras sancionadas: confeccionar, vender o facilitar a cualquier titulo. Esto es, gratuito u oneroso los
documentos denominados guías de despacho, facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas, falsas,
con o sin timbre del servicio, con el objeto de cometer o posibilitar la comisión de los delitos.

Por lo tanto, a opinión del profesor, si no se acredita que tal ha sido el objeto de las maniobras, no existe delito.

Objetivo de la norma
Abarcar a todos los partícipes en la circulación de facturas falsas, Nº 22 y 23 del art. 97

Ahora, para terminar el análisis del Nº4 del art. 97, es muy probable que se presente un concurso aparente de
leyes penales. En tal evento habría que decidir por la figura especial del inciso 2º y no por la figura genérica del
inciso 1º.

Esto se da por el principio de especialidad. Por ejemplo, si se incorporan facturas falsas a una contabilidad y se
presenta la declaración mensual del impuesto a las ventas y servicios aumentado el verdadero monto de los

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 Catalina Granic
créditos fiscales a que se tiene derecho, se cometería el delito previsto en el inciso 2º del Nº4 (norma especial)
que debe preferir a la norma general (el inciso 1º del Nº4)
Asimismo, dada la fecha de vigencia de la norma en comento, perfectamente puede darse la situación prevista en
el art. 18 del CP, según el cual si después de cometido el delito y antes de que se pronuncie la sentencia de
término, se promulgare otra ley que aplique a tal hecho una pena menos rigurosa, debe arreglarse a ella su
juzgamiento.

Esto ha ocurrido en varios casos de personas condenadas en primera instancia por el delito previsto en el inciso
2º del art. 197 CP y en los cuales la CA respectiva ha confirmado la condena con declaración de que el delito por
el cual se condena es el previsto en el inciso final del Nº4 del art. 97 atendido que última norma aplica una pena
menos rigurosa.

II. Delito contemplado en el Nº 5 del Art. 97

“La omisión maliciosa de declaraciones exigidas por las leyes tributarias para determinación o liquidación de un
impuesto en que incurran el contribuyente o su representante, y los gerentes y administradores de personas
jurídicas y los socios que tengan el uso de la razón social”.

Para Massone la interpretación del artículo 99 es la intervención delictiva. Entonces, este art. 99 se refiere a los
socios.

Justamente ahí está problema, porque dentro de los socios puede haber un administrador y ahí se relaciona con el
art. 99

Por ejemplo: tenemos una sociedad limitada que tiene una utilidad de un millón. Tiene el socio 1 con 50% y el
socio 2 con 50%., por ende a cada uno se le reparte 500 mil.

Si el Socio 1 tiene un administrador que es ludópata, por lo que va al casino y que termina gastándose los 500
mil, y por ende, no realiza la declaración.

La pregunta es, ¿quién responde?

(la diferencia entre el gerente y el administrador es que uno puede ser por contrato y el otro puede ser por
escritura)

La respuesta es que el socio en al razón social tiene una participación delictiva (pregunta de prueba)

Requisitos copulativos del delito

1. Que una ley tributaria exija la presentación de declaración: dentro de este elementos deben entenderse
incluidos aquellos casos en que el Servicio exige la presentación de declaraciones en uso de las facultades
que al respecto le hubiere conferido la ley.

2. Que se trata de una declaración exigida para determinar o liquidar un impuesto: Por lo tanto, no se
configuraría la infracción si las declaraciones fueren exigidas con fines de información o estadística.

3. Que se haya omitido la declaración: ocurre cuando vencido el plazo señalado por la ley tributaria de fondo
no se presentó la declaración, ya sea porque el contribuyente o su representante se abstuvieron de hacerla.

¿Qué ocurre si la declaración omitida no resulta impuesto a pagar?: no permite sostener que el delito no se
tipifica por cuanto la norma habla de una declaración exigida para la determinación o liquidación de un impuesto

4. Sujeto activo calificado: pues pues la ley habla del contribuyente, su representante, y en el caso de las
personas jurídicas, serán los gerentes y administradores o los socios que tengan el uso de la razón social.

5. Que la omisión sea maliciosa: a través de la omisión se impide la determinación o liquidación del impuesto.
Hay una intención positiva de privar al Fisco de la percepción de tributos que legítimamente le
corresponden.

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 Catalina Granic
A este respecto, hay que señalar que el Nº2 del art. 97 se sanciona como contravención:
“El retardo u omisión de declaraciones o informes que constituyan la base inmediata para la determinación de
un impuesto…”

¿Cuál es la diferencia entre una y otra conducta?

Claramente lo es el adverbio “maliciosamente”, ya que solamente la OMISION maliciosa de este tipo de
declaraciones configura el delito. Los restantes casos de omisión se encuadran dentro de la contravención
referida.

Alejandro Dumay señala:

“ La frase “impuesto que se trata de eludir”, unida a la expresión “maliciosa”, que se emplean en el tipo, nos
llevan a la conclusión de que constituye un requisito indispensable para la configuración del delito que
analizamos, la circunstancia a eludir impuestos, impidiendo a través de la omisión de las declaraciones, su
determinación o liquidación.

No aparecería de manifiesto la malicia que el delito requiere, por ejemplo, el contribuyente ha realizado
trámites para lograr una prórroga del plazo para presentar su declaración, o ha hecho gestiones a fin de
obtener facilidades para el pago del impuesto respectivo, etc. La omisión maliciosa es, pues, la que evidencia un
definido propósito de eludir los impuestos a que la declaración se refiere”

La ley habla de declaraciones, pero se ha entendido que la pluralidad de declaraciones omitidas no es elemento
del tipo

4º J. Del crimen de San miguel, sentencia 8 de marzo 2007:

“se encuentra acreditado en autos que concurren los elementos señalados por el legislador para tener por
configurado el delito de omisión maliciosa de las declaraciones exigidas por las leyes tributarias para la
determinación del impuesto, en especial teniendo presente que el art. 70 de la LIR contiene una presunción de
que toda persona disfruta de una renta a lo menos equivalente a los gastos de vida en que incurre… realizo
desembolsos, gastos e inversiones en los años comerciales 96 y 97 que excedían ampliamente sus ingresos
acreditados. Es más, se entiende que la declaración se ha omitido una vez que ha vencido el plazo que la ley
otorga para ello.”

Sanciones a este delito

- Multa del 50% al 300% del impuesto que se tarta de eludir
- Presidio menor en sus grados medio a máximo.
Por lo tanto, se trata de un simple delito de acuerdo a las reglas del art. 21 CP

III. Delito contemplado en el Nº 8 del Art. 97

“El comercio ejercido a sabiendas sobre mercaderías, valores o especies de cualquier naturaleza sin que se hayan
cumplido las exigencias legales relativas a la declaración y pago de los impuestos que graven su producción o
comercio”

Requisitos copulativos del delito

1. Que se ejerza el comercio: lo cual significa que se ejecuten uno o más actos de comercio. Este requisito hay
que relacionarlo con el art. 3 del código de comercio.

2. El objeto del comercio: específicamente valores, mercaderías o especies de cualquier naturaleza, cuya
producción o comercio está gravada con impuesto.

Por ejemplo: el comercio ejercido por una empresa de cine no comprendida, ya que no puede estimables ni como
mercadería, ni tampoco como una especie cualquiera.

Jurisprudencia de 03.08.65.: “El comercio ejercido por una empresa de cine, que por ser tal no puede
estimársele ni como mercadería, ni tampoco como una especie cualquiera, no puede dar lugar a la
configuración de delito del número 8 del artículo 97, que sanciona el comercio clandestino, ya que para el
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 Catalina Granic
nacimiento de esta figura delictiva se requiere de un presupuesto o elemento primordial, cual es, un comercio
que se haga sobre bienes muebles que deben ser mercaderías, valores o especies de cualquier naturaleza”.

3. Que no se hayan cumplido las obligaciones de declarar y pagar el impuesto de que se trata: el
cumplimiento de una de estas exigencias, excluye el delito.

4. Que el contribuyente tenga conocimiento de que no se ha cumplido con las obligaciones señaladas: la
norma contiene la expresión a sabiendas.

Alejandro Dumay señala:

“Se trata de un delito de acción en que la responsabilidad recae, no en el vendedor o industrial que debió
cumplir la obligación, sino que en el comprador que comercia con las mercaderías a sabiendas de que no se han
cumplido las exigencias legales señaladas”.

“Tiene por objeto sancionar al comprador de mercaderías o especies cuya producción o comercio está afecta a
impuestos, que teniendo la cal

5. Se requiere de la cuantificación del perjuicio causado para aplicar la pena: pues la ley habla de “los
impuestos eludidos”

Aspectos a considerar sobre doctrina y jurisprudencia

- Hay una interesante sentencia dictada por el segundo juzgado de garantía de Santiago, de la cual se desprende
que aun cuando el contribuyente cuente con iniciación de actividades en otro giro, puede ser sancionado de
acuerdo a este delito.
- Ese fallo también da cuenta de que nuestro ordenamiento jurídico no distinguiría en cuanto a si los ingresos
provienen de actividades lícitas o ilícitas.

Don Arnaldo Gorziglia (profesor de derecho tributario) concluye que: (El profesor Garcia concluye lo mismo.
Ahora, esto no está dentro de los power, es solo para tener una opinión al respecto)
a) Es insostenible afirmar que los recursos provenientes de una actividad o acto ilícito se encuentran
marginados de la tributación. El concepto de renta adoptado en el inciso 1º del Nº1 del art. 2 de la LIR los
califica como renta tributable desde que se perciban o devenguen.

b) Nuestra LIR hace recaer el hecho ganado sobre el beneficio o incremento patrimonial y no sobre el acto,
operación o actividad que la genera, en cuanto se haya producido el devengo o percepción. Se prescinde de
la calificación jurídica de legalidad o ilegalidad del hecho generador de la renta.

c) La condición para que la obligación tributaria se concrete se encuentra en que el incremento patrimonial se
encuentre devengado o percibido por el contribuyente: este último debe tener un titulo o derecho sobre el
citado incremento que signifique un crédito para el aun cuando no sea actualmente exigible. La percepción
supone la denegación previa.

d) en virtud de los art. 70 LIR y 21 CT, mientras no se pruebe el origen de los recursos que justifiquen los
gastos e inversiones del contribuyente se presume que son rentas tributables conforme a las leyes generales.

e) Que sobre la base de las conclusiones anteriores en el tratamiento de los recursos ilícitos debe
necesariamente efectuarse distinciones de hecho que lo configuran. Pudiendo señalarse en general las
siguientes situaciones:

i. Delitos que han sido configurados contra la propiedad y cuyo producto, en consecuencia, no ha podido
incrementar el patrimonio del delincuente porque sigue perteneciendo a la víctima.

Naturalmente si el delito no resultara establecido, se genera una renta tributaria porque operan las presunciones
indicadas en la letra d) anterior y podría configurarse un delito tributario.

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 Catalina Granic
En estos casos de incoarse simultáneamente dos procesamientos, debe aclarase previamente la configuración del
delito común.

ii. si los recursos producto del acto o actividad ilícita se devengan porque acrecen al patrimonio del
contribuyente se está en presencia de una renta tributable y la evasión dolosa constituye delito tributario. En
esta situación corren actos ilícitos independientes, caso en que no se vulnera el principio non bis in ídem,
porque los bienes protegidos son de naturaleza distinta. No existiría en estos casos identidad de hechos
ilícitos, no produciéndose un concurso ideal o medial.

iii. Existiendo identidad en los hechos, puede ocurrir que se esté en presencia de un concurso ideal de delitos,
en que la conducta ilícita constitutiva del delito sea el medio para cometer otro delito, caso en el cual no
existe la posibilidad de aplicar la pena para cada uno de los delitos, sino que se aplica la mayor.

El profesor está absolutamente de acuerdo con las ideas de Gorzigilia, estimando que no resulta correcto concluir
que las rentas ilícitas deben tributar, sin más, sino debiendo hacerse el análisis antes transcrito.

Sanciones a este delito

- Multa del 50% all 300% de los impuestos eludidos
- Presidio o relegación menores en su grado medio.
Por lo tanto, estamos frente a un simple delito.

Ojo, la reincidencia será sancionada con pena de presidio o relegación menores en su grado máximo. Sigue
siendo un simple delito (la razón es que es un elemento del tipo, y por ende es un delito).

*Pregunta de prueba:
- Relación del Nº8 con el Nº 9
- Cual es el elemento del tipo
- Cual es el objeto de producción (bien jurídico protegido es el patrimonio fiscal)
Respecto de este número, en al ayudantía se habló del comiso y el decomiso.
El comiso consiste que tú como dueño puedes ir a incautar esas mercaderías, cosas, valores, etc. Mientras que el
decomiso se da en al situación del narcotraficante cuando le quitan la cocaína y por ende no puede incautarla.

IV. Delito contemplado en el Nº 9 del Art. 97

“El ejercicio efectivamente clandestino del comercio o de la industria”

Requisitos copulativos de este delito

1. Que se ejerza el comercio o industria: acá también debemos remitirnos al art. 3 del código de comercio
sobre los actos de comercio, y Nº 5 del mismo art. sobre las empresas industriales.

En la legislación tributaria solamente encontramos un concepto de tal en el art. 6 del reglamento del DL Nº 825
que señala:
“Para los efectos de la aplicación de la ley, se considerará “industria” el co junto de actividades desarrolladas
en fábricas, plantas o talleres destinados a la elaboración, reparación, conservación, transformación,
armaduría, confección, etc.”

2. Que dicho ejercicio del comercio o industria debe ser efectivamente clandestino: La clandestinidad es el
elemento más importante

Clandestino se entiende como en forma secreta, con el claro objetivo de eludir el cumplimiento de la ley.

Por lo tanto, si existe un establecimiento comercial o industrial abierto al público, con iniciación de actividades y
ejerciendo dichas actividades a la vista de todos pero sin cumplir con las restantes normas tributarias (por
ejemplo no emitir boletas), no se configura el delito.

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 Catalina Granic
Jurisprudencia de 29.01.2004.:
“En cuanto a la clandestinidad de aquel comercio, cabe decir que en el caso de marras nos encontramos frente
a una actividad furtiva, realizada el margen del sistema impositivo, lo que se infiere desde que fue ejercida en un
domicilio no destinado como establecimiento público, y por personas que no registraban antecedentes de orden
tributario,”.

El mismo fallo agrega:

“Lo esencial es que se trate de un acto de comercio realizado en la clandestinidad, sin importar que el sujeto
activo sea contribuyente o no, puesto que la norma penal en comento no busca la protección de la fuente de
ingreso del Estado, esto es, los tributos, ello es secundario, lo relevante es el orden público económico, que
resulta quebrantado con dichas conductas…”.

Según el indicado fallo, ello sería así por cuanto: “personas que ejercen el comercio en forma oculta o secreta,
se sustraen de todo tipo de fiscalización, no sólo tributaria, sino que aduanera, marítima, municipal y,
consecuentemente, resulta irrelevante si se trata de sujetos que realizan un comercio lícito o ilícito”.

A raíz del fallo antes citado, de una sentencia dictada por un juez de garantía de Calama y de lo que señala el
Servicio, se puede concluir que los hechos constitutivos de la infracción descrita y sancionada en el numeral,
también tipifican aquellos establecidos en la letra b) del art. 80 de la Ley Nº 17.366 sobre Propiedad Intelectual

¿Cómo se castiga este delito?

Cabe preguntarse si se castiga como un concurso ideal de delitos, o bien como un concurso aparente de leyes
penales.

La CS ha fallado que se trata de un concurso ideal de delitos, toda vez que, no se puede estimar que ambas
normas jurídicas se encuentran en una relación especialidad, toda vez que protegen bienes jurídicos diversos.
- La de propiedad intelectual dice relación con la protección de la creación intelectual en sus diversas formas
- Y el Código Tributario protege el orden público económico.
La sanción no se establece en relación al monto de los impuestos eludidos, sino es una multa en UTA.
¿Qué ocurre cuando el comercio o la industria se ejerce sobre mercaderías que provienen de una actividad
ILICITA?. La Corte Suprema (sentencia de 15.03.2007, Rol 3686-2007) ha resuelto que el delito también se
configura.

RAZÓN: El propósito del tipo penal no es evitar la EVASION TRIBUTARIA, sino que cautelar el ORDEN
PUBLICO ECONOMICO que resulta conculcado por la clandestinidad de los negocios mercantiles, sean lícitos
o no.

Sanciones a este delito

- Multa del 30% de 1 UTA a 5 UTA
- Presidio o relegación menores en su grado medio
- Además, con el comiso de los productos e instalaciones de fabricación y envases respectivos.
Por lo tanto, estamos frente a un simple delito.

V. Delito contemplado en el inc. 3º de Nº 10 del Art. 97

“La reiteración de las infracciones señaladas en el inciso primero del Nº10 se sancionará además con presidio o
relegación menor en su grado máximo”.

La norma además agrega: “para estos efectos se entenderá que hay reiteración cuando se cometan dos o más
infracciones entre las cuales no medie un periodo superior a tres años”.

Por lo tanto, estamos frente a un simple delito.

Se trata de una norma especial de reiteración, distinta a la que está señalada en el art. 112 CT.

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 Catalina Granic
Las infracciones del inciso 1º del Nº10 (se analizarán al revisar las contravenciones) son:
1. El no otorgamiento de guías de despacho, de facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas en los casos
y en la forma exigidos por las leyes
2. El uso de boletas no autorizadas o de facturas, notas débito, notas de crédito o guías de despacho sin el
timbre correspondiente
3. El fraccionamiento del monto de las ventas o el de otras operaciones para eludir el otorgamiento de boletas.

A este efecto hay que tener presente lo dispuesto en el inciso 6º del Nº3 del art. 19 CPR que dispone “La ley no
podrá presumir de derecho la responsabilidad penal”.

Doctrina
Autor Ugalde Prieto: estima que esta norma vulnera la referida norma constitucional, ya que cometiéndose dos o
más infracciones entre las cuales no medie un período superior a tres años, estaría configurando el delito.

Solo es delito cuando existe reiteración.

VI. Delito contemplado en el Nº 12 del Art. 97

“La reapertura de un establecimiento comercial o industrial o de la sección que corresponda, con violación de
una clausura impuesta por el servicio”

Requisitos copulativos del delito

1. Que el servicio haya aplicado una clausura: por ejemplo: 97 nº 10

La clausura consiste en obligar al contribuyente a mantener cerrado su establecimiento comercial o industrial o

una parte de él, según corresponda.

Se cumple por el Servicio mediante la colocación de un letrero que indica la causal por la cual se ha sancionado.
También se procede a la colocación de sellos en el local clausurado.

Además, la clausura es una de las sanciones que se establecen por la contravención prevista en el Nº10 del art.97

2. Debe encontrarse vigente la aplicación de una sanción de clausura impuesta por el SII: si el periodo legal
de clausura ya se cumplió y, a pesar de aquello, el SII no ha concurrido a levantarla, no se configura la
infracción si es que el contribuyente procede a reabrir el establecimiento clausurado.

3. Que se viole la clausura a través de una reapertura: volver a ejercer el giro, otras violaciones de la clausura
no configuran el delito.

Reapertura: hecho de volver a ejercer el comercio o la industria en el establecimiento clausurado.

Normalmente la violación se traduce en la rotura de los sellos puestos en la clausura, que se sanciona como
delito en el 97 nº 13.

Sin embargo, se puede violar la clausura sin romper los sellos, ejemplo: levantar la techumbre.
El delito se acredita con las actas del SII que se levantan al iniciar y alzar la clausura; por ello los fiscalizadores
vigilan el cumplimiento de la clausura.

Sanciones a este delito

- Multa del 20% de 1 UTA a 2 UTA
- Presidido o relegación menor en su grado medio

VII. Delito contemplado en el Nº 13 del Art. 97

“La destrucción o alteración de los sellos o cerraduras puestos por el servicio, o la realización de cualquiera otra
operación destinada a desvirtuar la aposición de sellos o cerraduras.
Salvo prueba en contrario, en los casos del inciso precedente se presume la responsabilidad del contribuyente y,
tratándose de personas jurídicas, de su representante legal,”
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 Catalina Granic

Requisitos copulativos del delito

1. Debe haberse procedido a la oposición de sellos o cerraduras por el SII: esta e una medida que el Servicio
está autorizado a decretar conforme al Nº3 del art. 161 del CT.

Asimismo, se colocan sellos cuando se procede a la clausura, conforme al Nº10 del art. 97, sin perjuicio de otras
normas legales que lo autorizan.

2. Deben haber sido destruido dichos sellos o cerraduras o debe haber sido realizada cualquiera otra
operación destinadas a destituir su aposición.

Por ejemplo: entrando a un local que ha sido cerrado mediante el arbitrio de levantar la techumbre.

En el inciso 2º de esta norma se establece una presunción legal de responsabilidad del contribuyente , tratándose
de presunción legal de responsabilidad penal, por lo que se respeta la prohibición establecida en el inciso 6º del
Nº3 del art. 19 CPR “La ley no podrá presumir de derecho la responsabilidad penal”.

Sanciones a este delito

- Multa de media UTA a 4 UTA
- Presidio menor en su grado medio
Estamos frente a un simple delito

VIII. Delitos previstos en el Nº 14 del Art. 97

“La sustracción, ocultación o enajenación de especies que quedan retenidas en poder del presunto infractor en
caso de que se haya adoptado medidas conservativas, …
la misma sanción se aplicará al que impidiere en forma ilegítima el cumplimiento de la sentencia que ordene el
comiso”

Delitos del inciso 1º

“La sustracción, ocultación o enajenación de especies retenidas en poder del infractor, en caso de haberse
adoptado medidas conservativas”.

Requisitos copulativos de este delito

1. Que el servicio haya ordenado, como medida conservativa, la retención de especies, dejándolas en poder
del presunto infractor

Ejemplo de un caso en que el Servicio puede decretar esta medida lo podemos encontrar en el art. 161 Nº3 CT.

2. Que se encuentren vigentes las medidas conservativas

3. Que las especies retenidas en poder del presunto infractor sean: (y que por Don Emilio Charad se entienden
como)
- Sustraídas: apartar, separar extraer, hurtar robar fraudulentamente, separarse de lo que es la obligación
- Ocultadas: esconder, tapar, disfrazar, encubrir a la vista.
- Enajenadas: la enajenación es cualquier acto entre vivos por el cual se transfiere el dominio o se constituye un
derecho que limite el dominio sobre alguna cosa.

Sanciones a este delito

- Multa de media UTA a 4 UTA
- Presidio menor en su grado medio
Por lo tanto, estamos frente a un simple delito

Delitos del inciso 2º

“La misma sanción se aplicará al que impidiere en forma legítima el cumplimiento de la sentencia que ordene el
comiso”.
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 Catalina Granic

Requisitos copulativos de este delito:

1. Que se haya dictado sentencia ejecutoriada que ordene el comiso.

El comiso en materia tributaria puede ser definido como la pérdida de las especies que no han pagado el tributo o
que contravienen en alguna forma las disposiciones legales o reglamentarias.

Está establecido en el 97 nº9, por lo tanto, la sentencia que ordena el comiso puede ser dictada por:
- El juez del tribunal oral en caso del articulo 97 nº9
- El juez tributario, cuando el director no ejerció la acción penal
2. Que se trate de impedir, en forma legítima, el cumplimiento de la sentencia que ordena el comiso: Los
medios ilegítimos de impedir el cumplimiento de la sentencia, son los contrarios a la ley. No ocurriría
aquello si el contribuyente deduce recursos en contra de la sentencia que ordena el comiso, ya que con ellos
se trata de impedir en forma legitima la referida sentencia.

IX. Delito contemplado en el Nº 18 del Art. 97

“Los que compren y vendan fajas de control de impuestos o entradas a espectáculos públicos en forma ilícita”.

La sanción pecuniaria establecida en el inciso precedente podrá hacerse efectiva indistintamente en contra del
que compre, venda o mantenga fajas de control y entradas a espectáculos público en forma ilícita.

Este delito carece (hoy por hoy) de importancia en la práctica, ya que no existen las fajas de control de
impuestos. Aquéllas se encontraban en el antiguo texto de la ley de impuesto de los alcoholes y bebidas
alcohólicas.

Sanción a este delito

- Multa de 1 a 10 UTA
- Presidio menor en su grado medio

X. Delito del Nº 22 del Art. 97

“El que maliciosamente utilizare los cuños verdaderos u otros medios tecnológicos de autorización del servicio
para defraudar al fisco”.

Requisitos copulativos de este nuevo delito: fue incorporado por la ley 19.738 (2001)
1. Sujeto activo: puede ser cualquier persona, pero debe obrar maliciosamente. Respecto al adverbio de la
palabra “maliciosamente”, hay que remitirse al mismo análisis del inciso 1º del Nº 4 del art. 97

La regla general es que el sujeto activo debería ser un funcionario del SII.

2. La acción maliciosa debe consistir en utilizar los cuños verdaderos u otros medios tecnológicos de
autorización del SII con una finalidad especifica: para defraudar al fisco. Si no se acredita esa finalidad, no
hay delito.

Medios tecnológicos: pasan ser importantes por la facturación vía internet.

Defraudar al fisco es un elemento subjetivo del tipo.

XI. Delitos del Nº 23 del Art. 97

“El que maliciosamente proporcione datos o antecedentes falsos en la declaración inicial de actividades o en sus
modificaciones o en las declaraciones exigidas con el objeto de obtener autorización de documentación
tributaria”
El que concertado facilitare los medios para que en las referidas presentaciones se incluyan maliciosamente
datos o antecedentes falsos”

Delito del inciso 1º

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 Catalina Granic

Requisitos copulativos de este nuevo delito

1. Sujeto activo: puede ser cualquier persona, pero debe obrar maliciosamente.
2. El obrar malicioso debe concretarse en el proporcionar datos o antecedentes falsos en los siguientes
documentos:

a) Declaración inicial de actividades: con esta declaración el contribuyente nace a la vida tributaria , el cual lo
dispone el art. 68 del CT

Se debe rellenar un formulario único proporcionado por el Servicio, y además cumplir con todas las obligaciones
de inscripción que correspondan.

Además, puede requerirse otro formulario referido a la individualización de los socios, accionistas y/o
representantes de la sociedad que inicia actividades cuando estos son mas de 3 personas.

b) Modificaciones en la declaración inicial de actividades: la obligación de comunicar estas modificaciones al

Servicio nacen de lo dispuesto en el art. 68 del CT.

El servicio ha establecido otro formulario para este tipo de documento, el cual se debe acompañar al anterior
cuando concurren las mismas situaciones.

c) Declaraciones exigidas con el objeto de obtener autorización de documentación tributaria: el servicio ha

establecido otro formulario. Entre los documentos a autorizar pueden ser: facturas, boletas, rollos de
máquinas registradoras, guías de despacho, notas de débito, etc.

Por último, ya existe jurisprudencia respecto de este delito (juzgado de garantía de Rancagua año 2005). El
sentido de artículo es evitar que circulen facturas falsas

Sanciones a este delito

- Presidio menor en su grado medio a máximo
- Multa de hasta 8 UTA
Delito del inciso 2º
“El que concertado facilitare los medios para que en las referidas presentaciones se incluyan maliciosamente
datos o antecedentes falsos”

Acá, lo novedoso que corresponde destacar es la exigencia de la concertación para que a las personas que
facilitan los medios se les pueda imputar este delito.
Según la opinión del profesor, a ellas se les deberá acreditar la unidad de propósitos, la intención común con el
resto de los partícipes en el delito.

Sanciones a este delito

- Presidio menor en su grado mínimo
- Multa de º UTM a 1 UTA

XII. Delitos del Nº 24 del Art. 97

La Ley Nº 19.885, de 2002, agregó un numeral 24 al artículo 97. Este fue sustituido por el art. 2º de la Ley Nº
20.316, de 9 de Enero de 2009, que sanciona a:

“Los contribuyentes de los impuestos establecidos en la Ley sobre Impuesto a la Renta, que dolosamente
reciban contraprestaciones de las instituciones a las cuales efectúen donaciones, en los términos establecidos en
los incisos primero y segundo del artículo 11 de la ley N° 19.885, sea en beneficio propio o en beneficio
personal de sus socios, directores o empleados, o del cónyuge o de los parientes consanguíneos hasta el segundo
grado, de cualquiera de los nombrados, o simulen una donación, en ambos casos, de aquellas que otorgan algún

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 Catalina Granic
tipo de beneficio tributario que implique en definitiva un menor pago de algunos de los impuestos referidos,
serán sancionados con la pena de presidio menor en sus grados mínimo a medio”.

El inciso primero del artículo 11 de la ley N° 19.885, establece que:

“Las instituciones que reciban donaciones acogidas a la presente ley o a otras que otorguen un beneficio
tributario al donante, no podrán efectuar ninguna prestación en favor de éste, directa o indirectamente, en
forma exclusiva, en condiciones especiales o exigiendo menos requisitos que los que exijan en general. Tampoco
podrán efectuar dichas prestaciones en favor de los empleados del donante, de sus directores, o del cónyuge o
los parientes consanguíneos, hasta el segundo grado, de todos éstos, ya sea directamente o a través de entidades
relacionadas en los términos señalados en el artículo 100 de la ley N° 18.045.

Esta prohibición regirá durante los seis meses anteriores y los veinticuatro meses posteriores a la fecha en que
se efectúe la donación. Se encuentran en esta situación, entre otras, las siguientes prestaciones: otorgar becas
de estudio, cursos de capacitación u otros; traspasar bienes o prestar servicios financiados con la donación;
entregar la comercialización o distribución de tales bienes o servicios, en ambos casos cuando dichos bienes o
servicios, o la operación encomendada, formen parte de la actividad económica del donante; efectuar
publicidad, más allá de un razonable reconocimiento, cuando ésta signifique beneficios propios de una
contraprestación bajo contratos remunerados y realizar cualquier mención en dicha publicidad, salvo el nombre
y logo del donante, de los productos y/o servicios que éste comercializa o presta, o entregar bienes o prestar
servicios financiados con las donaciones, cuando signifique beneficios propios de una contraprestación bajo
contratos remunerados.

Por su parte el inciso segundo del artículo 11 de la ley 19.885 señala que:
“Con todo, lo dispuesto en este artículo no se aplicará cuando las prestaciones efectuadas por el donatario o
terceros relacionados o contratados por éste, en favor del donante, tengan un valor que no supere el 10% del
monto donado, con un máximo de 15 Unidades Tributarias Mensuales en el año, considerando para este efecto
los valores corrientes en plaza de los respectivos bienes o servicios”.

Continúa el inciso segundo del nº 24 del 97 del código expresando que: “Para los efectos de lo dispuesto en el
inciso precedente, se entenderá que existe una contraprestación cuando en el lapso que media entre los seis
meses anteriores a la fecha de materializarse la donación y los veinticuatro meses siguientes a esa data, el
donatario entregue o se obligue a entregar una suma de dinero o especies o preste o se obligue a prestar
servicios, cualquiera de ellos avaluados en una suma superior al 10% del monto donado o superior a 15
Unidades Tributarias Mensuales en el año a cualquiera de los nombrados en dicho inciso

Delitos del inciso 1º

Se sanciona a los contribuyentes de la LIR que dolosamente y en forma reiterada:
1. Reciban desde las instituciones a las cuales efectúen donaciones, contraprestaciones directas o indirectas o
en beneficio de sus empleados, directores o parientes consanguíneos de estos, hasta el segundo grado.

En el año inmediatamente anterior a aquel en que se efectúe la donación o, con posterioridad a esta, en tanto la
donación no se hubiere utilizado íntegramente por la donataria.

2. Simulen una donación.

En ambos casos, de aquellas que otorgan algún tipo de beneficio tributario, que implique en definitiva un menor
pago de algunos de los impuestos referidos.

Requisitos copulativos de este delito

1. El sujeto activo: debe ser un contribuyente de impuesto a la renta, que ha efectuado donaciones de aquellas
que otorgan algún tipo de beneficio tributario que implique en definitiva un menor pago de alguno de los
impuestos que establece dicha ley
2. Dolosamente debe recibir contraprestaciones: de las instituciones a las cuales efectúe donaciones en los
términos establecidos en los incisos 1º y 2º del artículo 11 de la ley 19.885
3. Las contraprestaciones deben realizarse en un determinado lapso: esto es, el que media entre los seis meses
anteriores a la fecha de materializarse la donación y los veinticuatro meses siguientes a esa data
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 Catalina Granic

Sanción a este delito

- Presidio menor en sus grados medio a máximo.
Concepto especial de reiteración
“Cuando se realicen dos o más conductas de las que sanciona este inicio, en el mismo ejercicio comercial anual”.

Circular Nº 55 (2003)
Señala los requisitos de estos delitos:
1. Que se efectúen donaciones de aquellas que otorgan beneficios tributarios, que en definitiva implique un
menor pago de algunos de los impuestos establecidos en la Ley sobre Impuesto a la Renta.

Debe recordarse en este punto que numerosas leyes permiten que el monto o parte del monto de algunas
donaciones puedan darse de crédito contra los impuestos de la Ley de la Renta, o considerarse como gasto
necesario para producir la renta y, en consecuencia, descontarse de la base imponible del impuesto de que se
trate.

2. Que se reciban contraprestaciones de las instituciones donatarias.

Las contraprestaciones puede recibirlas el propio contribuyente donante o sus empleados, o los directores de la
sociedad donante, o los parientes consanguíneos hasta el segundo grado de cualquiera de los receptores
mencionados.

Son parientes consanguíneos hasta el segundo grado de una persona, los abuelos, los padres, los hermanos, los
hijos y los nietos.

Las contraprestaciones puede efectuarlas directamente la institución beneficiada por la donación o

indirectamente, por intermedio de terceras personas.

Debe entenderse por contraprestación aquello que la donataria dé, haga, o se abstenga de hacer, en forma total o
parcialmente gratuita a favor del donante o demás personas señaladas en la norma, en razón o a raíz de la
donación.

El valor de aquello que la donataria da, hace o se abstiene de hacer, puede representar el monto total de la
donación o sólo parte de él; sin embargo no deben considerarse pequeños regalos, objetos o reconocimientos que
por costumbre los donatarios hacen a los donantes, como algunas entradas a espectáculos, algunos ejemplares de
libros, etc.

Las contraprestaciones a que alude la norma infraccional suelen manifestarse en cursos para el contribuyente,
directores o empleados en forma gratuita o subsidiada, o en compras que la donataria efectúa a la donante a
precios mayores a los del mercado, de acuerdo a lo señalado en el Mensaje de la ley.

3. Que las contraprestaciones se realicen dentro del año anterior a aquél en que se efectúe la donación o con
posterioridad a ésta, pero mientras ella no se hubiere utilizado íntegramente por la donataria.

El primer período señalado por la norma se refiere al año inmediatamente anterior a aquél en que se efectúa la
donación, así si la donación se realiza el 15 de octubre de 2003, la contraprestación ha debido realizarse a contar
del 15 de octubre de 2002.

El segundo período representa un tiempo indeterminado, ya que comienza el día en que se efectúa la donación y
dura hasta que la donataria gasta o emplea completamente el monto donado.

4. Que exista dolo.

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 Catalina Granic

En este caso el dolo consistirá en la intención, voluntad o propósito de efectuar la donación, no con el simple
ánimo de beneficencia, sino para obtener una contraprestación y, de este modo, realizar un aprovechamiento
indebido de la franquicia tributaria.

5. Que exista reiteración.

La misma norma infraccional se ha encargado de señalar qué debe entenderse por reiteración, indicando que
existe cuando se realicen dos o más conductas de las sancionadas por ella en un mismo ejercicio comercial
anual.
Debe considerarse que la conducta que debe repetirse para que se produzca la reiteración es la contraprestación,
ya sea que ella corresponda a una misma donación o a distintas.

Delito del inciso 2º

“El que dolosamente destine o utilice donaciones de aquellas que las leyes permiten rebajar de la base imponible
afecta a los impuestos de la LIR o que otorgan crédito en contra de dichos impuestos, a fines distintos de los que
correspondan a la entidad donataria de acuerdo a sus estatutos, serán sancionados co la pena de presidio menor
en sus grado medio a máximo”.

Requisitos copulativos de este delito

1. El sujeto activo debe ser un contribuyente de los impuestos establecidos en la ley de la renta
2. El sujeto activo debe simular una donación (absoluta o relativa)

Circular Nº 55
Señala estos requisitos:

1. Que el infractor haya recibido alguna donación de aquellas que las leyes permiten rebajar de la base
imponible afecta a los impuesto de la LIR o que otorgan crédito en contra de dichos impuestos.
2. Que la donación se emplee en otros fines que aquellos establecidos en los estatutos de la entidad donataria”.

Delito del inciso 3º

“El donatario que dolosamente destine o utilice donaciones de aquellas que las leyes permiten rebajar de la base
imponible afecta a los impuestos de la Ley sobre Impuesto a la Renta o que otorgan crédito en contra de dichos
impuestos, a fines distintos de los que corresponden a la entidad donataria de acuerdo a sus estatutos, será
sancionado con la pena de presidio menor en sus grados medio a máximo.".

Requisitos copulativos de este delito

1. El donatario (sujeto activo del delito) debe haber recibido donaciones de aquellas que las leyes permiten
rebajar la base imponible afecta a los impuestos de la ley sobre impuesto a la renta o que otorgan crédito en
contra de dichos impuestos.
2. El donatario dolosamente debe destinar o utilizar las donaciones a fines distintos de los que corresponden a
la entidad donataria de acuerdo a sus estatutos

XIII. Delitos del Nº 25 del Art. 97

Primer delito inciso 1º

“El que actúe como usuario de las zonas francas establecidas por ley, sin tener la habilitación correspondiente”.

Requisitos copulativos de este delito

1. Actuar como usuario de la zonas francas establecidas por ley
De acuerdo a la Circular Nº 26 (2004), y tratándose de la zona franca, podemos entender:
- Iquique y punta arenas: toda persona natural o jurídica que haya convenido con la sociedad administradora el
derecho a desarrollar actividades instalándose en la zona franca
- Tocopilla: quienes cuenten con la certificación dada por el intendente de la segunda región

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 Catalina Granic
2. Sin tener la habilitación correspondiente
- Iquique y punta arenas: la habilitación es el contrato celebrado con la sociedad administradora
- Tocopilla: la habilitación es la certificación dada por el intendente de la II región.
Circular 26 del 2004: para la tipificación del ilícito, no se requiere que los actos materializados por el sujeto
impliquen una evasión efectiva de la tributación fiscal interna

Segundo delito inciso 1º

“El usuario de las zonas francas establecidas por ley, que utilice la habilitación correspondiente para defraudar al
Fisco”.

Circular Nº 26 (2004)

“Este es un delito de aquellos que la doctrina denomina ‘delito propio’, esto es aquellos en que la ley exige en el
sujeto activo una calidad especial, cual es, en este caso, que sea usuario de zona franca.

“Se requiere demostrar que el sujeto activo ejecutó actos que incidieron directamente en perjuicios del interés
fiscal, o por lo menos, que los actos ejecutados estaban destinados a ellos, aun cundo la acción no haya
arribado a ese resultado.

Es del caso señalar que al usar el legislador la expresión “con la finalidad de defraudar al Fisco”, está
aludiendo a un elemento subjetivo que indica que el sujeto activo del delito actúa con un ánimo preconcebido de
lesionar patrimonialmente al Fisco. En tal sentido, para entender configurada la infracción se requiere
demostrar que el sujeto activo ejecutó actos que incidieron directamente en un perjuicio del interés fiscal o, por
lo menos, que los actos ejecutados estaban destinados a ello, aún cuando la acción no haya arribado a ese
resultado.
El perjuicio al interés fiscal, en todo caso, debe relacionarse con una lesión a la tributación fiscal interna y cuya
fiscalización sea, de acuerdo con la ley, de competencia de este Servicio de Impuestos Internos.”

Tercer delito inciso 2º

“Sanciona a quien efectué transacciones con una persona que actúe como usuario de zona franca, sabiendo que
éste no cuenta con al habilitación correspondiente”.

O sea: se sanciona al sujeto que realiza las transacciones comerciales con el que aparenta ser usuario de la zona
franca, sabiendo la simulación que éste desarrolla

El sujeto activo puede ser cualquier persona, ya que la norma comentada no requiere en dicho sujeto alguna
calidad especial.

Circular Nº 26 (2004)

“Transacciones y del conocimiento de la simulación, corresponde, en todo caso, al Servicio, y ella se traducirá
en demostrar que el sujeto activo del delito estaba en antecedentes o, por lo menos que atendidas las
circunstancias en que se efectuó la transacción no podía menos que saber que su contraparte no tenía las
autorizaciones para actuar como USUARIO de la Zona Franca.
Esta figura, que es la contrapartida de la analizada en la letra a) precedente, sanciona al sujeto que realiza las
transacciones comerciales con el que aparenta ser usuario de zona franca, sabiendo la simulación que éste
desarrolla.
La prueba de la materialidad de las transacciones y del conocimiento de la simulación, corresponde, en todo
caso, al Servicio, y ella se traducirá en demostrar que el sujeto activo del delito estaba en antecedentes o, por lo
menos que atendidas las circunstancias en que se efectuó la transacción no podía menos que saber que su
contraparte en la transacción no tenía las autorizaciones para actuar como Usuario de la Zona Franca”

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 Catalina Granic
Cuarto delito inciso 2º
“Sanciona a quien efectúe transacciones con una persona que actúe como usuario de zona franca, sabiendo que
éste utiliza dicha calidad para defraudar al Fisco”

Lo mismo que lo anterior, el sujeto activo puede ser cualquier persona, ya que la norma comentada no requiere
en dicho sujeto alguna calidad especial.

Circular Nº 26, de 2004)

“Este ilícito está ligado al analizado en la letra b) precedente, y sanciona a la persona que realiza negocios con
el usuario de la zona franca, sabiendo que éste utiliza dicha calidad con el propósito de defraudar al Fisco.
En esta situación, la prueba de la materialidad de las transacciones efectuadas y del conocimiento del autor de
las actividades defraudatorias del interés fiscal que desarrolla su contraparte, corresponde al Servicio”.

XIV. Delitos del Nº 26 del Art. 97

“Sanciona la venta o abastecimiento clandestino de gas natural comprimido o gas licuado de petróleo para
consumo vehicular, entendiéndose por tal, aquellas realizadas por personas que no cuenten con las
autorizaciones establecidas en el inciso 4º del articulo 2º de la ley 18.502, penándose con presidio menor en su
grado mínimo a medio y una multa de hasta 40 UTA”

Ley 20.125 (2006)

Esta ley modifica a la ley 18.502 en relación con el impuesto al gas y establece regulaciones complementarias
para la utilización del gas como combustible en vehículos.

La ley 18.502 estableció un impuesto anual, a beneficio fiscal, a los vehículos motorizados que transiten por las
calles, caminos y vas públicas en general y que se encuentren autorizados para usar gas natural comprimido o
gas licuado como combustible dentro del territorio nacional.

Requisitos del nuevo delito

1. Sanciona la venta o abastecimiento clandestinos de gas natural comprimido o gas licuado de petróleo para
consumo vehicular.

Cualquier persona (aun cuando no sea contribuyente) puede cometer este nuevo delito en tanto proceda a la
venta o abastecimientos clandestinos de gas natural comprimido o gas licuado de petróleo para consumo
vehicular.

2. La clandestinidad de la venta o del abastecimiento de gas natural comprimido o gas licuado de petróleo
para consumo vehicular está (a diferencia de otros) expresamente definida en el nuevo tipo penal de la
siguiente manera: entendiéndose por tal aquellas realizadas por personas que no cuenten con las
autorizaciones establecidas en el inciso 4º del art. 2 de la ley 18.502

XV. Delitos del Art. 100

“El contador que al confeccionar o firmar cualquier declaración o balance o que como encargado de contabilidad
de un contribuyente incurriere en falsedad o actos dolosos, será sancionado con una multa de una a 10 UTA y
podrá ser castigado con presidio menor en sus grados medio a máximo según la gravedad de la infracción, a
menos que le correspondiere una pena mayor como coparticipe del delito del contribuyente en cuyo caso se
apocará esta última…

Salvo prueba en contrario, no se considerará dolosa o maliciosa la intervención del contador si existiese en los
libros de contabilidad, o al término de cada ejercicio la declaración firmada del contribuyente, dejando
constancia de que los asientos corresponden a datos que este ha proporcionado como fidedignos”

Requisitos copulativos de este delito

1. Sujeto activo: que se trate de un contador: debe tener el titulo como tal.

Además, podemos señalar que se trata de un delito propio, ya que solo pueden ser cometidos por determinas
personas que reúnen los requisitos legales, siendo en este caso sea de un contador.
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 Catalina Granic

Contador: profesional habilitado para el ejercicio de esta profesión. Si una persona que no es contador e incurre
en las conductas que señala el código, sería responsable a titulo personal de la participación que pueda
corresponderle en otro delito tributario o podrá ser sancionado por ejercicio ilegal de la profesión, pero no
incurre en el tipo penal de este numeral.

2. Que el contador haya confeccionado o firmado cualquier declaración o balance, o se encuentre a cargo de
una contabilidad: por lo tanto, incurrirá en este delito cuando el contador ha confeccionado una declaración
o balance sin firmarlo, o si los firma aun cuando no los haya confeccionado.

“Por encontrarse a cargo”, el servicio ha entendido que esto se refiere a tener personas bajo su responsabilidad
profesional.

¿Por qué es tan importante el contador en toda la declaración tributaria? Por el balance general, ya que este es
una fotografía financiera de la empresa que lo realiza el contador y dependiendo de ello, se hará la declaración.

Esto hay que relacionarlo con el art. 20 del código, en cuanto el auditor podría aprovecharse del balance. Por lo
tanto, esa norma es de garantía para el auditor y para el contribuyente.

Ahora, está el oficio 276 y una sentencia del 2014 que señalan que el delito lo comete el encargado de la
contabilidad. Cabe preguntarse si podría ser agravante el abuso de confianza, y la respuesta es que NO, por el
art. 63 del CP

3. El contador debe haber incurrido en falsedad o actos dolosos: el servicio entiende por actos dolosos como
cualquier acto que tuviera como fin causar un daño o perjuicio a otro en sentido amplio, por lo que se debe
entender en sentido restringido como solamente a aquellos que tengan por fin causar un perjuicio económico
al Fisco.

Para el profesor, la expresión de actos doloso no cumple con los requisitos mínimos en cuanto a describir
apropiada y totalmente la conducta que se pretende sancionar. Por lo tanto, en esta materia podemos sostener que
estamos en presencia de una ley penal en blanco, la cual está prohibida por nuestro ordenamiento jurídico.

4. En cuanto a la eximente de responsabilidad: de acuerdo al tenor literal de la ley, el servicio puede probar en
contrario.

Esta eximente puede operar sin perjuicio de la participación culpable que le pueda caber al contador en los
delitos tributarios cometidos por el contribuyente.

Doctrina
Autor Aste Mejías en razón de una sentencia dictada por la CA en el año 2004, sostiene que este delito debe ser
cometido por un contador encargado de la contabilidad de un contribuyente, razón por la cual no puede concurrir
a su respecto la agravante de cometer el delito con abuso de confianza.

Sanciones a este delito

- Se sanciona al contador este delito, salvo que le corresponda una pena mayor como copartícipe en el delito
tributario cometido por el contribuyente (15 nº3 del CP)
- La sanción es especial: el juez pondera si solo se aplica la sanción pecuniaria, o si además aplica la sanción
privativa de libertad, “según la gravedad de la infracción”

Este art. 100 se relaciona con el concurso real e ideal de delitos.

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 Catalina Granic

INFRACCIONES TRIBUTARIAS

I. Infracciones en el Nº 1 del Art. 97

Ejemplo: aviso de iniciación de actividades o de termino de giro

Infracciones del inciso 1º

“Retardo u omisión en la presentación de declaraciones, informes o solicitudes de inscripción en roles o registros
obligatorios, que no constituyan la base inmediata para la determinación o liquidación de un impuesto”.

Requisitos copulativos de la infracción

1. El retardo u omisión: según el Servicio, basta con eso aun cuando no sea doloso. Sin embargo, hay
jurisprudencia en contrario señalando que toda infracción requiere culpa o dolo.

2. Debe incidir en declaraciones, informes o solicitudes de inscripciones en roles o registros obligatorios que
no constituyan la base inmediata para la determinación o liquidación de un impuesto.

Sanciones a esta infracción

- Multa de 1 UTM a 1 UTA
Infracciones del inciso 2º
“En caso de retardo u omisión en la presentación de informes referidos a operaciones realizadas o antecedentes
relacionados con terceras personas, se aplicarán las multas contempladas en el inciso anterior. Sin embargo, si
requerido posteriormente bajo apercibimiento por el Servicio, el contribuyente no da cumplimiento a estas
obligaciones legales en el plazo de 30 días, se le aplicará además, una multa que será de hasta 0,2 UTM por cada
mes o fracción de mes de atraso y por cada persona que se haya omitido, o respecto del cual se haya retardado la
presentación respectiva.
Con todo, la multa máxima que corresponda aplicar no podrá exceder a 30 UTA, ya sea que el infractor se trate
de un contribuyente o de un Organismo de la Administración del Estado”.

Esta infracción del inciso 2º se incorporó al CT por la ley Nº 19.578 (1998)

Requisitos copulativos de la infracción

1. Debe existir retardo u omisión: en la presentación de informes referidos a operaciones realizadas o
antecedentes relacionados con terceras personas, que NO constituyan la base inmediata para la
determinación o liquidación de un impuesto.
2. El contribuyente no debe dar cumplimiento a la obligación de presentar el o los informes referidos.
3. Debe denunciarse la infracción por retardo u omisión: además, el Servicio deberá requerir por escrito al
contribuyente, para que dentro del plazo de 30 días hábiles presente el informe bajo apercibimiento de
aplicarle las sanciones que establece el precepto.
4. Debe transcurrir el plazo del requerimiento sin que el contribuyente presente el informe requerido.

Sanciones a esta infracción

- Multa de hasta 0,2 UTM por cada mes o fracción de atraso.

II. Infracciones en el Nº 2 del Art. 97

Misma infracción Nº1, pero referida a declaraciones o informes que constituyan base inmediata para determinar
o liquidar el impuesto.

Infracciones del inciso 1º

“El retardo u omisión en la presentación de declaraciones o informes, que constituyan la base inmediata para la
determinación o liquidación de un impuesto, con multa de diez por ciento de los impuestos que resulten de la
liquidación, siempre que dicho retardo u omisión no sea superior a 5 meses. Pasado este plazo, la multa indicada
se aumentará en un dos por ciento por cada mes o fracción de mes de retardo, no pudiendo exceder el total de
ella del treinta por ciento de los impuestos adeudados”.
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 Catalina Granic

Requisitos copulativos de la infracción

1. El retardo u omisión: que vencido el plazo legal o reglamentario la presentación no se haya realizado. No se
requiere que sea culpable o doloso
2. Debe incidir en declaraciones o informes que constituyan la base inmediata para la determinación o
liquidación de un impuesto.

Caso en que no se aplica la multa del Nº 2 del art. 97

El inciso 2º del Nº 2 dispone: “Esta multa no se impondrá en aquellas situaciones en que proceda también la
aplicación de la multa por atraso en el pago, establecida en el N° 11 de este artículo y la declaración no haya
podido efectuarse por tratarse de un caso en que no se acepta la declaración sin el pago”.

Esto implica que cuando se aplica la multa del Nº 11 del mismo art., no se aplica la del Nº 2

Actualmente no existen casos en que se apliquen ambos numerales conjuntamente, porque el número 97 Nº 11 se
aplica a impuesto sujeto a retención o recargo y respecto de ellos no se acepta declaración sin pago.

Sanciones a esta infracción

- Multa de un 10% de los impuestos que resulten de la liquidación, siempre que el retardo u omisión no exceda
5 meses.

Infracciones del inciso 3º

“El retardo u omisión en la presentación de declaraciones que no impliquen la obligación de efectuar un pago
inmediato, por estar cubierto el impuesto a juicio del contribuyente, pero que puedan constituir la base para
determinar o liquidar un impuesto, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual”

Requisitos copulativos de la infracción

1. El retardo u omisión: que vencido el plazo legal o reglamentario la presentación no se haya realizado. No se
requiere que sea culpable o doloso
2. Debe incidir en declaraciones o informes que no impliquen la obligación de efectuar un pago inmediato:
por estar cubierto el impuesto a juicio del contribuyente, pero que puedan constituir la base para determinar
o liquidar un impuesto.

Ejemplo: el formulario 29 de declaración y pago mensual presentado por un contribuyente del IVA en el que no
existe impuesto a pagar por ser los créditos fiscales superiores a los débitos fiscales. Si omite o retarda la
presentación de este formulario, se configuraría la infracción.

Sanciones a esta infracción

- Pasados los 5 meses la multa se aumenta en un 2% por cada mes o fracción de mes de retardo, no pudiendo
exceder del 30%

Para aplicar la multa, previamente deben reajustarse los impuestos

III. Infracciones en el Nº 3 del Art. 97

“ La declaración incompleta o errónea, la omisión de balances o documentos anexos a la declaración o la
presentación incompleta de éstos que puedan inducir a la liquidación de un impuesto inferior al que corresponda,
a menos que el contribuyente pruebe haber empleado la debida diligencia, con multa del cinco por ciento al
veinte por ciento de las diferencias de impuesto que resultaren”.

Requisitos copulativos de la infracción

1. Los hechos que configuran la infracción:
- La existencia d una declaración incompleta o errónea
- La omisión de balances o documentos anexos a la declaración
- La presentación incompleta de balances o documentos anexos a la declaración.

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 Catalina Granic
2. Que puedan inducir a la liquidación de un impuesto inferior al que corresponda

Entonces, no basta para que se configure la infracción que se constate la existencia de una declaración de
impuestos incompleta o errónea, que se hayan omitido balances o documentos anexos a la declaración o que se
hayan presentado aquellos documentos en forma incompleta.

Para que existe la infracción se requiere, además, que tales hechos puedan inducir a la liquidación de un
impuesto inferior al que corresponda. Incluso más, aun cuando se cumplan ambas exigencias puede no
configurarse la infracción, ya que la norma en su parte final señala:

“… a menos que el contribuyente prueba haber empleado la debida diligencia”.

Por lo tanto, si notificada la infracción el contribuyente prueba (en el procedimiento de reclamo correspondiente
que se rige por el art. 161 del CT) que NO HUBO negligencia o descuido, no podría ser sancionado.

Esto ocurre por ejemplo: en el evento que el error cometido en la declaración se deba a una interpretación de la
ley tributara emanada del Servicio cuya lectura y aplicación indujo a error al contribuyente.

Este numeral resulta ser el correlato culposo del numeral 4

Sanciones a esta infracción

- Multa del 5% al 20% de las diferencias de impuesto que resultaren.
Excepción: que el contribuyente pruebe haber empleado la debida diligencia, esto lo relacionamos con civil y los
grados de culpa.

IV. Infracciones en el Nº 6 del Art. 97

“La no exhibición de libros de contabilidad o de libros auxiliares y otros documentos exigidos por el Director o
el Director Regional de acuerdo con las disposiciones legales, la oposición al examen de los mismos o a la
inspección de establecimientos de comercio, agrícola, industriales o mineros, o el acto de entrabar en cualquiera
forma la fiscalización ejercida en conformidad a la ley, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad
tributaria anual”.

Conductas que tipifican la infracción

1. No exhibir los libros de contabilidad
2. No exhibir los libros auxiliares y otros documentos exigidos por el director o directores regionales
3. Oposición al examen de los libros de contabilidad o auxiliares o los documentos a que se refiere la letra
anterior
4. Oposición a la inspección de establecimiento de comercio, agrícola, industriales o mineros
5. El acto de entrabar en cualquier forma la fiscalización ejercida en conformidad a la ley. Por ejemplo:
negarse a exhibir el contenido de armarios, cajas de seguridad, etc.

Oposición al examen de libros

Según el manual tributario del servicio, se configura por el solo hecho de tenerlos a la vista y negar su examen.

Art. 95 CT
De acuerdo a este art., procederá el apremio del contribuyente si este no exhibir sus libros o documentos de
contabilidad o entraba el examen de los mismos.

Apremio: es una institución consagrada en los art. 93 a 96 del CT, que consiste en que frente a determinadas
conductas de un contribuyente señaladas por ley, la justicia ordinaria puede decretar el arresto de este hasta por
15 días renovables, a fin de obtener el cumplimiento de una determinada obligación.

Se trata de una medida coercitiva y no de una pena.

Art. 62 DL Nº 825 sobre Impuesto a las Ventas y Servicios

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 Catalina Granic
“Los libros exigidos en el presente párrafo deberán ser mantenidos permanentemente en el negocio o
establecimiento, debiendo anotarse en ellos, día a día, las operaciones cuyo registro se ordena en los art.
anteriores”.

Por lo tanto, el incumplimiento de estas obligaciones debe ser sancionado de acuerdo a lo dispuesto en el art. 97
Nº6 del CT.

Art. 101 LIR

En este art. encontramos otro caso de aplicación de esta sanción.

Jurisprudencia
- CA Valparaíso (1998): se resolvió que el contribuyente entraba la fiscalización del Servicio al no dar
cumplimiento a lo requerido a través de una notificación, en la cual se solicitaba la presentación de
antecedentes contable - tributarios, los que no fueron entregados por el recurrente. El contribuyente entregó
voluntariamente un conjunto de documentos que no guardaban relación con la fiscalización ordenada por el
Servicio, por lo que la Corte confirmó la aplicación de la sanción.

Sanción a esta infracción

- Multa de 1 UTM a 1 UTA
Agregados de la ley 20.780 sobre reforma tributaria, nuevo inciso 2º
El que incumpla o entrabe la obligación de implementar y utilizar sistemas tecnológicos de información
conforme al artículo 60 ter, con una multa de diez unidades tributarias anuales a cien unidades tributarias
anuales, con un límite equivalente al 10% del capital propio tributario o el 15% del capital efectivo

Nuevo inciso 3º:

Los contribuyentes autorizados a sustituir sus libros de contabilidad por hojas sueltas llevadas en forma
computacional/1/ y aquellos autorizados a llevar sus inventarios, balances, libros o registros contables o
auxiliares y todo otro documento de carácter tributario mediante aplicaciones informáticas/2/, medios
electrónicos u otros sistemas tecnológicos/3/, que entraben, impidan o interfieran de cualquiera forma la
fiscalización ejercida conforme la ley, con una multa equivalente de una unidad tributaria anual a cien unidades
tributarias anuales, con un límite equivalente al 5% del capital propio tributario o el 10% del capital efectivo.”.

Respecto del inciso segundo que se propone incorporar, estimamos que puede resultar ser una sanción un tanto
exagerada, pues parte en 10 UTA, pudiendo llegar a 100 UTA, con un límite del 10% del capital propio tributario
o el 15% del capital efectivo. Lo anterior, especialmente si se compara con la sanción que establece el inciso
primero de la referida norma, esto es, una pena que oscila entre una UTM a una UTA.

En cuanto al nuevo inciso tercero, presenta la misma crítica

V. Infracciones en el Nº 7 del Art. 97

“El hecho de no llevar la contabilidad o los libros auxiliares exigidos por el Director o el Director Regional de
acuerdo con las disposiciones legales, o de mantenerlos atrasados, o de llevarlos en forma distinta a la ordenada
o autorizada por la ley, y siempre que no se dé cumplimiento a las obligaciones respectivas dentro del plazo que
señale el Servicio, que no podrá ser inferior a diez días, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad
tributaria anual”

Requisitos copulativos de la infracción

1. Los hechos que configuran la infracción: son cualquiera de los siguientes
- No llevar contabilidad o los libros auxiliares exigidos por el director o el director regional de acuerdo a las
disposiciones legales.
- Mantenerlos atrasados;
- Llevar los libros en forma distinta a la ordenada o autorizada por la ley (forma no autorizada por la ley:
llevarla en otro idioma. Esto se debe relacionar con los art. 25 a 44 del código de comercio que se refieren a
esta materia.

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 Catalina Granic
2. Debe haber vencido el plazo otorgado por el SII: no puede ser inferior a 10, para subsanar la omisión o
irregularidad respectiva, sin que se haya dado cumplimiento a lo solicitado por el Servicio

La infracción no se configura por el mero hecho de ser constatada. El CT ordena conceder un plazo mínimo al
infractor a fin de que subsane la omisión o irregularidad respectiva. Vencido este plazo, y sin que se de
cumplimiento al requerimiento, se configura la infracción.

Este plazo no se otorga respecto del libro de compraventas. Ver el articulo 62 del DL 825

Acá también se puede solicitar el apremio del infractor, por lo que dispone el art. 95 CT

Sanción a esta infracción

- Multa desde 1 UTM a 1 UTA

VI. Infracciones en el Nº 10 del Art. 97

“El no otorgamiento de guías de despacho, de facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas en los casos y
en la forma exigidos por las leyes, el uso de boletas no autorizadas o de facturas, notas de débito, notas de
crédito o guías de despacho sin el timbre correspondiente, el fraccionamiento del monto de las ventas o el de
otras operaciones para eludir el otorgamiento de boletas, con multas del cincuenta por ciento al quinientos por
ciento del monto de la operación, con un mínimo de 2 unidades tributarias mensuales y un máximo de 40
unidades tributarias anuales.

En el caso de las infracciones señaladas en el inciso primero, éstas deberán ser, además, sancionadas con
clausura de hasta veinte días de la oficina, estudio, establecimiento o sucursal en que se hubiere cometido la
infracción.

La reiteración de las infracciones señaladas en el inciso primero se sancionará además con presidio o relegación
menor en su grado máximo. Para estos efectos se entenderá que hay reiteración cuando se cometan dos o más
infracciones entre las cuales no medie un período superior a tres años.

Para los efectos de aplicar la clausura, el Servicio podrá requerir el auxilio de la fuerza pública, la que será
concedida sin ningún trámite previo por el Cuerpo de Carabineros, pudiendo procederse con allanamiento y
descerrajamiento si fuere necesario. En todo caso, se pondrán sellos oficiales y carteles en los establecimientos
clausurados.

Cada sucursal se entenderá como establecimiento distinto para los efectos de este número.

En los casos de clausura, el infractor deberá pagar a sus dependientes las correspondientes remuneraciones
mientras dure aquélla. No tendrán este derecho los dependientes que hubieren hecho incurrir al contribuyente en
la sanción”

Primera conducta
El no otorgamiento de guías de despacho, de facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas en los casos y
en la forma exigidos por las leyes.

Cuando el art. señala “penalidad que corresponde a la infracción tributaria consistente en la emisión defectuosa
de alguno de los documentos que establece el DL Nº 825”, el autor Alejandro Dumay Peña concluyó luego de
revisar varios fallos:

“Por lo tanto, debe concluirse que en el Nº 10 el art. 97 sanciona el ‘no otorgamiento’ de los documentos en
referencia y, por extensión, la emisión de estos en condiciones tales que sean equivalentes a su omisión (por
ejemplo, extenderlos en formularios no timbrados), en tanto que los errores sin mayor relevancia, es decir, la
emisión simplemente defectuosa, escapada de la conducta tipificada en dicha norma y solo puede ser sancionad,
en cuanto resulte constitutiva de infracción, a través del art. 109 del mismo código”

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 Catalina Granic
Autor Ugalde Prieto: concuerda con dicha opinión, por lo que el verbo rector de la figura es el “NO
OTORGAMIENTO”, y así no es posible compararlo con conductas que impliquen un otorgamiento defectuoso
como errores en la individualización de la mercadería enajena, en la fecha o en el nombre del comprador.

CS (1995): sigue esta misma tesis, ya que resolvió que la corrección de la fecha en la guía de despacho a que se
refiere el reclamo no puede estimarse en la especie, constitutiva de la infracción tipificada en este art.

Segunda conducta
El uso de boletas no autorizadas o de facturas, notas de débito, notas de crédito o guías de despacho sin el
timbre correspondiente.

Esta infracción guarda relación con la perdida del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, según lo
dispuesto en el art. 23 Nº 5 del DL 825 sobre IVA.

Durante mucho tiempo el hecho que la factura (fundamentalmente) no estuviese timbrada, impedía la utilización
del crédito fiscal de que daba cuenta el documento en cuestión. Primero la Circular Nº 73 (1996) y luego la ley
Nº 19.738 (2001) solucionaron este problema, señalando que si se cumple el requisito de que quien recibe la
factura sin el timbre, no pierde el crédito fiscal documentado con ella.

Diferencia entre boleta y factura

- Van en boletas distintas
- Son formatos distintos
- La factura es el único instrumento que otorga el crédito fiscal
Por ejemplo: una factura no autorizada sería aquella timbrada con una papa

¿Por qué las facturas son tan importantes? porque es el único documento que otorga el crédito fiscal.

Tercera conducta
El fraccionamiento del monto de las ventas o el de otras operaciones para eludir el otorgamiento de boletas.

El típico ejemplo son los restautente, porque existe un control contable “comanda” que es la orden la cocina.
Entonces, si facturo menos, los beneficios estarán en los ingresos brutos.

Art. 55 DL Nº 825
Acá también se sanciona la no emisión de guías de despacho, en caso que los contribuyentes hagan uso del
derecho que les concede el inciso 4º del art. 55 DL Nº 825, el cual postergar la emisión de sus facturas hasta el
quinto día posterior a la terminación del periodo en que se hubieran realizado las operaciones.

Ahora, el Servicio también aplica este numeral 10 cuando se efectúe traslado de bienes corporales muebles que
no importen o constituyan ventas y la respectiva guía de despacho presenta defecto de forma.

El autor Ugalde Prieto no está de acuerdo con lo anterior, ya que el señala que se debe tratar de vehículos
destinados a transporte de carga, por lo que el vendedor o prestador de servicios deberá emitir guías de despacho
también cuando efectúe traslado de bienes corporales muebles que no importen ventas.

Art. 52 DL Nº 825
No emisión de facturas o boletas por ventas o servicios exentos de IVA

Este art. estable que la obligación de emitir facturas o boletas según el caso, regirá aun cuando se trate de
convenciones que versen cobre bienes y servicios exentos de dichos impuestos. Por lo tanto, de igual manera se
va a configurar la infracción si se incumple la obligación aun cuando se encuentren exentos.

Art. 88 inciso 3º CT
Resolución Nº 1.414 (1978) estableció la obligación de los profesionales liberales de continuar emitiendo boletas
por los ingresos que perciban.
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 Catalina Granic

Presunta inimputabilidad del contribuyente por conductas de terceros

En más de una ocasión los contribuyentes han reclamado de estas infracciones atribuyendo la conducta
infracciones a la acción de ex empleados o ex dependientes, o actuales empleados o dependientes, alegando su
inimputabilidad por los hechos de estos terceros.

La CA de Santiago (1996): confirmó lo que dice el Servicio, señalando que de acuerdo al art. 2320 inciso 1º y 5º
del código civil, toda persona es responsable no solo de sus propias acciones, sino del hecho de aquellos que
estuvieren a su cuidado.

Por lo tanto, el empresario es responsable de los actos de sus dependientes.

Ministro de fe de los funcionarios del Servicio

Nuestro Tribunales de Justicia han señalado de que un fiscalizador del Servicio tenga el carácter de ministro de
fe en la fiscalización del cumplimiento tributario, no puede estar por sobre el mérito del proceso.

Esos funcionarios tienen el carácter de fe en la fiscalización del cumplimiento tributario, pero en ningún caso lo
tienen para acreditar lo que el contribuyente pudiese haber dicho.

Art. 21 CT
Señala que el contribuyente tiene la obligación de probar a través de los que establece la ley, la verdad de sus
declaraciones.

En opinión del profesor, este art. no resulta aplicable a las infracciones administrativas, toda vez que esta norma
se estaría refiriendo a la prueba de las obligaciones tributarias y no a un problema puramente infracciones.

El art. se refiere a la verdad de las declaraciones de impuesto o a la naturaleza de los antecedentes y monto de los
antecedentes para calcular el impuesto, lo cual no tiene nada que ver con las infracciones administrativas.

Circular Nº 01
El Servicio en ella clasifica (según Ugalde Prieto no tiene la facultad de ello) las infracciones en graves, menos
graves, leves y levísimas:
- atendiendo a la mayor o menor intencionalidad de evadir los impuestos que de ellas se desprende
- y las circunstancias agravantes y atenuantes que concurran en los hechos.
Ejemplos:
- Infracciones graves: el no otorgamiento de documentos, la falta de facturación de guías de despacho
- Infracciones menos graves: otorgamiento de documentos por montos inferiores, otorgamiento de facturas o
guías de despacho sin indicar el lugar de destino.
- Infracciones leves: otorgamiento de documentos sin indicar el precio unitario o monto, no emisión de notas de
crédito.
- Infracciones levísimas: otorgamiento de boletas por medios mecánicos con la individualización del vendedor
ilegible.

Ahora bien, atendiendo al tipo de infracción, esta Circular aplica diversas escalas de sanciones y condonaciones,
en caso que los contribuyentes no reclaman de la notificación de la infracción.

Ejemplo tratándose de la primera infracción grave: se aplica una sanción del 300% del monto de la operación,
con un mínimo de 2 UTM y máximo de 120 UTM.
Sin embargo, si el 50% del monto de la operación es superior a las 120 UTM, se aplicará este 50% con el
máximo legal de 40 UTA. La clausura será de 6 días.

Ahora bien, si el contribuyente se acoge al beneficio que le otorga la Circular, se le condonan dos tercios de la
multa, pero la multa rebajada no podrá ser inferior a 1 UTM ni superior a 40 UTM.
En cuanto a la clausura, se condonan 4 días.

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 Catalina Granic
Se señala que en caso de pluralidad de infracciones a través de un mismo documento, se aplicará solo una
sanción y si las infracciones son de distinta gravedad se aplicará la más grave. Esto es de acuerdo a los principios
de naturaleza penal.

Esta circular establece que, en caso que el monto de la operación sea inferior al 30% de una UTM y se trate de la
primera infracción de la misma especie dentro de los últimos 24 meses, se condonará el total de la clausura, sin
atender a la gravedad de la infracción.

Expresión “no otorgamiento”

La pregunta es, ¿Cuándo se cumple con otorgar un documento? Existen tres posiciones doctrinales y una del
Servicio:
1. Se entiende cumplida al escribirlo
2. No basta con escribirlo, sino que debe ser desprendido del talonario
3. Cuando el documento se entregue al comprador

Opinión Ugalde Prieto: la obligación se cumple cuando el documento se desprende del talonario, ya que es carga
del comprador o del beneficiario del servicio, el RETIRAR el documento, tal como se desprende del Nº 19 del
art. 97. Dicha carga presupone exigir la entrega del mismo.

4. Tesis del Servicio: si el infractor transfiere el establecimiento o constituye una sociedad para su explotación,
con posterioridad a la notificación de la resolución de la Administración de Zona que decreta la clausura, la
sanción procederá de todos modos, sin contra el nuevo dueño, que este ha adquirido el establecimiento con
todos sus gravámenes y sanciones”.

Lo anterior está fundamentado por el art. 71 del CT, pero esta norma se refiere a obligaciones y no a sanciones.
Estas últimas solo pueden aplicarse a la personas que incurrió en la conducta típica, a ninguna otra.

Entonces, el profesor estima que al nuevo adquirente no se le puede aplicar la sanción de clausura, ya que
violaría principios básicos del Derecho Penal aplicables a este tipo de infracciones.

Circular Nº 49
Establece la obligación para los vendedores o prestadores de servicios que en las operaciones que efectúen,
deberán emitir una copia adicional de la factura, para los efectos de la transferencia del crédito contenido en ella
o para su cobro ejecutivo.

Esta circular ordena que se deben sancionar las siguientes conductas:

a) Emisión de facturas sin copia cuadruplicado
b) Emisión de guías de despacho, en reemplazo de facturas, sin copia cuadruplicado
c) Emisión de facturas en que la copia cuadruplicado no consigne, en forma destacada, la mención:
“Cuadruplicado cobro ejecutivo - cedible"
d) Emisión de guías de despacho en que la copia cuadruplicado no consigne la mención: “cuadruplicado cobro
ejecutivo - cedible con su factura”
e) Emisión de facturas cuya copia cuadruplicado no consigne la leyenda diagonal: “copia de facturas no da
derecho a crédito fiscal”.

Circular Nº 36 (esta es importante)

Del año 2000 establece:
- Días de clausura deben corresponder a aquellos en los cuales el contribuyente habitualmente desempeña sus
actividades
- La clausura intenta privar al sancionado del ejercicio de la actividad, por lo que si el cierre del
establecimiento no es posible se pueden adoptar otras medidas tales como: sellar maquinarias, bodegas,
depósitos, camiones, etc..
- Clausura de predios: se clausura la oficina administrativa y allí se deja la documentación. Si no fuere posible,
la clausura se efectué reteniendo la documentación tributaria en la unidad del SII que corresponda durante los
días de clausura
- Clausura de local en casa habitación
76
 Catalina Granic
- Clausura de stands o locales instalados en una feria
- Notificación de clausura y posterior cambio de dueño, se aplica la clausura
- Clausura de servi centros o estaciones de servicio, se debe sellar cada máquina expendedora de combustible.
Asimismo, se cierra y sella la sala de venta dejando la documentación dentro de ella
- Clausura de vehículos, sino existe un establecimiento donde dejarlos, se procede a su clausura, adhiriendo el
cartel en el parabrisas y se registran los kms
- Traslado fisco del local sujeto a clausura, no afecta a la medida
- No clausura en notarías conservadores y archiveros
- Que se entiende por otorgamiento
Nota: existe jurisprudencia que ha dejado sin efecto esta sanción cuando no ha existido dolo o perjuicio fiscal.

Reiteración
Si hay reiteración, se transforma en delito tributario. (requiere de la querella o denuncia)
Reiteración: cuando se cometan dos o más infracciones entre las cuales no medie un periodo superior a tres años
(esta reiteración es más gravosa, porque aquí tiene 3 años para equivocarse y además el código establece como
reiteración en un plazo de 1 año y este numeral señalada de 3.)

Sanciones a esta infracción

- Multa: de 50% a un 500% del monto de la operación, con un mínimo de 2 UTM y un máximo de 40 UTA
- CLAUSURA: de hasta 20 días. (se cuenta desde el día siguiente al de la clausura, y por lo tanto no estaría mal
dicho que son 21 días).

Preguntas que vimos en la ayudantía

- ¿Qué infracción se le podría cursar a este sujeto? La del 97 Nº10, Nº4 inciso primero y la del Nº 17. Hay que
relacionar esas normas.

- ¿Por qué este numeral está asociado al billetito? porque estás asociado a una factura que importa renta.
Mientras que el 97 Nº17 está asociado al destino de esa factura.
- ¿cómo es la notificación de clausura? Es un papel que consta un acto administrativo, y lo notifica un
funcionario del Servicio.
- En el momento de la clausura, está obligado a levantar un acta? No, porque ahí está el 97 Nº 9 que se refiere
el clandestino.

VII. Infracciones en el Nº 11 del Art. 97

Infracción inciso 1º
“El retardo en enterar en tesorería impuestos de retención o recargo. Multa: 10% de impuestos adeudados. Se
aumenta en un 2% por cada mes o fracción de mes de retardo no pudiendo exceder de un 30% de los impuestos
adeudados”
Relación al nº2 del 97

Requisitos copulativos de la infracción

1. El retardo en enterar en tesorería determinados impuestos: esto es, que vencido el plazo legal o
reglamentario no se haya realizado el entero en arcas fiscales de los tributos. no se requiere que sea culpable
o doloso
2. Debe incidir en impuesto de retención o de recargo: los primeros son tributos retenidos por el contribuyente
como por ejemplo, el impuesto único o de segunda categoría; los segundos son tributos recargados por el
contribuyente como por ejemplo, el IVA.

Aumento de mutas. Nuevo inciso 2º incorporado por Ley Nº 19.738

“En los casos en que la omisión de la declaración en todo o en parte de los impuestos que se encuentren
retenidos o recargados haya sido detectada por el servicio en proceso de fiscalización, la multa prevista en este
número y su límite máximo, serán de 20% y 60% respectivamente”

77
 Catalina Granic
Por lo tanto, si el retardo en enterar en tesoreria este tipo de impuestos, o de diferencias de aquéllos, ha sido
detectado por el Servicio en un proceso de fiscalización, la sanción aplicable será una multa de 20% de los
impuestos adeudados, la cual se aumentará en un 2% por cada mes o fracción de mes de retardo, no pudiendo
exceder el total de ella de un 60% de los impuestos adeudados.

VIII. Infracción en el Nº 15 del Art. 97 (importante)

“El incumplimiento de cualquiera de las obligaciones establecidas en los artículos 34 y 60, inciso penúltimo, con
multa del 20% al 100% de 1 UTA”.

Relación con art. 34 y 60 CT

Art. 34: “Están obligados a atestiguar bajo juramento sobre los puntos contenidos en una declaración, los
contribuyentes, los que la hayan firmado y los técnicos y asesores que hayan intervenido en su confección o en
la preparación de ella o de sus antecedentes, siempre que el Servicio lo requiera, dentro de los plazos de
prescripción. Tratándose de sociedades esta obligación recaerá, además, sobre los socios o administradores que
señale la Dirección Regional. Si se trata de sociedades anónimas o en comandita, están obligados a prestar ese
juramento su presidente, vicepresidente, gerente, directores o socios gestores, que, según el caso, indique la
Dirección Regional”.

Este Art. en el fondo señala que hay que llevar una declaración jurada

Art. 60 inciso penúltimo: “Para la aplicación, fiscalización o investigación del cumplimiento de las leyes
tributarias, el Servicio podrá pedir declaración jurada por escrito o citar a toda persona domiciliada dentro de
la jurisdicción de la oficina que la cite, para que concurra a declarar, bajo juramento, sobre hechos, datos o
antecedentes de cualquiera naturaleza relacionados con terceras personas. Estarán exceptuados de estas
obligaciones, salvo en los casos de sucesión por causa de muerte o comunidades en que sean comuneros los
parientes, el cónyuge, los parientes por consanguinidad en la línea recta o dentro del cuarto grado de la
colateral, el adoptante, el adoptado, los parientes por afinidad en la línea recta o dentro del segundo grado de
la colateral de dichos terceros. Además, estarán exceptuados de estas obligaciones las personas obligadas a
guardar secreto profesional”.

Esta art. señala que los inventarios, balances, etc. los tengo que llevar al día.

No están obligados a concurrir a declarar las personas señaladas en el art. 300 del CPP, tal como lo establece la
norma anterior.

Acá se indican las personas que no están obligadas a concurrir bajo juramento ante el Servicio sobre hechos,
datos o antecedentes de cualquier naturaleza relacionados con terceras personas.

Este numeral también puede estar relacionado con el 97 Nº4 sexta figura
Sanción
Multa: va de un 20% a un 100% de 1 UTA

IX. Infracciones en el Nº 16 del Art. 97 (uno de los más importantes)

Esta infracción fue modificada por la ley 20.125 de 18 de 10 del 2006

Circular 58, 19.10.2006 de SII

La lectura del nuevo nº 16 permite concluir que actualmente existen sanciones 4 infracciones

Primera infracción inciso 1º

“La pérdida o inutilización no fortuita de los libros de contabilidad o documentos que sirvan para acreditar las
anotaciones contables o que estén relacionadas con las actividades afectas a cualquier impuesto”

Esta primera infracción se sanciona de la siguiente manera

1. Con multa de 1 UTM A 20 UTA, que no podrá exceder del 15% del capital propio

78
 Catalina Granic
2. Si los contribuyentes no deben determinar su capital propio, resulta imposible su determinación o aquel es
negativo, con multa de ½ UTM hasta 10 UTA

Por lo tanto, si la perdida es fortuita no, se configura la infracción

Antiguo texto: la sanción era de hasta un 20% del capital efectivo con tope de 30 UTA.

Circular Nº 58
Señala que la nueva penalidad asegura que para estos casos en que no existe una maniobra destinada de
defraudar al Fisco, la multa no resulte tan gravosa para el infractor, especialmente respecto de pequeños y
medianos empresarios, en términos que pueda afectar la continuidad del negocio.

Otra diferencia con la norma: es que la nueva norma habla del capital propio, porque la antigua norma hablaba
del capital efectivo como parámetro para el tope de la multa, lo cual era determinada en el art. 2 Nº5 LIR

Lo anterior consiste el total del activo con exclusión de aquellos valores que no representan inversiones
efectivas, tales como valores intangibles, nominales, transitorios y de orden.

Capital propio: de acuerdo al art. 41 LIR, debemos entender por este como la diferencia entre el activo y el
pasivo exigible a la fecha de iniciación del ejercicio comercial, debiendo rebajarse previamente los valores
intangibles, nominales, transitorios y de orden y otros que determine la Dirección Nacional, bueno representen
inversiones efectivas.

Segunda infracción inciso 4º

se encuentra en el inciso 5º, en relación con el inciso 4º. Este último inciso ordena que, en todos los casos de
pérdida o inutilización, los contribuyentes deberán:
1. Dar aviso al SII dentro de los 10 días siguientes;
2. Reconstruir la contabilidad dentro del plazo y conforme a las normas que fije el SII, plazo que no podrá ser
inferior a 30 días
En directa relación con dicha exigencia el inciso 5º señala: “el incumplimiento de lo previsto en el inciso
anterior, será sancionado con multa de hasta 10 UTM”.

Hay que hacer notar que a las exigencias señaladas en el inciso 4 el director del SII agregó lo siguiente:
- ordenar la publicación por 3 días consecutivos que describa este hecho en un diario de circulación nacional.
- Ello tratándose de extravío, robo o hurto de talonarios completos o parciales de facturas, notas de débito o
notas de crédito legalmente autorizadas. (resolución exenta nº109, publicada en el diario oficial de 4 de
febrero de 1976). La resolución exenta nº 109 establece:
• Todo contribuyente que extravíe o le sean robados o hurtados talonarios completos o parciales de facturas,
notas de débitos y notas de crédito gravadas por el nº3 del artículo 2º del DL 619, AUTORIZADAS
LEGALMENTE Y SIN UTILIZAR, estará obligado a dar cuenta por escrito de este hecho a la inspección de
impuestos internos que corresponda, dentro del plazo de 48 horas establecido en el nº16 letra A) del 97 del
CT.

• Los contribuyentes que se encuentren en la situación señala en el numero anterior deberán, además ordenar
la publicación por tres días consecutivos de un aviso que describa ese hecho, en un diario de circulación
nacional, las páginas del diario donde aparezcan dichas publicaciones será presentadas en la misma
inspección de impuestos internos donde dio cuenta del extravío, robo o hurto.
Los referidos avisos deberán contener a lo menos los siguientes datos:
• Nombre completo o razón social del contribuyente, según sea el caso
• Domicilio completo
• RUN; RUT
• Número y series de los documentos
• Indicar si se trata de extravío, robo o hurto

• El SII no autorizará el timbrare de nuevos talonarios de facturas, notas de crédito o notas de débito, mientras
el afectado no complete los trámites indicados en el número 1 y 2 de esta resolución

79
 Catalina Granic

• El contribuyente que no diere cumplimiento a lo dispuesto por la presente resolución, será sancionado en la
forma establecida por el articulo 97 nº 16 del CT. Además, se hará plenamente responsable de los hechos y
situaciones de carácter tributario que posteriormente ocurran o se presenten como resultado del uso doloso,
que puedan hacer terceras personas de los referidos documentos autorizados legalmente y sin utilizar

• En caso que el servicio de impuestos internos encontrare contabilizadas , en cualquier negocio o empresa,
las facturas, notas de débitos, y notas de créditos, individualizadas en las publicaciones a que se refiere el nº
2 de esta resolución sancionara a dicho contribuyente en conformidad al artículo 97 nº 4 del código
tributario, sin perjuicio de la querella a que haya lugar ante la justicia ordinaria, procediendo además a
rechazar el crédito fiscal utilizado por el poseedor del documento respecto de los impuestos establecidos en
el DL 825, y a efectuar los agregados correspondientes al impuesto a la renta, liquidando las diferencias que
se produzcan con los recargos, multas o intereses respectivos

Tercera infracción inciso 2º

“Se presumirá no fortuita, salvo prueba en contrario, la pérdida o la inutilización de los libros de contabilidad o
documentos mencionados en el inciso 1º, cuando se dé aviso de ese hecho o se lo detecte con posterioridad a una
notificación o cualquier otro requerimiento del SII, que diga relación con duchos libros y documentación”

En estos casos la pérdida o inutilización no fortuita se sancionará de la forma que sigue:

1. Con multa de 1 UTM a 30 UTA, la que, en todo caso, no podrá exceder del 25% del capital propio
2. Si el contribuyente no debe determinar capital propio, no es posible determinarlo o resulta negativo, la multa
se aplicará con un mínimo de 1 UTM a un máximo de 20 UTA

Se trata de una nueva infracción, toda vez que en la ley antigua, cuando se producía la figura presumida, se
aplicaba la sanción establecida para el licito señalado en el inciso 1º del art. en comento.

El nuevo texto atribuye una sanción especial para el caso en estudio, que resulta ser más gravosa que aquella
establecida por la ley en el caso del inciso 1º.

Entonces, si el contribuyente debe determinar capital propio, la sanción general oscila entre 1 UTM a 20 UTA,
no pudiendo exceder del 15% del capital propio; pero para el caso en que opera la presunción, la sanción va
desde 1 UTM a 30 UTA, no pudiendo exceder del 25% del capital propio.

Si el contribuyente no determina capital propio, es imposible determinarlo o es negativo, la multa es de media

UTM a 10 UTA; mientras que si opera la presunción, la multa va desde 1 UTM a 20 UTA.

Esta diferenciación se justifica al sostener que si el contribuyente al dar aviso de perdida con posterioridad a una
notificación o requerimiento del Servicio, de alguna forma está actuando negligentemente.

Cuarta infracción inciso 3º

“La pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentos mencionados en el inciso 1º materializada
como procedimiento doloso encaminado a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas
a burlar el impuesto, será sancionada conforme a lo dispuesto en el inciso 1º del nº4 del 97”

Como se observa con la nueva redacción del nº 16 del 97, se crea por primera vez un delito que dice relación con
la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad y demás documentos referidos en el inciso 1º del nº 16

Por lo tanto, se establece una infracción y un nuevo delito tributario, que se hace relación con la ultima figura
que establece el inciso 1º del Nº 4 del art. 97, el cual sanciona el empleo de otros procedimiento dolosos
encaminados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto
(delito genérico)

Para el profesor, no le hace feliz la redacción de esta norma, porque aun cuando en el caso en comento se
describe la conducta punible, se la relaciona con una disposición que estima contraria al inciso final del Nº 3 del
art. 19 CPR.

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 Catalina Granic
Es una norma sujeta a críticas, ya que atenta contra el principio de tipicidad establecido en la Constitución.

Suspensión de la prescripción de la acción fiscalizadora

El inciso 7º del nº 16 señala:

“En todo caso, la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad suspenderá la prescripción establecida en el
inciso primero y segundo del artículo 200, hasta la fecha en que los libros legalmente reconstituidos queden a
disposición del servicio”

Análisis del Nº 16

Bien jurídico protegido

Es impedir la afectación de la función fiscalizadora que la ley le encomienda al Servicio.

Se sanciona al contribuyente que despluma una conducta negligente o incluso dolosa en el cuidado de sus libros
y documentos, puesto que este debe adoptar los cuidados razonables y necesarios para el resguardo de éstos. (La
CA de Valdivia en el año 2002 sostiene lo anterior; no así la CA de Temuco)

Conceptos de pérdida y de inutilización

La ley no los ha definido, pero la Circular Nº 58 si los define de la siguiente manera:

Inutilización: el daño que se produce en la documentación tributaria por la ocurrencia de determinadas acciones,
hechos o sucesos, que afectan la materialidad del documento o registro de que se trate, de manera que este se
torna inservible o no identificable.

Pérdida: cuando el documento o registro tributario ha salido de la esfera de resguardo del contribuyente y este
no se encuentra en condiciones de recuperarlo.

Entonces, el requisito sine qua non para la procedencia de la infracción, es que el libro o documento se pierda o
inutilice, ya que si una factura nunca existió en un talonario, no puede aplicarse la sanción, porque nunca estuvo
bajo la esfera de resguardo del contribuyente.

Libros o documentos que hacen aplicable la infracción

La pérdida o inutilización se puede referir a libros de contabilidad o a documentos que sirvan para acreditar
anotaciones contables o que estén relacionados con actividades afectas a cualquier impuesto.

Libros de contabilidad: remitirnos a los art. 25 a 44 del código de comercio. Estos son: el libro diario, libro
mayor y el libro de inventarios y balances. Además, remitirnos al art. 74 del Reglamento DL Nº 825, que en
virtud de lo dispuesto en el art. 59 del DL, ordena llevar a los contribuyentes afectos a los impuestos establecidos
en el referido cuerpo legal un solo libro de compras y ventas.

Pérdidas de guías de despacho

Gran parte de la doctrina y jurisprudencia estima que no genera la infracción, porque no se cumple ninguno de
los dos supuestos legales:
- que se trate de documentos que acrediten anotaciones contables
- o que se relaciona con actividades afectas a impuestos.
Ahora, en lo que no existe controversia es en la imposibilidad de aplicar el Nº 16 del art. 97 a la pérdida o
inutilización de letras de cambio y pagarés.

Perdida o inutilización fortuita

La circular Nº 36 (2000) que luego fue derogada por la Circular Nº 01 (2004), ha señalado que:
“debe considerarse como pérdida o inutilización fortuita aquella que ocurre casualmente, sin la voluntad del
contribuyente, quien ha debido adoptar los cuidados razonables y necesarios para el resguardo de sus libros y
documentación”.

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 Catalina Granic
Debe analizarse:
a) Naturaleza de los hechos que concomitaron en la pérdida o inutilización
- Debe considerarse si tales hechos se verificaron por la acción del hombre o correspondieron a hechos
naturales.
- Deberá considerarse si el o los hechos fueron imprevistos o si, por el contrario, eran razonablemente
previsible por el contribuyente de emplearse una mediana diligencia.
- Si en el génesis del hecho o de los hechos cupo participación al propio contribuyente o a terceros y, en este
último caso, si los terceros corresponden a la esfera de influencia del contribuyente, como ocurre por ejemplo
si se trata de un dependiente, el asesor contable, un familiar o amigo; o si, por el contrario, se trata de un
tercero absolutamente ajeno al contribuyente.

Sobre este particular, debe estimarse que la participación en los hechos de un tercero ajeno al contribuyente, que
sobrepasa los cuidados razonables planteados para la custodia de los documentos tributarios aligera la cuota de
responsabilidad que este último pudiera tener en el hecho.

b) Lugar en que se encontraba la documentación al momento del hecho

- En el establecimiento del contribuyente
- En el domicilio particular del contribuyente
- En otro lugar: acá deberá requerirse al contribuyente los antecedentes que se estimen pertinentes para
ponderar la razonabilidad de que la documentación no se hubiere encontrado bajo la esfera de resguardo del
propio obligado a ello.

c) Persona que resguardaba la documentación al acaecimiento del hecho

- La resguardaba el propio contribuyente
- La resguardaba un dependiente
- La resguardaba el contrato
- La resguardaba otra persona
En los casos en que la documentación no la hubiere mantenido el contribuyente bajo su esfera personal del
resguardo y, en la medida que este hecho haya resultado decisivo en la pérdida o inutilización, deberá ponderarse
la razonabilidad de que la documentación no se hubiere custodiado por el contribuyente.

d) Si el hecho de la pérdida o inutilización puede “perjudicar” la acción fiscalizadora del Servicio.

Acá se debe ponderar adecuadamente si el hecho afectó a los libros de contabilidad del contribuyente o a
facturas u otros documentos que permitan amparar el uso de crédito fiscal IVA, boletas de honorarios, boletas de
compraventas u otros y, en este caso, si afectó a los documentos originales o a éstos y sus copias o solamente a
alguna de estas.

—> Perdida o inutilización de libros de contabilidad: se debe considerar la cantidad de periodos afectados y si
existe en poder del contribuyente la documentación de respaldo que permita rehacer la contabilidad.

—> Documentación: deberá atenderse a si esta era propia o fue otorgada por terceros y, en el primer caso, si se
encontraba en blanco o ya había sido utilizada.

En los casos en que el contribuyente aduce que la perdida o inutilizaron afectó a documentación de terceros que
hubiere debido mantener como respaldo para justificar el uso del crédito fiscal del IVA, no se deberá iniciar el
procedimiento, en tanto el contribuyente no demuestre que, efectivamente, tuvo la documentación en su poder
ene l periodo tributario correspondiente.

Por lo tanto, deberá distinguirse si el hecho corresponde a una pérdida o a una inutilización de los libros o de la
documentación contable tributaria.

e) Tipo de contribuyente
Deberá ponderarse circunstancias tales como:
- Giro que desarrolla
- Si cumple con sus declaraciones y pagos de impuestos en forma regular
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 Catalina Granic
- Si son razonables sus relaciones “débito/crédito”, atendida a su antigüedad como comerciante, su giro y su
importancia relativa en el rubro en que se desempeña.
- Si es un contraventor habitual de las normativas tributarias.
- Si colaboró en la detección del hecho y el esclarecimiento de sus circunstancias.
- La cantidad de documentación que emplea normalmente el contribuyente. Debe considerarse que un gran
número o cantidad de ella puede concomitar haciendo más posible su pérdida o extravío, sobre todo si son
manejados por empleados o trabajadores.
- Diligencias efectuadas por el contribuyente para minimizar los efectos del hecho de la pérdida o inutilización.
- Atendida la naturaleza del hecho, la ilustración el contribuyente y, en su caso, de la persona a quien cupo
directa participación en el hecho de la pérdida o inutilización.

f) Si se empleó la debida diligencia en el resguardo de la documentación

Este punto se encuentra relacionado con los anteriores, y sobre ellos se podría considerar una conclusión lógica
que se funda en el análisis de todos ellos.

Se debe esperar mayor diligencia en el cuidado de los documentos y libros de aquellos contribuyentes que
mantienen negocios o actividades de importancia, tales como supermercados, grandes tiendas, industrias,
bancos, etc.

También se espera un mayor cuidado de los libros contables o el libro de compras y ventas y de los documentos
que sirven para acreditar el débito o el crédito del impuesto a las ventas y servicios.

g) Antigüedad del hecho

En los casos en que se encuentre acreditado con antecedentes fidedignos que la pérdida o inutilización de la
documentación ocurrió más allá de los términos de prescripción de la acción del Servicio para perseguir la
aplicación de las sanciones correspondientes, debe evitarse el consumir esfuerzo fiscalizador en la denuncia y
sostenimiento de u proceso en relación a tales hechos.

Entonces, siempre se debe indicar la veracidad de la fecha señalada por el contribuyente como la de la posible
pérdida.
En todo caso, el interesado deberá aportar antecedentes que hagan verosímiles su dichos, especialmente, si la
fecha que consigna como de pérdida o inutilización se encuentran fuera de los plazos de prescripción de la
acción del Servicio para perseguir la aplicación de la sanción.

Ahora, si no es posible acreditar la fecha de la perdida o inutilizaron y además esta fuera considerada como “no
fortuita”, para los fines del acta de denuncia, se deberá consignar consignar como fecha de la infracción, la data
en que el contribuyente dio el aviso de pérdida.

Por último, tratándose de la perdida o inutilización de libros de contabilidad, el transcurso del plazo de
prescripción establecidos en el art. 200 del CT se suspende en tanto los mismo no se reconstituyan legalmente y
se pongan a disposición del Servicio.

Ver circular 78 del 2015 sobre plazo y procedimiento para avisar al SII en caso de pérdida existencias en el
inventario, así como la pérdida o inutilización fortuita de libros y documentos, como producto del terremoto de
septiembre del 2015

Prueba de que la pérdida o inutilización fueron fortuitas

La jurisprudencia ha señalado que es el contribuyente quien tiene la carga de probar que estas fueron fortuitas.

De manera que si el contribuyente no logra aprobar que esas pérdidas o inutilización fueron fortuitas, se le
aplicará la sanción de este numeral.

Lo que vimos en la ayudantía respecto de este punto:

La perdida se presume no fortuito. Acá hay que hacer una relación con el art. 64 del CT, el cual señala que el
Servicio puede tasar.

83
 Catalina Granic
Ahí cabe preguntarnos si tasar es lo mismo que tarificar. Por ejemplo, el tipo del Sernac sobre los
estacionamientos público en algún momento dijo que son gratis. Ahí el guatón German le dijo que quién era el
para tarificar, ya que no tenia esa facultad.

Hay que recordar que el Servicio puede tasar previa citación. Luego viene la liquidación que es una pretensión
de cobro.

Tasar —> es asignar un valor. Una determinada persona (tasador) vende y le dice que su inmueble son 5 mil UF
y después me di cuenta esa tasación se realizó entre hermanos.
El servicio dice no te creo y te haré pagar. Ahí el servicio puede hacer una tasación legal.
Esto lo vimos en los medios de fiscalización.

Tarificación—> Laura viene de Bolivia a Chile, donde se le ocurre hacer una central hidroeléctrica. Se compra
una parcela en Futaleufú y ahí vende kilo wats

¿Cómo puede vender ese kilo watts? ¿qué características tiene la electricidad en Chile? La naturaleza del bien es
inelástico, porque sino no podría funcionar los refrigeradores. El gas, agua, luz son bienes insustituibles. Estos se
regulan a través de tarifas, por bandas mínimos de precios.
(Traté de tomar lo mejor que pude apuntes, pero igual sería bueno preguntarle de nuevo esta idea)

Efecto que produce el cumplimiento de las exigencias dispuestas por este Nº16 art. 97
La CS ha señalado que no basta con que se cumplan los requisitos este numeral, sino que debe hacerse sobe la
base de las pruebas que aporte el contribuyente.

La calidad de fortuita de la pérdida, es una situación de hecho, y como tal, debe ser objeto de prueba. En a causa
se explicó la pérdida afirmándose que hubo un hurto, pero al respecto no se rindió ninguna prueba que
proporcionara elementos de juicio suficientes a los jueces de fondo para arribar a la fortuidad.

¿Puede el Director Regional declarar fortuita la pérdida o inutilización administrativamente?

La respuesta no es fácil, ya que según el texto antiguo este podía efectivamente adoptar tal resolución, pero la
nueva ley no contempla expresamente esta alternativa, se podría entender que la voluntad del legislador fue que
tal decisión solo pueda ser adoptada en sede jurisdiccional.

Lo anterior sería absurdo, ya que aun cuando la perdida o inutilización estuviere absolutamente acreditada,
siendo ello un hecho absolutamente cierto y notorio, debería igualmente cursarse el denuncio y con posterioridad
dejarlo sin efecto.

Eso repugna a las normas básicas de la lógica y de la economía procesal.

Entonces, se puede sostener que de acuerdo a la facultad que el art. 6 letras B) Nº 5 del CT le otorga al Director
Regional, este podría declarar administrativamente como fortuita la perdida o inutilización y ordenar el archivo
de los antecedentes resultantes del AVISO DE PÉRDIDA por el contribuyente al Servicio.

Por último, la CA de Puerto Montt ha resuelto que la determinación de si se está frente a un caso fortuito, no
puede ser arbitrario.

Esa calificación le corresponde en sede judicial a los jueces de la instancia, los cuales son el Juez Tributario y la
CA respectiva. (No es una materia que tenga competencia la CS a través de un recurso de casación en el fondo)

Requisitos formales para que la pérdida o inutilización se declaren fortuitas

1. Letra a) del Nº 16 del art. 97: el contribuyente deberá dar un aviso al Servicio dentro de los 10 días
siguientes.

Para dar este aviso, el contribuyente debe rellenar el formulario 3238 “aviso - informe perdida o inutilización de
documentos”.
El plazo comenzó siendo de 48 hrs, para transformarse en 5 días y finalmente quedar en 10 días.
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 Catalina Granic

Antes de la dictación de la Ley 19.505, si se incumplía este requisito, no se podía declarar fortuita la pérdida.

Cabe preguntar: ¿desde cuándo debía contarse el plazo?, ¿desde que ocurría el hecho de la perdida o de la
inutilización?, o ¿desde que el contribuyente tomó conocimiento de éstos?

Pareciera ser que nuestro Tribunales Superiores de Justicia resolvieron a favor de la segunda tesis, basados
fundamentalmente en que la posición contraria significaría presumir la mala fe, y además que a madre bede
exigibles lo imposible, ya que si el contribuyente desconoce la fecha de extravío, mal podría pedírsele que
hiciera un denuncio respecto de una circunstancia que le era ignorada.

Antes de la dictamino de la Ley Nº 19.506, esta cuestión resultaba fundamental, toda vez que, si la comunicación
al Servicio se efectuaba fuera de plazo, no se cumplía el requisito y la pérdida o al inutilizaron no podían
declararse fortuitas.

2. Letra b) del Nº 16 del art. 97: se le exige al contribuyente que reconstituya su contabilidad en el plazo que
señale el servicio, mismo que no puede ser inferior a 30 días.

Será el Departamento de Resoluciones de la respectiva Dirección Regional el que deberá dictar una resolución
ordenando la reconstitución.

La ley que establece la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad suspenderá la prescripción
establecida en el art. 200 del CT, hasta la fecha en que los libros legalmente reconstituidos queden a disposición
del Servicio.

3. No contemplado en el art. 97: tiene origen en la Resolución Nº 109

Esta se dictó por la consideración que contribuyentes que dan cuenta de haber extraviado o que le han robado o
hurtado facturas u otros documentos timbrados pero en blanco, con el consiguiente peligro de un uso fraudulento
de dichos documentos.

La resolución establece que todo contribuyente que extravía o le sean robados o hurtados talonarios completos o
parciales de facturas, notas de débito y notas de crédito (son documentos que pueden dar derecho a utilizar el
crédito fiscal IVA), autorizados legalmente y sin utilizar, estará obligado a dar cuenta por escrito de este hecho a
la Inspección de Impuestos Internos que corresponda, dentro de las 48 hrs (actualmente son 10 días).

Además, estos contribuyentes deberán ordenar la publicación por 3 días consecutivos de un aviso que describa el
hecho, en un diario de circulación nacional.

Datos que deben contener los avisos (está señalado en el análisis del inciso 4º de este numeral)

Hecho de cumplirse los requisitos formales NO SIGNIFICABA que necesariamente la pérdida o la

inutilización debían declararse fortuitos

Aun cuando estos se cumplieran, antiguamente el Director Regional (como órgano administrativo), podía no
declarar la pérdida o inutilización como fortuitos y ordenar que se cursare la infracción.

De igual manera hay jurisprudencia que señala lo contrario, CA de Chillán (2000) resolvió que la perdida sufrida
tuvo el carácter de fortuita par ala contribuyente, ya que esta cumplió oportunamente con las obligaciones
impuestas por las normas tributarias establecidas para este caso, evitando, de este modo, algún daño al interés
fiscal, por lo que no puede imputársele la existencia de voluntad destinada a evadir impuestos.

Resumen
Antes de la entrada en vigencia de esta normativa, el no cumplimiento de los requisitos legales (aviso dado
dentro del plazo y la reconstitución de los libros), necesariamente significaba que la pérdida a inutilización no
podían declararse fortuitas por el Director Regional.
85
 Catalina Granic

Esta situación traía problemas, por ejemplo para entender desde cuándo se contaba el plazo para dar el aviso. Si
al solución fuera desde el hecho de la pérdida, este podía ser imposible de determinar para el contribuyente, lo
que imposibilitaría la declaración de pérdida o inutilización fortuita.

También se producía el problema con la reconstitución, ya que para la empresas que tenían miles de
proveedores, le sería muy difícil reconstruir sus libros.

Es por ello, que la ley en análisis, modificó la norma en los términos descritos al comenzar la revisión de esta
norma, por lo que vigente su texto, puede declarase fortuita una perdida o inutilización aun cuando el
contribuyente no cumpla con los requisitos establecidos en la letra a) y b) del art. 97 Nº 16 CT

Entonces, cuando el contribuyente no cumple con las señaladas exigencias, el Servicio se encuentra facultado
para imponer una multa de hasta 10 UTM

Pérdida de documentos en blanco

La jurisprudencia era casi uniforme,, en cuanto a que en este caso se daba lugar a la comisión de la infracción.

La ley no distingue si se trata de documentos en blanco o emitidos, y bien es sabido que donde la ley no
distingue, no le es licito distinguir al intérprete.

Respecto de las facturas, resulta evidente que la “venta de estos documentos”, parte de la base que estén en
blanco. De nada le serviría a quien quiere aumentar indebidamente su crédito fiscal, comprar facturas ya
utilizadas.

Parte de la doctrina considera que la pérdida de documentos en blanco no debiere ser sancionada, toda vez que
no se trataría de una conducta típica.

Se sostiene que un documento en blanco no sirve para acreditar anotaciones contables ni se encuentra
relacionado con actividades afectas a impuesto.

Posible infracción al Art. 19 Nº 3 CPR

Ministros que conforman la CA de Santiago del año 2000, sostienen que el solo hecho de la perdida no puede
considerarse doloso o culposo. O sea, no se puede partir de la base que por la sola perdida, esta ha de estimarse
como dolosa o culposa, ya que ello significaría presumir de derecho la responsabilidad, lo cual está prohibido
por el numeral 3 del art. 19 CPR

¿Efectivamente el art. 97 Nº 16 CT contiene una presunción de derecho?

La cuestión puede resultar dudosa si tenemos en consideración que la propia ley le permite probar al
contribuyente que la perdida fue fortuita.

Desde ese punto de vista, no existiría presunción de derecho alguna. Si lo analizamos en términos meramente
objetivos, podríamos llegar a la conclusión que se partiría de la base que por el solo hecho de la perdida, esta
parte considerándose como dolosa, lo que repugnaría al texto constitucional.

Por otra parte, no debemos olvidar que al contribuyente se le exige un cuidado diligente de sus libros y
documentos contable - tributario.

(Preguntar bien eso al profe)

Lo que vimos en la ayudantía respecto de este numeral

- Relacionar el art. 21 CT
- Debemos entender lo que es el capital propio tributario y el capital efectivo, ya que son distintos cuando hay
actividades posteriores, pero al iniciarlas, son el mismo.
- También debemos hacer el análisis del art. 41 nº1 CT + art. 13 cc (principio de especialidad) + art. 21 cc
(lenguaje técnico) + art. 2 CT (especialidad sobre lo general) y el art. 26 CT (eventual interpretación buena fe)
86
 Catalina Granic

Lo anterior hay que responder cuando el profesor pregunte ¿de dónde sale el principio de especialidad? Entonces
hay que revisar este trencito de normas, porque el derecho es un todo orgánico y las circulares se remiten a eso.
Es una garantía.

X. Infracciones en el Nº 17 del Art. 97

“La movilización o traslado de bienes corporales muebles realizado en vehículos destinados al transporte de
carga sin la correspondiente guía de despacho o factura, otorgadas en la forma exigida por las leyes, será
sancionado con una multa del 10% al 200% de una unidad tributaria anual”

Esta norma hay que relacionarla con el art. 55 del DL Nº 825, misma que establece la obligación de emitir guías
de despacho y a al obligación de exhibirlas durante el traslado de los bienes.

En caso que las facturas no se emitan al momento de efectuarse la entrega real o simbólica de las especies, LOS
VENDEDORES deberán emitir y entregar al adquirente, en esa oportunidad, una guía de despacho numerada y
timbrada por el Servicio.

Esta guía deberá contener todas las especificaciones que señale el Reglamento. En la factura que se otorgue
posteriormente deberá indicarse el número y fecha de la guía.

La guía de despacho deberá exhibirse, a requerimiento del Servicio, durante el traslado de especies afectad a
IVA, realizado en vehículos destinados al transporte de carga.

El vendedor o prestador de servicios deberá emitir guías de despacho cuando efectué traslados de bienes
corporales muebles que no importen ventas.

Sanciones para el infractor

- Multa del 10 % al 200% de 1 UTA
Alternativas
Ahora bien, de acuerdo a las instrucciones del Servicio, se producen una serie de alternativas:

a) Conductor o chofer que no lleva la correspondiente factura o guía de despacho, pero identifica al vendedor
o prestador del servicio que debió emitir el documento

Corresponde que se le aplica el 97 Nº 17. Sin embargo, se podrá investigar si el vendedor o prestador de servicio
emitió o no el documento pertinente,y en el caso de comprobarse su no emisión oportuna, se le denunciará solo
por la infracción contenida en el Nº10 del 97, sin que sea procedente el Nº17

Si de la investigación se concluye que el conductor o chofer ha proporcionado información falsa, se le

denunciará además la infracción del Nº10 del 97, por no haber identificado al vendedor o prestador del servicio,
sujeto del impuesto (inciso 5º art. 55 DL 825)

b) Conductor o chofer no lleva al correspondiente factura o guía de despacho y no identifica al vendedor o

prestador del servicio que debió emitir el documento

Debe denunciársele como responsable solidario e la infracción del Nº 10 del 97, de conformidad con lo que
establece el inciso final del art. 55 sobre de la ley impuesto a la venta y servicios, debiendo dejarse constancia en
la notificación de denuncia del hecho de haberse negado el conductor del vehículo a identificar la persona del
vendedor o prestador del servicio sujeto del impuesto.

No procede que además se le denuncie por infracción del Nº17

En los casos en que según lo señalado en este número y en el anterior, proceda aplicar al conductor o chofer las
sanciones contempladas en el Nº0 del 97, y el conductor o chofer sea dueño del vehículo en el cual se efectúa el

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 Catalina Granic
transporte, y no existe local o establecimiento en el cual aplicar la clausura correspondiente, se procederá a
clausurar el vehículo

SE ADHIERE EL CARTEL EN EL PARABRISA (así imposibilita la conducción y además se registrarán los

kilómetros. Si viola lo anterior, se le cursará el Nº 12 del 97 aplicando una sanción con multa y pena corporal.

c) Conductor o chofer porta la correspondiente factura o guía de despacho, pero ellas no cumplen con todos
los requisitos exigidos por la ley, el reglamento y las instrucciones del Servicio
Corresponde que se denuncie al al conductor o chofer por al infracción contemplada en el Nº 17 y al emisor por
el Nº 10.

d) El vendedor o comprador o el prestador de servicios dueños de los bienes conducen el vehículo o van o se
encuentran en él
Si no portan la factura o guía de despacho o si estos documentos no cumplen con todos los requisitos exigidos
por la ley, el reglamento y las instrucciones del Servicio, se les denunciará la infracción del Nº 10. No procede
que además se curse el Nº17

e) Sanción de impedimento de seguir el vehículo hacia el lugar de destino

Sorprendida la infracción, el vehículo no podrá continuar hacia el lugar de su destino mientras no se exhiba la
guía de despacho o factura correspondiente a la carga movilizada, pudiendo, en todo caso, regresar a su lugar de
origen.

Esta sanción se hace efectiva co la sola notificación del acta de denuncia y en su contra no procede recurso
alguno.

Para llevar a efecto esta medida se podrá recurrir al auxilio de la fuerza pública, y que debe ser concedida por el
Jefe de Carabineros más inmediato sin más trámite, pudiendo procederse con allanamiento y descerrajamiento si
fuere necesario.

Sin embargo, si la infracción consiste en portar factura o guía de despacho que no cumple con todos los
requisitos, no se aplicará esta sanción, siempre que ene le documento se individualice correctamente al emisor
del documento y al destinatario de la carga.

XI. Infracciones en el Nº 19 del Art. 97

“El incumplimiento d ella obligación de exigir el otorgamiento de la factura o boleta, en su caso, y de retirarla
del local o establecimiento del emisor”

Sanción
- Multa de hasta 1 UTM en el caso de las boletas, y de hasta 20 UTM en el caso de las facturas.
Al sorprenderse la infracción, el funcionario del Servicio puede solicitar el auxilio de la fuerza pública para
obtener la debida identificación del infractor, dejándose constancia en la unidad policial respectiva.

Esta es una infracción de escasa ocurrencia práctica, dada la basa sanción y la dificultad que existe en obtener la
identificación del infractor

XII. Infracciones en el Nº 20 del Art. 97

“La deducción como gasto o uso del crédito fiscal que efectúen, en forma reiterada, los contribuyentes del
impuesto de Primera Categoría de la Ley de la Renta, que no sean sociedades anónimas abiertas, de desembolsos
que sean rechazados o que no den derecho a dicho crédito, de acuerdo a la Ley de la Renta o al decreto ley Nº
825, de 1974, por el hecho de ceder en beneficio personal y gratuito del propietario o socio de la empresa, su
cónyuge o hijos, o de una tercera persona que no tenga relación laboral o de servicios con la empresa que
justifique el desembolso o el uso del crédito fiscal, con multa de hasta el 200% de todos los impuestos que
deberían haberse enterado en arcas fiscales, de no mediar la deducción indebida”

Primera infracción
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 Catalina Granic
La deducción como gasto de la base imponible del impuesto de primera categoría, en forma reiterada, de
desembolsos que sean rechazados, por el hecho de ceder en beneficio personal y gratuito del propietario o socio
de la empresa, su cónyuge o hijos, o de una tercera persona que no tenga relación laboral o de servicios con la
empresa que lo justifique.

Segunda infracción
El uso del crédito fiscal, en forma reitera, correspondiente a desembolsos que no den este derecho, por el hecho
de ceder el desembolso en beneficio personal y gratuito del propietario o socio de la empresa, su cónyuge o
hijos, o de una tercera persona que no tenga relación laboral o de servicios con la empresa que justifique el uso
del crédito fiscal.

Requisitos comunes para ambas infracciones

1. Solo puede ser autores de estas infracciones los contribuyentes del impuesto de primera categoría que no
sean sociedades anónimas abiertas.
2. Debe haber un desembolso: de un acto de disposición de dinero o especies de la empresa o sociedad.
3. Los desembolsos deben ceder en beneficio personal y gratuito del propietario o socio de la empresa, su
cónyuge o hijos, o d una tercera persona que no tenga relación laboral o de servicios con la empresa.

Respecto de las personas que tengan vínculos laborales o de servicios con la empresa también se puede
configurar la infracción, cuando los desembolsos efectuado por la empresa sean de tal naturaleza que no resulten
justificados por al relación de dependencia o de servicios existente entre ambos.

4. El profesor estima que no procede esta infracción respecto de gastos tributariamente rechazados, pero que
inciden en beneficio de la empresa: así tampoco en el caso de desembolsos no directamente relacionados
con el giro del contribuyente o no necesarios para producir su renta, cuando tiene un destino diverso al que
exige el Nº 20 del 97
5. Se requiere que el contribuyente haya incurrido en el uso del crédito fiscal o en la deducción del gasto, en
forma reiterada, en más de una oportunidad dentro de u mismo o de distintos períodos tributarios.

Ejemplo: la empresa realiza frecuentemente desembolsos destinados a pagar una deuda del sujeto beneficiado.

Sanción
- Multa de hasta el 200% de todos los impuestos que deberían haberse enterado en arcas fiscales, de no mediar
la deducción indebida.

XIII. Infracción en el Nº 21 del Art. 97

“La no comparecencia injustificada ante el Servicio, a un segundo requerimiento notificado al contribuyente
conforme a lo dispuesto en el artículo 11, con una multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria
anual, la que se aplicará en relación al perjuicio fiscal comprometido y procederá transcurridos 20 días desde el
plazo de comparecencia indicado en la segunda notificación. El Servicio deberá certificar la concurrencia del
contribuyente al requerimiento notificado”.

Se constituye una infracción tributaria sancionada con pena pecuniaria que no accede al pago de un impuesto.

Requisitos de esta infracción

1. El contribuyente debe haber sido notificado del requerimiento por dos veces: sea en forma personal, por
cédula o por carta certificada.
2. Deben transcurrir 20 días hábiles desde el vencimiento del plazo de comparencia indicado en la segunda
notificación del requerimiento. El plazo es fatal e improrrogable y si vence un día sábado, no se prorrogará
al día hábil siguiente.
3. La inconcurrencia debe ser injustificada por todos los medios de prueba legal: si el contribuyente prueba que
inconcurrencia obedeció a razones de fuerza mayo o caso fortuito, no hay infracción

Sanción a esta infracción

- Multa de 1 UTM a 1 UTA, la que se aplicará en relación al perjuicio fiscal comprometido.

89
 Catalina Granic
- Además, según el inciso 1º del 192 CT, los contribuyentes que no concurran luego de haber sido sancionados
conforme al Nº 21 del 97, no podrán ser beneficiados con al celebración de convenios de pago.

FACTORES DE DETERMINAN LA TRIBUTACIÓN DE UNA

RENTA
Generalidades
Responden a la pregunta de qué rentas tributan en Chile. El artículo 3 establece:
- Las rentas de fuente chilena obtenidas por residentes o domiciliados en Chile o en el extranjero, tributan en
Chile.
- Las rentas de fuente extranjera, tributan en Chile cuando el contribuyente está domiciliado o es residente en
Chile.
Ejemplo: Pellegrini vive en China y el viene a dar una charla en Chile. El no es domiciliado en Chile
(suponiendo), éste va a tributar cuando de las charlas en nuestro país.

En consecuencia, los factores de tributación son:

1. la residencia o domicilio
2. La fuente de la renta
3. La nacionalidad (aunque en tono muy menor).

Factores de tributación en particular

a) Residencia o domicilio

- Domicilio: se trata del concepto tributario de domicilio que está en el Código Tributario, y en subsidio, se
aplica el concepto civil de domicilio.

Para efectos de notificaciones, la ley me dice que tu tienes domicilio cuando inicias actividades, el de un escrito
o el de la última declaración. Si ninguno de esos domicilios funcionara, se tendrá que utilizar el concepto de
domicilio del código civil.

- Residencia: se aplica el artículo 8 número 8 del Código Tributario, que señala que se entiende por residente,
toda persona natural que permanezca en Chile más de seis meses en un año calendario (según el Servicio
deben ser consecutivos), o más de seis meses en total dentro de dos años tributarios consecutivos.

O sea entraste a ser el 01 de marzo, recién el 01 de septiembre tendrías residencia en términos tributarios.

El art. 3 inciso 2º de la ley, esta es la única norma en que se toma en cuenta la nacionalidad excepcionalmente:

“Al señalar que con todo, el extranjero que constituya domicilio o residencia en el país, durante los tres primeros
años contados desde su ingreso a Chile, sólo estará afecto a los impuestos que gravan las rentas obtenidas de
fuentes chilenas”.

Esto significa que no tributa por cuentas extranjeras.

Ejemplo: Hans ciudadano chino, llega a trabajar a Chile a hacer un proyecto, pero la María (la señora) se lo
aguacha y Hans se casa con ella. Resulta que Hans recibe rentas de china, pero esta norma dice que Hans no va
a tributar de esas rentas dentro de los primeros 3 años en Chile.

Es una norma para beneficiar a los extranjeros.

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 Catalina Granic
Este plazo podrá ser prorrogado por el Director Regional en casos calificados. A contar del vencimiento de dicho
plazo o de sus prórrogas, se aplicará, en todo caso, lo dispuesto en el inciso primero.

El artículo 4 señala que la sola ausencia o falta de residencia en el país no es causal que determine la pérdida de
domicilio en Chile, para los efectos de esta ley. Esta norma se aplicará, asimismo, respecto de las personas que
se ausenten del país, conservando el asiento principal de sus negocios en Chile, ya sea individualmente o a través
de sociedades de personas.

b) La Fuente
Conforme al artículo 10, la fuente es el bien o actividad que genera una renta. Los ADR (American Depositary
Receipt) son una posibilidad de invertir en bolsa extranjera fundamentalmente en la bolsa de New York.

Obviamente las acciones de las compañías chilenas, no se puede transar en una bolsa internacional.

Entonces alguien muy inteligente dijo que en Chile hay algunas compañías que le interesaría invertir y que los
Mr. Smith compraran acciones, pero no podemos vender acciones de telefonía en NY. Entonces inventaron un
sistema que a través de bancos americanos se emitan certificados que representativos de paquetes accionarios.

Entonces, Mr compra una ADR que da cuenta 100 aciones de Movistar, y el tiene la posibilidad de venir acá a
Chile y decir “mire yo tengo este ADR y decir trasfórmeme este papel en dinero”

Hay que mirarlo desde el punto de vista de le empresa, porque a la chilena le interesa que MR Smith invierta en
esa empresa chilena. Entonces acá vienen los showrooms para presentar esas empresas chilenas, y ahí los
inversionistas americanos dicen que sería una buena inversión y compran los papeles.

Estos ADR son considerados por el Servicio como bienes situados en el exterior, por lo tanto, su utilidad será
renta de fuente extranjera.

Imagínate lo que significa esto para Mr Smith. Como está citado en el extranjero, en rentas extranjeras,
percibidas por un residente o domiciliado en el extranjero, no tributa en Chile.
Por lo tanto, es un incentivo para Mr. Smith

De acuerdo al art. 12, cuando deban computarse rentas de fuente extranjera, se considerarán las líquidas
percibidas, excluyéndose aquellas de que no se pueda disponer en razón de caso fortuito o fuerza mayor o de
disposiciones legales o reglamentarias del país de origen.

Cuando yo considero rentas de fuente extranjera, se entenderán en vez de tributaria cuando estén percibidas,
excluyendo algunos casos que yo no puedo disponer de esas rentas

Ejemplo real que ocurrió en el tiempo del General: en los años 80 en una exportación de uvas, en USA se
encontraron 3 uvas con arsénico o algo así, chuta y le botaron todas las uvas por lo que quedo la mansa cagada y
fue demandada y quedó la crema. Bueno, esos exportadores no tuvieron que tributar en Chile, porque no tenían
la disponibilidad de esas fuentes.

Ejemplos de rentas de fuente extranjera son:

- Renta de arrendamiento de inmuebles situados en el extranjero. Yo tengo un dpto en Ipanema
- Dividendo proveniente de una sociedad anónima constituida en el extranjero. Tengo acciones en una sociedad
constituida en Alemania, recibo dividendos, entonces tengo que tributar en Chile.
- Honorarios por prestaciones de servicios en el extranjero. Ejemplo real Hernan Bije prestando asesorías en
países centroamericanos, tiene que tributar en chile porque es domiciliado en nuestro país
- Rentas provenientes de un predio agrícola ubicado en el extranjero.

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 Catalina Granic
Excepción a los factores anteriores
La gran excepción a los dos factores anteriores (domicilio o residencia, y fuente de la renta) es el artículo 59 Nº
2 de la LIR: este es un caso en que no hay factor de tributación, de domicilio o residencia “remuneraciones por
servicios prestados en el extranjero” y tributa en Chile.

Ejemplo: Empresa que fabrica medias chilota, va a establecerse en el mercado de mercado de Amsterdam (donde
hace mucho frío y venden mucha marihuana).

Aunque la ley no lo dice para dar un sentido, uno tiene que partir del supuesto que estamos frente a un residente
o domiciliado en Chile. La ley no lo dice y sino, sería algo ilógico.

Entonces, esta empresa residente o domiciliado en Chile, va a pedir un servicio en el extranjero. El ejemplo que
siempre se da es un estudio de mercado como el de las medias chilotas.

Si es un servicio entre un hondureño o un guatemalteco, Chile no tiene pito que tocar ahí.

Es una cosa muy rara, porque la empresa que presta el servicio no está en chile, la renta tampoco se origina en
Chile. Pero a pesar de ello, la LIR te dice “tu domiciliado o residente en Chile, vas a tener que tributar sobre esas
rentas”. (Se tributa sin ningún factor de conexión)

En el fondo, eso es lo que da algo de sentido a la figura.

Ahora, a continuación la ley pone una serie de casos excepcionales que al final son todos los servicios más
importantes que requieren nuestras empresas en el extranjero y que en esos casos no se devenga el impuesto,
porque el legislador parece que quedó con una sensación media rara sobre esto de que haya que tributar en
circunstancias en que este señor no esta domiciliado o residente en Chile y la renta tampoco es de fuentes
chilenas.

Entonces, como que el legislador quedó con la bala media pasá y por eso de inmediato establece una serie de
casos en que no se devenga el impuesto, que son los servicios que nuestras empresas requieren del extranjero
transporte, seguros. Por ejemplo, con los estudios de mercado no se da esto. de servicios que requieren

¿Por qué la ley establece esto?

Porque la empresa lo deduce como gasto, entonces el Fisco chileno dice: “mira, esta empresa chilena está
recibiendo este servicio, me lo va a deducir como gasto y yo voy a retener nada como Fisco chileno”.

c) La Nacionalidad
El art. 3 inciso 2º señala que con todo, el extranjero que constituya domicilio o residencia en el país, durante los
tres primeros años contados desde su ingreso a Chile sólo estará afecto a los impuestos que gravan las rentas
obtenidas de fuentes chilenas.

Este plazo podrá ser prorrogado por el Director Regional en casos calificados. A contar del vencimiento de dicho
plazo o de sus prórrogas, se aplicará, en todo caso, lo dispuesto en el inciso primero.

Esto fue derogado por la ley Nº 20.630 (2010): se aplicaba a los chilenos por ser chilenos.

Situaciones particulares
1. Se entienden situadas en Chile las acciones de una sociedad anónima constituida en Chile. La misma norma
se aplica respecto de los derechos sociales (artículo 11 inciso

2. En los créditos, la fuente de los intereses se entenderá situada en el domicilio del deudor (artículo 11 inciso
2).

3. De acuerdo al artículo 11 inciso 3, los siguientes valores o títulos no se consideran situados en Chile:

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 Catalina Granic
- Valores extranjeros o certificados de depósito de valores emitidos en el país y que sean representativos de los
mismos, referidos en el Título XXIV de la ley 18.045, por emisores constituidos fuera del país u organismos
internacionales.
- Las cuotas de fondos de inversión internacional, regidos por la ley 18.814.
- Valores autorizados por la Superintendencia para transarse de acuerdo a las normas del Título XXIV de la ley
18.045, siempre que sean respaldados en al menos un 90% por títulos, valores o activos extranjeros

4. Respecto de las rentas que provengan de comunidad hereditaria, el artículo 5 establece como regla general,
que tributan los comuneros en proporción a su cuota en el patrimonio común

Si no están determinadas las cuotas, durante los tres primeros años del fallecimiento el patrimonio hereditario se
considera como la continuación de la persona del causante.

Si no se ha determinado el impuesto de herencias, la Circular 4 del año 1995 señala que transcurridos los tres
años desde la apertura de la sucesión, la cédula del RUT del causante debe ser devuelta al Servicio, dentro del
término de dos meses siguientes al vencimiento del plazo, y se deberá solicitar RUT para la comunidad.

5. Art. 6 comunidad cuyo origen no es la sucesión por causa de muerte ni la disolución de la sociedad conyugal

Se establece que los comuneros o socios serán solidariamente responsables de la declaración y pago de los
impuestos de esta ley que afecten a las rentas obtenidas por la comunidad o sociedad de hecho.


Sin embargo, el comunero o socio se liberará de la solidaridad, siempre que en su declaración individualice a los
otros comuneros o socios, indicando su domicilio y actividad y la cuota o parte que les corresponde en la
comunidad o sociedad de hecho.

6. El artículo 7 se refiere a títulos fiduciarios, es decir, un título que genera rentas que obtiene una persona con
el cargo de hacerlas pasar al patrimonio de un tercero, cuya identificación para el Servicio es desconocida.

Momentos de tributación
Art. 2 señala en principio, las rentas tributan cuando están:

- Devengadas: aquellas respecto de las cuales se tiene un derecho, independiente de su actual exigibilidad. En
primera categoría se tributa por renta devengada.

- Percibidas: aquellas que ingresan materialmente al patrimonio de una persona, por ejemplo, por el pago u
otros modos de extinguir. En segunda categoría, global complementario e impuesto adicional, se tributa por
renta percibida.

El artículo 15 señala que para determinar los impuestos establecidos por esta ley, los ingresos se imputarán al
ejercicio en que hayan sido devengados o percibidos, de acuerdo con las normas pertinentes de esta ley y del
Código Tributario. El mismo artículo 15 da algunas reglas señalando cuándo se entienden devengadas ciertas
rentas.

Cabe preguntarse si una renta puede estar percibida y no devengada. El Servicio dice que sí. Ello ocurrirá
generalmente tratándose de rentas ilícitas.

Pero entonces el Servicio confunde el hecho material de estar algo en la esfera protección de una persona, con el
hecho de que esa cosa haya entrado en el patrimonio de esa persona.

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 Catalina Granic

IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORÍA

ESQUEMA

I. Generalidades
- Características
- Impuesto Art. 20 Nº 3, 4 y 5
- Relación contable - tributaria
- Análisis Art. 20 Nº 5
- Oficio

II. Proceso para determinar la renta líquida imponible

- Esquema
- Ingresos brutos
- Ingresos brutos menos costos directos
- Renta bruta menos gastos necesarios
- Aplicación de la corrección monetaria
- Agregados y deducciones del art. 33
- Aplicación de la tasa e impuesto teórico
- Deducción de ciertos créditos
- Impuesto a pagar

III. Otras Rentas

- Estructura de la ley Nº20.780
- Régimen Art. 14 TER, régimen especial para micro, pequeñas y medianas empresas
- Régimen Art. 14 TER
- Incentivo al ahorro Art. 14 Letra C
- Rentas presuntas: Art. 34
- Rentas Bienes Raíces: Art. 20 Nº1

IV. Aspectos diversos del impuesto de primera categoría

- Tributación de las actividades del artículo 20 Nº 1
- Tributación de las actividades del artículo 20 Nº 2 (rentas de capitales mobiliarios)
- Tributación bajo el régimen del artículo 14 bis
- Tributación bajo el sistema simplificado del artículo 14 ter
- Tributación simplificada establecida en el artículo 14 quáter
- Otros sistemas especiales de tributación en primera categoría
- Normas especiales de presunción y rentas tasadas
- Exenciones al impuesto de primera categoría

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 Catalina Granic

GENERALIDADES

I. Características
- Se gravan las rentas cuya fuente es el capital: a pesar de que la ley dice que en el art. 20 se gravan rentas del
capital, no es cierto, sino que son las rentas que genera la utilidad que genera el capital.

- Es un impuesto directo: sobre esta característica, se tiene que saber que hay dos aspectos es aquel en el que
sujeto que sufre el impacto patrimonial es conocido o determinado por la administración. Desde el punto de
vista del IVA, yo soy el consumidor final. El otro aspecto es que en los impuesto directos no hay traslación de
la carga tributaria hasta el consumidor final a diferencia del IVA.

- Es un impuesto real: porque no se toman en consideración características que afectan la capacidad

contributiva, y por ende, no es personal.

- Es de tasa proporcional: quiere decir que no es progresivo o por tramos. (año 2002: 16%; año 2003: 16,5%;
año 2004: 17%; actual: 20%)
• Año comercial 21%
• Año comercial 22,5%
• Año comercial 2016 24%
• Año comercial 2017 empresas acogidas al art. 14 A 25% (sistema de rentas atribuidas)
• Año comercial 2017 empresas acogidas al art. 14B 25,5% (sistema parcialmente integrado)
• Año comercial 2018 empresas acogidas al art. 14 B 27%

- Declaración y pago anual: es por regla general y en el mes de Abril.

- Se tributa sobre renta devengada: hay que el siguiente análisis, el cual nos importa en definitiva la contra
excepción:
• Regla general: se tributa sobre renta devengada 1
• Excepción: Art. 20 Nº2 sobre capitales inmobilarios que tributan desde que está la renta percibida.
• Contra excepción: cuando esta renta es generada por un contribuyente que tribute de acuerdo al art. 20 Nº 3,
4 o 5, se vuelve a la RG de tributar sobre renta devengada.

- Por regla general se tributa sobre renta efectiva y no presunta: los que tributan sobre renta presunta era
agricultura, minería y transporte.

- Es supletorio: significa que cualquier otra renta que no esté establecida en forma expresa y que sea renta del
capital tributa de acuerdo al art. 20 Nº 5

- Existen exenciones reales (art. 39) y personales (art. 40).

- Existe la obligación de hacer pago provisional mensual: consiste en que un porcentaje del ingreso bruto se lo
entregas mensualmente al fisco porque es un tipo de compensación, ya que estas compensando la cantidad
que generaste como pago provisional mensual con el valor del impuesto y eso va significar que si hay un
diferencial a favor del fisco habrá que pagárselo al fisco y, si hay un diferencial a favor tuyo te lo devolverán
en mayo.

- Se tributa en la fuente generadora de la renta.

- Constituye un crédito contra el impuesto personal: obviamente el impuesto personal en el sistema de rentas
atribuidas el porcentaje del crédito es el 100% y en el sistema parcialmente integrado es del 65%

1Renta devengada: aquella renta sobre la cual se tiene un título o derecho, independientemente de su actual
exigibilidad y de que constituya un crédito para su titular
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 Catalina Granic

II. Impuesto contenido en el art. 20 Nº 3, 4 y 5

Estas son las rentas de la empresa, del comercio.

Sus elementos son:

a) Hecho gravado: es el devengo de rentas por ejercicio de las actividades establecidas en esos números.
- El Nº 3 se refiere a rentas de la industria o comercio.
- El Nº 4 se refiere, en general, a personas que actúan por cuenta de otros, a la educación, salud y diversión. Acá
el legislador metió de todo, porque no hay un concepto general que englobe a este numeral.
- El Nº 5, de acuerdo al principio de imponibilidad, trata de rentas de carácter residual, que deberán tributar en
primera categoría. Por ejemplo:
• Beneficio obtenido por enajenación del derecho de llaves, patentes o marcas comerciales.
• Rentas de sociedades de profesionales que decidan tributar en primera categoría.
• Condonación de deudas que no tengan su origen en la ley.

b) Sujetos pasivos: Están los sujetos de derecho y de hecho. El de derecho puede ser el sujeto pasivo
propiamente tal o contribuyente, sustituto, y 3º responsable. Los sujetos pasivos acá son amplios, por eso es
errado pensar que para pagar primera categoría tienen que ser expresos.

Basta con que sean personas naturales o jurídicas, patrimonios, comunidades, sociedades de hecho, nacionales o
extranjeras.

c) Tasa proporcional: es de un 25%.

d) Determinación de la base imponible: se determina sobre renta efectiva.

III. Relación contable-tributaria o diferencias temporales o definitivas

El resultado contable-financiero no debe necesariamente, coincidir con el resultado tributario.
El balance contable debe ser depurado de las diferencias con la norma legal.

Por ejemplo, nosotros vamos a estudiar que por RG el gasto en un automóvil station wagon o similar es siempre
un gasto rechazado. No se puede andar comprando autos y facturarlos por la empresa, o lo mismo con la
bencina, ya que no corresponden al giro de la empresa. (Ojo, con las camioneta o jeeps no hay problema porque
no serán gastos rechazados).

Lo anterior es desde el punto de vista de la ley de la renta, porque desde el punto de vista de la contabilidad es un
gasto aceptado.

Por lo tanto se generan dos tipos de diferencias:

1. Temporales: van a coincidir en el tiempo la norma contable con la legal. Por ejemplo, un régimen de
depreciación

Ejemplo: Es el caso de la depreciación.

El hecho de que un camión en 10 años no valga lo que vale hoy en día, eso es un hecho, pero la depreciación es
la cuota que le voy a asignar año a año a ese bien.

Esto es lo que se llama la depreciación lineal “como lo diría Maradona”, pero nosotros vamos a estudiar la
depreciación acelerada, la cual significa que la vida útil del bien la achicas a 1/3. Entonces si la vida útil del
camión era de 10 años, tu las vas a depreciar en 3 años. En vez de que el camión costara 100 millones, si lo
deprecio aceleradamente, tendré el gasto de 33 millones por 3 años.

Entonces, ¿puedo yo tener un régimen de depreciación lineal en forma contable y acelerada en forma tributaria?
Sí, y lo mismo si es al revés. Esta es una decisión financiera y no tributaria.

Esta es una diferencia temporal, porque algún día el bien va a estar totalmente depreciado en términos contables
y legales. Esto va a generar una serie de ajustes y de otras cuestiones.
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 Catalina Granic

2. Definitivas: casos en que ambas normas nunca van a coincidir. Ejemplo, la deducción como gasto de la
adquisición de un automóvil (a menos que el contribuyente esté autorizado).

Ejemplo:
El hecho de que el mercedez lo compres para que sea de la empresa y así efectuar viajes a Viña del Mar por
negocios si bien puede ser aceptado desde el punto contable, va a ser un gasto rechazado desde el punto de vista
tributario y eso te genera una diferencia.

Entonces, el balance contable lo va a tener como gasto aceptado, pero el contador cuando hace el balance para
efecto de la ley el valor de la renta, lo va tener que depurar y va a decir “mire, la verdad es que esto es un gasto
aceptado desde el punto de vista financiero, pero no lo es desde el punto de vista legal. Entonces, lo va a tener
que sacar”.

En este caso es una diferencia definitiva, porque siempre el gasto va a ser rechazado.

Entonces: hay casos en que la norma legal te dice una cosa y la norma contable financiera te dice otra cosa. Por
lo tanto, cuando haces el balance para determinar la tributación tienes que tomar ese balance financiero y
depurarlo (agregarle y quitarle cosas).

IV. Análisis del art. 20 Nº 5

De acuerdo al principio de imponibilidad, se trata de rentas de carácter residual, que deberán tributar en 1º
categoría. Son renta que siendo de capital no están establecidas en forma expresa, este es el “cajón el payaso o de
sastre”.

Si buscamos estos ejemplos en la ley de la renta, no están como tributación de 1º categoría, pero eso no significa
que no pagarán el impuesto de primera, ya que entran en este artículo.

Por ejemplo:
- Beneficio obtenido por enajenación de derecho de llaves, patentes o marcas comerciales
- Rentas de sociedades de profesionales que decidan tributar en primera categoría
- Mayor valor obtenido en la enajenación de derecho en sociedades de persona
- Condonación de deudas que no tengan su origen en la ley

V. Oficio sobre el pago de impuesto ganador loto

SII / TRIBUNAL DEL BIOBIO / PROCEDIMIENTO GENERAL DE RECLAMACIÓN / 15-9-0001307-5 /

GR-10-00106-2015 / 22-04-2016

El Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Bio Bio, acogió la reclamación dado que entre otras
consideraciones, se demostró el pago del impuesto de la suma obtenida como premio, ya que mediante oficio de
fecha 21 de enero de 2016, emanado de Polla Chilena de Beneficencia S.A. con sus antecedentes acompañados;
entre ellos, el F50, folio n.° 5000783912, sobre declaración mensual y pago simultáneo de impuestos, respecto el
período tributario enero de 2011, da cuenta del pago de $444.567.673, bajo el código 287, relativo a juego de
azar, es decir se encuentra acreditado el pago del 15% del impuesto establecido en el artículo 2 de la Ley n.°
18.110, respecto el sorteo Loto n.° 3018, de fecha 28 de diciembre de 2010. Lo anterior, por cierto, según lo ya
relacionado en el considerando OCTAVO, no es un requisito de exigibilidad tendiente a justificar el origen de
las inversiones, a la luz del texto expreso del artículo 70 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

Este oficio significa que este tipo hizo algún tipo de inversión, entonces el servicio le dijo de a donde sacó esa
plata. El tipo le dijo” del premio que me gané y acá está el pago del impuesto”

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 Catalina Granic

PROCESO PARA DETERMINAR LA RENTA LIQUIDA IMPONIBLE DE

PRIMERA CATEGORIA

I. Esquema
- Ingresos brutos (art. 29) menos costos directos (art. 30) da la renta bruta.
- Renta bruta menos gastos necesarios (art. 31) da la renta líquida.
- Renta líquida más menos corrección monetaria da la renta líquida ajustada (art. 41)
- A la renta líquida ajustada se le aplica el artículo 33 y se obtiene la renta líquida imponible (base imponible).
- A esta renta líquida imponible se le aplica la tasa, obteniendo el impuesto teórico.
- Al impuesto teórico se le aplican los créditos para obtener la cantidad a pagar o la suma a devolver.

IB
(EL QUE NO SABE ESTO, SEGUN EL PROFE SE CD
VA RAJAO AUTOMATICAMENTE)
RENTA BRUTA
GN
RENTA LIQUIDA
CM
RENTA LIQUIDA AJUSTADA
ART. 33
BASE IMPONIBLE
TASA
IMPTO TEORICO
CREDITO

IMPUESTO A PAGAR

II. Ingresos brutos

Concepto y ejemplos
Están en el artículo 29. Los ingresos brutos son todo ingreso derivado de la explotación de un bien o el
desarrollo de una actividad, clasificado en primera categoría, con excepción de los ingresos no renta del artículo
17.

Ejemplos de ingresos brutos son:

- Ingresos provenientes del giro.
- Ingresos no provenientes del giro (por ejemplo, venta de un bien de activo fijo).
- Las diferencias de cambio (se aplica a exportadores).

Ingresos no renta que deben contabilizarse como ingresos:

Sin perjuicio de lo anterior, existen ingresos no renta que deben contabilizarse dentro de los ingresos, pero que
posteriormente se deducen. Ellos son:

1. Reajuste de operaciones de crédito de dinero. Se deduce en corrección monetaria al reajustar el capital

propio.
2. Reajustes de los pagos provisionales mensuales. Si se financian con capital propio, se deducirán vía
reajuste del capital propio inicial. Si se financiaron con deuda, se deducen vía reajuste del pasivo.

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 Catalina Granic

En qué ejercicio se incluyen los ingresos:

Los ingresos se incluyen en el ejercicio en que se devengan, pero ello tiene excepciones:

1. Las rentas provenientes de promesas de venta de inmuebles, se consideran ingreso bruto del ejercicio en
que se celebra el contrato prometido. En el IVA, el tratamiento tributario es opuesto, es decir, la promesa
recarga IVA.

Esta excepción es antes de la ley 20.789. Esta situación funcionaba así: Cuando yo constructora recibo el 25%
del valor de la casa que tu quieres que te construya, la pregunta es ¿Lo voy a tributar de inmediato el 25%? La
respuesta es no, ay que tributo por el total cuando se celebre el contrato prometido de compraventa.

Precio valor de casa 100 millones

Adelantan el 25% 25 millones —> Eso no tributa, si no que cuando reciba los 100 millones

En el IVA, esta cosa no era así, porque ahí se tributaba de inmediato.

La Reforma tributaria dejó sin efecto esto, e igualó los dos tratamientos. O sea, igualó el IVA a la renta. Por lo
tanto, se va a tributar después cuando se reciba el total del monto del contrato de promesa. Ya no se hace la
distinción.

2. Las rentas de capitales mobiliarios (artículo 20 número 2) tributan desde que se perciben, a pesar de ser de
primera categoría. Pero cuando son percibidas por contribuyentes que realicen actividades de los números 3,
4 o 5 del artículo 20, tributan desde que se devengan (contra excepción, se vuelve a la regla general).Los
capitales mobiliarios son, por ejemplo, el depósito en un banco, los debentures, entre otros.

Regla general: haciendo excepcional la 1º categoría tributan sobre rentas percibidas, o sea desde que ingresan
materialmente al patrimonio del contribuyente del capital inmobiliario, del comercio, etc.

Excepción ( y es lo que explica este caso): vuelven a tributar sobre renta devengada cuando ese capital
inmobiliario lo ha generado un contribuyente que tributa del art. 20 Nº 3, 4 y 5.

Entonces, nuestra empresa vendedora de camioncitos de madera, hace una inversión en un bono un debenture.
Ese debenture me genera una utilidad, desde cuando yo tributo por esa utilidad (mi empresa)? Desde que esté
devengada, no es necesario que esté percibida.

3. En los contratos de construcción por suma alzada: el constructor cobra por parcialidades (estados de
pago). Estos cobros son ingreso bruto, ellos generan impuesto, no su percepción (basta el cobro).

Este contrato consiste por ejemplo que el cargo de la construcción de una casita es de 500 millones. Yo contrato
a la fefa para que se encargue de conseguir los materiales, ingenieros, etc. Es una cantidad por construir algo.

Otra alternativa es decirle al constructor: mire acá están los materiales, constrúyame la casa. En este caso ya no
es contrato de suma alzada, si no que de arrendamiento.

Por lo tanto, si yo acuerdo en el contrato con el constructor que se van a hacer los pagos de forma parcial, esos
pagos se constituyen ingresos brutos. Esto se llama estado de situación, por lo tanto si pasas ese estado de
situación, para ti constructora, es ingreso bruto.

¿Qué pasa cuando el contrato se pasa de un año? No hay que olvidar que este impuesto es anual, por lo tanto si el
contrato se pasa de un año, ahí tendrás un ingreso bruto de ese año correspondiente a Abril próximo, e ingreso
bruto correspondiente a Abril del año subsiguiente. Además, cada uno de esos ingresos irán con sus PPM

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 Catalina Granic
4. Los anticipos de intereses, bancos o instituciones financieras se consideran devengados.
Los frutos civiles, ¿cómo se ganan estos frutos? El cc señala que se van a ir ganando día a día. Entonces,
pensemos en un Banco que va a ganar interés cuando tu le pidas plata.

Esos intereses, el Banco debiera uno entender que los va a ir ganando día a día.

Esto es así, ya que el Banco cuando te entregue el valor del crédito (supongamos que te dio un crédito por un
millón), será de 997 mil pesos. No te entregará el millón, porque el banco va a sacar de inmediato los intereses
correspondientes a la primera cuota.

Ahora, te van a descontar de la primera cuota porque esa es la ley de la oferta y de la demanda que no e puede
derogar como lo solicitó un distinguido diputado socialista del año sesenta y tanto. Si no te gusta, ándate al
banco de al lado.

Hay que entender que esos intereses se han ganado día a día (pero que se cobran al final de mes), por lo tanto, la
excepción es que aun cuando no están devengados, te los cobrarán en forma anticipada.

5. Para determinar el ingreso bruto por conservación, reparación y explotación de una obra de uso
público entregada en concesión: el concesionario debe rebajar del ingreso efectivo la cantidad que resulte
de dividir el costo total de la obra por el número de meses que comprenda la explotación efectiva de la
concesión.
Este caso nos habla por ejemplo cuando concesionamos una carretera.

Por ejemplo:
Ingreso efectivo 10.000.000
Concesión a 5 años (600 meses)
Costo total 6.000.000

¿Cuánto registro como ingreso bruto?

Cálculo: costo total (6.000.000) dividido por nº de meses (600) = 10.000
A los 10.000.000 que voy a recibir, le resto 10.000 mil.

—> Ingreso efectivo marzo 10 millones - 10 mil = 9.990.000 y ese será el ingreso bruto

Al siguiente mes de ingreso efectivo bajarás el mes de la concesión, porque ya no hay que dividirlo por 600 si no
que por 599. Entonces, lo que va a cambiar son el ingreso efectivo y el número de mes. Lo único que no cambia
es el costo total

—> Ingreso efectivo Abril 8 millones - (6 millones dividido por 599 que da 10.016) = 7.989.984 que será el
ingreso bruto de ese mes

Así sucesivamente hasta llegar a 0 con los meses de la concesión.

La ley da como alternativa el dividir el costo total por el tercio del número de meses (en el ejemplo, dividir por
200)

6. Pagos provisionales mensuales por utilidades absorbida: cantidad cuya devolución puede solicitar un
contribuyente de primera, cuando la perdida tributaria sufrida por la empresa absorbe total o parcialmente
utilidad no retiradas o no distribuidas.

El impuesto de primera puede recuperarse tanto por la absorción de utilidades propias como de aquellas
percibidas de otras empresas en las que se tiene participación.

El impuesto de primera se considera PPM en aquella parte que proporcionalmente corresponda la utilidad
absorbida.

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 Catalina Granic
Se determina aplicando directamente la tasa del impuesto de 1º categoría sobre el monto de las utilidades
tributarias acumuladas o retenidas en el FUT que resulten absorbidas por perdidas tributarias.

Ejemplo para entender la figura:

—> 2015 tienes utilidad de 1000 y se pagará impuesto de primera 25%
Pensemos en el sistema de rentas parcialmente integradas en que tu vas a dejar los 1000 adentro y los vas a
tributar.

—> 2016 tienes una pérdida de 2000

La LIR dice que imputas los 2 mil millones a la utilidad que tu tienes pendiente de retiro, de forma que tu
utilidad en tu impresa va a quedar en 1000 (2000 - 1000 = 1000). Queda una perdida de 1000

La pregunta es, ¿qué pasa con el impuesto de primera que tu pagaste el año 2015? (lo pagaste en Abril de 2016)
la LIR dice mira papito papurri “a eso le voy a dar carácter de PPM aquí en Abril del 2017 y como no tienes
impuesto (porque estabas con perdida), te lo voy a devolver”.

Entonces, en el 2017 no voy a pagar impuesto y además me devolverán. Si el año 2017 tengo utilidades de 3000,
los compenso con los 1000.

Esto es súper lógico, porque si tu tienes utilidad tendrás que pagar impuesto. Si tu tienes perdida, no tendrás que
pagar impuesto. Y si se imputa el impuesto que tu pagaste con perdidas, te lo tendrán que devolver.

Se presentan dos casos:

a) utilidades propias que se absorben pérdidas: el impuesto de primera constituye para la empresa un ingreso
correspondiente a la recuperación de un gasto o desembolso, pero este ingreso no tributa a nivel de primera
categoría, ya que tal partida cumplió con la tributación en el momento de su pago o provisión.

b) Utilidades ajenas que absorben pérdidas: constituyen para su beneficiario un incremento de patrimonio
tributable, ya que la empresa con esta recuperación se ve beneficiada por una cantidad que no le ha
implicado ningún desembolso de su parte o no está recuperando un gasto, como ocurre con el caso anterior.
En este caso es ingreso

La sociedad A tiene utilidad, La sociedad B tiene perdida.

La sociedad B va a absorber a la sociedad A., por lo tanto, va a quedar como super B y A va a morir. (fusión por
absorción).

Como la B tiene perdidas, esas se compensarán con la sociedad A y además esa perdida generó un impuesto de
primera pagado en 100 (hay que pensar que esta sociedad tuvo utilidades y en algún momento pagó impuestos
que esos se quedaron y después tuvieron pérdida).

Yo no necesariamente me voy comiendo toda la utilidad y la perdida, porque dependerá de la cantidad de uno y
otro. Entonces, cuando la B absorba a la A, hay un PPUA que lo va a recuperar esta sociedad, porque es utilidad
que tributó.

Entones, las alternativas son:

- Que los 100 sean PPUA, ósea que la perdida venga con impuestos de primera pendiente
- Que haya 200 de primera categoría que dan cuenta de esa utilidad. Entonces, cuando la perdida se come la
utilidad, queda volando el impuesto de primera y me devuelven.

Para hacer este mono y poder utilizar esa perdida, hay que cumplir con una serie de requisitos que veremos más
adelante, por lo que no se configura un delito.

101
 Catalina Granic
Una sociedad se está comiendo a la otra, entonces A tiene perdida y B utilidad. La ley dice que tienes que
imputar o sea comer la utilidad, y cuando eso sucede, queda volando un impuesto de primera y a ese se le da el
carácter de PPUA.

Ahora, lo que sucedía era que este mono se utilizó para pagar menos impuesto, porque yo lo que yo hacia era
conseguirme una empresa que en el año 80, 82 haya quebrado pero que estaban los documentos en los libros,
Entonces yo decía “tu empresa quebró y quedo una perdida 5 mil, y yo tengo una empresa que tiene 5 mil de
utilidad. Entonces, yo quiero que tu empresa absorba mi empresa para que esos 5 mil se metan con los otros 5
mil y además que me devuelvan el impuesto”.

OFICIO 3759 (2004) señala:

MOMENTO EN QUE DEBEN RECONOCERSE COMO INGRESO, EL PAGO PROVISIONAL POR

UTILIDADES ABSORBIDAS, DE ACUERDO A LO DISPUESTO POR EL N° 3, DEL ARTÍCULO 31°, DE
LA LEY DE LA RENTA.

1. Por presentación indicada en el antecedente, solicita un pronunciamiento respecto de la materia que

señala, basado en los siguientes antecedentes:

a) De conformidad con las normas del artículo 31 N° 3 de la Ley de la Renta, los contribuyentes tienen
derecho a solicitar la devolución del impuesto de Primera Categoría correspondiente a utilidades que sean
absorbidas con pérdida tributaria en el registro FUT, para lo cual deben solicitarlo a través del formulario de
declaración anual ( Formulario 22), consignándolo en la línea 50, códigos 167 y 747.

El impuesto a ser recuperado bajo el procedimiento señalado anteriormente, debe ser agregado al “ Fondo de
Utilidades Tributarias” (FUT), sin derecho a crédito al cierre del año en que nace el derecho a solicitar la
devolución, de conformidad con las instrucciones dadas por el Servicio de Impuestos Internos.

b) Un requisito esencial para que proceda la devolución de dicho crédito, es que el contribuyente ejercite
ese derecho y lo solicite dentro de los plazos legales, lo cual en algunos casos no se hace así (no se solicita) por
desconocimiento de la norma legal, omisión, por error u otra causa. Es aquí donde surge la necesidad de un
pronunciamiento para aquellos casos en que el contribuyente no ha solicitado la devolución del impuesto por las
utilidades absorbidas con pérdida.

En efecto, en su calidad de asesor de algunas empresas a las cuales el Servicio de Impuestos Internos ha revisado
el registro FUT de años anteriores, los fiscalizadores han exigido incorporar al FUT impuestos que en su
oportunidad correspondía haber solicitado su devolución de acuerdo con la norma del artículo 31 N° 3 de la Ley
de la renta, pero que el contribuyente no lo solicitó, y más aún, ha transcurrido el plazo de tres años para intentar
una recuperación por las normas del

Con este procedimiento, se estaría generando un FUT ficticio que nunca ha estado incorporado a la empresa, y
tampoco lo podrá estar en el futuro por haber transcurrido el plazo en el cual el contribuyente puede solicitar su
devolución. Este procedimiento es del todo negativo para el contribuyente, pues por un lado sufrió una pérdida al
no recuperar un impuesto al cual tenía derecho, y por otro lado, a futuro tendrá que pagar impuesto personal
sobre ingresos ficticios que no debieran incorporarse al FUT.

Por lo anteriormente expuesto, es que solicita una ratificación del criterio en cuanto a que en el caso expuesto no
corresponde hacer incorporación al FUT, o en su defecto, señalar el procedimiento que en tal caso
correspondería aplicar, con el objeto de asesorar adecuadamente a clientes que están en esta situación.

2. Sobre el particular, cabe señalar en primer lugar, que la parte final del inciso segundo del N° 3 del
artículo 31 de la Ley de la Renta establece lo siguiente: “En el caso que las pérdidas absorban total o
parcialmente las utilidades no retiradas o distribuidas, el impuesto de primera categoría pagado sobre dichas
utilidades se considerará como pago provisional en aquella parte que proporcionalmente corresponda a la

102
 Catalina Granic

utilidad absorbida, y se le aplicarán las normas de reajustabilidad, imputación o devolución que señalan los
artículos 93 a 97 de la presente ley”.

3. Del texto de la norma legal precitada, se puede apreciar claramente que el impuesto de Primera
Categoría pagado que se puede recuperar como pago provisional es aquél proveniente tanto de la absorción de
utilidades generadas por la propia empresa como aquél proveniente de utilidades percibidas de otras empresas
producto de una participación social o accionaria; toda vez que la disposición en cuestión no hace ninguna
distinción al respecto.

4. Ahora bien, este Servicio ha expresado mediante pronunciamientos emitidos sobre la materia, que en el
caso del impuesto de Primera Categoría pagado por la empresa sobre sus propias utilidades, constituye un
ingreso correspondiente a la recuperación de un gasto o desembolso al devolverse el impuesto de Primera
Categoría pagado sobre las utilidades generadas por la empresa en los períodos anteriores a la generación de las
pérdidas tributarias. No obstante lo anterior, es preciso indicar que el citado ingreso ( impuesto de Primera
Categoría recuperado), no constituye una cantidad tributable a nivel del impuesto de Primera Categoría, ya que
tal partida cumplió con dicha tributación en el momento de su provisión o pago al ordenar el artículo 31 de la
Ley de la Renta agregarlo a la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría por no aceptarse como un gasto
tributario.

En relación con el registro FUT, el impuesto de Primera Categoría recuperado bajo la forma indicada, debe
reponerse al resultado tributario obtenido en la Primera Categoría, con el fin de contrarrestar la rebaja que se
hizo en el FUT por concepto del citado tributo en el año en que se pagó, partiendo de la premisa que tal
deducción en el referido registro resultó improcedente al recuperarse o devolverse el impuesto de Primera
Categoría, por haber sido absorbidas las utilidades retenidas sobre las cuales se pagó por pérdidas tributarias de
ejercicios posteriores.

Respecto de la segunda modalidad de recuperación, esto es, cuando se trata del impuesto de primera categoría
recuperado por utilidades provenientes de otras empresas que resultan absorbidas por pérdidas tributarias, dicho
tributo constituye para sus beneficiarios un incremento de patrimonio, conforme al concepto de renta que define
la Ley de la Renta, en el N° 1 de su artículo 2°, ya que la empresa con esta recuperación se ve beneficiada por
una cantidad que no le ha implicado ningún desembolso de su parte o mejor dicho no está recuperando un gasto
como ocurre en el caso anterior.

De esta manera la recuperación del impuesto de Primera categoría proveniente de utilidades de otras empresas,
constituye un ingreso tributable que debe formar parte de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría para
la aplicación del tributo de dicha categoría, y por esta vía pasa a formar parte de las utilidades tributables a
registrar en el FUT afectas a los impuestos Global Complementario o Adicional, según proceda.

5. En relación con las modalidades de recuperación antes señaladas, este Servicio ha expresado que el
derecho a recuperar el impuesto de Primera Categoría como Pago Provisional Mensual por absorción de
utilidades nace o se devenga en el ejercicio en que se generaron las pérdidas o se imputan los saldos negativos a
las utilidades tributables percibidas en el ejercicio. Por lo tanto, en dicho período el citado crédito debe
reconocerse como tal en los registros contables de las empresas.

6. En relación con su petición de un pronunciamiento para aquellos casos en que el contribuyente no ha

solicitado la devolución del impuesto por las utilidades absorbidas con pérdida, cabe señalar que, de
conformidad con las instrucciones contenidas en la Circular N°72, de 11 de octubre de 2001, en el caso que el
contribuyente omita imputar los PPM al impuesto anual, impute una cantidad inferior a la que le corresponda, no
solicite devolución de los remanentes o pida una suma inferior, en todos estos casos se podrá pedir la devolución
correspondiente al amparo de lo dispuesto en el artículo 126° del Código Tributario, en el plazo de 3 años que se
contará desde el día en que se presentó la declaración correspondiente.

Asimismo, en las citadas instrucciones se señaló que si la declaración anual de impuestos es presentada fuera de
plazo, para que pueda solicitarse válidamente la devolución de remanentes, la declaración extemporánea deberá
presentarse dentro del plazo de 3 años contado desde la fecha en que venció el término legal de tres años,
aplicándose en este caso lo dispuesto en el artículo 2521° del Código Civil.
103
 Catalina Granic

A su vez, la solicitud para corregir los errores cometidos en la declaración y pedir la devolución de lo pagado en
exceso debe presentarse dentro del término de 3 años que establece el artículo 126° del Código Tributario, él que
se contará desde la fecha en que se presentó la declaración fuera de plazo.

Si los referidos plazos han transcurrido sin que el contribuyente haya deducido las correspondientes acciones,
operarán las normas legales de prescripción de modo que ya no podrá obtener la devolución de las sumas
pertinentes.

Ahora bien, en el evento de encontrarse vencidos los plazos correspondientes para efectuar la imputación o
solicitar la devolución referida, el contribuyente ya no podrá recuperar el impuesto de Primera Categoría pagado
por las utilidades que fueron absorbidas por las pérdidas, pero dicha cantidad no puede ser considerada un
ingreso correspondiente a la recuperación de un gasto o desembolso precisamente porque no se ha obtenido la
devolución del tributo indicado, con lo que su incorporación al FUT no resulta procedente.

III. Ingresos brutos menos costos directos

Concepto de costo
Para continuar en el proceso de determinación de la renta líquida imponible, a los ingresos brutos se deducen los
costos directos. La Circular 26 de 1976 señala que el costo directo de los bienes y servicios está conformado por
todos aquellos valores que integran o forman parte de lo que ha sido necesario para producir o adquirir el bien
que se comercializa.

El concepto de costo se asocia a un desembolso que incide, que se radica, directamente el en el bien o servicio en
cuestión. De lo contrario, se estará en presencia de un gasto.

El costo se deduce al vender, cuando se genera el ingreso (en los gastos no es así, pues se deducen una vez
pagados o adeudados).

Por ejemplo: la remuneración del caballero que fabrica los camioncitos de madera es un costo, pero la
remuneración de la secretaria, del abogado, junior, auditor (los que no estén fabricando el camión) es un gasto y
no costo.

Ahora, hay desembolsos en que cuesta definir si es un costo o un gasto, por ejemplo la remuneración del capataz
que está mandando a los trabajadores.

Entonces, ¿Cuáles son las diferencias entre los costos y los gastos?
- La primera es por un tema conceptual
- La segunda es por su forma de deducir: ya que para poder deducir el costo tributariamente, necesito generar el
ingreso diferido de costos. En Chile no, vender el camión. Mientras que el gasto yo lo voy a poder deducir
bastando que esté adeudado. (yo le puedo decir al gerente general “mijito el sueldo de diciembre no te lo voy
a pagar porque no tengo plata y dile a tus cabros chicos que el viejito pascuero va a llegar en febrero porque
ahí te pagaré tres sueldos” siendo gasto de diciembre y no costo).

Determinación del costo

Se distingue:
- Contribuyente que vende bienes elaborados por terceros
- Contribuyente que fabrica sus propios bienes

1. Contribuyente que vende bienes elaborados por terceros: en este caso, hay que distinguir:

A. Si se adquiere los bienes en el mercado interno:

El costo de los bienes que adquiere en Chile, está dado por el precio de su adquisición. Entonces, el costo es el
que conste en la factura, contrato o convención.

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 Catalina Granic
Por ejemplo, compra los camioncitos de madera en Patronato
- Obligatoriamente debe coincidir el precio del contrato con el que señalaste en la factura. Si llega a haber una
diferencia, el servicio te hará un denuncio porque está mal emitida la factura. Normalmente va a utilizar el
costo más chico porque ese es el que beneficiará al servicio.
- Facultativamente se puede deducir el costo de fletes y seguros. Se dice facultativamente ya que éstos se
podían deducir como gastos, y de qué depende? es una decisión financieras y no tributaria, y no podemos
predeterminar lo que más nos conviene porque hay que verlo caso a caso.

Jurisprudencia:
—> La Corte de Apelaciones de Santiago ha señalado que el efecto de una factura falsa se produce tanto en IVA
como en renta, pero en este último caso debe ponderarse de manera distinta, pues puede existir una factura falsa
pero de allí no se desprende necesariamente que no haya habido un desembolso y que éste se haya afectado a la
compra de un bien que efectivamente forma parte del proceso de producción del contribuyente.

Esta sentencia es más bastante curiosa, porque te está diciendo que si tu compras algo, para utilizar el crédito
fiscal, te la pueden rechazar porque la factura es falsa pero pudiera ser que no te lo rechacen desde el punto de
vista de la LIR, porque para que el crédito fiscal se utilice tu tienes que cumplir una determinada cantidad de
requisitos, que pudiera ser que no los cumplas desde el punto de vista del IVA, pero si el desembolso este
acredito desde el punto de vista de la LIR.

Entonces, podrías tener un desembolso que sea rechazado en IVA, pero aceptado como costo en renta.

—> La Corte de Apelaciones de San Miguel, ha señalado que no se puede respaldar un costo con facturas no
fidedignas, en cuanto a que el artículo 30 de la ley de la renta, no distingue entre éstas y las no fidedignas. Tal
argumento es contrario a toda lógica jurídica y a los artículos 21 y 64 del Código Tributario, que faculta al
Servicio a prescindir de la documentación no fidedigna del contribuyente.

Te está diciendo que para deducir como costo un desembolso, esto tiene que constar en una factura fidedigna,
porque si no lo es, no lo podrás deducir como costo.

B. Si Importa los bienes

El costo de los bienes que importa está dado por el valor CIF de la mercadería, más gastos de desaduanamiento y
aranceles aduaneros. Optativamente se pueden deducir fletes o seguros.

Este ejemplo sería si yo compré la madera de los comioncitos en China, ¿cuál es el valor del costo de los bienes?
El costo está dado por el precio del CIF

CIF es un incoterms: son cláusulas que se establecen en los contratos de compraventa internacional, que tienden
a regular quién asume los costos por transporte y seguro. Hay muchos incoterms

Ejemplos como:
• Ex fábrica o ex factory: cuando yo le compro al chino 5 mil dólares ex fabrica, significa que yo como
importador tengo que financiar el traslado desde la empresa del chino hasta el puerto de Hong Kong y de ese
puerto hasta el puerto de Valparaíso y además con el seguro asociado de esos traslados.

• FOB: freedom bord, significa que el chino cumple su obligación poniendo las mercaderías adentro del barco,
de forma tal que yo tengo que costear el traslado desde el puerto Hong Kong hasta el de Valparaiso y el
seguro desde el puerto de Hong Kong hasta Valparaiso. El tema es quién corre con los riesgos, porque acá el
Chino tiene la obligación de dejar la carga arriba del barco. Entonces, yo cargo con el costo del traslado y
seguro hasta Valparaiso.

• C and F: es el que nos importa a nosotros, el cual significa costos, seguro y flete hasta el puerto de destino.
Cuando yo le compro 10 mil dólares CIF al Chino, este cumple su obligación poniendo la mercadería en el
puerto de Valparaiso arriba del barco. El encarga todo, porque tiene que pagar el flete y seguro desde su
empresa hasta el puerto de Valparaiso. Si lo pensamos, es lo que va a gastar el importador si comprara ex
fabrica, porque si el contrata a la salida de la fabrica del chino, el tendría que financiar el transporte hasta el
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 Catalina Granic
puerto de Hong Kong y después hasta el puerto de Valparaiso y los seguros. Lo mismo hace el chino, por lo
tanto yo me libero de eso.

Además del CIF, hay que agregas gastos de desaduanamiento: cuando el barco llega y tenemos que sacar la
mercadería, la aduana te cobra + los aranceles aduaneros. En nuestro país el arancel aduanero hoy en día con
muchos países es 0 (por los tratados de libre de comercio)
Entonces todo eso tengo que calcular cuando yo importo los camioncitos de madera.

2. Contribuyente que fabrica sus propios bienes: el costo en este caso está dado por la mano de obra y las
materias primas. Acá yo fabricaré mis camioncitos de madera.

Costo de la materia prima

Hay que aplicar las mismas reglas que vimos anteriores (si las compre en el mercado interno o las importe). Esta
es la que se identifica con el bien.

Costo de la mano de obra

Está dado por la remuneración del trabajador que fabrica camioncito de madera y no por el gerente general,
junior, contador ni nada.

La mano de obra deducible como costo, es aquella que puede identificarse fácilmente con el bien, directamente
con éste. Quedan englobados las remuneraciones, horas extraordinarias, incentivos, leyes sociales,
gratificaciones, bonos, etc.

La Circular 26 de 1976 señala que ésta incluye los materiales directos, piezas acabadas y servicios
proporcionados por terceros relacionados con el bien. Su valor se determina aplicando las mismas normas, vale
decir, habrá que estarse a si se adquiere en el mercado interno o se importa.

Qué sucede con el IVA

Cabe preguntarse si el IVA forma parte del es costo o no. La respuesta es que no, ya que el IVA tiene un sistema
de aprovechamiento propio. Dentro de nuestra estructura de costo no podemos meter el IVA, porque el sistema
de crédito/débito es la forma de utilizar el impuesto a la renta.

Costo en las pertenencias mineras

Obviamente el mineral se va agotando a consecuencia de su explotación.
Ello se va deduciendo como costo del mineral extraído, rebajándose la proporción que este representa en el total
estimado de la pertenencia minera.

O sea, dentro de todo el total del mineral que yo voy a sacar de la mina, este año yo saqué un 12% y ese será mi
costo.

Ejemplo:
Mineral que contiene la pertenencia = 10.000
Mineral Extraído = 1000
El porcentaje del mineral extraído respecto del que tiene la pertenencia es un 10% de esta forma el costo de este
sería 100 (el 10% de 1000)

Métodos de costeo
Tiene un supuesto real, que es que yo vendo todos los bienes durante el año, porque puede ser que yo no venda
todos los bienes. Si yo compré todos los bienes al mismo precio, no tengo problema. El problema es cuando yo
compro bienes, no los vendo todo, y los compré a valores distintos.

Se emplean en la determinación del costo, cuando los precios de adquisición son distintos y no se venden todas
las especies durante el ejercicio.

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 Catalina Granic
Se utilizará como ejemplo la siguiente tabla:

Enero Marzo Junio Octubre Diciembre Total

Bien 100 200 300 100 200 900

$ Uni $20 $30 $40 $60 $80

$ Tot $2.000 $6.000 $12.000 $6.000 $16.000 $42.000

Entonces, si los vendí todos el costo será de 42 mil. Pero no los vendí todos, ya que tengo en las bodegas 200
porque vendí 700 de 900 bienes que se adquirieron.

Además, supongamos que el ingreso bruto supuesto alcanzó 120.000

La pregunta entonces es cuáles bienes se vendieron. Se presentan así tres métodos de costeo, los dos primeros
autorizados por la ley, y el tercero no está autorizado: (por ejemplo, acá se podría producir una diferencia entre
tu contabilidad con la norma del balance legal, porque podría ser que tu tengas el costeo con el método LIFO y
ese no está aceptado con la LIR. Ahí tendrás que adecuar tu contabilidad por uno de los dos primeros)

1. Costo promedio ponderado: consiste en sacar un valor promedio entre los bienes que compraste y el costo.
Eso obviamente se va a obtener dividiendo el costo por los bienes comprados

Así, 42.000 dividido por 900 da 46,6 (eso te costo del valor promedio), y eso se multiplica por 700 (a lo que
vendiste), dando como costo efectivo 32.620.

Por último, la renta bruta entonces será el ingreso bruto (120.000) menos el costo (32.620), es decir, 87.380.

2. Sistema FIFO: utiliza el costo más antiguo. Lo que primero se compra es lo que primero se vende. El
supuesto es que tu vendiste los primeros que compraste.

ENERO 100 x 20 = 2000

MARZO 200 x 30 = 6.000
JUNIO 300 x 40 = 12.000
OCTUBRE 100 x 60 = 6.000
COSTO 26.000

RENTA BRUTA 94.000

Tenemos el supuesto de que vendió 700 (siguiendo la tabla de arriba, y por ende si los sumas llegarás hasta
Octubre. Ojo, no es que se cuenten meses intercalados ya que solo es un supuesto un ejemplo)

Así, los 700 bienes que se vendieron corresponden a los 100 de enero, los 200 de marzo, los 300 de junio y los
100 de octubre. Eso da un costo de 26.000 (2.000 + 6.000 + 12.000 + 6.000). Por lo tanto, la renta bruta
(ingresos brutos 120.000 menos costos) será de 94.000.

3. Sistema LIFO: utiliza el costo más nuevo. Este sistema no está autorizado por la ley de la renta.
Acá se supone que lo primero que vendes, es lo primero que compraste.

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DICIEMBRE 200 x 80 = 16.000

OCTUBRE 100 x 60 = 6.000
JUNIO 300 x 40 = 12.000
MARZO 100 x 30 = 3.000
TOTAL 37.000

Según este sistema, los 700 bienes que se vendieron son los 200 de diciembre, los 100 de octubre, los 300 de
junio y solo 100 de marzo. Por lo tanto, el costo sería de 37.000 (16.000 + 6.000 + 12.000 + 3.000).

Este sistema no lo puedo utilizar. Acá la renta bruta sería más chica

En relación a los tres sistemas anteriores: El sistema por el que opte el contribuyente, deberá mantenerlo
tributariamente a lo menos por cinco años.

El sistema en cuestión, determinará la valoración de las especies que no se vendieron —> Esto quiere decir que
el sistema que yo utilice, me va a determinar el valor de los bienes que quedaron en bodega para el próximo año.

Entonces, si nosotros teníamos en el precio ponderado de 46,6 en eso quedarán valoradas las 200 especies que no
se vendieron. En el sistema FIFO nos quedaron los bienes de diciembre en un costo de 16 mil pesos. En el
sistema LIFO me van a quedar 100 bienes valorados a 30 cada uno y 100 bienes valorados a 20 pesos cada uno.

¿Puede un contribuyente vender bienes desconociendo el costo de éstos?

La respuesta es sí, por ejemplo, a través de una promesa. En caso que se vendan bienes desconociendo el costo,
el contribuyente deberá estimar su costo. Esta estimación no puede arrojar una pérdida.

Tributariamente esto nos pesa cuando yo celebre el contrato hoy día para entregar los bienes en julio del próximo
año. Ese es el problema. Como llega 31 de diciembre para declarar en Abril del próximo año y yo no saco el
costo, la ley me dice estima tu costo “determinadme tú cuanto será tu costo”, pero con el limite de que el costo
que tu determines, no puede arrojar una perdida.

Si el costo real resulta ser mayor que el estimado, se reduce la diferencia de costo en el ejercicio en que éste se
conoce. Si el costo real es menor que el estimado, la diferencia se incluye como mayor ingreso en el ejercicio en
que se conoce.

Por ejemplo:
La LIR te dice ya tu estimaste tu costo en $700. O sea, tu quieres tener una renta bruta de $300, pero resulta que
en la realidad en el mes de Junio tu te diste cuenta que tu costo fue de $750, por lo tanto, tu utilidad ya no será de
$300, si no que $250.

Entonces, la ley te dice que para la declaración del próximo año ahí adecua el costo y por lo tanto tendrás $50
pesos más de costo para ese año (700 - 750)

Segundo ejemplo:
Tu costo fue $600 y no ganaste 300, si no que tu renta bruta es de 400. por lo tanto, los 100 (400 - 300) son
utilidad que vas a declarar el otro año.

Esta cosa es muy simple. El profesor no va a preguntar cual es el costo, si no que hay entender el análisis de
como determinarlo. Hay que partir de la base que uno estima un número.

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 Catalina Granic
Contrato de promesa de venta inmuebles
El costo se rebaja al momento de la celebración del contrato. En los contratos de construcción por suma alzada,
el costo se rebaja al presentarse cada estado de pago.

Circular Nº11 (1988) estable como costo en este caso:

a) El valor del terreno incluido en la promesa
b) El valor de los materiales necesarios para la construcción
c) Valor de la mano de obra empleada directamente en la construcción
d) Valor de los servicios otorgados por terceros directamente relacionados con la construcción

Si en virtud de este contrato no se adquiere titulo o derecho sobre el precio de venta, no se requiere estimar el
costo, en caso contrario si.

Requisitos del contrato de promesa: art. 1554 cc

1. Que conste por escrito
2. Que no sea de aquellos a quienes la ley declara ineficaces
3. Que la promesa contenga un plazo o condición que fije la época de celebración del contrato.
4. Que se especifique de tal manera el contrato prometido, que solo falten para que sea perfecto, la tradición de
la cosa o las solemnidades que las leyes prescriban.

La Ley 20.780 iguala el tratamiento tributario en renta y en IVA, toda vez que en ambos casos se tributa desde la
celebración del contrato prometido.

Antiguamente las promesas de ventas de inmuebles respecto del IVA (el 25% que le entregabas a la
constructora), esta constructora debía recargar el IVA de inmediato respecto de ese 25%, pero se producía la
diferencia de que en el IVA sucedía eso, pero en renta no porque iba a ser ingreso para la constructora cuando se
celebrara el contrato promedio, y eso que recibía la constructora de ese 25% quedaba en una cuenta transitoria.

Entonces ahora se unificó el tratamiento, tanto en IVA como en renta, se va a tributar desde que te entreguen la
casita, aunque te lo hayan adelantado el 25%. Todo el valor para la constructora quedará como ingreso y el
mismo valor va a quedar como base imponible del IVA.

Contrato de construcción de obra de uso público

Referidos en el art. 15, el costo representado por el valor total de la obra en los términos señalados en los incisos
6º y 7º de ese art., debiera deducirse en el ejercicio en que se inicie la explotación de la obra.

Cuando yo Estado me encargo en la construcción de una obra publico, me lo pagarán en muchos años. Entonces,
cómo voy a utilizar esos costos y quien lo determinará? será a través del instrumento de licitación.
En el inciso final del art. 30 establece que en los casos en que no pueda establecerse claramente estas
deducciones, la dirección regional podrá autorizar los contribuyentes que los costos se rebajen conjuntamente
con los gastos.

IV. Renta bruta menos gastos necesarios

Concepto
Deducidos los costos, se tiene la renta bruta. A ésta procede la deducción de los gastos necesarios. Con la
deducción de gastos se producen los mayores problemas de evasión.

Los gastos son aquellos desembolsos indispensables para producir la renta, cumpliendo los requisitos legales.

Manuel de consultas tributarias Nº359 noviembre 2007 lexis nexis y Nº388 abril 2010

Requisitos para deducir los gastos:

1. Que sean necesarios y relacionados al giro
2. Que se encuentren pagados o adeudados en el ejercicio comercial correspondiente
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 Catalina Granic
3. Que se acrediten fehacientemente
4. Que no hayan sido deducidos previamente como costo. Oportunidad de la deducción

1. Que sean necesarios y relacionados al giro:

Podemos ver distintas acepciones y sentidos que se ha interpretado sobre cuándo un gasto sería necesario:

—> EL SERVICIO: en una interpretación ha resuelto que los gastos deben ser imprescindibles, inevitables u
obligatorios para la producción de la renta. Obviamente deben encontrarse directamente relacionados con el giro.

El servicio a pesar de hablar que el gasto es imprescindible, permite gastos que evidentemente no son
imprescindibles. Por ejemplo:
- La música ambiental: podemos generar rentas sin música ambiental? tratándose de un coctel por ejemplo, la
música de fondo es imprescindible.
- El ornato de los jardines de la empresa: que la empresa tenga un césped precioso, esto va a depender del giro
para ver si influye o no. Si la empresa es de ropa femenina, obviamente si; pero dará lo mismo si sea una
empresa que no atiende al público. El pre requisito del gasto es que esté dentro del giro.

No olvidar que la norma hoy día dice hasta 5 UTA tu no le tienes que informar al servicio. Si sobrepasas, ahí le
tienes que avisar al servicio.

—> OFICIO 2.609 año 2000: Señala que los gastos necesarios son aquellos desembolsos de carácter inevitable u
obligatorio en relación con el giro del negocio. Añade que no sólo debe considerarse la naturaleza del gasto, sino
su monto, es decir, hasta qué monto el gasto ha sido necesario para producir la renta del ejercicio anual, cuya
renta líquida imponible se está determinando.

Por ejemplo: Si yo en una empresa de 10 trabajadores compro 2000 mil paquetes de galletas al año, pareciera
que el costo no es necesario.

—> CS DE STGO año 1996: Siguiendo la tesis del Servicio, señaló que el desembolso, para ser deducible, debe
ser inevitable u obligatorio, lo que no ocurre en el presente caso, en que los desembolsos derivaron en maniobras
dolosas o culpables, que lograron excluir del mercado a un posible competidor.

Esta sentencia es muy mala, porque como va a ser imprescindible que tu realizaste maniobras dolosas para
ganarte la competencia? Eso es obvio que no puede ser un gasto deducible, por su esencia. Es lo mismo que si yo
coimiare a un fiscalizador y lo deduzca como gasto.

La jurisprudencia ha acogido la tesis del Servicio, aún cuando existen fallos que discrepan de ella. Nuestra
excelentísima corte suprema ha resuelto que los gastos para que sean necesarios, deben ser imprescindibles.

Pero hay CA que apuntan que el gasto sea útil y ese es el concepto:

—> CA DE STGO año 1989: “Se ve, pues, que la relación entre el giro y el gasto no está en que los gastos
deban anotarse en el rol de los insumos, sino en que la ley rechaza el gasto extraño a la actividad del
contribuyente en cuanto contribuyente, como sería verbi gratia, la colegiatura de los hijos del dueño de la
fábrica; pero no sería un gasto extraño lo que se pagara a los profesores encargados del desarrollo industrial de
los trabajadores de esa industria (obvio que no)

Es un error pensar que entre el giro y el gasto ha de haber una relación como la que existe entre la madera y el
aserrín (se puso poético el ministro)

Es más, cuando el artículo 31 menciona los gastos necesarios para producir la renta, no usa la palabra necesario
en su sentido filosófico, o sea, aquello que es sine qua non y opuesto a lo contingente, sino en su acepción
vulgar de útil, conveniente, aconsejable, razonable, prudente; por oposición a lo que es superfluo, como
cuando el Código Penal, al tratar de la legítima defensa, menciona “la necesidad racional del medio empleado”
para impedir o repeler la agresión, o cuando el Código Civil dispone que pertenecen a la mujer los muebles de

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 Catalina Granic
uso personal necesario (artículo 1739), y ya antigua jurisprudencia ha calificado de tales, según el rango social,
los aretes de brillantes”.

Por ejemplo: la música ambiental no es imprescindible, pero sí sería útil. Hay una matriz importante de
diferencia. La ley nunca utilizo la palabra de imprescindible, fue el servicio quien lo inventó.

—> CA DE SAN MIGUEL año 1997: señala que la recurrente ha reclamado de la liquidación que le practicara
el Servicio respecto de desembolsos en que incurrió a favor de sus trabajadores con ocasión de las festividades
navideñas, celebraciones a las que la empresa no puede restar su concurso. Estos festejos tienen por objeto
propender al mejoramiento de las relaciones del establecimiento, lo que redunda en una mejor convivencia y
aumento de la productividad.

Ejemplo: en la mañana llega el Viejo Pascuero con la bolsa de regalos para los carros chicos y la fiesta es en la
noche en el hotel W. Ahí en la noche me metí con tipo de las fotocopias. Eso es un gasto útil pero no
imprescindible, porque yo perfectamente le puedo decir a mis trabajadores que les abonaré un aguinaldo de 100
lucas.

—> CA VALDIVIA año 2006: revocó una sentencia del Tribunal Tributario de la X Dirección Regional del
Servicio, que había rechazado una reclamación tributaria presentada en contra de liquidaciones de impuesto a la
renta de primera categoría y global complementario, determinadas por el rechazo de los gastos incurridos en la
adquisición de un helicóptero que se consideró por el Servicio como no necesario para producir la renta y que, en
consecuencia, se consideró como un retiro afecto a impuesto. Al respecto, el tribunal de segundo grado consideró
que del análisis de las ventas de frutas y de vacunos, según balance por los años 2002, 2003 y 2004, aparece que
se aumentaron en un 28% en su conjunto, lo cual adquiere relevancia, puesto que las ventas de esos productos
exportables se derivan no solamente de la explotación racional de dicho rubro, sino que también resultan del
empleo de medios adecuados que le permitan un control eficiente y oportuno sobre la explotación, y en ello
incide la utilización de un helicóptero, atendida la gran extensión y distintos lugares en que se encuentran los
predios en que se realizan las referidas explotaciones.

Ejemplo: Una empresa se compró un helicóptero pasándolo como un gasto, por lo que el servicio hace la media
tapa, pero por qué? el giro de la empresa eran campos agrícolas, pero respondemos que con ese helicóptero yo
veo las vacas, que estén bien las verduras, etc. Ahora, no cabe duda que el fin de semana tomo el helicóptero
para ir a Viña.

El raciocinio de la sentencia es que el gasto es útil y tan así, que las empresas de este rubro aumentaron un 28%
de la utilidad.

—> CA VALDIVIA 2003: señaló que la principal actividad de la empresa es desarrollada en el área de las
comunicaciones y el recurrente precisa que las labores prestadas por los dependientes la ha llevado a adoptar una
política de protección de la salud de los mismos, velando por su equilibrio físico y síquico, incurriendo para ello
en gastos tales como implementación de salas de descanso, celebración o encuentros entre el personal,
otorgamiento de premios o incentivos de producción, todo ello para procurar la necesaria rentabilidad de la
empresa, siendo consecuencialmente necesarios dichos gastos para producir la renta.

(Es obvio que esto que tu gastaste no es que te lo llevaste para la casa y así jugar con los cabros chicos, ya está
en la empresa)

Al acoger la petición del recurrente, la Corte recalcó la trascendencia de la motivación como fuerza impulsora en
el ambiente de trabajo, para mantener y mejorar la productividad de la empresa, agregando que el desempeño de
un trabajador se determina por el esfuerzo ejercido por éste, el que se encuentra en directa relación con el nivel
de motivación existente. Basada en esta premisa, la Corte estimó que los desembolsos en que incurrió la
sociedad reclamante son del todo necesarios para la productividad de la misma, en cuanto apuntan a mejorar el
ambiente laboral en diversos aspectos, aumentando de este modo la motivación para el trabajo.

Mientras mejor les pague, los trabajadores mejor trabajarán.

111
 Catalina Granic
—> PARA LA CATEDRA: el análisis del concepto de “necesario” no debe olvidar que éste es un concepto
íntimamente vinculado con el principio de la autonomía de la gestión de la empresa, de acuerdo al cual a sus
administradores les corresponde apreciar la oportunidad y necesidad de los gastos. Al Servicio le corresponde la
fiscalización para evitar abusos, pero no para involucrarse en la administración misma.

Depende entonces del fiscalizador que te toca, porque si te toca la vieja bruja María, te va a rechazar todo, pero
si te toca el fiscalizador Pedro buena onda, no te va a rechazar todo.

VER SENTENCIA CS 24/06/2004 ROL 1264 - 2003 —> esa sentencia te dice que el gasto debe ser
imprescindible.

MANUAL DE CONSULTAS TRIBUTARIAS Nº 346 OCTUBRE 2006

—> CS rol 2955-2012: relativa al rechazo como gasto de los honorarios por servicios prestados por abogados.
Esta dice que el gasto debe ser imprescindible, ósea esta sentencia te dice que cuando pierdas una causa
tributaria, será gasto rechazado. Cómo es posible esa sentencia? perdónalos señor.

Esta sentencia está como para mandarla a la Asamblea de la ONU

SII / TRIBUNAL R. METROPOLITANA. CUARTO / PROCEDIMIENTO GENERAL DE RECLAMACIÓN /

13-9-0001791-4 / GR-18-00411-2013 / 22-04-2016
Los únicos requisitos que contempla la ley para que opere la deducción de un gasto son los establecidos en el
artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, de modo que no corresponde exigir una relación directa e
inmediata entre los gastos incurridos y los ingresos o rentas en que se incurrió en tales gastos, debiendo
aceptarse la deducción de todos aquellos gastos necesarios o indispensables para producir la renta del mismo año
en que se incurrió en el gasto o de ejercicios posteriores. La sentencia de primera instancia fue confirmada por la
Undécima Sala de la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago en Rol Tributario y Aduanero N° 172-2016.

Estas consecuencias son acumulativos

- Art. 33 Nº1 LIR es decir, se produce el rechazo del gasto en primera categoría, pero veremos más adelante
que no es tan así.
- Art. 21 LIR: va a producir una serie de efectos que no veremos aun
- Ar. 97 Nº 20 del Código Tributario: te aplicarán una multa como infracción administrativa.
- Art. 23 Nº2 de la ley del IVA: finalmente, si utilizaste el crédito fiscal, te lo van a rechaza.

2. Que se encuentren pagados o adeudados en el ejercicio comercial correspondiente: Acá viene la

diferencia con los costos, porque para deducirlo, había que restarlo de los ingresos. Acá no, porque basta que este
adeudados los gastos y obviamente relacionados con el giro.

Por lo tanto, los egresos del período que deban ser deducidos como gastos en ejercicios futuros, o los que por su
naturaleza no puedan ser amortizados de inmediato, permanecen transitoriamente en el activo de la empresa
hasta ser deducidos como pérdidas en el ejercicio que corresponda.

Esto a diferencia de los costos, es que se tiene que vender el bien.

—> CS resolvió: que el principio de anualidad no tiene implícita la consecuencia obligatoria de que sólo pueda
aceptarse la deducción de aquellos gastos que hayan sido necesarios para producir únicamente la renta del
ejercicio en que se efectuaron.

Este fallo es malo porque está diciendo lo contrario, o sea que los gastos de este año se generan en este año, los
gastos del próximo año en el próximo año y así sucesivamente.

Por lo tanto, los gastos cuya deducción autoriza la ley de la renta pueden ser necesarios para la producción de la
renta del mismo período o de otros ejercicios.

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 Catalina Granic
Dicho de otro modo, no es efectivo que sólo puedan rebajarse los gastos que han sido necesarios para producir
exclusivamente la renta del ejercicio en que se llevaron a efecto. Pudiera ser que yo este año esté deduciendo
gastos que se generaron el año pasado, pero serán utilizados este año.

3. Que se acrediten fehacientemente: los gastos deben acreditarse con documentos fehacientes (facturas y
contratos, pero no boletas). La documentación fehaciente dependerá del tipo de gasto de que se trate.

Estaremos pensando en facturas y no boletas, porque en las facturas está la individualización del comprador que
no lo tiene la boletas, y además las facturas te sirven para deducir el crédito fiscal en el IVA y no así las boletas.

Lo que es claro es que no se puede exigir instrumentos públicos para acreditar un gasto cuando la ley no lo
exige, y tampoco se puede rechazar un documento por el sólo hecho de ser privado. Sólo se puede desestimar
cuando no es fidedigno (sentencia de la Corte Suprema de 1996).

El servicio me podría exigir que para acreditar un mutuo yo presente un documento que haya pagado el impuesto
de timbre y no una escritura pública.

Correctamente, la Corte de Apelaciones de Concepción, en el año 2000, señaló que para acreditar la existencia
de un gasto, no basta que éste se encuentre registrado en el libro diario-mayor, sino que, además, dicha operación
debe encontrarse amparada por la respectiva documentación sustentatoria.

Esto es evidente, porque muchos clientes llegan con los libros y uno le pregunta por las facturas, y estas se
perdieron. Bueno, esos libros no sirven.

O sea, no basta la mera anotación contable para que un gasto se pueda rebajar. Debe existir un documento que
respalde dicha anotación, como una factura, contrato o convención, etc. El Servicio puede impugnar dichos
documentos si, por razones fundadas, no los estima fehacientes.

4. Que no hayan sido deducidos previamente como costo.

La ley establece estos ciertos casos de desembolso que no pueden deducirse

A. Gastos incurridos en la adquisición, mantención o explotación de bienes no destinados al giro del negocio.

B. Gastos a los que se aplique la presunción del art. 21 y de la letra f del art. 33 Nº 1.

Por lo tanto, no se aceptan como gasto:

1. Las sumas pagadas o adeudadas por bienes del activo o de propiedad de la empresa, que sean utilizados
por: el empresario individual, socio o accionista o cónyuges o hijos no emancipados de éstos, a quienes se
les presume beneficiarios por el uso o goce de tales bienes, de la renta presunta del artículo 21 (modificado
por la ley 20.630).

Ejemplo: yo le digo al gerente general que me compre un Notebook con tales características, pero yo me lo llevo
para la casa para jugar con los cabros chicos.

2. Las sumas pagadas o adeudadas por bienes u operaciones que reporten un beneficio para las personas
indicadas en la letra f del número 1 del artículo 33.

En ambos casos, se rechazan los gastos pues no están siendo destinados al giro, pues se están usando para fines
personales.

C. La adquisición y arrendamiento de automóviles, station-wagon y similares, cuando no sea éste el giro

habitual, y en combustibles, lubricantes, reparaciones, seguros, y en general, todos los gastos para su mantención
y funcionamiento.

113
 Catalina Granic
O sea, si le echo combustible al auto de la familia para ir un fin de semana a Viña, o reparo el auto de mi hijo
chocado, obviamente esos serán gastos rechazados porque no tienen que ver con el giro de la empresa.

Lo anterior, a menos que exista una calificación previa del Director del Servicio, a su juicio exclusivo. Se
entiende por vehículo similar a un station-wagon aquel de uso mixto para pasajeros y carga, que dispone en su
parte posterior de ventanitas y asientos removibles. Por ejemplo, una van.

De la norma se desprende que los gastos incurridos en cualquier otro vehículo que se utilice, cumpliendo los
demás requisitos legales, puede ser deducido. Por ejemplo, furgones, camionetas simples o de doble cabina, jeep
(que cumpla ciertos requisitos). Hay que relacionarlo con el art. 8 letra M) del DL 825

Los requisitos para que el gasto en un vehículo jeep o camioneta pueda deducirse son:
a) Tracción en las cuatro ruedas, caja de cambios automática o mecánica y caja de transferencia.
b) Uso mixto (carga y pasajeros), máximo de seis asientos.
c) La carrocería debe formar un solo cuerpo con la cabina y la caja de carga, la cual debe estar montada sobre
chasis. Además, debe constar de dos puertas laterales y una trasera completa.
d) Altura mínima desde el suelo a la parte baja del diferencial de 19 centímetros.
e) Estar equipado con dos de los siguientes elementos:
- Barra de tiro o ganchos, argollas o bolas para remolque, delanteras o traseras.
- Toma de fuerza o eje estriado delantero o trasero.
- Carrete para cable o cabrestante, con una capacidad mínima de arrastre equivalente al peso bruto vehicular
incrementado en un 25%.

Por lo tanto, cómo hay que entender esta norma? en la medida que te compras la camioneta para ir a trabajar, y
no para ir a la nieve o al casino.

Gastos incurridos en el extranjero:

La ley 19.506, del año 1997, permitió que los gastos incurridos en el exterior se pudieren deducir, acreditándose
con los documentos emitidos en el extranjero, de acuerdo a las normas del país respectivo, debiendo constar en
ellos:
- La individualización y domicilio del prestador del servicio o vendedor de los bienes.
- La naturaleza y objeto de la operación.
- La fecha y el monto de la misma.

El Servicio de Impuestos Internos puede exigir una traducción de los documentos emitidos en otro idioma.

De no existir esta documentación, la Dirección Regional puede autorizar el gasto, si a su juicio fuere necesario y
razonable a la operación del contribuyente, debiendo tomar en consideración la relación que exista entre las
ventas, servicios, gastos o los ingresos brutos y el desembolso de que se trate de igual o semejante naturaleza de
contribuyentes que desarrollen en Chile la misma actividad.

Esta norma entró en vigencia a contar del año tributario 1998, vale decir, se aplica a desembolsos incurridos en
el extranjero desde el año comercial 1997.

Circular Nº 49 (2006)
Regula el marco dentro del cual los aportes que hagan empresas para la construcción y mejoramiento de caminos
públicos constituirán un gastos deducible. Deberán contar con los siguientes requisitos:
a) Que se trate de obras evaluadas por la dirección de vialidad del ministerio de obras públicas
b) Que el aporte se verifique dentro del marco previsto en el DFL Nº 850 (1997) del Ministerio de Obras
Públicas
c) Que de tratarse de aportes superiores a las 250 UTM, la dirección de vialidad cuente con la aprobación del
Ministerio de Hacienda para aceptar dichos aportes en los términos previstos en la ley Nº 19.896
d) Que se cuente con el correspondiente convenio ad referéndum entre la dirección de vialidad y la empresa
respectiva.

114
 Catalina Granic

Monto del gasto

Será equivalente a aquella parte del aporte que guarde razonable correspondencia con los menores costos de
transporte y carga en que incurrirá la empresa.

Para ello, la empresa debe hacer un análisis financiero que permita comparar su estructura de costos de
transporte antes y después del aporte.

Este análisis financiero se elabora bajo una metodología de evaluación de proyectos reconocida por el sistema
nacional de inversiones del Ministerio de planificación o similar.

Deducción
Los gastos efectuados en las obras viales acordadas en el referido convenio, adoptan la calidad de gastos
diferidos, debiendo amortizarse en el plazo de la vida útil de las obras de construcción o mejoras del camino.

Impuesto al valor agregado

En el caso en que el aporte del contribuyente, en conformidad con el convenio con la dirección de vialidad,
consista en obras o bienes que se construyen o contratan por el contribuyente, este tendrá el derecho al crédito
fiscal por el impuesto al IVA que se le recargue en la adquisición de dichas obras, según las reglas generales.

Oficios relacionados Nº1.497 (2005) y el Nº2.914 (2006)

Compras en supermercados Ley 20.780

A contar del año 2015, en caso de gastos incurridos en supermercados y comercios similares, se aceptará su
deducción cuando no excedan de un monto anual de 5 UTA.
Si exceden, podrá deducirse, siempre que previo a la declaración anual de impuesto a la renta, se informe al SII,
como lo establezca, el monto incurrido, nombre y RUT del proveedor.

Análisis de la enumeración de gastos del art. 31

1. Objetivos de la norma: los objetivos de esta norma son:

- Evitar que los contribuyentes exageren las rebajas de gastos.
- Terminar con posibles dudas en cuanto a la rebaja de un desembolso.
- Incluir como gasto algún desembolso que esencialmente no lo es.

Se trata de una enumeración no taxativa.

2. Art. 31 Nº 1: los intereses pagados o adeudados sobre cantidades adeudadas dentro del año a que se refiere
el impuesto.

Intereses no deducibles son:

- Aquellos que correspondan a créditos que se apliquen a adquirir bienes extraños al giro o que generan
ingresos no renta o rentas exentas.
- Intereses que correspondan a créditos destinados a cubrir el desfinanciamiento de la empresa, producido por
desembolsos extraños al giro.
- Intereses que correspondan a la mora en el pago de impuestos, sin calificar si ésta fue voluntaria o
involuntaria.

3. Art. 31 Nº 2: son deducibles los impuestos establecidos por leyes chilenas en cuanto se relacionen con el
giro de la empresa.

Por ejemplo, los impuestos contenidos en la ley de timbres, los impuestos municipales, el IVA en cuanto no
pueda utilizarse como crédito fiscal, o el impuesto territorial.

115
 Catalina Granic

No son deducibles:
a) Los impuestos establecidos en la ley de la renta.
b) El impuesto territorial durante años fue crédito contra el impuesto. La ley de la renta fue modificada (ley Nº
19.578 y ley 19.738), quedando la situación de la siguiente forma:

Por regla general el territorial es gasto. Excepcionalmente será crédito cuando:

- Contribuyentes que exploten en calidad de propietario o usufructuario bienes raíces agrícolas que declaren
renta presunta o efectiva de dicha actividad mediante contabilidad completa.
- Contribuyentes que den en arrendamiento, subarrendamiento, usufructo u otra forma de cesión o uso temporal
de bienes raíces agrícolas: se grava la renta efectiva determinada por el contrato.
- Contribuyentes que exploten mediante su arrendamiento de bienes raíces no agrícolas
- A contar del año tributario 2003, también tienen derecho a este crédito las empresas constructoras o
inmobiliarias por los inmuebles que construyan o manden construir para su venta posterior, respecto del
impuesto territorial pagado desde la fecha de recepción definitiva de las obras.

Son personas relacionadas (artículo 100 de la ley 18.045):

- Las entidades del grupo empresarial al que pertenece la sociedad.
- Las personas que tengan a su respecto las calidades de matriz, coligante, filial o coligada.
- Quienes sean directores, gerentes, administradores o liquidadores y sus parientes más cercanos.
- Toda persona que por sí sola o con otras, pueda designar a lo menos a un miembro de la administración de la
sociedad o controle un 10% o más del capital, o del capital con derecho a voto si se trata de una sociedad por
acciones.

Por lo tanto, la ley no se aplicaba, pudiendo seguir deduciendo el impuesto territorial como crédito las rentas de
los bienes raíces agrícolas, y las rentas de bienes raíces no agrícolas destinadas exclusivamente al arriendo, con
personas no relacionadas, siempre que la renta sea igual o superior al 11% del avalúo fiscal.

La ley 19.738 del año 2001, declaró definitivamente que el territorial no es crédito, sino solamente un gasto. La
excepción está referida a las empresas constructoras e inmobiliarias por los inmuebles que construyan o manden
construir. Ellas tienen derecho a deducir como crédito el impuesto territorial.

La ley 19.738 mantiene vigente el derecho para utilizar como crédito el territorial respecto de las rentas agrícolas
(artículo 20 número 1, sean efectivas o presuntas).

Tampoco puede deducirse como gasto el IVA, toda vez que éste tiene un sistema especial de aprovechamiento, a
través del débito y el crédito fiscal. Sin embargo, el IVA se puede deducir en dos casos:
a) Caso del crédito fiscal de utilización común: hay actividades en que las compras o usos de servicio, van a
generar operaciones exentas y otras afectas a IVA. El crédito fiscal será proporcional a las operaciones
afectas, y el resto del crédito podrá deducirse como gasto. También se podría pedir devolución por el
artículo 126 del Código Tributario, o utilizar el sistema de corrección de errores propios.

b) Facturas recibidas con retraso: a los tres meses, si no llega la factura, se puede deducir como gasto, porque
ya no podrá ser crédito fiscal.

4. Art. 31 Nº 3: se refiere a las pérdidas. Se distinguen:

a) Pérdidas físicas: son derivadas básicamente de la pérdida de bienes. Por ejemplo, a consecuencia de delitos
contra la propiedad o por caso fortuito.

En caso de cualquier siniestro experimentado por bienes de la empresa, se acepta como gasto el total de su valor
libro, sin discriminar entre la parte cubierta o no cubierta por seguros. Por otra parte, el monto total de la
indemnización se considera como ingreso bruto (artículo 17 número 1).

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El Oficio 606 del año 2010, señala que en la medida que la empresa afectada acredite ante la Dirección Regional
competente mediante una sentencia ejecutoriada u otros medios suficientes la estafa perpetrada por sus
empleados, procederá la aceptación como gasto de acuerdo a la disposición legal citada.

b) Pérdidas de resultado: se trata de deducir las pérdidas de los ejercicios anteriores, las denominadas pérdidas
de arrastre, que representan el resultado negativo que produce la operación del negocio. Se deben deducir las
pérdidas tributarias y no las contables.

Esencialmente, no deberían constituir un gasto, porque no hay renta cuando hay pérdidas. Hasta el año 1984,
sólo se podían deducir las pérdidas con tope de 5 años. Actualmente, no existe tope alguno.

Las pérdidas experimentadas en un ejercicio comercial deben imputarse en primer término a las utilidades no
retiradas.

Las pérdidas se reajustan de acuerdo a la variación del IPC habida entre el último día del mes anterior al del
balance que originó la pérdida, y el último día del mes anterior a la fecha del cierre del ejercicio en que proceda
su deducción.

Año 2010: utilidad 1000 que se queda en la empresa

Impuesto: sobre esa utilidad hay una tasa 20% por lo tanto se pagó 200 de impuesto.

Año 2011: pérdida 400

Impuesto —> 200
Utilidad —> tendré 600

La LIR te dice “mira papito wachito, vas a imputar esos 400 a la utilidad que está pendiente, ósea vas a limpiar
de la utilidad de los 1000, de forma tal que te va a quedar una utilidad de 600 pesos. O sea van a haber 400 pesos
que debieran tributar, pero que no tributarán”

Cuando tu tienes utilidad y al otro año tienes pérdida, la ley dice que compenses esa pérdida con esa utilidad. Se
le va a achicar la pérdida. Así cuando tu ganas plata y tienes que pagar impuestos, acá es al revés, o sea que
cuando pierdas la ley te dice que te va a achicar.

Acá además se produce otro efecto, y aquí comienzan a aparecer los PPUA que vimos anteriormente.

Dijimos que esta empresa pagó impuesto de 1ª de 200 (respecto de los 1000 de utilidad), pero como hay una
perdida de 400, se achicará esa utilidad en 600. Entonces, habrá un 40% de utilidad que no se le aplicará
impuestos, por lo que este porcentaje se le aplicará al impuesto de 1ª. Si se aplicara el impuesto sobre 1000,
estaría mal pagado, porque hoy en día es 600 la utilidad.

Entonces, los 80 te los devolverán a título de PPUA, porque están pagados de más ya que es el impuesto de los
1000.

Si esto fuese así, sería muy simple: porque si en el 2012 volvemos a tener una pérdida de 100, la ley señala que
se le aplique la pérdida a los 600 del año anterior, de forma tal que te quedará una utilidad de 500.

Acá el impuesto de 1ª será el porcentaje de la relación entre 100 y 600 que serán un 30 y tanto, y se le aplicará a
lo que quedó y te lo devuelven. Si en el 2013 tienes 1000 de utilidad, sumas por supuesto y tendrás una utilidad
de 1500.

Por lo tanto, lo importante que hay que entender:

- Primero, te obliga a comerte las pérdidas de inmediato (esto cambiará con la reforma)
- y segundo, te devuelven el impuesto como un PPM

117
 Catalina Granic
IDEA MUY IMPORTANTE:
Sólo el contribuyente que sufrió la pérdida puede utilizarla (entonces, yo no puedo vender la pérdida). Por lo
tanto, en caso de fusión, integración o absorción, si la empresa fusionada, integrada o absorbida sufrió pérdidas,
estas no pueden imputarse a los resultados de la empresa subsistente (Circular 109 de 1977).

Ejemplo en las fusiones de empresas

A B

(Banco Santander) <—> (Banco Osorno)

El banco Santander iba a comprar el banco Osorno, donde el primero tenía mucha utilidad y el último mucha
pérdida. Además supongamos que hay un gran estudio de abogados prestigioso

La fusión era que iban matar el banco Osorno y así matar los miles de millones de pérdida que tenían del banco
Osorno. Imaginemos una sala de kínder donde hay sillas chiquitas y los papás están sentados ahí en una reunión.

En esa reunión había un abogado joven sentado en una de esas sillas en una esquina, y por otro lado José
Ignacio y José Pedro que venían de un estudio de abogados bien prestigioso cada uno.
- Abogado joven: (dice bien bajito) “las pérdidas, las perdidas, te están cagando”
- José Ignacio a José Pedro: oye y ese imbécil quién es, de donde salió? de qué estudio viene?? Echenlo por
insolente, que se cree!!!
- Abogado joven: reitera diciéndoles “las pérdidas”
- José Ignacio y José Pedro: “pero qué pretende este pelotudo!! No cacha ná, qué querí cabro conchet”·%$·%
%&”
- Abogado joven: “puta que son huevones, están matando la pérdida del Banco Osorno, la perdida y fusión
tiene que ser así”.
- José Ignacio: “ah, este carro se viene para mi estudio”
- José Pedro: “no, no, se viene para el mío”.

El cuento termina con que ese abogado joven en definitiva hoy en día es socio de uno de esos estudios, gana
como 15 palos mensuales, mientras que los otros siguen en el Servicio. (Porque querían hacer la fusión al revés)

Entonces, ustedes en el día de hoy entraron en el banco Osorno, porque a ese Banco le cambiaron el nombre a
Banco Santander Chile y esos accionistas estuvieron años sin pagar un peso de impuesto.

Conclusión: la fusión siempre tiene que ser al revés, ósea siempre manteniendo la empresa que tiene la pérdida,
porque si no es así, matas la empresa que tiene la pérdida y eso es una imbecilidad. De ahí viene la compra de
empresas con pérdidas.

Las pérdidas no son transferibles, porque no son activos ni pasivos, sino una cuantificación a título meramente
informativo del resultado de la gestión financiera de la empresa. Cabe tener presente que la pérdida tributaria no
significa, necesariamente, una pérdida financiera.

Recuperación del impuesto de 1º categoría (esto ya lo vimos anteriormente con el ejemplo de los 80 pesos)
Si las pérdidas absorben total o parcialmente las utilidades no retiradas, el impuesto de primera categoría pagado
sobre éstas, se considera como pago provisional mensual. Este pago provisional mensual tiene el siguiente
destino, y es lo que se conoce como pago provisional por utilidades absorbidas (PPUA):
- Es imputable a los impuestos anuales de la empresa en los ejercicios siguientes.
- Si no existen impuestos a los cuales imputarlo, se puede solicitar su devolución.

Nosotros antes imputábamos las perdidas hacia atrás, pero eso ya no puede ser. La imputación solo puede ser
hacia adelante. Ley 20.780 del año 2014.

El impuesto de primera puede recuperarse tanto por la absorción de utilidades propias como de aquellas
percibidas de otras empresas en las que se tiene participación.
118
 Catalina Granic
Por lo tanto, hay que distinguir:

a) Utilidades propias que absorben pérdidas: el impuesto de primera constituye para la empresa un ingreso
correspondiente a la recuperación de un gasto o desembolso, pero este ingreso no tributa a nivel de primera
categoría, ya que tal partida ya cumplió con dicha tributación en el momento de su pago o provisión.

b) Utilidades ajenas que absorben pérdidas: constituye para su beneficiario un incremento de patrimonio, ya
que la empresa con esta recuperación se ve beneficiada por una cantidad que no le ha implicado ningún
desembolso de su parte o no está recuperando un gasto, como ocurre en el caso anterior.

Claro, porque yo estoy sacando utilidades acá. Es distinto el caso en que yo estoy soportando mi propia pérdida.
Distinto es cuando yo traigo utilidades de la otra empresa que esa tributó y soportó ese gasto y no mi empresa.

OFICIO Nº 3759 (2004) señala lo anterior

La Corte Suprema, en 1998, señaló que el artículo 31 número 3 dispone que en el caso de que las pérdidas
absorban total o parcialmente las utilidades no retiradas, el impuesto de primera categoría pagado sobre esas
utilidades se considera como pago provisional, y queda sujeto a restitución; esta disposición no distingue si las
utilidades y pérdidas se ha generado o no en una misma empresa, de modo que el beneficio debe entenderse
otorgado por la ley a los contribuyentes que se encuentren en una y otra situación.

La CS tiene una tesis de que no es tan así lo que señala el oficio anterior, ya que la ley como no distingue que tu
utilices la pérdida de tu propia empresa o devenga de utilidades de otra empresa, da lo mismo y no hay que
entender que hay incremento de patrimonio.

En el fondo la CS señala que la ley no distingue si la utilización de pérdidas la usas por perdidas que generaste
en tu propia empresa, o utilidades que vienen de otra y ahí utilizo la pérdida. Por lo tanto, esta cosa que dice el
Servicio de incremento de patrimonio, no es tan así.

Todo esto hubiese sido muy simple si no me modificaba, pero se modificó.

Todos los grupos económicos de este país, compraron empresas con pérdidas para utilizar la pérdida contra la
utilidad (Banco Osorno con Santander), pero la pregunta es y cómo diablos lo haces? pensando además de
comprar una empresa con pérdidas, esta quebró en el año 82 por ejemplo:

Tenían los libros de contabilidad en documentos, rehacían todas las declaraciones de impuestos hasta el presente
(como si la empresa subsistiese). Entonces, mi empresa que tenía una pérdida de 5 mil millones que no tenía
nada más que las declaraciones con puras perdidas, y la empresa del señor que quería comprarla tenía 10 mil
millones en utilidades, por lo que se compensaban y para más remate me devolvían todos los impuestos de
primera que correspondían a la compensación (5 mil)

Pregunta: ¿y cómo esta empresa que no tenía nada, podía comprar otra que tenía 10 mil millones? a través de
una súper simulación, porque en las escrituras se decían “nosotros vamos a comprar esta empresa y la vamos a
pagar en 850 mil cuotas y se hacían una serie de escrituras”

El legislador, a esa la ley 19.738 la denominó como “normas para luchar contra la evasión” del año 2001,
modificó el tratamiento de las pérdidas, porque ahora se restringe el uso de las pérdidas cuando existe cambio en
la propiedad y en el giro de la empresa, realizado sólo con fines tributarios. De esta manera, no es que esté
prohibido, pero será casi imposible realizarlo por los requisitos que exige.

Además, esta modificación afecta sólo a las sociedades y no a las empresas individuales.

Los requisitos copulativos que impiden la utilización de las pérdidas son:

- Que exista cambio en la propiedad de la empresa. Existe cuando en el ejercicio, los nuevos socios o
accionistas adquieren o terminan de adquirir directa o indirectamente a través de sociedades relacionadas, a lo

119
 Catalina Granic
menos un 50% de los derechos, de las acciones o de la participación social. Osea, a lo menos los que entran
deben tiene el 50%. Este no es un requisito que nos produce problemas.

- Que en los 12 meses anteriores o posteriores al cambio de propiedad, la sociedad haya cambiado su giro, a
menos que mantenga el giro principal. Por ejemplo, venta de zapallos, y luego venta de zapallos Y lechuga.
La verdad es que en la realidad estas empresas no volvían a realizar sus actividades principales. El mono solo
era para evadir los impuestos.
- Que al momento del cambio de propiedad, la sociedad no cuente con activos propios de su giro de una
magnitud que permita el desarrollo de su actividad. Esto se critica, porque cuando se está en quiebra no hay
activos propios del giro porque han sido embargados o rematados.
- Que al momento del cambio de propiedad, los bienes existentes no sean de un valor proporcional al pagado
por la adquisición de los derechos o acciones. Cabe preguntarse a qué bienes se refiere, si ya están todos
rematados. ¿Qué bienes o activos, si no tengo nada?
- O bien (requisito no copulativo), que pase a obtener solamente ingresos por participación en otras sociedades
o por reinversión. Este es un requisito que no le pone ni le quita al asunto.

Por los requisitos 2 y 3, es casi imposible comprar empresas con pérdidas, porque no hay activos ni bienes.
Sucede que si tu estas en una situación de insolvencia, tus acreedores te van a rematar hasta el alma, entonces de
a dónde tendrás bienes y activos?

La norma no se aplica cuando el cambio de propiedad se efectúa entre empresas relacionadas (artículo 100 de la
ley 18.045), y estas son:
- Entidades de grupo empresarial
- Las personas jurídicas que respecto de la sociedad sean matriz, coligante, filial o coligada
- Quienes sean directores, gerentes, administradores o liquidadores de la sociedad y los parientes cercanos
- Todo aquel que pueda designar a lo menos un miembro de la administración o controle el 10% o más del
capital con derecho a voto.

En todos esos casos anteriores, no se aplican los requisitos explicados.

Laurita preguntó: ¿cómo me van a devolver el impuesto de primera si cada empresa tiene distintos sistemas, o
sea si la empresa que tiene perdida tributaba con parcialmente integrada y yo la voy a absorber? Ahí se genera un
sistema en que (lo veremos el próximo año) cuando desaparece la empresa que tributa con parcialmente
integrado y tiene utilidad pendiente de retiro y esa va a ser fusionada con otra. A esas rentas pendientes con
retiro, las hacen tributar con 35%. Entonces, es muy mal negocio que una sociedad que tribute con parcialmente
integrado se muera si hay utilidades de retiro, porque a esa utilidades le tributaran con 35%

Esta disposición rige desde la fecha en que las sociedades con pérdidas tributarias sufran cambios en su
propiedad o en el derecho a participación, a partir del 19 de junio del año 2001.

Jurisprudencia sobre pérdidas

- Ajuste contable por el cual se absorben pérdidas financieras por una disminución de capital, no hace a la
perdida tributaria, perder su carácter de tal. Esto es así, ya que el resultado tributario es distinto del financiero.
—> Boletín 431 (1989). Nosotros dijimos por ahí que una cosa es la norma legal y otra cosa la norma
financiera. Todo lo que hemos estado hablando de pérdidas tributarias, no te permiten hacer eso.
- La pérdida tributaria de una actividad sujeta a renta efectiva puede rebajarse de la renta de actividades sujetas
a presunción. —> Boletín 403 (1990). En los pocos casos que yo como contribuyente puede tener con una
renta efectiva y otra renta presunta.

5. Art. 31 Nº 4: se refiere a los créditos incobrables.

Circular Nº 14 (2008) (la busqué pero no existe con ese número)

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 Catalina Granic
Requisitos para que sean incobrables:
a) Ser contabilizados oportunamente. Al tener título debe haberse registrado como activo.
b) Deben ser castigados del activo, es decir, eliminados del activo. Esto significa que cuando a ti no te pagan
ese crédito, se castiga contablemente y ese crédito pasa a ser un pasivo.
c) Se deben agotar prudencialmente los medios de cobro (demandar ejecutivamente).

¿Cómo se agota el cobro de una crédito?

La Circular 24 del año 2008, cambia las instrucciones que el Servicio había dado al efecto. Antiguamente, para
declarar incobrable el crédito, debía demandarse ejecutivamente si se tenía un título ejecutivo y si no, ejercer un
juicio ordinario.

Esto parece bien? imaginar si tenemos un crédito de 100 mil pesos en contra de un señor. Entonces, el SII dictó
la Circular 24, que sólo exige demanda judicial para el caso de créditos cuyo monto excede de 50 UF
($1.325.000)

Tenías que de alguna forma demostrarle al servicio que no te habían podido pagar por una razón X, que
normalmente te lo certificaba por el Receptor. Entonces, con esa certificación bastaba para declarar incobrable.
Lo del receptor se aplica solo por sobre las 50 UF, si es menor, no hay que demandar ni demostrar nada.

Incluso en este caso, se acepta el gasto sin demanda cuando la prosecución del juicio, la ejecución o la
liquidación de garantías, no sean razonables de acuerdo a la cuantía de la deuda, a la relación comercial que se
tenga con el deudor, o a la situación patrimonial del mismo.

La Circular 24 obliga a contabilizar el castigo de los créditos incobrables en un nuevo libro auxiliar denominado
“Registro de Castigo de Deudas Incobrables”.

Excepción
Para bancos e instituciones financieras: no necesitan agotar los medios de cobro (ni por créditos de más de 50
UF o menos de 50 UF, porque ese es el giro y sería imposible para los bancos), basta que transcurridos los 90
días desde el vencimiento del crédito, este sea pasado a cartera vencida.

6. Art. 31 Nº 5: se refiere a la depreciación.

La depreciación es la forma de rebajar como gasto el valor de un bien de activo fijo del contribuyente, a fin de
compensar la pérdida de valor que éste sufre por el desgaste que provoca su uso natural.

La idea de esto es que cuando tu te compras un camión de 100 millones (mientras tu no lo uses, se va a
desmejorar por perder valor). Arbitrariamente vamos a ver que el SII te va a decir “mire yo creo que el camión le
va a durar 10 años a través de los que se denominan las tablas de vida útil”.

Entonces, veremos que los camiones duran 10 años años, las camionetas 7 años, los edificios 30 años, las
gallinas 1 año y 5 meses, etc.

Por lo tanto, la ley te va a permitir que en 10 cuotas de aproximadamente de 100 millones tu cargues a gastos
todo el valor del camión, porque son 10 años de vida útil. O sea, tu vas a estar ingresos - costos - gastos.

En el año 1 tendrás un gasto de 10 millones. En el año 2 un gasto de 10 millones, y así sucesivamente. Esto es
solamente para reconocer que el bien activo fijo por uso, va desmejorando su valor.

La conclusión es que hay que usarlo poco para que dure harto el bien. Eso es lo que supone la ley, porque puede
ser que a los 10 años el camión esté estupendo, ya que veremos que hasta que esté depreciado el camión valdrá
1$ para efectos contables. El legislador lo que quiere es que tu juntes esta plata y al año 10 te vas a volver a
comprar un camión nuevo de paquete.

121
 Catalina Granic

Ahora, hay que distinguir:

a) Los bienes del activo realizable, se rebajan vía costo. No se deprecian, porque se deduce el costo de los
bienes que son del giro.
b) Los bienes del activo fijo o inmovilizado (máquinas, galpones, martillos, todo lo que te permite producir el
camioncito de madera), se rebajan vía depreciación.

Por regla general, los gastos se rebajan desde que se adeudan, pero esto no se aplica a los bienes del activo fijo,
pues ellos se usan durante varios ejercicios.

¿Cómo se rebajan?
Los bienes del activo fijo se rebajan distribuyendo el valor del bien en varios años, en los que determine la vida
útil del bien. Ahora, el que determina la vida útil de bien es el Servicio.

Por ejemplo de vida útil de bienes: (el profesor dijo que nos aprendiéramos algunos)

Bienes Nueva vida útil Depreciación

normal acelerada

Camionetas y jeeps 7 2

Herramientas pesadas 8 2

Equipo de audio y video 6 2

Utiles de oficina como
3 1
fotocopiadora

¿En cuántos ejercicios se distribuye?

Ello es determinado a través del concepto de vida útil del bien. Esta vida útil la fija el Servicio, y representa el
tiempo en que se estima que el bien se gastará por su uso natural.

De esta forma, la depreciación sería la cuota anual del valor del bien del activo inmovilizado que se carga a
gastos en función de su vida útil. Contablemente, la vida útil la fija el fabricante del bien.

Bienes no depreciables: esto es bien discutible

a) Los intangibles, como el derecho de llaves, las patentes y las marcas.
b) Los terrenos o suelos, porque tienen la característica de prolongar su vida útil indefinidamente. Lo anterior
es discutible.
c) Agotamiento de sustancias mineras. Esto también es discutible.

Desde cuándo se puede depreciar un bien: se puede depreciar desde que se está utilizando el bien, porque
obviamente si no lo estás utilizando desde el principio, no se estará desmejorando. Para calcular la depreciación,
el valor de adquisición o el valor residual se reajusta por IPC.

Ejemplo de depreciación lineal:

Datos a utilizar:
- Valor de adquisición: 1.000.000.
- Vida útil: 5 años.
- Entra en funcionamiento el 1 de julio (segundo semestre)
- Inflación permanente durante los 5 años: 10%. (o sea 100.000)

122
 Catalina Granic
Primer año:
- Valor de adquisición: 1.000.000.
- Revalorización (6 meses): 50.000 (la mitad del 10% que era 100 mil)
- Valor de adquisición reajustado: 1.050.000.
- Deprecia 1/5 de 1.050.000: 210.000. (si el bien se deprecia en 5 años, significa que hay que dividirlo en 5
para determinar la primera cuota de depreciación) Supuestamente ese valor sería la cuota de depreciación,
- Pero la cuota real de depreciación será 105.000 (se utilizó medio año), porque comenzó en Julio y por lo
tanto, los 210 mil se dividen en 2.
- Valor residual: 945.000 (1.050.000 (valor de adquisición) menos 105.000 (cuota real de depreciación)).

Segundo año:
- Valor residual: 945.000: ese es el valor en cuanto quedó valorado el bien.
- Revalorización (10%): 94.500
- Valor residual reajustado: 1.039.000.
- Se divide por 4 (4 años): 259.877 (cuota de depreciación). (primero se dividió por 5, ahora será por 4 y así
sucesivamente).
- Valor residual: 779.623 (1.039.000 menos 259.877).

Tercer año:
- Valor residual: 779.623.
- Revalorización (10% de IPC del año): 77.962.
- Valor residual reajustado: 857.584.
- Se divide por 3 (3 años): 285.862 (cuota de depreciación).
- Valor residual: 571.724 (857.584 menos 285.862).

Cuarto año:
- Valor residual: 571.724.
- Revalorización (10%): 57.172.
- Valor residual reajustado: 628.896.
- Se divide por 2 (2 años): 314.448 (cuota de depreciación).
- Valor residual: 314.448 (628.896 menos 314.448).

Quinto año:
- Valor residual: 314.448
- Revalorización (10%): 31.444.
- Valor residual reajustado: 345.892.
- Se divide por 1 (1 año): 345.892 (cuota de depreciación).
- Valor residual: 0 (345.892 menos 345.892).

Una vez que el bien se encuentra totalmente depreciado, si todavía se sigue utilizando, se refleja en la
contabilidad en un valor de $1.

Un buen ejemplo de depreciación lo podemos encontrar en el manual de consultas tributarias Nº 354 de Junio de
2007.

Casos especiales:
a) Si al quinto año se vende el bien (o sea, cuando el bien está totalmente depreciado), el que lo compra debe
estimar la vida útil, pero no puede ser superior a la determinada por el Servicio.

Si yo lo vendo, ese valor de venta será un ingreso. El señor que lo compra, lo puede volver a depreciar, pero
como tope no puede exceder de la depreciación que señala el servicio. En nuestro ejemplo, no puede ser más del
50%

La depreciación en el fondo es la “devolución “ de lo que te costó tributariamente hablando.

123
 Catalina Granic
b) Si el bien se vende al año dos (si el bien se vende antes de estar totalmente depreciado), se deprecia por los
años de vida útil que le resten al bien. Si esta información no se puede obtener, la vida útil se determinará de
acuerdo al año de fabricación del bien, pero no podrá exceder de la fijada por el Servicio.

El valor residual se carga a gastos al segundo año, como que se acelera. La otra persona que lo compró puede
volver a depreciarlo en 5, si esto es por contribuyente, ya que lo que pasó antes no me interesa.

c) Respecto a los bienes que se hacen inservibles por destrucción total o de piezas no reparables, antes de
completar la vida útil, se llevan a pérdida por el valor neto que tenga el bien en ese momento.

d) Respecto de los bienes que se hacen inservibles antes del término de la vida útil: se otorga una
depreciación aumentada al doble. Por ejemplo, obsolescencia, lo cual significa que está obsoleto (algo ha
quedado anticuado o en desuso). Por lo tanto, tienes 20 celulares en la empresa y los quieres cambiar porque han
quedado obsoleto, la ley te dice que si te quedaban 4 años de depreciación, deprécialo en 2.

Otros tipos de depreciación:

a) Depreciación acelerada: se rebaja la vida útil del bien en un tercio. Por ejemplo, de 9 años, queda en 3 años.
Los requisitos para que proceda son:
- Vida útil normal no inferior a 5 años. La ley 19.840 del año 2002, rebajó el plazo a 3 años. Entonces, tu tomas
la tabla de la vida útil y todos los bienes que tiene vida útil de hasta 3 años, se pueden depreciar. (Se ve en la
página del Servicio)
- Si el bien se adquiere en el mercado nacional, debe ser nuevo. Si se importa, puede ser usado.

El contribuyente puede salirse del sistema de depreciación acelerada e irse al sistema de depreciación lineal, pero
no puede volver a él. Normalmente, los empresarios prefieren utilizar la depreciación acelerada.

Con la modificación de la ley 19.738, se limita el uso de la depreciación acelerada, manteniéndose como gasto
necesario sólo para la determinación del impuesto de primera categoría. Además, la diferencia entre la
depreciación lineal y la acelerada, no se acepta para los efectos del artículo 14.

Algún cerebrito dijo “mire esa depreciación es beneficio para la empresa y no para los dueños”, porque si tu
deprecias a

Lo anterior significa que se afectará con impuesto global complementario o adicional la utilidad beneficiada con
la depreciación acelerada, sin derecho a crédito de primera categoría.

Esta norma entró en vigencia el año tributario 2002, respecto de los bienes que se acojan a la depreciación
acelerada a partir del 1 de enero del año 2001.

b) Depreciación especial: se funda en una petición al Director Regional, a fin que se autorice un régimen de
depreciación distinto del que resulta de la vida útil. Ello, porque el bien se está desgastando en una forma más
rápida. No es ni acelerada ni lineal, tu estas dándole un uso mucho más intensivo.

Casos de depreciación con a reforma de la ley Nº20.780

Estableció normas de depreciación especial en algunos casos sobre depreciación instantánea de bienes del activo
inmovilizado, art. 31 Nº5 bis, ley Nº20.780
Se distingue:
A. Contribuyente que en los últimos tres ejercicios anteriores a aquel en que comience la utilización del
bien de activo inmovilizado, registren un promedio anual de ingresos del giro igual o inferior a 25 mil
UF: podrán depreciar sus bienes nuevos o usados, adquiridos o terminados de construir a contar del 1º de
octubre de 2014, considerando una vida útil de un año

Esto es lo que se denomina la depreciación automática. Los 100 millones los tiras a gastos de una, y no por las
cuotas de años de depreciación.
- Si la empresa tiene existencia inferior a tres años, el promedio se calcula por los ejercicios existencia efectiva.
124
 Catalina Granic
- Si la empresa no registra en esos ejercicios, se podrán acoger a esta norma cuando su capital efectivo no
supere los 30 mil UF, al valor de éstas al primer día del mes de inicio de actividades.

B. Contribuyentes que están entre 25 mil y 100 mil UF: podrán depreciar sus bienes nuevos o importados,
adquiridos o terminados de construir a contar del 1º Octubre de 2014 considerando 1/10 de la vida útil.

La ley acá te dice “mira wuachito, vas a considerar la vida útil en 1/10. O sea, tu tomas la vida útil y la vas a
reducir a un 1/10. Si la vida útil era de 10 años, la reduces a 1 como por ejemplo.

Esta son normas que se dictaron con la peregrina idea de incentivar la producción de bienes, pero el problema es
que la actividad esta tan desmejorada y hay problemas financieros, las empresas no están invirtiendo.

7. Art. 31 Nº 6: se refiere a las remuneraciones.

¿Por qué están las remuneraciones acá, si sabemos que las remuneraciones están en los costos? Porque vimos el
ejemplo de la secretaria y del gerente, ya que eran más bien gastos que costos, debido a que no se vinculan
directamente con el bien que se produce.

Generalidades:
Este numeral incluye las remuneraciones, sueldos, salarios, gratificaciones, premios, bonos, horas
extraordinarias, etc. siempre que no se deduzcan como costo (que no estén directamente relacionados con el
bien)

¿Dónde está la diferencia entre costos, gastos y remuneraciones?

Es que se deducen desde el año en que se adeudan, no es necesario que se hayan pagado efectivamente. No hay
que esperar que el camioncito se venda, a diferencia que para deducir el costo había que esperar que el
camioncito se vendiera.

La excepción son las gratificaciones voluntarias, por ejemplo:

La Sofía en 100 años más cuando sea una abogada exitosa, tiene una asesor de 25 años que le va a pagar estas
gratificaciones voluntarias al señor por los servicios que le presta noche a noche, trabajando codo a codo al lado
de la gerente que es la Sofía

La ley ha señalado que para estas gratificaciones se deben cumplir dos requisitos:
- Deben estar pagadas o abonadas en cuenta. No hay problema, yo le pago el billete.
- Deben repartirse entre los trabajadores en base a un criterio objetivo, aplicable a todos ellos.

O sea, si esta mujer quiere beneficiar a este trabajador, tiene que sacarlo de SU bolsillo y no del bolsillo de todos
los que pagamos impuestos en este país. Entonces, el criterio será cuantos cabros chicos tiene, cuántas horas
trabajó, cuántos años lleva en la empresa, y ahí tendrá el criterio objetivo.

Gastos de representación
Ya los vimos en el art. 17 mirado desde el punto de vista del trabajador. Ahora los miraremos desde el punto de
vista del empresario. Esta cantidad de dinero que el gerente le paga al abogado para que vaya a celebrar el mejor
contrato con el chino Wong.

El inciso 1º de este numeral permite deducir los gastos de representación, siempre que cumplan con dos
requisitos:
- rendición de cuentas y
- devolución del excedente, más los documentos que van a nombre de la empresa.

Los gastos de representación son desembolsos referidos a gastos que si bien no son del giro, van a ser necesarios
para generar la renta, porque van a permitir la celebración de un mejor contrato por el contribuyente.

Tratamiento tributario
Respecto de:
125
 Catalina Granic
a) Remuneraciones de personas que por su haber en la empresa u otra circunstancia, puedan influir en
el monto de sus remuneraciones: se acepta como gasto lo que sea razonablemente proporcionado a la
importancia de la empresa, a los servicios prestados y a la rentabilidad del capital.

Este el típico ejemplo del hijo que le pide al papá presidente de la compañía que le pague 6 millones de pesos
como remuneración, siendo que a los abogados de la empresa le pagan 2 por ejemplo. Ahí la ley le dice
“wuachito, podrás deducir hasta 2 millones”.

Ahora, podría haber una caso en que se justifique que se le pague 6 millones? Si, por ejemplo por la
especialización de la profesión, o sea si el hijo se especializó en Harvard acreditado.

b) Remuneraciones por servicios prestados en el exterior: se aceptan como gasto, siempre que sean
necesarios para producir la renta en Chile.

c) Sueldo patronal o empresarial: se aceptan como gasto, la remuneración del empresario individual, del
socio de sociedades de personas, y la del gestor en sociedades en comandita por acciones. Quedan afuera los
accionistas de una sociedad anónima.

Es una remuneración que se asigna por contrato. Ahora, respecto de la empresa individual, se hace través de un
auto contrato hablando civilmente. Lo raro con estas personas es que van a tener un contrato de trabajo con la
sociedad, por lo tanto, por un lado eres trabajador de la sociedad y por otro lado eres socio de la sociedad. Por
ende, por un lado tendrás remuneraciones, y por otro tendrás retiros en el sistema antiguo o atribución de renta
en el sistema nuevo.

¿Por qué se establecerá esto?

Si este señor en vez de que se le asigne un sueldo mensual todos los meses de 1 millón y los retirase todos los
meses, sobre ese millón tributaría con global. Sumas todos los millones de todos menos y ahí tributas con el
global. Además, hay que recordar que el global es por tramos.

Entonces, por un caso estas tributando mensualmente, y por otro lado, anualmente. Pero acá viene el detalle,
porque nosotros estudiaremos que en el caso del global las remuneraciones mensuales tu las vas a tener que
sumar a la base imponible de tu global complementario y después vas a retirar el impuesto único o de segunda
categoría como crédito.

De esta manera, el legislador estableció esta cuestión, porque pareciera ser que la única razón es incentivar esto,
ya que de esta forma el trabajador se hace cotizaciones previsionales en forma obligatoria.

Los requisitos son:

- Que la persona trabaje efectiva y personalmente en la empresa. El tipo tiene que trabajar, o sea no puede ir al
día 30 para cobrar el sueldo. Eso lo fiscalizará el servicio
- No pueden exceder del monto que hubiera estado afecto a cotizaciones previsionales obligatorias (75, 7 UF
para el año 2017). Lo que exceda a este monto no será considerado como gasto.
- Que queden sujetas a segunda categoría de impuesto.
- Que las remuneraciones y el impuesto que las afecta, se contabilicen en el libro de contabilidad
oportunamente.

Si al socio se le asigna un sueldo mayor a 75,7 UF, constituye un gasto rechazado para la empresa. Respecto del
impuesto único calculado por un monto superior a las 75,7 UF, el contribuyente deberá solicitar su devolución,
vía art. 126 del Código Tributario.

¿Qué sucede con sumas pagadas por sueldo empresarial asignadas a una cónyuge que tenga la calidad de
socia? Mi cónyuge es mi socia, y se le asigna un sueldo empresarial.

Se acepta como gasto el sueldo empresarial asignado bajo las mismas condiciones y requisitos exigibles a
cualquiera de los socios. No es aplicable el artículo 33 Nº1 letra B) en atención a lo que señala la Circular Nº 42
de 1990
126
 Catalina Granic

¿Qué sucede si el sueldo empresarial no queda afecto a cotización previsional por estar el socio jubilado? La
remuneración no puede deducirse como gasto, pues es requisito para ello que el socio efectúe sus cotizaciones
previsionales. La interpretación debe ser restrictiva en atención a que se está otorgando un beneficio.

¿Se acepta como gasto, honorarios pagados por una sociedad de socios por un servicio de asesoría? No, lo
podemos desprender por los Oficios Nº 2315 (1997), Nº 1630 (2003) y 997 (2007)

Indemnizaciones por años de servicio

El gasto por estas indemnizaciones se estima como adeudado cuando el pago de ésta consta de un contrato
colectivo, acta de avenimiento o contrato individual.

Si la indemnización por años de servicio se encuentra supeditada a una condición que signifique para el
trabajador una mera expectativa, no puede estimarse como adeudada, y por lo tanto, no se puede deducir.

¿Yo podré en un contrato de trabajo establecer esto de la mera expectativa? se supone que sí, ósea yo te
indemnizo por años de servicios si se te sucede tal cosa como por ejemplo.

Si la empresa no queda obligada al pago de la indemnización por años de servicio, por haberse terminado el
contrato por una causal de caducidad, la provisión acumulada pasa a constituir ingreso, pues aumenta el
patrimonio al extinguirse la obligación de pago de la indemnización.

Como ya no te voy a pagar esa indemnización, toda esa platita que fui juntando será ingreso para mí.

Remuneraciones no deducibles
- Aquellas pagadas por servicios ajenos al giro. Como la remuneración de la nana que trabaja en mi casa y lo
paso como remuneración de la empresa. Es una típica figura de evasión.
- Aquellas que son excesivas (sueldo empresarial por sobre 75,7 UF).
- Aquellas no registradas en el libro de remuneraciones.
- Aquellas pagadas al cónyuge o a hijos solteros menores de 18 años. Esto va a estar en el art. 33 Nº 1 letra b
de LIR Ahora, qué pasa si yo le celebro un contrato de honorarios? ahí había una gran discusión, porque el
Servicio decía que las remuneraciones son sinónimos de honorarios y aunque la ley diga que las
remuneraciones se apliquen a los honorarios, pero esto es bastante discutible, porque el código del trabajo
deja claro que remuneraciones de contrato de trabajo y honorarios no son lo mismo, pero la CS dijo que
efectivamente eran igualitos y por ende son gastos rechazados.
- Aquellas pagadas en exceso a personas que han influido en la fijación de sus remuneraciones.
- Aquellas que no están adeudadas.

Becas de estudio:
La ley 19.721 del año 2001, posibilita la deducción como gasto de las becas de estudio que se paguen a los hijos
de los trabajadores (incorpora el Nº 6 bis al art. 31).
El requisito es que se otorguen en relación a las cargas familiares u otra norma general, aplicable a todos los
trabajadores. Esta es una cuestión de una norma de carácter social.

Existe un tope deducible —> El monto de la beca por cada hijo no puede superar en el ejercicio hasta 1 y media
UTA, salvo que sea para estudiar en un establecimiento de educación superior, caso en que el límite sube a 5 y
media UTA.

Esto es bueno, ya que estamos hablando de 3 millones de pesos y no es malo.

Circular Nº 40 (2001)

8. Art. 31 Nº 7: se refiere a las donaciones.

Yo voy a hacer una donación a la UDD de 100 millones de peso, entonces yo voy a deducir como gasto una parte
de la donación. La figura es que yo voy a deducir como gasto una parte de la donación.

127
 Catalina Granic
Es un incentivo para que las empresas regalen platas a instituciones de educación. No puede ser la Teletón,
porque tiene una normativa especial.

Requisitos
- Que sean efectuadas con el único fin de realizar programas de instrucción básica, media, gratuitas, técnica,
profesional o universitaria en el país.
- No pueden exceder del 2% de la renta líquida imponible o del 1,6% del capital propio de la empresa al
término del ejercicio.

Relación con art. 97 Nº 24 CT

Hay que leer ese delito, porque antes había una razón de altruismo que era la publicidad.

Art. 97 Nº 24: “Los contribuyentes de los impuestos establecidos en la ley sobre impuesto a la renta, que
dolosamente reciban contraprestaciones de las instituciones a las cuales efectúen donaciones, en los términos
establecidos en los incisos primero y segundo del articulo 11 de la ley Nº 19.885, sea en beneficio propio o en
beneficio personal de sus socios, directores o empleados, o del cónyuge o de los parientes consanguíneos hasta
el segundo grado, de cualquiera de los nombrados, o simulen una donación, en ambos casos, de aquellas que
otorgan algún tipo de beneficio tributario que implique en definitiva un menor pago de algunos de los impuestos
referidos, serán sancionados con la pena de presidio menor en sus grados mínimo a medio.

Para los efectos de lo dispuesto en el inciso precedente, se entenderá que existe una contraprestación cuando en
el lapso que media entre los seis meses anteriores a la fecha de materializarse la donación y los veinticuatro
meses siguientes a esa data, el donatario entregue o se obligue a entregar una suma de dinero o especies o
preste o se obligue a prestar servicios, cualquiera de ellos avaluados en una suma superior al 10% del monto
donado o superior a 15 UTM en el año a cualquiera de los nombrados en dicho inciso.

El donatario que dolosamente destine o utilice donaciones de aquellas que las leyes permiten rebajar de la base
imponible afecta a los impuestos de la LIR o que otorgan crédito en contra de dichos impuestos, a fines distintos
de los que corresponden a la entidad donataria de acuerdo a sus estatutos, será sancionado con la pena de
presidio menor en sus grados medio a máximo”.

Por ejemplo, hacemos la donación a la UDD pero hacemos un mega evento mostrando la propaganda. Bueno,
hoy en día eso es un delito tributario.

Nuevamente, la Teletón no se considera porque se regula por otras normas especiales.

Existen otras leyes que consagran beneficios en relación a las donaciones. Algunas son gastos como estas,
mientras que otras son créditos como impuestos teóricos y esas son las buenas.

Ver el Nº 360 del manual de consultas tributarias.

9. Art. 31 Nº 8: se refiere a los reajustes.

Se pueden deducir los reajustes y las diferencias de cambio provenientes de créditos destinados al giro, incluso
los originados en la adquisición de bienes del activo fijo o realizable.
Se relaciona con el artículo 31 Nº1, porque como en ese numeral podíamos deducir los intereses, también
podemos deducir los reajustes.

10. Art. 31 Nº 9: se refiere a gastos de organización o puesta en marcha.

Son los incurridos al iniciar el negocio.

Por ejemplo, honorarios del abogado o del notario, o inscripción en el registro o publicación en el diario oficial;
o estudios de mercado, informes periciales, etc. El típico es la escritura de constitución de la sociedad.

Pueden deducirse en (el contribuyente elige):

- El ejercicio en que se incurre en el gasto.
- El ejercicio en que se generan ingresos por el giro del negocio.
128
 Catalina Granic

El plazo para deducirlos es de 6 años consecutivos, como el contribuyente lo decida.

Jurisprudencia:
—> Oficio Nº 273 (2007) se estima improcedente la exigencia planteada por esa Dirección Regional en el
Ordinario xxx, en cuanto se requiere que se acredite que la obra objeto del contrato de asociación se encuentre
terminada para efectos de deducir como gasto de organización y puesta en marcha el desembolso antes
indicado..”.

Lo mismo en oficio N° 654, de 2006

—> Tribunal Tributario de Concepción y Juez Anselmo Cifuentes:

El Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Bio Bio, no acogió la reclamación interpuesta teniendo
presente que, tal como señala el Servicio recurrido, además los gastos que se pretenden hacer valer se habrían
efectuados en los años comerciales 2008 a 2010, tal como el mismo contribuyente lo reconoce; lo que hace que
incumplan el requisito copulativo de ser pagados o adeudados en el ejercicio comercial correspondiente;
tampoco consta, como también se ha señalado al contestar el reclamo, que se haya dado cumplimiento a los
requisitos para poder rebajar estos gastos como si fueran de organización y puesta en marcha, gastos que en todo
caso para su amortización requerirían de la generación de ingresos, lo que en la especie, no ha sucedido.

Acá la sentencia dice que para deducirlo requería generación de ingresos. El juez no se pone en la situación
desde que yo incurrí el gasto.

Esta sentencia es importante en el sentido que hay que tener mucho cuidado con lo que uno escribe, porque
cuando señala “tampoco consta, como también se ha señalado al contestar el reclamo… “ se refiere a que en el
propio reclamo tu cometes errores, y ahí tu contraparte toma eso donde el juez hace la consideración y al final te
hará la media tapa. CUIDADO CON LO QUE ESCRIBES.

11. Art. 31 Nº 10: se refiere a los gastos de promoción.

Se pueden deducir los gastos de promoción o colocación en el mercado de artículos nuevos, fabricados o
producidos por el contribuyente.

Se pueden prorratear en tres ejercicios consecutivos, contados desde que éstos se generan. Este es la única norma
a diferencia del anterior que hay dos alternativas.

12. Art. 31 Nº 11: se refiere a los gastos incurridos en investigación científica o tecnológica en interés de la
empresa, aún cuando no sean necesarios para producir la renta bruta de la empresa.

¿Por qué dice “aunque no sea necesario”? Puede ser que a veces lo que investigaste no te sirva.

Se deducen en el mismo ejercicio en que se pagan o adeudan o hasta en 6 ejercicios comerciales consecutivos. O
sea, la norma primitiva que era la Nº 9

13. Art. 31 Nº 12: se refiere a las cantidades pagadas o abonadas en cuenta por el uso de marcas, patentes,
asesorías no técnicas y otras similares. ESTA PREGUNTA ES IMPORTANTE

Lo que hay detrás de este número 12, es una traslación de hecho de la carga tributaria no querida por la ley.

Ejemplo:
Yo voy a fabricar jeans chilenos (que huelen a humita, pastel de choclo), pero en la parte técnica del jeans quiero
ponerle el logo de levi´s y así el idiota que lo compra crea que son efectivamente jeans levi’s americanos.

Cuidado, porque cuando los compares verás que son exactamente iguales. Entonces, voy donde el señor levi’s y
le digo que quiero fabricar estos jeans que huelen a humita pero con su logo (comprarle la franquicia en el
fondo). El gringo le dice “ok baby y te cobraré 10 mil dólares”
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 Catalina Granic

Acá viene lo bueno, porque tu le dirás al gringo que va a tener que pagar un impuesto adicional que se aplica en
Chile, lo cual significa que a los 10 mil dólares que me cobre, yo le tendré que deducir un 30% . Entonces:

- Chileno: “oye gringo, te voy a hacer una cheque por 6.500 dolares, al cual le voy a deducir el impuesto
adicional”.
- Gringo: “not entender you, you stupid. Son 10 mil dólares”

Ahí el gringo aparece con dos negros gigantes para dejar claro que es eso o nada. Entonces, yo vuelvo y le digo
que igual le voy a pagar los 10 mil dólares porque quiero la franquicia.

Ahí, yo considero que se ha trasladado los hechos a mi (yo tendré que pagar el impuesto adicional). Voy a tratar
de traspasar esto a los jeans, pero eso tiene un tope, porque va a subir mucho el precio de lo normal, y no porque
la ley lo señala.

Esto es simple: si yo igual quiero comprar la franquicia, pero para tratar de pagar y ganar algo, voy a subirle el
precio. Acá no puede ser tan así, porque hay topes y no podré hacerlo en definitiva.

Pero ojo, no hay que mirarlo como algo desfavorable para el chileno que quiere comprar la franquicia, porque
esto es negocio de igual manera. Comprar un Mcdonalds de igual manera podré pagar el valor del impuesto que
lo ofrezca el gringo sin descontarle el impuesto y además ganar.

Entonces, previamente se debe señalar que de acuerdo al inciso 1 del artículo 59, se aplica un impuesto de un
30% al total de las cantidades que se paguen o abonen en cuenta, en forma de regalías o cualquier tipo de
remuneración a personas sin domicilio ni residencia en Chile, por el uso en Chile, de marcas, patentes, fórmulas,
asesorías y otras prestaciones similares.

Teniendo claro entonces que al chileno le saldría 13.500 dólares contando el impuesto, el legislador señala la
regalía:

La regalía
Es el beneficio o retribución en dinero o en especie, pagado por el uso de patentes, derechos de autor, dibujos,
modelos industriales, procedimientos u otros bienes intangibles de similar naturaleza.

Este número 12 permite deducir como gasto aquellas cantidades pagadas o abonadas en cuenta a no domiciliados
ni residentes, por el uso de marcas, patentes, fórmulas, asesorías (no técnicas, pueden ser financieras, jurídicas o
de otra índole. Las asesorías técnicas se gravan de acuerdo al inciso 2 del número 2 del artículo 59).

Límite a deducir
Es de un 4% de los ingresos por ventas o servicios del giro, en el resultado respectivo.

¿Cuál fue tu venta comercial durante todo el año tu 4% de los ingresos? 100 millones por ejemplo, donde te dirá
que se te va a permitir deducirlo como gastos, pero con límites que no opera en dos casos:
a) Cuando entre el contribuyente y el beneficiario del pago no exista ni haya existido relación directa o
indirecta en cuanto al capital, control o administración del uno respecto del otro. La relación se revisa
respecto de los últimos 12 meses.

No puede ser, que para yo utilizar esto, yo sea sociedad de levi’s

Para aplicar la excepción, el contribuyente presenta declaración jurada en enero o febrero del año siguiente,
manifestando que no ha existido relación. La declaración maliciosamente falsa, se sanciona vía artículo 97
número 4 del Código Tributario.

b) Tampoco opera el límite cuando en el país del domicilio del beneficiario de la renta, ésta se grava con
impuestos de tasa igual o superior al 30%. Ello aunque exista relación entre ambos contribuyentes.

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 Catalina Granic
Si a la figura anterior, o sea al gringo le apliquen también el impuesto de 30% no va a operar, porque
seguramente el va a soportar la misma tasa y ahí habrá una doble tributación.

Entonces, esta figura solo va a operar en la medida que:

- yo no tenga relación jurídica con levi’s,
- y levi’s pague una tasa inferior al 30% en estados unidos.

Vigencia
El numeral 12 fue establecido por la ley 19.506, del año 1997. Entró en vigencia a contar del 1 de enero de 1998,
afectando a los pagos y gastos que se realicen y las rentas que se obtengan a contar desde esa fecha.

OIFICO Nº 3421 (2006)

CIRCULAR Nº 61 (1997) y Nº 65 (2001)

La ley 19.738 del año 2001, estableció que el Servicio verificará los países que graven con tasa de 30% o más, a
los pagos indicados en el inciso 1 del artículo 59, caso en el que no rige el límite máximo del 4% de los ingresos
por ventas o servicios del giro. Esta norma entra en vigencia desde el año tributario 2002.

Resumen
Yo recibo una franquicia donde voy a soportar el impuesto adicional por esa franquicia, pero la ley me dará el
beneficio de que el 4% de mis ingresos los voy a deducir como gasto hasta lo que tuve que pagar por impuesto
adicional, salvo que tenga relación con levi´s o en ese país le apliquen el 30%

Tratamiento tributario del leasing

Este jurídicamente es un contrato de arrendamiento con opción de compra.

Los ingresos derivados del contrato se computan en el ejercicio en que se devenguen las cuotas, aquellas que al
31 de diciembre estén vencidas, deben considerarse ingreso del ejercicio, aún cuando no se hayan pagado.

¿Ingreso para quién? para la empresa de leasing, porque es lo que yo le estoy pagando mensualmente por utilizar
la máquina, el auto, etc.

De acuerdo a lo anterior, la renta de arrendamiento y los desembolsos efectuados para el mantenimiento del bien,
constituyen gasto del ejercicio en que ocurren. Vencido el plazo, si el arrendatario opta por la adquisición del
bien, éste pasa a incrementar SU activo inmovilizado.

Esto quiere decir: mientras dure el contrato, ese activo fijo inmovilizado de propiedad de quién es? es la empresa
leasing, y por lo tanto, esa empresa lo deprecia. Cuando yo lo adquiero, ahí lo puedo depreciar

V. Aplicación de la corrección monetaria a la renta líquida

Generalidades
Se ha terminado el proceso de la deducción de los gastos necesarios para producir la renta, obteniendo así la
renta líquida. Ahora procede aplicar el proceso de corrección monetaria, para obtener la renta líquida ajustada.

La corrección monetaria tiene por objeto corregir las distorsiones que se producen en la información contable de
una empresa a consecuencia de la inflación. La idea es que se tribute sobre rentas reales, que el contribuyente
tribute en la medida que ha ganado más allá de la inflación.

¿Quiénes deben hacer corrección monetaria?

Son los contribuyentes que tributan en primera categoría con renta efectiva y contabilidad completa. Sin
perjuicio de ello, se verá que a los otros contribuyentes de la LIR se les exige hacer una cierta corrección
monetaria.

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 Catalina Granic
La corrección monetaria se funda en dos principios
- La inflación genera una pérdida al contribuyente respecto de los bienes que tiene al principio del ejercicio.
- Los activos físicos, por el hecho de la inflación, valen más.

De allí es que se puede ganar o perder por corrección monetaria. Si todos los activos y pasivos se reajustan, el
efecto de la corrección monetaria es neutro, y sólo sirve para corregir las distorsiones que produce la inflación y
dar una información más fidedigna.

Análisis legal de la corrección monetaria

Ésta consta de dos etapas, conforme al artículo 41:

1. Revalorización del capital propio: el capital propio es el activo menos el pasivo exigible. Se revaloriza de
acuerdo a la variación del IPC habida entre el último día de noviembre y el último día del mes que antecede
al del cierre del ejercicio.

Por ejemplo:
- Activo: 23.000.
- Pasivo exigible: 14.000.
- Pasivo no exigible: 9.000.
- IPC supuesto: 20%.
- Revalorización: 1.800.

De acuerdo al artículo 32 Nº1 letra A, esta revalorización debe rebajarse de la renta líquida, porque corresponde
al reajuste de un pasivo, de una deuda, entonces obviamente no se puede tributar por mayores deudas.

Dentro de este concepto de capital propio, no se consideran los valores “into”, es decir, intangibles, transitorios,
nominales y de orden, porque no representan inversiones efectivas. Estos reflejan responsabilidad u otro tipo de
información, pero no inciden en la determinación del capital propio.

Ejemplos:
- Intangibles: las pérdidas acumuladas.
- Nominales: la estimación del derecho de llaves, marcas, patentes, la clientela.
- Transitorios: se refieren a pagos efectuados y que corresponden a gastos que deben ser imputados a ejercicios
futuros. Por ejemplo, saldos de deudores de la cuenta particular del empresario, o cuentas por capital no
enterado en la sociedad.
- De orden: acciones en garantía, letras endosadas y descontadas.

Efectos tributarios de los aumentos del capital propio

Se revalorizan de acuerdo a la variación del IPC habida entre el último día del mes anterior al del aumento y el
último día del mes anterior al del cierre del ejercicio. Representan una pérdida de valor, vale decir, se rebajan de
la renta líquida.

Efectos tributarios de las disminuciones del capital propio

Se revalorizan de acuerdo a la variación del IPC habida entre el último día del mes anterior al de la disminución
y el último día de noviembre. Constituyen un agregado a la renta líquida.

2. Ajustes del activo y pasivo: se debe distinguir entre ajustes del activo y ajustes del pasivo:

A. Ajustes de los activos: el efecto que producen en la renta líquida es que la aumentan. Por regla general, los
activos se revalorizan a través de la variación del IPC. Las excepciones son los activos realizables y las
existencias en moneda extranjera. Los primeros se revalorizan de acuerdo a su costo de reposición; las
segundas según variación del tipo de cambio. Entonces, la revalorización del activo inmovilizado se realiza
mediante la variación del IPC del año (de noviembre a noviembre).

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 Catalina Granic
La revalorización de los bienes de activo realizable está en el artículo 41 Nº 3. Como ya se dijo, se ajustan de
acuerdo a su costo de reposición al cierre del ejercicio (lo que costaría reponer el bien, cuánto costaría compras
las mercaderías que se tienen en bodega).

A ello se le resta el costo directo del bien. El límite es que el costo de reposición no puede ser inferior al más alto
pagado en el ejercicio por bienes del mismo género y calidad.

Para determinar el costo de reposición, hay que distinguir:

I. Bienes adquiridos por el contribuyente: a su vez, se debe distinguir:

- Bienes adquiridos en el mercado nacional:
• Si existen compras en el segundo semestre: el costo de reposición no puede ser inferior al valor más alto
pagado en el año por ese tipo de bienes.
• Si no existen adquisiciones en el segundo semestre, pero sí en el primero: el costo de reposición será el
precio más alto pagado reajustado por IPC del segundo semestre (del 30 de mayo al 30 de noviembre).
• Si no existen adquisiciones en el año: el costo de reposición procede del ejercicio anterior, y será el valor
libro (el que emana de los registros contables) reajustado por el IPC del año.

- Bienes importados:
• Si existen adquisiciones en el segundo semestre: el costo de reposición será el valor de la última
importación.
• Si no hay adquisiciones en el segundo semestre, pero sí en el primero: el costo de reposición será el valor
de la última importación reajustada por variación del tipo de cambio del segundo semestre.
• Si no existieron adquisiciones en el ejercicio: el costo de reposición será el valor libro ajustado por la
variación del tipo de cambio.

El valor de la importación es el CIF más derechos aduaneros y gastos de desaduanamiento.

II. Bienes fabricados por el contribuyente: el costo de reposición es el valor de la materia prima (de acuerdo a
lo señalado anteriormente), más el valor de la mano de obra directa, al valor del último mes de producción
del bien.

Ejemplo de la determinación del costo de reposición:

Fecha de compra Valor Unitario Unidades Valor total

15/04 $10 500 $5.000

10/06 $15 600 $9.000

19/08 $30 400 $12.000

Como se adquirieron bienes en el segundo semestre, el costo está dado por el valor más alto pagado en el
segundo semestre —> $30 multiplicado por 1500 (que fue el número total de las especies).
El resultado es $45.000, y a ello se le resta $26.000 que es el costo directo, de manera que el costo de reposición
será $19.000

En los números 4 al 9 del artículo 41, se encuentran otros tipos de activos, que normalmente se valorizan por
variación del IPC.

B. Ajustes de los pasivos: como señala el artículo 41 número 10, ellos se reajustan de acuerdo al índice de
reajustabilidad pactado.
Registro contable de la corrección monetaria: art. 41 Nº12
1. La revalorización del capital propio y sus aumentos: se cargan a la cuenta de resultados “corrección
monetaria” y se abona a la cuenta de pasivo no exigible “revalorización del capital propio”.
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 Catalina Granic
2. Disminuciones del capital: se cargan a la cuenta de pasivo no exigible “revalorización del capital propio” y
se abonan a la cuenta de resultados “corrección monetaria”.
3. Los ajustes de los activos se cargan a la cuenta de activo que corresponda y se abonan a la cuenta
“corrección monetaria”
4. Los ajustes a los pasivos exigibles se cargan a la cuenta “corrección monetaria” y se abonan a la cuenta de
pasivo exigible que corresponda

Tratamiento tributario de las rentas por enajenaciones ocasionales de bienes de activo fijo por contribuyentes no
obligados a hacer balance general:
Para determinar si hay renta:
- Al precio de venta se le deduce el precio inicial reajustado por IPC, y
- Se deducen las depreciaciones efectuadas mientras el bien estuvo en el activo.

En este caso, si hay mayor valor, éste es renta ordinaria.

Tributación de las rentas provenientes de la enajenación de derechos en sociedades de personas

Está en el artículo 41 número 13 inciso 3. Todo este proceso se aplica hasta el año 2012. Después de ese año, se
aplica el artículo 17 número 8 (ingreso no renta).

El proceso para determinar el mayor valor es el siguiente:

- Valor de enajenación de los derechos (escritura pública).
- Menos el valor libro de los derechos según el último balance practicado, actualizados por la variación del IPC
habido entre el último día del mes anterior al balance y el último día del mes anterior al de la enajenación.
- El valor actualizado debe incrementarse o disminuirse por los aportes o disminuciones de capital ocurridos
entre el último balance y la fecha de enajenación.

Éste se compara con el valor de enajenación. Si existe mayor valor, éste será renta ordinaria.

Respecto a la reinversión, el artículo 41 inciso final señala que en el caso de enajenación de derechos en
sociedades de personas, de las que establece el inciso 4, si el enajenante no está obligado a declarar renta
efectiva con contabilidad completa y renuncia expresamente a la reinversión, la utilidad en la sociedad que
corresponda al mayor valor de los derechos sociales enajenados se considerará como ingreso no renta. De esta
forma, cuando esas utilidades se retiren por los cesionarios u otros socios, serán ingreso no renta. El impuesto
pagado por estas utilidades que pasan a ser ingreso no renta, para la sociedad de personas se le dará el
tratamiento de pago provisional mensual del mes en que se efectuó el retiro de las utilidades.

Reforma tributaria de la ley 20.630 del año 2012:

Con esta reforma, en la determinación del costo de derechos sociales y tributación del mayor valor obtenido en
la enajenación de derechos sociales, se aplica la normativa que el artículo 17 número 8 letra a establece para las
acciones.

En efecto, se sustituye la letra A del número 8 del artículo 17, por el siguiente: “Enajenación o cesión de
acciones de sociedades anónimas, en comandita por acciones o de derechos sociales en sociedades de persona,
siempre que entre la fecha de adquisición y enajenación haya transcurrido a lo menos un año”.

Por lo tanto, la tributación del mayor valor obtenido en la enajenación de derechos sociales y de acciones se
homologa, como era respecto de las acciones.

Entonces:
- Si entre la adquisición y la venta de los derechos o acciones transcurre menos de un año: el mayor valor es
renta ordinaria (primera categoría y global).
- Si entre la adquisición y la venta de los derechos o acciones transcurre más de un año: hay que analizar si el
contribuyente es o no habitual en la enajenación de derechos sociales o acciones.
• Si es habitual: el mayor valor tributa como renta ordinaria.
• Si no es habitual: el mayor valor tributa con impuesto de primera categoría como único impuesto.

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 Catalina Granic
Crítica a la reforma:
- Resulta impresentable que si el legislador modificó esta norma, no haya otorgado en la ley parámetros claros
respecto del tema de la habitualidad. Lo anterior obliga a seguir utilizando las normas interpretativas que al
efecto ha dado el Servicio.

- Por otro lado, se agrega en el inciso 2 del número 8, que en caso de enajenación de acciones de sociedades
anónimas, en comandita por acciones o derechos en sociedades de persona, su valor de aporte o adquisición,
deberá incrementarse o disminuirse, según el caso, por los aumentos o disminuciones de capital posteriores
efectuados por el enajenante.

Para estos efectos, los valores indicados deberán reajustarse de acuerdo al porcentaje de variación del IPC entre
el mes anterior a la adquisición o aporte, aumento o disminución de capital, y el mes anterior a la enajenación.

- El Nº 15 de la ley 20.630 deroga los tres últimos incisos del artículo 41, que era donde se encontraba la forma
de determinar el mayor valor en la venta de derechos sociales.

- La nueva norma que homologa la determinación del mayor valor y la tributación de derechos sociales y de
acciones, entra en vigencia a partir del 1 de enero del año 2013. En el caso del impuesto de primera categoría
que se debe pagar en carácter de único, de acuerdo al artículo 17 número 8, éste será de un 20% respecto de
rentas generadas a contar del 1 de septiembre del año anterior a la entrada en vigencia de la ley, esto es, el 1
de septiembre de 2012.

En cuanto a ciertas críticas a la reforma, algunos señalan que la homologación de la determinación del mayor
valor o costo tributario y la homologación del tratamiento tributario del mayor valor entre los derechos sociales y
las acciones, es un error. En la enajenación de acciones, existe la libre cesibilidad; mientras que en la cesión de
derechos sociales se requiere de una modificación del estatuto social.

Si bien la cátedra reconoce que esta diferenciación es efectiva, estima que para efectos de la neutralidad del
sistema, es mejor que la determinación del costo y el tratamiento tributario sea uno sólo.

Corrección monetaria de las rentas que no se demuestran mediante balance general:

a) Respecto de las rentas presuntas de bienes raíces: la corrección se traduce en calcular la base imponible
considerando el avalúo fiscal del inmueble vigente a la fecha de la declaración, y no el avalúo del año
calendario en que la renta se obtuvo.
b) Respecto de las rentas obtenidas a través de vehículos destinados al transporte: la corrección monetaria
se calcula igual que en el caso anterior.
c) Respecto de rentas de segunda categoría de profesionales u otros: se reajustan por el IPC habido entre el
último día del mes anterior al de percepción, y el último día del mes anterior al término de giro.
d) Respecto de las rentas afectas a global que no hayan sido reajustadas: se reajustan por IPC.

VI. Agregados y deducciones del artículo 33

Terminada la aplicación de la corrección monetaria, procede que se realicen los agregados y deducciones que
establece el artículo 33, a fin de obtener la renta líquida imponible.

1. Agregados a la renta líquida ajustada:

Están en el artículo 33 número 1. Se trata de cantidades que están rebajando indebidamente la renta líquida
ajustada.

Los agregados son los siguientes:

a) Letra B: se refiere a las remuneraciones pagadas al cónyuge del contribuyente o a los hijos de éste, solteros
menores de 18 años. La ley habla de remuneraciones y no honorarios, pero una sentencia de la Corte
Suprema asimila jurídicamente los honorarios a las remuneraciones. El Servicio señala que estos gastos
(honorarios) son rechazados.

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 Catalina Granic
OFICIOS Nº 2315 (1997), Nº 1630 (2003) Y Nº 997 (2007)

La crítica es que el artículo 31 número 6 sólo habla de remuneraciones de trabajadores dependientes, no

debiendo aplicarse la restricción a los honorarios pagados a terceros, sean éstos socios o no. La ley de la renta
claramente distingue en el artículo 42 entre remuneraciones y honorarios. Además, conceptualmente son figuras
distintas, en las remuneraciones hay vínculo de subordinación o dependencia, no así en los honorarios.

Esta restricción creada por el Servicio puede eludirse fácilmente constituyendo una sociedad anónima o una
sociedad por acciones.

En la siguiente sentencia la CS confirma la tesis del servicio:

El término “remuneraciones” utilizado por el artículo 33 N° 1 letra b), se refiere a toda suma de dinero que se
perciba, cualquiera sea su denominación, sin atender a su naturaleza jurídica. Si bien el concepto de
remuneración no se encuentra definido en la ley tributaria, de la Ley sobre Impuesto a la Renta se infiere que la
lógica de la tributación es que todo ingreso que perciba una persona pague impuesto. En efecto, el artículo 2° N°
1 de dicho cuerpo normativo, al definir el concepto “renta”, incorporó todos los ingresos que constituyen
utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de
patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación. Esta
interpretación, finalizó la sentencia de casación, se encuentra contenida en la Circular N° 21, de 1991, del
Servicio de Impuestos Internos, al señalar que en ningún caso se aceptan como gastos los sueldos u otras
remuneraciones pagadas al cónyuge del contribuyente.

b) Letra C: se refiere a los retiros particulares en dinero o especies efectuados por el contribuyente. Esto se
relaciona con el artículo 14, que se refiere a la tributación de los retiros.

Esto de los retiros va a quedar pendiente al final del curso, porque se relaciona con la contribución del
contribuyente. Entonces, va a ser distinto si la empresa está tributando sobre rentas atribuidas o sobre sistema
parcialmente integrado.

c) Letra D: se refiere a las sumas pagadas por bienes del activo inmovilizado o mejoras permanentes que
aumenten el valor de dichos bienes y los desembolsos que deban imputarse al costo de los bienes citados.
Estos bienes se deprecian.

Me compré un camión, ¿dónde está el gasto rechazado? acá tomas el camión y lo deprecias en una sola cuota y
pagas los 100 millones de una. Ahí está rechazado, porque uno debe deducir por cuotas.

d) Letra E: se refiere a los costos, gastos y desembolsos que sean imputables a ingresos no reputados renta o
rentas exentas, los que deberán rebajarse de los beneficios que dichos ingresos o rentas originan.

Ejemplo:
Yo compré acciones en el año 1980 no soy habitual, y las vendo —> eso es ingreso no renta
Pero como yo soy pillín pillín, al corredor que le pagué 30 millones, tomo esa comisión y la deduzco como
gasto.

Entonces, los 30 millones que me generó un INR, lo trato deducir como gasto, y ahí sería un gasto rechazado.

e) Letra F: Esta letra es una norma claramente ante alusiva, porque la idea es impedir que rentas salgan de la
empresa disfrazadas de cosas que no son rentas “verdaderos lobos con piel de oveja”.

Se refiere a determinados beneficios obtenidos por:

- Personas que por cualquiera circunstancia personal o por la importancia de su haber en la empresa, hayan
podido influir en la fijación de sus remuneraciones.

Ejemplo: papá tu eres el presidente de la Empresa, págame 6 millones y el resto de los trabajadores reciben 2.
Ahora, esos 6 millones se podrían justificar? Sí, por si yo tengo un magister o estudié en Harvard y se justifique
realmente la diferencia entre yo y otro trabajador que recibe 2 millones.
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- Accionistas de sociedades anónimas cerradas.

- Accionistas de sociedades anónimas abiertas dueños del 10% o más de las acciones.
- Empresarios individuales.
- Socios de sociedades de personas.
- Personas que en general tengan interés en la sociedad o empresa.

De todos los anteriores, los más importantes son los primeros.

Los beneficios a que se refiere este artículo son los siguientes:

- Uso o goce que no sea necesario para producir la renta, de bienes a título gratuito, o avaluados en un valor
inferior al costo.
Ejemplo: señor gerente general, vaya a almacenes parís compre un notebook y pida que me lo lleven para la
casa. No puedo pretender pasar esta compra como si se lo pasaremos a la secretaria por ejemplo y en verdad me
lo llevo para la casa.

- Condonación total o parcial de deudas. Esto también se va a relacionar con otra norma que veremos después
que son los prestamos.
Ejemplo: yo le pido un préstamo a mi sociedad, pero resulta que le genero muchos millones a la empresa y ahí se
decide que se perdone ese préstamo que me dieron. Pasa que ahí sale el préstamo sin pagar impuesto

- Exceso de intereses pagados.

Ejemplo: yo le presto a la sociedad a un 38% mensual, pero sabemos que nadie presta a ese interés tan absurdo.
Entonces, ahí quiero sacar plata sin tributar, y eso no puede ser.

- Arriendos pagados o percibidos que se consideren desproporcionados.

Ejemplo: yo le paso en arrendamiento mi casita a la sociedad. En promedio esta casita se arrienda en 500 mil
pesos, y yo se la arriendo en 6 millones. Tiene que ser una diferencia bien desproporcionada y eso lo verá el
servicio.

- Acciones suscritas a precios especiales.

Ejemplo: emito acciones y algunos de los socios se las entrego en precios especiales y a otros socios no.

- Todo otro beneficio similar, sin perjuicio de los impuestos que procedan respecto de sus beneficiarios. En
general, otro beneficio que no tengan una contraprestación real.

f) Letra G: se refiere a las cantidades cuya deducción no autoriza el artículo 31 (gastos rechazados) o que se
rebajen en exceso de los márgenes permitidos por la ley o la Dirección Regional, en su caso. (ES LA
LETRA MÁS IMPORTANTE)

No la autorizo, porque no es un gasto necesario para generar la renta.

Por ejemplo:
- Gastos incurridos en adquisición y arrendamiento de automóviles, station wagons y similares cuando no sea
el giro y combustible, lubricantes, etc.
- Donaciones no aceptadas como gasto.
- Impuesto de 1º categoría: sería bastante extraño que se deduzca como gasto el impuesto.
- Exceso de remuneraciones pagadas o asignadas por concepto de sueldo empresarial o la totalidad de ellas
cuando no se cumplan con los requisitos del inciso 3º del art. 31
- Provisiones no aceptadas como gasto
- Errores en el sistema de corrección monetaria
- Gastos anticipados o diferidos que deban ser aceptados en ejercicios posteriores. Ejemplo gastos de
organización y puesta en marcha, seguros anticipados, participaciones y gratificaciones voluntarias
- Intereses, reajustes y multas pagados al fisco, municipalidades y a organismos o instituciones creados por ley.
Si el servicio te pasa una multa, eso es un gasto aceptado? no, porque el giro de la empresa no es pagar ese
tipo de multad y por ende es gasto rechazado.
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- Diversos casos de donaciones en la parte que constituyan crédito en contra del impuesto de primera categoría.
Recordemos que hay dos tipos de donaciones, las que están en el art. 31 Nº 7 y las del art. 33 letra G. Ahora,
el que determina a qué tipo de donación se va a tratar, es la ley en definitiva.

2. Deducciones a la renta líquida ajustada: Son las cantidades que están aumentando indebidamente la renta
final, que están demás.
Son las siguientes:

a) Los dividendos percibidos y las utilidades sociales percibidas o devengadas por el contribuyente, en tanto no
provengan de sociedades o empresas constituidas fuera del país, aún cuando se hayan constituido con
arreglo a las leyes chilenas.

Ejemplo: acordar que dentro de los principios dijimos que las rentas tributan dentro de las fuentes generados.
Entonces, Sociedad A y adentro de ella tengo una Sociedad B. Resulta que en la sociedad A tributa con primera
categoría y le reparte dividendos a la sociedad B (eso vuelve a la renta líquida de la sociedad b? No). Entonces,
tú tienes en tu renta líquida esa cantidad, eso que tienes que deducir.

b) Las rentas exentas por esta ley o leyes especiales chilenas: obvio que si hay rentas exentas, hay que sacarlas.

VII. Aplicación de la tasa e impuesto teórico

Finalizada la etapa anterior, se estará en presencia de la renta líquida imponible, esto es, la base imponible.
Respecto de ésta, procede la aplicación de la tasa (25 % en el sistema de rentas atribuidas, 25,5% en el 2017 y
27% en el 2018 en el sistema parcialmente integrada), naciendo el impuesto teórico.

Obviamente todo esto será en la medida que los candidatos presidenciales no lo cambien.
Es impuesto teórico, porque aun no se le aplican la deducción de los créditos

VIII. Deducción de ciertos créditos

Al impuesto teórico procede hacerle la deducción de determinados créditos. Respecto de estos créditos, hay que
distinguir:

1. Créditos cuyo excedente no da derecho a devolución:

Tu crédito es 300 y tu impuesto es de 200 la diferencia lo pierdes, porque en general son regalos que te hace la
ley.

a) Antes de las modificaciones de las leyes 19.578 y 19.768, el impuesto territorial se podía utilizar como
crédito. Actualmente, sólo en términos excepcionales se puede deducir como crédito, y por regla general
sólo es gasto.

Actualmente, el territorial sólo puede deducirse como crédito en dos casos:

- Respecto de las rentas de bienes raíces agrícolas.
- Respecto de las rentas de bienes raíces no agrícolas, destinadas al arrendamiento, siempre que no existan
las relaciones que establece el artículo 100 de la ley 18.045 (personas relacionadas), y siempre que la renta
de arrendamiento sea igual o superior al 11% del avalúo fiscal.

b) El crédito por inversiones en activo fijo (art. 33 bis ley Nº 20.780). Al legislador le encanta que tu
compres maquinas, camiones, pero en la medida que tu vendas esas máquinas o camiones.

Se trata de un crédito que alcanza al 4% (primitivamente era un 2%) del valor invertido en bienes del activo fijo
o inmovilizado.

Es un incentivo a la inversión en este tipo de bienes. El tope del crédito son 500 UTM al valor de ésta el mes del
cierre del ejercicio. Es súper razonable que si estas en esta etapa, pierdas la diferencia.

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Como norma transitoria, el artículo 2 de la ley 20.171 del año 2007, señala que durante los años comerciales
2007, 2008 y 2009 (tributarios 2008, 2009 y 2010), el crédito será de un 6% con tope de 650 UTM. Actualmente
se volvió al 4% con tope de 500 UTM

Los bienes adquiridos nuevos desde el 1º de Enero de 2015, tendrán el siguiente régimen respecto del crédito
establecido en el art. 33 bis:
- Si el promedio de ventas anuales en los tres ejercicios anteriores a aquel en que se adquieren, terminen de
construir o tomen en arriendo con opción de compra, no supere las 25 mil UF: la tasa del valor del activo fijo
es de un 6%

- Promedio de ventas entre 25 mil y 100 mil UF: el porcentaje que resulte de multiplicar 6 por (100.000 UF -
ingresos anuales = resultado dividido por 75 mil UF). Si el porcentaje resulta ser inferior a 4%, se usa este
último

- Promedio anual de ventas superiores a 100 mil UF: la tasa es 4%

El art. transitorio 2º del numeral VII, señala que por el plazo de un año a contar del primer día del mes siguientes
al de publicación de la ley Nº 20.780, se aplican las siguientes tasas:
- Promedio de ventas no superior a 25 mil UF: la tasa es un 8%
- Promedio de ventas superior a 25 mil UF e inferior a 100 mil UF: la tasa será el porcentaje que resulte de
multiplicar 8 por el resultado de: (100 mil UF - ingresos anuales = resultado dividido por 75 mil UF). Si el
resulta inferior a 4%, se aplica éste.

Para utilizar el crédito del art. 33 bis, debe ser contribuyente de 1º categoría con contabilidad completa. El tope
máximo de crédito anual es de 500 UTM

Bienes que no otorgan derecho a este crédito:

- Terrenos
- Obras que consistan en manutención o reparación
- Activos que puedan ser utilizados para fines habitacionales
- Activos que puedan ser usados para fines de transporte, salvo que se trae de camiones, camionetas de cabina
simple y otros destinados exclusivamente al transporte de carga o buses interurbanos o rurales de transporte
público remunerado de pasajeros, inscritos en el Registro Nacional de Transporte de Pasajeros
- Bienes que la empresa entregue en arrendamiento con opción de compra

Uso del crédito

Se usa contra el impuesto de primera categoría que corresponda pagar por las rentas del ejercicio en que ocurra
la adquisición o término de la construcción y su exceso no da derecho a devolución ni imputación en los
ejercicios siguientes.

En este ejercicio, tu imputas el 33 bis. Lo pierdes y chao lo pierdes si es que el impuesto lo cubres con esta
franquicia.

c) Crédito por rescate de cuotas de fondos mutuos

d) Crédito por servicios otorgados por empresas clasificadoras de riesgo
e) Crédito por donaciones destinadas a fines culturales (art. 69 ley Nº 18.681)
Estos últimos no son muy importantes.

2. Créditos cuyo excedente da derecho a devolución:

a) Pagos provisionales mensuales: este es el más importante. La idea del legislador es que ojalá un impuesto de
primera coincidiera lo más cercano al PPM.
b) Crédito por gastos de capacitación del SENCE (servicio nacional de capacidad y empleo): este cerdito que
se le da a los empleadores para que los trabajadores sean menos animales
c) Crédito especial para empresas constructoras
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 Catalina Granic
d) Crédito por cotizaciones adicionales hasta del 2% art. 8 ley Nº 18.566
e) Crédito otorgado a exportadores, por impuesto adicional pagado por asesorías técnicas

IX. Impuesto a pagar o cantidad a devolver

Deducidos todos los créditos anteriores, nace el impuesto a pagar o la cantidad a devolver. Esta última, debe ser
devuelta al contribuyente dentro del mes de mayo correspondiente. Ello según el claro tenor del artículo 97 de la
LIR.

OTRAS RENTAS DE PRIMERA CATEGORÍA

Reforma Tributaria Ley Nº 20.780 —> Algunas modificaciones al impuesto a la renta

I. Estructura de la ley Nº20.780

Posee 18 artículos permanentes y 24 transitorios. Los permanentes son los siguientes:
Art. 1: Modificaciones a la Ley de la Renta, D.L. 842, de 1974
Art. 2: Modificaciones a la Ley del IVA, D.L. 825, DE 1974
Art. 3: Establece un impuesto adicional a los vehículos motorizados nuevos

Art. 4: Modifica las tasas de los impuestos al tabaco, D.L. 828, de 1974
Art. 5: Modifica el crédito para empresas constructoras, D.L. 910, de 1975
Art. 6: Modifica las tasas del impuesto de Timbres y Estampillas, D.L. 3.475, DE 1980

Art. 7: Modifica la tasa rebajada de impuesto de Timbres, contenida en el art. 12 del D.F.L. Nº 2, de 1959
Art. 8: Se establece un impuesto a los que usen fuentes de emisión con contaminantes al aire
Art. 9: Deroga el D.F.L. Nº 600, sobre Estatuto a la Inversión Extranjera

Art. 10: Modificaciones al Código Tributario, D.L. 830, de 1974

Art. 11: Modifica la Ordenanza de Aduanas, D.F.L. Nº 30, de 2005
Art. 12: Modifica la sección 0 del arancel aduanero, Decreto 1.148, de 2011
Art. 13: Modifica art. 14 del D.F.L. Nº 1, de 1987, que crea Cochilco
Art. 14: Modifica la Ley Orgánica de la Super. De Valores y Seguros, D.L. Nº 3.538, de 1980

Art. 15: Modifica las plantas de funcionarios del SII, D.F.L. Nº 7, de 2004
Art. 16: Modifica art. 3 de la Ley Orgánica del SII, D.F.L. Nº 7, de 1980
Art. 17: Modifica diversos cuerpos legales, para adecuar sus normas con las de la ley en estudio
Art. 18: Modifica la Ley Nº 20.322, sobre TTA

II. Régimen Art. 14 TER, régimen especial para micro, pequeñas y medianas empresas
Los contribuyentes de Primera Categoría, sujetos a los sistemas establecidos en el art. 14 A o B, pueden acogerse
a este régimen simplificado, denominado: “Régimen especial para la inversión, capital de trabajo y liquidez”

III. Régimen Art. 14 TER

En el presente régimen, los contribuyentes acogidos al sistema deberán tributar anualmente con Primera
Categoría.

Por su parte, los dueños, socios, comuneros o accionistas de la empresa, comunidad, o sociedad, se afectarán con
Global o Adicional

Requisitos para ingresar al sistema:

1. Promedio anual de ventas y servicios del giro en los últimos tres años comerciales no superior a 50.000
UF (La norma anterior establecía un monto de 5.000 UTM);

Por otra parte, los Ingresos por ventas y servicios del giro en un año, no debe superar 60.000 UF

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 Catalina Granic
(La norma anterior, exigía que fueron empresarios individuales o EIRL; y además, debían ser contribuyentes de
IVA)

2. Si se desea ingresar al inicio de actividades, el capital no debe exceder de 60.000 UF (la norma anterior
exigía 6.000 UTM)

Para determinar estos topes, se suman los ingresos de empresas relacionadas (art. 100 Ley de Mercado de
Valores)

a) La opción para ingresar al sistema debe ejercerse entre 1° de Enero al 30 de Abril del año calendario en que se
desee ingresar

b) Sus ingresos por las actividades que se señalarán, no deben exceder del 35% de los ingresos brutos totales del
ejercicio, las actividades son:
- Rentas del art. 20 Nº 1: Bienes raíces no agrícolas
- Rentas del art. 20 Nº 2: Rentas de capitales mobiliarios y otros
- Participaciones en contratos de asociación o de cuentas en participación
- Rentas provenientes de la posesión o tenencia a cualquier título de derechos sociales, acciones de sociedades
o cuotas de fondos de inversión. Estos ingresos no pueden exceder del 20% de los ingresos brutos totales del
año comercial respectivo
- Su capital pagado no puede pertenecer en más de un 30% a socios o accionistas que sean sociedades que
emitan acciones con cotización bursátil o que sean empresas filiales de estas últimas.

Como podemos ver, hay mucho detalle entonces esto se presta para hacer muchos casos prácticos.
No sirve aprendérselo de memoria

Permanencia en el sistema
Cinco años
Si deja de cumplir requisitos, debe abandonar el régimen a contar del 1° de enero del año siguiente al que dejó de
cumplir el requisito.

Detalle: En cuanto al exceso de las 50.000 UF, puede mantenerse en el sistema, pero a la segunda vez, debe
abandonarlo.

El Abandono voluntario del sistema, se ejercer en el mes de Octubre del año anterior al que se quiere cambiar de
régimen, quedando sujetos a todas las normas comunes de la ley a contar del 1º de enero del año siguiente al del
aviso
Podrán optar por aplicar la letra A o B del art. 14. Deben practicar un inventario inicial (en el punto

c) se determinan diversas normas al respecto.

Base imponible de Primera Categoría y de Global o Adicional

Diferencia entre Ingresos percibidos (aunque sean rentas exentas o INR) MENOS
Los egresos efectivamente pagados
Del Impuesto de Primera no puede deducirse ningún crédito o rebaja por exenciones o franquicias, salvo el
crédito del art. 33 bis

Se aceptará como egreso el 0,5% de los ingresos percibidos del ejercicio, con un máximo de 15 UTM y un
mínimo de una UTM, vigentes al término del ejercicio, por concepto de gastos menores no documentados

Ejemplo: tú no tienes papeles que acrediten tus egresos. La ley te dice correcto, pero que sea el 0,5 con un tope
de 15 UTM y mínimo 1 UTM

A contar del 2017 pueden optar por eximirse del impuesto de Primera Categoría, siempre que el empresario,
socio o accionista, sean contribuyentes de Global
En tal caso, los propietarios, socios o accionistas se gravan con Global, sin derecho a crédito
141
 Catalina Granic

Registros obligatorios
Los que no deben llevar libro de Compraventas, deben llevar libros de Ingresos y Egresos
En todos los casos deben llevar un Libro de Caja

La verdad es que los contadores dicen que para estos efectos no llevan libros de balance por ejemplos, pero si
uno se va a un banco a pedir un crédito, te van a pedir todos. Entonces, para efectos comerciales los acreedores
van a pedir todos los libros, y no así para efectos tributarios.

Liberación de registros
No llevan contabilidad completa, no hacen inventarios, no confeccionan balances ni depreciaciones ni corrección
monetaria. Entonces, para estos efectos no es necesario tener un contador.
Tampoco llevan los registros establecidos en el N° 4 de la letra A y N° 2 de la letra B, ambos del art. 14

Norma Especial
Los contribuyentes del art. 14 ter, desde el año comercial 2017, podrán optar por aplicar como tasa de PPM la
que resulte de sumar la tasa efectiva de Global que haya afectado a cada uno de los propietarios, socios o
accionistas multiplicada por la proporción que represente su participación en las acciones o derechos de la
empresa, sobre la RLI de cada uno de ellos, dividido por los ingresos brutos de la empresa.

*Esto lo dejaremos pendiente, para el momento que veamos el Global Complementario

El art. 2º transitorio de la ley, en su Nº 2, establece un art. 14 ter transitorio, aplicable durante los años 2015 y
2016, que en términos generales no difiere mayormente de lo que se ha señalado, sino que adecua su tributación
a la existente durante los referidos años

Esto no es muy importante, solo hay que saber que si tenemos un problema de ejercicio profesional sigue este
sistema pero con algunas modificaciones.

IV. Incentivo al ahorro Art. 14 Letra C

Es un sistema especial en que como con la reforma tributaria nos quitaron una serie de alternativas de inversión,
acá tenemos un incentivo “al ahorro” porque como me quitaron esta alternativa de opciones de inversión, se
otorga la opción de deducción de la RLI del sistema general del art. 33 debido a que esto se le aplica a todos los
contribuyentes en general.

En atención a la derogación del art. 14 quáter y art. 14 bis, se otorga la opción de una deducción de la RLI de
Primera Categoría

Destinatarios
1. Contribuyentes obligados a declarar con contabilidad completa, acogidos al sistema del art. 14 A:
Hasta por un monto del 20% de la RLI que se mantenga invertida en la empresa.
2. Contribuyentes que deben declarar con contabilidad completa, acogidos al sistema del art. 14 B: Hasta
el 50% de la RLI que se mantenga invertida en la empresa

Tope máximo a deducir

4.000 UF

¿Renta invertida en la empresa?

Es la RLI menos retiros, remesas y distribuciones del ejercicio cualquiera
CUALQUIERA sea el sistema, ya sea parcialmente integrado o rentas atribuidas ósea las platas que le han
entregado los socios con los defectos que tiene el sistema parcialmente integrado y con los no efectos de rentas
atribuidas, se las restas a la RLI. Lo que queda no cierto, a eso le aplicas el 20% o el 50% y esa es la menor RLI
que tu vas a tener.

142
 Catalina Granic

Ejemplo:
RLI 100 millones

Renta
(R, R, D) 20 millones
20% 14 A
80 millones
50% 14 B

Como RLI tienes 100 millones. De las rentas que salieron de la empresa (retiros, remesas y distribuciones) son
20 millones, van a quedar 80 millones y a ese resultado le vas a restar el 20% tratándose del 14 A, o el 50%
tratándose del 14 B

Requisitos
1. Promedio anual de ingresos del giro en los últimos tres años comerciales, no debe superar las 100.000 UF,
incluyendo ingresos obtenidos de sus empresas relacionadas (las del grupo empresarial y las relacionadas de
acuerdo a los arts. 96 a 100 de la Ley Nº 18.045)
2. No poseer ni explotar a cualquier título, derechos sociales, cuotas de fondos de inversión, cuotas de fondos
mutuos, acciones S.A., ni formar parte de contratos de asociación o cuentas en participación, a menos que
los ingresos provenientes de tales inversiones y de instrumentos de renta fija no excedan del 20% del total
de ingresos del ejercicio
3. La opción debe ejercerse dentro del plazo para presentar la declaración anual de impuesto a la renta
4. La opción no opera para contribuyentes del art. 14 ter: si no que opera los 14 A y los 14 B

Hará una pregunta sobre poner ocho mil datos y al final preguntará si es del 14 TER o no. Entonces, hay que
decir que no opera para el 14 TER y si al 14 A y 14 B, o sea para el sistema general de determinación de la renta
de primera categoría.

V. Rentas presuntas: Art. 34

A contar del 01.01.2016 para tributar con renta presunta, los ingresos netos anuales de Primera Categoría, no
deben exceder de:

Actividad Agrícola 9.000 UF

Actividad de Transporte de

Carga o pasajeros 5.000 UF

Actividad Minera 17.000 UF

Agricultura 9.000 UF
Antes eran 8.000 UTM, al valor de la UTM a noviembre ($ 42.770), serían 13.986 UF

Transporte 5.000 UF
Antes eran 3.000 UTM, lo que serían 5.244 UF

Minería 17.000 UF (Estos fregaron)

Antes eran 2.000 UTA, lo que se serían 62.938 UF

Esto de la renta presunta nace por año 1900 y tanto. si tu piensas, en ese tiempo quienes eran las personas que
manejaban este país? Los agricultores o mineros, entonces el profesor tiene la sensación de que para ellos se
dictaron esta ley.

En la determinación de los límites se computan los ingresos provenientes de rentas efectivas o presuntas (no
enajenaciones ocasionales de bienes muebles o activo inmovilizado)
143
 Catalina Granic

Se suman cualquier otro ingreso, aunque no sea agrícola

Ejemplo: Tu eras socio agrícola y además empresario giro en agricultura. Entonces, se suman las de sociedad

También se suman ingreso de empresas relacionadas, realicen o no la misma actividad del contribuyente que
desee tributar con renta presunta

Se considera relacionado
1) Las empresas o sociedades que formen parte del mismo grupo empresarial (art. 96 Ley N° 18.045)
2) Personas relacionadas de acuerdo al art. 100 de la Ley N° 18.045), exceptuando cónyuge o parientes hasta el
segundo grado de consanguinidad

3) EIRL, sociedades de personas, cooperativas y comunidades en las cuales se tenga facultad de administración o
si se participa en más del 10% de las utilidades, ingreso, capital social o en una cuota o parte del bien respectivo
4) Las S.A., SPA y sociedades en comandita por acciones, si se es dueño, usufructuario o a cualquier título se
tiene derecho a más del 10% de las acciones, utilidades, ingreso o votos en la junta de accionistas

5) El gestor de una asociación o cuentas en participación u otro encargo fiduciario, en que participe en más de un
10%

Ejercicio de la opción
Dentro de los dos primeros meses de cada año, rigiendo la renta presunta desde ese mismo año
Inicio de actividades: Dentro del plazo para dar aviso de inicio de actividades

No deben registrar Capital Efectivo superior a:

Actividad Agrícola 18.000 UF
Actividad del transporte
de carga o pasajeros 10.000 UF
Actividad de la minería 34.000 UF

Contribuyentes que puede tributar con renta presunta

1. Empresarios individuales
2. EIRL
3. Sociedades de personas, Spa, Comunidades y Cooperativas, todas formadas exclusivamente por personas
naturales.

El legislador siempre ha dejado afuera a las sociedades anónimas.

Inversiones que no pueden poseer personas que deseen tributar con renta presunta:
1. Derechos sociales
2. Acciones de S.A. y
3. Cuotas de fondos de inversión

A menos que los ingresos provenientes de estas inversiones, no excedan del 10% de los ingresos brutos totales
del año comercial respectivo

De nuevo, el legislador quiere que sean contribuyentes pequeños

Abandono del Régimen

A contar del 1° de Enero del año comercial siguiente al del incumplimiento de los requisitos legales

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 Catalina Granic
Determinación de la renta presunta
1. Actividad Agrícola: 10% del avalúo fiscal del predio vigente al 1° de enero del año en que debe declararse
el impuesto, ello para propietarios o arrendatarios
2. Actividad del transporte terrestre de carga o pasajeros: 10% del valor corriente en plaza determinado por el
Servicio al 1° de enero del año en que se declara el impuesto
3. Actividad Minera: un porcentaje de las ventas netas anuales que oscila entre un 4%, 6%, 10%, 15% y 20%
según el precio promedio de la libra de cobre en el año respectivo

Tratándose de otros minerales sin contenido de cobre, oro o plata, la presunción es de un 6% sobre el valor neto
de la venta anual

VI. Rentas Bienes Raíces: Art. 20 Nº1

A contar desde el 01.01.2016: Se grava con Primera Categoría e Impuesto Global la renta efectiva de bienes
raíces agrícolas y no agrícolas, explotados a cualquier título.

Los agrícolas son aquellos susceptibles de explotaciones agrícolas, o agria industriales. La Ley de impuesto
territorial los define. No es que es el bien esté ubicado en un terreno urbano o no urbano, porque uno puede tener
un bien agrícola en el centro de la ciudad. Acá lo que manda es la destinación del bien.
De reunirse los requisitos del art. 34, y tratándose de bienes raíces agrícolas, se podrá tributar por renta presunta.

Para contribuyentes que no declaren su renta efectiva mediante contabilidad completa y que den en
arrendamiento, subarrendamiento, usufructo u otra forma de cesión temporal de bienes raíces agrícolas y no
agrícolas, se grava la renta efectiva que se acredite con el contrato.

Si la renta no se detecta con renta efectiva, ahí vas a tributar de acuerdo a la renta que determine el contrato de
arrendamiento. Por ejemplo, yo tengo una casa y la doy en arrendamiento y que no sea DFL 2, porque si es así,
no tributa con primera categoría.

Casos en que el Territorial es crédito contra el Impuesto de Primera Categoría:

1. Rentas de bienes raíces agrícolas
2. Rentas de arrendamiento acreditadas por el respectivo contrato
3. Constructoras e inmobiliarias por los inmuebles que construyan o manden construir para su venta posterior
(sólo territorial pagado desde fecha de recepción de la obra)

Exención del Impuesto de Primera Categoría

Se eximirán de citado impuesto las rentas efectivas de bienes raíces no agrícolas obtenidas por personas
naturales con domicilio o residencia en Chile.

Por ejemplo: tengo una casa a mi nombre, siendo persona natural y con domicilio en Chile, y si yo la exploto,
esa renta no va a pagar primera categoría, si no que global complementario.

Ahora, esto es una gran franquicia de no pagar primera? la verdad pagar o no primera categoría,
económicamente da más o menos lo mismo. MIN 15 03 JULIO
No pueden usar el territorial. No gozan del crédito por impuesto de Primera Categoría

A contar del año comercial 2016, deben realizar PPM obligatorios todas las rentas del art. 20 N° 1

ASPECTOS DIVERSOS DEL IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORÍA

I. Tributación de las actividades del artículo 20 Nº 1

Se refiere a la tributación de las rentas que provienen de la explotación o aprovechamiento de bienes raíces
agrícolas (letras a, b y c) y urbanos o no agrícolas (letras d, e y f).

145
 Catalina Granic
A. Tributación de rentas de bienes raíces agrícolas

Generalidades
Bien raíz agrícola es todo predio, cualquiera sea su ubicación, que se destine preferentemente a la producción
agropecuaria o forestal, o que económicamente sea susceptible de dichas producciones en forma independiente y
preponderante.

Hasta el año tributario 1991 la tributación en la actividad agrícola era la siguiente:

- Las sociedades anónimas que explotasen bienes raíces agrícolas tributaban en primera categoría sobre renta
efectiva.
- Las rentas provenientes de la explotación de bienes raíces agrícolas por el propietario o usufructuario del bien
que no fuere sociedad anónima tributaba bajo la presunción del 10% del avalúo fiscal de bien.
- Las rentas provenientes de esta explotación a título distinto del de propietario o usufructuario tributaban bajo
la presunción del 4% del avalúo.
- Los contribuyentes que dieren de cesión bienes raíces agrícolas tributaban sobre renta efectiva determinada de
acuerdo a lo establecido en el correspondiente contrato.

Actualmente, el sistema cuando de acuerdo a lo dispuesto en la Ley Nº 18.895 del año 90’, en el art. 20 Nº 1
letra a), encontramos el sistema general de tributación de este tipo de inmuebles, que no es otro que el sistema
general de tributación sobre base efectiva. Lo anterior, sin perjuicio del sistema excepcional que establece la
letra b).

Del monto del impuesto que se determine, se puede rebajar el impuesto territorial pagado por el período que
corresponde a la renta declarada, vale decir, el impuesto debe encontrarse efectivamente pagado al momento de
presentar la declaración. Sólo tienen derecho a esta rebaja el propietario y el usufructuario de bienes raíces
agrícolas como no agrícolas. Si el monto de la rebaja excede del impuesto, este exceso no puede imputarse a
ningún otro impuesto ni puede solicitarse su devolución (se reajusta por el IPC habido entre el último día del
mes anterior a la fecha de pago de la contribución y el último día del mes anterior al cierre del ejercicio).

Sistema del art. 20 Nº 1 letra B

A los propietarios o usufructuarios de bienes raíces agrícolas que no sean sociedades anónimas y que cumplen
con los requisitos legales, se les presume de derecho que la renta de dichos bienes es igual al 10% del avalúo
fiscal del predio. Cuando la explotación se haga a otro título, se presume de derecho que la renta es igual al 4%
del avalúo fiscal. Para acogerse a este sistema las comunidades, cooperativas, sociedades de personas u otras
personas jurídicas deben estar exclusivamente formadas por personas naturales. Sobre el 10% o el 4% se le
aplica el 15% como tasa de primera categoría.

Los impedimentos para acogerse al sistema son los siguientes:

- El sistema no se aplica a los contribuyentes que obtengan otras rentas de primera categoría por las cuales
deban declarar impuestos sobre renta efectiva, a menos que su venta anual no exceda de 1.000 UTM.
- No pueden ser sociedades anónimas. De ser otro tipo de personas jurídicas, sólo deben estar formadas por
personas naturales.
- No procede el sistema si en la explotación del bien raíz se tienen ventas anuales que excedan en su conjunto
de 8.000 UTM. Para estos efectos las ventas de cada mes deben expresarse en UTM. En este cálculo no se
consideran las enajenaciones ocasionales de bienes muebles o inmuebles que formen parte del activo
inmovilizado.

El contribuyente que venda más de 8.000 UTM quedará obligado a declarar renta efectiva a contar del 1 de enero
del año siguiente a aquel en que cumple el requisito y no podría volver al sistema de renta presunta.

Se exceptúa el caso en que el contribuyente no haya estado afecto al impuesto de primera categoría por su
actividad agrícola por cinco ejercicios consecutivos, de forma tal que habría que analizar si se encuentra o no
facultado para tributar bajo renta presunta.

146
 Catalina Granic
A este respecto, a través del Oficio 944 de 1997, de la Subdirección Normativa del Servicios de Impuestos
Internos , se respondió una consulta en cuanto a que si un contribuyente que desarrolle actividades agrícolas y
tributa sobre renta efectiva determinada mediante contabilidad, no ha estado afecto a impuesto de primera
categoría por su actividad agrícola durante los ejercicios comerciales correspondientes a los años 1992 a 1996,
debido a haber generado pérdidas, puede libremente acogerse a la excepción consagrada en el texto legal, o si
por el contrario, debe efectuar previamente un término de giro.

El Servicio contestó que esta situación se encuentra resuelta en la Circular 58, de 1990, en que se señala que el
hecho de que la renta efectiva determinada según contabilidad completa exima al contribuyente de pagar
impuesto de primera categoría, por pérdida tributaria, no es causal para computar el plazo de cinco ejercicios a
que se refiere la norma, toda vez que no ha dejado de realizar actividades afectas al impuesto, cual es el supuesto
legal.

Para determinar si el contribuyente vendió más de 8.000 UTM deberán sumarse a sus ventas el total de aquellas
realizadas por las sociedades (excluidas las sociedades anónimas), y las comunidades con las que esté
relacionado y que realicen actividades agrícolas. Si el resultado de esta operación arroja una cantidad superior a
8.000 UTM, tanto el contribuyente como la persona jurídica relacionada con él, deberán tributar sobre renta
efectiva (es el denominado efecto expansivo del sistema). Para los efectos de esta norma se entiende que una
persona está relacionada con una persona jurídica en los siguientes casos:

- Tratándose de una sociedad de personas, se entiende relacionada aquella persona natural que posee en ésta,
facultades de administración, tiene una participación que excede del 10% de las utilidades, o es dueña,
usufructuaria o a cualquier otro título posee más del 10% del capital social.
- Tratándose de sociedades anónimas abiertas y cerradas, se entiende relacionada aquella persona natural que
es dueña, usufructuaria o a cualquier título tiene derecho a más del 10% de las acciones, tiene derecho a más
del 10% de las utilidades, o tiene derecho a más del 10% de los votos de la junta accionistas.
- Tratándose de algún tipo de negocio fiduciario, se entiende relacionada aquella persona natural que posee
más de un 10% en el negocio o en que la sociedad es gestora.
- Si la persona está relacionada con una sociedad y ésta a su vez lo está con otra, se entiende que la persona
también está relacionada con esta última y así sucesivamente.

La ley 20.630 del año 2012 (reforma tributaria), modificó esta enumeración, señalando que para los efectos de
esta letra se entenderá que una persona natural está relacionada con una sociedad en los siguientes casos:
- Si la sociedad es de personas o cooperativa y la persona, como socio o cooperado, tiene facultades de
administración o si participa en más del 10% de las utilidades o ingresos, o si es dueña, usufructuaria o a
cualquier otro título posee más del 10% del capital social, de los derechos sociales o cuotas de participación.
Lo dicho se aplicará también a los comuneros respecto de las comunidades en las que participen.
- Si la sociedad es anónima y la persona es dueña, usufructuaria o a cualquier otro título tiene derecho a más
del 10% de las acciones, de las utilidades, ingresos o de los votos en la junta de accionistas.
- Si la persona es partícipe en más de un 10% en un contrato de asociación u otro negocio de carácter
fiduciario, en que la sociedad o cooperativa es gestora.
- Si la persona o comunidad, de acuerdo con estas reglas, está relacionada con una sociedad y ésta a su vez lo
está con otra, se entenderá que la persona o comunidad también está relacionada con esta última y así
sucesivamente.

El contribuyente que por las normas de relación quede obligado a tributar sobre renta efectiva, debe informar por
carta certificada a todos sus socios de las personas jurídicas con las que se encuentre relacionado. Ahora bien,
éstas deben informar de ello a todos los contribuyentes que tengan una participación superior al 10% en ellas.

La ley 19.738, del año 2002, hace aplicable la norma de relación, también con las sociedades anónimas abiertas.
Esta norma entra en vigencia el año tributario 2002, vale decir, se suman las rentas del agricultor a las de la
sociedad anónima, de forma que si excede el límite de las 8.000 UTM, a contar del 1 de enero del 2002, deberá
tributar con renta efectiva.

147
 Catalina Granic
Por otra parte, las personas que tomen en arrendamiento o que a otro título de mera tenencia exploten predios
agrícolas de propiedad de contribuyentes que deban tributar por renta efectiva, quedarán sujetos a este mismo
sistema.

Si después de aplicar las normas anteriores de relación las ventas del contribuyentes no exceden de 1.000 UTM,
éste puede continuar tributando en renta presunta, vale decir, si el contribuyente él solo no vende más de 1.000
UTM, aunque por sus relaciones estuviese vendiendo más de 8.000 UTM, igualmente puede continuar en el
sistema. La persona con que se relacionó puede quedar en la obligación de tributar con renta efectiva, si excedió
de las 8.000 UTM.

Para determinar el límite de 1.000 UTM, se aplicarán las normas de los incisos 6 y 7 de la letra b del número 1
del artículo 20, pero sólo computando para tales efectos la proporción de las ventas anuales en que el
contribuyente participe en el capital, ingresos o utilidades de tales comunidades o sociedades.

En todo caso el contribuyente puede optar por declarar en renta efectiva, caso en el cual no podrá volver al
sistema de tributación sobre presunción. El ejercicio de esta opción debe practicarse dentro de los dos primeros
meses de cada año comercial y las rentas obtenidas a contar de ese año tributarán en el sistema general.

En síntesis, los contribuyentes obligados a declarar renta efectiva son los siguientes:
• Sociedades anónimas que posean o exploten a cualquier título bienes raíces agrícolas.
• Comunidades, cooperativas, sociedades de personas u otras personas jurídicas. Cuando una o más de las
personas que la forman sea una persona jurídica.
• Los contribuyentes que obtengan otras rentas de primera categoría por las cuales deban declarar impuestos
sobre renta efectiva según contabilidad completa.
• Los contribuyentes propietarios o usufructuarios de predios agrícolas que a cualquier título los exploten,
cuando sus ventas netas anuales sobrepasen el límite de 8.000 UTM.
• Los contribuyentes propietarios o usufructuarios de predios agrícolas que a cualquier título los exploten y las
sociedades o comunidades que realicen actividades agrícolas que se relacionen con él, cuando las ventas
anuales consolidadas entre sí, superen las 8.000 UTM.
• Todas las sociedades o comunidades, que sean a su vez propietarias o usufructuarias de predios agrícolas o que
a cualquier título los exploten que se relacionen con una persona natural, cuando las ventas netas anuales
consolidadas entre sí, por las sociedades o comunidades, superen las 8.000 UTM.
• Las personas que tomen en arrendamiento, o que a otro título de mera tenencia exploten el todo o parte de
predios agrícolas de contribuyentes que deban tributar con renta efectiva, también declararán sus impuestos de
primera categoría sobre renta efectiva.

En los casos antes indicados en los números 2, 3, 4, 5 y 7, cuando las ventas anuales del contribuyente no
excedan de 1.000 UTM, sin considerar las normas de relación, podrán permanecer en el sistema excepcional.

La ley 19.506, modificando el artículo 68 del Código Tributario, obliga a los contribuyentes que exploten bienes
raíces agrícolas a efectuar el trámite de iniciación de actividades.

Sistema del art. 20 Nº 1 letra C

Se trata del caso de personas que dan en arrendamiento, subarrendamiento, usufructo u otra forma de cesión o
uso temporal bienes raíces agrícolas. En esta situación se procede a gravar con impuesto la renta efectiva de
dichos bienes acreditada mediante el respectivo contrato. Se considera como parte de la renta efectiva el valor de
las mejores útiles, contribuciones, beneficios y otros desembolsos convenidos en el respectivo contrato, o
posteriormente autorizados. En todo caso se aplican las normas establecidas en los tres últimos incisos de la letra
c de este número.

B. Tributación de rentas de bienes raíces no agrícolas

Esta materia se encuentra contenida en el artículo 20 número 1 letras d, e y f, normándose de la siguientes forma:
a los propietarios o usufructuarios de bienes raíces urbanos que no sean explotados por una sociedad anónima o
que no sean de su propiedad, se les presume una renta igual al 7% del avalúo fiscal de bien. Se trata de una

148
 Catalina Granic
presunción simplemente legal, vale decir, el contribuyente puede, utilizando al efecto contabilidad completa y
fidedigna, declarar la renta efectiva del bien.

Sin perjuicio de lo anterior, en todo caso debe declararse la renta efectiva de dichos bienes cuando ésta exceda
del 11% del avalúo fiscal. Ahora bien, se debe dejar constancia que las rentas inferiores al 11% del avalúo fiscal
están exentas de primera categoría (artículo 39 número 3), pero se encuentran afectas a global complementario
(para ello se utiliza la presunción del 7%).

Los casos en que no se puede acoger a la presunción de renta son los siguientes:
- Cuando el bien raíz urbano es de propiedad o es explotado por una sociedad anónima.
- Cuando estos bienes raíces son explotados en una calidad distinta a la de propietarios o usufructuario, toda
vez que de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 20 número 1 letra e, respecto a las personas que exploten
estos bienes en una calidad distinta a la de propietario o usufructuario, se gravará la renta efectiva de dichos
bienes.

Existen bienes raíces a lo que la ley no les presume renta, ellos son los siguientes:
- Bienes raíces destinados al uso de su propietario o el de su familia.
- Bienes raíces destinados a casa habitación acogidos al D.F.L 2 de 1960. Se trata de las denominadas viviendas
económicas, que son aquellas cuya superficie no exceda de 140 metros cuadrados, y siempre que su principal
destino se habitacional, pudiendo, en consecuencia, desarrollarse en el inmueble una actividad profesional o
un pequeño taller artesanal. Al mismo tiempo, pueden estar emplazadas en un conjunto habitacional que
incluya locales destinados al comercio y profesionales, estacionamientos y bodegas, servicios públicos o de
beneficio común, siempre que estas construcciones no excedan de un 20% en edificio de uno o dos pisos o de
un 30% en edificio de tres o más pisos.

Las rentas que produzcan las viviendas económicas no se consideran para los efectos del impuesto global
complementario. Por tanto, los propietarios de viviendas D.F.L 2 están, respecto de tales inmuebles, totalmente
al margen de las normas de la ley de la renta, sea que ocupen el inmueble o lo destinen a arrendamiento. De este
tratamiento tributario se excluyen los demás bienes que puedan formar parte de un conjunto habitacional, tales
como locales comerciales, oficinas profesionales, estacionamiento, bodegas, etc.

Respecto del impuesto territorial, este tipo de viviendas están exentas del 50% de este tributo a contar de la fecha
del certificado de recepción municipal, exención que rige por el plazo de 20 años, cuando la superficie edificada
no exceda a 70 metros cuadrados; de 15 años cuando no exceda a 100 metros cuadrados; y de 10 años, si las
viviendas tienen una superficie edificada entre 100 y 140 metros cuadrados.

En cuanto al impuesto de herencias y donaciones, las viviendas económicas gozan de la exención total de este
tributo, siempre que hayan sido construidas o adquiridas en primera transferencia por el causante. Para hacer
efectivo el beneficio, el fallecimiento debe producirse a lo menos seis meses después de la adquisición o del
término de la construcción. La exención consiste en que la vivienda no formará parte de los bienes del causante
existentes a la fecha de su fallecimiento, por los cuales deban pagarse impuestos.

- Bienes raíces destinados a casa habitación regidos por la ley 9.135 (“ley Pereira”), que fue anterior al D.F.L 2.
- De acuerdo a lo dispuesto en el artículo 20 número 1 letra f, no pueden tributar en renta presunta los bienes
raíces destinados al giro de las actividades catalogadas en los números 3, 4 o 5 del mismo artículo.
- De acuerdo a la disposición legal antes citadas, tampoco pueden tributar bajo presunción los bienes
destinados al ejercicio de una profesión liberal u otra actividad lucrativa (artículo 42 número 2).
- En la misma situación se encuentran los bienes raíces de propiedad de los pequeños contribuyentes del
artículo 22 o de aquellos que obtienen rentas del trabajo del artículo 42 número 1.

En los casos de los números 4, 5 y 6, no se presume renta siempre que el monto del avalúo del bien no exceda de
40 UTA y que sólo obtengan rentas de esos números.

149
 Catalina Granic
C. Modificación temporal de la ley 19.578

Esta ley publicada en el Diario Oficial el 29 de julio de 1998, entre sus normas transitorias establece que durante
los años tributarios 1999 al 2002, los bienes raíces no agrícolas destinados a las actividades que se indican a
continuación no darán derecho a que el impuesto territorial se utilice como crédito contra el impuesto anual de
primera categoría que afecte al contribuyente:

- Bienes raíces no agrícolas destinados al giro de las actividades clasificadas en los números 3, 4 o 5 del
artículo 20 de la ley de la renta, sean de su activo fijo o circulante.
- Bienes raíces no agrícolas entregados en arrendamiento a una persona relacionada y aquellos arrendados por
una renta anual inferior al 11% de su avalúo fiscal al término del ejercicio. Para estos fines se entienden por
relacionadas a las personas a que se refiere al artículo 100 de la ley 18.045 (ley de mercado de valores).

Los contribuyentes que por aplicación de esta letra b no puedan utilizar el crédito por contribución territorial,
respecto de un bien raíz cedido en arriendo o uso a una persona natural relacionada, podrán enajenárselo a ésta
en un plazo de dos años contado desde la publicación de esta ley, al valor neto que tenga para la ley de la renta.
Para ello es menester que dicha persona natural ocupe el bien raíz como casa habitación permanente, para sí o su
familia, al momento de la publicación de esta ley. Al efecto no se aplicarán las normas de tasación del artículo 64
del Código Tributario ni las normas de lesión enorme contempladas en los artículos 1888 y siguientes del Código
Civil.

Ahora bien, el art. 100 de la ley Nº 18.045 señala lo siguiente: “son relacionadas con una sociedad las siguientes
personas:
a) Las entidades del grupo empresarial al que pertenece la sociedad
b) Las personas jurídicas que tenga, respecto de la sociedad, la calidad de matriz, coligante, filial o coligada, en
conformidad a las definiciones contenidas en la ley Nº 18.046;
c) Quienes sean directores, gerentes, administradores o liquidadores de la sociedad, y sus cónyuges o sus
parientes hasta el segundo grado de consanguinidad o afinidad, y
d) Toda persona que, por sí sola o con otras con que tenga acuerdo de actuación conjunta, pueda designar al
menos un miembro de la administración de la sociedad o controle un 10% a más del capital o del capital con
derecho a voto se tratare de una sociedad por acciones.

De lo anterior se colige que se mantiene sin variación el derecho a utilizar el impuesto territorial como crédito al
impuesto de primera categoría, en los siguientes casos:
- Bienes raíces agrícolas en general, acogidos a renta presunta o efectiva, explotados por sus propietario o
usufructuario o entregados en arrendamiento.
- Bienes raíces no agrícolas destinados exclusivamente al arriendo, con personas no relacionadas en los término
previstos en el artículo 100 de la ley 18.045 y siempre que la renta de arriendo anual sea igual o superior al 11
% del avalúo fiscal al término del ejercicio.

D. Modificación de la ley 19.738 del año 2001

Esta norma establece en términos permanentes la imposibilidad de utilizar el impuesto territorial como crédito en
contra del impuesto de primera categoría.

Esta situación es una excepción consagrada por la propia ley 19.738. De esta forma, pueden utilizar el crédito
fiscal las empresas constructoras e inmobiliarias por los inmuebles que construyan o manden construir para su
venta posterior, tiene derecho a utilizar el territorial pagado desde la fecha de la recepción definitiva de las obras
de edificación. Si el crédito excede del impuesto de primera categoría, el remanente no puede imputarse a ningún
otro impuesto ni solicitarse su devolución. Esta norma entra vigencia desde el 1 de enero del 2002.

Ahora bien, por aplicación de las normas permanentes de la ley de renta, también pueden seguir utilizando el
territorial los siguientes contribuyentes:
- Propietarios o usufructuarios que exploten bienes raíces agrícolas con renta presunta o efectiva.
- Propietarios o usufructuarios que exploten bienes raíces no agrícolas, destinados al arrendamiento y
obteniendo rentas efectivas afectas a impuesto de primera categoría.

150
 Catalina Granic
Nota: la normativa de la tributación de las rentas provenientes de bienes raíces, será modificada por la ley Nº
20.780 sobre la reforma tributaria.

II. Tributación de las actividades del artículo 20 Nº 2 (rentas de capitales mobiliarios)

Se puede definir al capital mobiliario como aquellos recursos invertidos en un valor comercial susceptible de ser
transferido, esto es, título de crédito transferible. Las características de la tributación en esta materia son las
siguientes:

- Las rentas de capitales mobiliarios se gravan desde que se perciban, se abonen en cuenta, se contabilicen
como gasto, se distribuyan, se retire, se remesen, o de cualquier forma se pongan a disposición del interesado.
- Los contribuyentes que deben tributar por las rentas de capitales mobiliarios, por regla general, no están
obligados a llevar contabilidad para acreditar su monto ni deben hacer pagos provisionales mensuales.
- Se trata de un impuesto sujeto a retención.

Las rentas pueden consistir en intereses, pensiones o cualquier otro fruto civil que tenga como fuente un capital
mobiliario, incluyéndose por cierto las rentas señaladas en las letras de la a, a la f del número 2 del artículo 20.
No obstante lo anterior, cuando las rentas provengan de operaciones verificadas por contribuyentes que
desarrollen actividades clasificadas en los números 3, 4 o 5 del artículo 20 y declaren renta efectiva mediante
contabilidad completa, esa renta se comprenderá en esos números cuando la inversión generadora de la renta,
forme parte del patrimonio de la empresa.

Un típico valor mobiliario está constituido por los dividendos obtenidos de una sociedad anónima, los que de
acuerdo a lo dispuesto en el artículo 39 número 1 están exentos de primera categoría, pues la sociedad ya pagó el
impuesto por estas utilidades que distribuye a sus accionistas, salvo el caso del artículo 20 número 2 letra c (vale
decir, el accionista chileno de una empresa extranjera que no tributa en Chile). Ahora bien, en el artículo 39
número 4 encontraremos una serie de otros capitales mobiliarios exentos de impuesto.

Hay que hacer presente que el hecho que algunas de estas rentas se encuentren exentas de impuesto de primera
categoría, no significa que lo estén de impuesto personal. Vale decir, estas rentas se afectarán con global
complementario o adicional. En este esquema se comprende el sentido de la modificación al artículo 101 de la
ley de la renta, y sus indiscutible relación con el tema de la justificación de inversiones, toda vez que, conocido
el interés, resulta simple determinar el capital, mismo cuyo origen puede ser investigado a la luz de lo dispuesto
en el artículo 70 de la ley.

Finalmente, debemos hacer presente que la ley 19.578, publicada en el Diario Oficial el 29 de julio de 1998,
modificó el artículo 101 antes referido, obligando a los bancos y financieras a informar al Servicio anualmente
no sólo los intereses que paguen o abonen a sus clientes por depósitos de cualquier naturaleza, sino que, además,
otras rentas por cualquier “operación de captación”. Rige a contar del año tributario 1999, afectando a las rentas
pagadas o abonadas en cuenta durante el ejercicio comercial 1998.

III. Tributación bajo el régimen del artículo 14 bis

Nota: el sistema del art. 14 bis será derogado por la ley Nº 20.780 sobre la reforma tributaria.

Esta disposición, establecida a través de la ley 18.775 de 1989, determina un sistema de tributación especial para
contribuyentes de primera categoría obligados a declarar renta efectiva según contabilidad completa, conforme al
cual el impuesto de primera categoría se paga sobre las cantidades retiradas o distribuidas, sin distinguir o
considerar su fuente u origen, o si se trata de sumas gravadas o exentas. Por lo tanto, estos contribuyentes sólo
quedan afectos a primera categoría en la medida que las rentas se distribuyan o retiren por los propietarios de la
empresa, quienes igualmente deberán pagar sus impuestos personales (global o adicional) sobre los retiros o
distribuciones que efectúen a cualquier título, sin distinguir si se trata o no de rentas afectas impuesto. Sin
perjuicio de lo anterior, éstos también pueden utilizar la figura de la reinversión de la letra c del número 1 letra a
del artículo 14. Vale decir, el gran beneficio del sistema es que, si no se efectúan retiros, no se tributa con
impuesto de primera categoría ni con impuesto personal.

151
 Catalina Granic
Los requisitos para ingresar al sistema optativo son los siguientes:

a) Debe tratarse de un contribuyente obligado a declarar renta efectiva mediante contabilidad completa.
b) No puede tenerse un promedio anual de ingresos por ventas, servicios u otras actividades de su giro superior
a 3.000 UTM, en los tres últimos ejercicios comerciales consecutivos anteriores al del ingreso al régimen
opcional. Los contribuyentes que inicien actividades podrán acogerse al sistema del artículo 14 bis si su
capital inicial es igual o inferior a 200 UTM vigentes en el mes en que ingresen. Cabe hacer presente que la
ley 18.895 estableció estos montos, los que en los inicios del sistema eran distintos, toda vez que se exigía
un promedio mensual de 250 UTM. La ley 20.291, de 15 de septiembre de 2008, aumentó este monto a
1.000 UTM.

La citada ley 20.291, modificó el límite subiéndolo a 5.000 UTM. Los que deseen acogerse al sistema además de
consignar los ingresos por ventas, servicios u otras actividades de su propio giro, deberán sumar a tales ingresos
los obtenidos en los años respectivos por los contribuyentes acogidos a dicho régimen simplificado y que se
encuentren relacionados con el contribuyente que ingresa, en los términos que establece el inciso 13 letra b del
número 1 del artículo 20 de la ley de la renta (normas de relación).

La referida norma legal exige para poder entrar al sistema, que al momento de ingresar a él no se deben poseer ni
explotar, a cualquier título, derechos sociales o acciones en sociedades, ni formar parte de contratos de
asociación o cuentas en participación en calidad de socio gestor. La misma exigencia existe para mantenerse en
el sistema, no sólo, para ingresar a él.

El ejercicio de la opción de ingresar al sistema del artículo 14 bis, significa que se regirán por este sistema tanto
las rentas afectas a primera categoría, cuanto las sumas afectas global o adicional.

Los contribuyentes que deseen ingresar al sistema deberán comunicar el hecho al Servicio dentro del mes de
enero y hasta el día 12 del mes de febrero del año en que opten por ingresar a éste. Aquel contribuyente que
inicia actividades y opta por el sistema en comento, deberá comunicar su decisión al Servicio hasta del
duodécimo día del mes siguiente a aquel en que efectúo la declaración de inicio de actividades.

En cuanto a la forma de tributar en este sistema, podemos señalar que los contribuyentes que se acojan a él
deberán declarar y pagar los impuestos de primera categoría y global o adicional sobre las siguientes cantidades,
que para los efectos de la ley se consideran renta:

a) Todos los retiros en pesos o en especie que se efectúen de la empresa los propietarios, socios de personas y
gestores de sociedades en comandita. Se gravarán todos los retiros sin excepción alguna, cualquiera sea su
origen o fuente y aún cuando constituyan ingresos no renta (artículo 17), o se trate de renta exentas o no
gravadas en el sistema general.
b) Todas las cantidades que distribuyan a cualquier título las sociedades anónimas o las en comandita por
acciones, tanto respecto de la persona jurídica, como de los accionistas, sin excepción alguna, cualquiera sea
el origen o fuente de las cantidades distribuidas y aún cuando en el régimen general se encuentren exentas o
no gravadas, o constituyan ingresos no renta.

Las cantidades antes señaladas se incluirán en las bases imponibles de los impuestos que correspondan (primera
categoría, global o adicional) actualizadas en la variación del IPC existente al último día del mes anterior al
retiro o distribución y el último día del mes anterior al cierre del ejercicio comercial respectivo.

En términos generales las tasas, los plazos para declarar y pagar, y las modalidades de retención del sistema
general, se mantienen en el sistema opcional señalándose como diferencias, además de la base imponible, las
siguientes:
- La forma de calcular el impuesto de primera categoría del contribuyente del artículo 14 bis no se rige por los
artículos 29 al 33, toda vez que la renta líquida en este caso está formada por el total de las cantidades
retiradas y distribuidas.
- Respecto a los pagos provisionales mensuales no se aplica la posibilidad de suspenderlos por existir pérdidas
de arrastre.

152
 Catalina Granic
En todo caso, el contribuyente del artículo 14 bis se libera de las siguientes obligaciones:
- No requiere llevar FUT.
- No requiere practicar inventarios anuales, salvo al término del giro, o cuando una empresa, que no sea
sociedad anónima, decida disminuir su capital, o cuando el contribuyente opte por salir del régimen del
artículo 14 bis.
- No requiere practicar corrección monetaria ni depreciaciones anuales, salvo en las mismas situaciones
planteadas en la situación anterior.
- No requiere efectuar balance general anual.

Los contribuyentes del sistema optativo deben efectuar las siguientes anotaciones:
- En el libro de compraventas dejarán constancia del cálculo del promedio anual de ventas, servicios u otros
ingresos del giro en el mes de enero del año en que ingresan al sistema. El registro de este cálculo se hará al
término de los ejercicios comerciales.
- En el libro de inventario y balances deberá efectuarse un balance de comprobación y saldos al término de
cada ejercicio, anotando, antes del mes en que deba presentarse la declaración anual, el mes en que se
efectuaron los retiros, el nombre y RUT del socio que retiró, el valor histórico y su actualización.

Si un contribuyente desea volver al régimen normal, sólo podrá hacerlo después de permanecer en el sistema del
artículo 14 bis durante tres ejercicios comerciales consecutivos. Cumplido este requisito deberá comunicar su
decisión al Servicio en el mes de octubre del año anterior a aquel en que vuelva al sistema general. Si por el
contrario el contribuyente quiere volver al sistema opcional, deberá respetar al plazo de tres años tributando en el
sistema general antes de poder cambiarse.

La ley 19.506, de 1997, sustituyó el ingreso final de la disposición en comento, por el siguiente: “Estos
contribuyentes y los que se encuentren en la situación referida en el inciso 9 de este artículo, deberán aplicar las
normas de los incisos 2 y 3 como si pusieran término a su giro al 31 de diciembre del año en que den aviso o del
año anterior respectivamente, pagando los impuesto que correspondan o bien, siempre que deban declarar según
contabilidad completa, registrar a contar del 1 de enero del año siguiente dichas rentas en el fondo de utilidades
tributables establecido en la letra A del artículo 14 como afectas al impuesto global complementario o adicional,
sin derecho a los créditos de los artículos 56 número 3, y 63”.

Cabe hacer presente que, como señalábamos, antes de la modificación de la ley, los contribuyentes que deseaban
o debían volver al sistema general, se encontraban obligados a pagar los impuestos como si pusieran término al
giro al 31 de diciembre en que dieran el aviso. En tal evento, tributaban por las rentas que resultase de comparar
el capital propio inicial y sus aumentos con el capital propio existente al término del giro, de acuerdo a lo
dispuesto en los incisos 2 y 3 del artículo 14 bis. Este mayor valor o renta, se efectuaba con la tributación única
establecida en el artículo 38 bis de la ley de la renta, esto es, con una tasa de un 35%. Las cantidades retiradas o
distribuidas antes del término de giro, quedaban gravadas con primera categoría, global complementarios o
adicional, según las normas generales.

Ahora bien, si al incorporarse al régimen general no llevan contabilidad completa, sobre la renta determinada por
aplicación de los incisos 2 y 3 del artículo 14 bis, deberán pagar el impuesto único del 35% establecido en el
artículo 38 bis.

De acuerdo a la modificación de la ley, los contribuyentes que regresen al sistema general de tributación sobre
renta efectiva con contabilidad completa, pueden optar para no pagar los impuestos sobre las rentas determinadas
de acuerdo a los incisos 2 y 3 del artículo 14 bis, como hicieran término de giro, siempre que registren en un
libro FUT estas rentas, vale decir, éste sería el valor de apertura de este FUT al 1 de enero del año en que queda
sometido al régimen común. Estas rentas tributarán con impuesto personal cuando sean retiradas o distribuidas
de acuerdo al régimen general de tributación, pero sin derecho a crédito por impuesto de primera categoría,
debido a que las rentas determinadas conforme a los incisos 2 y 3 del artículo 14 bis e incorporadas al FUT, no
se han afectado con impuesto de primera categoría.

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 Catalina Granic
Esta disposición rige desde el año tributario 1998, vale decir, afecta a los impuestos que deban pagarse a partir
de ese año en adelante, por los cambios del régimen tributario simplificado que se produzcan a partir del año
comercial 1997.

Según lo dispuesto en la ley 20.291, de 15 de septiembre de 2008, los casos en que el contribuyente acogido al
sistema del artículo 14 bis debe volver al sistema general, son los siguientes:
- Sus ingresos anuales por ventas, servicios u otras actividades de su giro superen el equivalente a 7.000 UTM
- O cuando sus ingresos anuales provenientes de las actividades descritas en los números 1 o 2 del artículo 20
de la ley de la renta, esto es, tenencia o explotación de bienes raíces agrícolas y no agrícolas o actividades de
capitales mobiliarios, superen el equivalente a 1.000 UTM.

IV. Tributación bajo el sistema simplificado del artículo 14 ter

Nota: la tributación del art. 14 TER será derogada por la normativa de la ley Nº 20.780 sobre reforma tributaria.

La ley del impuesto a la renta, establece diversos sistemas simplificados de tributación, tales como aquel
establecido por el artículo 22 y siguientes del referido cuerpo legal, que se aplica a los pequeños contribuyentes;
también encontramos el sistema simplificado del artículo 14 bis; contabilizamos los sistemas de tributación sobre
renta presunta, aplicable a las rentas de la agricultura, minería y transporte; etc.

Ahora bien, la autoridad ejecutiva ha estimado que estos sistemas no solucionan adecuadamente los problemas
financieros y orden tributario de las micro y pequeñas empresas, procediendo a enviar al Congreso Nacional, el
mensaje 154-354, de 14 de junio de 2006, que ingresó a éste como un proyecto de ley titulado: “Establece un
régimen simplificado para determinar el Impuesto a la Renta de los pequeños contribuyentes”, que venía a
sustituir el actual artículo 14 bis. Pues bien, con fecha 21 de febrero de 2007, se publicó la ley 20.170, que
consagra un régimen simplificado de tributación para micro y pequeños empresarios individuales y para
empresas individuales de responsabilidad limitada, agregando a la ley de impuesto a la renta, el artículo 14 ter.
Vale decir, se permite la coexistencia del sistema establecido en el antiguo artículo 14 bis, con el que regula el
nuevo artículo 14 ter.

El mensaje del ejecutivo señalaba: “En la actualidad, para el cumplimiento tributario, las empresas requieren
realizar una serie de procedimientos complejos que a los micro y pequeños contribuyentes les significa gastos
importantes de tiempo y recursos.

El presente proyecto de ley propone un sistema que busca simplificar el régimen contable-tributario para
determinar el impuesto a la renta de estos empresarios, a un nivel que signifique una solución efectiva y real que
posibilite un mejor cumplimiento de las obligaciones que las leyes tributarias les imponen. El proyecto también
permite aliviar los problemas de liquidez que les genera el cumplimiento tributario a estas empresas. Asimismo,
mediante el sistema propuesto se permite un mejor apoyo para este sector de contribuyentes por parte del
Servicio de Impuestos Internos, el cual a través de sus sistemas tecnológicos asistirá en la elaboración de las
declaraciones de impuesto a la renta”.

Bajo estas premisas, se establece un régimen optativo, en que los contribuyentes declararán y pagarán el
impuesto de primera categoría y el impuesto global complementario (o adicional) sobre la base de sus ingresos
anuales netos devengados, vale decir, ingresos menos egresos (incluyéndose dentro de éstos últimos, las
adquisiciones de activos inmovilizados y realizables).

Para estos efectos, se considerarán ingresos las cantidades provenientes de las operaciones de venta,
exportaciones y prestaciones de servicios, afectas o exentas de IVA, que deban registrarse en el libro de
compraventas, como también todo otro ingreso relacionado con el giro o actividad que se perciba durante el
ejercicio correspondiente, salvo los que provengan de los activos fijos físicos que no puedan depreciarse de
acuerdo con la ley en estudio, sin perjuicio de aplicarse en su enajenación separadamente de este régimen lo
dispuesto en los artículos 17 y 18.

Por otra parte, se entenderán como egresos las cantidades por concepto de compras, importaciones y
prestaciones de servicios, afectos o exentos de IVA, que deban registrarse en el libro de compraventas; pagos de
154
 Catalina Granic
remuneraciones y honorarios; intereses pagados; impuestos pagados que no sean los de la ley de la renta, las
pérdidas de ejercicios anteriores, y los que provengan de adquisiciones de bienes del activo fijo físico, salvo los
que no puedan ser depreciados de acuerdo a esta ley.

Se aceptará como egreso de la actividad el 0,5% de los ingresos del ejercicio, con un máximo de 15 UTM y un
mínimo de 1 UTM, vigentes al término del ejercicio, por concepto de gastos menores no documentados, créditos
incobrables, donaciones y otros, en sustitución de los gastos señalados en el artículo 31.

Se incluirán todos los ingresos y egresos sin considerar su origen o fuente o si se trata o no de sumas no gravadas
o exentas por esta ley.

La base imponible calculada en la forma antes señalada, quedará afecta al impuesto de primera categoría y al
global complementario o adicional, por el mismo ejercicio en que se determine. Del impuesto de primera
categoría, no podrá deducirse ningún crédito o rebaja por concepto de exenciones o franquicias tributarias.

Las ventajas que el nuevo sistema otorga a los contribuyentes, son las siguientes:
- Se libera de llevar libros de contabilidad, confeccionar balances, aplicar la corrección monetaria, efectuar
depreciaciones, realización de inventarios, confeccionar el FUT.
- Se fija la tasa de pago provisional mensual en 0,25% de las ventas brutas mensuales. Este cambio debería
tener un impacto financiero en los contribuyentes, toda vez que antes de la aplicación del nuevo sistema, en
múltiples ocasiones a éstos se les debía devolver sumas de dinero, ya que su tasa de impuesto personal era
inferior al impuesto de primera categoría.

Los requisitos para acogerse al sistema son los siguientes:

- Ser empresario individual o ser empresa individual de responsabilidad limitada (EIRL).
- Ser contribuyentes del impuesto al valor agregado y declarar renta efectiva según contabilidad completa.
- No tener por giro o actividad ninguna de las descritas en el artículo 20 números 1 o 2 de la ley de la renta,
salvo las necesarias para el desarrollo de su actividad principal.
- No poseer ni explotar, a cualquier título, derechos sociales o acciones de sociedades, ni formar parte de
contratos de asociación o cuentas en participación en calidad de gestor. Además, según estadísticas del
Servicio de Impuestos Internos, estos contribuyentes, por sus bajos niveles de ingresos, consumen
prácticamente en el mismo ejercicio las utilidades que en él se generan, con lo cual actualmente se les
complica innecesariamente la administración de sus negocios con la exigencia de llevar una variedad de
controles y registros que contempla la ley común, los que resultan procedentes para otro nivel de
contribuyentes más grandes y sofisticados.

Durante el año 2007, las empresas que cumplan los requisitos antes referidos, podrán inscribirse para utilizar el
nuevo sistema de tributación desde el 15 de marzo hasta el 30 de abril. Para los próximos ejercicios, los
contribuyentes que califiquen, podrán ingresar al sistema desde el 1 de enero hasta el 30 de abril de cada año.
Los contribuyentes que ingresen al sistema deberán permanecer en él a lo menos durante tres ejercicios
comerciales consecutivos.

Si los contribuyentes dejan de cumplir con alguno de los requisitos para ingresar al sistema, deberán hacer
abandono de él. También deberán volver al sistema general cuando el promedio de los ingresos anuales es
superior a 3.000 UTM en los tres últimos ejercicios, o bien, si los ingresos de un ejercicio supera el monto
equivalente a 5.000 UTM. En estos casos, el contribuyente deberá mantenerse en el sistema hasta el 31 de
diciembre del año en que ocurran estas situaciones, dando el aviso al Servicio desde el 1 de enero al 30 de abril
del año calendario siguiente, quedando desde el 1 de enero sujeto a las normas generales de la ley de impuesto a
la renta. Al incorporarse al sistema general deberá hacer un inventario valorando el activo realizable según costo
de reposición y, activos fijos físicos.

La ley 20.291, de 15 de septiembre de 2008, aumenta a 5.000 UTM el mínimo para ingresar y mantenerse en el
sistema. Si el promedio de ingresos anuales en los tres últimos ejercicios móviles es superior a 5.000 UTM, o
bien, sus ingresos de un determinado ejercicio superan el monto equivalente a 7.000 UTM, deberán volver al
sistema general de tributación.

155
 Catalina Granic
Para los efectos de determinar el saldo inicial positivo o negativo del Fondo de Utilidades Tributables (FUT),
deberán considerarse las pérdidas del ejercicio o acumuladas al 31 de diciembre del último ejercicio acogido al
sistema simplificado, y, como utilidades, la valorización de los activos realizables y fijos físicos, antes referida.

Los contribuyentes que se hayan retirado del régimen simplificado, no podrán volver a incorporarse a él hasta
después de tres ejercicios en el régimen común de la ley de impuesto a la renta. Entendemos que esta norma se
aplica tanto a los contribuyentes que se retiraron voluntariamente del sistema, así como, a los que debieron
hacerlo por dejar de cumplir los requisitos legales o por haber incurrido en alguna de las causales antes
detalladas.

Las personas que estando obligadas a llevar contabilidad completa, opten por ingresar al sistema en estudio,
deberán efectuar el siguiente tratamiento a las partidas que a continuación se indican, según sus saldos al 31 de
diciembre del año anterior al ingreso al nuevo régimen:
- Las rentas contenidas en el Fondo de Utilidades Tributables, deberán considerarse íntegramente retiradas al
término del ejercicio anterior al ingreso al régimen simplificado.
- Las pérdidas tributarias acumuladas, deberán considerarse como un egreso del primer día del ejercicio inicial
sujeto al régimen simplificado.
- Los activos fijos físicos, a su valor tributario, deberán considerarse como un egreso del primer día del
ejercicio inicial sujeto al régimen simplificado.
- Las existencias de bienes del activo realizable, a su valor tributario, deberán considerarse como un egreso del
primer día del ejercicio sujeto al nuevo régimen.

Los contribuyentes que así lo estimen, podrán inscribirse en el sistema a través del Portal Tributario MIPYME
(www.portalmipyme.cl), mismo que les permitirá un cumplimiento más cómodo de las obligaciones que
establece la ley 20.170. Para ello el contribuyente requiere de operar en el sistema de facturación electrónica del
Portal Mipyme del Servicio y tener certificado digital. El sistema generará una propuesta de declaración mensual
de IVA (formulario 29) y de declaración anual de renta (formulario 22). Facilitará la confección de las
declaraciones juradas de sueldos y de honorarios. Se extenderá el plazo para presentar su declaración de IVA,
hasta el día 20 de cada mes. Los documentos electrónicos emitidos y recibidos quedan directamente registrados
en la contabilidad, y los otros movimientos que no tienen documento tributario asociado (por ejemplo, una
liquidación de sueldo, pago de intereses, etc.) se digitan de manera directa en el sistema.

V. Tributación simplificada establecida en el artículo 14 quáter

Nota: la tributación del art. 14 QUATER será derogada por la ley Nº 20.780 sobre reforma tributaria

Generalidades
Este sistema simplificado de tributación fue agregado por la ley 20.455, de 31 de julio de 2010, y favorece a los
contribuyentes de primera categoría que tributen con renta efectiva y contabilidad completa, que consiste en que,
cumpliéndose los requisitos que establece la ley, el contribuyente se exime del impuesto de la citada categoría,
hasta el límite de 1.440 UTM.

Este nuevo sistema no contempla normas que liberen de ciertos registros contables y otras obligaciones, como es
el caso del régimen del artículo 14 bis, ni tampoco se trata de un régimen de contabilidad simplificada, como lo
es el del artículo 14 ter. El objetivo del sistema es permitir la reinversión de utilidades de las empresas.

Ámbito de aplicación del nuevo régimen

Pueden acogerse al sistema todos los contribuyentes obligados a llevar contabilidad completa, y siguen sujetos a
todas las obligaciones de régimen general del artículo 14 de la ley de la renta, entre ellas la determinación de la
renta líquida imponible que establecen los artículos 29 y siguientes de la citada ley.

Los contribuyentes que tributan con renta presunta no se pueden acoger al sistema en estudio.

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 Catalina Granic
Requisitos para acogerse al régimen del artículo 14 quáter

1. Que sus ingresos totales del giro no superen en cada año calendario un monto equivalente a 28.000
UTM. Esta cantidad no coincide con aquella que establece la ley 20.416, sobre Estatuto de las Pymes, toda
vez que esta última alcanza a 56.000 UTM.

Al efecto, dicha ley hace la siguiente distinción:

a) Microempresas, son aquellas cuyos ingresos anuales por ventas y servicios no superan las 2.400
unidades de fomento;
b) Pequeñas empresas, son aquellas cuyos ingresos anuales por ventas y servicios exceden de las 2.400
unidades de fomento, pero son inferiores a las 25.000 unidades de fomento; y
c) Medianas empresas, son aquellas cuyos ingresos anuales por ventas y servicios exceden de 2.400
unidades de fomento, pero son inferiores a las 100.000 unidades de fomento.

Debiera hacerse coincidir ambas, para posibilitar que más contribuyentes puedan tributar de acuerdo a este
sistema. En el año 2012, solo 50.000 Pymes tributaron de acuerdo al sistema en estudio, en circunstancias que
éstas sumaban 786.000 empresas.

Para los fines de medir este límite, los contribuyentes deberán convertir sus ingresos mensuales a UTM,
utilizando para ello el valor de la UTM vigente en les de percepción o devengo de la renta, considerando sólo los
ingresos del giro.

Deben sumar a los ingresos propios del contribuyente, los de aquellos con que se encuentre relacionado, en los
términos previstos por los artículos 20 número 1 letra b de la ley de la renta, y artículo 100, letras a, b, y d de la
ley 18.045.

Como lo señala la Circular 63, de 2010, si la suma de los ingresos de todos los contribuyentes relacionados
supera el límite anual de 28.000 UTM, todos ellos se encontrarán impedidos de impetrar la exención dispuesta
en el número 7 del artículo 40 de la ley de la renta.

2. No poseer ni explotar, a cualquier titulo, derechos sociales o acciones de sociedades, ni formar parte de
contratos de asociación o cuentas en participación.

3. Que en todo momento su capital propio no supere el equivalente a 14.000 UTM. Para los efectos de
cálculo de este límite, se debe considerar la UTM correspondiente al mes de diciembre de cada ejercicio.

Forma de acogerse al sistema del artículo 14 quáter

Para acogerse al sistema existen dos alternativas:

A. En la declaración de inicio de actividades. En este caso, el contribuyente quedará acogido al nuevo sistema
por el año comercial siguiente al de inicio de sus actividades.
B. Al momento de efectuar la declaración de impuestos anuales a la renta (formulario 22), marcando el código
888 de dicho formulario, caso en el cual la exención a que tenga derecho se aplicará a partir del año
calendario en que se efectúe la declaración.

Incumplimiento de los requisitos antes señalados

Si se deja de cumplir alguno de los requisitos establecidos por la ley, dicha circunstancia deberá ser comunicada
al Servicio durante el mes de enero del año calendario siguiente, y no podrá aplicar la exención.

La Circular 63, de 2010, señala que si un contribuyente no cumple o deja de cumplir con cualquiera de los
requisitos durante un año calendario, como por ejemplo el 2011, no tendrá derecho a la exención en análisis, la
que en principio debía, en este caso, invocar en su declaración de impuestos anuales a la renta del año tributario
2012.

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 Catalina Granic
En esta situación no se podrá volver a gozar de esta exención sino a partir del tercer año calendario siguiente.
Siguiendo con el ejemplo del año 2011, el contribuyente sólo podrá volver a gozar de la exención en comento el
año calendario 2014, siempre que cumpla con todos los requisitos exigidos por la ley.

El contribuyente debe comunicar al Servicio el incumplimiento del o de los requisitos a través de la página web,
en un enlace que se habilitará para tales efectos.

Renta sobre la que se calcula el beneficio

La exención opera sobre una renta líquida ajustada, conformada por la renta líquida imponible (determinada de
acuerdo con los artículos 29 a 33 de la ley de la renta) a la que se le deducen las cantidades retiradas,
distribuidas, remesadas o que deban considerarse retiradas de acuerdo a la ley de la renta.

Esta última frase “o que deban considerarse retiradas” hay que concordarla con el artículo 21 de la ley, norma
que señala que deberán considerar como retiradas de la empresa, al término del ejercicio, independiente del
resultado tributario del mismo, todas aquellas partidas señaladas en el número 1 del artículo 33, que
correspondan a retiros de especies o a cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban
imputarse al valor o costo de los bienes del activo.

Sobre esta renta líquida ajustada, con el límite señalado de 1.440 UTM, opera la exención de que se trata.
Evidentemente, la parte de la renta líquida imponible que exceda de esta renta líquida ajustada quedará afecta al
impuesto de primera categoría.

Ejemplo:

Renta líquida imponible de primera categoría antes de la exención $ 103.000.000

Menos partidas o cantidades indicadas en el N° 7 del art. 40

(retiros, distribuciones, remesas y cantidades que deban considerarse retiradas):

Retiros del ejercicio actualizados $ 20.000.000

Gastos rechazados pagados en el ejercicio, actualizados $ 8.000.000
Renta Líquida ajustada (límite de la exención) $ 75.000.000

Límite máximo 1.440 UTM $ 54.151.200

Renta afecta a primera categoría ($ 103.000.000 –

$ 54.151.200) $ 48.848.800

Pagos provisionales mensuales

Los contribuyentes que se acojan al sistema estarán obligados a efectuar pagos provisionales mensuales
obligatorios con una tasa fija equivalente al 0,25% de los ingresos brutos percibidos o devengados que obtengan
de su actividad. Este pago provisional mensual se sujeta a las reglas generales que establece la ley de la renta en
esta materia.

VI. Otros sistemas especiales de tributación en primera categoría

Pequeños contribuyentes
Esta materia se encuentra tratada en los artículos 22 a 26, distinguiéndose los siguientes pequeños
contribuyentes:

A. Pequeños mineros artesanales: son aquellos que trabajan personalmente una mina y/o planta de beneficio
de minerales, propias o ajenas, con o sin la ayuda de su familia, con un máximo de cinco dependientes
asalariados (artículo 22 número 1). También se comprenden en este rubro las sociedades legales mineras que
no tengan más de seis socios y las cooperativas mineras, siempre que los socios o cooperados tengan todos
el carácter de pequeños contribuyentes.
158
 Catalina Granic

La base imponible está constituida por el total de las rentas provenientes de la actividad minera, aplicada sobre el
valor neto de las ventas de productos mineros, con tasas que fluctúan entre un 1%, 2% o 4%, según lo dispuesto
en el artículo 23.

Por planta de beneficio debe entenderse una instalación en la que se realizan operaciones destinadas a la
extracción del mineral y la preparación de su refinación.

El Servicio de Impuestos Internos, previo informe del Ministerio de Minería, determinará la equivalencia que
corresponda respecto del precio internacional del oro y la plata, a fin de aplicar la escala a las ventas de esos
minerales y a su combinación con el cobre. En el caso de otros productos mineros sin contenidos de cobre, oro o
plata, la tasa es de un 2% aplicada sobre el valor neto de las ventas.

De acuerdo a lo dispuesto en el artículo 74 número 6, los compradores de estos minerales deben retener el
impuesto. Por otra parte, los pequeños mineros artesanales no se encuentran obligados a efectuar pagos
provisionales mensuales ni a llevar contabilidad. En todo caso, pueden optar por tributar anualmente sobre renta
presunta (artículo 34 número 1), pero en tal caso, no pueden volver al sistema de impuesto único.

B. Pequeños comerciantes del art. 22 Nº 2: son aquellas que presten servicio o vendan productos en la vía
pública en forma ambulante o estacionada y directamente al público, según calificación que quedará
determinada en el respectivo permiso municipal, sin perjuicio de la facultad de los Directores Regionales
para excluir a determinados contribuyentes de este sistema cuando existan circunstancias que los coloquen
en una situación de excepción con respecto del resto de los contribuyentes de su misma actividad o cuando
la rentabilidad de sus negocios no se compadezca con la tributación especial a que están sometidos. Estos
contribuyentes pagan un impuesto anual, único y sustitutivo de media UTM, de acuerdo con lo dispuesto en
el artículo 24.

El impuesto se recauda por la municipalidad respectiva conjuntamente con el pago de la patente requerida para
ejercer el comercio. Es este mismo permiso municipal el que determina la calidad de contribuyentes del artículo
22.

Cabe hacer presente que los contribuyentes de esta disposición no se encuentran obligados a llevar contabilidad
ni a efectuar pagos provisionales mensuales.

C. Los suplementeros: son aquellos pequeños comerciantes que ejercen la actividad de vender en la vía
pública periódicos, revistas, folletos, fascículos, álbumes y otros análogos. De acuerdo a lo dispuesto en el
artículo 25, pagan el 0,5% del valor total de las ventas. Existe una norma especial en el inciso 2 para
aquellos suplementeros que además vendan artículos de escaso valor, tales como, cigarrillos, números de
lotería, gomas de mascar, etc.

Respecto de estos contribuyentes, las empresas periodísticas, editoras, impresoras o importadoras deben retener
el impuesto al venderle al suplementero. Si se trata de un sistema a consignación, igualmente la empresa retiene
el impuesto, pero frente a la devolución de impresos no vendidos deberá compensar o descontar el impuesto
retenido de aquel que deba retener, respecto de nuevo material que le entregue al suplementero.

Cabe hacer presente que estos contribuyentes no se encuentran obligados a llevar contabilidad ni a efectuar
pagos provisionales mensuales.

D. Los pequeños talleres artesanales y obreros: están definidos en el artículo 22 número 4 como aquellas
personas que posean una pequeña empresa (siempre que no se encuentre estructurada como sociedad
anónima) y que la exploten personalmente, destinada a la fabricación de bienes o a la prestación de servicios
de cualquier especie, cuyo capital efectivo no exceda de 10 UTA al comienzo del respectivo ejercicio y que
no emplee más de cinco operarios, incluyendo aprendices y miembros del grupo familiar del contribuyente.
Según lo dispuesto en el artículo 26 pagan como impuesto de primera categoría la cantidad que resulte
mayor entre el monto de 2 UTM vigente al último mes del ejercicio respectivo y el monto de los pagos
159
 Catalina Granic
provisionales mensuales obligatorios de la letra c del artículo 84. En cualquier caso en que su capital
efectivo exceda de 10 UTA queda obligado a tributar en el sistema general a partir de primero de enero del
año siguiente en relación con las rentas que devengue desde esa fecha.

Entre los ejemplos de taller artesanal pueden citarse los siguientes: talleres dedicados a la fabricación de bienes
tales como zapatos, prendas de vestir, muebles, juguetes, etc; talleres de reparación de vehículos, artefactos
eléctricos, etc; o salones de belleza y peluquería.

Cabe hacer presente que estos contribuyentes deben efectuar pagos provisionales mensuales equivalentes al 3%
calculado sobre el monto de sus ingresos brutos. Sin perjuicio de lo anterior, si el taller se dedica en forma
preponderante a la fabricación de bienes, el referido porcentaje es de un 1,5% (estos porcentajes eran de 2% y el
1%, fueron modificados por la ley 19.247). Por otra parte, debe puntualizarse que estos pagos provisionales no
se devuelven ni pueden imputarse.

Estos contribuyentes declaran en el mes de abril de cada año, pero no les empece la obligación de llevar
contabilidad.

Ahora bien, es menester precisar que todos estos casos de pequeños contribuyentes no se encuentran afectos al
impuesto global complementario, salvo que obtengan otras rentas provenientes del ejercicio de actividades
enumeradas en el artículo 20 números 3, 4 o 5, caso en el cual deberán colacionar las rentas del artículo 22 para
los efectos de la aplicación del referido impuesto personal (artículo 27 inciso 2).

La ley 19.506, de 1997, sustituyó en el artículo 22 el número 5 y el artículo 26 bis. De acuerdo a las
disposiciones que se señalan a continuación:

a) Artículo 22 número 5: se refiere a los pescadores artesanales inscritos en el registro establecido al efecto por
la ley general de pesca y acuicultura, que sean personas naturales, calificados como armadores artesanales a cuyo
nombre se exploten una o dos naves que, en conjunto, no superen las quince toneladas de registro grueso.

Para determinar el tonelaje de registro grueso de las naves sin cubierta, éste se estimará como el resultado de
multiplicar la eslora por la manga, por el puntal y por el factor 0.212, expresando en metro las dimensiones de la
nave.

Tratándose de nave con cubierta, que no cuenten con certificado de la autoridad marítima que acredite su
tonelaje de registro grueso, éste se estimará como el resultado de multiplicar la eslora por la manga, por el puntal
y por el factor 0.279, expresando en metro las dimensiones de la nave.

La norma anterior definía los pescadores artesanales como las personas naturales que desarrollen la actividad de
pescador artesanal con matrícula vigente, directa y personalmente, y que operen embarcaciones que en su
conjunto no tengan una capacidad superior a las 15 toneladas de registro bruto.

La nueva norma establece como requisitos para ser de este tipo de contribuyentes lo siguientes:
- Estar inscrito en el registro establecido por la ley general de pesca y acuicultura (ley 18.892, de 1989).
- Que se persona natural, calificado como armador artesanal.
- Que bajo su nombre se exploten una o dos naves que, en conjunto, no superen las 15 toneladas de registro
grueso. A fin de determinar el registro grueso se distingue:
• Naves sin cubierta. Resulta de multiplicar la eslora (largo) por la manga (ancho), por el puntal (la
profundidad) y por el factor 0.212, expresando en metro las dimensiones de la nave.
• Naves con cubierta, sin certificado de registro grueso otorgado por la autoridad marítima. Resulta de
multiplicar la eslora por la maga, por el puntal y por factor 2.279, expresando en metro las dimensiones de la
nave.

De esta forma, no quedan sujetos a este régimen simplificado los siguientes contribuyentes:
- Las sociedades anónimas y en comandita por acciones.
- Las sociedades de personas, incluyendo las sociedad de hecho y las comunidades.
- Las personas naturales que no cumplan con los requisitos antes referidos.
160
 Catalina Granic

Los pescadores artesanales que cumplan estos requisitos a contar desde el año tributario 1998 (comercial 1997),
les afectará el impuesto único que establece el artículo 26 bis, que se comenta a continuación.

b) Artículo 26 bis: la nueva ley estableció que los pescadores artesanales señalados en el número 5 del artículo
22, pagarán como impuesto de esta categoría una cantidad equivalente a:
- Media unidad tributaria mensual, vigente en el último mes del ejercicio respectivo (diciembre), los armadores
artesanales de una o dos naves artesanales que, en su conjunto, no superen las cuatro toneladas de registro
grueso.
- Una unidad tributaria mensual, vigente en el último mes del ejercicio respectivo, los armadores artesanales de
una o dos naves artesanales que, en su conjunto, tengan sobre cuatro y hasta ocho toneladas de registro
grueso.
- Dos unidades tributarias mensuales, vigentes en el último mes del ejercicio respectivo, los armadores
artesanales de una o dos naves que, en conjunto, tengan sobre ocho y hasta quince toneladas de registro
grueso.

Este impuesto es de primera categoría y se aplica en calidad de impuesto único, lo que significa que las rentas
provenientes de dicha actividad no se gravan con ningún otro impuesto de la ley, sin perjuicio de los otros
tributos que correspondan por las demás rentas obtenidas por el desarrollo de actividades distintas a la de
pescador artesanal.

De acuerdo a lo dispuesto en los artículos 65 y 69 de la ley de renta, este impuesto se declara en el mes de abril
de cada año, reajustado por la variación experimentada por el IPC entre el último día del mes anterior al cierre
del ejerció o año respectivo y el último día del mes anterior a aquel en que legalmente deba pagarse.

Cabe hacer presente que en el régimen anterior, el artículo 26 bis establecía un tributo único de una unida
tributaria mensual cuando las embarcaciones en su conjunto no superasen las 7 toneladas de registro bruto y de 2
unidades tributarias mensuales si se superaba tal capacidad y no se excedía de 15 toneladas.

Curiosamente, a los pescadores artesanales sólo se les otorgó el carácter de pequeños contribuyentes a partir de
la dictación de ley 19.484 de 3 de diciembre de 1996, misma que debía regir desde el año tributario 1998,
normativa que como hemos analizado, ya ha sido modificada.

Por otra parte, a fin de justificar inversiones, se presume (como presunción simplemente legal) que las rentas
cuya tributación se ha cumplido mediante el pago de este impuesto, equivale a 2 unidades tributarias anuales.

Si además de las rentas de la actividad de pequeño pescador artesanal se han obtenido otros ingresos clasificados
en los números 3, 4 y 5 del artículo 20 de la ley de la renta, dichas rentas presuntas deben incluirse como “rentas
externas” en el global, sólo para los efectos de aplicar la escala de tasas, pero se otorga el crédito que establece el
inciso 2 del número 3 del artículo 54 de la ley de la renta.

Por otra parte, estos contribuyentes se encuentran liberados de la obligación de hacer pagos provisionales
mensuales y de la llevar contabilidad. Lo anterior sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 71 de la ley.

Respecto a la vigencia de la norma en estudio, ésta rige desde el año tributario 1998. Sin perjuicio de lo anterior,
los pescadores artesanales quedaran exentos del pago de impuesto de primera categoría y global complementario
sobre las utilidades obtenidas por años tributarios 1994, 1995, 1996 y 1997.

Tributación de la actividad minera

Nota: esta norma será modificada por la ley Nº 20.780 sobre reforma tributaria

Esta materia se encuentra contenida en el artículo 34, distinguiéndose las siguientes alternativas de tributación:

A. Mineros que no tengan el carácter de pequeños mineros artesanales del artículo 22 número 1 y con
excepción de las sociedad anónimas o en comandita por acciones, y de los contribuyentes señalados en el
artículo 34 número 2, se les presume de derecho que la renta líquida imponible de la actividad de la minería,
161
 Catalina Granic
incluyendo en ella la actividad de explotación de plantas de beneficio de minerales, siempre que provenga
en más de un 50% de minas explotadas por el mismo minero, será la que resulte de aplicar sobre las ventas
netas anuales de los productos mineros la escala de 4%, 6%, 10%, 15% o 20%, según corresponda.

Pueden optar por tributar en el sistema general, pero en tal caso no pueden volver a tributar de acuerdo a este
número, salvo que cumplan los requisitos de los pequeños contribuyentes del artículo 22 número 1.

Como requisitos para tributar en este sistema podemos señalar los siguientes:
- Si se trata de personas jurídicas, debe estar compuesta solamente por personas naturales.
- Esta normativa no se aplica a aquellos mineros que obtengan otras rentas de primera categoría por las que
deban declarar renta efectiva con contabilidad completa.
- No se aplica a los pequeños mineros artesanales del artículo 22 número 1.
- No se aplica a los contribuyentes del artículo 34 número 2.

Respecto de otros productos mineros sin contenidos de cobre, oro o plata, se presume de derecho que la renta
líquida imponible es de un 6% del valor neto de la venta de ellos.

B. Las sociedades anónimas y las en comandita por acciones quedan sujetas a la tributación del sistema
general. Al mismo sistema quedan afectos los demás contribuyentes que a cualquier título posean o exploten
yacimientos cuyas ventas anuales excedan del 36.000 toneladas de mineral metálico no ferroso, o cuyas
ventas anuales, cualquiera sea el mineral superen de 6.000 UTA.

La ley 19.738, del año 2001, redujo el límite máximo de las ventas anuales que permite tributar con renta
presunta desde 6.000 UTA a 2.000 UTA. Esta norma tiene vigencia desde el año tributario 2002. Vale decir, si
en el año comercial 2001 se exceden las 2.000 UTA, a contar desde el 1 de enero del año 2002, deberá tributar
con renta efectiva.

En caso de sobrepasarse los límites antes señalados el contribuyentes queda obligado a declarar sus rentas
efectivas a contar del 1 de enero del año siguiente a aquel en que se cumplió el requisito y no podrá volver al
sistema de renta presunta, salvo que no desarrolle actividad minera por el término de cinco ejercicios
consecutivos o más, caso en el que deberán aplicarse las normas generales para determinar si puede acceder al
sistema especial.

Para determinar si se cumplen los límites, se deberá sumar al total de las ventas del contribuyente el total de las
ventas de sociedades que realicen actividades mineras con las que se encuentre relacionado, excluyéndose las
sociedades anónimas. Si el total consolidado excede de los límites prefijados, ambos contribuyentes se
encuentran en la obligación de tributar sobre renta efectiva. El concepto de persona relacionada se encuentra en
el artículo 20 número 1 letra b. También la ley 19.738, amplió la norma de relación, toda vez que para establecer
el límite anual deberán sumarse las ventas de minerales de las sociedades anónimas abiertas con las que se
encuentre relacionado el minero, tal como ya lo debía hacer con las sociedades anónimas cerradas y con las
sociedades de personas.

Aquel contribuyente que en atención a las normas de relación quede obligado a tributar en renta efectiva, deberá
informar del hecho a todos sus socios en comunidades o sociedades con las que se encuentre relacionado. A su
vez estas sociedades que reciben tal comunicación, se encuentran en la obligación de informar del hecho a todo
contribuyente que tenga una participación superior al 10 % en ellas.

Sin perjuicio de lo anterior, aquel contribuyente cuyas ventas anuales no excedan de 500 UTM podrá mantenerse
en el sistema de presunción, aún cuando por medio de las normas de relación sobrepase los límites establecidos
en la disposición.

Al igual que para las rentas provenientes de los bienes raíces agrícolas, la ley 20.630, de 27 de Septiembre de
2012, le agregó a esta norma lo siguiente: “Para determinar el límite de ventas a que se refiere este inciso se
aplicarán las normas de los incisos 3 y 4 de este número, pero sólo computando para tales efectos la proporción
de las ventas anuales, en que el contribuyente participe en el capital, ingresos o utilidades de tales comunidades o

162
 Catalina Granic
sociedades”. En la norma antigua, no se consideraba la proporción de las ventas en que el contribuyente
participare en el capital, ingresos o utilidades.

Rentas derivadas de la actividad de transporte terrestre

Nota: esta norma será modificada por la ley Nº 20.780 sobre reforma tributaria
Esta materia está tratada en el artículo 34 bis, norma que establece como regla general que los contribuyentes
que a cualquier titulo posean o exploten vehículos motorizados de transporte terrestre quedan afectos a primera
categoría por sus rentas efectivas.

En los números 2 y 3 del artículo 34 bis se establece el sistema excepcional en que se presume de derecho que la
renta líquida imponible de los contribuyentes que no sean sociedades anónimas ni sociedades en comandita por
acciones y que explotan a cualquier titulo vehículos motorizados en el transporte terrestre de pasajeros, equivale
al 10% del valor corriente en plaza de cada vehículo, mismo que es determinado por el Servicio año a año. La
misma presunción se aplica a quienes exploten vehículos motorizados de transporte terrestre de carga ajena. Se
entiende que el contribuyente desarrolla la actividad como transportista cuando arrienda o cede en cualquier
forma el goce de los vehículos cuya propiedad o usufructo conserva.

Los requisitos para acogerse al sistema son:

- No debe tratarse de sociedades anónimas ni en comandita por acciones.
- Las sociedades de personas o personas jurídicas deben estar formadas sólo por personas naturales.
- El contribuyente no debe obtener otras rentas afectas a primera categoría por las que declare impuesto sobre
renta efectiva.
- Los servicios facturados por el contribuyente al término del ejercicio no deben exceder de 3.000 UTM. Para
estos efectos deben sumarse sus servicios facturados el total de los servicios facturados por las sociedades,
excluyendo las sociedades anónimas abiertas, y, en su caso, comunidades con las que esté relacionado y
realice actividades de transporte de carga ajena (las normas de relación se encuentran en el artículo 20 número
1 letra b). Si la cantidad que resulte es superior a 3.000 UTM, el contribuyente y las sociedades o
comunidades con que esté relacionado, deberán determinar el impuesto sobre base efectiva. Si los servicios
facturados no pasan de 1.000 UTM, aún cuando relacionado exceda de 3.000 UTM, permanece en el sistema
de renta presunta.

El contribuyente que quede obligado a declarar bajo renta efectiva, lo estará a contar del 1 de enero del año
siguiente a aquel en que se cumplan los requisitos, y no pueden volver al sistema de renta presunta. Lo anterior, a
menos que el contribuyente no haya desarrollado actividades como transportista por cinco ejercicios
consecutivos, caso en que el deberá estarse a las reglas generales que establece el artículo 34 bis para determinar
si se aplica el sistema de renta presunta.

El contribuyente puede optar por tributar sobre renta efectiva, en tal caso no puede volver al sistema de renta
presunta. Esta opción debe ejercerse dentro de los dos primeros meses de cada año comercial, entendiéndose que
las rentas obtenidas a contar de dicho año tributaran según renta efectiva.

Aquel contribuyente que por efecto de las normas de relación quede obligado a declarar su renta efectiva debe
informar de ello por carta certificada a todos sus socios de comunidades y sociedades con las que se encuentra
relacionado. A su vez, estas deben informar a todos los contribuyentes que tengan una participación superior al
10 % en ellas.

La renta presumida de derecho quedará afecta a primera categoría y a global o adicional, en su caso. La ley
establece como mínimo 2 UTM del mes en que deben presentarse la declaración anual y 1 UTM por cada uno de
los vehículos siguientes. Estos contribuyentes se encuentran en la obligación de efectuar pagos provisionales
mensuales equivalentes al 0,3 % del avaluó del vehículo. Optativamente pueden declarar sus pago provisionales
cada cuatro meses, caso en el cual pagan el 1,2 % del avaluó de aquel.

Finalmente, cabe hacer presente que la Circular 99, de 1978, permite disminuir la tributación de estos
contribuyentes cuando el vehículo no produce ingresos debido a fuerza mayor. Se disminuye la proporción de
meses no trabajados. Ejemplos de situaciones que facultan para disminuir la tributación serían los siguientes:

163
 Catalina Granic
incendio del vehículo, choque, volcamiento, fundimiento del motor, o retención por autoridad competente. La
rebaja no opera cuando el vehículo está detenido por falta de explotación o paralización de carencia de carga.

La ley 19.506, de 1997, vino a modificar el artículo 34 bis número 3 inciso 10: “Sin prejuicio de lo dispuesto en
los incisos anteriores y en el número 2, los contribuyentes podrán optar por pagar el impuesto de esta categoría
según renta efectiva sobre la base de contabilidad completa. Una vez ejercida dicha opción no podrán
reincorporarse al sistema de presunción de renta”.

Esta modificación viene a solucionar una situación bastante curiosa que se producía en la ley. En efecto, de
acuerdo a la ley 18.985, de 1990, el transporte terrestre de pasajeros debía, necesariamente, tributar con renta
presunta, negándosele la opción de que gozaban el resto de los contribuyentes sujetos a presunción de tributar
con renta efectiva, a menos que se encontraren organizados como sociedad anónima o sociedad en comandita por
acciones. Vale decir, el empresario individual o la sociedad de personas, dedicada al transporte terrestre de
pasajeros, necesariamente debía tributar sobre el 10% del avaluó fiscal del vehículo.

En virtud de la modificación de la ley, estos contribuyentes, pueden optar y contribuir sobre renta efectiva
determinada con contabilidad completa. Ahora bien en caso de ejercer esta opción, no pueden retornar al sistema
de presunción. El ejercicio de ésta, debe verificarse dentro de los dos meses de cada año comercial.

Esta norma tiene vigencia a contar del año tributario 1998, afectando los impuestos anuales a la renta que deben
pagarse de dicho año, esto es, año comercial 1997.

De acuerdo al artículo 1 transitorio de la ley 19.506, los empresarios del giro que pagaron, en cualquiera año
desde el año tributario 1992, el impuesto anual en base de ingresos efectivos, quedan correctamente acogidos a
esta forma de tributar. Tratándose de contribuyentes que se habían acogido a la renta efectiva ante de la dictación
de la ley en cometo, y hubieren pagado el impuesto sobre renta presunta, la Tesorería deberá devolver las
cantidades que los contribuyentes ingresaron a arcas fiscales, con posterioridad a la fecha en que se acogieron a
renta efectiva, entendiendo que se tratan de cantidades pagadas indebidamente.

Con fecha 31 de agosto de 1999, el Director del Servicio de Impuesto Internos dictó la resolución exenta 5.879,
en virtud de la cual los contribuyentes que no sean sociedades anónimas o en comandita por acciones que
exploten a cualquier titulo vehículos motorizados en el transporte terrestre de pasajeros y que estén acogidos al
régimen de renta presunta, quedan eximidos de dar aviso de declaración de inicio de actividades y de término de
giro. Se exceptúan de lo anterior, los referidos contribuyentes que tengan otras rentas gravadas con la primera
categoría de la ley sobre impuesto a la renta, caso en el que seguirán obligados a dar aviso de inicio de
actividades y de término de giro, cuando corresponda.

La ley 19.738, del año 2001, establece que es obligación anual del Servicio de Impuestos Internos, dictar una
resolución fijando el valor corriente en plaza de los vehículos motorizados destinados al transporte terrestre de
carga de pasajeros. Ésta se publicará a través del Diario Oficial o en otro diario de circulación nacional. Esta
norma entra en vigencia desde el año tributario 2002.

Otra modificación de la ley 19.738, incorpora a las sociedades anónimas abiertas a las empresas con las que el
transportista de carga puede encontrarse relacionado y por lo mismo obligado a sumar sus ingresos anuales por
fletes por el monto anual de fletes facturados por éstas.

La ley 20.630, de 27 de Septiembre de 2012, modificó esta disposición, desde su número 2, en adelante. La
modificación armoniza la tributación del transporte terrestre y de carga en aquella establecida para las rentas de
los bienes raíces agrícolas. La modificación es la siguiente:

a) Número 2: se presume de derecho que la renta líquida imponible de los contribuyentes que no sean
sociedades anónimas o en comandita por acciones, y que exploten a cualquier título vehículos motorizados en el
transporte terrestre de pasajeros, es equivalente al 10% del valor corriente en plaza de cada vehículo,
determinado por el Director del Servicio de Impuestos Internos al 1 de enero de cada año en que deba declararse
el impuesto, mediante resolución que será publicada en el Diario Oficial o en otro diario de circulación nacional
que disponga.
164
 Catalina Granic

Para acogerse al sistema de renta presunta estos contribuyentes deberán estar integrados exclusivamente por
personas naturales.

El régimen tributario contemplado en este número, no se aplicará a los contribuyentes que obtengan rentas de
primera categoría por las cuales deban declarar impuesto sobre renta efectiva según contabilidad completa.

Sólo podrán acogerse al régimen de presunción de renta contemplado en este número, los contribuyentes cuyos
ingresos por servicios de transporte terrestre de pasajeros al término del ejercicio no excedan de 3.000 unidades
tributarias mensuales. Para establecer si el contribuyente cumple con este límite, deberá sumar a sus servicios
facturados el total de servicios facturados por las sociedades o comunidades con las que esté relacionado y que
realicen actividades de transporte de pasajeros. Si al efectuar las operaciones descritas el resultado obtenido
excede dicho límite, tanto el contribuyente como las sociedades o comunidades con las que esté relacionado
deberán determinar el impuesto de esta categoría sobre la base de renta efectiva según contabilidad completa.

Si una persona natural está relacionada con una o más comunidades o sociedades que exploten vehículos como
transportistas de pasajeros, para establecer si dichas comunidades o sociedades exceden el límite mencionado en
el inciso precedente, deberá sumarse el total de servicios facturados por las sociedades o comunidades con las
que la persona esté relacionada.

Si al efectuar la operación descrita el resultado obtenido excede dicho límite, todas las sociedades o
comunidades con las que la persona esté relacionada deberán pagar el impuesto de esta categoría sobre la base de
renta efectiva determinada según contabilidad completa.

El contribuyente que quede obligado a declarar sus rentas efectivas según contabilidad completa, por aplicación
de los incisos anteriores, lo estará a contar del 1 de enero del año siguiente a aquel en que se cumplan los
requisitos allí señalados y no podrá volver al régimen de renta presunta, salvo que no desarrolle actividades
como transportista de pasajeros por cinco ejercicios consecutivos o más, caso en el cual deberá estarse a las
reglas generales establecidas en este número para determinar si se aplica o no el régimen de renta presunta. Para
los efectos de computar el plazo de cinco ejercicios se considerará que el contribuyente desarrolla actividades
como transportista de pasajeros cuando arrienda o cede en cualquier forma el goce de los vehículos cuya
propiedad o usufructo conserva.

Las personas o comunidades que tomen en arrendamiento o que a otro título de mera tenencia exploten vehículos
motorizados de transporte de pasajeros, de contribuyentes que deban tributar en conformidad con lo dispuesto en
el número 1 de este artículo, quedarán sujetas a ese mismo régimen.

Si después de aplicar las normas anteriores los contribuyentes cuyos ingresos anuales por servicios de transporte
terrestre de pasajeros no excedan de 1.000 unidades tributarias mensuales, podrán continuar sujetos al régimen
de renta presunta. Para determinar el límite de ingresos a que se refiere este inciso se aplicarán las normas de los
incisos cuarto y quinto de este número, pero sólo computando para tales efectos la proporción de ingresos
anuales en que el contribuyente participe en el capital, ingresos o utilidades de tales comunidades o sociedades.

Sin perjuicio de lo dispuesto en los incisos anteriores, los contribuyentes de este número podrán optar por pagar
el impuesto de esta categoría según renta efectiva sobre la base de contabilidad completa. Una vez ejercida dicha
opción no podrán reincorporarse al sistema de presunción de renta. El ejercicio de la opción deberá practicarse
dentro de los dos primeros meses de cada año comercial, entendiéndose en consecuencia que las rentas obtenidas
a contar de dicho año tributarán en conformidad con el régimen de renta efectiva.

Para los efectos de este número el concepto de persona relacionada con una sociedad se entenderá en los
términos señalados en el artículo 20, número 1, letra b.

El contribuyente que por efecto de las normas de relación quede obligado a declarar sus impuestos sobre renta
efectiva deberá informar de ello, mediante carta certificada, a todos sus comuneros o socios en las comunidades
o sociedades con las que se encuentre relacionado. Las sociedades o comunidades que reciban dicha

165
 Catalina Granic
comunicación deberán, a su vez, informar con el mismo procedimiento a todos los contribuyentes que tengan
una participación superior al 10% en ellas.

b) Número 3: se presume de derecho que la renta líquida imponible de los contribuyentes, que no sean
sociedades anónimas, o en comandita por acciones, que exploten a cualquier título vehículos motorizados en el
transporte terrestre de carga ajena, es equivalente al 10% del valor corriente en plaza de cada vehículo y su
respectivo remolque, acoplado o carro similar, determinado por el Director del Servicio de Impuestos Internos al
1 de enero del año en que deba declararse el impuesto, mediante resolución que será publicada en el Diario
Oficial o en otro diario de circulación nacional que disponga.

Para acogerse a este sistema de renta presunta, los contribuyentes estarán sujetos a las mismas reglas señaladas
en el número precedente, con las siguientes modificaciones:

- El contribuyente que quede obligado a declarar sus rentas efectivas según contabilidad completa no podrá
volver al régimen de renta presunta, excepto en el caso del contribuyente que no haya desarrollado
actividades como transportista terrestre de carga ajena por cinco ejercicios consecutivos o más, caso en el cual
deberá estarse a las reglas generales establecidas en el número anterior para determinar si se aplica o no el
régimen de renta presunta.

- Sólo podrán acogerse al régimen de presunción de renta los contribuyentes cuyos ingresos por servicios de
transporte terrestre de carga ajena facturados al término del ejercicio no excedan de 3.000 unidades tributarias
mensuales. Para establecer este límite, el contribuyente deberá sumar a sus servicios facturados el total de
servicios facturados por las sociedades o comunidades con las que esté relacionado y que realicen actividades
de transporte terrestre de carga ajena. Si al efectuar las operaciones descritas el resultado obtenido excede
dicho límite, tanto el contribuyente como las sociedades o comunidades con las que esté relacionado deberán
determinar el impuesto de esta categoría sobre la base de renta efectiva según contabilidad completa.

- Si una persona natural está relacionada con una o más comunidades o sociedades que exploten vehículos
como transportistas de carga ajena, para establecer si dichas comunidades o sociedades exceden el límite
mencionado deberá sumarse el total de servicios facturados por las sociedades o comunidades con las que la
persona esté relacionada en los mismos términos señalados en el inciso quinto del número anterior.

- Si después de aplicar las normas anteriores los contribuyentes cuyos ingresos anuales por servicios de
transporte terrestre de carga ajena no excedan de 1.000 UTM, podrán continuar sujetos al régimen de renta
presunta. Para determinar el límite de ingresos a que se refiere este literal se aplicarán las normas de los
literales ii y iii de este número, pero sólo computando para tales efectos la proporción en que el contribuyente
participe en el capital, ingresos o utilidades de tales comunidades o sociedades.

- Las personas que tomen en arrendamiento o que a otro título de mera tenencia exploten vehículos
motorizados de transporte terrestre de carga ajena, de contribuyentes que deban tributar en conformidad con
lo dispuesto en el número 1 de este artículo, quedarán sujetas a ese mismo régimen.

VII. Normas especiales de presunción y rentas tasadas

La ley de la renta establece una serie de casos en que se presume la renta, que algunos tratadistas acostumbran a
denominar “rentas tasadas”, y entre ellas tenemos las siguientes:

a) El artículo 35 establece una presunción de renta aplicable a todo contribuyente de primera categoría que
declara renta efectiva, que consiste en que si la renta no puede demostrase, se presume una renta líquida
imponible del 10% del capital efectivo invertido en la empresa, o bien, un porcentaje de las ventas
realizadas por el contribuyente durante el ejercicio. Éste lo determina el Director Regional tomando en
consideración el promedio de ventas obtenidas por otros contribuyentes del mismo rubro y plaza.

b) El artículo 36, aplicable a exportadores y/o importadores, establece que si la contabilidad no es fidedigna la
ley presume que su renta líquida imponible es igual a un porcentaje del producto total de sus importaciones
o exportaciones o ambas.
166
 Catalina Granic

Este porcentaje varía entre un 1% a un 12%, determinado por el Director Regional, en base a los antecedentes
que obren en su poder. El objeto de las normas es evitar que los exportadores sobre facturen y los importadores
asignen precios más bajos que los de mercado.

La presunción de renta mínima es un recurso que posee el Servicio para fijar la renta imponible cuando el
contribuyente no puede acreditar fehacientemente su renta efectiva.

Una de las causales para impugnar la contabilidad es la falta de concordancia entre los precios o valores
consignados en las facturas o en los precios de mercado (internos o internacionales), con este objeto se le solicita
información al Banco Central.

Ahora, si la renta declarada es mayor que la presumida, prevalece la declarada.

c) El antiguo artículo 37 establecía que los bancos no constituidos como sociedades anónimas chilenas,
tributarían a través de renta efectiva, señalándose como impuesto mínimo un 2,6 por 1000 del total de sus
depósitos.

La ley 19.270, de 1993, eliminó este impuesto mínimo, determinando una facultad para los Directores
Regionales del Servicio que consiste en que podrán rechazar como gasto necesario para producir la renta las
cantidades pagadas o adeudadas por los bancos extranjeros a sus casas matrices por concepto de intereses,
comisiones y cualquier otro pago proveniente de operaciones financieras. La facultad se ejercerá de acuerdo a
los antecedentes que proporcione el Banco Central y la Superintendencia de Bancos, a petición del Director
Regional.

Los excesos que se determinen serán considerados como una gasto rechazado (artículo 33 número 1),
afectándoles la tasa del 35% del inciso 3 del artículo 21, en carácter de único impuesto.

d) ART. 38: ESTA NORMA FUE SUSTITUIDA POR LA LEY Nº 20.630, DE 2012. Lo que se señala a
continuación, es lo vigente antes de la citada ley Nº 20.630.-

El artículo 38 dispone que las agencias de sociedades anónimas extranjeras tributan sobre renta efectiva por sus
actividades desarrolladas en el país. Ahora bien, cuando su contabilidad no permite determinar la renta líquida, la
ley establece los siguientes procedimientos para determinarla:

- Establecer la proporción que guarden entre sí la renta líquida total de la casa matriz y los ingresos brutos de
ésta y aplicar dicho porcentaje a los ingresos brutos de la agencia
- Aplicar al activo de la agencia la proporción existente entre la renta líquida total de la casa matriz y el activo
total de ésta
- Si los antecedentes acumulados de la casa matriz, a juicio exclusivo de la respectiva Dirección Regional,
fueren insuficientes, incompletos o no fidedignos para fijar la renta de la agencia, se podrá aplicar la
presunción de renta que establece el artículo 35 de la ley, consistente en un 10% del capital efectivos de la
agencia.
- También puede establecerse dicha presunción por la aplicación de un porcentaje sobre la facturación
correspondientes a las operaciones o servicios realizados en Chile, el que debe ser determinado en base a los
porcentajes obtenidos en el último ejercicio comercial por sociedades Chilenas dedicas al mismo giro.

La ley 19.506, de 1997, agregó los siguientes incisos 3, 4, 5 y 6. Cuando los precios que la agencia o sucursal
cobre a su casa matriz o a otra agencia o empresa relacionada de la casa matriz, no se ajusten a los valores que
por operaciones similares se cobren entre empresas independientes, la Dirección Regional podrá impugnarlo
fundamente, tomando como base de referencia para dichos precios una rentabilidad razonable a las
características de la operación, o bien los costos de producción más un margen razonable de utilidad. Igual
norma se aplicará respecto de precios pagados o adeudados por bienes o servicios provistos por la casa matriz,
sus agencias o empresas relacionadas, cuando dichos precios no se ajusten a los precios normales de mercado
entre partes no relacionadas, pudiendo considerarse, además, los precios de re venta a terceros de bienes

167
 Catalina Granic
adquiridos de una empresa asociada, menos el margen de utilidad, observado en operaciones similares con o
entre empresas independientes.

En el caso que la agencia no realice igual tipo de operaciones con empresas independientes, la Dirección
Regional podrá impugnar fundadamente los precios considerando los valores que el mercado internacional
tengan los productos o servicios respectivos. Para este efecto la Dirección Regional deberá pedir informe al
Servicio Nacional de Aduanas, al Banco Central de Chile o a los organismos que tengan la información
requerida.

Asimismo, la Dirección Regional podrá rechazar fundadamente como gasto necesario para producir la renta, el
exceso que determine por las cantidades adeudas o pagadas por concepto de intereses, comisiones, y cualquier
otro pago que provenga de operaciones crediticias o financieras celebras con la casa matriz u otra agencia de la
misma, o con una institución financiera en la cual tenga participación de a los menos un 10% del capital de la
casa matriz.

Lo dispuesto en los tres incisos anteriores se aplicará también cuando una empresa constituida en el extranjero
participe directa o indirectamente en la dirección, control o capital de una empresa establecida en Chile o
viceversa. En igual forma se aplicará cuando las mismas personas participan directa o indirectamente en la
dirección, control o capital de una empresa establecida en Chile y en una empresa establecida en el extranjero.

Como sabemos, las agencias, sucursales, oficinas y cualquier clase de establecimiento permanente, de personas
naturales no domiciliadas y no residentes en Chile, y de sociedad constituidas fuera del país, tributan con
primera categoría de impuestos adicionales, según lo dispuesto en el artículo 58 número 1 de la ley de la renta.

El objetivo de la nueva disposición es evitar lo que algunos denominan el problema de los “Precios de
Transferencia”, consistente en que las empresas relacionadas internacionalmente, trasladan los beneficios o los
costos de un país a otros intentando eludir la tributación. Por ejemplo, si se trata de exportaciones la idea es
facturar a precios inferiores a los del mercado, a fin de rebajar la utilidad afecta impuestos; en el caso de las
importaciones se trata de recibir documentos sobre facturados aumentado los costos y disminuyendo la renta
afecta.

Los nuevos incisos establecen causales a través de la que el Director Regional puede impugnar o rechazar
precios o gastos.

Para el caso en que los precios que la agencia o sucursal cobre a su casa matriz o a otra agencia o sucursal
relacionada, no se ajusten a los valores que por operaciones similares se exigen entre empresas independientes,
el Director Regional podrá tasar esos precios tomando como referencia una rentabilidad razonable a las
características de la operación o utilidad. El objetivo de la disposición es evitar que los precios cobrados por la
agencia o sucursal a la matriz sean inferiores a los del mercado, a fin de rebajar las utilidades gravadas.

La misma norma se aplicará en caso de bienes o servicios provistos por la casa matriz, sus agencias o empresas
relacionadas, cuando no se ajusten a los precios de mercado entre partes no relacionadas. Además de las
alternativas de tasación ya señaladas, la Dirección Regional puede considerar los precios de reventa a terceros de
bienes adquiridos de una empresa asociada, menos el margen de utilidad observado en operaciones similares
con o entre empresas independientes. Si la agencia no realiza igual tipo de operaciones con empresas
independientes, el Servicio puede impugnar los precios considerando los valores que en el mercado internacional
tengan los productos o servicios y para estos efectos puede pedir informe al Servicios Nacional de Aduna, al
Banco Central o a los organismos que posean la información requerida.

Respecto a los gastos, el Director Regional puede rechazarlos por considerarlos excesivos, en las cantidades
pagadas o adeudas por intereses, comisiones o cualquier otro pago que provenga de operaciones crediticias o
financieras celebradas con la casa matriz u otra agencia de la misma, o con una institución financiera en la cual
la casa matriz tenga participación de a lo menos un 3% del capital.

En términos generales, también procede la impugnación de precios y gastos, cuando una empresa constituida
participe directa o indirectamente en la dirección, control o capital de una empresa establecida en Chile o
168
 Catalina Granic
viceversa, o bien, si las mismas personas participan directa o indirectamente en la dirección, control o capital de
una empresa establecida en Chile y en una empresa establecida en el extranjero.

En cuanto a la vigencia de esta modificación, el artículo 22 de la ley 19.506 establece que rige desde el año
tributario 1998.

La ley 20.630, de 27 de Septiembre de 2012, modificó el artículo 38 de la siguiente forma:

La renta de las agencias, sucursales u otras formas de establecimientos permanentes de empresas extranjeras que
operen en Chile, se determinará sobre la base de los resultados obtenidos por éstos en su gestión en el país y en
el exterior que les sean atribuibles de acuerdo a las disposiciones de este artículo. Para los efectos de determinar
los resultados atribuibles al establecimiento permanente, se considerarán sólo aquellas rentas originadas por
actividades desarrolladas por éste, o por bienes que hayan sido asignados al establecimiento permanente o
utilizados por él, y se aplicará, en lo que sea pertinente, lo dispuesto en los artículos 12, 41 A, 41 B y 41 C, en
este último caso, cuando hubiese sido procedente su aplicación de haberse obtenido las rentas por personas
domiciliadas o residentes en Chile de un país con el cual exista un convenio para evitar la doble tributación
internacional vigente, en el que se haya comprometido el otorgamiento de un crédito por el o los impuestos a la
renta pagados en los respectivos Estados contratantes.

Sin perjuicio de lo anterior, los contribuyentes a que se refiere este artículo deberán determinar los referidos
resultados del establecimiento permanente de que se trate sobre la base de un balance general según contabilidad
completa, considerándose como si se tratara de una empresa totalmente separada e independiente de su matriz,
tanto respecto de las operaciones que lleve a cabo con ella; con otros establecimientos permanentes de la misma
matriz; con empresas relacionadas con aquella en los términos del artículo 41 E, o con terceros independientes.
Para llevar a cabo ajustes a los resultados del establecimiento permanente a fin de adecuarlos a lo dispuesto en
este artículo, cuando ello sea procedente, tanto el contribuyente como el Servicio deberán estarse a lo dispuesto
en el artículo 41 E, en cuanto sea aplicable.

Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 35, cuando los elementos contables de estos establecimientos
permanentes no permitan establecer su renta efectiva, el Servicio podrá determinar la renta afecta, aplicando a
los ingresos brutos del establecimiento permanente la proporción que guarden entre sí la renta líquida total de la
casa matriz y los ingresos brutos de ésta, determinados todos estos rubros conforme a las normas de la presente
ley. Podrá, también, fijar la renta afecta, aplicando al activo del establecimiento permanente, la proporción
existente entre la renta líquida total de la casa matriz y el activo total de ésta.

Será aplicable a la asignación de activos de cualquier clase, corporales o incorporales, que se efectúe desde el
exterior por la matriz a un establecimiento permanente en el país, o desde éste a su matriz extranjera o a otro
establecimiento permanente ubicado en Chile o en el exterior, lo dispuesto en el inciso 3 del artículo 64 del
Código Tributario. Tratándose de la asignación de acciones o derechos sociales en sociedades constituidas en el
país efectuada desde el exterior por la matriz a un establecimiento permanente en el país, el Servicio carecerá de
la facultad de tasar con tal que dicha asignación obedezca a una legítima razón de negocios, no origine un flujo
efectivo de dinero para la matriz y sea efectuada y registrada en la contabilidad del establecimiento permanente
al valor contable o tributario en que los activos estaban registrados en ella.

e) El artículo 70 establece lo que se acostumbra denominar como la obligación de la justificación de

inversiones que en términos muy generales consiste en que, si los gastos de un contribuyente no pueden ser
acreditados a satisfacción del Servicio, en términos de probar no solo el origen de los mismos, sino su
disponibilidad al momento de efectuar la inversión, la ley presume que la diferencia entre la renta declarada
y los gastos no justificados corresponden a utilidades no declaradas provenientes del ejercicio de las
actividades clasificadas en el artículo 20 número 3 o en el artículo 42 número 2, según sea la actividad
principal del contribuyente.

El artículo 71 dispone que de alejarse que los ingresos provienen de rentas exentas o de rentas efectivas
superiores que las presumidas de derecho, deberá acreditarse con contabilidad fidedigna.

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 Catalina Granic
f) La última norma de presunción la aquella establecida en el artículo 64 del Código Tributario (facultad de
tasación del Servicio).

VIII. Exenciones al impuesto de primera categoría

Como es habitual, se distinguen las excepciones reales de las personales.

a) Exenciones reales
Las exenciones reales se encuentran establecidas en el artículo 39 de la ley y respecto de ellas podemos hacer las
siguientes consideraciones:
- Número 1: se refiere a los dividendos pagados por sociedades anónimas o en comandita por acciones,
respecto de sus accionistas, con excepción de las rentas referidas en la letra c del número 2 del artículo 20.
Esta exención se justifica toda vez que el impuesto de primera categoría lo paga la sociedad que distribuye el
dividendo al momento de declarar el impuesto. De lo contrario este se estaría pagando dos veces.

- Número 2: se refiere a las rentas que se encuentren exentas expresamente en virtud de leyes especiales.
Ejemplo de esta norma son las rentas obtenidas por actividades desarrolladas en la Isla de Pascua o aquellas
empresas que se instalen en la XII región
- Número 3: se refiere a las rentas de los bienes raíces no agrícolas sólo respecto del propietario o
usufructuario que no sea sociedad anónima, sin perjuicio de que tributen con el impuesto global
complementario o adicional. Con todo, esta exención no regirá cuando la renta efectiva de los bienes raíces no
agrícolas exceda del 11% de su avalúo fiscal, aplicándose en este caso lo dispuesto en los dos últimos incisos
del artículo 20 número 1 letra a. O sea, esta exención no rige cuando la renta efectiva de los bienes raíces
urbanos excede del 11 % de avalúo fiscal. De no superar esta cifra no se pagará impuesto de primera categoría
pero sí se pagará global.

- Número 4: se refiere a ciertos intereses. Se eximen los intereses o rentas que provengan de los documentos
que señala la disposición. Obviamente la idea es incentivar la inversión en esto. Debe tenerse presente que en
este caso los intereses quedan afectos a global sin derecho a crédito contra el impuesto de primera categoría,
pues éste sólo se da si la renta pagó el impuesto, y en el caso de los intereses no lo ha pagado en atención a
esta exención.

Cabe tener presente que si en los casos del artículo 39 números 2 y 4 las rentas son obtenidas por contribuyentes
que desarrollen actividades clasificadas en los números 3, 4 y 5 del artículo 20 y que declaren sobre renta
efectiva, no rige la exención del impuesto.

b) Exenciones personales
Las exenciones personales se encuentran establecidas en el artículo 40 y amerita las siguientes consideraciones:

- Número 1: se refiere al Fisco, las instituciones fiscales y semifiscales, las instituciones fiscales y semifiscales
de administración autónoma, las instituciones y organismos autónomos del Estado y las municipalidades.

El artículo 2 del D.L 2.398, publicado el 1 de diciembre de 1978, estableció que las empresas del Estado y
aquellas en que éste participa a través del Fisco, instituciones fiscales y semifiscales de administración
autónoma, instituciones y organismo autónomos del Estado y las municipalidades, que no estén constituidas
como sociedades anónimas o en comandita por acciones, se afectan con una tasa de un 40%, aplicable sobre la
participación que le corresponda al Estado en la renta líquida imponible de la primera categoría, más
participaciones y otros ingresos que obtengan las referidas empresas.

- Número 2: se refiere a las instituciones exentas por leyes especiales. Podemos citar como ejemplo las
instituciones, asociaciones, y agrupaciones deportivas.

- Número 3: se refiere a las instituciones de ahorro y previsión social que determine el Presidente de la
República. La Asociación de Boy Scouts de Chile y las instituciones de Socorros Mutuos afiliados a la
Confederación Mutualistas de Chile. Podemos citar por ejemplo la Asociación Chilena de Seguridad, la Caja
de Ahorro de Empleados Públicos, etc.

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 Catalina Granic
- Número 4: se refiere a las instituciones de beneficencia que determine el Presidente de la República. Sólo
podrán impetrar este beneficio aquellas instituciones que no persigan fines de lucro y que de acuerdo a sus
estatutos tengan por objeto principal proporcionar ayuda material o de otra índole a personas de escasos
recursos económicos. Podemos citar como ejemplo el Cuerpo de Bomberos, la Liga Chilena contra el Cáncer
o la Epilepsia, la Congregación Salesiana, la Cruz Roja Chilena, el Ejército de Salvación, etc.

IMPUESTO ÚNICO O SEGUNDA CATEGORÍA

I. Características de las rentas de la segunda categoría

- Por regla general, afecta a personas naturales.
- Provienen del trabajo físico o intelectual.
- Se tributa sobre rentas percibidas.
- Cuando se trata de trabajo dependiente, se gravan con impuesto único de segunda categoría.
- Cuando se trata de trabajo independiente, se gravan con global complementario.

II. Características del impuesto único o segunda categoría

Grava las rentas del trabajo dependiente (contrato o vínculo de subordinación o dependencia). Así lo señala el
artículo 42 Nº 1.

1. Es un impuesto directo: Tenemos que tener claro que hay dos parámetros.

• El primero: es que en los impuestos directos no hay traslación de derecho, lo que significa que coinciden los
sujetos de derecho y de hecho (el que declara con el que soporta el impuesto). En los impuestos indirectos la
carga tributaria se va trasladando de los sujetos de derecho a los sujetos de hecho hasta radicarse en el sujeto
de hecho que es el consumidor final, como pasa en el impuesto del IVA.

• El segundo parámetro para determinar si el impuesto es directo o no, es que en los impuestos directos el
estado chileno conoce la capacidad contributiva del contribuyente.

En el sujeto de hecho, el estado no conoce la capacidad contributiva, porque por ejemplo, cuando la persona va
al mall a comprarse zapatillas, obviamente el estado no conocerá de esa compra.

2. Es un impuesto único (aunque esto presenta problemas con el global complementario): este impuesto es
único en la medida que el trabajador no genere otras rentas afectas al global complementario, porque
después veremos que si genera otras rentas, el impuesto global complementario va a traer estas rentas
afectas al impuesto único. Traerlas a la base imponible del global complementario y sacarlas al final como
crédito.

Solo hay que quedarse con la idea de que será impuesto único cuando la renta no esté afecta al global
complementario.

3. Es un impuesto de retención: el que lo retiene es el empleador, que actúa como sustituto y no como tercero
responsable.

4. Es progresivo (art. 43): esto quiere decir que se aplicará por tramos, el cual estará en UTM
Acá hay que saber sacar el mismo procedimiento que para el global complementario. En la realidad uno utiliza
un programa, pero si tomamos el suplemento del servicio de cada año, el servicio te dice “mira en este tramo tu
debes esta cantidad, le aplicas el porcentaje que le corresponde a ese tramo y le restas una cantidad”. Esto es el
caminito corto.

5. Antes se otorgaba un crédito del 10% de una UTM. La ley 19.738 lo dejó sin efecto. Antiguamente
también se daba un crédito por carga familiar, pero la ley 18.413 lo derogó.
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 Catalina Granic

Después se dijo que será el 10% de 1 UTM, que son como 4 lukitas y finalmente se terminó por derogando.

6. Es un impuesto mensual.
7. Hasta 13,5 UTM las rentas están exentas: hasta hace algunos años atrás eran de 10 UTM
8. No hay corrección monetaria.
9. No hacen PPM: acá estamos hablando de pagos mensuales obligatorios, porque si podría ser pagos
provisionales voluntarios.

Hay personas que pueden tener interés en hacer PPM voluntario, normalmente porque tienen más de un
empleador con contrato. Nosotros veremos más adelante que como los dos empleadores tienen por separado el
impuesto (cada uno te paga 1 millón de pesos y tributarán cada uno por sobre ese millón), esas personas quedan
con un diferencial menos de impuesto a pagar donde tienen que hacer esa declaración en Abril, y ahí tienen que
hacer lo que se llama re-liquidación. De manera que deben sumar todas las rentas, luego aplicar una escala de
tasa y darse de crédito lo que cada empleador retuvo separadamente.

Entonces, para impedir que uno tenga que pagar mucho impuesto en Abril, ellos pueden hacer pagos
provisionales voluntarios.

10. Se tributa sobre rentas percibidas. Se entienden percibidas con:

- el pago,
- abono en cuenta (abonarse en la cuenta corriente que yo tengo con el trabajador)
- cuando la empresa lo contabiliza como gasto,
- cuando se remesa el pago
- cuando se pone a disposición,
- o por extinción por otros modos de extinguir las obligaciones (ejemplo típico con la compensación, en que el
empleador me empieza adelantar la plata).

Obviamente que la forma habitual es el pago.

11. Los sujetos son personas naturales. El art. 42 Nº 1 se refiere a los trabajadores, pensionados (jubilados y
montepiadas).

Se les perjudica a los jubilados? No, porque probablemente la pensión esté abajo de las 13,5 UTM las pensiones
de jubilación, y si está sobre ese monto, la base imponible va a ser mucho más chica como si hubiesen tributado
por el 10%.

Evidentemente se les beneficia a los jubilados.

12. Excepcionalmente se aplica el impuesto adicional (art. 60 inc 2º), cuando no se tiene domicilio o
residencia y se celebra un contrato de trabajo: esto en el tiempo de 6 meses, a menos que antes de los 6
meses establezca un domicilio.

III. Sistema de pensiones

La seguridad social en materia tributaria es fundamentalmente que cuando se jubila y opta por la renta vitalicia,
ahí se podría tributar con impuesto único o segunda categoría si la pensión era mayor a 13,5 UTM.

IV. Base imponible

Es todo lo que tu recibas en virtud de tu contrato.

Conforme al art. 42 Nº 1, la base imponible se constituye por el conjunto de remuneraciones, cualquiera sea su
denominación.

Por ejemplo, asignaciones por matrimonio, nacimiento de hijo (salvo que la otorgue el departamento de bienestar
constituido de acuerdo al reglamento del Ministerio de Salud), premios, gratificaciones por años en la empresa,

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 Catalina Granic
regalías, depósitos en la cuenta dos, asignaciones de título, entrega de vehículos, alimentación o alojamiento
(arrendamiento de inmueble).

Ejemplo: contrato a la fefa como gerente, ella me dice que sí pero con la condición que le entregara un mercedes
benz con tales características. Ese mercedes afecto a qué impuesto está? es por la renta del arrendamiento del
vehículo, entonces hay que ir a un Rent a Car para averiguar cuanto saldría arrendar un mercedes con tales
características.

Entonces hay un incremento de patrimonio (el tener el mercedes en la puerta). Acá hay que comprender que se
produce muy grande la evasión, porque al gerente jamás lo van a hacer tributar por la casa en Chicureo, que el
mercedes, que el helicóptero, etc.

V. Rebajas de la base imponible

1. Se rebajan algunos ingresos no renta: en términos generales son las que se relacionan con el trabajo.
- Art. 17 Nº 2: indemnizaciones por accidentes del trabajo.
- Art. 17 Nº 13: asignación familiar, beneficios previsionales e indemnizaciones.
- Art. 17 Nº 14: alimentación, movilización y alojamiento.
- Art. 17 Nº 15: asignación de traslación y viáticos.
- Art. 17 Nº 16: gastos de representación.
- Art. 17 Nº 18: becas de estudio.
- Art. 17 Nº 27: gratificación de zona.

2. Se rebajan las cotizaciones previsionales. En el caso de las AFP, es un 10%, y en el caso de salud, es un
7%. Se puede cotizar voluntariamente, pero el exceso de cotización por sobre 75,7 UF no son deducibles de
la base. Respecto del 7%, si se pacta un plan cuyo costo mensual exceda de 4.2 UF, el exceso del 7% no es
deducible.

3. La ley 19.768 del año 2001 establece una tercera deducción en el art. 42 bis (que se aplica desde el año
2002). Los contribuyentes del art. 42 números 1 y 2, pueden rebajar de la base el monto del depósito de
ahorro previsional voluntario y cotización voluntaria efectuado vía descuento de la remuneración.

Aquí entonces hay que distinguir el depósito de ahorro previsional voluntario, de la cotización voluntaria:

a) Los depósitos de aporte previsional voluntario (art. 20 inciso 1 del D.L 3.500) son aquellos que se efectúan
en los planes de ahorro previsional autorizados por las Superintendencias de Bancos e Instituciones Financieras
o de Valores y Seguros.

Las instituciones autorizadas son aquellas distintas a las AFP, que cuenten con planes de ahorro previsional
voluntario autorizado por las Superintendencias señaladas.

El incentivo de hacer estas APV

1. Te mejora la pensión
2. Reduce los impuestos: porque te rebajan la base imponible

Ejemplos de instituciones autorizadas son los bancos e instituciones financieras, las administradoras de fondos
mutuos, las compañías de seguros de vida, las administradoras de fondos de inversión, y las administradoras de
fondos para la vivienda.

b) Las cotizaciones voluntarias (art. 20 inc 1º del D.L 3.500) son aquellas que se efectúan en la cuenta de
capitalización individual, en la AFP en que se encuentra afiliado el trabajador.

La diferencia con lo anterior es que los recursos los dejas en APV.

El objetivo de ambas herramientas es incrementar el capital requerido para financiar una pensión anticipada o
para incrementar el monto de la pensión, sin perjuicio de poder efectuar retiros o constituir excedentes de libre
disposición.
173
 Catalina Granic

Entonces, la ley te da el anzuelo de que no consumas en este instante si no que inviertas, y así además de la
jubilación, te regala una parte del APV.

La rebaja se puede hacer de dos formas:

- Descuento mensual por el empleador. En este caso, la rebaja se puede deducir de la base imponible hasta un
máximo de 50 UF, al valor del último día del mes en que se efectúa el descuento.

- Rebaja anual, si el contribuyente opta por efectuar los depósitos de ahorro previsional voluntario y las
cotizaciones voluntarias en una AFP o institución autorizada.

Para descontar tales sumas de sus remuneraciones imponibles, debe efectuar una re-liquidación (art. 47). El
límite de la rebaja anual es el equivalente a la diferencia entre 600 UF (al 31 de diciembre del año respectivo)
menos el monto total del ahorro voluntario y de las cotizaciones voluntarias, acogidos al Nº 1 del art. 42 bis. O
sea, el límite a la rebaja anual son 600 UF.

Lo único que interesa: hay un impuesto cuando uno quiere retirar antes la plata de la pensión.

Imposibilidad de acogerse a la vez al art. 57 bis (está derogado)

Los montos acogidos a los planes de ahorro previsional voluntario no podrán acogerse.

Simultáneamente al beneficio del art. 57 bis

Respecto a la tributación de los recursos originados en depósitos de ahorro previsional voluntario o de

cotizaciones voluntarias, si son retirados y no se destinan a anticipar o mejorar las pensiones de jubilación, el
monto reajustado por IPC queda afecto a un impuesto único que se declarará y pagará como el global
complementario.

Como se trata de un impuesto único, estas cantidades no se incluyen en la base imponible del global
complementario. La tasa de este impuesto será de tres puntos porcentuales superior a la que resulte de
multiplicar por el factor 1.1 el producto, expresado como porcentaje, que resulte de dividir, por el monto
reajustado del retiro, la diferencia entre el monto del impuesto global complementario determinado sobre las
remuneraciones del ejercicio (incluido el monto del retiro) y el monto del mismo impuesto determinado sin
considerar dicho retiro.

Las AFP e instituciones autorizadas que administren recursos de ahorro previsional voluntario, desde los que se
efectúen retiros, deben retener un 15%, a los que se les da el carácter de pago provisional mensual (artículo 75),
sirviendo de abono al impuesto determinado.

Los montos acogidos a los planes de ahorro previsional voluntario no podrán acogerse simultáneamente al
beneficio del artículo 57 bis.

En cuanto a los excedentes de libre disposición, para explicar esta institución hay que recordar que existen tres
modalidades de pensión de vejes: el retiro programado, la renta vitalicia inmediata, y la renta temporal con renta
vitalicia diferida.

En cada uno de ellos, el D.L 3.500, en sus artículos 62 inciso 6, 64 inciso 6, y 65 inciso 5, establece los
denominados “excedentes de libre disposición”.

Estos responden a la situación en que el monto de la pensión de vejez contratada excede a la cuantía que la ley
establece para cada una de las alternativas. Ese diferencial es el denominado excedente de libre disposición.

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 Catalina Granic
Respecto a su situación tributaria, se debe distinguir:

—> Antes de la incorporación del artículo 42 ter por la ley 19.768: En este caso, se aplicaba un impuesto único,
cuya tasa se calculaba al momento en que el afiliado se acogía a la pensión. La tasa se calculaba una sola vez
aplicando la tabla del global al 10% del monto total que podía ser objeto de retiro.

Esa misma tasa se aplicaba a cada uno de los retiros que el pensionado realizaba de su cuenta de capitalización
individual en fechas posteriores. Este tributo debía ser retenido y enterado en arcas fiscales por la respectiva
AFP.

—> Con el nuevo artículo 42 ter: el afiliado puede elegir alguno de los sistemas que se detallarán. La elección se
efectuará en la forma y plazo que el Servicio determine. Las alternativas son las siguientes:

• Retirar cada año, consecutivo o no, libre de impuesto, hasta un máximo de 200 UTM vigentes al 31 de
diciembre. En total estos retiros no pueden exceder de 1.200 UTM.
• Retirar libre de impuesto por única vez la suma única en un solo año de 800 UTM vigentes al 31 de diciembre.

Requisitos para que opere este tratamiento (cualquiera de los dos anteriores):
Los aportes que se efectúen por concepto de cotizaciones voluntarias o depósitos de ahorro previsional
voluntario deben haberse ingresado a una AFP o institución autorizada, a lo menos 48 meses antes de la
determinación del excedente.

Situación de los excedentes que excedan de los máximos antes referidos

- Se gravan con global
- Se convierten a moneda nacional según el valor de
la UTM de diciembre del año calendario.
Los depósitos convenidos (artículo 20 inciso 3 del D.L 3.500)
No se pueden acoger a esta tributación excepcional.

VI. Escala de tasas

Cantidad
Desde Hasta
Tramos Tasa a rebajar
(UTM) (UTM) en UTM

1 ----- 13,5 0 0
2 13,5 30 0.04 0.540

3 30.01 50 0.08 1.740

4 50.01 70 0.135 4.490

5 70.01 90 0.23 11.140

6 90.01 120 0.304 17.80

7 120.01 y más 0.35 23.32

Regla general
Está en el artículo 43, modificado por la ley 20.630, del año 2013.
- Rentas que no exceden de 13,5 UTM: están exentas.
- Rentas entre 13,5 y 30 UTM: 4%.
- Rentas entre 30 y 50 UTM: 8%.
- Rentas entre 50 y 70 UTM: 13,5%.
- Rentas entre 70 y 90 UTM: 23%
- Rentas entre 90 y 120 UTM: 30.4%.

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 Catalina Granic
- Rentas entre 120 y 150 UTM: 35,5%.
- Rentas por sobre 150 UTM: 40%.

Esto es la ley de Piñera que modificó, pero Bachelet volvió a modificar siendo un tramo máximo en 35%. Ahora
bien, esos 40% se mantienen para los diputados, ministros y Senadores.

Modificación Ley Nº 20.780 sobre Reforma Tributaria, volvió a modificar los tramos con vigencia desde el año
comercial 2017, es la siguiente:

- Se agrega un art. 52 bis, que establece una tabla especial de tributación que se aplica al Presidente de la
República, Ministros de Estado, Subsecretarios, Senadores y Diputados.
- Es la misma escala de tasas que regía hasta antes de la reforme, esto es, termina en un 40%.

Situaciones especiales
Están en los artículos 45 a 47. La idea básica de esto es (no siempre) no hacer tributar con mayor impuesto al
trabajador.

Su fundamento es evitar la aplicación mecánica de la escala de tasas, que de seguro significaría que la tasa
marginal fuese muy alta.

1. El art. 45 inciso 1 señala que las rentas percibidas en períodos habituales de pago distintas a un mes,
tributan aplicando proporcionalmente la escala del art. 43.

Por ejemplo: te pagan semanalmente, cómo aplicamos la semana en tramos?

Hay trabajadores que le pagan diariamente como a los estibadores, entonces ahí la escala la divides por 30 para
determinar el valor diario.

2. El art. 45 inciso 2 señala el caso de las remuneraciones accesorias o complementarias al sueldo (como
bonificaciones, horas extraordinarias o premios que se pagan con retraso)

Acá hay que distinguir dos situaciones:

- Si se devengan en un solo período habitual de pago: se considera que ellas corresponden al mismo período en
que se perciben.

Marzo remuneración 1000, hora extraordinaria 100 y no me las pagan.

En el mes de julio te pagan remuneración 100 y las horas extraordinaria de junio 50 + horas extraordinarias 100
de marzo.

- Si se devengan en más de un período habitual de pago: ellas se computan en los períodos en que se
devengaron, re-liquidándose el impuesto.

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 Catalina Granic

Ejemplo:

Supongamos que en Marzo el empleador solo le pagó 1000 y no le pagó las horas extras (son 100). Tu por esos
1000 pagaste impuesto de segunda por 50 pesos.

Llega Abril donde te pagan los 1000 y nuevamente no pagan las horas extras que corresponden a 70. Por esos
1000 pagaste de impuesto un 52 por la corrección ya que es en UTM y lo normal es que el valor de la UTM vaya
subiendo.

En Septiembre te pagan 1000 de remuneración y ahí el empleador dice que ya te va a pagar las horas extras de
porquería correspondiente a los meses de Septiembre 80, Marzo 100, y abril 70.

Entonces:
• Primera alternativa —> Sumar todo, pero con eso obviamente se puede perjudicar al trabajador, ya que
estamos en un impuesto progresivo y mientras más le metes a la base, más alto será el tramo y por ende el
impuesto también.
• Segunda alternativa —> Acá la ley hace una re-liquidación: las horas extraordinarias de Marzo las vas a traer
idealmente al mes de Marzo y volverás a determinar la base imponible (1000 + 100 = 1100. Ahí
necesariamente te tiene que dar más de 50 de impuesto) Entonces, te dará (por ejemplo) 55 de impuesto.

La pregunta es: tendrás que ingresar a las arcas fiscales el valor de 55? No, porque ya se pagaron 50, por lo
tanto, tendrás que pagar el diferencial de 5 en este caso.

Esos 5 pesos los traes para el presente. Por lo tanto, 5 pesos a consecuencias de las horas extraordinarias que no
pagaron en Marzo.

En Abril haces lo mismo. Llevas los 70 de nuevo al mes de Abril y vuelves a hacer la base imponible, por lo que
te dará un valor mayor que el de 52 como impuesto. Serán 56 pesos como impuesto, luego tendrás que ingresar 4
pesos y traerlos al presente.

Además, calcular los 1080 pesos de Septiembre que tendrá un impuesto de 80 pesos + 5 + 4 (por los impuestos
de los meses de Marzo y Abril).

En total te quedaría un impuesto de 69 pesos.

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 Catalina Granic
3. El art. 46 inciso 1 señala que la remuneración pagada íntegramente con retraso, se ubica en el período en
que se devengó y el impuesto se liquida de acuerdo a las normas vigentes en ese período.

Por ejemplo: acá ya no me pagan la remuneración de Marzo y no solo las horas extras, por lo que en Julio me
pagan eso y hay que hacer una re-liquidación.

Cuando te paguen los 1000 de Marzo, los pones en Marzo y haces la tributación la tributación de Marzo y
después los traes al impuesto de segunda.

4. El art. 46 inciso 2 se refiere a las diferencias o saldos de remuneraciones o de remuneraciones accesorias o

complementarias, devengadas en más de un período, que se pagan con retraso. Existen diversos tratamientos
tributarios, de acuerdo a las diversas leyes que han regulado el tema.

El tratamiento tributario vigente actualmente es el siguiente: las diferencias se convierten en UTM al valor del
mes del pago, y se ubican en los períodos en que se devengaron, convirtiéndose al valor de la UTM de ese
período. Posteriormente, se procede a la re-liquidación.

Los saldos de impuestos se convierten al valor de la UTM del período en que se devengó, y posteriormente se
reconvierten a pesos, de acuerdo al valor de la UTM del mes del pago, en que se enteran en arcas fiscales.

El profesor solo va a ver el que está en vigencia. En unas modificaciones legales, se quedó en UTM

Por ejemplo: de las 100 horas extras de Marzo te pagaron 40, y en Septiembre te pagan la diferencia. Hacemos
toda la re-liquidación, pero la ley te dice que ese diferencial debes transformarla en UTM, por lo que ese valor
las traes al valor que era del mes de Marzo.

De una remuneración de 1000, te van a pagar 700 y va a quedar un diferencial de 300 que te los van a pagar en
Septiembre. Entonces la ley te dice que transforma esos 300 mil de acuerdo al valor de la UTM de septiembre,
donde se llevan las UTM al mes de Marzo para re-transformarlas en el valor de la UTM de ese mes.

Se suma, se re-conforma la base imponible, la calculas, le aplicas la escala de tramos y el valor será menos. A
consecuencia, te arrojará un impuesto de 14 pesos. Te van a hacer 4 pesos, y esos 4 pesos los vuelos a transforma
en el UTM de Marzo y los traes a UTM de Septiembre, y ese resultado lo transformas al valor de la UTM de
Septiembre y por ende, serán 6 pesos.

Esto es una estupidez porque la diferencia es mínima, pero para este caso excepcional, hay que hacer todo este
caso de UTM. Es una verdadera paja según el profesor.

5. El art. 47 señala que los contribuyentes que en un año calendario o parte de él hayan obtenido rentas de más
de un empleador, deben re-liquidar el impuesto. Esta reliquidación debe ser anual (la ley 19.738 derogó la
posibilidad de re-liquidación mensual). El diferencial debe declararlo el trabajador en el mes de abril del año
siguiente.

Este es un caso en el que hay más de un empleador en la empresa. Acá la ley te dice que tendrás que re-liquidar
el impuesto que hoy en día es anual (antes podía ser mensual)
Esta es una de las razones de constituir una sociedad.

Ejemplo: primero hay que entender que todo hay que multiplicarlo por 12, porque se está en términos mensuales.
Al trabajador se le pagará por 12 meses y como la liquidación es anual, por lo tanto, todo hay que multiplicarlo
por 12.

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 Catalina Granic

EJEM.:
EMPLEADOR A PAGA $ 3.000.000
IMPUESTO A PAGAR $ 560.000
EMPLEADOR B PAGA $ 1.000.000
IMPUESTO A PAGAR $ 46.000
RELIQUIDACION $ 4.000.0000
NUEVO IMPUESTO $ 950.000
SE DEDUCE EL IMPUESTO RETENIDO POR CADA EMPLEADOR $ 606.000
DIFERENCIA A ENTERAR $ 344.000

• El empleador A paga 3.000.000. El impuesto a pagar es de 560.000.

• El empleador B paga 1.000.000. El impuesto a pagar es de 46.000. La ley te dice que sumes ambas
cantidades. Nueva base imposible de 4 millones, le aplicas la escala de tramos y te da un impuesto de 950 mil.
• La reliquidación será de 4.000.000, y el nuevo impuesto de 950.000.
• Se deduce el impuesto retenido por cada empleador (606.000), y la diferencia a enterar será de 344.000. La
diferencia a enterar se reajusta de acuerdo a la variación del IPC habida desde diciembre a marzo.

¿Vas a tener que ingresar esos 950 mil? No, porque separadamente te retuvieron 560 y 46, ósea 660. Por lo tanto,
tendrás que ingresar 344 mil pesos. Ese resultado debes multiplicarlo por 12 que será de 4.128.000 o sea OH
SHIET

Entonces, si lo pensamos, esto es un desincentivo horrible al trabajo porque va a llegar un instante en que por
cada peso que ganes, el Estado se llevará un 35% y eso es un mal negocio. Por eso, ahí aparecen las sociedades o
interpósita de persona para que no te obliguen a hacer esto.

Esto será en la medida que tengas un contrato de trabajo. Hacer PPM es una buena alternativa, porque uno se
ahorra esa plata y después achicas el valor del impuesto en Abril.

Nota: a fin de simplificar la explicación, el ejemplo presentado corresponde a un mes de remuneración. Por lo
tanto, como actualmente la re-liquidación es anual, el análisis debe realizarse referido a doce meses.

La ley 20.630 mantiene la obligación de re-liquidar anualmente, pero ahora considerando los sueldos y
pensiones anuales, actualizados, percibidos durante todo el año, incluso los de aquellos meses en que hubo un
solo empleador o pagador.

Esto es cuando el trabajador tiene más de un empleador, pero algunos meses del año.

Hasta el año 2011, las retenciones mensuales de impuesto único no quedaban sujetas a devolución ni aun cuando
se demostrara que en términos anuales y aplicada la tabla anual del global, tales retenciones resultaban
excesivos. Ello se producía por:
• Trabajadores con un sueldo base fijo más comisiones variables.
• Pago de aguinaldos, bonos o premios devengados en un solo mes.
• Trabajadores con sueldos solo en una fracción del año, por cesantía, licencias o permisos sin goce de sueldo.

Tu tenías más de un empleador algunos meses, lo cual te significaba devolución de impuesto, pero como era
algunos meses, el legislador no te pedía pedir devolución. Ahora con al reforma sí, pero este trabajador de
manera excepcional tendrá que presentar una declaración en Abril para que le devuelvan la plata.

Toda esta gente perdía como en la guerra, porque cuando se les iba a devolver, no se les devolvía. Hoy en día si
se les devuelve. Si lo pensamos, toda esa gente pudo haber demandado al Fisco, por el enriquecimiento sin
causa.

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 Catalina Granic
A contar desde el año 2012, los trabajadores o pensionados pueden reliquidar anualmente su impuesto único de
segunda categoría, aplicando la tabla anual del citado tributo expresada en UTA sobre el monto de sueldos y
pensiones anuales, debidamente actualizados. Si existe saldo a favor del contribuyente, se le devuelve como si se
tratara de remanente de pagos provisionales mensuales.

VII. Tributación de las rentas de directores y consejeros de sociedades anónimas

Conforme al artículo 48, la base imponible se constituye por las participaciones o asignaciones que perciban de
la sociedad anónima, sin deducción alguna. Estas rentas se afectan con global o adicional, y se les aplica una
retención del 10%. No están obligados a hacer pagos provisionales mensuales. Además, estos sujetos deben
iniciar actividades (ley 19.506) y emitir boletas.

Ese 10% se sumará todo el año y después se va a restar cuando presentes tu declaración de impuesto. Funciona
igual que un PPM

VIII. Tributación de las rentas del trabajo independiente

Antiguamente los trabajadores sin contrato tenían una tasa del 7%, lo cual se derogó. Hoy en día deben tributar
con global o adicional. Lo raro de esto es que las normas para determinar la base, están en la segunda categoría y
no en el global complementario.

Generalidades
Está en los artículos 42 número 2, 43 número 2, 50 y 51. Hasta el año 1984 estas rentas se afectaban con un
impuesto de segunda categoría de un 7% que se deducía del global o adicional. Este impuesto se derogó,
quedando estas rentas gravadas sólo con impuesto personal.

Esto explica que las normas para determinar la base imponible se encuentren en el título de la segunda categoría,
en circunstancias que no se les aplica este impuesto (artículo 43 número 2). Algunos denominan a esto “tasa
cero”.

Las características de las rentas del artículo 42 Nº 2 son:

- Es un impuesto directo: o sea, no hay traslación y el sujeto que sufre el impacto económico patrimonio, es
conocido por la administración.
- Existía un crédito del 10% de una UTM, pero se derogó por la ley 19.738.
- Se les aplica la tasa del global o adicional: según sea domiciliado o residente en Chile, la tasa está
expresado en UTA (porque es un impuesto anual) refiriéndose al de global
- Es de declaración jurada y pago anual (Artículo 65).
- La renta exenta es hasta 13,5 UTA.
- Es supletorio respecto de las rentas del trabajo (artículo 42 Nº 1): o sea si tu haces un análisis de rentas de
trabajo y no cabes en el 42 Nº 1, tendrás que tributar en el 42 Nº2
- Se aplica sobre ingresos percibidos: Se entienden percibidas con:
• el pago,
• abono en cuenta (abonarse en la cuenta corriente que yo tengo con el trabajador)
• cuando la empresa lo contabiliza como gasto,
• cuando se remesa el pago
• cuando se pone a disposición,
• o por extinción por otros modos de extinguir las obligaciones (ejemplo típico con la compensación, en que
el empleador me empieza adelantar la plata).
- Existe la obligación de efectuar retención o pagos provisionales mensuales.

Cuáles son estas rentas

Con esto veremos a quiénes encontramos en el trabajo independiente:

a) Los ingresos provenientes del ejercicio de profesiones liberales, a menos que haya contrato. También
rentas obtenidas por personas que se encuentran en posesión de un título profesional que los habilita para
ejercer una profesión, técnica u oficio. (o sea, ya puede ser cualquier animal)

180
 Catalina Granic
El factor preponderante en la obtención de los ingresos debe ser el esfuerzo físico o intelectual, por sobre el
empleo de capital.

b) Rentas provenientes de cualquier ocupación lucrativa. La ocupación lucrativa es la actividad ejercida

independientemente por una persona natural, en la cual predomina el conocimiento de una ciencia, arte u
oficio por sobre el empleo de bienes de capital.

Por ejemplo, artistas, escultores, pintores, bailarines, cantantes, escritores, gásfiter, electricistas, modelos, jinetes,
etc.

Sofia: el ejemplo de la Cathy Barriga, pero no como Alcalde, si no como Mekano.

¿Una prostituta cabe en este rango? teóricamente estas señoritas deberían emitir boletas como si hicieran
masajes. Entonces, estas si deberían tributar con un giro de otras actividades por ejemplo.

c) Auxiliares de la administración de justicia.

Por ejemplo: los receptores que se hacen las Américas.

d) Corredores: siempre que sean personas naturales, las negociaciones sean realizadas exclusiva y
personalmente por el corredor, y que no empleen capital. No olvidar que los corredores pueden tributar en
primera categoría por según el 20 Nº4. Entonces, los que no tributan en primera categoría serán los que no
son empresas de corretajes.

Acá hay que pensar en el abogado que ejerce profesión y que como pituto ejerce el corretaje de propiedades.

e) Rentas de sociedades de profesionales dedicadas exclusivamente a la prestación de servicios o asesorías

profesionales, por intermedio de sus socios o asociados.

Debe tratarse de una sociedad de personas. Los socios, a su vez, pueden ser sociedades de profesionales. Un
estudio jurídico que sea una sociedad de profesionales, o un médico. Vamos a ver que la tributación de una
sociedad profesional es muy mala, porque no tributa la sociedad, sino que el socio.

Base imponible
El primer componente son los ingresos brutos anuales percibidos.
- En el caso de profesionales y quienes desarrollan actividades lucrativas, se denominan honorarios.
- En el caso de auxiliares de la administración de justicia, se denominan derechos.
- En el caso de los corredores, se denominan comisiones.
- En el caso de las sociedades, se denominan utilidades.

El ingreso debe estar percibido, es decir, ingresado materialmente al patrimonio. De acuerdo al artículo 74 Nº 2,
el pagador debe retener el impuesto.

Según el art. 82, los impuestos sujetos a retención se adeudarán desde que las rentas se paguen, se abonen en
cuenta, se contabilicen como gasto, se distribuyan, retiren, remesen o se pongan a disposición del interesado, lo
que ocurra primero.

El art. 83 regula la responsabilidad en el pago de impuesto de retención. Si no se retiene, el agente retenedor es

codeudor solidario.

Si a mi me retiene, el responsable es el retenedor. Si no me retienen, el Fisco podría perseguir a cualquiera de los

dos. En todos estos casos estamos hablando del 10%

Si el contribuyente no retiene, debiera el profesional hacer un PPM. Esto no es optativo, porque si a ti te paga un
contribuyente que tributa en primera categoría que lleva contabilidad completa, te tienen que retener. Si te paga
un contribuyente que no tiene alguna de esas características (por ejemplo una persona natural), tu tienes que
hacer el PPM.
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 Catalina Granic

Si el ingreso no quedó afecto a retención, el contribuyente del art. 42 Nº 2 debe efectuar un pago provisional
mensual obligatorio con tasa de 10%. Evidentemente, en cualquier momento y por cualquier monto, puede
efectuar un pago provisional mensual voluntario.

¿Por qué se podría hacer un PPM voluntario? Tu recibes un honorario de 50 millones. Te retienen 5 y te pagan
45. Ahora, sacas la cuenta y esos 45 millones más toda la plata que ganaste durante el año, significa que hay que
pagar 10 millones de pesos. Ahí tu cierras los ojos, y haces un PPM voluntario de 5 millones para tratar de
compensar.

No es que te rebajen la base.

A los ingresos percibidos se pueden deducir gastos (art. 50). (TEMA MUY IMPORTANTE)
Se debe distinguir:

a) Gastos efectivos, aplicándose los conceptos establecidos en el art. 31.

Por ejemplo, cursos de capacitación o perfeccionamiento, gastos por viajes a congresos, cuotas a colegios
profesionales, suscripciones, libros, etc.

Es la misma idea que para el gasto de primera categoría. Para eso hay llevar un libro de ingresos y egresos

Para tributar con gastos efectivos, el contribuyente debe timbrar un libro de ingresos y egresos. Evidentemente,
deberá guardar la documentación que acredita sus gastos. La ley 19.768 autoriza la deducción de aquellas
cantidades señaladas en el artículo 42 bis, cumpliendo los requisitos de los números 3 y 4 aun cuando el
contribuyente deduzca gastos presuntos.

La cantidad a deducir se obtiene multiplicando 8,33 UF de acuerdo a su valor al 31 de diciembre, por el número
de UF que represente la cotización obligatoria (10% sobre la renta imponible con tope de 70 y tanto hoy en día
UF) que efectúe en el año respectivo de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 17 del D.L 3.500. La rebaja no
puede exceder de 600 UF.

La cantidad deducible considerará el ahorro previsional voluntario que el contribuyente haya realizado como
trabajador dependiente.

b) Gastos presuntos, es decir, puede rebajar a título de gastos, el 30% del monto de sus ingresos brutos
anuales reajustados por IPC, con tope de 15 UTA. Los contribuyentes pueden cambiar año en año el sistema
de gastos que deseen utilizar.

EJEMPLO GASTOS PRESUNTOS

Tenemos un ingreso de 120 millones y a eso hay que restarle el 30% con tope de 15 UTA que serán 8 millones
500. El resultado son 111.500.000 ( y queremos saber cual es la tributación de ese valor). Luego, hay que
dividirlo por 46 mil (es el valor de la UTM,,m, porque usaremos la tabla que está expresado en UTM y para así
cachar el mono, al final lo transformas a UTA.) Te va a dar una resultado de 2.423 y hay que meterlo a la escala
por lo que tendrás que multiplicarlo por 0,35 con un resultado de 848. A ese monto le restas 23 (esa cifra la
sacamos de la tabla) quedando un valor de 825 multiplicando por 46 mil que es al valor de la UTM, con un
resultado total de 37 millones aprox.

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 Catalina Granic

Ingreso 120.000.000
- (15 UTA) 8.500.000
——————————
111.500.000
: 46.000
——————————
2.423
x 0, 35
——————————
848
- 23
——————————
825
x 46.000
——————————
37 millones aprox

Entonces, hagámonos la idea que este señor con 120 millones, pagaría 37 millones de impuesto.

EJEMPLO GASTOS EFECTIVOS

Todo pensado en gastos al año, ósea todo multiplicado por 12. El profesor quiere demostrar que para un abogado
mediano, el sistema anterior es muy malo.

Gastos efectivos 12.000.000

Sueldo secretaria y junior 12.000.000
Está haciendo un magister 5.000.000
Abogado asesor 12.000.000
Se compró un notebook 1.000.000
Celular 1.000.000
Gastos comunes 6.000.000
Estacionamiento 1.000.000
Curso capacitación a Buenos Aires 2.000.000
Suscripción Diario Oficial 1.000.000
Compro libros 2.000.000
—————————————————————
Total: 55.000.000

183
 Catalina Granic

Hagamos el mismo ejercicio que el anterior pero restándole el valor de gastos efectivos

Ingreso 120.000.000
- GE 55.000.000
——————————
65.000.000
: 46.000
——————————
1.413
x 0, 35
——————————
494
- 23
——————————
471
x 46.000
——————————
21 millones aprox

Síntesis: es un paralelo entre gastos presuntos (el primer ejemplo) con uno de gastos efectivos (segundo
ejemplo).

Para un abogado recién empezando, de todas maneras le conviene el sistema de gastos efectivos, pero cuando ya
comienza a ganar más dinero y no independiente sino que como sociedad, le conviene más el sistema de gastos
presuntos.

Los contribuyentes pueden cambiar año en año el sistema de gastos que deseen utilizar. Obviamente para eso
debo tener todos los papeles al 31 de Diciembre, ahí voy a tomar esa decisión de si estar en en el primero o
segundo sistema.

Luego se aplica la corrección monetaria.

184
 Catalina Granic

Corrección monetaria
1. Los contribuyentes que declaran con gastos efectivos, reajustan los ingresos y los gastos por IPC (último
día del mes de percepción o de desembolso al último día de noviembre). Los ingresos de cada mes se
computan por su monto íntegro, sin deducir retención o pago provisional mensual.
2. Los contribuyentes que declaran gasto presunto, solo deben reajustar por IPC sus ingresos.

Normas contables

1. Las sociedades de profesionales y otros contribuyentes de la segunda categoría que opten por llevar
contabilidad completa (optan por el de primera y por ende, llevar la contabilidad debida), deben llevar los
libros propios de ésta, y hacer balance firmado por un contador. Las sociedades de profesionales sólo
deducen gasto efectivo.

Esto es así, ya que las sociedades de profesionales tienen la opción de tributar en segunda o en primera categoría.
Si optan por primera, deben llevar los libros ya que ahí es un contribuyente de primera (ingresos, inventarios,
balance, etc.)

2. Los que tributan con gasto efectivo, deben llevar un libro de ingresos y egresos. Los que no son
sociedades, como el abogado Jaime García. Ese libro timbrado por el Servicio

3. Se obliga a emitir boletas de honorarios, al momento de la percepción del ingreso. Si se emite antes, no
existe obligación de contabilizar los honorarios, sino cuando estos se encuentren efectivamente percibidos.

La razón de por qué uno podría emitir la boletas antes de que te paguen, es porque emites los primeros 10 días
del mes para que te paguen a final de mes. Otra razón (la del evasor) es que sí te pagaron, pero tu anulaste la
boletas para evadir impuesto.

El problema es cuando te pagan con cheque, y ahí hay que cerrar los ojos y hacer el PPM nomás y no anular la
boleta.

La Resolución Exenta 62, del año 2003, y actualmente la Resolución 83, del año 2004, permite emitir y usar
boletas de honorarios emitidas vía internet. La resolución dice que para anular boletas deberán cumplirse
restricciones de antigüedad de la boleta. Si éstas no se cumplen, deberá ir al Servicio para anular el documento.
La restricción se refiere a que no hayan transcurrido más de 90 días de la emisión de la boleta.

Para anular la boleta no hay ningún problema, porque antes era un atao cuando esta se inició. Poco menos había
que pedirle autorización al Servicio.

Requisitos para acogerse al sistema

- Tener iniciación de actividades.
- Ser contribuyente del artículo 42 Nº 2.
- No registrar anotaciones en el sistema del Servicio que impidan timbraje de boletas. No tienes que estar
observado, pero ni tanto porque hoy en día el Servicio insiste que todo el mundo boletee por internet. De
seguro se ha dictado alguna resolución más nueva, ya que esto es del 2004
- Tener clave para ingresar al sitio web del Servicio.

Algunas características
- Cada boleta tiene código de barra único e irrepetible.
- Se numeran desde el uno al infinito.
- Se imprime una copia que se entrega al cliente (aunque sea electrónica), es necesario imprimir copia
adicional, porque o sino, te podrían meter un 97 Nº 10
- Debe identificarse al profesional.
- Si se trata de sociedad de profesionales que optó por tributación en primera categoría, debe señalarse.
- El no otorgamiento de la representación impresa de la boleta, se sanciona con la pena que establece el artículo
97 Nº 10 del Código Tributario.
185
 Catalina Granic
- Los receptores de las boletas deberán registrar separadamente en sus libros, los documentos electrónicos de
los no electrónicos.

Tributación de las sociedades de profesionales

Tributando en el 42 Nº 2 es una muy mala alternativa.

Por las rentas percibidas por las sociedades de profesionales, no tributa ésta (la sociedad), sino que los socios,
con impuesto personal. Esta tributación se efectúa en proporción a su participación social. Ello aún cuando el
socio no haya percibido ingreso alguno en su patrimonio.

Hoy día en el sistema de rentas atribuidas, es lo mismo. Entonces, esta alternativa es buena pensando en el
sistema parcialmente integrado.

Ejemplo
- Sociedad profesional percibió 100 millones
- Está el socio A y el socio B. ¿qué pasaría en una sociedad si fuese por primera categoría? Va a tributar por los
100 millones? No, porque va a deducir los costos y gastos. Si fuese una sociedad normal, habría que ver si los
socios quieren retirar o no.

Si es en el sistema de rentas atribuidas, los 100 millones (renta líquida) 50 millones se irían a A y 50 millones a
B.
Si en el sistema parcialmente integrado, la sociedad quedaría con su renta de 100 millones y los socios A y B
dependería de si retiran o no. Si retiran, tendrían un crédito del 65% del impuesto de primera.

Entonces, qué pasa con la sociedad de profesionales? Si tu dejas a tu sociedad en el 42 Nº2, los 50 millones se le
van a cada socio. En el sistema del FUT era una alternativa mala mala dejarlo en el 42 Nº2, porque en ese
sistema sucedía que tu tributabas cuando retirabas.

Imagínate que la sociedad con los 100 millones se compra una oficina, o sea es un hecho que los socios no han
recibido ningún peso y tienen que pagar impuesto. Eso es lo que sucede en el sistema de rentas atribuidas.

Hasta el 2016, en ese caso, los socios recibían como global complementario los 50 millones. Mientras que si
hubiesen tributado en primera categoría, los socios eventualmente no reciban nada si no retiraban. Entonces, no
había ninguna sociedad de profesionales en el 42 Nº 2 estaban todos tributando en primera categoría.

En estos casos, no se goza de la franquicia de la reinversión del art. 14. Sus ingresos se ven afectados con
retención del 10%.

Para más remate, estas sociedades por estar en el 42 Nº 2, no tenían derecho de hacer reinversión. Esto ya se
eliminó en todo caso.

Opción para estas sociedades

Entonces compañeros! tenemos una opción, no todo está perdido y tributar por el 42 Nº 2:

Las sociedades de profesionales pueden optar a tributar en primera categoría, aplicándose el régimen general.

Sus rentas se clasifican en el art. 20 Nº 5, y se determinan de acuerdo a los art. 29 a 33, y 41. Deben hacer pagos
provisionales mensuales, y los socios tributarán de acuerdo al sistema en que tribute la sociedad. (se entiende
que es parcialmente o de renta atribuida)

El plazo para ejercer la opción, es dentro de los tres primeros meses del año comercial por el cual desean
declarar con primera categoría. La opción rige a partir del 1 de enero, y es irreversible (no podrías volver a
tributar por el 42 Nº 2)

186
 Catalina Granic
Existen giros que no pueden ser explotados por sociedades de profesionales que tributen en segunda categoría, y
son las clínicas, maternidades, laboratorios u otros análogos, ni de las que desarrollen alguna de las actividades
clasificadas en el art. 20.

Todo eso necesariamente tiene que ser de primera categoría.

IMPUESTO GLOBAL COMPLEMENTARIO

I. Concepto y características

Concepto
El impuesto global complementario es un tributo anual que grava las rentas de las personas naturales
domiciliadas o residentes en Chile, en relación al conjunto de tales rentas percibidas, retiradas o distribuidas,
tanto de fuente chilena como extranjera.

También se gravan con este impuesto algunos patrimonios personalizados. Por ejemplo:
- Art. 5: se refiere a la sucesión por causa de muerte, aquí se produce esta cosa curiosa que cuando el
contribuyente muere, esos impuestos los pagan cualquiera de los herederos dentro de los tres primeros años.

Si a los 3 años no se paga, y como la ley no dice nada, el servicio dice “mire, como la ley no lo reguló, yo les
pido que haga termino de giro (y se quiere seguir con la actividad) e inicie actividades como comunidad
hereditaria, porque no se hizo la partición (aunque esté pendiente el impuesto de herencia que es otra cosa)”.

- Art. 6: “En los casos de comunidades cuyo origen no sea la sucesión por causa de muerte o disolución de la
sociedad conyugal, como también en los casos de sociedades de hecho, los comuneros o socios serán
solidariamente responsables de la declaración y paso de los impuestos de esta ley que afecten a las rentas
obtenidas por la comunidad o sociedad de hecho.
Sin embargo el comunero o socio se liberará de la solidaridad, siempre que en su declaración
individualice a los otros comuneros o socios, indicando su domicilio y actividad y la cuota o parte que les
corresponde en la comunidad o sociedad de hecho”.

- Art. 7: “También se aplicará el impuesto en los casos de rentas que provengan de:
1º.- Depósitos de confianza en beneficio de las criaturas que están por nacer o de personas cuyos derechos son
eventuales.
2º.- Depósitos hechos en conformidad a un testamento u otra causa.
3º.- Bienes que tenga una persona a cualquier título fiduciario y mientras no se acredite quiénes son los
verdaderos beneficiarios de las rentas respectivas”

Características
- Es universal: pretende afectar todo tipo de rentas, cualquiera sea su origen. Es un verdadero presumidero de
rentas.
- Es de declaración jurada y pago anual, en el mes de abril.
- Es progresivo por tramos (art. 52), y expresado en UTA: porque es anual
- Afecta a personas naturales.
- Hasta 1985 existía un crédito por cargas familiares, eliminado por la ley 18.489. Esto después se
transformó en 1 UTM y luego se derogó.
- Es excluyente respecto del impuesto adicional: te aplican el uno o el otro.
- Es complementario: no es categóricamente complementario, ya que es complementario en el sentido que en
los tiempos en que el impuesto de primera no era crédito y que la empresa sobre la renta pagaba impuesto de
primera, después el socio cuando retiraba sobre la misma renta pagaba global se decía este impuesto viene a
complementar el impuesto de primera, porque se pagaban los dos separadamente, aquí se decía que este era
un impuesto global complementario, porque lo era del impuesto de primera, había una doble tributación.
187
 Catalina Granic

Esa situación hoy en día no es así, porque el impuesto que pagas de la sociedad, se te va de crédito contra el
impuesto global complementario o adicional.

Entonces, entendido así, pareciera ser que el impuesto ya no es complementario, porque lo que tu pagas a nivel
personal, le vas a deducir lo que paga la empresa.

- Es un impuesto directo: no hay traslación, y se conoce el sujeto que sufre impacto económico.
- Se aplica a personas domiciliadas o residentes (artículo 8 número 8 del Código Tributario). No olvidar que
la ley establece un concepto especial de residencia, el cual es de permanencia en chile durante 6 meses y un
año si no es periodo consecutivo.
- Afecta a rentas retiradas, distribuidas o percibidas: EN GENERAL, porque si lo pensamos, esta
característica hoy en día no es así por el 14 A, ya que ahí te van a retribuir. Es una cosa media extraña, porque
no retiras, pero igual recibes en tu tributación lo que te corresponda de acuerdo a tu participación social. Esto
es correcto en el sistema parcialmente integrado.

II. Determinación de la base imponible

Esta es mucho más simple que la de primera categoría, pero un poco más compleja que la de segunda.

a) Proceso de determinación
Los pasos a seguir son:
- Renta bruta global (artículo 54): Es el total de rentas. Se puede resumir en que son todas las rentas, que no
sean ingresos no renta, porque están contabilizadas hasta las rentas exentas, si son rentas de segunda categoría
también estarán aquí. A esta renta se le hacen una serie de rebajas.
- Rebajas (artículo 55). Al hacer estas rebajas, da como resultado la base imponible.
- Renta neta global (base imponible). Se le aplica la escala de tasas.
- Aplicación de la tasa (artículo 52).
- Impuesto teórico. Se deducen los créditos.
- Deducción de créditos.
- Impuesto a pagar o suma a devolver.

b) Renta bruta global

La renta bruta global está conformada por: (El profesor cuando te hace un ejercicio, te va a dar muchos datos.
Ahí lo primero que tienes que hacer, es ver que datos corresponden a los siguientes y meterlos como renta bruta
global para después seguir con el mono anteriormente señalado).

1. Cantidades percibidas, retiradas o atribuidas por socios de sociedades de persona o por empresarios
individuales. Hay que agregar sistema parcialmente integrado.

Estamos pensando en el 14 B, pero también podríamos estar en presencia del otro sistema, que si bien no van a
haber retiros, habrá atribución de rentas, en que a mi me van atribuir (en el fondo), la renta líquida imponible de
la empresa, en atención a mi participación social.

Si estamos frente al 14 A, es decir, el sistema de rentas atribuidas. Los socios tributan, por la atribución de rentas
que obliga la ley.

Si la renta liquida imponible de la empresa son 100 y suponemos que los socios tienen una participación de
50/50, sin que ellos retiren los 100, la ley lo manda tu global complementario, ósea te lo atribuye. Todo esto
depende a la participación social, algunos tendrán 30 o 40, etc.

La critica es que aquí no recibes nada. Los que apoyan el sistema dicen que sí ganas algo, porque tienes el
derecho de que alguna vez puedas retirar los 50, pero si la empresa quiebra es el problema.

2. Dividendos percibidos por accionistas de una sociedad anónima

Las sociedades anónimas solo tienen la opción de tributar por el 14 B. Entonces, esos dividendos van a tributar
cuando se distribuyan.
188
 Catalina Granic
Basta que la junta ordene la distribución de dividendos, para que estos se afecten con global.

No es necesario que, efectivamente, estos sean percibidos por los accionistas. El argumento es si no fuese así,
habría un diferencial con el adicional, ya que el artículo 58 número 2, respecto del impuesto adicional, habla de
utilidades o cantidades que las sociedades anónimas “les acuerden distribuir”.

Entonces, para hacer los dos tratamientos iguales, basta con que se acuerde que se van a distribuir dividendo en
global complementario y se acuerde distribuir el dividendo al adicional.

¿Qué pasa si te emiten un cheque por el dividendo y este no tiene fondo? No es claro, porque hay gente que dice
que como la ley señala que se acuerde distribuir y el cheque rebota, tendrías que ejercer acciones ejecutivas para
cobrar el cheque al margen de la tributación.

Otros dicen ¿hubo renta, incremento de patrimonio cuando el cheque no se paga? Pareciera que no, entonces con
qué voy a tributar si el cheque no se pagó?. En este caso podría haber un pago de lo no debido.

¿Qué se entiende por distribución? si es un sistema de rentas atribuidas, tu vas a tributar por lo que te atribuyan
(sin sacar nada, a tu global te va a llegar un 50)

Por lo tanto, sería absolutamente discriminatorio que para el no domiciliado o no residente se le aplicara
adicional bastando el acuerdo de la junta, y para el domiciliado o residente en Chile se exigiese que además, éste
percibiere el dividendo.

Por eso pareciera ser que basta con que la junta ordene el dividendo para que te obliguen a tributar, pero no está
claro esto.

Los dividendos que se liberan de global están en el artículo 54 Nº 1 inc. 4º: acá la ley empieza a hablar tonteras.
- Distribución de ingresos no renta: se sabe que no pagan ningún impuesto, entonces para que me dices que lo
ingresos no renta no tributan, si no pagan global, ni adicional, ni ninguna tontera.
- Distribución de cantidades del artículo 17 número 6. Si ya me dijiste que no tributan los ingresos no renta,
para qué estúpidamente me señalas uno de los ingresos no renta.
- Distribución de acciones de una o más sociedades nuevas resultantes de la división de una sociedad anónima:
este es el caso que tiene alguna justificación y hasta por ahí nomás.

Esta cuestión el legislador quizás tampoco tenía que decirlo, pero funciona así:

Sociedad anónima X tiene 4 accionistas. Se va a dividir y va a quedar la sociedad anónima X, va a nacer la S.A
XX y S.A XXX que es una sociedad muy pecaminosa.

Entonces, los accionistas de la S.A X (señor 1, 2, 3, 4), reciben acciones de la S.A XX, y estos mismos señores
de la última, reciben acciones por la S.A XXX

¿Deben tributar ellos por estas acciones que reciben de la S.A XX y de la S.A XXX? obviamente que no. La
utilidad que tenía la sociedad X, que estos accionistas decidirán cuánto se quedará en X, cuánto pasa a XX y
cuánto quedará en XXX.

Por esa definición estos señores no tienen que tributar, entonces la ley me dice “mira cuando tu recibes acciones
de la XX, y de la XXX, no tienes que tributar sino hasta el día en que recibas dividendos”. Tendrías que a
consecuencia de la distribución de esos dividendos, vas a tributar.

No se tributa, porque van a cambiar los papeles de S.A X, a S.A XX y S.A XXX, pero tienen que ser los mismos
accionistas y los mismos porcentajes de participación.

¿Qué pasa si uno de esos accionistas le venda sus acciones a otro accionista? Ahí tendríamos que aplicar el art.
17 Nº 8 letra A o el art. 107, porque no estamos en presencia de la distribución de un dividendo, sino que del
mayor valor de la venta de acciones.
189
 Catalina Granic

La ley 19.578 del año 1998, en su artículo 5 transitorio, estableció que durante los años tributarios 1999 al 2002,
respecto de dividendos e intereses, sólo se registraba en la base del global el 50% de estos, con un tope de 12,5
UTA. (pura historia)

A consecuencia de la reforma de 2014, se gravaran con global las cantidades atribuidas a empresarios, socios o
accionistas, de acuerdo al sistema de tributación de rentas atribuidas 14 A
(A contar del 2017)

3. Rentas exentas de primera categoría

Hay que meterlas a la base imponible del global, como por ejemplo, las rentas de bienes raíces no agrícolas
respecto del propietario o usufructuario no sociedad anónima, siempre que la renta efectiva del bien raíz no
exceda del 11% del avalúo fiscal de éste (esto está modificada por la reforma, porque cambió la tributación de
los inmuebles del art. 17 Nº 8 letra B. Igual hay que leer esa modificación); o las rentas de zonas francas; o los
intereses que obtenga una persona natural por depósitos bancarios.

Hay que meterlas a la base imponible de global, porque el hecho de que una renta esté exenta de primera, no
quiere decir que esté exenta de global, porque sería más bien un ingreso no renta.

4. Rentas del trabajo independiente

Rentas de actividades profesionales, las rentas de los proveedores, las rentas de los auxiliares de la
administración de justicia y de la sociedad profesional. (Art. 42 Nª 2). Es la renta mas típica del global.

5. Las rentas presuntas se incluyen en el ejercicio en que se determinan

¿Qué meto cuando la ley dice “se incluyen en el ejercicio en que se determinan”?
El 10% del avalúo fiscal, este porcentaje que me sirvió para tributar con primera lo meto acá.

6. Retiros presuntos del art. 33 Nº 1 en relación con el art. 21

Cantidades a que se refieren los literarios i) y iv) del inc 3º del art. 21
En la forma y oportunidad que dicha norma establece, gravándose con el impuesto de este título, el que se
aplicará incrementado en un monto equivalente al 10% sobre las citadas partidas (ley 20.630).

7. Los prestamos de sociedades de personas a sus socios personas naturales

Cuando voy a mi sociedad y le pido un préstamo, la ley me dice que este se va al global, porque en realidad no
había realmente un mutuo, ya que yo nunca lo pagaba y además se condonaba.

Se modifica la ley entonces dice que las sociedades de personas pueden prestar, pero este préstamo se va al
global.

La ley 20.630 modifica esto y da vuelta la situación en el sentido que desde el 2013 en adelante, los mutuos no
son gastos rechazados per se, sino que el servicio tendrá que demostrar que se trata de una salida encubierta; y da
ciertos parámetros (a quien les prestó la plata, cual es el régimen de intereses, a cuantas cuotas fue el mutuo)
artículo 21 de la ley.

En este caso si el servicio demuestra que se trata de una salida encubierta de utilidades, se va a cobrar 10% de
multa que se va al global que lo voy a tener que pagar más el tributo que correspondía al mutuo.

Hoy en la ley dice: En general el gasto rechazado lo paga la sociedad que es el 35% del gasto, a menos que ese
gasto se pueda relacionar con un socio, por ejemplo los préstamos, en ese caso se va al global del socio más la
multa del 10% del mutuo en este caso. Pero cuando meto la plata en el global, tiene un efecto que es aumentar el
tramo, por tanto como después me lo dan de crédito pero igual ya se me aumento la base imponible por la
progresividad de los tramos

8. Rentas del trabajo dependiente. El objeto de esto es aumentar la escala de tramos. Pero posteriormente se
deducen como crédito. Este es el caso en que el impuesto ya se había pagado por 12 millones. El problema
es que estas rentas tributan también con el impuesto único o segunda categoría, y ahí hay doble tributación.
190
 Catalina Granic

9. Rentas exentas de global. Se incluyen con el mismo objeto anterior (aumentar la escala de tramos). Y
posteriormente se deducen como crédito.

10. El impuesto de primera categoría que haya afectado a las cantidades incluidas en la renta bruta
global, denominado “incremento por impuesto de primera categoría”.

Si yo no hago el incremento, pago menos. Por eso es que la ley me obliga.

Una sociedad A con socios b y c, a cada socio le corresponde 12,5%, la dice, supongamos que b le atribuyeron
los 500 que le corresponde, entonces cuando determina su global, va a tener que meter 125 a la renta bruta
global; con una serie de descuentos me da la renta neta global se le aplica la escala de tasas, y nace el impuesto
global teórico porque contra ese deduzco créditos, entre otros, los 125 que pagué como crédito; esto es lo mismo
que los casos anteriores.
11. Rentas sujetas a impuestos sustitutivos (por ejemplo, pequeños contribuyentes del artículo 22), cuando
generan otras rentas afectas a global.
12. Las rentas del artículo 17 Nº 8 inc 4º (que son las de las letras a, b, c, d, h, i, j, y k), tributan con global
desde que se hayan devengado.
13. Las rentas retiradas de acuerdo al artículo 14 bis y cantidades determinadas de acuerdo al artículo 14
ter.

Las rentas clasificadas en los artículos 42 Nº 1, 48 y 21, que no han sido objeto de reajuste o corrección
monetaria en virtud de otras disposiciones, deben reajustarse de acuerdo a la variación del IPC habida entre el
último día del mes que antecede al de obtención de la renta o desembolso, y el último día de noviembre.

Tributación por depósitos a plazos y cuenta de ahorro y otros:

54 bis: los intereses, dividendos y otros provenientes de depósitos a plazo, cuentas de ahorro, cuotas de fondos
mutuos y otros instrumentos que determine el ministerio de hacienda extendidos unipersonal y nominativamente;
no se considerarán percibidos para efectos de global, en tanto, no sean retirados.

Es un beneficio, pero muy malo (esto no es más que una postergación), porque antes de la reforma el beneficio
era el 57 bis, en este artículo cuando metía más plata de lo que sacan en el sistema me daba un crédito, y por
tanto achico el impuesto.

En este caso el contribuyente puede optar por aplicar a las cantidades retiradas el promedio de las tasas más altas
de global que le afectaron durante los años en que mantuvo sus ahorros, con un máximo de 6 años.

Yo saco la plata y tengo la opción de que si tengo la plata tres busco la tasa de global mas alta y eso se lo aplico a
lo que saque

Monto mínimo de 100 UTA para acogerse al 57 bis.

c) Rebajas
A la renta bruta global se aplican las rebajas del artículo 55:
- Impuesto territorial pagado en el año calendario, que corresponda a la renta bruta global (respecto del
inmueble en que se desarrollan las actividades que generan las rentas). Se debe reajustar por IPC.

- Cotizaciones previsionales efectuadas por el empresario individual o por el socio de sociedades de

persona, siempre que se hayan financiado con retiros hechos de la empresa (implica que el retiro está en la
renta bruta global). Se reajusta por IPC.

Antes de llegar a la renta neta hay una rebaja más que se refiere a los créditos hipotecarios, para incentivar que la
gente compre casa, la ley dice que voy a pagar intereses por el crédito hipotecario y una parte de esos intereses lo
puedo deducir aquí:

- Rebaja del artículo 55 bis, que beneficia a contribuyentes de global o de impuesto único de segunda
categoría. Pueden rebajar los intereses efectivamente pagados durante el año calendario, devengados en
191
 Catalina Granic
créditos con garantía hipotecaria destinados a adquirir o construir una o más viviendas, o en créditos de igual
naturaleza destinados a pagar los créditos señalados.

Acá yo me consigo un crédito hipotecario y respecto de los interés que yo voy pagando anualmente a
consecuencia del crédito, eso lo puedo deducir como una rebaja a la renta bruta global.

Esto no puede ser cualquier cifra:

—> El interés máximo deducible es la cantidad menor entre 8 UTA y el interés efectivamente pagado. Por lo
tanto, si pagaste 9, solo podrás deducir 8.

—> La rebaja será por el total del interés deducible en el caso en que la renta bruta anual sea inferior a 90 UTA y
no procederá en el caso en que ésta sea superior a 150 UTA.

El monto de interés a rebajar se determina multiplicando el interés deducible por el resultado, que se considerará
como porcentaje, de la resta entre 250 y la cantidad que resulte de multiplicar el factor 1,667 por la renta bruta
anual del contribuyente, expresada en UTA.

Solo interesa: manejar la idea que entre más plata ganas, más chico puede ser le interés a deducir. Si ganas 150
mas algo, porque ahí ya no puedes deducir nada, pierdes el beneficio.

La rebaja se realiza sólo por un contribuyente persona natural por cada vivienda adquirida con crédito
hipotecario. Si se adquiere en comunidad, en la escritura que se otorgue, debe señalarse el comunero que
utilizará la rebaja

Para utilizar el beneficio, los contribuyentes de impuesto único de segunda categoría deberán efectuar una re-
liquidación anual de los impuestos retenidos, deduciendo del total de sus rentas imponibles, las cantidades
rebajadas en aplicación de este beneficio.

Por qué si yo soy contribuyente del impuesto único segunda para utilizar este beneficio tengo que usar una re-
liquidación? Como es un beneficio de carácter anual, para estos efectos (recibir esta bonificación o cariñito que
te hace la ley), si tu eres contribuyente de impuesto único vas a tener que presentar tu declaración y re-liquidar.

Vas a tener que hacer:

- Ganaste un 1 millón mensual y multiplicar por 12 y ganaste en total 12 millones.
- Supongamos que por ese millón retuviste 60 mil de impuesto mensualmente y sería un total de 720 mil.
- Si nosotros tomamos los 12 millones y aplicamos el interés que corresponda, del crédito hipotecario que
estamos pagando de acuerdo al art. 57 bis, entonces para re-liquidar vamos hacer mas chica esa cantidad, le
resto el crédito y te va a dar como ejemplo 11 millones de pesos.
- Eso lo metes en la escala de tramos y obviamente de debe dar menos de 720. Como es un millón menos de
base imponible total, debería dar menos de 720. Si te dio 620 por ejemplo la diferencia entre las dos es 100,
estas son las que te devuelven.

Entonces estos señores tienen que presentar su declaración para que te devuelvan la plata. Esto lo hacen solo en
el caso que sean contribuyentes del impuesto único de segunda categoría.

Es el mismo proceso que vimos cuando vimos la remuneración con atraso.

d) Impuesto teórico y créditos

Con lo anterior, se obtiene la renta neta global (base imponible). A ésta se le aplica la escala de tasas del artículo
52, naciendo el impuesto teórico. Contra el impuesto teórico, proceden los créditos del artículo 56 o establecidos
en otras leyes especiales.

192
 Catalina Granic

Cantidad
Desde Hasta
Tramos Tasa a rebajar
(UTM) (UTM)
en UTA

1 ----- 13,5 0 0
2 13,5 30 0.04 540
3 30.01 50 0.08 1.740
4 50.01 70 0,135 4.490
5 70.01 90 0.23 11.140
6 90.01 120 0,304 17.80
7 120.01 y más 0.35 23.32

Tenemos la renta neta global que va a ser 88 UTA lo meto al tramo 5 donde:
88 UTA x 0,23 = 020,24 le resto 11.12 = 9,10 y ese resultado sería el monto a pagar.

Si los 88 fueran en UTM, hay que transformar en UTA para efectos de global complementario.
Recordar que la otra alternativa es hacer el camino largo y hacerlo todo por tramos hasta llegar al número de
tramo que corresponda meter el valor, para así saber cual es la cantidad a rebajar.

Es el impuesto teórico
porque a ese 9,10 hay que restarle los créditos.

A. Créditos cuyo excedente no da derecho a devolución:

1. Crédito por fomento forestal (artículo 14 del D.L 701 de 1974).

2. Crédito proporcional por rentas exentas (artículo 56 número 2). Este nos interesa.

Cuando nosotros conformamos la base de la renta bruta global, incluimos la rentas exentas, pero nosotros
dijimos correcto, pero yo voy sacar algo a titulo de crédito por estas rentas exentas.

No se trata que si yo metí 10 millones como crédito de rentas exentas voy a sacar los 10 millones, si no que
sacarás lo que corresponda por tasa promedio.

La forma de obtener este crédito es el impuesto global teórico dividido por la renta neta global. Ese resultado se
multiplica por las rentas exentas, lo que arroja el crédito a deducir por rentas exentas.

Entonces, siguiendo el ejemplo anterior:

El impuesto teórico era 9,10 UTA. ¿Cómo sacamos un promedio entre lo diversos promedios? Se saca
dividiendo 9,10 x 100 y el resultado dividido por las 88 UTA. (Te dará la tasa promedio entre los 0, 4,8, etc.)

Lo lógico seria que si tu metiste 10 millones de renta exenta, uno podría pensar que te den de crédito los 10
millones, pero la ley te dice que no, si no que se saca como crédito la tasa promedio.
Entonces, pensemos que esto nos da un 10%, a los 10 millones que me diste como renta exenta, le aplicas el 10%
y solo tendrás de crédito un millón de pesos.

3. Crédito por rentas de fondos mutuos (artículo 18 del D.L 1.328 de 1976).
4. Crédito por donaciones con fines culturales (artículo 8 de la ley 18.985).
5. Crédito por impuesto único de segunda categoría, retenido, reajustado por IPC. Siempre que el
contribuyente no tenga inversiones en art. 57 bis

193
 Catalina Granic
ACÁ TENEMOS un señor con un contrato de trabajo y además tiene rentas afectas a global entonces la ley te
dice pasa pa acá las rentas afectas a segunda categoría. Y tu le dices, pero señor, si eso ya pago impuesto único
de segunda categoría, pero la ley te dice que igual las pagues y ese monto te lo dará como crédito total a fin de
año, y este si que te lo dan entero para tratar de vender la pomada de estar en presencia de impuesto de segunda.

La verdad es que eso es hasta por ahí nomás, por la sencilla razón de que el hecho de meter las cantidades
afectas a segunda categoría obvio que te produce un impacto tributario porque nuestra renta bruta es progresiva,
mientras mas le metes ahí, mas abajo llegas en la escala de de tramos, aun cuando después te lo den de crédito.

Si ustedes hacen el ejercicio, metiendo las rentas afectas a impuesto único y calculando cuanto te da, no
metiéndolas vas a pagar mas metiéndolas aunque te den el crédito.

ENTONCES esto de que el impuesto sea único, es hasta por ahí nomas.

6. La ley 20.630 establece un crédito contra el impuesto único o el global complementario para
compensar: (art. 55 TER)
- Pagos de matrícula y escolaridad en instituciones de enseñanza pre escolar, básica, diferencial y media,
reconocidas por el Estado.
- Pagos de cuotas de centros de padres y transporte escolar particular.
- Todo otro gasto de similar naturaleza y directamente relacionado con la educación de los hijos.

Si tu lo piensas desde el punto de vista de capacidad contributiva, es bastante razonable, porque si tu ganas 1
millón y no tienes hijos, compara la misma situación de los señores casados con 3 hijos.

El señor que está solito con 1 millón lo pasa bastante bien, mientras que el otro animal con las tres maquinas
demoledoras de dinero, su capacidad contributiva es distinta.

Por eso, es razonable que se le de esta ayudita a estas personas.

Ahora, hay un problema porque si tu lo piensas esas personas que tienen a sus hijos en estos colegios con letras,
van a tener seguramente un ingreso muy bajo y es posible que ganen menos de 13,5 UTM, por lo tanto, cómo
van a poder utilizar el beneficio?, y son a quienes deberían llegarle el beneficio.

Características:
• El beneficiario de este crédito es el padre o madre, por educación de sus hijos no mayores de 25 años.
• El límite máximo en cuanto a la suma anual conjunta de las rentas totales del padre y de la madre, son 792 UF.
• El monto anual del crédito es de 4.4 UF por cada hijo, sin límite de hijos.

Requisitos:
• Los hijos deben contar con certificado de matrícula y acreditar una asistencia mínima del 85%, salvo casos
justificados o fuerza mayor especificados en un reglamento del Ministerio de Educación.
• Si el crédito resulta superior al impuesto al cual se imputa, el exceso no se devuelve ni imputa a ningún otro
impuesto. Por lo tanto, si los padres se encuentran exentos de los mencionados tributos, el crédito se pierde.

Acá esta el problema porque hay mucha gente en Chile que gana menos de 13,5 UTM ($630 mil). Esa gente
estaría exenta, nos les llegaría el crédito y justamente la gente que más lo necesita es esta.

Estas personas no tienen contra qué imputarlo.

Pongámonos en el zapato del señor que gana las 500 lucas mensuales que no paga impuesto, pero sí necesitaría
esa plata para poner al cabro chico en el colegio. El problema es como el financia la educación del animal,
porque los cerebros que hicieron esto dice que van ayudar a la gente, pero no lo hace a quienes de verdad lo
necesita.

El animal gana 500 Lucas y tiene que amaestrar a 5 animales, porque no conoce el condón, no tiene tele,
entonces el legislador intentó ayudar a estas personas, pero no es así.
194
 Catalina Granic

Los establecimientos educacionales y los contribuyentes que imputen este crédito, deben entregar al Servicio la
información y documentación pertinente por los medios, forma y plazos que se establezca mediante resolución.

La vigencia general de esta normativa es a contar del 1 de enero del año 2013. Por el año tributario 2013, el
crédito anual ascenderá a 1,76 UF por hijo, cumpliéndose los requisitos ya señalados.

B. Créditos cuyo excedente da derecho a devolución:

1. Crédito por donaciones destinadas a universidades e institutos profesionales (artículo 69 de la ley

18.681, modificada por el artículo 2 de la ley 18.775).
2. Crédito por impuesto único de segunda categoría, retenido, cuando el contribuyente tiene inversiones
conforme al artículo 57 bis a (antiguo).
3. Crédito por ahorro neto positivo, conforme al artículo 57 bis b (antiguo) o al artículo 58 bis A (nuevo).
Esto está derogado por la 20.680
4. Crédito por impuesto de primera categoría (artículo 56 número 3). Se deduce el impuesto de primera
categoría con que se gravaron aquellas cantidades incluidas en la renta bruta global. No existe derecho a este
crédito por rentas presuntas de los bienes raíces, de cuyo monto pueda rebajarse el impuesto territorial. Este
es el más importante, el que tu pagaste a nivel de empresa, y que se le va asociar a los dueños de la empresa
cuando a ellos o se les atribuya o retiren según sea el sistema, en atención a su participación.

III. Rentas exentas de global

Están en el artículo 57:
- Las que no excedan de 13,5 UTA.
- Las que provengan del artículo 20 Nº 2 cuando su monto no exceda de 20 UTM vigentes a diciembre de
cada año, siempre que sean percibidas por contribuyentes cuyas otras rentas sean únicamente del artículo 22 o
del artículo 42 número 1 (Trabajadores con contrato de trabajo). Entonces, si tu con tu capital mobiliario
ganaste 20 UTM, eso no se te irá a tu global
- Rentas provenientes del mayor valor obtenido al enajenar acciones de una sociedad anónima, en los
mismos términos del primer caso.
- Rentas que provengan del mayor valor en el rescate de cuotas de fondos mutuos, por contribuyentes del
artículo 22 o del artículo 42 número 1, cuando su monto no excede de 30 UTM de diciembre de cada año.
ACÁ el legislador en vez de poner 20 UTM, son 30 UTM.
- Rentas que se eximan en virtud de leyes especiales. Por ejemplo, el D.L 701, el D.F.L 2 de 1959, etc. La
más típica es el DFL 2

IV. Ejercicio del control

Se trata de un abogado que tiene un contrato de trabajo, con rentas afectas a Impuesto Único de Segunda
Categoría y con rentas afectas a Global Complementario. También es socio de una Sociedad de Responsabilidad
Limitada.
1. Retiro de la sociedad de 50.000.000 que viene con un Impuesto de Primera Categoría de 10.000.000
2. Posee una remuneración mensual de 1.000.000, con un impuesto Único de Segunda Categoría de 50.000.
3. Recibe una indemnización por accidente del trabajo de 3.000.000
4. Vende acciones de una S.A. adquiridas el 24 de enero de 1993, generando un mayor valor de 15.000.000
5. Gasta en materiales para la oficina por 10.000.000
6. Invierte en un magister en Derecho por 12.000.000
7. Recibe una renta exenta de Global por 20.000.000

Se pide calcular el impuesto Global Complementario.

195
 Catalina Granic

IMPUESTO ADICIONAL
I. Concepto
Es aquel tributo que grava las rentas de fuente chilena, obtenidas por personas naturales o jurídicas no
domiciliadas o no residentes en chile, cuando estas se encuentran devengadas, percibidas, retiradas, remesadas,
según los diversos casos.

Este es primo hermano con el global, y se diferencia en que afecta rentas de fuente chilena obtenida por personas
no domiciliadas o residentes en chile. Además que las rentas se pueden encontrar devengadas percibidas, etc.

Este impuesto adicional funciona de dos formas:

- Hay casos de adicional como único impuesto.
- Hay otros casos en que el impuesto funciona de la misma forma que funciona el global, ósea primera
categoría, y en contra de la retribuciones adicional.

Si yo soy representante de Esas en Chile, esa representación va a tributar con primera, y cuando los dueños
retiren, si es que están en el sistema parcialmente integrado, esos no domiciliados o residentes en chile, van a
tributar como adicional.

Evidentemente esto puede significar que estemos en presencia de un caso de doble tributación y eso lo veremos
el próximo año.

II. Características
- Grava a las rentas de fuente chilena: excepción art. 59 n° 2 (remuneraciones por servicios prestados en el
extranjero. Es un caso en que no hay factor de conexión, ya que la actividad se beneficia con el país y además
el beneficiario no es residente en Chile. Es el ejemplo de las medias chilotas. las fuentes de esas rentas están
en Amsterdam y además el beneficiado se encuentra ahí. La lógica sería en que este chileno va utilizar como
gasto, lo que pago por el estudio de mercado, por lo que el Fisco chileno no podrá agarrar nada de lo que
pagó.) Si vemos, las excepciones a esta norma son tantas, que pasan a ser la regla general, el articulo se
refiere a la mayoría de los servicios que utilizan rentas en el extranjero. Por regla general grava todas las
rentas chilenas, salvo en el caso anterior.
- Es universal, grava rentas de distinto origen
- Excluye al global
- Puede tener el carácter de único, o bien, aplicarse después del impuesto de 1° categoría. Esto lo dice la
LIR. Los casos de impuesto único serán tales, y si no caben dentro de esos, serán de primera o adicional
- Es directo: conocemos la capacidad contributiva
- Es proporcional: hay muchas tasas.
- Normalmente se gravan las rentas percibidas, retiradas, remesadas, distribuidas, excepcionalmente, las
rentas devengadas. También agregamos que gravan rentas atribuidas, porque pudieran ser de aquellos casos
en que el impuesto adicional previo impuesto de primera categoría , habría que ver como tributa el
contribuyente con primera. Si Tributa con rentas atribuidas, se le va a retribuir la renta para que se pague el
adicional.
- Puede ser de declaración jurada o de retención: de declaración jurada será cuando sea previo al impuesto
de primera. El de retención, será cuando el pagador te retiene la renta que normalmente es cuando es único.
- Se aplica a personas naturales o jurídicas no domiciliadas o no residentes

III. ¿Cómo se pueden obtener rentas de fuente chilena por personas no domiciliadas o no
residentes?
a) Estableciendo una agencia o representación en chile: es el típico, cuando yo señalo una empresa en Chile
de representación. Yo me gano la representación de una empresa, hago un royalty para comercializar la
marca

196
 Catalina Granic
b) Constituir sociedades chilenas con capitales extranjeros: Mr Smith y Mr. Wom se avecinan en Chile y
van a establecer una sociedad cuyo giro es la detención, secuestro y exportación de idiotas. Estos señores
constituyen una sociedad y en el día en que ellos decidan distribuir dividendos, se les aplicará impuesto
adicional
c) Ejerciendo actividades en chile. Por ejemplo, viene un técnico alemán echar a andar una maquina muy
sofisticada. A los 3 meses, habría algún caso en que este señor sus rentas quedaran obligadas a pagar global
complementario? cuando pasa a tomar domicilio al tercer mes, porque este señor viene se compra una casa.
No hay que olvidar que los criterios son el de domicilio o residencia.
d) Explotando bienes en chile: este señor viene con un DFL 8 en Chicureo, ya que es un dueño de un
inmueble de en la esquina las Hualtatas y lo da en arrendamiento.

IV. Casos de impuesto adicional que se aplica como único impuesto

Casi todos los casos se encuentran en el art. 59, siendo situaciones en que el pagador retiene el impuesto. Son
casos en que esta esta renta solo paga impuesto adicional.

Este art. se modificó por la ley nº 20.154 de 09 de enero de 2007, modificó el inciso 1º del art. 59
circular nº 8, de 02 de febrero de 2007

Su análisis es el siguiente:

Cantidades que se gravan con impuesto adicional

Se trata de cantidades que paguen o abonen en cuenta a personas no domiciliadas o no residentes en chile, por el
uso, goce o explotación de:
1. Marcas, patentes, formulas y otras prestaciones similares, sea que consistan en regalías o cualquier
forma de remuneración.

Por ejemplo: me traigo la fórmula para hacer la CocaCola. Cuando yo pague por eso, se afectará por el impuesto
adicional.

Se mantiene el texto antiguo

Tasa es un 30%

2. De patentes de invención, de modelos de utilidad, de dibujos y diseños industriales y de esquemas de

trazado o topografías de circuitos integrados; todo ello de acuerdo a las definiciones o especificaciones
establecidas en la ley de propiedad industrial (dfl nº 3, de 20.06.03)

Tasa 15%

3. De nuevas variedades vegetales, de acuerdo a las definiciones técnicas establecidas en la ley nº 19.342,
de 03.11.94
Por ejemplo: el plátano naranja o sandia uva. Me traigo esa cuestión de Bolivia
Tasa es 15%

4. De programas computacionales, entendiéndose por estos el conjunto de instrucciones para ser usados
directa o indirectamente en un computador o procesador, a fin de efectuar u obtener un determinado
proceso o resultado, contenidos en cassette, diskette, disco, cinta magnética u otro soporte material o
medio

Tasa es 15%

Lo anterior, de acuerdo a las definiciones establecidas por la ley nº 17.336, de 02.10.70, sobre propiedad
intelectual. (Se igualó la tributación con 15% de los programas computacionales ya sean estándar o a pedido).

La tasa del 15% vuelve a ser un 30%, cuando el acreedor o beneficiario de las cantidades remesadas al exterior,
se encuentran en las siguientes situaciones:
197
 Catalina Granic
a) Estén constituidos, domiciliados o residan en alguno de los países que formen parte de la lista a que se
refiere el nº 2 del art. 41d, contenido en d.s. de hacienda nº 628, publicado el 03.12.03

Hoy en día no se usa la terminología de países fiscales, si no que países no colaborantes respecto de las
indicaciones de la OCDE fundamentalmente.

En la medida que los señores de los programas, naranja plátano, patente de invención este domiciliados en la Isla
no se cuanto.

b) Posean o participen en un 10% o más del capital o de las utilidades del pagador o deudor de las regalías o
remuneraciones, o se encuentren bajo un socio o accionista común que, directa o indirectamente, posea o
participe en un 10% o más del capital o de las utilidades de uno u otro

Si estos señores tienen participación en esta sociedad y a través de estas sociedades estoy obteniendo los
programas, naranja plátano, etc. la tasa volverá a ser del 30%

Vigencia de la ley nº 20.154, de 2007, se le aplica a las cantidades que se paguen, remesen, abonen en cuenta o
se pongan a disposición a partir del 01.01.2007

Art. 59 inciso 2º
Se aplica un 20% a las cantidades que se paguen al exterior a productores y/o distribuidores extranjeros por
materiales para ser exhibidos a través de proyecciones de cine y televisión, que no queden afectas a impuesto en
virtud del art. 58 n° 1

Todas las películas que vienen del extranjero, pagan el 20% del impuesto adicional.

Art. 59 inciso 3º
Las cantidades que se paguen por el uso de derechos de edición o de autor, estarán afectas a una tasa del 15%

Nosotros vamos a reeditar cualquier cosa que tenga un guión propio por así decirlo. La escena del Titanic cuando
se muere Jack, es propia del Titanic. Entonces, si yo quiero hacer una obra de teatro editando esa escena, yo ahí
tendré que pagar el 15% de impuesto.

Art. 59 Nº 1
Se aplica adicional a los intereses

Tasa: generalmente un 35%

Excepcionalmente la tasa es un 4% en determinados casos

Por ejemplo: yo solicito un crédito al Banco de New York. Es esa norma, porque dijimos que en los mutuos están
en el domicilio del deudor, ya que Chile es un país que siempre está pidiendo plata. Entonces, para que una parte
de esos intereses se quede en Chilito, en el caso del mutuo, se entiende que los intereses serán los del domicilio
del deudor.

Modificación ley n° 19.738, 19.06.2001

En las letras b) c) y último párrafo del art. 59 n° 1 y también en el n° 6 , se agregó que el pagador debe informar
al servicio, en la forma y plazo que este señale, las condiciones de la operación
vale decir: en las siguientes operaciones, el pagador debe informar:

- Préstamos obtenidos de instituciones financieras extranjeras o internacionales

- Bonos emitidos en moneda extranjera por empresas constituidas en Chile
- Operaciones en que se invoque la exención de impuesto adicional sobre ciertos servicios pagados al exterior
- Pagos que efectúe el arrendatario en cumplimiento de un contrato de arrendamiento con o sin opción de
compra de un bien de capital importado, susceptible de acogerse al sistema de pago diferido

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 Catalina Granic
Entonces, en todos esos casos en que yo voy a pagar cantidades hacia afuera y que van a quedar afectos al
adicional, yo solamente tengo la obligación de informarle al Servicio.

Vigencia: rentas que se paguen, abonen en cuenta, se contabilicen como gasto, se remesen o se pongan a
disposición del interesado a contar de la fecha de publicación de la ley

Una segunda modificación a este n° 1 del art. 59, que efectúa la ley n° 19.738, es la siguiente:
la tasa de adicional será de 35% (y no de 4%) por intereses pagados o adeudados a personas o entidades
relacionadas, por créditos otorgados en el ejercicio en que exista exceso de endeudamiento, por las operaciones
establecidas en las letras b, c y d del n° 1 del art. 59

Esa tasa que pudo ser del 4, será el caso de 35% por regla general cuando:
- Los créditos tu los obtienes de personas relacionadas: aquella que directa o indirectamente posea o participe
en el 10% o más del capital o utilidades del otro.
- Cuando existe exceso de endeudamiento por la empresa domiciliado o residente en Chile versus la
domiciliada o residente en el extranjero. Se entiende exceso de endeudamiento cuando la empresa deudora
tenga una relación deuda/patrimonio superior a 3 es a 1. Prestas tres veces más tu patrimonio.

La diferencia entre el 4% y el 35%, esto es, el 31%, constituirá un impuesto adicional de declaración anual, de
cargo de la empresa deudora

Esas normas no se aplican cuando el deudor desarrolla actividades calificadas de financieras por el ministerio de
hacienda. Por ejemplo, si yo soy Banco en Chile, no se me aplicarán todas estas normas, por lo que la tasa básica
será de un 35%

Vigencia:
se aplica a las rentas que se paguen, se abonen en cuenta, contabilicen como gasto, se remesen o se pongan a
disposición desde el 19 de junio del 2001

Art. 59 Nº 2
Curioso caso en atención a la inexistencia de factores de conexión, ya que no hay domicilio ni residencia y a
pesar de ello, se pagan impuestos en Chile.

Hay que ver las excepciones que no se aplica esta norma (fletes, embarques, almacenajes, seguros, análisis de
mercado).

Modificación Ley n° 19.738:

Para gozar de la excepción que establece el art. 59 n° 2 , se debe informar al servicio en el plazo que este
determine, antes no se le debía informar.

El servicio puede impugnar los precios o valores si difieren al corriente en plaza

vigencia: año tributario 2002

La ley nº 20.154, de 09.01.07, modificó el inciso 4º de esta disposición, estableciendo que la tasa baja de un 20%
a un 15%; esta se aplica a remuneraciones pagadas a personas naturales o jurídicas., por trabajos de ingeniería o
técnicos y por aquellos servicios profesionales o técnicos que una persona o entidad conocedora de una ciencia o
técnica, presta a través de un consejo, informe o plano, sea que se presten en chile o en el exterior

Esto podría ser una forma de implementar un programa muy sofisticado en Chile de X cosas. Eso antes pagaba
un 20% y ahora un 15%

Si las personas antes señaladas se encuentran en alguna de las situaciones de que el crédito lo obtengan por
personas relacionadas, o exista un exceso de endeudamiento, la tasa del impuesto sube a 20%.

Vigencia: se le aplica a las cantidades que se paguen, remesen se abonen en cuenta o se pongan a disposición
desde el 01.01.2007
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 Catalina Granic

Art. 59 Nº 3
El requisito es que la compañía no se encuentre establecida en chile. Por lo tanto, esta norma se aplica bastante
poco, ya que en Chile hay sucursales de las compañías de seguros más grande el mundo.

La tasa es de un 22% que se aplica sobre el monto de la prima del seguro, o de cada una de las cuotas en que se
dividió el monto de la prima

Modificación ley n° 19.738:

se exime de adicional a las remuneraciones o primas provenientes de fianzas, seguros o reaseguros que
garanticen el pago de las obligaciones por los créditos o derechos de terceros, derivadas del financiamiento de
obras o por la emisión de títulos de deuda, en la medida que se relacionen con el financiamiento de empresas
concesionarias de obras públicas

¿Qué es reaseguro? Es la forma en que se aseguran las compañías de seguro. La Chile Consolidada toma un
seguro con la compañía de seguro de Londres XXX

Todos los seguros que tomen las empresas concesionarias, no pagan adicional porque detrás de las obras de
ingeniería que hay, ahí podemos encontrar utilidad de la obras y además le das trabajo a todos los chilenos.

Vigencia: año tributario 2002

Art. 59 Nº 4
Fletes marítimos
El impuesto en este caso es de un 5%

Art. 59 Nº 5
Arrendamiento, subarrendamiento, y otras forma de ceder el uso o goce temporal de naves extranjeras
que se destinen al cabotaje o que el contrato permita o no prohiba utilizar la nave para cabotaje

El cabotaje es el transporte de mercaderías dentro de puertos chilenos.

Hubo un abogado que no sabia este articulo y dio en arrendamiento una nave que claramente era para transportar
pasajeros y no le puso que se prohibía el cabotaje, por lo que le aplicaron el impuesto y el abogado quedó
cesante.

Tasa es de 20%

Art. 59 Nº 6
Cantidades pagadas por el arrendatario en cumplimiento de contratos de arrendamiento con o sin opción
de compra de bienes de capital importado, susceptibles de acogerse al sistema de pago diferido de tributos
aduaneros

Tasa del 35% se aplica sobre el 5% del monto de cada cuota que se pague.

El algo diferido de tributo aduanero consiste en que el impuesto aduanero lo pagas hasta en 7 cuotas. Hoy en día
hay muchos tratados de libre comercio que restringen eso.

La figura es que yo voy a importar algo en arrendamiento, y por esta renta de arrendamiento yo voy a tributar. Si
yo traigo algo a Chile, en arrendamiento, debo tributar.

Art. 60 inciso 2°
Remuneraciones provenientes exclusivamente del trabajo o habilidad de personas, percibidas por las personas
naturales extranjeras no domiciliadas o no residentes en chile, cuando desarrollen en el país actividades
científicas, culturales o deportivas

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 Catalina Granic
¿Quién determina si una actividad es cultural? El ministro de educación. Entonces, si tu no obtienes la calidad de
deportivo o científico, te van a aforrar con el 35%

Es de retención y con tasa del 20%. Hay tasa temporal del 20% que lo retiene el pagador

V. Casos impuesto adicional que se paga después del impuesto de 1° categoría

La tasa en estos casos será de un 35%

Art. 58 N° 1: grava a las personas naturales no domiciliadas ni residentes y a las sociedades o personas jurídicas
constituidas fuera del país que tengan en chile establecimientos permanentes.

Ejemplos de establecimientos permanentes: sucursales, oficinas, agentes o representantes. Kentucky FC, Sara,
Starbucks, etc.

Pagan el impuesto por el total de las rentas de fuente chilena que remesen al exterior o sean retiradas, o
atribuidas. Estamos pensando en que el señor Sara obtiene la representación en Chile y esa representación pagará
impuestos de primera. Gonzalez chileno va a tener que mandar las lucas a Sara a España, en ese caso, se afecta
con adicional cuando se retiren remesen, etc.

Art. 58 N° 2 se grava con tasa del 35% la totalidad de las utilidades y demás cantidades que las S.A y en
comandita por acciones, acuerden distribuir a cualquier titulo a accionistas sin domicilio o residencia en chile

Este es Mr Smith, ciudadano francés, donde se compró acciones en alguna compañía en Chile. Entones, Smith
recibe una excelente noticia de parte de su corredor, por lo que le señala que ha logrado un dividendo X, y ese
estará afecto con adicional.

Excepciones al art. 58 n° 2: la ley establece nuevamente la tontera

a) Distribución de INR
b) Devoluciones de capital internado vía d.l. 600 o vía ley orgánica del banco central. Esto está derogado, ya
que Chile no es un país que requiera de inversión extranjera. Es una de las grandes estupideces de la
reforma.
c) Distribución de acciones de una o más sociedades nuevas resultantes de la división de una s.a.

Es la misma norma que el de Global. Por ejemplo (recordando), que yo dividía una sociedad y los accionistas
que eran accionistas de esa sociedad recibían acciones de las otras sociedades que se creaban. Entonces, se decía
“mire, por el hecho de recibir acciones, no significa que se están recibiendo dividendos, solamente le están
cambiando los papeles que antes eran de la sociedad madre, y ahora son de la sociedad amigas”.

Art. 60 inciso 1°: regla general, se grava cuando la renta se encuentre devengada o percibida, siempre que no se
apliquen los art. 58 o 59
Este es el cajón de sastre, para decir que se aplicará a todo el resto que no está establecido.

Art. 61 se grava a los chilenos que residan en el extranjero y no tengan domicilio en chile, pagan un 35% sobre
el conjunto de las rentas imponibles que las distintas categorías

Fue derogada por ley 20.630, de 27 septiembre 2012.

Era una norma que te perseguía por ser chileno.

Si estos chilenos pagaron los impuestos establecidos en el art. 58 n° 2 o art. 59, por cantidades que deban quedar
afectas a este articulo, podrán abonar dichos impuestos al que deba aplicarse en conformidad a lo dispuesto en
esta disposición

Todo lo anterior está derogado.

201
 Catalina Granic

VI. Obligación de retención

En los diversos casos en que hay rentas que remesen al exterior, normalmente habrán retenciones.

Si pensamos en el Mr. Smith, no vendrá a Chile a pagar los impuestos, por lo que las entidades pagadoras le
retendrán los impuestos.

Remesar: cuando tu remitas recursos al extranjero.

Art. 74 n°4 los contribuyentes que remesen al exterior, retiren, distribuyen o paguen rentas afectas a impuesto
adicional de acuerdo a los art. 58, 59, 60 y 61, deben retener y enterar en arcas fiscales el impuesto en cuestión

En los casos del inciso 1° de los art. 60 y 61 y por las cantidades a que se refiere el inciso 1° del art. 21, la
retención se efectuará con una tasa provisional del 20%, que se aplican sobre las cantidades que se paguen, se
abonen en cuenta o se pongan a disposición, sin deducción alguna

Dijimos por ahí en que habían casos en que yo hacia una retribución provisional, por lo que llegaba a fin de año,
el contribuyente tenia que declarar. Ahí veíamos si con la retención se alcanzó a pagar el impuesto o no. Si había
un diferencial, en Abril tenia que pagar ese diferencial del impuesto no pagado.

El monto de lo retenido provisionalmente se dará de abono al conjunto de los impuestos que declare el
contribuyente respecto de las mismas rentas o cantidades afectadas por la retención.

Igual obligación de retener tienen los que remesen al exterior, a contribuyentes sin domicilio ni residencia en
chile cantidades provenientes del art. 17 n° 8 letras a, c, d, e, h, y j

Esta retención es de un 5% sobre el total de la cantidad a remesar, salvo que pueda determinarse el mayor valor
afecto a impuesto

Estos casos se referían al tiempo en que si recordamos al art. 17 Nº 8 letra A, había una serie de casos en que se
paga como primera categoría como único impuesto, o se pagaba como renta ordinaria y con global.

Hoy en día, todos esos casos están cambiados por la reforma, porque si recordamos, esos casos se pagan con
global o adicional.

Si este mayor valor afecto a impuesto se puede determinar, la retención será con tasa de 16% (año 2002; 16,5%
año 2003; y, 17% año 2004)

Con fecha 04 de agosto de 2010, el SII dictó la resolución nº 128, que permite a contribuyentes sin residencia ni
domicilio en chile que inviertan en nuestro país con el objeto de obtener rentas provenientes exclusivamente de
determinadas operaciones, obtener su rut, a través de las instituciones que operen como “agentes custodios”,
quedando liberados de dar aviso de inicio de actividades, llevar contabilidad y presentar declaración anual de sus
rentas

Son gente que viene a hacer inversiones de carácter financiero.

Un agente custodio son las entidades bancarias que operen en chile, los corredores de bolsa o agentes de valores
constituidos en el país; las sociedades administradoras generales de fondos, administradoras de fondos mutuos y
de inversión públicos.

Fundamentalmente, vengo a invertir a chile y a para eso, tengo un RUT.

Estos inversionistas deben cumplir los siguientes requisitos:

1. Celebrar un contrato con un agente custodio designado por el inversionista como su mandatario. En el
contrato se establecerá que el agente se hace responsable de:
i. ejecutar las órdenes de inversión
202
 Catalina Granic
ii. llevar un registro de las operaciones y retenciones o pagos de impuestos respectivos
iii. enterar los impuestos de retención que afecten al inversionista cuando el obligado a retenerlos no haya
cumplido con dicha obligación;
iv. aportar al SII los antecedentes que éste le requiera

La gracia de estos, es que el Servicio en vez de estar fiscalizando a todos los inversionistas extranjeros, tu
fiscalizas a los grandes agentes custodios porque son pocos.

2. El inversionista debe efectuar una declaración jurada ante el agente en que indicará que no ha obtenido
previamente un Rut
3. Las inversiones durante el año calendario no deberán superar el monto de us $ 500.000.- si el inversionista
tiene operación con más de un agente, deberá informar a cada agente el total de las inversiones efectuadas
durante el año
4. Las inversiones deberán pagarse únicamente a través de transferencia de fondos de la cuenta del cliente a
la cuenta del agente; provisión de divisas directamente de cliente a agente, quien actúa como intermediario
y transfiere al corredor en chile; tarjeta de crédito

La cuenta debe estar a nombre del inversionista o el agente deberá acreditar que los fondos pertenecen a aquél

(se establecen exigencias para el agente a fin de acreditar la identidad del inversionista)

Si los inversionistas son personas naturales, el SII le entregará rut dentro del rango 46.000.000 a 46.999.999; si
es persona jurídica, el rut se encontrará en el rango 47.000.000 a 47.999.999
si el inversionista cambia de agente o celebra contratos con otros agentes, mantendrá su rut
se establecen obligaciones de información para los agentes

Algunas de las operaciones que pueden realizarse al amparo de la res nº 128, son las siguientes:
- Compra y venta de acciones de s.a. abiertas, con o sin presencia bursátil
- Inversiones en instrumentos de renta fija (representativos de deuda de mediano y largo plazo, inscritos en el
registro de valores), ej. bonos y pagarés del banco central, de la tesorería, de empresas, bancos; etc.
- Inversión en instrumentos de intermediación financiera, esto es, representativos de deuda a corto plazo, ej.
pagarés descontables y reajustables del banco central, de la tesorería, de bancos e instituciones financieras;
etc.
- Inversiones en cuotas de fondos mutuos
- Inversiones en cuotas de fondos de inversión
- Inversión en moneda extranjera o divisas

La determinación de la base imponible y del crédito de 1° categoría se encuentran en los art. 62 y 63. Es más o
menos la misma determinación que hacíamos en primera categoría.

203
 Catalina Granic

ADMINISTRACIÓN DE LOS IMPUESTOS CONTENIDOS

EN LA LEY DE LA RENTA

Este esquema de análisis referido a las normas de Administración de los impuestos establecidos en la Ley de la
Renta, pretende pasar breve revista al Título V de la Ley.

Contribuyentes obligados a presentar declaración de impuestos

De acuerdo a lo dispuesto en el artículo 65 de la Ley, éstos son las siguientes:

A. Contribuyentes gravados con impuesto único de Primera Categoría, art. 17 Nº 8 letras a), c), d), e), h), j) en la
medida que se cumplan los requisitos legales.

Según lo dispuesto en el artículo 69 Nº 3 de la Ley, estas rentas deben ser declaradas dentro del mes siguiente al
de la obtención de la misma, a menos que el citado tributo haya sido retenido en su totalidad (art. 73).

B. Contribuyentes con primera categoría:

- Contribuyentes que posean o exploten a cualquier título bienes raíces agrícolas o no agrícolas;
- Rentas que correspondan a actividades detalladas en los números 3, 4 o 5 del artículo 20;
- Rentas provenientes de la actividad minera (art. 34) y de transportes (art. 34 bis);
- Rentas obtenidas por empresas que pertenezcan a las siguientes instituciones u organismos (art. 40 inciso
final) : Fisco, instituciones fiscales, semifiscales, de administración autónoma, organismos del Estado o
Municipalidades; Instituciones exentas por leyes especiales; etc.

Esta obligados a declarar. Si un organismo está exenta por ley como la lotería de Concepción, de igual manera
están obligados a declarar.

- Rentas obtenidas por sociedades de profesionales que opten por declarar de acuerdo a la Primera Categoría:
C. Contribuyentes gravados de acuerdo al art. 2 del D.L. Nº 2.398, de 1978
Esta normativa obliga a las empresas del Estado o aquellas que no estén constituidas como sociedades anónimas
o en comandita por acciones, y en las cuales tengan participación el Estado o instituciones del Estado, deben
declarar con un 40% sobre la participación que le corresponda al Estado o a las citadas instituciones en la Renta
Líquida Imponible de Primera Categoría, determinada de conformidad con las normas de la Ley de la Renta. (Lo
pregunta el profesor)

D. Contribuyentes del impuesto único del inciso tercero del art. 21

E. Personas naturales propietarias de un taller artesanal u obrero, deben declarar el impuesto que establece el
artículo 26 de la ley.
F. Contribuyentes de Global Complementario.
G. Contribuyentes de impuesto Adicional art. 58 Nº 1, 60 inciso primero y 61 de la Ley.
H. Contribuyentes que deban tributar con impuestos Único de Segunda Categoría cuando deben efectuar una
reliquidación
I. Albaceas, partidores, encargados fiduciarios o administradores de cualquier género, por las obligaciones
tributarias que se deriven de los patrimonios o bienes que administren. Son tenedores de bienes ajenos.
J. Pescadores artesanales según lo establece el art. 22 nº 5 y 26 bis de la Ley (modificación establecida por la
Ley 19.506). (El profesor lo pregunta)

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 Catalina Granic

Contribuyentes no obligados a declarar

De acuerdo a lo dispuesto en el art. 65, no están obligados a presentar declaración los siguientes contribuyentes:

A. Contribuyentes que sólo obtengan renta sujetas a impuesto Único de Segunda Categoría y que no estén
obligados a reliquidar; (art. 45, 46 y 47)
B. Pequeños comerciantes que desarrollen actividades en la vía pública, suplementeros y pequeños mineros
artesanales. Existe la diferenciación con el Nº 2, porque una norma establece cómo se calcula el porcentaje a
pagar y la otra la deja para el tonelaje.

Contribuyentes no obligados a llevar contabilidad

Ahora bien, de acuerdo a lo dispuesto en el art. 68 de la Ley de la Renta, los contribuyentes no obligados a llevar
contabilidad son los siguientes:

A. Contribuyentes del art. 20 Nº 2, capitales mobiliarios. Lo anterior, a menos que la renta sea obtenida por
contribuyentes que desarrollen alguna de las actividades detalladas en los números 3, 4 o 5 del art. 20, toda
vez que en tal caso, la renta del capital mobiliario pasa a ser de éstos números, incluyéndose como ingreso
bruto.

¿Por qué si esta es una excepción se pregunta tanto? primero, porque los capitales mobiliario tienen un especial
tramitación, y segundo porque en algunos casos es gravado y en otros casos se toma como beneficio.

B. Pequeños contribuyentes del art. 22.

C. Contribuyentes acogidos al régimen de renta presunta, de acuerdo a lo dispuesta en los arts. 20, Nº 1 b) y d),
34 y 34 bis, excepto que opten por declarar su renta efectiva. (Al profesor no le gusta, pero al ayudante sí).
¿Por qué no incluye al 20 Nº 1 letra c)? porque nos da la formula de cálculo y luego nos dice que será esa
cantidad que se va a reajustar.
D. Contribuyentes que sólo obtengan rentas del trabajo dependientes, art. 42 Nº 1.
E. Contribuyentes del art. 48, esto es, Directores o Consejeros de S.A.
F. Arrendadores de bienes raíces. No están obligados a llevar contabilidad, pero si a declarar.

Contribuyentes facultados para llevar contabilidad simplificada

Estos son los siguientes: (pregunta típica del profesor y saber de memoria)

La regla general es la obligación accesoria de llevar contabilidad

Además de tener la obligación de declarar, a estos casos se le da la opción de llevar contabilidad simplificada. La
contabilidad completa es aquella que se debe llevar los libros de contabilidad obligatorios de acuerdo al código
de comercio.

La contabilidad simplifica implica que no se lleva la glosa o el detalle de todos los gastos. Estos casos son
números taxativos:

A. Contribuyentes de Primera Categoría del Titulo II que, a juicio exclusivo de la Dirección Regional tengan un
escaso movimiento, capitales pequeños en relación a su giro, poca instrucción o se encuentren en cualquiera
otra circunstancia excepcional.

Por ejemplo: el chatarrero. Nunca hay que decir venta de trigo o de carne, porque tienen impuesto especial.

B. Contribuyentes de Segunda Categoría, art. 42 Nº 2, que sean personas naturales con excepción de las
sociedades de profesionales. De acuerdo a lo dispuesto en la Ley Nº 19.506, 30.07.97., estos contribuyentes,
sólo deben timbrar el libro de ingresos y egresos, en la medida que tributen con gastos efectivos.

¿Por qué me conviene cambiarme de gastos presuntos a gastos efectivos? porque cuando tengo más gastos de los
gastos presuntos. Un ejemplo sería con la depreciación.

205
 Catalina Granic

C. Contribuyentes acogidos a las disposiciones del D.L. Nº 701, de 1974, sobre Fomento Forestal. Es un
beneficio prácticamente para los mapuches MIN 43-44, es como el DFL 2

Los contribuyentes no comprendidos en las clasificaciones anteriores, deben llevar contabilidad completa.
Ahora bien, las normas referidas a la contabilidad completa y a la simplificada deben analizarse de acuerdo a lo
señalado en la separata de Obligación Tributaria.

Sin perjuicio de los anterior, existen algunos registros especiales que deben llevar los contribuyentes, que son
los libros comunes, y lo más relevantes son los siguientes: (esto lo pregunta MUCHO el profe)

- Registros de impuestos retenidos, art. 77.

- Libro auxiliar de remuneraciones que debe llevarse por todo empleador que tenga cinco o más trabajadores,
art. 62 del Código del Trabajo.
- Registro de Existencias.
- Libro de Compras y Ventas, art. 59 D.L. 825 y art. 74 D.S Nº 55 sobre Reglamento del IVA.
- Libro FUT, Fondo de Utilidades Tributables.
- Libro de Entradas y Gastos. Esta es la “caja chica” y está relacionado con el libro de ingreso y egresos

Presentación de las declaraciones

Estas se presentan en el mes de Abril de cada año, respecto de las rentas obtenidas en el año calendario o
comercial anterior, art. 96.

Los contribuyentes que pongan término a su giro, art. 69 Nº 2, y art. 69 del Código Tributario, deben dar un
aviso al Servicio, acompañando su balance final, debiendo pagar los impuestos correspondientes hasta el
momento del expresado balance, dentro de los dos meses siguientes al término de giro o de sus actividades.

Los contribuyentes que obtengan rentas esporádicas afectas a impuesto de Primera Categoría, esto es, obtenidas
ocasionalmente por contribuyentes que no desarrollan habitualmente actividades afectas a estas normas, no están
obligados a presentar una declaración anual. Estas rentas deben ser declaradas al mes siguiente al de la
obtención de la renta (Formulario Nº 29), a menos que el citado tributo haya sido retenido en su totalidad, de
conformidad a lo dispuesto en el art. 73.

Esto se refiere al impuesto esporádico de la renta y MIN 48-49

En una compraventa hay dos efectos: uno en renta y otro en IVA. Yo compré en 100 y vendí en 200, teniendo un
delta positivo de 100. Los 100 que compré está afecto a renta y los 200 que vendí a 200 están afectos a IVA.

Las rentas esporádicas están relacionadas a los servicios.

La Ley Nº 19.247, de 15.09.93., agregó a continuación del art. 41 un nuevo párrafo, estableciendo normas a las
que se sujetan las rentas obtenidas por inversiones en el extranjero. Ahora bien, los ingresos mencionados en el
inciso primero del art. 41 A, esto es, los dividendos, retiros de utilidades y rentas por el uso de marcas, patentes,
fórmulas, asesorías técnicas y otras prestaciones similares percibidos desde el extranjero, se excluirán del
concepto de renta esporádica a que se refiere el art. 69 Nº 3. De acuerdo a lo anterior, estas rentas se declararán
anualmente.

Los pagos provisionales mensuales

Son aquellas cantidades que determinados contribuyentes deben enterar en arcas fiscales todos los meses a
cuenta del impuesto anual que les corresponda pagar. Esta institución favorece al Fisco toda vez que, le permite
disponer de recursos mensualmente para satisfacer sus gastos, sin conceder al contribuyente interés alguno; pero
a su vez, el sistema posee la virtud de evitar que el contribuyente debe desembolsar de una vez, una fuerte suma
de dinero a título de impuestos.

Este sistema se implementó con la Ley 17.828, publicada en el Diario Oficial el 08 de noviembre de 1972,
sufriendo sucesivas modificaciones. La normativa en comento se encuentra en los arts. 84 a 100 D.L. 824.
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 Catalina Granic

Pagos provisionales en la primera categoría

Entre los contribuyentes obligados a hacer Pagos Provisionales Mensuales (PPM) en Primera Categoría, hay que
distinguir los obligados con tasa fija, de aquellos a quienes le afectan los PPM con tasa variable.

Se encuentran en el primer caso los propietarios de taller artesanales u obreros, los contribuyentes del art. 34 bis
Nº 2 y 3 y los mineros de mediana importancia que tributan en base a renta presunta.

Por otra parte, se encuentran afectados con tasa variable: los contribuyentes obligados a declarar renta afectiva
de bienes raíces agrícolas y aquellos que, pudiendo tributar respectos de éstos bienes según presunción, optan
por declarar la renta efectiva de ellos; los contribuyentes que desarrollen actividades comprendidas en los Nº 3, 4
o 5 del art. 20 de la Ley; los contribuyentes mineros que opten por declarar renta efectiva las Sociedades
Anónimas, en comandita por acciones y mineros que estén obligados a declarar sus rentas efectivas mediante
contabilidad completa.

De acuerdo a lo anterior, los contribuyentes de Primera Categoría que no se encuentran obligados a hacer PPM
son los siguientes: los que tributan sobre renta presunta; los que obtengan rentas clasificadas en el Nº 2 del art.
20, siempre que no perciban otras rentas que deban tributar según renta efectiva; los establecimientos de
enseñanza (liberados por la ley 17.940); la Cooperativas (art. 17 Nº 10 D.L 824); los contribuyentes exentos de
impuesto de Primera Categoría; y los pequeños contribuyentes, afectos a la tributación especial del art. 22.

Determinación de la tasa variable

En cuanto a la determinación de la tasa fija, ello no produce problema alguno, toda vez, que, como su nombre lo
indica se encuentra establecida de antemano en la ley. El problema se produce con la determinación de la tasa
variable.

Los contribuyentes obligados a efectuar PPM sobre tasa variable deben aplicar un determinado porcentaje al
monto de sus ingresos brutos, comprendiéndose dentro de éstos, tanto los percibidos como los devengados. El
porcentaje en comento varía año a año, según la relación prcentual que existe entre el monto de los PPM
obligatorios actualizados y el monto del impuesto de Primera Categoría declarado en ejercido comercial anterior.

Para calcular la tasa promedio desde establecerse el promedio ponderado, éste se calcula sumando los
porcentajes que el contribuyente debió aplicar obligatoriamente a sus ingresos mensuales en el ejercicio
precedente, resultado que debe dividirse por doce.

Luego, esta tasa promedio debe aumentarse o disminuirse en la relación porcentual que resulte de comparar los
siguientes elementos: a) el monto total de los PPM actualizados que debió efectuar en el ejercicio anterior, y b)
el monto total del impuesto de Primera Categoría que se declaró y pagó por el mismo período, descontando el
crédito por impuesto territorial. Al efecto, debe dividirse la diferencia que resulta del total de los PPM
obligatorios reajustados (PPM R) al total del impuesto de Primera Categoría (T IC) por el monto total de los
PPM obligatorios reajustados (PPM R):

PPM R - T IC = Porcentaje en que aumenta o disminuye

PPM R la tasa promedio

Si el monto de los PPM obligatorios reajustados es superior al impuesto de Primera Categoría, la suma que
resulte como porcentaje debe disminuirse según resulte de aplicar la tasa indicada. Si bien inferior, deberá
sumarse a la tasa promedio.

207
 Catalina Granic

Ejemplo: Tasa promedio : 2,44 %

Monto PPM R : $ 1.600.000
Monto T IC : $1.200.000

Formula PPM R - T IC=

PPM R

1.600.000 - 1.200.000 = 0,25 %

1.600.000

2,44 - 0,25 = 2,19 %

Finalmente, cabe hacer presente que para estos contribuyentes la tasa fija es un 1 %, misma que procede en el
caso en que el porcentaje antes aludido sea imposible de determinar, por ejemplo cuando se trata del primer
ejercicio o cuando en el período tributario anterior se encontraba en situación de pérdida tributaria.

Determinación de la base imponible en los pagos provisionales

La base imponible está constituida por los Ingresos Brutos mensuales percibidos o devengados afectos a
Primera Categoría de aquellos contribuyentes que determinen su renta efectiva mediante contabilidad completa
o simplificada.

Suspensión de los pagos provisionales (lo pregunta el profe)

Los contribuyentes afectos a tasa fija o variable tienen el derecho de suspender los PPM cuando al término del
ejercicio anterior o en algunos de los trimestres calendarios del período siguiente se hayan en situación de
pérdida tributaria. Esta se acredita con un estado de pérdida y ganancias acumuladas hasta el trimestre anterior a
partir del cual rige la suspensión. Este estado debe encontrarse a disposición del Servicio de Impuestos Internos
cuando éste lo requiera.

Contribuyentes de primera categoría con tratamiento especial (lo pregunta el ayudante)

Los contribuyentes de Primera Categoría que tienen un tratamiento especial en lo referido a los PPM son los
siguientes:

a) Contribuyentes mineros, distinguiéndose los siguientes:

1. Pequeños mineros artesanales: liberados de hacer PPM por cuanto el impuesto que les afecta se soluciona
mediante las retenciones que les efectúan los compradores de minerales;

2. Pequeños mineros de mediana importancia: Ingresan en esta categoría todos aquellos que no son ni
pequeños mineros ni mineros artesanales ni Sociedades Anónimas o en comandita por acciones ni tampoco
son contribuyentes que explotan plantas en las cuales se traten de minerales en un 50% o más. Si estos
contribuyentes tributan según presunción, se ven sujetos a retención de impuesto; si tributan sobre renta
efectiva, se les aplica el sistema general.

Acá nuevamente hay una contra excepción a la tributación especial de los mineros.
3. Mineros de mediana importancia: tributan en el sistema general.

b) Talleres artesanales y otros: los PPM son iguales al 3% (Ley 19.247, antes 2%) de sus ingresos brutos, como
mínimo, pero si se dedican preponderantemente a la fabricación de bienes el porcentaje es igual aun 1,5 %
(Ley 19.247 antes de 1%).

208
 Catalina Granic

Pagos provisionales de los contribuyente de segunda categoría

En este caso la tasa en un 10% que se calcula sobre el monto de los ingresos mensuales percibidos, afectando a
los contribuyentes que obtienen rentas establecidas en el art. 42 Nº 2 de la Ley, en tanto no se haya retenido el
impuesto, ellos son:

a) Aquellos que desempeñan profesiones liberales

b) Auxiliares de la administración de justicia, respecto de los derechos que conforme a la ley obtienen del
público
c) Profesionales contadores, constructores y periodistas
d) Personas que desempeñen ocupaciones lucrativas
e) Sociedades de profesionales.

Los contribuyentes exceptuados de esta obligación son los trabajadores gravados con el impuesto único de
Segunda Categoría y los contribuyentes del impuesto adicional del art. 60 inciso 2º, que grava como único
impuesto las rentas o remuneraciones percibidas por personas naturales extranjeras sin domicilio ni residencia en
Chile, siempre que hubieren desarrollado actividades científicas, técnicas, deportivas o culturales.

Pagos provisionales voluntarios

Hasta este momento se ha analizado aquellos PPM que la ley exige obligatoriamente de los contribuyentes, pero
si con éstos no se satisface el impuesto anual que grava al contribuyente o si no, éste no está obligado a
efectuarlos, la ley lo faculta para realizar Pagos Provisionales voluntarios, incluso el contribuyente puede
efectuar estos PPM voluntarios con cargo a los obligatorios, con tal que ello conste en el formulario de
declaración respectivo.

Plazo para declarar y pagar los PPM

Respecto de los PPM obligatorios, éstos deben declararse y pagarse dentro de los doce primeros días del mes
siguientes al de la obtención de los ingresos brutos respecto de los cuales debe cumplirse con la obligación. En
cuanto a los voluntarios, pueden declararse y pagarse en cualquier día del mes.

Impuesto anuales a los cuales se imputan los PPM

Los impuestos pagados como PPM se pueden imputar en orden sucesivos a:

a) Impuesto a la Renta de Categoría

b) Impuesto Global Complementario o Adicional
c) Otros Impuestos de declaración anual, ejemplo el del art. 21.

Reajustabilidad del PPM

Se reajustan conforme a la variación del IPC ocurrida entre el último día del mes anterior al de ingreso en arcas
fiscales y el último día del mes anterior a la fecha del balance o cierre del respectivo ejercicio.

Facultad para modificar la tasa o base de los pagos provisionales

El Presidente de la República posee esta facultad y la usará cuando la rentabilidad de una determinada actividad
económica así lo exija, a fin de mantener una adecuada relación entre el PPM y el monto definitivo del
Impuesto.

Pagos provisionales versus impuesto determinado

Según lo dispuesto en el art. 96 de la ley, cuando la suma de los impuestos anuales es superior al monto de los
PPM, la diferencia debe reajustarse de acuerdo a la variación del IPC habida entre el último día del mes anterior
al del cierre del ejerció y el último día del mes anterior a aquel en que legalmente deba pagarse el impuesto, y
pagarse en una cuota al instante de presentar la respectiva declaración.

209
 Catalina Granic
Si el saldo resulta favorable al contribuyente, éste debe serle devuelto por el Servicio de Tesorerías dentro de los
30 días siguientes a la fecha en que venza el plazo normal para presentar la declaración, es lo que dispone el art.
97 de la Ley.

Estos por ende, su excedente dan derecho a devolución cuando se realice la deducción de créditos.

Finalmente, cabe hacer presente que de acuerdo a lo dispuesto en el art. 98, el PPM será considerado para los
efectos de su declaración, pago y aplicación de sanciones, como un impuesto sujeto a declaración.

Sanciones al incumplimiento de los PPM

Las sancionadas son las siguientes:

- Reajuste de acuerdo a lo dispuesto en el art. 53 del código Tributario, calculado sobre la base de la variación
del IPC ocurrida entre el último día del segundo mes anterior al del vencimiento del PPM y el último día del
segundo mes anterior al del pago;
- Interés penal del 1,5 % por cada mes o fracción de mes de retardo; y
- Multa de acuerdo al art. 97 Nº 11 del Código Tributario.

La retención del impuesto

Se trata de un sistema en virtud del cual, el impuesto que afecta a determinadas rentas es retenido por el pagador
de la misma, denominado agente o sujeto retenedor. En la teoría de la obligación tributaria se le acostumbra a
denominar sustituto, toda vez que, son personas que por mandato de la ley, deben enterar en arcas fiscales un
impuesto que no afecta directamente a su patrimonio, sino que es debido por otro por cuya cuenta debe pagar,
previa deducción y retención en los casos legalmente determinados. Resulta evidente que el objeto de la
institución en comento, no es otro que facilitar y asegurar el pago del tributo, pues resulta evidentemente más
simple fiscalizar a unos pocos agentes retenedores que a una gran masa de contribuyentes. Este tema es tratado
por la ley en sus arts. 73 a 83.

Rentas sujetas a retención y quien las oficia de agente retenedor

Entre las rentas sujetas a retención y sus respectivos agentes retenedores, tenemos las siguientes:

a) Rentas provenientes de capitales mobiliarios, art. 20 Nº 2. En este caso la retención la hace el pagador de la
renta al momento del pago de la misma y sobre el monto íntegro de esta.

La retención en análisis no procede en los siguientes casos:

1. Cuando las rentas se pagan por personas domiciliados o residentes en el exterior, situación en que el
beneficiario debe declarar y pagar el impuesto.
2. Cuando las rentas se encuentren exentas de Primera Categoría.
3. Cuando las rentas sean percibidas o devengadas por contribuyentes que desarrollen actividades de los
números 3, 4 o 5 del art. 20, que demuestren sus rentas efectivas mediante balance general y siempre que la
inversión generadora de las rentas forme parte del patrimonio de la empresa.

Los contribuyentes que no desarrollen actividades de las anteriormente citadas, que obtengan rentas de capitales
mobiliarios, tratándose de empleados, pensionados o consejeros de Sociedad Anónimas deberán declarar la renta
del capital mobiliario dentro del mes siguiente al de obtención cuando el pagador no la retuvo (se trata de
contribuyentes que no desarrollan actividades afectas a Primera Categoría); para el caso de contribuyentes que
ejerzan habitualmente otras actividades gravadas con Primera Categoría, las rentas proveniente de capitales
mobiliarios deben ser declaradas anual y conjuntamente con las demás rentas afectas a Primera Categoría.

b) En el caso de rentas provenientes de sueldos, salarios y pensiones del art. 42 Nº 1, el impuesto debe ser
retenido por el pagador al momento de la prestación

c) Tratándose de rentas percibidas por personas que ejercen profesiones liberales o bien ocupaciones lucrativas
establecidas en el art. 42 Nº 2, la retención sólo procede cuando el pagador es una persona jurídica u obtiene

210
 Catalina Granic
rentas afectas a Primera Categoría encontrándose obligada a llevar contabilidad. En este caso el porcentaje
de la retención es un 10%.

d) Rentas que obtengan, en atención a su calidad de tal, los directores o consejeros de Sociedades Anónimas
por concepto de participaciones o asignaciones. La retención es efectuada por la Sociedad Anónima al
momento del pago y con una tasa de un 10%.

e) Rentas gravadas con el Impuesto Adicional contemplado en los arts. 58, 59, 60 y 61. En el caso de los arts.
60 inciso 1º y 61, la retención procede con una tasa provisional de un 20% que se aplica sobre las cantidades
que se paguen, se abonen en cuenta, se pongan a disposición o correspondan a las personas referidas en
dicho inciso. El monto de lo retenido se dará de abono al conjunto de los impuesto de categoría, adicional
y/o global complementario que declare el contribuyente respecto de las mismas rentas. Ahora bien, si el
retiro, remesa, distribución o pago de utilidad se refiere al pago de las cantidades que establece el art. 14 bis,
la retención será de un 35%. Igualmente procede la retención con tasa de un 5% respecto de las rentas que
se remesen al exterior a contribuyentes sin domicilio o residencia en Chile, por cantidades provenientes de
las letras a), c), d), e), h) y j) del Nº 8 del art. 17.

f) Rentas obtenidas por los suplementeros provenientes de las ventas de periódicos, revistas e impresos. En
este caso la retención corresponde hacerla a la empresa periodística, editora, impresora o importadora que
vende al suplementero. La retención es de un 0,5% aplicada sobre el precio de venta al público del
periódico, revista o impreso.

g) entas derivadas de la venta de productos mineros. En este caso la retención debe efectuarla el comprador
del mineral sobre el valor neto de los productos y con las tasas que resulten de aplicar el art. 23.

Momento desde el cual se adeudan los impuestos sujetos a retención

Estos se adeudan desde que la renta se paga, se abona en cuenta, se contabiliza como gasto, se distribuye, se
retira, se remesa o se pone a disposición del interesado, considerando el hecho que se produzca primero,
naciendo desde ese instante la obligación tributaria.

Plazo de declaración y pago de los impuestos sujetos a retención

Los impuestos sujetos a retención deben declararse y pagar dentro de los primeros doce días del mes siguiente a
aquel en que haya correspondido hacer la retención.

Responsabilidad por el pago del impuesto sujeto a retención

En este sistema el beneficiario de la renta es el contribuyente de hecho, en oposición al agente retenedor que es
el contribuyente de derecho. Si éste retiene el impuesto al pagar la renta, será suya la responsabilidad por la
declaración y pago del mismo. Si por el contrario, el pagador no efectúa la retención y paga el monto bruto de la
renta, la responsabilidad por el pago del impuesto recae en ambos, pudiendo dirigirse el Fisco indistintamente
contra uno u otro, sin perjuicio de las acciones de repetición a que haya lugar.

Registro de retenciones
Los obligados al practicar la retención deben llevar un registro en que anoten el impuesto retenido, el nombre y
domicilio de la persona por cuenta de quien se ha efectuado la retención, art. 77 de la ley.

211
 Catalina Granic

EL FONDO DE UTILIDADES TRIBUTABLES (FUT)

I. Sistemas tributarios en Chile

Hasta el 31 de diciembre de 1983, las empresas y sus dueños tributaban sobre base devengada o percibida, salvo
los accionistas de una sociedad anónima, que tributaban sobre base distribuida. Los problemas de este sistema
eran la doble tributación, y el no incentivo a dejar recursos en la empresa.

Entre los años 1984 y 1988 se mantiene la tributación de las empresas sobre renta devengada o percibida, pero
respecto de los dueños de las empresas, estos tributan cuando retiran sus rentas de la empresa, y tributan con
global o adicional cuando retiran rentas para consumo o gasto, pero no tributan si se retira para reinvertir. La
Resolución 891 del año 1985, crea el primer vestigio del FUT.

En este sistema también se establece que la primera categoría se da de crédito contra el impuesto personal. Y se
establece la posibilidad de reinversión. Con esta ley, se deroga el impuesto de segunda categoría del 7% que
existía para los profesionales, quedando sólo afectos a global complementario.

En el año 1989, tanto el impuesto de primera categoría como los impuestos personales tributan sobre renta
percibida. O sea, si no existe retiro, no se tributa ni con primera ni con impuesto personal. Esta ley también crea
el sistema del artículo 14 bis.

Desde el año 1990 (año tributario 1991), se retorna a la tributación de las empresas sobre renta devengada, y
respecto de sus dueños, sobre renta retirada, distribuida, remesada, etc. Se aumenta la tasa de la primera
categoría desde el 10% al 15%, que se aplicaría durante los años comerciales 1991, 1992 y 1993.
Posteriormente, el legislador la deja permanentemente en un 15% (ley 19.247). Se establece un crédito para la
adquisición de bienes de activo fijo (al principio era un 2%, y después un 4%). Se modifican los tramos de los
impuestos progresivos, y se limita la renta presunta.

II. Tributación de los dueños de las empresas (artículo 14)

Circular Nº 60 del año 1990 del SII:
Se distinguen las empresas que tributan en primera categoría con renta efectiva y contabilidad completa, versus
lo que el artículo 14 denomina como “otros contribuyentes”.

A. Empresas que tributan con renta efectiva y contabilidad completa

1. Los empresarios individuales, socios de sociedades de personas, gestores de sociedades en comandita por
acciones, y contribuyentes del artículo 58 Nº 1

Acá encontramos el tema de la reinversión. La primera idea que tenemos que tener con el FUT, es que estas
personas tenían que tributar solo cuando retiraban utilidades tributables.

¿Cuándo y cómo tributan? Al momento del retiro de utilidades tributables con global o adicional.
¿Hasta qué monto tributan? Hasta el monto de las utilidades tributables que tengan registradas en el libro FUT,
ya que ese era el tope de tributación.

Entonces, ¿para qué servía el FUT? para registrar la entrada y salida del dinero de las empresas, lo cual si bien se
podía obtener por la contabilidad de las empresas, no se permitía tener un acceso rápido a esta información.

Si queremos recaudar más, no sacamos nada con subir las tasas de las empresas, si no subimos paralelamente las
tasas de las personas naturales, porque si te estas dando de crédito todo el impuesto de primera, da lo mismo
tener uno de 40% porque lo darás como crédito a un lado.

También es cierto que por una serie de principios, no le puedes aplicar una tasa muy elevada a las personas
naturales. El tema está en llegar a un equilibrio, en que los impuestos no sean un desincentivo a la inversión.
212
 Catalina Granic

Lo malo del FUT era que muchos empresarios retiraban utilidades encubiertas, por lo que no hacían retiros
formales y no tributaban.

El sistema del FUT es bastante lógico tributar si tu te llevas la plata para la casa y no tributar si la dejas en la
empresa. La pregunta siguiente es de por qué el Servicio no empezó a fiscalizar? y la respuesta es que no tenían
los cojones para fiscalizar a los parientes de los diputados o políticos.

Objeto del FUT:

Clasificar las rentas que recibe el socio o dueño, a fin de determinar su tributación.

Registrar el impuesto de primera categoría, para posteriormente darle el tratamiento de crédito en contra del
impuesto personal, en proporción a la participación social del socio.

Quiénes están obligados a llevarlo: los que tributan en primera categoría con renta efectiva y contabilidad
completa.

Plazo para efectuar las anotaciones en el FUT: antes de presentar la declaración anual de rentas, pero en todo
caso, el libro debe estar hecho, a más tardar, al último día del mes de abril. La sanción por no llevarlo, es la
establecida en el artículo 109 del Código Tributario.

Estructura del FUT

1. Saldo del año anterior.
- Se reajusta por IPC y,
- Se obtiene el FUT actualizado.
2. Resultado Tributario
- RLI más agregados
- FUT antes de retiros
3. Retiros anuales reajustados por IPC
- Saldo al 31 de Diciembre
Por ejemplo:
1. Saldo del año anterior: 1.000 (es lo que te quedó de toda la operación al final)

- Se aplica el reajuste anual IPC 6.6%: 66 (diferencia con las S.A, ya que la actualización va a ser por cada
reparto. O sea, si yo tengo el IPC a noviembre del año anterior, va a ser al último día de la fecha anterior a la
junta de accionistas)

(Lo curioso de todo esto, es que si leemos el art. 14 vigente de aquella época, ni esto ni la estructura del FUT de
las S.A se regulan en la ley, si no que lo establece el Servicio en una circular)

- FUT actualizado: 1.066

2. Más resultado tributario:

- Renta líquida imponible + agregados: 5.000
- FUT antes de retiros: 6.066
3. Menos retiros anuales reajustados por IPC: 4.000 (de los 6.066, los socios van a tributar 4 mil)
- Saldo al 31 de diciembre: 2.066 (se resta 6.066 - 4.000)

213
 Catalina Granic

Partidas que conforman el FUT

Son partidas generadas después del 31/12/1983, porque las de antes ya pagaron todos los impuestos, debido a
que el impuesto personal afectaba a rentas percibidas o devengadas.

Son las siguientes:

a) La RLI de 1ª categoría
b) Se suman las rentas exentas de 1ª, pero afectas a global. Por ejemplo, rentas obtenidas en una zona franca.
c) Se suman las participaciones sociales percibidas en sociedades de personas.
d) Se suman los dividendos percibidos de otras sociedades anónimas (a menos que sean INR o bien rentas
exentas)
e) Se suman las rentas presuntas obtenidas por empresas que, además, desarrollan actividades por las que
deban tributar en primera categoría, renta efectiva y contabilidad completa.
f) Todos los demás ingresos, beneficios o utilidades percibidos o devengados que, sin formar parte de la renta
líquida imponible, están afectos a impuesto personal. Por ejemplo, la reinversión. Otro ejemplo está en la
ley 19.738, que estableció que la depreciación acelerada no podía ser utilizada por los socios.

Partidas que conforman el FUNT (fondo de unidades no tributables)

a) Rentas de primera categoría que tributan como único impuesto. Por ejemplo, las ventas esporádicas de
pertenencias mineras, la venta del derecho de propiedad intelectual o industrial. Por ejemplo algunos casos
de las acciones eso de habitual o no
b) Rentas exentas de global. El Servicio resolvió que en primer lugar se imputa esta partida y luego el resto.
Por ejemplo, las rentas de fuente argentina, hasta 1996, son rentas exentas de los dividendos
correspondientes a las acciones serie B de los bancos de Chile y Santiago.
c) Ingresos no constitutivos de renta.

Los retiros

—> Qué se entiende por retiro:

- Los gastos rechazados del artículo 33 Nº 1. Una cosa es que se deduzcan de la renta líquida imponible pues
no se pueden distribuir, y otra es que se consideren retiro presunto, para sancionar a quién deduce el gasto
rechazado (artículo 21).q
- Las rentas presuntas que hayan debido formar parte del FUT.
- Retiro presunto del artículo 21, establecido por la ley 19.398 del año 1995.
- Retiros en dinero o especies efectuados por el empresario individual o socios de sociedades de personas.
Entre ellos se cuentan:
• los cargos en la cuenta particular del socio, rentas remesadas al exterior, y los préstamos de la sociedad al
socio persona natural o socios personas jurídicas extranjeras.

—> Partidas que no se consideran retiros:

Había plata que salían de la empresa a los socios que claramente no eran retiros. Por ejemplo:
- Devoluciones efectuadas por la sociedad al socio, de préstamos otorgados por éste a la sociedad. Debe
cumplirse con la ley de timbres.
- Pagos efectuados a los socios por prestaciones de carácter mercantil, por servicios, por arrendamiento de
bienes, por fletes. Se trata de un contrato más que tiene la sociedad, con la única particularidad que se ha
celebrado con un socio.

—> Cómo se imputan los retiros: se imputan al FUT, ciñéndose al orden cronológico en que ellos se efectuaron,
hasta el límite del FUT. Los retiros se reajustan por la variación del IPC habida entre el último día del mes
anterior al del retiro y el último día del mes de noviembre del año respectivo.

—> Cómo se ajustan los retiros cuando exceden del FUT: debe determinarse el porcentaje que representa el
retiro anual reajustado de cada socio en el total de los retiros anuales reajustados. Este porcentaje se aplica al
FUT disponible.
214
 Catalina Granic

Por ejemplo:
- FUT: 500.000
- Retiro socio A: 200.000
- Retiro socio B: 250.000
- Retiro socio C: 320.000

Se aplica la fórmula retiro x 100, dividido por el total de retiros. El resultado se aplica al FUT disponible. Así, el
socio A queda con un 25,9% (129.500), quedando un remanente de 70.500; el socio B queda con un 32,4%
(162.000), quedando un remanente de 88.000; y el socio C queda con un 41,5% (207.500), quedando un
remanente de 112.500.

La otra alternativa es determinar el porcentaje que representa el FUT disponible en el monto total retirado por
todos los socios. Este porcentaje se aplica a cada retiro. Ambos procedimientos deben dar el mismo resultado.

—> Orden de imputación de los retiros:

1. Gastos rechazados y pagados, reajustados. Se deducen en el mismo momento en que la renta líquida
imponible de primera categoría del ejercicio se imputa al FUT. Estos gastos rechazados tributan a todo
evento, haya o no FUT
2. Rentas presuntas que formen parte del FUT.
3. Retiro presunto del artículo 21 establecido por la ley 19.398 del año 1995.
4. Retiros. Estos se imputan en el siguiente orden:
- Excesos de retiros.
- Retiros de ejercicio, esto es, cargos en la cuenta particular del socio.
—> Quién declara los retiros: hay que distinguir:

a) El socio beneficiario, independiente de su participación social, en los siguientes casos:

- Cargos en su cuenta particular
- Remuneraciones por servicios personales: Cuando el socio aparenta prestar servicios y no presta servicios en
la realidad. Se le va a su global complementario.
- Préstamos a socios personas naturales o a socios personas jurídicas extranjeras. Los préstamos se entienden
retiros, y su restitución vuelve al capital de la sociedad.

Vimos que los préstamos necesariamente generaban un retiro, o sea le pedías plata a tu empresa y esa se te iba a
tu global. LA ley 20.630 da vuelta esta cosa y dice que por RG los préstamos no son gastos rechazados, a menos
que el Servicio pruebe que se trataba de una salida encubierta.

Para eso, da una serie de parámetros. Como por ejemplo si la utilidad era 10 millones y el préstamo era de 8
millones, la relación entre las cuotas y los intereses, etc.

- Gastos rechazados que tengan como beneficiario a un socio determinado. Pensar acá en la remuneración del
cónyuge.
- Presunciones de retiro del artículo 21.
Pero hay casos en que estas platas no se pueden relacionar con un socio

b) Todos los socios, de acuerdo a su participación social, en los siguientes casos:

- Gastos rechazados y pagados que no tengan como beneficiario a un socio determinado. Ejemplo: nuestra
empresa vende camioncitos de madera, pero compró acciones en el 82’ por lo que no es habitual. Ahí tributa
el mayor valor como ingreso no renta. Vendo las acciones y el mayor valor son 100 millones y le tengo que
pagar 5 al corredor. Entonces, como soy pillín pillín, voy a intentar deducir como gasto los 5 millones, y ese
gasto rechazado se puede relacionar con un socio? pareciera ser que no, por lo que ahí el gasto rechazado se le
va al global complementario de los socios en atención a su participación social.
215
 Catalina Granic

- Rentas presuntas: hemos dicho que en estas rentas en el mismo año tributas con primera y los socios con
global o adicional. Ese 10% del avalúo fiscal del predio no hay cómo designarlo a los socios, por lo que se le
asignan de acuerdo a su participación social

- Rentas tasadas: por ejemplo: el 35 de la LIR, cuando no es posible determinar la renta líquida
fundamentalmente porque su contabilidad es un asco. Ahí la ley le permite al servicio tasar el valor de la
renta, y esa tasación no se le puede asignar a ningún socio, por lo que se le va a su global de acuerdo a su
participación social.

Salida de las partidas del FUT:

Para dar salida a las partidas que ingresan al FUT, se utiliza el sistema FIFO, vale decir, deben entenderse
consumidas primeramente las utilidades más antiguas (por un tema de orden). Las utilidades que salen son las
más antiguas
¿Por qué será importante que salga lo más antiguo? Supongamos que estuviésemos en el año 2013 y el en el año
2000 generé rentas que no salieron y las saco el 2013, cómo van a tributar? con global, pero qué detalle hay ahí
que es muy importante?

¿Qué pasa con la tributación del global de este señor? Si seguimos el mono para determinar el global, sería así:
- Renta bruta global al señor A 100 millones.
- Supongamos que no tiene ninguna rebaja,
- Después hay que aplicarle la tasa de global complementario y supongamos que le dan 10 millones.
- Luego hay que deducirle los créditos el de primera categoría

Y cuál es la tasa? ahí depende del año po! En el año 2000, el crédito, no será de un 25% porque la tasa del año
2000 supongamos que era 15.

Es por ello que es importante que sean con las tasas antiguas, ya que le corresponde al crédito con la tasa de ese
año.

Tope de tributación:
El retiro tributa con global o adicional teniendo como tope el FUT. El exceso, se imputa al FUNT. Lo que no es
copado por éste, se considera retiro excesivo o exceso de retiro y pasa al próximo ejercicio, a la espera de su
imputación al FUT o al FUNT.

Los excesos de retiro se contabilizan reajustados por la variación del IPC del año. Deben sumarse a los retiros
del ejercicio siguiente. Posteriormente, se sigue el mismo procedimiento: imputación al FUT y luego al FUNT.

Lo anterior da cuenta de la idea más importante que tiene el FUT para entender esta cuestión. El profesor Leonel
Gonzalez explicaba así:

Cuando usted retire utilidades, primero se imputan al tonel del FUT que es un vino en caja rasca y ordinario. Te
tomaste todo ese FUT, pero todavía te quedan retiros. Ahí lo imputas al FUNT, el cual es una champaña francés
fina y elegante. Si aun así te quedan retiros, hasta el año 2014 se le daba el carácter como exceso de retiro, lo
cual tu hacías un lulo y lo tirabas al otro año.

Entonces, supongamos que el exceso de retiro son 100 pesos. Para el próximo año, tus retiros estarían
conformados en:

- Primer lugar: por los 100 de exceso de resto

- Segundo lugar: por los retiros del año
- Al año siguiente es lo mismo, primero FUT, FUNT y exceso de retiro
Entonces, al otro año qué es lo primero que se va a imputar al FUT? los excesos de retiro si es que hay FUT,
porque si no hay, se imputan al FUNT. Si no hay ni FUT ni FUNT, van a quedar como exceso de retiro y así
sucesivamente.
216
 Catalina Granic

Ojo aquí, normalmente los FUNT tendían a ser muy chicos, porque los casos de ingresos no renta son pocos, los
casos de rentas exentas son pocos, y los que tributan en primera (no entendí audio) son pocos. Normalmente las
empresas tenía FUT y excesos de retiros.

En este tema de los excesos de retiros, se generó mucha evasión, porque estas eran platas que había salido de la
empresa pero los socios se la habían llevado para la casa. Entonces, cuando teníamos una gran cantidad de
exceso de retiro, hacíamos termino de giro de la sociedad y le hacíamos un gran gesto obsceno al Servicio.

Aplicación de lo anterior: algunos casos que son explicativos de cómo funcionaba esta cosa.

Primera situación
- Nuestro FUT son 500
- FUNT 270 pesos
- Socios retiran en total 500
Los 500 se imputan al FUT, lo cual significa que los 500 se van al global complementario o adicional de los
socios, de forma tal que para el otro año, el FUT se acuerdan del saldo del año anterior, no habría saldo por lo
que sería 0, y el FUNT no se toca, porque primero te tomas del FUT.

Segunda situación
- FUT 500
- FUNT 270
- Después de las imputaciones, el esquema queda de la siguiente forma:
• FUT 0
• FUNT 0
Los retiros en total eran 770, de los 770 primero tomas del FUT que hay 500, lo cual significa que eso se le van
al global de los socios y queda 270. ¿Cuánto tienes en tu fondo de utilidades no tributables? 270, por lo que esos
270 se te van a ir, y esos 270 no tributan, por lo que los registros quedan en 0 para el próximo año.

Tercera situación
- FUT 500
- FUNT 170
- Retiro 770
- Después de imputaciones:
• FUT 0
• FUNT 0
• Exceso de retiro 100

retiro 770, le imputas hasta 500, y te quedan 270, pero en el FUT solo te quedan 170. Se imputan esos 170 y
quedan 100 como exceso de retiro. Entonces, haces un lulo con los 100 y se deja para el próximo año. Tendrás
100 en los excesos de retiro, y los retiros del año. El próximo año lo primero que se iba a imputar al FUT eran
los 100.

Cuarta situación
Muy bueno para el contribuyente si se hubiese dado.
- FUT 500
- FUNT 300
- Retiro 770
- Después de imputaciones:
• FUT 0
• FUNT 30

De nuestro retiro 770 imputo al FUT hasta 500 y me queda 270, pero en el FUT hay más que son 300. Imputo
los 270 y todavía en el FUNT me quedan 30 para el otro año.

217
 Catalina Granic
Quinta situación
- FUT 500
- FUNT 0
- Retiro 270
- Después de imputaciones:
• FUT 230
• FUNT 0

Este es el caso más habitual, en que el contribuyente no retira todo el FUT, porque si es así en principio tenía que
tributar. Entonces, retira solamente 270 que se imputan al FUT y que queda en 230.

Ahí se decía que el señor necesitaba los 500 para vivir, por lo que igual salían en forma encubierta.

Los excesos de retiro se contabilizan reajustados por la variación del IPC del año. Deben sumarse a los retiros
del ejercicio siguiente.

Posteriormente, se sigue el mismo procedimiento —> imputación al FUT y luego al FUNT

La reinversión
Hay un tema en que si sale Piñera, puede que se restablezca y es esto de la inversión.

—> Concepto: está en el artículo 14 A número 1 letra c. Si tu dejabas la plata en la empresa, no te hacían tributar
sino hasta el momento en que te la llevabas.

Se trata de una franquicia inmersa en la idea de gravar retiros y no el ahorro o la inversión. Otros ejemplos son el
artículo 39 número 4, el artículo 57 bis, o el artículo 33 bis.

La reinversión consiste en una franquicia en virtud de la cual los retiros de utilidades tributables suspenden su
tributación si, cumpliendo determinados requisitos, se ingresan al capital de otra empresa.

Sociedad X tiene socio A y socio B

El socio A tenia 1000, pero no los retiraba si no que los invertía.

Esa sociedad XX que se constituya, era una sociedad que tenia como giro inmobiliaria de turismo, por lo que con
esos 1000 se compraban un dpto en las Tacas y la dejaban para arriendo de veraneo.
Adivinen a quien se lo arrendaba po! Al señor A, a un precio de mercado.

Es más, para que trataran de hacer bien el mono, en Julio se volvía a arrendar el dpto a otro amigo y así darle
algún movimiento a esta cosa.

Entonces, sacábamos que la empresa lo que pagaba era primera categoría (un 20%, un 15% dependiendo de las
tasas) y no con el global complementario (que era un 40%). Te pegabas un ahorro importante.

—> ¿A quién favorecía la franquicia? A todos que no fuesen sociedades anónimas.

A los empresarios individuales, a los socios de sociedades de personas, y al gestor en sociedades en comandita
por acciones. Pero no favorece a los accionistas de una sociedad anónima, ni al comanditario de una sociedad en
comandita por acciones.

—> Alternativas: en la reinversión, se presentan dos alternativas:

- Reinversión financiada con retiros del FUT. En este caso, la reinversión se registra en el FUT de la empresa
receptora de la reinversión. La reinversión forma parte de las utilidades tributarias en la empresa receptora, y
se puede afectar con global o adicional.

218
 Catalina Granic
- Se reinvierte desconociendo la naturaleza jurídica del retiro, esto es, si se trata de FUT o FUNT. La receptora
debe registrar la reinversión en el FUT en una columna aparte, para fines de control, pero no sujetas a
imputaciones de retiros. Esa situación queda de esa forma hasta que la empresa de la que se efectuó el retiro
defina su calidad de tributables o no. Esta circunstancia se le informa a la receptora en base a un certificado.

Si en definitiva se trata de utilidades tributables, se suspende el impuesto personal, debiendo la receptora

traspasar la cantidad al FUT, considerando que corresponde al ejercicio en que los retiros adopten la calidad de
rentas tributables.

—> Hacia dónde se debe reinvertir: hacia otra empresa que tributa con contabilidad completa y que lleve FUT,
debe estar establecida en Chile.

La preguntas es si se podía reinsertar hacia una sociedad anónima? si, porque se podía reinvertir hacia cualquier
contribuyente que tributase con renta efectiva, contabilidad completa y en primera categoría. O sea, un
contribuyente que lleva sus libros de contabilidad en el FUT, para seguir en la misma.

Los que llevan renta presunta no llevan libros. Entonces, podía hacer yo reinversión DESDE una sociedad
anónima? No, pero SI HACIA una anónima.

—> Reinversión mediante otras formas jurídicas: se considera reinversión las utilidades traspasadas o aportadas
a otras empresas con ocasión de transformaciones, divisiones o fusiones de empresas.

La ley permite reinvertir el mayor valor obtenido en la enajenación de derechos sociales en sociedades de
personas, pero sólo hasta el monto representativo de las utilidades tributables acumuladas a la fecha de la
enajenación, en la proporción que le corresponda al enajenante.

Yo sacaba mis derechos y los vendía, hacía un mayor valor y ese mayor valor lo podías reinvertir en la sociedad
nueva.

—> Cómo debe efectuarse la reinversión: hay que distinguir:

a) Empresa individual: la reinversión se hace mediante aumentos efectivos de capital. El Oficio 554 del año
2007, se refiere a la consulta sobre si se debía cumplir con lo dispuesto en el artículo 10 de la ley 19.857, en
el caso de reinversión efectuada desde una sociedad de responsabilidad limitada en la que el contribuyente
es socio, hacia una empresa individual de responsabilidad limitada.

La única exigencia era el registro de los libros de contabilidad de la sociedad nueva.

El artículo 10 de la ley 19.857 establece que los actos y contratos que el titular de la empresa individual celebre
con su patrimonio no comprometido en la empresa, por una parte, y con el patrimonio de la empresa, por la otra,
sólo tendrán valor si constan por escrito y desde que se protocolicen ante notario público. Estos actos y contratos
se anotarán al margen de la inscripción estatutaria dentro del plazo de 60 días contados desde su otorgamiento.

El Oficio 554 del año 2007, señala que para efectos tributarios no se requiere cumplir con el artículo 10 de la ley
19.857, sin perjuicio de la obligación de ceñirse a dicha disposición, para otros efectos legales.

b) Sociedad de personas: la reinversión se hace mediante un aumento efectivo de capital, pero la ley
comercial exige una escritura pública. El Oficio 3.412 del año 2008, señala que en el caso de los aportes
(para reinvertir) realizados en la constitución de una sociedad de responsabilidad limitada, no se requiere el
cumplimiento de los requisitos de publicación e inscripción del extracto (sin perjuicio que ellos deban
realizarse dentro del plazo legal).

¿Cómo aumento el capital de una sociedad de personas? hay que modificar los estatutos. El servicio decía que
no, donde había una cantidad de oficios e incluso se dictaron una serie de circulares que esto se debía hacer por
una escritura pública.

219
 Catalina Granic
Recién en el año 2014 se dictan circulares que se requiere la modificación de los estatutos. El profesor piensa
que el servicio está equivocado, porque es cierto, la plata puede estar dentro de esta sociedad, pero jurídicamente
no hay aumento de capital si tu no modificas el estatuto. La plata pudo haber entrado, pero cómo le vamos a dar
el titulo a eso de aumento de capital si se requiere reforma de estatuto=

El mismo oficio señala que no es requisito para la reinversión que la contabilización de la inversión por la
sociedad receptora, se efectúe en la fecha en que se realice, pudiendo registrarse con posterioridad cuando
aquello no es posible, como es el caso en que la inversión se verifique mediante el aporte en la constitución de
una sociedad, ya que en tal caso, todavía no tendrá libros de contabilidad timbrados por el Servicio.

c) Sociedades anónimas: la forma de hacer la reinversión es a través de la suscripción de acciones de pago o

primera emisión, porque esas son las únicas que son representativas de aumento de capital.

Cuando nació esto de la reinversión, nació sin plazo y quedó la crema, porque el Servicio señaló que debía hacer
como en tres días ´mas o menos por lo que se armó un juicio.

Finalmente quedó en 20 días entre que tu sacabas la plata de la Sociedad X y la metías al capital de la otra
Sociedad XX. Había todo un tema que era re interesante: si se podía reinvertir con documentos, y el caso era el
siguiente:

Esta sociedad X se le endosaban pagarés por deudas que terceros tenía con la sociedad. El señor A iba a retirar
los 1000 y la sociedad le preguntaba: “oye, tu que quieres retirar los 1000, te interesaría que este retiro de
utilidades fuese a través de estos pagarés en que nosotros te los endosábamos?” El Señor A decía que sí, tomaba
los pagarés y a su vez, los endosaba a la Sociedad XX.

La pregunta ahí era: ¿había reinversión o no? un pagaré, letra de cambio, necesariamente se cobran? No,
entonces supongamos (además teníamos otro problema, y era que esto tenía que hacerse dentro del plazo de los
20 días, o sea el aumento de capital)

Qué pasaba por lo tanto si ese documento era a fecha de 6 meses? Se aumentaba necesariamente el capital? uno
podía decir que si po, tengo derecho a cobrar el papel, entonces se está aumentando el capital. La duda era de
qué pasaba si la sociedad XX intentaba cobrar el pagaré y el deudor no tenía bienes? Ahí se podía cobrar a la
sociedad X como deudor subsidiario, pero esa sociedad tampoco tenía ninguna bien. En ese caso, había aumento
de capital?

Curiosamente la Corte Suprema en un fallo dijo que si había aumento de capital, pero quién redactó el fallo?
El distinguido profesor de procesal de Garcia en el fondo se leyó el art. 14 y el dijo “a ver, el art. 14 prohibe
hacer reinversión con documentos? no, no lo prohibe, entonces si se puede hacer”.

Pero el no tomó en cuenta esta cosa que la esencia de la reinversión era que se aumentara el capital de la
Sociedad XX porque podía contratar en el fondo al negro chico de García.

Era bien discutible la verdad, porque claramente un documento no necesariamente se cobra. Lo normal era que
la sociedad X lo iba a pagar, pero eso es una cuestión relativo.

—> Reinversión vía cheques a fecha o letras de cambio: el Oficio 1.121 del año 1987 señala que no se puede
hacer reinversión en base a cheques a fecha. Nada dice respecto de letras. Algunos piensan que no, pues la idea
de la reinversión es que se aumente efectivamente el capital. Además, el artículo 14 A número 3 letra a, señala
que conforman el FUT todos los demás ingresos, beneficios o utilidades percibidos o devengados, que sin formar
parte de la renta líquida del contribuyente, estén afectos a global o adicional, cuando se retiren o distribuyan.

Si la reinversión se registra en el FUT, y puede ser retirada, cabe preguntarse cómo se concilia ello con una letra
de cambio o con un cheque, que eventualmente pueden no ser pagados. Sin perjuicio de lo anterior, la Corte
Suprema permitió una reinversión con letras de cambio (rol 2388-96).

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 Catalina Granic
—> Oficio 3.116 de 1999: señala que los socios de sociedades de personas pueden efectuar reinversión en
cualquier valor o especie de significación pecuniaria (valores o bienes), siempre que tales inversiones cumplan
los requisitos de plazo y certificación que establece la ley y las Circulares 60, de 1990, y 70 de 1998.

En el caso específico planteado, los socios pueden efectuar retiros de utilidades, representadas éstas por el valor
de bienes raíces, para invertirlas en otras empresas mediante la adquisición de acciones de pago de una sociedad
anónima cerrada, siempre que se cumplan las disposiciones legales y las circulares del Servicio.

El retiro de los bienes debe efectuarse por el valor tributario por el cual éstos aparecen registrados en la sociedad
fuente, valor que representa la parte de las utilidades registradas en el FUT de las sociedades de las que se
efectúan los retiros.

Este tratamiento tributario sólo ampara al retiro de utilidades representado por el valor de libro de los bienes
retirados, por lo tanto, si las acciones de la sociedad anónima receptora de la inversión son suscritas por los
socios inversionistas en un monto superior al valor libro indicado, dicho mayor valor constituye renta tributable.

—> Plazo para efectuar la reinversión: el plazo es de 20 días corridos desde que se materializó el retiro. La ley
18.293 del año 1984, que creó la reinversión, no estableció plazo. Pero posteriormente se señalaron los 20 días.

—> Reinversión y artículo 57 bis: son incompatibles.

—> Retiros que no constituyen reinversión:

- Retiro que efectúa un empresario individual para ingresar los recursos a otro de sus negocios. En este caso no
existe aumento de capital.
- Retiro para comprar derechos en sociedades de persona. Tampoco existe aumento de capital.
- Adquisición de acciones en el mercado secundario. Tampoco hay aumento de capital.
—> Modificaciones introducidas por las leyes 19.578 y 19.738, de los años 1998 y 2011, respectivamente: los
retiros que se reinviertan en acciones de pago de sociedades anónimas, suspenden el impuesto personal, en tanto
no se produzca alguno de los siguientes hechos:
- Que quien realizó la reinversión no las enajene por acto entre vivos.
- Que la receptora no efectúe una devolución total o parcial de capital respecto de las acciones en que se
efectuó la inversión.

Si se produce alguno de estos hechos, se devengará el impuesto personal que se encontraba postergado, con
derecho a crédito de primera categoría. Sin perjuicio de la norma anterior, los que enajenen acciones de
sociedades anónimas, adquiridas mediante reinversión de FUT, podrán volver a reinvertir el monto percibido
hasta la cantidad equivalente al valor de adquisición reajustado en empresas que tributen en primera categoría
con renta efectiva y contabilidad completa.

Esta operación debe realizarse dentro de los 20 días corridos desde la fecha de la enajenación respectiva. Esta
norma rige para las reinversiones efectuadas a contar desde el 1 de mayo de 1998. En lo que respecta a las
sociedades anónimas cerradas, la entrada en vigencia es para las reinversiones realizadas desde el 19 de junio del
año 2001.

El Oficio 4.868 del año 2006, señala que las utilidades reinvertidas por un inversionista extranjero, deberán ser
registradas en la sociedad respectiva, para efectos de aplicársele lo dispuesto en los artículos 14 y 17 número 7,
aún cuando se trate de utilidades amparadas en el D.L 600. O sea, estas utilidades capitalizadas o reinvertidas no
se encuentran amparadas por lo dispuesto en el artículo 6 de dicho cuerpo legal, en cuanto a estar exentas de toda
contribución, impuesto o gravamen.

—> Medida de planificación tributaria: si la empresa tiene un FUNT que no puede usar porque tiene gran FUT
que se lo impide, puede hacer una reinversión (sacando todo el FUT). Posteriormente, se hacen los retiros y se
imputan a FUNT y no tributan. Hecho lo anterior, se reinvierte desde la sociedad a la cual se reinvirtió para que
vuelvan las platas a la primitiva sociedad.

221
 Catalina Granic

2. Los accionistas de una sociedad anónima y el comanditario de una sociedad en comandita por acciones

Datos
- No pueden hacer reinversión. Pueden recibir reinversión
- Por regla general, el dividendo debe atender al porcentaje de participación accionario. Basta que la junta
ordene el dividendo, no siendo necesario que el accionista lo perciba. El argumento es lo que señala el artículo
58 número 2 respecto del impuesto adicional.

Esta era una de las razones de por qué las sociedades para simular ingresos, son sociedades de persona.

Ejemplo: un amigo del profe de Antofagasta en un año tenía que tributar 8 millones, por lo que el profe le dijo
que era un imbécil y tenía que constituir una sociedad, pero la constituyó con su cónyuge. Una Sociedad de
Responsabilidad Limitada y le dijo mijita, esta es una sociedad para simular los ingresos y entonces yo quiero
que si esta sociedad tenga algún día un problema, sea yo el que ponga la cara por lo que me quede con el 99% de
sus derechos y ella 1%.

Consiguieron con esta sociedad que los 100 millones del amigo:
salieran por una parte de la sociedad 60, otra parte 10 por el global de la señora, y solo los otros 50 en total
fueran a su global complementario.

Por la progresividad de los tramos, lograron claramente bajar la tributación. Antes se iban los 100.

La gracia de este socio era que no tenía ingresos, o sea tenia su global complementario vacío. Entonces, podía
recibir los 50 millones sin problema.

De esta forma ellos entre los dos lograron pagar 5 millones y no 8 como global.

Por lo tanto, si ustedes están en rentas atribuidas y queremos hacer el mono, hay que buscar alguien que no tenga
global complementario y te dure algún tiempo.

Lo que enturbia todo esto, es la famosa cláusula antilusiva. Normalmente hay situaciones de abusos de formas
jurídicas como dice la ley. Estas son prácticamente figuras evasivas.

- Los accionistas pagan impuesto sobre las cantidades que a cualquier título reciban o se les distribuyan
(artículos 54 número 1, y 58 número 2). Eso lo podríamos llamar FUT

No se incluyen (no tributaban)

- INR
- Rentas que tributan en 1ª único impuesto
- Rentas exentas de global
(Que esto es FUNT)

Entonces, uno podría decir: “ah, o sea que tributan igual, porque esto podría ser el FUT y lo otro el FUNT”. La
verdad, se ha dicho que no tributaban igual. Habían varias diferencias:
- Los excesos de retiro para estos contrayentes no existían. O sea, esa cantidad que quedaba “excesos de retiro”
se le hacia tributar en el mismo año. Teníamos que el retiro se imputaba primero a FUT, luego FUNT y por
último al exceso de retiro (significaba chutiarlo para el próximo año)

Ese exceso de retiro, para estos señores no existían. Por lo tanto, los 100 pesos se le iban al global
complementario o adicional del socio, y eso se llamaba utilidad financiera.

Eso que se me iba al global complementario, ¿venía con crédito de primera categoría? No venía con crédito,
porque obviamente lo que venia con crédito es lo que sale del FUT. Porque lo que salga del FUT pagaba 1ª
categoría. Por lo tanto, estas cantidades se le iban completas al global o adicional del socio o accionista sin
crédito.
222
 Catalina Granic

Una de las modificaciones que estableció la reforma es justamente esto: los excesos de retiros en la sociedad de
persona en empresas individuales, se le da el tratamiento (no entendí el audio) durante los años 2015- 2016 y con
eso se tapó el hoyo de evasión, ya que la gente esperaban que los excesos de retiros fuese mucha plata y hacían
término de giro.

De acuerdo a lo anterior, estos sujetos no tributan igual que los socios de una sociedad de personas, pues acá el
FUT no es tope de tributación. Si se agota el FUT, y no existe alguno de los tres casos antes señalados, se
entiende que existe reparto de utilidades financieras gravadas con impuesto personal, sin crédito de primera
categoría.

La imputación a utilidades financieras se hace al final del ejercicio. Si se agotó el FUT, el FUNT y las utilidades
financieras, se entiende que se retira capital (ingreso no renta).

El orden de imputación de los dividendos es el siguiente:

- A las utilidades tributables afectas a impuesto, comenzando por las más antiguas, con derecho a crédito.
- A las rentas exentas, ingresos no renta o que tributan en primera categoría.
- Utilidades financieras sin crédito.
Estructura del FUT de una sociedad anónima:
Curiosamente, y no porque la ley lo dijese, no había de dónde colegir que las estructuras del FUT una sociedad
anónima versus de una sociedad de personas eran distintas. Tu leías el art. y para nada, esto era una creación del
Servicio.

La estructura era:
- Saldo del año anterior: Se reajustaba por el ultimo día de noviembre al ultimo día de la fecha de la junta que
ordena la reparta de dividendos. Entonces, se reajustaba el FUT por el IPC habido entre el último día del mes
de noviembre y el ultimo día del mes anterior a la fecha de la junta que ordenaba el reparto de dividendo, y
ahí se hacia la imputación, con las cifras que existían a ese instante del momento de la junta y no al 31 de
diciembre.

Si pensamos que era dentro del primer cuatrimestre en el día 04 de Abril, sería hasta el último día de Marzo. Ahí
se hacia la imputación con las cifras que existían a ese instante y no al 31 de Diciembre. Por ejemplo, se tenía
1000. Reajuste de un 3%, 3 pesos respecto de los 1000. Se iba a repartir un dividendo de 700 pesos.

Por lo tanto se imputaba los 700 al FUT reajustado al 4 de Abril, y esos 700 necesariamente se le iban al global
complementario de los accionistas si es que había FUT obviamente.

- Se imputan los dividendos repartidos en contra del FUT de apertura reajustado (1.030 - 700). Si existiese
FUNT se imputa de inmediato (en esto es mejor que las sociedades de persona). Los próximos repartos se van
reajustando por IPC, hasta el último que se reajusta hasta diciembre.

- Se agrega el resultado tributario del ejercicio. Por ejemplo, 5.000. El FUT al 31 de diciembre será entonces
5.330.

Osea, la estructura era totalmente distinta. Lo que salta a lo extraño es que son muy distintas y no la establecían
las leyes. La foto tributaria se tomaba al día de la junta.

Caso de las sociedades por acciones:

La ley 20.190 del año 2007 las creó. El artículo 424 del Código de Comercio las define señalando que la
sociedad por acciones es una persona jurídica creada por una o más personas mediante un acto de constitución
perfeccionado de acuerdo a lo dispuesto en los preceptos siguientes.

Según lo dispuesto en el artículo 2 número 6 de la ley de la renta, para todos los efectos de esta ley las
sociedades por acciones se considerarán como sociedades anónimas.

223
 Catalina Granic
Todo lo que hemos dicho de las anónimas, se les aplica a las sociedades por acciones.

B. “Otros contribuyentes”

Esto se mantiene igual con las normas de la reforma

- El artículo 14 letra B número 1 se refiere a rentas efectivas determinadas mediante contabilidad simplificada.
Son los pequeños que tienen poca capital de su giro, administración. Art. 69 de la ley y no los del 22 de la ley,
o los 42 nº2 que deciden tributar con gastos efectivos.
- El artículo 14 letra B número 2 se refiere a rentas presuntas.
En ambos casos, en el mismo ejercicio se tributa con primera y global o adicional.

NUEVOS SISTEMAS DE TRIBUTACIÓN

I. Sistema de rentas atribuidas 14 A

A contar del año 2017, las empresas que tributen con renta efectiva y contabilidad completa podrán optar por
tributar en el sistema de rentas atribuidas.
En este régimen, la empresa paga Primera Categoría con tasa de 25%, sobre renta percibida o devengada.

Las rentas de los dueños, socios o accionistas se afectan en el mismo año con Global o Adicional, por la misma
base imponible determinada a nivel de la empresa, como también por las rentas que le correspondan como socia
o accionista

En contra de los impuestos personales se podrá utilizar como crédito, el impuesto de Primera Categoría que
afectó a la empresa, manteniéndose en este caso, un sistema totalmente integrado.

Primera categoría 25 % se le atribuye la renta liquida fundamentalmente. Esa misma renta liquida que va a
tributar la empresa, se le atribuye a los socios de la empresa.

Acá comienzan los problemas, porque tenemos por ejemplo:

- La sociedad X y tiene socia A y B.
- La sociedad X tiene utilidad 1000, paga un 25% o sea 250.
- Independiente del retiro de las platas de los socios, al global complementario de A se le van 500 y al global de
B se le van 500.
- Con los 1000 se compran una oficina, o sea los socios no ven las lucas.
¿Por qué no 750 se le va a cada socio? porque el impuesto de primera se incluye y después se saca como crédito
en el global complementario.

¿Qué sucede Si el Socio B se va de la sociedad? ese señor nunca recibió esos 500 y tributó sobre los 500.
Seguramente él en la medida que pueda, le va a tratar de meter dentro del precio de la cesión, lo más posible el
valor del impuesto que pagó, pero dependerá del que quiera comprar el derecho social.

¿Qué pasa si esta sociedad entra en liquidación? no es posible a los señores A y B devolverles el capital. La ley a
lo menos debiera apuntar a eso.

Podría ser una situación más simple aún, el señor B se va de la sociedad y no recibe nada de vuelta por el tributo
que pagó.

Este sistema es muy raro, y uno pone los casos extremos, porque justamente eso pasa en la realidad.

Como sabemos, es un sistema totalmente integrado ya que el impuesto de los 250, se le va 125 a cada socio.
224
 Catalina Granic
Concepto de Renta Atribuida, art. 2 Nº 2 LIR
Es aquella que, para efectos tributarios, corresponda total o parcialmente a los contribuyentes de los impuestos
global complementario o adicional, al término del año comercial respectivo, atendido su carácter de propietario,
comunero, socio o accionista de una empresa sujeta al impuesto de Primera Categoría conforme a las
disposiciones de las letras a) y c) del art. 14, y de la letra A del articulo 14 TER, y demás normas legales, en
cuanto se trate de rentas percibidas o devengadas por dicha empresa, o aquellas que le hubiesen sido atribuidas
de empresas en que ésta participe y así sucesivamente
Crítica

¿Quiénes pueden optar por sistema art. 14 A o art. 14 B?

- Los empresarios individuales
- EIRL
- Comunidades y sociedades de persona cuyos socios o comuneros sean exclusivamente personas naturales con
domicilio o residencia en Chile
- Contribuyentes del art. 58 Nº 1 y
- SpA
Ahora bien, los empresarios individuales, las EIRL las comunidades y sociedades de persona que no ejercer
opción, POR DEFECTO, quedan en el art. 14 A (se trata sólo de contribuyentes de Global. Si fuera adicional,
por defecto se aplica art. 14 B)

Por defecto, si estos señores dentro del segundo semestre del año pasado no dijeron nada, se van al 14 A.

Oportunidad para ejercer la opción

a) Contribuyentes que iniciaron actividades antes del 1° de junio de 2016: desde junio a diciembre de 2016
b) Contribuyentes que inician actividades a contar del 1° de junio de 2016 hasta el 31 de diciembre de
2016, la opción deben ejercerla dentro del plazo mayor entre el que establece el art. 68 del Código
Tributario, esto es, dentro de los dos meses siguientes a aquel en que comiencen las actividades, y el plazo
que vence al término del año comercial 2016, dando aviso correspondiente en la declaración que deba
acompañar para tal efecto, o bien en la declaración de inicio de actividades. De esta forma, esta última, así
como la opción de régimen general de tributación, podría eventualmente presentarse hasta el último día de
febrero de 2017, cuando el inicio hubiere ocurrido dentro de diciembre de 2016. (Cir. N° 49, 2016)

Detalle: si una sociedad con dos socios personas naturales, alguno de ellos vende los derechos sociales dentro de
los 5 años a una sociedad, no podría seguir en el art. 14 A.

Lo mismo sucede si una sociedad de responsabilidad limitada se convierte en S.A.

¿De qué dependía si se constituía la una o la otra? si los socios de la sociedad año a año retiraban todo, obvio que
les convenía el 14 A, porque tiene el 100% del crédito de primera. MIN 14

Forma de ejercer la opción

1. Empresarios individuales, EIRL, contribuyentes del art. 58 Nº 1 (impuesto adicional), deben presentar una
declaración jurada (ante Notario) al SII
2. Comunidades: declaración jurada (ante Notario) al SII suscrita por todos los comuneros, quienes deben
adoptar la opción en forma unánime.
3. Sociedades de persona y sociedades por acciones, deben presentar declaración jurada (notaría) ante el SII y,
además, una escritura pública que dé cuenta del acuerdo unánime de socios o accionistas

—> Con respecto a las Sociedades de personas:

Acá requerimos de una escritura pública en que dijese la sociedad: “nosotros que estábamos hasta el año 2015
en el sistema del 14 B, queremos irnos al 14 A”

Si no hay unanimidad en una Ltda. y sólo tiene socios con Global, es 14 A. Si no están todos de acuerdo de pasar
a 14 B, será 14 A. Acá siempre manda el 14 A porque eso es lo que opera por defecto.

225
 Catalina Granic
Problema es lo anterior, ya que por ejemplo constituí esta “Sociedad Garcia y compañía limitada” en el 2012 y
resulta que hasta el 2016 nuestra sociedad va a tributar sobre el FUT, o sea sobre retiro y eso a mi me acomoda,
porque yo en general saco poca plata (tengo un negocio de renta cocaína).

Llega esta cuestión y el resto de los socios deciden mantener el 14 A y yo no quiero. Ahí García fregó, y si no se
gusta bueno y si no, bueno también.

—> Con respecto a una Spa:

Todos los accionistas con Global, es 14 B, por defecto, pero puede cambiarse a 14 A, pero requiere unanimidad,
pero además (inciso 5º), deben estipular que la venta de las acciones será con acuerdo de todos los accionistas.
La idea es evitar que un accionista venda sus derechos a una sociedad, debiendo pasar a tributar en 14 B.

Ahora bien, esto resulta ser contrario a la esencia de una sociedad de capitales, en que los accionistas pueden,
por regla general, vender sus acciones libremente.

Entonces, va a haber una cláusula especial obligatoria en los estatutos de la Spa que va a decir: si uno de los
accionistas decide vender sus acciones, tiene que tener el acuerdo del resto de los accionistas para vendérselas a
quien estime. Es una cosa bastante rara

Es una excepción para el derecho comercial, civil y para las SpA en concreto.

El profesor dice que si esta cuestión se mantiene, en 10 años más se va a reír de los profesores de comercial y
civil si no manejan esto.

La opción va a durar EN PRINCIPIO 5 años, porque si en nuestra SRL en que no hay una cláusula de limitación
de la venta de mis derechos, yo tomo mis derechos y se los vendo a otra sociedad de personas, eso me obliga a
que la sociedad se vaya al 14 B y yo le hago gestos muy obscenos.

Por lo tanto, esto de los 5 años que dice la ley, es hasta ahí nomás.

La cata torres preguntó: una vez que pasen esos 5 años, pueden cambiarse al 14 B? ahí también requieren
unanimidad? Depende de lo que haya dicho la sociedad. Si se estipuló cláusulas especiales o no. (Es buena esta
pregunta)

Esta cosa tiene muchas dudas, porque la ley no es clara en este tema.

Conceptualmente, el profesor pensaría desde el punto tributario, hacer una SpA, porque uno queda super
amarrado.

Determinación de la Renta Atribuible al propietario, socio o accionista , art. 14 A Nº 2.

Se suman las siguientes cantidades al término del año comercial respectivo
a) RLI de Primera Categoría, más las rentas exentas de Primera Categoría, pero afectas a Global o Adicional.
Por ejemplo, el señor que tiene un turburio en la Isla de Pascua. No podemos olvidar la renta liquida
imponible de primera categoría.
b) Las renta o cantidades atribuidas a la empresa en su calidad de socia o accionista de otras empresas acogidas
al art. 14 A o art. 14 ter. Una sociedad es sociedad de otra, por lo que la primera sociedad le va a atribuir a la
sociedad de abajo y esta última le va a atribuir a sus socios. (Un trencito hacia abajo)
c) Las rentas o cantidades afectas a los impuestos global complementario o adicional, percibidas a título de
retiros o distribuciones de otras empresas, comunidades o sociedades, cuando no resulten ser absorbidas por
pérdidas. Esto es retiros de otras sociedades en términos simples

226
 Catalina Granic

Reglas o métodos de atribución de las rentas, Nº 3 (muy importante)

1) En la forma en que socios, comuneros o accionistas han acordado, siempre que se deje expresa
constancia del acuerdo o de la forma de distribución en el contrato social o estatutos o, en el caso de
comunidades, en una escritura pública.

Ello debe ser informado al SII antes del 15 de marzo de cada año

Si leemos el Nº3 de la ley, dice que la atribución la hace los socios como se le aplazca.

Uno tendría la tentación de decir que podíamos hacer lo mismo que hacíamos antes (ir jugando con lo que le voy
a atribuir a cada socio), porque el socio A tiene el 90% y el Socio B, el 10%, pero de acuerdo a el dinero que ha
generado el socio A fuera de esta sociedad, a el no le conviene por ningún motivo que se le atribuya el 90 %,
porque tiene un global complementario muy alto.

Entonces, si se le atribuye toda la renta liquida de la otra empresa, su global se va a ir al cielo. Por lo tanto, en
este año el Socio A dirá “yo mejor me voy a atribuir el 40% y tu Socio B te atribuyes el 60%”, y de esa manera
equilibras un poco el global complementario.

Ahora, esto es un problema para el socio B, porque desde el punto de vista societario, se le va a generar una
deuda ya que el debiera tener su atribución hasta el 10%. Bueno, eso se veía mucho más claro cuando hacían
retiros. Ahí claramente yo retiraba y me llevaba pa la casa 50% más de lo que me corresponda y quedaba con
una deuda con la sociedad.

No es tan así la cosa, porque el hijo del Profe tiene un tremenda deuda con su sociedad, ya que hace años que
viene retirando más del 10% que dice la sociedad de su participación social.

Uno pudiera pensar que se seguía haciendo como antes, pero la verdad es que no y acá hay que relacionar esto
con el Nº 6 del art. 14 A:

—> Este numeral 6 obliga a los contribuyentes a informar al SII, respecto de los criterios sobre los que se acordó
o estableció llevar a cabo retiros, remesas o distribuciones de utilidades o cantidades, y que hayan servido de
base para efectuar la atribución de rentas o cantidades en el año comercial respectivo

Parece ser que la ley se esté refiriendo a una razón de negocios, esto es, objetiva, por ejemplo, el socio que trajo
más negocios.

Por ello, quizás sea más recomendable usar la regla siguiente, esto es, de acuerdo al aporte de capital. Por lo
tanto, cuando haga el mono anterior, yo le debo explicar al servicio qué criterio estoy tomando para subirle más
el porcentaje al otro socio.

2) De no aplicarse el anterior, la atribución se hará en proporción al capital suscrito, pagado o enterado

efectivamente por cada socio o accionista. En el caso de comuneros será en proporción a su cuota.

Cuando se ha enterado solo una parte del capital, la atribución total de la renta se efectuará considerando la parte
efectivamente enterada.

También debe informarse antes del 15 de marzo

¿Puede el SII alterar esta atribución? Ver proyecto de Reforma del 1º de Abril de 2015

Para ser más conservador, pareciera ser que a forma de atribuir en la cual uno pudiera dormir más tranquilo, es la
atribución en proporción al capital suscrito, pagado o enterado.

Igual paga, porque el global complementario es progresivo.

227
 Catalina Granic
Por eso, es que en el 2016, muchas sociedades modificó su estructura social que era muy desproporciona, a una
mucho más proporcional (40% - 60%)

Registros (art. 14 A 4)
a) Rentas atribuidas propias
Saldo positivo al término del ejercicio formado por la RLI que incluye las rentas percibidas exentas de primera,
pero afectas a Global o Adicional
Debe identificarse al dueño, socios o accionistas a quienes se les atribuyó las rentas y la proporción de la
atribución respecto de cada uno

b) Diferencias entre la depreciación normal y acelerada que establecen los números 5 y 5 bis del artículo
31, el denominado FUF

Si se aplica la depreciación acelerada, solo se considerará para los efectos de la primera categoría
La diferencia entre lineal y acelerada, se considerará para la imputación de retiros, remesas o distribuciones
como una suma gravada con los impuestos global o adicional

c) Rentas exentas (Rex) e Ingresos no constitutivos de renta (INR)

Deben registrarse al término del año comercial, las Rex e INR, así como todas las cantidades de la misma
naturaleza que perciba a título de retiros o dividendos provenientes de otras empresas.

d) Saldo de crédito
Saldo de crédito de primera categoría a que tienen derechos los dueños, socios o accionistas sobre los retiros,
remesas o distribuciones afectos a Global o Adicional

Este debe tender a ser cero, pues se imputa en el mismo año en que se usa el crédito, pero hay casos en que
existe Sac:

1. Con ocasión del cambio de régimen tributario: empresa 14 B decide cambiarse al 14 A, después de los 5
años. Las rentas se gravan al retiro, o sea, no se atribuyen de inmediato. Trae saldo y crédito que se acumula.
2. Fusión o absorción en que empresa 14 A absorbe a otra acogida a 14 B
3. Impuesto del 35% aplicado en el término de giro de una 14 B en la parte que corresponde a socios o
accionistas que, a su vez, sean empresas 14 A

Orden de imputación de los retiros, remesas o distribuciones (art. 14 A 5):

1° Contra el sado del registro a): RUA
2° Contra el sado del registro b): Diferencias depreciación normal con la acelerada
3° Contra el saldo del registro c), empezando por las REX y luego por los Inr.
4° El exceso al saldo positivo de Fut determinado al 31.12. 2016, reajustado por Ipc hasta el mes anterior al
retiro. ¿cómo sale el FUT? con las reglas como si aun existiese. A juicio del profesor, compleja aun más el
sistema, porque tienes que manejar el sistema de rentas atribuidas y además el del FUT

Información que deberá otorgarse al SII antes del 15 de marzo de cada año, art. 14 A Nº 6 (son declaraciones
juradas)
1. Criterios o método de distribución de utilidades que sirvió para atribuir rentas
2. Monto de los retiros, remesas o distribuciones; beneficiarios, fecha de los retiros y registro al cual fueron
imputados
3. Remanente o saldo del ejercicio anterior, inicial y final de los registros antes mencionados
4. Detalle de la imputación a los registros

Se hace esto para que el Servicio pueda fiscalizar.

II. Sistema parcialmente integrado 14 B

Las empresas que tributan en Primera Categoría con renta efectiva y contabilidad completa, pueden optar por un
régimen parcialmente integrado en que pagarán un Impuesto de Primera Categoría con tasa del 27%
(Durante el año comercial 2017, la tasa será un 25.5%)
228
 Catalina Granic

Los dueños, socios o accionistas pagan sus impuestos Global o Adicional, sólo por los retiros, dividendos o
distribuciones provenientes de la empresa, con derecho a utilizar el 65% del crédito del impuesto de Primera que
afectó a ésta

Además, sus dueños, socios o accionistas pagarán sus impuestos personales por las rentas que deben
“atribuirles” la empresa en su calidad de socia o accionista de otra empresa acogida a la letra A del art. 14

Los socios o accionistas de países con los cuales Chile haya suscrito un convenio para evitar la doble tributación
internacional tendrán derecho a utilizar como crédito contra su impuesto adicional la tasa completa de la primera
categoría

Cuando se reunió el ministro de hacienda con los senadores de la comisión de hacienda de las cámaras, no había
14 B y ahí se establece el 14 A, porque los accionistas se estaban tirando los pelos.

Se aplica por defecto a:

- Las S.A. Abiertas o Cerradas, SpA., Establecimientos permanentes del art. 58 N° 1 y sociedades de personas
que tengan socios sin domicilio o residencia en Chile o que no sean personas naturales.
- Estos contribuyentes NO se pueden ir al sistema del art. 14 A, SALVO las SpA que sí pueden optar. No se
señala expresamente, se desprende de los incisos 2° y 3° del art. 14.

Registros (art. 14 B N° 2)
1. Rentas o cantidades afectas a Global o Adicional (RAI: Rentas afectas a impuesto). Es una cosa en que la
ley pudo haber sido bastante más clara, porque estamos tributando sobre los retiros de renta líquida.

Se registra anualmente las rentas o cantidades que corresponda a la diferencia positiva que se determine al
término del año comercial, entre:

a) El valor positivo del capital propio tributario: van a estar las utilidades de las empresas, o sea en el fondo las
rentas liquidas. Acá la ley pudo haber sido más clara, porque tu le das a los socios la renta liquida menos los
INR o rentas exentas.

En este registro estarán todas las utilidades de la empresa, aquellas generadas antes del 31 de diciembre del 2016
y las posteriores.

Dentro de las utilidades de las empresas, va a estar el FUT en el último lugar MIN 16

¿Cómo se sabrá que utilidades se sacan primero?

La ley ordena que primero se consuma el crédito de las utilidades nuevas, esto es, las del 2017 en adelante (que
vendrán con crédito del 65%; luego se consumen las del FUT, que vienen con crédito del 100%)

b) En valor positivo de las cantidades que se mantengan en el registro señalado en la letra c) siguiente (FUNT)

2. Diferencia entre la depreciación normal y la acelerada, de acuerdo a los números 5 y 5 bis del art. 31
3. Rentas exentas de global e ingresos no renta, así como todas aquellas cantidades de la misma
naturaleza que perciba a título de retiros, dividendos provenientes de otras empresas

Orden de imputación de los retiros, remesas o distribuciones

1° Rentas afectas a Global o Adicional (registro a)
2° Diferencias entre depreciación normal y acelerada (registro b)
3° Rentas exentas y luego, ingresos no renta

Saldo acumulado de crédito

La empresa lleva un registro de saldo acumulado de crédito por Primera categoría a que tienen derecho los
dueños, socios o accionistas, sobre los retiros, remesas o distribuciones afectos a Global o Adicional

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 Catalina Granic
Información que debe entregarse anualmente al SII (art. 14 B N° 4):
1. Monto de los retiros, remesas o distribuciones efectivas del año, indicando el beneficiario y la fecha. Si se
trata de cantidades afectas o exentas o INR o rentas que hayan cumplido con su tributación
2. Remanente actualizado y variaciones de los registros a) y b) (Rentas exentas y saldo acumulado de crédito).
3. Detalle de la determinación del saldo anual de rentas o cantidades afectas a los impuestos global o adicional.
4. Monto de la renta o cantidad que se atribuya a los dueños, socios, accionistas o comuneros

Debe indicarse si se trata de sumas afectas a Global o a Adicional

III. Otros Contribuyentes art. 14 C

Es la misma ley del sistema antiguo

Nº 1: Rentas efectivas obtenidas por contribuyentes que no deben llevar contabilidad completa
Determinación de la renta a atribuir:
Rentas de Primera Categoría percibidas o devengadas
Ingresos percibidos o devengados por la empresa
Incluye rentas que se le atribuyan de la misma forma

Tributación
Global o Adicional en el mismo ejercicio
Se atribuirán al empresario, socio, comunero o accionista de la forma señalada en el art. 14 A Nº 2 y 3

Nº 2: Rentas Presuntas
Tributan con Global o Adicional en el mismo año en que se determinen
En el caso de los comuneros, se atribuirán en proporción a sus cuotas

Cambio de régimen art. 14 D (tema importante)

1. Una empresa acogida al art. 14 A, a los 5 años opta por cambiarse al sistema del art. 14 B: Debe
traspasar todos los saldos existentes a los nuevos registros que debe llevar la empresa acogida al art. 14 B.
No pasa nada, porque ya está todo tributado en el A
2. Una empresa acogida al art. 14 B a los 5 años opta por cambiarse al sistema del art. 14 A: (este es el
problema)

Se aplican las normas del art. 38 bis Nº 2, como si la empresa hubiese dado aviso de término de giro, lo que
significa pagar un 35% sobre las cantidades afectas a Global o a Adicional, no retiradas, menos el crédito de
Primera Categoría, con tope del 65%

Conclusión: es mal negocio cambiarse al A, cuando tienes negocios pendientes de tributación.

El impuesto pagado (35%) se incorporará al saldo de crédito de la letra f)

GASTOS RECHAZADOS ART. 21

I. Gastos rechazados en la ley 20.630

Con fecha 27.09.2012, se dictó la Ley Nº 20.630, que entró en vigencia el 01.01.2013, que modificó la
tributación de los gastos rechazados. Por regla general, éstos pagan un 35%; a menos, que puedan relacionarse
con un socio, caso en el cual, se le van a su global complementario, con una multa del 10%. Ver Circular Nº 45,
de 23.090.2013.
El análisis de ello, es el siguiente

230
 Catalina Granic

Sujetos del art. 21

De acuerdo al inciso 1º: las S.A, los contribuyentes del Nº 1 del art. 58, los empresarios individuales y las
sociedades de persona obligadas a declarar sus rentas efectivas con contabilidad completa o acogidas al 14 Bis

En este caso, el gasto no se puede atribuir a un socio o accionista

De acuerdo al inciso tercero: los contribuyentes de global o adicional, que sean accionistas de s.a. o en
comanditas por acciones, los contribuyentes del nº 1 del art. 58, los empresarios individuales y socios de
sociedad de persona, que tributen con renta efectiva y contabilidad completa o acogidas al art. 14 bis
el gasto se puede atribuir a un socio o accionista

Partidas afectas en el caso del inciso 1º

Cuando el gasto no se puede atribuir a un socio o accionista:
1. Partidas del nº 1, art. 33, correspondientes a retiros de especies o cantidades representativas de desembolsos
de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo, procediendo su deducción en la
determinación de la LIR de primera
2. Cantidades que se apliquen de acuerdo al art. 17, nº 8 inciso quinto; 35; 36 inciso 2º; 38; 41 e; 70 y 71 de la
lir; y inciso tercero al sexto del art. 64 del código tributario
3. Cantidades que las s.a. destinen a la adquisición de acciones de su propia emisión, art. 27 a, ley nº 18.046,
cuando no las enajenen según el art. 27c

¿Cómo se afectan estas partidas del inciso primero?

deben declarar y pagar un impuesto único del 35%, que no tiene el carácter de impuesto de categoría
se aplica el tratamiento que se aplicaba fundamentalmente a las s.a.

Partidas que no se afectan con la tributación del inciso 1º ni la del inciso 3º

1. Gastos anticipados que deban ser aceptados en ejercicios posteriores;
2. El impuesto de primera; el impuesto único de este articulo; el impuesto del nº3 del art. 104; y el territorial,
todos ellos pagadas
3. Los intereses, reajustes y multas pagados al fisco, municipalidades y a organismos o instituciones publicas
creadas por ley; y
4. Los pagos a que se refiere el nº 12 del art. 31y el pago de las patentes mineras, en ambos casos en la parte
que no puedan ser deducidos como gasto

Partidas afectas en el caso de los sujetos del inciso tercero

Cuando el gasto se puede atribuir a un socio o accionista.

1. Partidas del nº 1 del art. 33, que correspondan a retiros de especies o a cantidades representativas de
desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de bienes del activo.

- Estas partidas deben haber beneficiado al accionista, empresario individual, o al socio de una sociedad de
personas
- Procede la deducción de estas partidas de la rli
¿Cuándo se entiende que las partidas anteriores benefician a las personas señaladas?
No solo cuando los benefician a ellos, sino cuando haya beneficiado a su cónyuge, a sus hijos no emancipados, o
a cualquier otra persona relacionada con aquellos, en los términos del art. 100 de la ley n° 18.045 sobre mercado
de valores.

¿Cuáles son las relaciones que establece el art. 100 de la ley n° 18.045?
a) las entidades del grupo empresarial al que pertenece la sociedad
b) las personas jurídicas que tengan, respecto de la sociedad, la calidad de matriz, coligante, filial o coligadan
(ley n° 18.046)

231
 Catalina Granic
c) quienes sean directores, gerentes, administradores,ejecutivos principales o liquidadores de la sociedad, y sus
cónyuges o sus parientes hasta el segundo grado de consaguinidad, así como toda entidad controlada,
directamente o a través de otras personas, por cualquiera de ellos
d) toda persona que, por si sola o con otras con que tenga acuerdo de actuación conjunta, pueda designar al
menos un miembro de la administración de la sociedad o controle un 10% o mas del capital o del capital
con derecho a voto si se tratare de una sociedad por acciones

¿Qué sucede si las partidas benefician a dos o mas personas?

Si ello sucede y no es posible determinar el monto del beneficio que corresponde a cada una, se afectaran en
proporción al numero de acciones que posean o a su participación en las utilidades de la empresa

2. Los préstamos: el SII debe determinar de manera fundada que dichos prestamos son un retiro encubierto de
lo contrario no son gasto rechazado (gran cambio en la legislación).

Son préstamos que la empresa, el contribuyente del nº 1 del art. 58 o la sociedad respectiva, con excepción de las
s.a. abiertas, efectúen a sus propietarios, socios o accionistas contribuyentes del global o adicional

El SII debe determinar de manera fundada que dichos prestamos son un retiro encubierto, considerando, entre
otros:
- las utilidades retenidas en la empresa a la fecha del préstamo y la relación entre estas y el monto prestado
- el destino y destinatario final de los recursos
- el plazo de pago del préstamo, sus prorrogas y renovaciones
- tasa de interés
- otras cláusulas relevantes de la operación
¿Cuál es la base de afectación de los préstamos?
El tributo se aplica sobre el total de la cantidad prestada, reajustada por el IPC habido entre el mes anterior al
del otorgamiento del préstamo y el mes que antecede al termino del ejercicio

Se deduce también reajustadas, aquellas cantidades que el propietario, socio o accionista beneficiario haya
restituido a la empresa o sociedad a titulo de restitución de capital y reajustes durante el ejercicio

3. El beneficiario que represente el uso o goce, a cualquier titulo o sin titulo, no necesario para producir
la renta, de bienes del activo de la empresa o sociedad

¿Cuál es la base de afectación de estas partidas?

se presume de derecho que el valor mínimo del beneficio será:
- del 10% del valor del bien o la cuota anual de depreciación, si es mayor
- del 11% del avalúo fiscal tratándose de bienes raíces
- en el caso de automóviles, stations wagons y vehículos similares, se presumirá de derecho que el valor
mínimo del beneficio será de un 20%

Del valor mínimo del beneficio, podrán rebajarse las sumas efectivamente pagadas que correspondan al periodo
por uso o goce del bien, aplicándose a la diferencia la tributación establecida en el inciso tercero

¿Existen excepciones a las normas anteriores relativas a los inmuebles?

- en el caso de contribuyentes que realicen actividades en zonas rurales, no se aplicara la tributación, al
beneficio que represente el uso o goce de los activos de la empresa ubicados en tales sitios
- no se aplica tributación al beneficio que represente el uso o goce de los bienes de la empresa destinados al
esparcimiento del personal, o el uso de otros bienes por éste, si no fuere habitual. si el uso fuere habitual, se
aplicará el impuesto del inciso primero a la empresa o sociedad

¿Beneficio en caso de uso simultáneo por mas de un socio?

el beneficio se distribuye el proporción al numero de acciones que posean o a su participación social en las
utilidades de la empresa o sociedad

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 Catalina Granic
¿Qué sucede si el uso es por un periodo inferior a un año?
Ello deberá considerarse para calcular el impuesto. El beneficiario debe acreditar que uso el bien por menos de
un año

4. Bienes de la empresa o sociedad que sean entregados en garantía de obligaciones, directas o indirectas
del propietario, socio o accionista, y esta fuera ejecutada por el pago total o parcial de tales
obligaciones

La tributación se calcula sobre la garantía ejecutada, según el valor corriente en plaza o sobre los que
normalmente se cobren o cobrarían en convenciones de similar naturaleza, conforme a lo señalado en el art. 64
del código tributario

Esta norma no está clara, toda vez que habla de “garantía ejecutada” y posteriormente señala: “según el valor
corriente en plaza o sobre los que normalmente se cobren o cobrarían en convenciones de similar naturaleza”
por lo tanto, la duda es: ¿se tributa por el valor del remate o el corriente en plaza o sobre lo que normalmente se
cobre o cobrarían en convenciones de similar naturaleza?

La Circular Nº 45, de 2013, (pág. 17), clarifica la duda, señalando que para efectos de determinar el monto
afecto a impuesto, se estará al valor corriente en plaza o sobre los que normalmente se cobren o cobrarían en
convenciones de similar naturaleza, considerando las circunstancias en que se realiza la operación

La misma Circular 45, señala que los contribuyentes se afectarán con impuestos en el ejercicio en que la referida
garantía se ejecute, independientemente de la oportunidad en que el o los bienes que la constituyen han
comenzado a garantizar las obligaciones directas o indirectas del propietario, socio o accionista

¿Cuándo se considera que los prestamos, beneficios o el otorgamiento de garantías se confieren al empresario,
socio o accionista?
- cuando tengan como deudor del préstamo a sus respectivos cónyuges, hijos no emancipados legalmente, o
bien, a cualquier persona relacionada con ellos, en los términos del art. 100, de la ley 18.045 y se determine
que el beneficiario final de los prestamos es el propietario, socio o accionista
- cuando tenga como beneficiario de los bienes a sus respectivos cónyuges, hijos no emancipados legalmente, o
bien, a cualquier persona relacionadas con ellos en los términos del art. 100 de la ley n° 18.045
- cuando como sujeto cuyas deudas se han garantizado, a sus respectivos cónyuges, hijos no emancipados
legalmente, o bien, a cualquier persona relacionada con aquellos, en los términos del art. 100 de la ley n°
18.045, y se determine que el beneficiario final de las garantías es el propietario, socio o accionista

¿Cómo tributan las partidas señaladas en el inciso tercero del art. 21?
deben declarar los impuestos señalados, global o adicional, impuestos cuyo importe se incrementara en un monto
equivalente al 10% de las citadas cantidades. esta tributación se aplica en reemplazo de la del inciso primero

La multa del 10% debe aplicarse sobre el valor del gasto rechazado que ha beneficiado al socio o accionista

II. Gastos rechazados con modificación Ley 20.780

Esta norma entra en vigencia el 1° de enero de 2017

A) Art. 21 inciso primero: Impuesto del 40% (antes era un 35%) de cargo de la empresa que declare en
Primera Categoría con renta efectiva y contabilidad completa (sociedades anónimas, contribuyentes art. 58
Nº 1, empresarios individuales, comunidades y sociedades de personas):

Base imponible:
1. Los gastos pagados cuya deducción no autoriza el art. 31 o que se rebajen en exceso de los márgenes
permitidos, (partidas del art. 33 Nº 1, que correspondan a retiros de especies o cantidades representativas de
desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de bienes del activo) salvo aquellos que,
según el art. 21 inciso 3º, deban ser gravados con los impuestos personales a sus beneficiarios o los liberados
en el inciso 2º del art. 21

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 Catalina Granic
2. Cantidades que se determinen por aplicación de lo dispuesto en los arts. 17, Nº 8, inciso 4º; 35, 36, inciso 2º;
38, 41 E, 70 y 71 de la Lir; y los que se determinen por aplicación de los incisos 3º al 6º del art. 64 del
Código Tributario y art. 65 del mismo Código

3. Cantidades que las S.A. destinen a la adquisición de acciones de su propia emisión, de acuerdo a lo previsto
en el art. 27 A de la Ley Nº 18.046, cuando no las hayan enajenado dentro del plazo que estable el art. 27 c
de la misma ley

B) Art. 21 inciso 3º: Se aplica Global o Adicional, más una tasa del 10%, de cargo del propietario, socio o
accionista

Base imponible:
1. Las partidas a que se refiere el art. 33 Nº1 de la Lir, que correspondan a retiros de especies o cantidades
representativas de desembolsos de dinero, cuando hayan beneficiado al propietario, socio o accionista
contribuyente de Global o Adicional

2. Los préstamos de la empresa (excepto S.A. abiertas) a sus propietarios, socios o accionistas que sean
contribuyentes de Global o Adicional, cuando el SII fundadamente los califique de retiros encubiertos de
cantidades que debían tributar con impuesto (la ley señala los mismos parámetros que existían antes de ésta)

Estas partidas se deducen del Registro de Utilidades Atribuidas de las empresas acogidas al sistema del art. 14 A
y del registro de utilidades afectas a Global o Adicional de las empresas acogidas al sistema del art. 14 B

3. El beneficio que represente el uso o goce, no necesario para producir la renta de los bienes que integran el
activo de la empresa, por parte de propietarios, socios o accionistas. Se presume que el beneficio equivale a:
- un 10% del valor tributario al cierre del ejercicio de los respectivos bienes
- Un 20% del valor tributario al cierre del ejercicio en el caso de automóviles, stations wagons y vehículos
similares
- Un 11% del avalúo fiscal de los bienes raíces, vigente al primero de enero del año en que debe declararse el
impuesto

En estos casos, la presunción será la cuota de depreciación anual, si ésta es mayor.

Del valor resultante, podrán deducirse las sumas efectivamente pagadas por el propietario, socio o accionista por
el uso del bien durante el ejercicio respectivo.

Estas partidas no se deducen del registro de utilidades de las empresas acogidas a los sistemas establecidos en el
art. 14 A y B

4. Caso en que un bien de la empresa, comunidad o sociedad sea entregado en garantía de obligaciones,
directas o indirectas, del propietario, comunero, socio o accionistas, y ésta fuera ejecutada por el pago de
tales obligaciones

Se aplica la tributación al propietario, comunero, socio o accionista, ésta se calcula sobre la garantía ejecutada,
según su valor corriente en plazo, de acuerdo a lo dispuesto en el art. 64 del Código Tributario

Normas de relación, inciso 3º art. 21

Para los fines indicados en los numerales 1 y 2, se entenderá, también, que el beneficiario ha sido propietario,
socio o accionista, cuando el beneficiario directo haya sido:
- Su cónyuge
- Hijos no emancipados legalmente (solteros hasta los 18 años)
- Cualquiera otra persona relacionada con ellos en los términos establecidos en el art. 100 de la Ley Nº 18.045
(Mercado de Valores), salvo el cónyuge o parientes hasta el segundo grado de consanguinidad, directores,
gerentes u otros ejecutivos de la empresa

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Casos de partidas que no tributan ni con el 40% ni con Global o Adicional (sin perjuicio de que deben ser
agregadas a la RLI), ellas son:
- Los gastos anticipados que deben ser aceptados en ejercicios anteriores
- El impuesto de Primera Categoría pagado
- El Impuesto Territorial, pagado, cuando constituya crédito contra el impuesto de Primera Categoría
- Los intereses, reajustes y multas pagados al Fisco, Municipalidades y a organismos o instituciones públicas
creadas por ley
- Los royalties en la parte rechazada como gasto según las normas del art. 31 Nº 12
- Las patentes mineras en la parte que no sean aceptadas como gasto

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