Bienes de cambio y costo de

ventas

Descripción de los componentes

La Resolución Técnica N.° 9 indica que

son los bienes destinados a la venta en el curso normal de

las actividades del ente o que se encuentran en proceso de
producción para dicha venta o que resultan generalmente
consumidos en la producción de los bienes o servicios que
se destinan a la venta, así como los anticipos a proveedores
por la compra de estos bienes.1

A continuación, desarrollaremos los principales componentes del rubro:

 En empresas comerciales: mercaderías de reventa.

 En empresas industriales:
- Materias primas y materiales.
- Productos en proceso.
- Productos terminados.

 En empresas de servicios: materiales que se consumen.

 En empresas agropecuarias: hacienda y cereales.

 En empresas inmobiliarias: inmuebles.

 Previsión por obsolescencia y desvalorización.

 Mercaderías en tránsito.

 Anticipo a proveedores por la compra de bienes de cambio.

1Resolución Técnica N.° 9. (2005). Normas Particulares de Exposición Contable. Federación

Argentina de Consejos Profesionales.

2
Es importante destacar que el rubro Bienes de Cambio, así como el Costo
de Ventas, suelen ser de importancia significativa en los estados contables,
y, por ello, el auditor les debe prestar especial atención.

En función de su complejidad, es posible clasificar los bienes de cambio

según incluyan a no los costos de conversión (mano de obra y gastos
indirectos de fabricación). Según esto, tenemos la siguiente clasificación:

Tabla 1: Clasificación de bienes de cambios según incluyan o no incluyan

costos de conversión

Bienes de cambio que no incluyen costos de Materias primas.

conversión
Mercadería de reventa y costo de
ventas de mercadería de reventa.

Bienes de cambio que incluyen costos de Productos en proceso.

conversión
Productos terminados y costo de
ventas.
Fuente: Lattuca y Cayetano, 2001.

La clasificación precedentemente indicada es de fundamental importancia,

dado que, cuando los bienes de cambio incluyen los costos de conversión,
la auditoría del rubro conlleva mayores dificultades, pues se presentan,
entre otros, los siguientes aspectos para considerar: i) la activación de la
mano de obra; ii) la activación de los gastos indirectos; iii) el tratamiento
por dispensar las improductividades y las ociosidades; iv) la activación de
los costos financieros.

Objetivos y riesgo de auditoría

Tabla 2: Según las afirmaciones de auditoría algunos riesgos son los

siguientes:

Lo Existencia de los - Registros fraudulentos: se han

registrado conceptos registrado compras ficticias de
es real. incluidos en el mercaderías.
rubro Bienes de - Omisión de registros: mercaderías
Cambio. que se vendieron a clientes aún se
incluyen dentro del stock de
inventarios al cierre del ejercicio.
- Registros erróneos: se han
registrado compras de mercaderías

3
 antes de ser recibidas por la entidad.
Lo Propiedad - Se han registrado mercaderías en
registrad (derechos y tránsito, aunque a la fecha de cierre
o es obligaciones), por del ejercicio no se habían
propio. parte del ente, de transferido los riesgos ni beneficios
los conceptos sobre esos activos.
incluidos en el
rubro Bienes de
Cambio.
Todo lo Integridad, no - Registros erróneos: mercaderías
real está omisión de saldos registradas como vendidas, pero
registrado. al cierre. que a la fecha de cierre de ejercicio
permanecían en las instalaciones de
la entidad.
- Registros duplicados: mercaderías
vendidas dadas de baja
incorrectamente dos veces del
inventario.
La Valuación de los - Los valores de libros de las
valuación componentes del mercaderías en existencia al cierre
es rubro de acuerdo de ejercicio no han sido
correcta. con las normas determinados conforme con las
contables y legales normas contables aplicables.
aplicables. - Puede existir mercadería que se
encuentre obsoleta, con daños, que
no pueda ser utilizada ni vendida y
por la que no se haya registrado el
deterioro correspondiente o que
resulta insuficiente.
La Exposición de los - Errores de revelación: omisión de
exposición componentes del informar bienes gravados o con
es rubro de acuerdo restricciones en su utilización.
correcta. con las normas
contables y legales
aplicables.
Fuente: elaboración propia.

Controles claves

I. Relativos al ingreso, la custodia y la salida de materias primas:

a) Control de los envíos que se realicen a proveedores con

notificaciones previas (orden de compra o similar), desde
abastecimientos.
b) Actualización de información contable referida al ingreso de las
materias primas (emisión de nota de recepción o equivalente).
c) Las mercaderías se recuentan o se pesan antes de su aceptación.

4
 d) Provisión de información contable de retiros de depósitos para
sectores productivos y/o terceros participantes en el proceso de
producción.
e) Control de las devoluciones que se realicen a proveedores con el
conforme de la recepción respectiva.
f) Separación de funciones entre: i) recepción y almacenes; ii)
almacenes y contabilidad (para evitar que se puedan encubrir
faltantes manipulando registros); iii) ingreso y egreso de bienes de
cambio (para no facilitar el ocultamiento de irregularidades
mediante la compensación de movimientos).

II. Relativos a la producción:

a) Control de requerimientos de vales de consumo de materias primas

con órdenes de producción vigentes.
b) Régimen de aplicación de boletas de tiempo de mano de obra con
órdenes de producción vigentes.
c) Proceso de transmisión entre sectores de los productos en
elaboración.
d) Provisión de información contable referida a la entrega de los
productos elaborados a almacenes de productos terminados
(emisión de orden de producción por cada lote de producto
terminado).
e) Criterios para la aplicación de los gastos indirectos de producción y
para la determinación del costo de los productos terminados (entre
otros, el tratamiento que se les da a las improductividades, a las
obsolescencias o a los costos estándares).

III. Relativos al ingreso, la custodia y la salida de productos

terminados:

a) Provisión de información contable referida al ingreso de productos

terminados (el sistema de información debe generar un vale de
entrada que debe coincidir con la orden de producción que marca
la salida de la planta fabril).
b) Normas sobre estiba y almacenamiento (evitar deterioros, por
ejemplo: uso de cámaras de frío).
c) Provisión de información contable referida a la salida por venta de
productos terminados (remito que se confecciona en el momento
del despacho).
d) Control de entrega a clientes con el conforme de la recepción
respectiva (remito conformado; ver vínculo con el fletero).
e) Régimen de registración de los costos de bienes transferidos por
venta u otro concepto (muestra, donación, venta).

5
 f) Autorización de reingreso de productos terminados devueltos por
clientes.
g) Emisión de remito interno para transferencias de productos entre
diferentes depósitos del ente.

IV. Relativos en forma común a los indicados en I y III:

a) Separación de las actividades de producción del sector responsable

de los registros contables.
b) Mantenimiento de los registros de existencias (valorizados o no
valorizados).
c) Realización de recuentos físicos periódicos por el personal ajeno a
las custodias y registros. Los conteos de mercaderías se concilian
con los registros auxiliares de inventarios y estos se concilian con el
mayor general. En caso de existir diferencias, estas son analizadas y
ajustadas oportunamente. Todos los arreglos son revisados con la
correspondiente documentación de respaldo.
d) Conciliación periódica de los registros del ente referida a bienes en
poder de terceros, por personal ajeno a la operatoria.
e) Adecuadas medidas de seguridad y cobertura de siniestros.
f) Existencia de una matriz de autorizaciones para el movimiento de
inventarios.
g) Políticas definidas en cuanto al tratamiento de productos obsoletos
y residuos de producción.
h) Acceso restringido a los depósitos y a los almacenes para evitar
salidas de mercaderías no autorizadas.
i) Emisión y análisis periódico de los informes de producción, en
relación con los insumos utilizados.
j) Comprobación por el sector contable de la correlatividad de
formularios, autorizaciones, consistencia de la información
contenida y correcta imputación.
k) Análisis periódicos de las cuentas.
l) Comprobación y conciliación de los registros de inventarios
analíticos con registros contables.

Vinculación del rubro con los flujos de operaciones

La definición de los procedimientos de auditoría para aplicar para cubrir los

riesgos de este rubro debe considerar la estrecha relación con el resto de
las cuentas, como son:

- Compras y Cuentas por Pagar: por materias primas o mercadería de

reventa.

6
 - Ventas y Cuentas por Cobrar: por productos terminados o
mercadería de reventa.
- Costos de Conversión (entre otros, mano de obra, amortizaciones y
gastos de fabricación indirectos).

En virtud de ello, al analizar el rubro Bienes de Cambio, es importante

vincularlo con las conclusiones de la auditoría sobre los restantes rubros
con los que se relaciona.

Pruebas de cumplimiento sustantivas y analíticas

Los procedimientos que, generalmente, se aplican para la validación

del rubro Bienes de Cambio permiten la confección del siguiente
programa de trabajo estándar, el cual siembre dependerá y variará de
acuerdo con las particularidades de cada entidad en lo referido a la
naturaleza, al alcance y a la oportunidad de las pruebas sustantivas y
según la evaluación que el auditor haga del sistema de control interno
de la entidad.

 Para cubrir las afirmaciones de existencia e integridad:

- Inspección ocular (inventarios).

- Confirmar existencias en poder de terceros.
- Verificar el corte de las operaciones.
- Evidenciar compras y ventas de registros auxiliares con
comprobantes (existencia) y certificar compras y ventas desde
los comprobantes a los registros auxiliares (integridad).

 Para cubrir la afirmación de propiedad:

- Confirmar las existencias físicas en poder de terceros.

- Comprobar compras y ventas de registros auxiliares con
comprobantes.

 Para cubrir la afirmación de valuación:

- Verificar cálculos y procedimientos utilizados por la entidad

para obtener costos de reposición y valor neto de realización.
- Verificar la consistencia de valuación con documentación
respaldatoria.
- Efectuar el cotejo de valor contable con valor neto de
realización.

7
 - Durante el inventario físico, observar la existencia de bienes
dañados u obsoletos.

 Para cubrir la afirmación de exposición:

- Revisar la nota de los estados contables con bases de valuación

y notas especiales referidas a bienes gravados.

Desarrollaremos, a continuación, las pruebas sustantivas más importantes:

1- Presenciar recuentos físicos

Este procedimiento persigue los siguientes objetivos:

 Comprobar la existencia y no propiedad (lo cual requiere efectuar

compulsas de documentación relacionada con compras y ventas).
 Identificar bienes obsoletos, deteriorados o inservibles a efectos de
analizar la necesidad de constituir previsiones por obsolescencia
(valuación).

Para el auditor, el procedimiento consta de tres etapas:

a) Planificación: el auditor evalúa el sistema de control relacionado

con los movimientos físicos de stocks y su custodia (para ver si es
factible reducir la muestra o anticipar el procedimiento) y la forma
de toma de inventario que llevará a cabo la empresa lo que implica
verificar: i) si existirán instrucciones por escrito; ii) cuántos equipos
de conteo participarán y si al menos uno es independiente del
sector involucrado en la operatoria; iii) la cantidad de conteos que
se realizará por parte de la empresa; iv) la manera en la que se
registrará el inventario por parte de la empresa (utilización de
tarjetas de inventarios o marbetes).

Luego, el auditor realizará reuniones con el equipo de auditoría

para determinar:

- La naturaleza del inventario

- El método de verificación del inventario
- Cuándo, en dónde y cuánto tiempo llevará la toma del
inventario.
- El método de selección de partidas a recontar y la cantidad a
seleccionar.

8
 - Si existen riesgos específicos a considerar.
- Si fueron identificados riesgos de fraude relacionados con el
inventario.
- Determinar la ubicación de los bienes de cambio significativos,
incluyendo la ubicación en depósitos de terceros. Si hay
múltiples ubicaciones, determinar aquéllas en las que se
observarán los inventarios y en las que se aplicarán las pruebas
de recuento.
- Respecto a las mercaderías en poder de terceros, preparar
solicitudes de confirmación de las mercaderías en depósitos de
terceros. En caso de que los stocks en poder de terceros sean
significativos, enviar las solicitudes bajo nuestro control,
solicitando confirmación de los stocks a la misma fecha que la
toma de inventario.

b) Presencia del recuento físico: durante esta etapa, el auditor realiza

lo siguiente:
- Recorrida inicial para verificar, entre otras cosas, que el
depósito esté ordenado de manera que no se dificulte el
recuento y que cada ubicación física tenga adherida la tarjeta de
inventario para registrar los resultados.
- Identificar las medidas de salvaguarda de los inventarios en el
depósito.
- Tomar el corte de documentación de aquellos soportes que
mueven stocks (generalmente, son informes de recepción,
remitos, órdenes de producción).
- Tomar datos de tarjetas de inventario emitidas, utilizadas,
anuladas y en blanco.
- Comprobar que se cumplan las instrucciones emitidas por la
sociedad en la etapa de planificación.
- Practicar sus propios recuentos según la muestra seleccionada y
efectuar pesajes al azar.
- Prestar atención en ítems que, por su condición física, podrían
indicar deterioros u obsolescencias.
- Efectuar una recorrida final al depósito a fin de asegurarse que
todo está contado.
- Examinar las áreas de despacho y recepción de inventarios. En
caso de haber movimientos, verificar la segregación del
inventario que no es propiedad de la entidad en esas fechas.
- Seleccionar al azar productos no incluidos en la muestra para
confirmar que se encuentren incluidos en los registros auxiliares
(muestra por subvaluación para validar la integridad).
- Cotejar sus recuentos con los de la empresa y analizar las
diferencias.

9
 Cuando el auditor se retira de las instalaciones de la empresa, debe
estar seguro de que el resultado del inventario es definitivo y, por
ello, debe obtener una conformidad escrita del gerente de la planta
y administrativo. Por lo tanto, si se efectuaron dos conteos (que es
lo recomendable), debieran estar conciliadas y depuradas las
diferencias, en caso de existir.

c) Seguimiento del recuento: en esta etapa, el auditor realiza las

siguientes tareas:
- Verificación de sus muestras con la planilla de inventarios
definitiva.
- Control del corte de tarjetas para ver que se incluyeron todas
las que formaron parte del procedimiento.
- Revisión del corte de documentación.
- Seguimiento de cuál fue el tratamiento dado a los bienes que se
identificaron como inservibles, deteriorados y obsoletos. Es muy
importante tener claro que, como resultado de este paso, el
auditor debe asegurarse de que las cantidades computadas en
los inventarios valorizados que conforman el saldo de bienes de
cambio de los estados contables sean coincidentes con los
resultados del inventario físico realizado.
Si la toma de inventario físico de la entidad no se lleva a cabo en la misma
fecha de cierre de ejercicio, además se deberán realizar las siguientes
tareas:

- Solicitar los movimientos de mercaderías desde la fecha de

toma del inventario físico hasta el cierre del ejercicio de las
partidas seleccionadas.
- A partir de la información del punto anterior y la obtenida en la
toma de inventario, obtener las cantidades de bienes de cambio
que deberían cruzar con la compilación al cierre del ejercicio.
- De acuerdo con el juicio profesional y con la importancia
relativa del compromiso, se determinará el alcance relacionado
con los movimientos por auditar.

¿Qué puede salir mal? Posibles problemas en la toma de inventarios

Durante la realización del procedimiento, pueden presentarse al auditor los

siguientes problemas:

 Si la empresa no toma inventarios, el auditor deberá tratar de

cubrir este procedimiento mediante sus propios recuentos (el
alcance será alto, porque ya estamos en presencia de un problema
de control interno por el solo hecho de que la empresa no toma
inventarios físicos).

10
  Si no pudo presenciar el inventario tomado por la empresa (por
haber sido designado con posterioridad, por ejemplo), deberá
tomar muestras y retrotraer los movimientos, cotejando con
documentación de respaldo.
 Si la empresa toma inventarios rotativos o con anterioridad al cierre
y no existen buenos controles, el auditor deberá realizar sus propios
recuentos al cierre del ejercicio.
 Calidad de productos: en el caso de industrias específicas, deberá el
auditor contratar un especialista (por ejemplo: un geólogo para
minas y canteras, un ingeniero electrónico para tecnología de
computadoras y repuestos de estas, un especialista en obras de
arte o joyas), pero son excepciones y, en la mayoría de los casos, el
auditor se basa en su juicio crítico y en el conocimiento del negocio
de su cliente.

2- Corte de movimientos de inventarios:

Este procedimiento, conocido comúnmente como corte de compras y de

ventas, tiene por objetivo la no inclusión o exclusión de existencias en
forma errónea, lo que traería aparejadas consecuencias en el activo, el
pasivo y los resultados. La aplicación del criterio de lo devengado lleva a
relacionar con los ingresos generados solo a los costos que le dieron
origen. En tal sentido, no sería correcto:

- Incluir en el costo de ventas los gastos que no generaron ingresos.

- Agregar en el activo los costos que deben ser absorbidos en
resultados.
- Complementariamente, añadir los ingresos no imputables al
período.

Operativamente, el procedimiento se lleva a cabo verificando los

movimientos anteriores y posteriores al cierre y poniendo énfasis en la
contabilización versus la recepción de las materias primas de los
proveedores o la entrega de productos terminados a los clientes.

3- Solicitud de confirmación a depositarios de stocks:

Se realiza para cubrir el objetivo de existencia e integridad y es mejor

enviar una circularización en ciego (solicitud de información). Si el stock es
significativo, se deben tomar inventarios físicos por parte del auditor.
4- Verificar el costo de reposición o reproducción con
documentación de respaldo:

En este caso, se deben analizar los costos unitarios con facturas de compra,
órdenes de compras, gastos necesarios (fletes, seguros, etc.), verificar las

11
fórmulas y los criterios para activar la mano de obra y los gastos indirectos
de fabricación, analizar el costo estándar y el cotejo con costo real.

Normas de valuación

Presentaremos en seguida un resumen de las principales normas de

valuación aplicables al rubro Bienes de Cambio. Aclaramos que deberás
asimismo remitirte a los puntos indicados de las correspondientes
resoluciones técnicas para un estudio detallado de cada tema en cuestión.
a) Normas de valuación aplicables al registro inicial (al momento de su
ingreso al patrimonio) de los bienes de cambio.

Reglas generales (cabe aclarar que estas normas son aplicables también a
otros rubros, pero en este caso las estudiamos aplicadas al rubro Bienes de
Cambio).

En general, la medición de los bienes de cambio incorporados se practicará

sobre la base de su costo. El costo de un bien de cambio es el necesario
para ponerlo en condiciones de ser vendido o utilizado (materias primas),
lo que corresponda en función de su destino. Por lo tanto, incluye la
porción asignable de los costos de los servicios externos e internos
necesarios para ello (por ejemplo: fletes, seguros, costos de la función de
compras, costos del sector de producción), además de los materiales o
insumos directos e indirectos requeridos para su elaboración, preparación
o montaje. Las asignaciones de los costos indirectos deben practicarse
sobre bases razonables que consideren la naturaleza del servicio adquirido
o producido y la forma en la que sus costos se han generado. En general, se
adopta el modelo de costeo completo, que considera costos necesarios
tanto a los provenientes de los factores de comportamiento variable como
a los provenientes de los factores de comportamiento fijo que intervienen
en la producción2.

Bienes o servicios adquiridos

El costo de un bien o servicio adquirido es la suma del precio que debe

pagarse por su adquisición al contado (en caso de existir compras de bienes
en moneda extranjera, se tomará el precio de contado en moneda
extranjera y se convertirá al tipo de cambio vendedor del momento de la
compra) y de la pertinente porción asignable de los costos de compras y
control de calidad. Si no se conociera el precio de contado o no existieran
operaciones efectivamente basadas en él, se lo reemplazará por una

2Punto 4.2.1, Resolución Técnica N.° 17. (2002) Normas Contables Profesionales: Desarrollo de
Cuestiones de Aplicación General. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias
Económicas.

12
estimación basada en el valor descontado (a la fecha de adquisición) del
pago futuro a efectuar al proveedor (excluyendo los conceptos que sean
recuperables, tales como ciertos impuestos). Con este objetivo, se utilizará
una tasa de interés que refleje las evaluaciones que el mercado hace del
valor tiempo del dinero y de los riesgos específicos de la operación,
correspondiente al momento de la medición. Los componentes financieros
implícitos que, con motivo de la aplicación de las normas anteriores, se
segreguen de los precios correspondientes a las operaciones a plazo son
costos financieros que deben ser tratados de acuerdo con las normas de la
sección 4.2.7 (“Costos financieros”)3.

Bienes incorporados por aportes y donaciones

“La medición original de estos bienes se efectuará a sus valores corrientes

a la fecha de incorporación”4.

Bienes incorporados por trueques

Excepto en el caso indicado en el párrafo siguiente, la medición original de

estos bienes se efectuará a su costo de reposición a la fecha de
incorporación, de acuerdo con la sección 4.3.3 (“Determinación de costos
de reposición”), reconociendo el correspondiente resultado por tenencia
del activo entregado. Cuando se truequen bienes de uso que tengan una
utilización similar en una misma actividad y sus costos de reposición sean
similares, no se reconocerán resultados y la medición original de los bienes
incorporados se hará al importe de la medición contable del activo
entregado5.

Bienes producidos

El costo de un bien producido es la suma de:

- Los costos de los materiales e insumos necesarios para su

producción;
- Sus costos de conversión (mano de obra, servicios y otras cargas),
tanto variables como fijos;

3 Punto 4.2.7, Resolución Técnica N.° 17. (2002) Normas Contables Profesionales: Desarrollo de
Cuestiones de Aplicación General. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias
Económicas.
4 Punto 4.2.3, Resolución Técnica N.° 17. (2002) Normas Contables Profesionales: Desarrollo de

Cuestiones de Aplicación General. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias

Económicas.
5 Punto 4.2.4, Resolución Técnica N.° 17. (2002) Normas Contables Profesionales: Desarrollo de

Cuestiones de Aplicación General. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias

Económicas.

13
 - Los costos financieros que puedan asignárseles de acuerdo con las
normas de la sección 4.2.7 (Costos financieros). 6

El costo de los bienes producidos no debe incluir la porción de los costos

ocasionados por: a) improductividades físicas o ineficiencias en el uso de
los factores en general (vinculado a los factores variables de la producción)
y b) la ociosidad producida por la falta de aprovechamiento de los factores
fijos originada en la no utilización de la capacidad de planta a su “nivel de
actividad normal” (vinculado a los factores fijos de la producción). 7

Los importes correspondientes a cantidades anormales de materiales,

mano de obra u otros costos de conversión desperdiciados,
razonablemente determinables y que distorsionen el costo de los bienes
producidos, no participarán en la determinación del costo y deben ser
reconocidas como resultados del ejercicio. 8

El nivel de actividad normal es el que corresponde a la producción que se

espera alcanzar como promedio de varios períodos bajo las circunstancias
previstas, de modo que está por debajo de la capacidad total y debe
considerarse como un indicador realista y no como un objetivo ideal9.

b) Normas de valuación aplicables a la valuación de los bienes de cambio al

cierre del ejercicio.

Bienes de cambio fungibles, con mercado transparente y que puedan ser

comercializados sin esfuerzo significativo

“Se los medirá al valor neto de realización [precio de contado - gastos

directos + ingresos adicionales no atribuibles a financiación], determinado
de acuerdo con las normas de la Sección 4.3.2 (Determinación de valores
netos de realización)”10. Ejemplos: soja, petróleo, maíz, ganado en pie.

6 Punto 4.2.7, Resolución Técnica N.° 17. (2002) Normas Contables Profesionales: Desarrollo de
Cuestiones de Aplicación General. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias
Económicas.
7 Punto 4.2.6, Resolución Técnica N.° 17. (2002) Normas Contables Profesionales: Desarrollo de

Cuestiones de Aplicación General. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias

Económicas.
8 Punto 4.2.6, Resolución Técnica N.° 17. (2002) Normas Contables Profesionales: Desarrollo de

Cuestiones de Aplicación General. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias

Económicas.
9 Punto 4.2.6, Resolución Técnica N.° 17. (2002) Normas Contables Profesionales: Desarrollo de

Cuestiones de Aplicación General. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias

Económicas.
10 Punto 5.5.1, Resolución Técnica N.° 17. (2002) Normas Contables Profesionales: Desarrollo de

Cuestiones de Aplicación General. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias

Económicas.

14
Bienes de cambio sobre los que se hayan recibido anticipos que fijan
precio y las condiciones contractuales de la operación aseguren la
efectiva concreción de la venta y de la ganancia 11

“Se los medirá al valor neto de realización [precio de contado - gastos

directos + ingresos adicionales no atribuibles a financiación], determinado
de acuerdo con las normas de la sección 4.3.2 (Determinación de valores
netos de realización)”12. Ejemplos: una empresa que produce muebles para
una entidad pública y los cobra por anticipado.

Bienes de cambio en producción o construcción mediante un proceso

prolongado

La medición contable de estos activos se efectuará a su valor neto de

realización proporcionado de acuerdo con el grado de avance de la
producción o construcción y del correspondiente proceso de generación de
resultados, cuando:
a) se hayan recibido anticipos que fijan precio;
b) las condiciones contractuales de la operación aseguren la efectiva
concreción de la venta;
c) el ente tenga la capacidad financiera para finalizar la obra; y
d) exista certidumbre respecto de la concreción de la ganancia. 13

En los restantes casos, se utilizará el costo de reposición de los bienes con

similar grado de avance de la producción o la construcción, tomado de un
mercado activo (por ejemplo: departamentos en el barrio Nueva Córdoba)
o, si esto no fuera posible, su costo de reproducción, para cuya
determinación se considerarán:
a) Las normas enunciadas en la sección 4.2.6 (“Bienes producidos”).
b) Los métodos habitualmente seguidos por el ente para aplicarlas.

Si la obtención del costo de reproducción fuera imposible o impracticable,

se utilizará el costo original14.

11 Punto 5.5.2, Resolución Técnica N.° 17. (2002) Normas Contables Profesionales: Desarrollo de
Cuestiones de Aplicación General. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias
Económicas.
12 Punto 5.5.2, Resolución Técnica N.° 17. (2002) Normas Contables Profesionales: Desarrollo de

Cuestiones de Aplicación General. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias

Económicas.
13 Punto 5.5.3, Resolución Técnica N.° 17. (2002) Normas Contables Profesionales: Desarrollo de

Cuestiones de Aplicación General. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias

Económicas.
14 Punto 5.5.3, Resolución Técnica N.° 17. (2002) Normas Contables Profesionales: Desarrollo de

Cuestiones de Aplicación General. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias

Económicas.

15
Bienes de cambio en general

“Para los restantes bienes de cambio se tomará su costo de reposición a la

fecha de los estados contables. Si la obtención de éste fuera imposible o
impracticable, se usará el costo original”15.

Cabe destacar que en esta categoría de Bienes de Cambio se encuadra la

mayoría de los bienes de cambio, excepto los que reúnen las
particularidades detalladas en los puntos 5.5.1, 5.5.2 y 5.5.3.

Si los costos estuvieran expresados en moneda extranjera sus importes se

convertirán a moneda argentina utilizando el tipo de cambio del momento
de la medición (en este caso, se utiliza el tipo de cambio vendedor a
efectos de la conversión, dado que es el que permitirá determinar el costo
de reposición del bien adquirido).

15Punto 5.5.4, Resolución Técnica N.° 17. (2002) Normas Contables Profesionales: Desarrollo de
Cuestiones de Aplicación General. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias
Económicas.

16