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PIS e COFINS Com ênfase em essencialidade e

ICMS
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PIS e COFINS Com ênfase em essencialidade e

ICMS

Francisco Ferreira da Cunha

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1. HISTÓRICO ........................................................................................................................................ 6

1.1. PIS/PASEP – PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL E DE FORMAÇÃO DO PATRIMÔNIO DO SERVIDOR PÚBLICO..............6

1.2. COFINS – CONTRIBUIÇÃO PARA FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL ..........................................................7

2. NATUREZA TRIBUTÁRIA DO PIS/PASEP E DA COFINS ........................................................................ 7

3. TRIBUTOS .......................................................................................................................................... 7
3.1. NOMENCLATURA E DEFINIÇÕES DAS ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS ......................................................... 8

4. FATO GERADOR E INCIDÊNCIA PIS/PASEP E COFINS .......................................................................... 9

5. REGIMES DE INCIDÊNCIA DAS CONTRIBUIÇÕES ................................................................................11

5.1. REGIME CUMULATIVO ............................................................................................................................12

5.1.1. Definição ..................................................................................................................................12
5.1.2. Pessoas Jurídicas sujeitas ao Regime Cumulativo....................................................................13
5.1.3. Receitas que permanecem sujeitas ao regime de apuração cumulativa .................................14
5.1.4. Base de Cálculo ........................................................................................................................16
5.1.5. Composição da base de cálculo ...............................................................................................17
5.1.6. Casos especiais referente a base de cálculo ............................................................................18
5.1.7. Regime de Reconhecimento das Receitas ................................................................................19
5.1.8. Pessoas Jurídicas tributadas pelo Lucro Presumido .................................................................19
5.1.9. Alíquotas ..................................................................................................................................19
5.1.10. Pagamento ............................................................................................................................20
5.2. REGIME NÃO CUMULATIVO DEFINIÇÃO ......................................................................................................21
5.2.1. Pessoas Jurídicas sujeitas ao Regime Não-Cumulativo ............................................................22
5.2.2. Incidência Não-Cumulativa sobre a Receita Total ...................................................................22
5.2.3. Base de Cálculo ........................................................................................................................22
5.2.4. Receitas Financeiras.................................................................................................................23
5.2.5. Créditos básicos .......................................................................................................................23
5.2.6. Conceito de Insumo ..................................................................................................................29
5.2.7. Créditos específicos ou presumidos .........................................................................................34
5.2.8. Estoque de abertura ................................................................................................................34
5.2.9. Créditos PIS/COFINS e o Simples Nacional ...............................................................................35
5.2.10. Faturamento Misto (receitas cumulativas e não cumulativas)..............................................36
5.2.11. Operações com imóveis .........................................................................................................36
5.2.12. Alíquotas ................................................................................................................................37
5.2.13. Manutenção do crédito .........................................................................................................38

6. TRATAMENTO DIFERENCIADO E BENEFÍCIOS FISCAIS .......................................................................38

6.1. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA ......................................................................................................................38

6.1.1. Cigarros e Cigarrilhas ...............................................................................................................39
6.1.2. Motocicletas ............................................................................................................................39
6.2. INCIDÊNCIA MONOFÁSICA .......................................................................................................................40
6.3. BENEFÍCIOS FISCAIS ...............................................................................................................................41
6.3.1. Alíquota Zero ...........................................................................................................................42
6.3.2. Isenção .....................................................................................................................................42
6.3.3. Não incidência .........................................................................................................................44
6.3.4. Suspensão ................................................................................................................................44
7. EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS ......................................................45

7.1. MODULAÇÃO .......................................................................................................................................46

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7.2. REPETIÇÃO DO INDÉBITO..........................................................................................................................46

7.3. ICMS A SER EXCLUÍDO DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES ......................................................................46
7.3.1. Posicionamento da Receita Federal .........................................................................................47
7.4. SIMPLES NACIONAL ...............................................................................................................................49
7.5. DCTF ................................................................................................................................................49
7.5.1. Decisão não transitada em julgado ....................................................................................49
7.5.2. Decisão Judicial transita em Julgado .......................................................................................51
7.6.1. Habilitação do crédito ..............................................................................................................51
7.7. DEDUTIBILIDADE ...................................................................................................................................52
7.8. RECONHECIMENTO CONTÁBIL ...................................................................................................................52
7.8.1. Antes do trânsito em julgado ...................................................................................................52
7.8.2. Após trânsito em julgado .........................................................................................................53
7.8.3. Repetição do indébito ..............................................................................................................53
7.9. APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS ................................................................................................................54
7.10. EFD-CONTRIBUIÇÕES...........................................................................................................................54
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Apresentação

O presente material abrange as principais características e particularidades de incidência das

contribuições PIS/PASEP e COFINS sobre o faturamento, e das contribuições PIS/PASEP –
Importação e COFINS – Importação incidentes na importação de produtos ou serviços
estrangeiros.

Trata de modo objetivo a incidência cumulativa, não-cumulativa, com abordagem prática de

suas características e incidências. São analisados, também, os valores que geram direito a
crédito e o melhor critério para seu aproveitamento na modalidade não-cumulativa.

É um material de pesquisa e atualização para o dia a dia do trabalho de contabilistas,

advogados tributaristas, empresários e auditores. Também proveito para alunos de Ciências
Contábeis e Administração que buscam complementar o conteúdo das matérias e disciplinas
ministradas nas grades acadêmicas.
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Introdução

Apesar de serem duas contribuições criadas em momentos diferentes da nossa história política
e econômica, ambas incidem sobre o faturamento e a importação e as Leis nº 9.718/98,
10.637/02, 10.833/03 e 10.865/04 praticamente unificaram as normas desses tributos.

As contribuições ao Programa de Integração Social e ao Programa de Formação do Patrimônio

do Servidor Público (PIS/PASEP) e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social
(COFINS), que são de competência da União, encontram sua fundamentação legal na
Constituição Federal no artigo 195.

O PIS, criado pela Lei Complementar nº 7/1970, está destinada ao financiamento do seguro-
desemprego e do abono aos empregados com média de até dois salários mínimos de
remuneração mensal, além de financiar programas de desenvolvimento econômico através do
BNDES. Tal imposto incide sobre:
➢
Faturamento das pessoas jurídicas de direto privado;
➢
Folha de pagamento das entidades sem fins lucrativos;
➢
Importação

A COFINS, instituída pela Lei Complementar nº 70/1991, destina-se às despesas com

atividades- fim das áreas de saúde, previdência e assistência social. Incide sobre o valor do
faturamento e importação.

1. Histórico

1.1. PIS/PASEP – Programa de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor

Público

Criados em 1970 pelas Leis Complementares nº 7 e 8, com a principal finalidade de atender

aos anseios da classe trabalhadora que era a participação dos empregados no resultado das
empresas.

Esta contribuição sofreu diversas alterações ao longo do tempo, estando atualmente

embasada na Lei nº 9.715, publicada no Diário Oficial da União em 26/11/1998. Esta legislação
sofreu importantes alterações, a partir da competência fevereiro de 1999, por meio da lei nº
9.718, publicada em 28/11/1998. Por sua vez a Lei nº 9.718 sofreu alterações por meio da MP
nº 2.158-35. Recentemente inúmeras alterações foram procedidas por meio das leis
10.637/2002, 10.833/2003, 10.865/2004 e 10.925/2004. Devemos considerar, ainda, que para
determinados segmentos ou produtos existem legislações específicas, como é o caso, por
exemplo, da Lei nº 10.485/2002 para o setor automotivo e a Lei nº 10.147/2002 que trata do
setor de medicamentos, perfumaria e produtos e higiene e limpeza.

Art. 1.º É instituído, na forma prevista nesta Lei, o Programa de Integração

Social (PIS), destinado a promover a integração do empregado na vida e no
desenvolvimento das empresas. (LC 7/ 70).

Art. 1º É instituído, na forma prevista nesta Lei Complementar, o Programa

de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PASEP). (LC 8/70)
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1.2. COFINS – Contribuição para Financiamento da Seguridade Social

Criada pela Lei Complementar nº 70/91, esta contribuição sofreu importantes alterações a
partir da competência fevereiro de 1999, com base na Lei 9.718, publicada no Diário Oficial da
União em 28/11/1998. Por sua vez a Lei nº 9.718 sofreu alterações por meio da MP nº 1.807,
cujo número atual é 2.158-35. Inúmeras alterações foram procedidas por meio das Leis
10.833/2003, 10.865/2004 e 10.925/2004. Devemos considerar, ainda, que para determinados
segmentos ou produtos existem legislações específicas, como é o caso, por exemplo, da Lei nº
10.485/2002 para o setor automotivo e a Lei nº 10.147/2002 que trata do setor de
medicamentos, perfumaria e produtos de higiene e limpeza.

Art. 1º Sem prejuízo da cobrança das contribuições do PIS e para PASEP, fica
instituída contribuição social para financiamento da Seguridade Social
(COFINS), nos termos do inciso I do art. 195 da CF, devida pelas PJ inclusive
as a elas equiparadas pela legislação do imposto de renda, destinadas
exclusivamente às despesas com atividades-fins das áreas de saúde,
previdência e assistência social. (LC 70 de 91)

2. Natureza Tributária do PIS/PASEP e da COFINS

O recurso proveniente da arrecadação das contribuições do PIS e do PASEP tem como

finalidade financiar o programa do seguro-desemprego e o abono salarial PIS/PASEP. Já os
recursos da arrecadação da COFINS são destinados exclusivamente às despesas com
atividades- fins das áreas de saúde, previdência e assistência social. Por essa característica o
PIS/PASEP e a COFINS são classificados como tributos da espécie Contribuições Sociais.

3. Tributos

De acordo com o artigo 3º do CTN (Código Tributário Nacional) “Tributo é toda prestação
pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua
sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente
vinculada”.

Analisando esse artigo podemos extrair as características que condicionam a natureza de um

tributo:

Prestação pecuniária: O pagamento do tributo só poderá ser feito em R$ (moeda oficial do

Brasil), não podendo, em nenhuma hipótese, ser realizado em bens ou serviços. Admite-se que
o tributo seja devido em índices, tipo a UFIR, posteriormente convertidos em R$.

Compulsória: O pagamento do tributo é obrigatório, não sendo possível fugir da sua

obrigação. É algo impositivo, não opcional.

Instituída em lei: A lógica é a da representatividade, pois, como a lei é feita pelos

representantes do povo, teoricamente, o povo só terá que arcar com os impostos que aceitou
pagar. Tal ideia veio do direito americano, onde é manifestada no brocardo “no taxation
without representation” (não haverá cobrança de tributos sem representação). Importante
lembrar que há exceção somente para majoração de alíquotas de alguns impostos, mas sua
instituição está preservada pelo dispositivo do CTN.
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Cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada: A cobrança de tributo se

vincula à lei e a sua compulsoriedade. Assim, a autoridade tributária não tem poder para
analisar a situação, verificando se é conveniente, justo ou não cobrar os tributos. Deve vincular
a cobrança às demais definições inseridas no conceito de tributo, principalmente a obrigação
compulsória de instituição por lei e o pagamento em moeda.

Sanção de ato ilícito: O tributo visa intervir em situações sociais ou econômicas, tributando a
renda, o consumo e o patrimônio. Não pode ser considerado como punição, sendo cobrado
apenas quando o contribuinte emite sinal de capacidade de pagamento. A multa, por outro
lado, constitui-se sanção por ato ilícito, sendo cobrada por algum tipo de infração vinculada ao
pagamento de tributo. A multa não tem (ou não deveria ter) função arrecadatória, pois visa
somente coibir o ato ilícito. O tributo tem como característica um valor para pagamento em
espécie devido por imposição/mandando superior. O CTN define ainda “que não constitua
sanção por ato ilícito”, portanto que não seja multa ou penalidade.

Por exemplo:

Suponhamos que por algum motivo de força maior não conseguimos pagar no correto
vencimento o IPTU (Imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana) de nossa
residência. Posteriormente quando formos quitar esse IPTU, a prefeitura cobrará multa por
atraso e juros de atualização. Neste caso o pagamento de multa é um compulsório por infração
fiscal (pagar tributo em atraso) e não o compulsório do tributo (IPTU).

A multa não faz parte da receita tributária, mas das receitas diversas (Lei nº 4.320/64, Anexo
nº 3).

3.1. Nomenclatura e Definições das Espécies Tributárias

Analisando a previsão legal do art 5º CTN e a autorização do art. 149 da CF os tributos são:
impostos, taxas, contribuições de melhoria e contribuições especiais, sendo as contribuições
especiais divididas em contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de
interesse das categorias profissionais ou econômicas.

Imposto: conforme art. 16 do CTN. “Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador
uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.”

Exemplo: IPTU, IPVA, IPI, ICMS, etc.

Taxa: conforme art. 77 do CTN. “As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito
Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato
gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço
público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.”

Exemplo: Taxa de Licenciamento, Taxa de Incêndio, Taxa de Localização e Funcionamento, etc.

Contribuições de Melhoria: A contribuição de melhoria, cobrada pela União, pelos estados,

pelo Distrito Federal e pelos municípios, pode ser instituída para fazer face ao custo de obras
públicas de que decorra valorização imobiliária para o contribuinte.
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Em virtude de exigências burocráticas, a contribuição de melhoria raramente tem sido cobrada

no Brasil. Nas poucas vezes em que houve a tentativa de cobrança, deixou-se de atender aos
requisitos mínimos exigidos pela Lei.

Contribuições Econômicas Especiais: As contribuições econômicas estão representadas

basicamente pela CIDE, além daquelas autorizadas em lei para representação de sindicatos e
profissões regulamentadas. Por exemplo, a anuidade desembolsada pelos contadores para o
Conselho Federal de Contabilidade (representado pelo CRC regional) é considerada uma
contribuição econômica, com característica de contribuição parafiscal, pois os recursos são
administrados por entes definidos pelo Estado em benefício da categoria profissional.

Contribuições Sociais: As contribuições sociais para a seguridade social são aquelas que visam
garantir o financiamento da seguridade social, que, conforme o artigo 194 da CF/88 destina-se
a assegurar os direitos sociais relativos à saúde, à previdência e à assistência social. As
contribuições sociais são de dois tipos: as destinadas especificamente para atender à
seguridade social, instituídas na Constituição Federal, em seu art. 195 e modificadas na
Emenda Constitucional no 20/98; e as outras contribuições sociais.

As contribuições sociais direcionadas para a seguridade social incidem sobre:

➢
Folha de Salários e de Terceiros – INSS
➢
Faturamento ou Receita – PIS e COFINS
➢
Lucro – CSLL

A seguridade social é entendida como o conjunto dos ministérios da Previdência Social,

Assistência Social e Saúde.

Existem, ainda, outras contribuições sociais, não direcionadas para a seguridade social, como o
PIS/PASEP, cuja destinação é para o Fundo de Amparo ao Trabalhador, vinculado ao Ministério
do Trabalho e do Emprego.

Outras contribuições sociais são aquelas destinadas para o sistema S: SESC, SENAC, Salário-
Educação, INCRA, SEBRAE, entre outros.

4. Fato Gerador e Incidência PIS/PASEP e COFINS

As Leis Complementares 7/70 e 70/91, ao instituírem, respectivamente, o PIS/PASEP e a

COFINS cumulativos, elegeram o faturamento como fato gerador e base de cálculo dessas
contribuições sociais. De qualquer modo, em ambos os casos, o faturamento era considerado a
receita bruta decorrente da venda de mercadorias e da prestação de serviços.

O Fato Gerador é a expressão que representa um fato ou um conjunto de fatos a que o

legislador vincula o nascimento da obrigação jurídica de pagar tributo. Suas características e
definições conceituais estão elencadas nos artigo 114 a 118 da lei 5.172/66 CTN abaixo
descritos

Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em

lei como necessária e suficiente à sua ocorrência.
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Art. 115. Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na

forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que
não configure obrigação principal.

Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato

gerador e existentes os seus efeitos:

I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se

verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos
que normalmente lhe são próprios;

II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja

definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.

Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou

negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do
fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da
obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos
em lei ordinária. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)

Art. 117. Para os efeitos do inciso II do artigo anterior e salvo disposição de

lei em contrário, os atos ou negócios jurídicos condicionais reputam-se
perfeitos e acabados:

I - sendo suspensiva a condição, desde o momento de seu implemento;

II - sendo resolutória a condição, desde o momento da prática do ato ou da

celebração do negócio.

Art. 118. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se:

I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes,

responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus
efeitos;

II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos

Com a publicação da Lei 9.718, em 28/11/98, alterando as referidas leis complementares (em
sentido formal, pois materialmente são leis ordinárias), foi mantido o faturamento como fato
gerador e base de cálculo do PIS e da COFINS. Faturamento corresponde à receita bruta
conforme art. 2º e 3º.

Porem no § 1º do art. 3º dessa lei definiu receita bruta como sendo a totalidade das receitas
auferidas pela pessoa jurídica, sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a
classificação contábil adotada para as receitas. Portanto a partir da publicação da Lei 9.718/98
faturamento na legislação do PIS/PASEP e COFINS praticamente se tornou sinônimo de Receita
Total.

Não obstante com a publicação das Leis 10.637/02 e 10.833/03 a incidência e o fato gerador
do PIS/PASEP e da COFINS na modalidade não cumulativa continua sendo a totalidade das
receitas auferidas pela pessoa jurídica, ou seja, Receita Total.
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Até o advento da Emenda Constitucional (EC) 20, publicada em 16/12/98, havia autorização no
art. 195, I, da Constituição Federal (CF) de 1988 para se instituir contribuições sociais
destinadas a financiar a seguridade social incidentes sobre a folha de salários, o faturamento e
o lucro. Com essa emenda, o art. 195, I, da CF/88 ganhou nova redação, passando a prever a
incidência dessas contribuições em relação:

a) à folha de salários e demais rendimentos do trabalho,

b) à receita ou ao faturamento e

c) ao lucro.

Em julgamentos de Recursos Extraordinários o Supremo Tribunal Federal (STF) considerou

inconstitucional essa ampliação da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, vez que o art. 195 da Constituição Federal de 1988, antes da promulgação da Emenda
Constitucional nº 20/1998, somente autorizava que a contribuição para o financiamento da
seguridade social devida pelo empregador incidisse sobre “a folha de salários, o faturamento
ou o lucro das pessoas jurídicas”, não podendo essa base de cálculo ser ampliada pela lei
ordinária para alcançar todas as espécies de receitas auferidas pela pessoa jurídica.

Com base nesse entendimento do STF, o inciso XII do art. 79 da Lei nº 11.941/2009, revogou o
citado § 1º do art. 3º da Lei nº 9.718/1998, com vigência a partir de 28 de maio de 2009.

Ocorrida tal modificação, a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no

regime de apuração cumulativa, passou a ficar restrita ao faturamento, que compreende a
receita bruta auferida pela pessoa jurídica, nos termos estabelecidos pelos arts. 2º e art. 3º,
caput, da Lei nº 9.718/1998.

Por conseguinte, a partir da publicação da Lei nº 11.941/2009, ocorrida em 28 de maio de

2009, para a apuração da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins no
regime de apuração cumulativa deve ser considerada somente a receita bruta auferida pela
pessoa jurídica, ou seja as receitas decorrentes do exercício de seu objeto econômico, ou
ainda, as receitas decorrentes das atividades constantes de seu contrato social ou estatuto,
bem como daquelas atividades empresariais que, ainda que eventualmente não contempladas
por seu ato constitutivo, na prática sejam por ela habitualmente exercidas no contexto de sua
organização de meios.

5. Regimes de Incidência das Contribuições

Os produtos são tributados nas alíquotas conforme regime de apuração, os quais estão
vinculados diretamente à atividade operacional da pessoa jurídica, ou seja, dependendo da
tributação da empresa no IRPJ e CSLL.
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5.1. Regime Cumulativo

5.1.1. Definição

É cumulativo o tributo que incide em duas ou mais etapas da circulação de mercadorias ou

serviços, sem a possibilidade de se amortizar nessa operação o valor do tributo incidido na
operação anterior.

A principal característica dos tributos cumulativos, portanto, é repetir sobre bases de cálculo
que, por superposição em cascata, tornam-se cada vez mais elevadas pela adição de novas
margens de lucro, de novas despesas acessórias e do próprio imposto incidente sobre
operações posteriores (FERRAZ JR., 2000).

São contribuintes da COFINS e do PIS/PASEP incidentes sobre a receita bruta no regime de

apuração cumulativa as pessoas jurídicas de direito privado e as que lhes são equiparadas pela
legislação do Imposto de Renda, tributadas no lucro presumido ou arbitrado, desde que não
estejam obrigadas à tributação pelo lucro real as pessoas jurídicas que aufiram quaisquer das
receitas listadas nos incisos VII a XXVI do art. 10 da Lei nº 10.833/03.

As Microempresas (ME) e as Empresas de Pequeno Porte (EPP) enquadradas no regime do

SIMPLES NACIONAL sujeitam-se à incidência das contribuições de forma unificada conforme
estabelecido pela Lei Complementar 123/06 com redação dada pela Lei Complementar nº
128/08.
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Observa-se que as entidades listadas no art. 13 da Medida Provisória nº 2.158-35/01, são

contribuintes da COFINS, em relação às receitas não decorrentes de suas atividades próprias.

Art. 13. A contribuição para o PIS/PASEP será determinada com base na folha de salários,
à alíquota de um por cento, pelas seguintes entidades:

I - templos de qualquer culto;

II - partidos políticos;
III - instituições de educação e de assistência social a que se refere o art. 12 da Lei nº
9.532/ 1997;
IV - instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural, científico e as associações, a que
se refere o art. 15 da Lei no 9.532, de 1997;
V - sindicatos, federações e confederações;
VI - serviços sociais autônomos, criados ou autorizados por
lei; VII - conselhos de fiscalização de profissões
regulamentadas;
VIII - fundações de direito privado e fundações públicas instituídas ou mantidas pelo Poder
Público;
IX - condomínios de proprietários de imóveis residenciais ou comerciais; e
X - a Organização das Cooperativas Brasileiras - OCB e as Organizações Estaduais de
Cooperativas previstas no art. 105 e seu § 1o da Lei nº 5.764/ 1971.

Quanto ao PIS, essas entidades recolhem essa contribuição sobre 1 % incidente na folha
de salários.

5.1.2. Pessoas Jurídicas sujeitas ao Regime Cumulativo

São as pessoas jurídicas de direito privado e as que lhes são equiparadas pela legislação do
imposto de renda tributadas pelo referido imposto com base no lucro presumido ou arbitrado,
inclusive as empresas públicas, as sociedades de economia mista e suas subsidiárias.

Independentemente da forma de apuração do lucro pelo Imposto de Renda, também são

contribuintes da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins no regime de apuração cumulativa:

a) bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, agências de

fomento, caixas econômicas;

b) sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário,

e sociedades corretoras, distribuidoras de títulos e valores mobiliários;

c) empresas de arrendamento mercantil;

d) cooperativas de crédito;

e) empresas de seguros privados e de capitalização, agentes autônomos de seguros privados

e de crédito;

f) entidades de previdência complementar privada, abertas e fechadas (sendo irrelevante

a forma de constituição);

g) associações de poupança e empréstimo;

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h) pessoas jurídicas que tenham por objeto a securitização de créditos: imobiliários, nos
termos da Lei nº 9.514, de 1997; financeiros, observada regulamentação editada pelo
Conselho Monetário Nacional; ou agrícolas, conforme ato do Conselho Monetário Nacional;

i) operadoras de planos de assistência à saúde;

j) empresas particulares que exploram serviços de vigilância e de transporte de valores,

referidas na Lei nº 7.102, de 1983;

k) sociedades cooperativas, exceto as de produção agropecuária e as de consumo.

Ainda que a pessoa jurídica esteja no regime de apuração não cumulativa da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Cofins, sobre as receitas listadas nos incisos VII a XXX do art. 10 da Lei nº
10.833, de 2003, devem ser aplicadas as regras do regime de apuração cumulativa.

São contribuintes da Cofins, em relação às receitas não decorrentes de suas atividades

próprias, no regime de apuração cumulativa, as seguintes pessoas jurídicas:

a) templos de qualquer culto;

b) partidos políticos;

c) entidades sindicais dos trabalhadores;

d) instituições de educação e de assistência social a que se refere o art. 12 da Lei nº

9.532/1997;

e) fundações públicas instituídas e mantidas pelo poder público.

5.1.3. Receitas que permanecem sujeitas ao regime de apuração cumulativa

Continuam sujeitas ao regime de apuração cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da

Cofins as receitas decorrentes das seguintes operações:

a) venda de veículos usados, adquiridos para revenda, quando auferidas por pessoas jurídicas
que tenham como objeto social, declarado em seus atos constitutivos, a compra e venda de
veículos automotores;

b) prestação de serviços de telecomunicações;

c) vendas de jornais e periódicos e de prestação de serviços das empresas jornalísticas e de

radiodifusão sonora e de sons e imagens;

d) submetidas ao regime especial de tributação de que trata o art. 47 da Lei nº 10.637, de

2002, quando auferidas por pessoas jurídicas integrantes da Câmara de Comercialização de
Energia Elétrica - CCEE, instituída pela Lei nº 10.848, de 2004, sucessora do Mercado
Atacadista de Energia Elétrica - MAE, instituído pela Lei nº 10.433, de 24 de abril de 2002;

e) relativas a contratos firmados antes de 31 de outubro de 2003:

 15

- com prazo de duração superior a 1(um) ano, de administradoras de planos de consórcios de

bens móveis e imóveis, regularmente autorizadas a funcionar pelo Banco Central;

- com prazo superior a 1 (um) ano, de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço
predeterminado, de bens ou serviços;

- de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou

serviços contratados com pessoa jurídica de direito público, empresa pública, sociedade de
economia mista ou suas subsidiárias, bem como os contratos posteriormente firmados
decorrentes de propostas apresentadas, em processo licitatório, até aquela data;

f) prestação de serviços de transporte coletivo rodoviário, metroviário, ferroviário e aquaviário

de passageiros;

g) prestação de serviço de transporte coletivo de passageiros, efetuado por empresas

regulares de linhas aéreas domésticas, e as decorrentes da prestação de serviço de transporte
de pessoas por empresas de táxi aéreo;

h) prestação de serviços por hospital, pronto-socorro, clínica médica, odontológica, de

fisioterapia e de fonoaudiologia, e laboratório de anatomia patológica, citológica ou de
análises clínicas;

i) prestação de serviços de diálise, raios X, radiodiagnóstico e radioterapia, quimioterapia e de

banco de sangue;

j) prestação de serviços de educação infantil, ensinos fundamental e médio e educação

superior;

k) comercialização de pedra britada, de areia para construção civil e de areia de brita,

l) vendas de mercadoria nacional ou estrangeira a passageiros de viagens internacionais,

efetuadas por lojas francas instaladas na zona primária de portos ou aeroportos na forma do
art. 15 do Decreto-Lei nº 1.455, de 7 de abril de 1976;

m) edição de periódicos e de informações neles contidas, que sejam relativas aos assinantes
dos serviços públicos de telefonia;

n) prestação de serviços com aeronaves de uso agrícola inscritas no Registro Aeronáutico

Brasileiro - RAB;

o) prestação de serviços das empresas de call center, telemarketing, telecobrança e de

teleatendimento em geral;

p) execução por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil;

q) relativas às atividades de revenda de imóveis, desmembramento ou loteamento de

terrenos, incorporação imobiliária e construção de prédio destinado à venda, quando
decorrentes de contratos de longo prazo firmados antes de 31 de outubro de 2003;

r) parques temáticos, serviços de hotelaria e de organização de feiras e eventos, conforme ato

conjunto dos Ministérios da Fazenda e do Turismo;
 16

s) prestação de serviços postais e telegráficos prestados pela Empresa Brasileira de Correios

e Telégrafos;

t) prestação de serviços públicos de concessionárias operadoras de rodovias;

u) prestação de serviços das agências de viagem e de viagens e turismo;

w) auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de

desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de
análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e
manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas
eletrônicas;

x) venda, pelo contribuinte substituto, de produtos para os quais se tenha adotado

a substituição tributária da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS;

y) alienação de participações societárias.

5.1.4. Base de Cálculo

A base de cálculo das contribuições, a partir de 2015, de acordo com a Lei 12973/2014, que
vinculou o art. 12 do Decreto lei nº 1598/1977 e regulamentado pela IN 1.469/2014, é o
faturamento da empresa, o que alcança somente as receitas oriundas da atividade, a seguir
transcrito:

Art. 12. A receita bruta compreende:

I – o produto da venda de bens nas operações de conta

própria; II – o preço da prestação de serviços em geral;
III – o resultado auferido nas operações de conta alheia; e
IV – as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica, não compreendidas nos
incisos I a III.

Assim, caso a empresa venha a ter outras receitas e estas não estiverem integradas ao seu
objeto social, as mesmas não integrarão a base de cálculo do tributo.

Para fins de determinação da base de cálculo da contribuição para o PIS-Pasep e da Cofins,

excluem-se da receita bruta (art. 3º da Lei nº 9.718/98 e art. 2º da Medida Provisória nº 2.158-
35/01):

a) as vendas canceladas e

b) os descontos incondicionais concedidos;

c) as reversões de provisões;

d) recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de

novas receitas;

e) o resultado positivo da avaliação de investimento pelo valor do patrimônio líquido; os

lucros e dividendos derivados de participações societárias, que tenham sido
computados como receita bruta;
 17

f) as receitas decorrentes da venda de bens do Ativo não Circulante, classificado como

investimento, imobilizado ou intangível (Lei nº 9.718/1998 , art. 3º , § 2º, IV, incluído
pela Medida Provisória nº 651/2014 , art. 30 );

g) a receita decorrente da alienação de participação societária o valor despendido para

aquisição dessa participação, desde que a receita de alienação não tenha sido excluída
da base de cálculo das mencionadas contribuições na forma da letra "f" (Lei nº
9.718/1998 , art. 3º , § 14; Medida Provisória nº 651/2014 , art. 30 );

h) a receita reconhecida pela construção, recuperação, ampliação ou melhoramento da

infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível representativo de direito de
exploração, no caso de contratos de concessão de serviços públicos.

Desconto incondicional concedido é aquele que consta no corpo da nota fiscal. Portanto,
qualquer desconto que não constar na nota fiscal não poderá ser deduzido da base de cálculo
do PIS e da COFINS.

A receita deve ser tomada sem o IPI e sem dedução do ICMS destacado, que integra a receita
bruta. Quando a empresa cobrar ICMS como substituta tributária, esse valor não integra a
receita bruta.

De acordo com o art. 13 da Lei 10.925/04, as agências de publicidade e propaganda poderão

excluir da base de cálculo do PIS e da COFINS as importâncias pagas diretamente ou
repassadas a empresas de rádio, televisão, jornais e revistas, sendo vedado o aproveitamento
do crédito em relação às parcelas excluídas. Salienta-se que o disposto acima se aplica a todas
as agências de publicidade e propaganda, e não somente àquelas sujeitas à incidência não
cumulativa.

As doações e patrocínios: na apuração da base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS, não

integram a receita bruta do doador ou patrocinador, o valor das receitas correspondentes a
doações e patrocínios, realizados sob a forma de prestação de serviços ou de fornecimento de
material de consumo para projetos culturais, amparadas pela Lei nº 8.313, de 23 de dezembro
de 1991, computados a preços de mercado para fins de dedução do imposto de renda.

O fabricante e o importador, nas vendas diretas ao consumidor final dos veículos classificados
nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI, efetuadas por conta e ordem dos concessionários de que
trata a Lei nº 6.729, de 28 de novembro de 1979, podem excluir da base de cálculo das
contribuições (art. 7º IN SRF 594/2006):

I – os valores devidos aos concessionários pela intermediação ou entrega de veículos, nos

termos estabelecidos nos respectivos contratos de concessão; e

II – o ICMS incidente sobre os valores de que trata o inciso I

A soma dos valores referidos nos itens I e II, acima, não poderá exceder a 9% (nove por cento)
do valor total da operação.

5.1.5. Composição da base de cálculo

 18

Exemplo

Admita-se que no mês de janeiro/20X1 uma empresa obteve receita bruta de vendas de
mercadorias e serviços (excluídos os valores relativos ao IPI, às vendas canceladas e aos
descontos incondicionais), no total de R$ 700.000,00.

Neste caso, teremos:

I - base de cálculo e contribuição devida da Cofins:

a) 3% s/ R$ 700.000,00 = R$ 21.000,00

II - base de cálculo e contribuição devida do PIS-Pasep:

a) 0,65% s/ R$ 700.000,00 = R$ 4.550,00

5.1.6. Casos especiais referente a base de cálculo

5.1.6.1. Operadoras de Planos de Saúde

As operadoras de planos de assistência à saúde, a partir de 01/12/2001, podem deduzir, pra

fins de determinação da base de cálculo das contribuições (Instrução Normativa SRF nº
247/02)

a) as co-responsabilidades cedidas;

b) a parcela das contraprestações pecuniárias destinada à constituição de provisões técnicas; e

c) o valor das indenizações correspondentes aos eventos ocorridos, efetivamente

pago, deduzido das importâncias recebidas a título de transferência de
responsabilidades.

Os valores glosados pela auditoria médica de convênios e planos de saúda, nas faturas
emitidas em razão da prestação de serviços e de fornecimento de materiais aos seus
conveniados, devem ser considerados vendas canceladas para fins de apuração da base de
cálculo das contribuições (Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 01/04)

5.1.6.2. Operações realizadas em Mercados Futuros

Para efeito de determinação da base de cálculo do Imposto de Renda das pessoas jurídicas e
da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social (COFINS) e da Contribuição para o PIS/PASEP, os resultados positivos ou
negativos incorridos nas operações realizadas em mercados de liquidação futura, inclusive os
sujeitos a ajustes de posições, serão reconhecidos por ocasião da liquidação do contrato,
cessão ou encerramento da posição (art. 32 da Lei nº 11.051/04).
 19

O resultado positivo ou negativo será constituído pela soma algébrica dos ajustes, no caso das
operações a futuro sujeitas a essa especificação, e pelo rendimento, ganho ou perda, apurado
na operação, nos demais casos.

Importa observar que este procedimento aplica-se, no caso de operações realizadas no

mercado de balcão, somente àquelas registradas nos termos da legislação vigente.

É importante ressaltar que a partir de 28/05/2009 por força da edição da Lei nº 11.941/09 que
revogou o § 1º do art. 3º da Lei nº 9.718/98, as receitas financeiras não são computadas na
base de cálculo das contribuições para o PIS e a COFINS calculadas pelo regime cumulativo.

A partir de 01.07.2015 (Decreto 8.426/2015) as alíquotas do PIS e COFINS sobre receitas

financeiras, inclusive decorrentes de operações realizadas para fins de hedge, auferidas pelas
pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não-cumulativa das referidas contribuições,
serão de 0,65% e 4%, respectivamente.

Aplica-se tal tributação inclusive às pessoas jurídicas que tenham apenas parte de suas
receitas submetidas ao regime de apuração não-cumulativa do PIS e COFINS.

5.1.6.3. Comercialização de Veículos Usados

As pessoas jurídicas que tenham como objeto social, declarado em seus atos constitutivos, a
compra e venda de veículos automotivos, devem apurar o valor da base de cálculo nas
operações de venda de veículos usados adquiridos para revenda, inclusive quando recebidos
como parte do pagamento do preço de venda de veículos novos ou suados, segundo o regime
aplicável às operações de consignação.

Isto significa que poderão computar como receita a diferença entre o valor pelo qual o veículo
usado houver sido alienado, constante da Nota Fiscal de Venda, e o seu custo de aquisição,
constante da Nota Fiscal de Entrada, o qual deve corresponder ao preço ajustado entre as
partes (art. 5º da Lei nº 9.716/98 e Instrução Normativa SRF nº 247/02).

5.1.7. Regime de Reconhecimento das Receitas

As receitas auferidas devem ser computadas, para fins de determinação da base de cálculo das
contribuições pelo regime de competência.

Todavia, há casos em que a legislação autoriza o cômputo das receitas somente por ocasião do
efetivo recebimento (regime de caixa), conforme examinado a seguir.

5.1.8. Pessoas Jurídicas tributadas pelo Lucro Presumido

As pessoas jurídicas tributadas com base no lucro presumido podem computar as receitas
proveniente de vendas de bens ou direitos ou de prestação de serviços, cujo preço seja
recebido a prazo ou em parcelas, na base de cálculo das contribuições somente no mês do
efetivo recebimento (regime de caixa), desde que adotem o mesmo critério em relação ao
Imposto de Renda e à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido e sejam observadas as
seguintes condições (Instrução Normativa 1.700 – art. 223).

5.1.9. Alíquotas
 20

A alíquota básica para cálculo da Cofins é de 3% e da contribuição para o PIS-Pasep é de 0,65%,

observadas, todavia, as regras específicas previstas para certos casos, conforme antes
mencionado.

Os bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas

econômicas, agências de fomento, as sociedades de crédito, financiamento e investimento, as
sociedades de crédito imobiliário e as sociedades corretoras, distribuidoras de títulos e valores
mobiliários; as empresas de arrendamento mercantil; as cooperativas de crédito; as empresas
de seguros privados e de capitalização, agentes autônomos de seguros privados e de crédito;
as entidades de previdência complementar privada, abertas e fechadas (sendo irrelevante a
forma de sua constituição); e as associações de poupança e empréstimo devem apurar a
contribuição para o PIS-Pasep e a Cofins mediante a aplicação das alíquotas de 0,65% e de 4%,
respectivamente.

5.1.10. Pagamento

Uma vez calculado o valor devido, poderá ser deduzido desse montante:

a) valores de PIS/Pasep e da Cofins retidos na fonte;

b) pagamentos indevidos ou a maior em períodos anteriores, mediante entrega da

Declaração de Compensação.

O valor então a ser recolhido deverá ser pago de forma centralizada pelo estabelecimento
matriz da pessoa jurídica, até o dia 25 do mês seguinte à ocorrência dos fatos geradores (art.
18 da Medida Provisória 2.158/2001).

Caso o dia do vencimento não seja dia útil, deve haver a antecipação do vencimento para dia
útil anterior - dia 25 ou dia útil anterior se do dia 25 não for útil.

5.1.10.1. Códigos do DARF

O campo do DARF para pagamento da contribuição deve ser preenchido com o código:

I – COFINS:

a) 7987, no caso de instituições financeiras e equiparadas;

b) 2172, para as demais pessoas jurídicas;

II – PIS/PASEP:

a) 4574, no caso de entidades financeiras e equiparadas;

b) 8109, para as demais pessoas jurídicas.

5.1.10.2. Pagamento fora do Prazo

As contribuições pagas fora do prazo mencionado devem ser acrescidas de:

I – multa de mora calculada à taxa de 0,33% por dia de atraso, limitada ao percentual máximo
de 20% contado a partir do 1º dia útil subsequente ao do vencimento do débito até o dia do
efetivo pagamento (art. 994 do RIR/2018, Ato Declaratório Normativo COSIT nº 1/97)
 21

II – juros de mora calculados a partir do 1º dia do mês seguinte ao do vencimento do débito

até o mês do efetivo pagamento, da seguinte forma (art. 997 do RIR/99):

a) os juros referentes aos meses anteriores ao do pagamento são calculados com base na
taxa SELIC acumulada mensalmente até o último dia do mês anterior ao do pagamento do
débito;
b) ao percentual obtido em “a” soma-se o juro de 1% referente ao mês do pagamento
do débito.

Poderá ser aplicada multa por lançamento de ofício de 75% ou até 150%, qualificada.

5.2. Regime Não Cumulativo Definição

O tributo é não-cumulativo quando o montante do débito tributário gerado numa etapa da

circulação da mercadoria pode ser abatido do montante devido na etapa seguinte.

Essa modalidade possui diversas polêmicas, entre elas, existe em relação aos créditos
permitidos, visto que o legislador teve a liberdade de estabelecer quais créditos são vedados
ou não, uma vez que a CF apenas mencionou que as contribuições sociais poderão ser não
cumulativas, sem detalhar a operacionalização, como fez com o ICMS e IPI.

Assim, é possível dividir em dois grupos: Os constitucionalistas e os legalistas:

➢
Constitucionalista – A relação de créditos contida nas Leis nº 10.637/2002 e
10.833/2003 é exemplificativa (ou inconstitucional)

– TODA DESPESA NECESSÁRIA Á GERAÇÃO DA RECEITA DEVERIA PERMITIR A

APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS

➢
Legalista – A relação de créditos contida nas Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 é taxativa.

– SOMENTE AQUILO QUE ESTÁ PREVISTO NO ART. 3º PERMITE APROPRIAÇÃO DE

CRÉDITOS.

O tema foi muito bem enfreado pela Ministra Regina Helena Costa, no julgamento do AgRg no
REsp 1051634/CE:
 22

A referida decisão entendeu que a não cumulatividade prevista na legislação do PIS e COFINS é
mais abrangente, quando comparadas as regras prevista no ICMS e IPI.

Mesmo porque, a não cumulatividade representa autêntica aplicação do princípio

constitucional da capacidade contributiva, visando impedir que o tributo torne-se um gravame
cada vez mais oneroso nas várias operações de circulação do produto ou mercadoria, de
prestação dos aludidos serviços e de industrialização de produtos, deixando-os proibitivos.
É importante ressaltar que a regra do IPI e ICMS, que é mais restritiva, o sistema da não
cumulatividade tem arquétipo no sistema de créditos tax on tax (imposto sobre imposto).

Nesse caso, o contribuinte deve subtrair da quantia devida a título desses impostos os créditos
acumulados e destacados nas operações anteriores.

No tocante as contribuições ao PIS e COFINS, analisando tais tributos sob a ótica do principio
da capacidade contributiva, a não cumulatividade tem caraterísticas próprias e especificas.

A base de cálculo dessas contribuições é a receita bruta ou faturamento, e que, portanto, não
têm conexão direta com determinada operação que tenha por objeto produto ou mercadoria,
a técnica de não cumulatividade a ser observada é de "base sobre base" (base on base), isto é,
o valor do tributo é apurado mediante a aplicação da alíquota sobre a diferença entre as
receitas auferidas e aquelas necessariamente consumidas pela fonte produtora.

5.2.1. Pessoas Jurídicas sujeitas ao Regime Não-Cumulativo

A sistemática da “não-cumulatividade” somente se aplica às pessoas jurídicas tributadas pelo

imposto de renda com base no lucro real, trimestral ou anual, e que não estejam obrigados as
regras cumulativas definidas nos art. 8º da lei nº 10.637/02 e art. 10º da Lei nº 10.833/02.

5.2.2. Incidência Não-Cumulativa sobre a Receita Total

O fato gerador e a base de cálculo no regime não-cumulativo é o faturamento mensal, assim

entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil. O total das receitas compreende a receita bruta da
venda de bens e serviços e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica conforme §
1º do art. 1º da lei 10.637/02 e 10.833/03.

5.2.3. Base de Cálculo

É o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil, por regime de competência, exceto nos casos de venda
para órgãos públicos, os quais poderão ser tributadas por regime de caixa, ainda que esteja na
não cumulatividade (Art. 8º e 15, IV da Lei 10.833/2003).

O total das receitas compreende a receita bruta decorrentes do produto da venda de bens nas
operações de conta própria, do preço da prestação de serviços em geral, do resultado auferido
nas operações de conta alheia, das receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica
não compreendidas anteriormente, bem como todas as demais receitas auferidas pela pessoa
jurídica com os seus respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente.

O conceito tributário de receita tem a mesma extensão dada pela contabilidade. A

consequência desse conceito é que toda receita reconhecida contabilmente será tributada por
PIS/COFINS não cumulativo, exceto nas previsões legais em contrário.
 23

5.2.4. Receitas Financeiras

Decreto 8.426/14, em seu Art. 1º, restabeleceu a incidência do PIS/PASEP e da COFINS para
PJ sujeitas ao regime de apuração não-cumulativa.

De acordo com o Decreto nº 9.580 /2018 RIR, em seu Art. 397 e a Lei 9.718/98, Art 9º,
são consideradas receitas financeiras:
a) Juros recebidos;
b) Descontos obtidos;
c) Lucro da operação de reporte;
d) Rendimentos de aplicações financeiras de renda fixa;
e) Variações monetárias dos direitos de crédito e das obrigações do contribuinte, em
função da taxa de câmbio ou de índices ou coeficientes aplicáveis por disposição legal
ou contratual.

5.2.4.1. Alíquotas

• PIS – 0,65%
• COFINS – 4%

5.2.5. Créditos básicos

O método de aproveitamento de créditos das contribuições de PIS/Pasep e Cofins utilizado

pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência não cumulativa, é distinto do método
utilizado para aproveitamento de créditos dos tributos de ICMS e IPI, que utiliza o “método de
crédito do tributo” devidamente previsto na Constituição Federal, onde o crédito é transferido
a pessoa jurídica beneficiária por outra pessoa jurídica. Neste método a legislação exige a
informação do valor do tributo no documento fiscal, para que o crédito possa ser aproveitado,
sendo este o valor que será permitido para o aproveitamento do crédito.

Já no aproveitamento de créditos das contribuições de PIS/Pasep e Cofins, o método utilizado

para o aproveitamento de créditos é chamado de “Método Indireto Subtrativo”, onde o
crédito nasce internamente na pessoa jurídica, ou seja, não existe a transferência de créditos
de uma empresa para outra.

No método indireto subtrativo o tributo é determinado pela diferença entre a alíquota aplicada
sobre as vendas e a alíquota aplicada sobre as compras. A fórmula seria a seguinte:

TRIBUTO DEVIDO = (ALÍQUOTA × RECEITAS) – (ALÍQUOTA × COMPRAS)

É por este motivo que mesmo a aquisição ocorrendo de uma pessoa jurídica do regime de
incidência cumulativa ou do Simples Nacional, haverá o aproveitamento do crédito
normalmente, e em regra nas alíquotas de 1,65% e 7,6%, denominadas alíquota básicas desse
regime. (Artigo 195, §12 da CF/1988)

O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:

➢
aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
 24

➢
aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados à pessoa jurídica domiciliada no País;
➢
aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir de 1º.12.2002
para o PIS -Pasep e de 1º.02.2004 para a Cofins.

Das contribuições não cumulativas apuradas, a pessoa jurídica poderá descontar

créditos calculados em relação a Lei nº 10.833/2003, art. 3º e Lei nº 10.637/2002 , art.
3º:

I - Bens adquiridos no mês para revenda, exceto quando sujeito à incidência monofásica e
substituição tributária das contribuições;

Quanto à base de crédito:

a) o IPI, não recuperável, integra o custo dos bens;

b) o ICMS integra o custo dos bens e das mercadorias, exceto quando cobrado pelo
vendedor na condição de substituto tributário;
c) integram o custo de aquisição dos bens e das mercadorias o seguro e o frete pagos
na aquisição, quando suportados pelo comprador.

II - Bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou

fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes.

NOTA: Em relação aos itens I e II, cumpre observar, também, que deve ser
estornado o crédito relativo à aquisição de bens para serem usados como
insumos que tenham sido furtados ou roubados, inutilizados ou
deteriorados, destruídos em sinistro ou, ainda, empregados em outros
produtos que tenham tido a mesma destinação (art. 21 da Lei
10.865/2004).

1) Consideram-se insumos:

a) bens utilizados, aplicados ou consumidos na prestação de serviços ou na

produção ou fabricação de bens destinados à venda;

b) serviços utilizados ou aplicados na prestação de serviços ou na produção

ou fabricação de bens destinados à venda;

c) bens e serviços utilizados, aplicados ou consumidos na produção ou

fabricação dos insumos de que trata o inciso I do caput.
d) serviços de manutenção necessários ao funcionamento de máquinas e
equipamentos utilizados na prestação de serviços ou na produção de bens
destinados à venda;

e) bens de reposição necessários ao funcionamento de máquinas e

equipamentos utilizados na prestação de serviços ou na produção de bens
destinados à venda;

f) combustíveis e lubrificantes utilizados ou consumidos na prestação de

serviços ou na produção de bens destinados à venda; e
 25

g) serviços de transporte de produtos em elaboração realizados em ou

entre estabelecimentos da pessoa jurídica e os custos ou despesas a eles
relacionados. (?)

2) Não são considerados insumos, entre

outros: a) bens incluídos no ativo imobilizado;

b) serviços de transporte de produtos acabados realizados em ou entre

estabelecimentos da pessoa jurídica e os custos ou despesas a eles
relacionados;

c) bens e serviços utilizados, aplicados ou consumidos em operações

comerciais;

d) bens e serviços utilizados, aplicados ou consumidos nas atividades

administrativas da pessoa jurídica.

III - Encargos incorridos no mês com energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a
forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica;

O crédito não é sobre o total da fatura da energia elétrica, apenas sobre o consumo
do estabelecimento da pessoa jurídica.

Desta forma, vale esclarecer que:

• O valor do crédito apurado é independente do valor das contribuições destacado no

documento fiscal da pessoa jurídica distribuidora de energia;
• A expressão “consumida”, mencionada na legislação, não se refere ao total do crédito
apurado pelo total do documento fiscal e sim pela energia efetivamente consumida;

• O valor do crédito a ser descontado, refere-se ao valor da energia consumida em todo

o estabelecimento da pessoa jurídica, e não apenas na área fabril, mas também, nas
áreas administrativas e outras que compõem o estabelecimento da pessoa jurídica.

SOLUÇÃO DE CONSULTA N° 155, DE 14 DE JUNHO DE 2012

Assunto: Contribuição para o CRÉDITO. ENERGIA PIS/Pasep

ELÉTRICA. CONDOMÍNIO INDUSTRIAL.

É permitida à pessoa jurídica que apure a contribuição para o PIS/Pasep no

regime não-cumulativo, a apuração de créditos, a serem descontados do
valor apurado mensalmente para tal contribuição, calculados sobre
dispêndios incorridos no mês com energia elétrica, de que trata o art. 3°,
inciso IX, da Lei n° 10.637, de 2002, desde que tal energia seja consumida
nos estabelecimentos da pessoa jurídica e que o valor despendido seja pago
ou creditado a pessoa jurídica domiciliada no País.

Tal entendimento prevalece mesmo que os valores referentes ao consumo

de energia elétrica sejam cobrados mediante documento de cobrança, cujo
objetivo seja cobrar a quota de energia consumida que cabe a cada
 26

condômino dentro de um condomínio industrial. Contudo, é necessário que

o valor constante do documento de cobrança represente uma aferição
precisa e inequívoca da exata quota de energia elétrica consumida no
estabelecimento da pessoa jurídica. Ao contrário, não devem ser admitidas
na apuração de créditos provenientes de despesas com energia elétrica, de
que trata o art. 3°, inciso IX, da Lei n° 10.637, de 2002, quaisquer valores
que não representem efetivamente o preço que corresponda ao real
consumo de energia elétrica consumida pela pessoa jurídica.

IV - Encargos com aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,

utilizados nas atividades da empresa.

De acordo com o art. 31, § 3º, da Lei 10.865/04 abaixo transcrito, a partir de 31/07/2004, é
vedado o aproveitamento do crédito sobre aluguel de bens que já tenham integrado o
patrimônio da pessoa jurídica.

Art. 31. É vedado, a partir do último dia do terceiro mês subsequente ao da

publicação desta Lei, o desconto de créditos apurados na forma do inciso III
do § 1o do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e
10.833, de 29 de dezembro de 2003, relativos à depreciação ou
amortização de bens e direitos de ativos imobilizados adquiridos até 30 de
abril de 2004.

§ 3o É também vedado, a partir da data a que se refere o caput, o crédito

relativo a aluguel e contraprestação de arrendamento mercantil de bens
que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica.

V - Contraprestações de operações de arrendamento mercantil (leasing) de pessoa jurídica

A pessoa jurídica arrendatária, poderá realizar o aproveitamento de créditos das contribuições

de PIS/Pasep e Cofins sobre o contrato de arrendamento mercantil contratado junto a pessoas
jurídicas domiciliadas no país, exceto quando estas forem optantes pelo Simples:

a. poderá descontar créditos calculados em relação ao valor das contraprestações de

operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, exceto de optante pelo
Simples Nacional; e

b. não terá direito a crédito correspondente aos encargos de depreciação e amortização

gerados por bem objeto de arrendamento mercantil na hipótese em que reconheça
contabilmente o encargo.

SOLUÇÃO DE CONSULTA

ARRENDAMENTO MERCANTIL – Em razão do contrato de arrendamento

mercantil, antes de exercida a opção de compra do bem arrendado pelo
arrendatário, são cabíveis a este os créditos de Cofins (regime não
cumulativo) sobre o valor das contraprestações da operação de
arrendamento mercantil, exceto se o arrendatário for optante pelo Simples.
A partir do exercício da opção de compra do bem arrendado pelo
 27

arrendatário, são cabíveis a este os créditos de Cofins (regime não

cumulativo) sobre o valor dos encargos de depreciação.

Dispositivos Legais: Lei 10.637/02, art. 3.º, V e VI, § 1.º; IN SRF 404/04, art.
8.º, II, d, III, a. Processo de Consulta 211/07. SRRF/9.ª Região Fiscal.
Publicação no DOU 04.07.2007.

VI - Encargos de depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao

ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços;

VII - Encargos de depreciação ou amortização de edificações e benfeitorias em imóveis

próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa;

VIII - Bens recebidos em devolução no mês, cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada na forma não cumulativa;

IX - Encargos com armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, quando o ônus

for suportado pelo vendedor. (despesas com seguros e pedágios não geram direito a crédito.
Processo de Consulta 296/2008. SRRF/9.ª Região Fiscal/Processo de Consulta 292/2008.
SRRF/9.ª Região Fiscal).

X - Vale transporte, vale refeição ou vale-alimentação e fardamento ou uniformes fornecidos

aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de
limpeza, conservação e manutenção;

XI- Encargos de amortização de bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para

utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços.

SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA COSIT Nº 21, DE 29 DE JULHO DE 2011

(Publicado(a) no DOU de 22/08/2011, seção 1, página 30) ASSUNTO:

NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA

EMENTA: EXISTÊNCIA E TERMO DE INÍCIO DO PRAZO PRESCRICIONAL DOS
CRÉDITOS REFERIDOS NO ART. 3º DA LEI Nº 10.637, DE 30 DE DEZEMBRO
DE 2001; E NO ART. 3º DA LEI º 10.833, DE 29 DE DEZEMBRO DE 2003.

Os direitos creditórios referidos no art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de

dezembro de 2002, e no art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de
2003, estão sujeitos ao prazo prescricional previsto no art. 1º do Decreto nº
20.910, de 06 de janeiro de 1932.

Os fatos geradores dos direitos creditórios referidos no art. 3º da Lei nº

10.637, de 2002, e no art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, têm natureza
complexiva e aperfeiçoam-se no último dia do mês da apuração.

O termo de início para contagem do prazo prescricional relativo aos direitos

creditórios referidos no art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e no art. 3º da Lei
nº 10.833, de 2003, é o primeiro dia do mês subsequente ao de sua
apuração; DISPOSITIVOS LEGAIS: art. 1º do Decreto nº 20.910, de 06 de
 28

janeiro de 1932; art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2001; art.

3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003.

Observações

a. Caso a pessoa jurídica não aproveite o crédito em determinado mês, poderá aproveitá-
lo nos meses subsequentes, sem atualização monetária ou incidência de juros;

b. O valor dos créditos não constitui receita bruta da pessoa jurídica, servindo somente
para dedução do valor devido da contribuição;

c. No caso de devolução em períodos anteriores, o crédito calculado sobre a alíquota

incidente na venda será apropriado no mês do recebimento da devolução;

d. Fretes contratados para o transporte de mercadorias entre empresas da mesma

pessoa jurídica, não tem direito a crédito;

e. Conforme esclarecido pelo Ato Declaratório Interpretativo RFB nº 36/2011, por falta
de previsão legal, o pagamento de taxas de administração para pessoas jurídicas
administradoras de cartões de crédito ou débito não gera direito ao desconto de
créditos da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins devidos no regime de incidência
não cumulativa das contribuições.

f. Os créditos prescrevem com 5 anos, contados a partir do 1º dia do mês subsequente

ao de sua apuração

5.2.5.1. Não gera direito a crédito

1) Não dão direito à crédito os valores:

a) de aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições, nas

hipóteses de não incidência, alíquota zero e suspensão do pagamento;

b) de aquisição de bens ou serviços com isenção das contribuições, quando as aquisições se

vincularem a receitas isentas, não alcançadas pelas contribuições ou sujeitas à alíquota zero;

c) de custos, despesas e encargos vinculados à receitas sujeitas ao regime de apuração

cumulativa;

d) de aquisição para revenda de bens submetidos à tributação concentrada ou substituição

tributária.

2) Os créditos só podem ser utilizados para desconto dos valores da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins apurados sobre as receitas sujeitas ao regime de apuração não
cumulativa.

3) Salvo expressa disposição legal, como nas hipóteses previstas no art. 16 da Lei nº 11.116, de
2005, os créditos da não cumulatividade não ensejam compensação ou ressarcimento, nem
dão direito a correção monetária ou juros.
 29

4) Deverá ser estornado o crédito relativo a bens, adquiridos para revenda ou utilizados como
insumos, que tenham sido furtados ou roubados, inutilizados ou deteriorados, destruídos em
sinistro ou , ainda, empregados em outros produtos que tenham tido a mesma destinação.

5) Não dão direito à apuração de créditos, entre outros, os valores:

a) dos encargos de exaustão;

b) de taxas de administração pagas a administradoras de cartões de crédito ou débito;

5.2.5.2. Determinação do Crédito

a) Aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;

b) Aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada

no País;

Observações

Opcionalmente, o contribuinte poderá calcular o crédito relativo à aquisição de máquinas e

equipamentos destinados ao Ativo Imobilizado, no prazo de 4 anos, mediante a aplicação, a
cada mês, das alíquotas das contribuições sobre o valor correspondente a 1/48 do valor de
aquisição do bem, de acordo com regulamentação da Secretaria da Receita Federal (Lei nº
10.833/2003, art. 3º, § 14º, com a redação dada pela Lei nº 10.865/2004, art. 21 );

A empresa de serviço de transporte rodoviário de carga que subcontratar serviço de

transporte de carga prestado por:

a) Pessoa física, transportador autônomo, poderá descontar crédito calculado sobre o

valor dos pagamentos efetuados por esses serviços;

b) Pessoa jurídica transportadora, optante pelo Simples Nacional, poderá descontar em

cada período de apuração, crédito calculado sobre o valor dos pagamentos efetuados
por esses serviços.

Neste caso, o crédito será calculado aplicando-se 75% das alíquotas de 7,6% e 1,65%: Cofins -
5,7%; PIS -Pasep - 1,24%.

5.2.6. Conceito de Insumo

Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial
1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade
da Contribuição para o PIS e para a COFINS deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à
venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. Parecer Normativo Cosit n°
005/2018
 30

De acordo com o inciso II do artigo 3° da Lei n° 10.637/2002, e inciso II do artigo 3° da Lei n°

10.833/2003, permitem a apuração de créditos das contribuições "II - bens e serviços utilizados
como insumo (...) na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, (...)".

A citação concomitante a "produção" e "fabricação" de "bens" ou "produtos" parece ser

irrelevante na interpretação da abrangência da hipótese de creditamento das contribuições na
aquisição de insumos.

Contudo, mesmo que os termos "produção" e "fabricação" possam ser utilizados como
sinônimos em algumas normas da legislação tributária federal, no dispositivo legal citado
acima, os diversos argumentos conduzem à conclusão de que não são sinônimos, restando a
"fabricação de produtos" como hipótese específica e a "produção de bens" como hipótese
geral.

Sendo assim a "fabricação de produtos" equivale ao conceito e às hipóteses de industrialização

firmadas na legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI).

Já a "produção de bens" refere-se às atividades que não sejam consideradas industrialização,

mas que promovem a transformação material de insumo(s) em um bem novo destinado à
venda ou o desenvolvimento de seres vivos até alcançarem condição de serem
comercializados.

Como exemplo, podemos citar as atividades que promovem a reunião de insumos para
produção de um bem novo que não são consideradas industrialização, mas que podem ser
consideradas produção de bens para fins de apuração de créditos das contribuições, como a
preparação de produtos alimentares não acondicionados em embalagem de apresentação
mencionadas no inciso I do artigo 5° do Decreto n° 7.212/2010 (Regulamento do IPI).

5.2.6.1. Exemplo de insumos

É de conhecimento que a legislação não traz nenhuma listagem com o que pode ou não entrar
no conceito de insumos, visto também que para cada tipo de atividade existente os insumos
utilizados podem ser diferentes, por isso abaixo iremos fazer um apanhado com alguns
exemplos que servem de orientação aos contribuintes no momento de analisar o crédito
relacionado a suas aquisições:

5.2.6.1.1. Equipamento e proteção individual e uniformes

A RFB através da Solução de Consulta Cosit n° 183/2019, publicou entendimento baseado no

Recurso Especial n° 1.221.170/PR, no âmbito da sistemática do artigo 543-C do CPC
(atualmente o artigo 1.036 do CPC/2015), que delimitou o conceito de insumo, para fins de
apuração de créditos decorrentes da sistemática não cumulativa da Contribuição para o PIS e
para a COFINS em relação a equipamentos de proteção individual (EPI) e uniformes.

A RFB externou que os equipamentos de proteção individual (EPI) fornecidos a trabalhadores

alocados pela pessoa jurídica em suas atividades de produção de bens ou de prestação de
serviços podem ser considerados insumos, para fins de apuração de créditos da Contribuição
para o PIS e para a COFINS.
 31

E seguindo o mesmo entendimento, os uniformes fornecidos aos empregados não podem ser
considerados insumos, para fins de apuração de créditos da Contribuição para o PIS e para a
COFINS, pois a previsão legal de apuração de crédito da Contribuição para o PIS e para a
COFINS relativa a uniformes encontra-se prevista somente para a pessoa jurídica que explore
as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção no inciso X do
artigo 3° da Lei n° 10.637/2002 e inciso X do artigo 3° da Lei n° 10.833/2003.

5.2.6.1.2. Impressão de papel fotográfico e similares

Ainda em relação a prestação de serviços temos o entendimento da Receita Federal através da

Solução de Consulta Cosit n° 63/2019 que vem a esclarecer quanto a permissão do desconto
de créditos da Contribuição para o PIS e para a COFINS em relação ao serviço de conexão e
acesso à Internet aplicado na captação do material digital utilizado como insumo na prestação
de serviço de impressão em papel fotográfico, em foto-livros, em foto-quadros, em objetos
(foto-presentes), em calendários, em agendas de acrílico e em capas para aparelhos de
telefone celular.

Em relação ao serviço de pagamento online, por este não participar de nenhuma etapa da
prestação do serviço de impressão de fotografia em geral não é permitido o desconto de
crédito da Contribuição para o PIS e para a COFINS.

5.2.6.1.3. Controle de acesso em áreas portuárias

Outro entendimento publicado pela RFB através da Solução de Consulta Cosit n° 107/2019 é
que se permite o desconto de créditos da Contribuição para o PIS e para a COFINS em relação
aos gastos com manutenção e operacionalização de sistemas de monitoramento, de vigilância,
de controle de acesso e de segurança nas áreas portuárias e de armazenagem, exigidos por lei
e utilizados no processo de prestação de serviço de armazenagem e de movimentação de
mercadorias, sob controle aduaneiro.

5.2.6.1.4. Combustíveis

Seguindo o mesmo entendimento a Receita Federal publicou a Solução de Consulta Cosit n°

80/2019, que vem tratando da possibilidade que no regime de apuração não cumulativa da
Contribuição para o PIS e para a COFINS, é possível o desconto de crédito, na modalidade
aquisição de insumos para a prestação de serviço, o combustível consumido em veículos
utilizados para deslocamento de pessoal técnico para a execução do serviço contratado.

Contudo permanece válida a vedação à apuração de crédito em relação a combustíveis

consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos utilizados nas demais áreas de atividade
da pessoa jurídica (administrativa, contábil, jurídica, etc.), bem como utilizados após à
finalização da produção do bem destinado à venda ou à prestação de serviço.

Exemplificando podemos citar que permitem a apuração de créditos na modalidade aquisição

de insumos os combustíveis consumidos em:

a) veículos que suprem as máquinas produtivas com matéria-prima em uma planta industrial;

b) veículos que fazem o transporte de matéria-prima, produtos intermediários ou produtos

em elaboração entre estabelecimentos da pessoa jurídica;
 32

c) veículos utilizados por funcionários de uma prestadora de serviços domiciliares para irem
ao domicílio dos clientes;

d) veículos utilizados na atividade-fim de pessoas jurídicas prestadoras de serviços

de transporte, etc.

Já em relação a “gastos com veículos” que não permitem a apuração de tais créditos, citam-se,
exemplificativamente, gastos com veículos utilizados:

a) pelo setor administrativo;

b) para transporte de funcionários no trajeto de ida e volta ao local de trabalho;

c) por administradores da pessoa jurídica;

d) para entrega de mercadorias aos clientes;

e) para cobrança de valores contra clientes; etc.

5.2.6.1.5. Cartão vale-combustível

A legislação da Contribuição para o PIS e para a COFINS não dispôs sobre a forma ou o modo
de aquisição dos combustíveis e lubrificantes, mas apenas previu que as despesas a esse título,
quando satisfeitas as exigências legais, seriam aptas à geração de crédito.

Portanto, os combustíveis adquiridos através do vale-combustível, desde que utilizados para

produção ou fabricação de bens destinados a venda ou a prestação do serviço, dão direito ao
crédito do PIS e da COFINS. Solução de Consulta Cosit n° 534/2017

5.2.6.1.6. Embalagens

Também vinculado ao Parecer Normativo Cosit n° 005/2018, foi publicado a Solução de

Consulta Cosit n° 189/2019, onde a mesma traz que é permitido o crédito de embalagens
utilizadas no processo produtivo, desde que atendidos os demais requisitos previstos na
legislação de regência.

Já embalagens que não são utilizadas no processo produtivo, tais como as embalagens de
transporte, não dão direito a créditos de insumo da Contribuição para o PIS e para a COFINS, já
que essas embalagens são aplicadas ao produto já acabado, conforme evidenciado no
parágrafo 56 do Parecer Normativo Cosit n° 005/2018.

5.2.6.1.7. Água canalizada

Neste item, não foi localizado entendimento da Receita vinculado ao novo entendimento de
insumos, contudo, mesmo não publicado nada até o momento podemos analisar que a água
utilizada diretamente no processo produtivo de produtos dará direito ao crédito.

Por exemplo, para a fabricação de cervejas e refrigerantes a água faz parte do processo
produtivo, portanto mesmo não havendo um item específico para a mesma nas leis de
regência do assunto, não descaracteriza este produto como insumo.
 33

Como também na atividade industrial de produção de fios de algodão, a água e os produtos

químicos utilizados para vaporização e tratamento do fio em produção são considerados
insumos. Solução de Consulta Cosit n° 99.009/2017

5.2.6.1.8. Padaria e açougue

A Solução de Consulta Cosit n° 183/2017, traz o entendimento sobre a atividade de padaria,

que não é considerada industrialização por expressa vedação do artigo 5°, inciso I, letra “a”, do
Decreto n° 7.212/2010.

Entretanto, apesar de não realizar industrialização, a padaria do supermercado, em regra,

produz bens destinados à venda, como, por exemplo, alimentos que serão comercializados:
pães, bolos, dentre outros.

Por este motivo, os bens utilizados como insumos na produção desenvolvida por essa
atividade satisfazem a exigência da legislação para creditamento na modalidade aquisição de
insumos.

Dessa forma, podemos citar como exemplo o gás utilizado nos fornos da padaria para
produção de bens a serem vendidos na panificadora do supermercado gera direito ao crédito
na modalidade aquisição de insumos para fins de apuração da Contribuição para o PIS e para a
COFINS, no regime de incidência não cumulativo.

Já em relação ao açougue, que também é encontrado na maioria dos supermercados, em

regra, a atividade exercida não é considerada industrialização, nem tampouco produção de
bens destinados à venda, já que promove apenas a revenda de produtos com algum tipo de
modificação, como, por exemplo, desossa e limpeza da carne, fatiamento de frios, etc,
portanto, esta atividade não estaria vincula ao inciso II do artigo 3° da Lei n° 10.637/2002, e
inciso II do artigo 3° da Lei n° 10.833/2003 que trata de insumos.

5.2.6.1.9. Mão de obra de terceiros

Em relação a mão de obra paga a pessoa física, o inciso I do § 2° do artigo 3° da Lei n°

10.637/2002 e o inciso I do § 2° do artigo 3° da Lei n° 10.833/2003 traz vedação expressa,
impossibilitando apuração de crédito.

Contudo, quando houver a terceirização de mão de obra utilizada diretamente na fabricação

ou produção de bens ou na prestação de serviços, paga diretamente a pessoa jurídica poderá
ser aplicado o novo conceito de insumo trazido pelo Parecer Normativo Cosit n° 005/2018.

5.2.6.1.10. Subcontratação de serviços

Na atividade de prestação de serviços é usual que uma pessoa jurídica, contratada por seu
cliente para uma prestação de serviços principal, subcontrate outra pessoa jurídica para a
realização total ou parcial dessa prestação.

Essa subcontratação evidentemente se enquadra no conceito de insumos geradores de

créditos da Contribuição para o PIS e para a COFINS, pois o serviço subcontratado se torna
relevante para a prestação principal "pelas singularidades de cada cadeia produtiva", neste
caso por opção do prestador principal. Parecer Normativo Cosit n° 005/2018, item 12
 34

5.2.6.1.11. Atividade comercial

Este tipo de atividade não se enquadra nas possibilidades de crédito de insumos, visto não
haver pelo estabelecimento revendedor a produção ou fabricação de bens.

Sendo assim, aplica-se somente a possibilidade de crédito sobre o disposto no inciso I do artigo
3° da Lei n° 10.637/2002 e no inciso I do artigo 3° da Lei n° 10.833/2003, que trata da aquisição
de mercadorias para revenda.

Em razão disso, exemplificativamente, não constituem insumos geradores de créditos para

pessoas jurídicas dedicadas à atividade de revenda de bens:

a) combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos próprios de entrega de mercadorias;

b) transporte de mercadorias entre centros de distribuição próprios;

c) embalagens para transporte das mercadorias; etc.

Os exemplos elencados acima têm o intuito de orientação, não substituindo o entendimento

que a Receita Federal externa através de soluções de consulta.

O contribuinte que ficar com dúvida quanto a possibilidade do direito ao crédito e também
visando sua segurança jurídica indicamos que formule perante o órgão, questionamento
quanto a aplicabilidade ou não do direito ao crédito, onde para isso indicamos também:

5.2.7. Créditos específicos ou presumidos

5.2.8. Estoque de abertura

Entre os vários créditos presumidos, cabe destacar o crédito que pode ser aproveitado quando
do ingresso na sistemática não cumulativa, uma vez que pode ser aplicado a qualquer
contribuinte.

Este crédito presumido é calculado sobre o estoque de abertura de bens:

 35

a) adquiridos para revenda (exceto os tributados no regime de substituição tributária e

no regime monofásico);

b) utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda ou na prestação

de serviços.

Na determinação do crédito só devem ser considerados os bens adquiridos de pessoa jurídica

domiciliada no país, ou seja, devem ser excluídos os bens importados (Solução de Divergência
COSIT 4/2008). É possível contemplar, todavia, tanto os produtos acabados, quanto os em
elaboração.

5.2.8.1. Exemplo

Considerando que em 2017 a empresa decida apurar o Imposto de Renda pelo Lucro Real, e
consequentemente, o PIS e a Cofins pelo regime não cumulativo, será possível apurar crédito
presumido sobre o estoque de mercadorias existente no dia 31.12.2016.

Considerando que o valor desse estoque seja de R$ 120.000,00, o valor do crédito será de:

a) PIS: R$ 120.000,00 x 0,65% = R$ 780,00

b) Cofins: R$ 120.000,00 3% = R$ 3.600,00

Esse montante deverá ser apropriado em 12 parcelas mensais de R$ 65,00 (PIS) e R$ 300,00
(Cofins), a partir de janeiro/2017.

E também há créditos específicos, calculados de forma diferenciada para determinadas

atividades, os quais também são relacionados no quadro a seguir:

5.2.9. Créditos PIS/COFINS e o Simples Nacional

Conforme esclarecido pelo Ato Declaratório Interpretativo RFB nº 15/2007, as pessoas

jurídicas sujeitas ao regime de incidência não cumulativa da contribuição para o PIS -Pasep e
da Cofins poderão descontar créditos calculados em relação às aquisições de bens e serviços
de pessoa jurídica optante pelo Simples Nacional.
 36

5.2.10. Faturamento Misto (receitas cumulativas e não cumulativas)

Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não cumulativa das contribuições em

relação apenas a parte de suas receitas, o crédito será apurado exclusivamente em relação aos
custos, despesas e encargos vinculados a essas receitas.

O crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:

a) apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de contabilidade
de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou

b) rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação

percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a receita bruta
total, auferidas em cada mês.

Se a empresa não possuir sistema de contabilidade de custos integrada e coordenada com a

escrituração (letra "b" acima), o crédito será determinado da seguinte forma:

Receitas sujeitas ao regime ñ cumulativo = Percentual da receita sujeito ñ

cumulativa Receita total

5.2.11. Operações com imóveis

A pessoa jurídica que adquirir imóvel para venda ou promover empreendimento de

desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária ou construção de
prédio destinado a venda utilizará o crédito referente aos custos vinculados à unidade
construída ou em construção, a ser descontado somente a partir da efetivação da venda.

Para esse efeito, deverá ser observado que:

a) na hipótese de venda de unidade imobiliária não concluída, a pessoa jurídica poderá

utilizar crédito presumido, em relação ao custo orçado de que trata a legislação do
imposto de renda;

b) o crédito presumido será calculado mediante a aplicação das alíquotas de 7,6% e de

1,65% sobre o valor do custo orçado para conclusão da obra ou melhoramento,
ajustado pela exclusão dos valores a serem pagos a pessoa física, encargos
trabalhistas, sociais e previdenciários, e dos bens e serviços, acrescidos dos tributos
incidentes na importação, adquiridos de pessoa física ou jurídica residente ou
domiciliada no exterior;

c) o crédito a ser descontado e o crédito presumido apurado deverão ser utilizados na

proporção da receita relativa à venda da unidade imobiliária, à medida do
recebimento;

d) ocorrendo modificação do valor do custo orçado, antes do término da obra ou

melhoramento, nas hipóteses previstas na legislação do Imposto de Renda, o novo
valor orçado deverá ser considerado para efeito do disposto nas letras "b" e "c";

e) a pessoa jurídica que utilizar o crédito presumido de que trata este item determinará,
na data da conclusão da obra ou melhoramento, a diferença entre o custo orçado e o
 37

efetivamente realizado, apurados na forma da legislação do Imposto de Renda, com

os ajustes previstos na letra "b":

e.1) se o custo realizado for inferior ao custo orçado, em mais de 15% deste, considerar-se-á
como postergada a contribuição incidente sobre a diferença;

e.2) se o custo realizado for inferior ao custo orçado, em até 15% deste, a contribuição
incidente sobre a diferença será devida a partir da data da conclusão, sem acréscimos legais;

e.3) se o custo realizado for superior ao custo orçado, a pessoa jurídica terá direito ao crédito
correspondente à diferença, no período de apuração em que ocorrer a conclusão, sem
acréscimos;

f) a diferença de custo a que se refere a letra "e" será, no período de apuração em que
ocorrer a conclusão da obra ou melhoramento, adicionada ou subtraída, conforme o
caso, no cálculo do crédito a ser descontado na forma do tópico 6, devendo ainda, em
relação à contribuição considerada postergada, de acordo com a letra "e.1", ser
recolhidos os acréscimos referentes a juros de mora e multa, de mora ou de ofício,
calculados na forma da legislação que rege a cobrança da contribuição não paga;

g) se a venda de unidade imobiliária não concluída ocorrer antes de iniciada a apuração

das contribuições, o custo orçado poderá ser calculado na data de início dessa
apuração, para efeito do disposto nas letras "b" e "c", observado, quanto aos custos
incorridos até essa data;

h) os créditos referentes a unidades imobiliárias recebidas em devolução serão estornados

na data do desfazimento do negócio.
Os créditos referentes a unidades imobiliárias recebidas em devolução, canceladas serão
estornados na data do desfazimento do negócio.

5.2.12. Alíquotas

Sobre a base de cálculo das contribuições serão aplicadas as alíquotas básicas de:
a) 1,65% para o PIS/PASEP;

b) 7,6% para a Cofins.

5.2.12.1. Prazo de Pagamento

A contribuição para o PIS-Pasep e da Cofins, de fatos geradores ocorridos a partir de

1º.10.2008, devem ser pagas até o 25º dia do mês subsequente ao de ocorrência do fato
gerador. Se o dia do vencimento não for dia útil, considerar-se-á antecipado o prazo para o
primeiro dia útil que o anteceder.

Entretanto, o pagamento da contribuição para o PIS-Pasep e da Cofins devidas pelas pessoas

jurídicas referidas no § 1º do art. 22 da Lei nº 8.212/1991 (instituições financeiras) deverá ser
efetuado até o 20º dia do mês subsequente ao de ocorrência dos fatos geradores, observando-
se que caso dia do vencimento não seja dia útil, considerar-se-á antecipado o prazo para o
primeiro dia útil que o anteceder.

O recolhimento deverá ser feito por meio de Darf, com os seguintes códigos de recolhimento:
 38

a) PIS/Pasep: 6912;

b) Cofins: 5856.

5.2.13. Manutenção do crédito

O contribuinte deve realizar a análise detalhada das hipóteses de créditos da modalidade não
cumulativa. É essencial não confundir a norma de apropriação dos créditos de PIS/Pasep e
Cofins com a norma de manutenção dos créditos.

Os créditos de PIS/Pasep e Cofins são apropriados nas condições previstas no artigo 3º da Lei
nº 10.637/2002 e da Lei nº 10.833/2003, e será mantido nas condições previstas no artigo 17
da Lei nº 11.033/2004.

O art. 17 da Lei 11.033/2004 (REPORTO) assegura a manutenção dos créditos existentes, nos
seguintes termos:

Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou

não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem
a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.

Portanto, o dispositivo, teria o condão de garantir a manutenção dos créditos existentes de

contribuição ao PIS e da COFINS, ainda que a revenda não seja tributada.

6. Tratamento Diferenciado e benefícios fiscais

6.1. Substituição Tributária

A Substituição Tributária é a sistemática de tributação em razão da qual a responsabilidade

pelo pagamento do imposto devido, por um determinado contribuinte é atribuída, por
expressa determinação legal, a uma terceira pessoa, não restando, via de regra, mais nenhum
imposto a ser pago nas operações ou prestações subsequentes.

Este terceiro, em regra, é o fabricante ou importador de determinado produto, que fica

responsável pelo recolhimento das contribuições devidas pelos demais integrantes da cadeia
de comercialização de determinado bem (atacadistas e varejistas). Estes, por sua vez, excluirão
da base de cálculo das contribuições as receitas relativas a esses produtos já tributados pelo
substituto.

Entre as características da substituição tributária do PIS/Pasep e da Cofins destaca-se o fato de

tais receitas estarem excluídas da sistemática não cumulativa. Dessa forma, mesmo que o
contribuinte esteja sujeito à não cumulatividade – por ser tributado pelo Lucro Real –, tais
receitas estarão excluídas desta sistemática, sendo aplicáveis ao substituto as alíquotas de
0,65% (PIS/Pasep) e 3% (Cofins). Além disso, por estar sujeito ao regime cumulativo não é
permitido desconto de créditos.

A fundamentação legal da substituição tributária encontra-se no artigo 128 do CTN - Código

Tributário Nacional.

Os produtos sujeitos atualmente à substituição tributária são:

 39

a) Cigarros e Cigarrilhas;

b) Motocicletas.

Além desses produtos, ainda temos a previsão de substituição tributária nas operações com
produtos sujeitos à incidência monofásica quando destinados à Zona Franca de Manaus (ZFM).

Na tabela “4.3.12 – Tabela Produtos Sujeitos à Substituição Tributária da Contribuição Social

(CST 05)”, disponível em: http://sped.rfb.gov.br/arquivo/show/1642 é possível conhecer
detalhadamente quais são esses produtos.

6.1.1. Cigarros e Cigarrilhas

Os cigarros e cigarrilhas classificados nas posições 2402.10.00, 2402.20.00 e 2402.90.00, estão

sujeitas a substituição tributária quando realizada a operação de venda do fabricante ou
importador diretamente para o comerciante, nas alíquotas de 0,65% para o PIS e 3% para a
COFINS (Lei n° 12.402/2011, artigo 6°; Decreto n° 4.524/2002, artigo 51).

A base de cálculo das contribuições de PIS e COFINS, na substituição tributária vinculada a

venda de cigarros e cigarrilhas, deve ser calculada utilizando os coeficientes multiplicadores,
dispostos no artigo 62 da Lei n° 11.196/2005, conforme abaixo:

- PIS: Número de unidades vendidas, deduzido das unidades relativas às vendas canceladas e
às devoluções de vendas (x) pelo preço previsto para venda do produto no varejo (x) por 3,42
(PIS/PASEP) (coeficiente multiplicador) (=) Base de cálculo ST;

- COFINS: Número de unidades vendidas, deduzido das unidades relativas às vendas

canceladas e às devoluções de vendas (x) pelo preço previsto para venda do produto no varejo
(x) por 291,69% (COFINS) (coeficiente multiplicador) (=) Base de cálculo ST.

A pessoa jurídica na condição de substituto tributário, no caso da venda de cigarros e

cigarrilhas, deverá realizar um recolhimento único das contribuições de PIS e COFINS.

6.1.2. Motocicletas

As motocicletas classificadas nas posições 8711.10.00, 8711.20.10, 8711.20.20, 8711.20.90,

8711.30.00, 8711.40.00, 8711.50.00, 8711.60.00 e 8711.90.00 da TIPI, estão sujeitas a
substituição tributária das contribuições de PIS e COFINS, quando realizada a operação de
venda do fabricante e/ou importador diretamente para o comerciante varejista, nas alíquotas
de 0,65% para o PIS e 3% para a COFINS (MP n° 2.158-35/2001, artigo 43; Lei n° 10.637/2002,
artigo 8°, inciso VII, alínea “b”; Lei n° 10.833/2003, artigo 10, inciso VII, alínea “b”).

A pessoa jurídica enquadrada como fabricante ou importador permanece sujeito ao

pagamento das contribuições de PIS e COFINS na condição de contribuinte (Decreto n°
4.524/2002, artigo 5°, § 1°, IN SRF n° 247/2002, artigo 5°, inciso I).

Desta forma, além de realizar o recolhimento das contribuições de PIS e COFINS sobre suas
receitas próprias, deverá realizar também o recolhimento das referidas contribuições como
substituto tributário.
 40

Já a pessoa jurídica enquadrada como comerciante varejista sujeitos ao regime de substituição

deverá excluir da receita bruta o valor das vendas desses produtos, desde que a substituição
tenha sido efetuada na aquisição (IN SRF n° 247/2002, artigo 39).

Ressalta-se que nas operações de venda realizadas diretamente a comerciantes atacadistas,

não haverá a aplicação a substituição tributária. Nesta hipótese, a tributação das contribuições
é devida em cada uma das operações de venda desses produtos (Decreto n° 4.524/2002, artigo
5°, § 2°); IN SRF n° 247/2002, artigo 5°, inciso II).

Considerando, portanto, que o preço de venda de determinada motocicleta pela indústria seja
de R$ 10.000,00, com alíquota de 10% de IPI, os valores devidos são:

Como contribuinte:

a) PIS/Pasep: R$ 10.000,00 x 0,65% = R$ 65,00

b) Cofins: R$ 10.000,00 x 3% = R$ 300,00

Como substituto:

a) PIS/Pasep: R$ 11.000,00 x 0,65% = R$ 71,50

b) Cofins: R$ 11.000,00 x 3% = R$ 330,00

A indústria pagará, portanto, o total de R$ 766,50 nesta operação.

6.2. Incidência Monofásica

A incidência monofásica, também conhecida por tributação diferenciada ou concentrada,

abrange um grupo de produtos que estão sujeitos à aplicação de alíquotas específicas,
superiores às básicas de 0,65% e 3% (regime cumulativo) e 1,65% e 7,6% (regime não
cumulativo).

O ônus tributário de toda a cadeia de comercialização de um determinado produto recai em

seu fabricante ou importador. Assim, as alíquotas aplicáveis a essa modalidade de tributação
são maiores que as gerais.

Além desses aspectos, o grande diferencial entre a substituição tributária e a incidência

monofásica está no fato das receitas desta não estarem sujeitas obrigatoriamente ao regime
cumulativo, como ocorre com a substituição tributária.

Os produtos sujeitos a incidência monofásica de PIS e COFINS são:

a) gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e suas correntes e
gás liquefeito de petróleo - GLP derivado de petróleo e de gás natural (Lei n° 9.718/98,
artigos 4°, incisos I a III, e 5°);

b) produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador ou de higiene pessoal (Lei n°

10.147/2000, artigo 1°, inciso I, alíneas "a" e "b");

c) máquinas e veículos classificados nos códigos NCM 7309, 7310.29, 7612.90.12, 8424.81,
8429, 8430.69.90, 8432, 8433, 8434, 8435, 8436, 8437, 8701, 8702, 8703, 8704, 8705, 8706
e 8716.20.00 (Lei n° 10.485/2002, artigo 1°);
 41

d) autopeças relacionadas nos Anexos I e II da Lei n° 10.485/2002, no caso de vendas

para comerciante atacadista ou varejista ou para consumidores;

OBS: A aplicação da incidência monofásica sobre os códigos NCM de partes

somente será aplicada nos casos em que as mesmas sejam consideradas
implementos agrícolas ou constem nos Anexos I ou II da Lei n° 10.485/2002.
Caso o implemento agrícola esteja relacionado nos Anexos I ou II da
referida Lei, prevalecerá a disposição contida no artigo 1°. De acordo com a
Emenda n° 001 do texto da MP n° 627/2013, considera-se implemento
agrícola: elemento acoplado à máquinas agrícolas, promovendo função
produtiva as mesmas, ou seja, sem o implemento em questão, a máquina
não possuirá nenhuma função produtiva. São exemplos de implementos:
arados, grades, semeadeiras, plantadeiras, adubadeiras, pulverizadoras ou
qualquer outro equipamento acoplado à máquina agrícola.

e) produtos classificados nas posições NCM 4011 (pneus novos de borracha) e

4013 (câmaras-de-ar de borracha) (Lei n° 10.485/2002, artigo 5°);

f) querosene de aviação (Lei n° 10.560/2002, artigo 2°);

g) bebidas frias relacionadas no artigo 14 da Lei n° 13.097/2015;

h) gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e suas correntes,
querosene de aviação, gás liquefeito de petróleo (GLP) derivado de petróleo e de gás
natural, cuja tributação de PIS e COFINS será através do regime especial de apuração cuja
tributação será por unidade de medida (Lei n° 10.865/2004, artigo 23);

i) álcool, inclusive para fins carburantes, cuja tributação de PIS e COFINS será através
do regime especial de apuração cuja tributação será por unidade de medida (Lei n°
9.718/98, artigo 5°, § 4°);

j) biodiesel (Lei n° 11.116/2005, artigo 3°);

k) biodiesel, cuja tributação de PIS e COFINS será através do regime especial de apuração
cuja tributação será por unidade de medida (Lei n° 11.116/2005, artigos 4° e 5°; Decreto
n° 5.297/2004).

6.3. Benefícios Fiscais

Na definição da base de cálculo das contribuições, seja no regime cumulativo ou não

cumulativo, podem ser excluídas as receitas isentas ou não alcançadas pela incidência ou
sujeitas à alíquota zero.

Cabe destacar que a maior parte desses benefícios também é aplicável à importação dos
referidos bens e serviços. A Lei 10.925/2004, que relaciona diversos casos de alíquotas zero,
abrange tanto o mercado interno quanto a importação. O mesmo faz a Lei 10.865/2004, só
que neste caso em artigos diferentes: art. 8.º para a importação e art. 28 para o mercado
interno.
Os benefícios fiscais, salvo previsão legal em sentido contrário, não se aplicam ao Simples
Nacional. Dessa forma, uma microempresa do regime unificado, ao vender pão comum, por
 42

exemplo, pagará o Simples Nacional normalmente. Se estivesse no regime cumulativo ou não

cumulativo, teria o benefício de redução a zero das contribuições.

6.3.1. Alíquota Zero

Para determinar a alíquota 0% é necessária apenas uma norma, pois a mesma norma que cria
o tributo estabelece que a alíquota seja de 0%.

Daí a afirmação de Ives Gandra Martins de que Quanto à alíquota zero, surgem obrigações e
crédito, que, ex vi do art. 139 da CF têm a mesma natureza, mas reduzidos à sua expressão
nenhuma. (MARTINS, Ives Gandra. Sistema tributário na Constituição de 1988. São Paulo:
Saraiva, 2007, pag. 294.)

No efeito prático, não há tributação do PIS e da COFINS em nenhum momento da cadeia.

Dessa forma, não devem ser confundido com a alíquota zero proveniente de anterior cobrança
por substituição tributária ou incidência monofásica.

As reduções a zero das alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, são aplicáveis
tanto a contribuintes sujeitos ao regime de apuração cumulativa quanto aos sujeitos ao regime
de apuração não- cumulativa.

Ver tabela 4.3.13 em http://sped.rfb.gov.br/arquivo/show/1643

6.3.2. Isenção

A isenção é, pois, um favor fiscal, instituído em lei, que consiste na dispensa do pagamento do
tributo devido.

Nela, há a incidência da norma que cria o tributo, contudo, em sentido oposto, é feita uma
norma que cria um manto sobre o contribuinte, não deixando assim que os efeitos do tributo o
atinjam.

Ver tabela 4.3.14 em http://sped.rfb.gov.br/arquivo/show/1646

MERCADORIAS E SERVIÇOS

a) Fornecimento de mercadorias ou serviços para uso ou consumo de bordo em

embarcações e aeronaves em tráfego internacional, quando o pagamento for efetuado
em moeda conversível (exceto querosene de aviação).

b) Transporte internacional de cargas ou passageiros.

c) Receitas auferidas pelos estaleiros navais brasileiros nas atividades de construção,

conservação, modernização, conversão e reparo de embarcações pré-registradas ou
registradas no Registro Especial Brasileiro (REB), instituído pela Lei 9.432, de
08.01.1997.
d) Frete de mercadorias transportadas entre o País e o exterior pelas embarcações
registradas no REB, de que trata o art. 11 da Lei 9.432, de 1997.

ENTIDADES ESPECIAIS (Cofins)

 43

a) Receitas relativas às atividades próprias dos templos de qualquer culto; partidos

políticos; instituições de educação e de assistência social que preencham as condições
e requisitos do art. 12 da Lei 9.532, de 10.12.1997; instituições de caráter filantrópico,
recreativo, cultural, científico e as associações, que preencham as condições e
requisitos do art. 15 da Lei 9.532, de 1997; sindicatos, federações e confederações;
serviços sociais autônomos, criados ou autorizados por lei; conselhos de fiscalização de
profissões regulamentadas; fundações de direito privado; condomínios de
proprietários de imóveis residenciais ou comerciais; e Organização das Cooperativas
Brasileiras (OCB) e as Organizações Estaduais de Cooperativas previstas no art. 105 e
seu § 1.º da Lei 5.764, de 16.12.1971.

b) Receitas das entidades beneficentes de assistência social com a finalidade de

prestação de serviços nas áreas de assistência social, saúde ou educação, que atendam
aos requisitos do art. 29 da Lei 12.101, de 27.11.2009.

ITAIPU BINACIONAL

a) Venda de energia elétrica pela Itaipu Binacional.

COPA DAS CONFEDERAÇÕES FIFA 2013, COPA DO MUNDO FIFA 2014, JOGOS OLÍMPICOS
DE 2016 E JOGOS PARAOLÍMPICOS DE 2016

a) Importação de bens ou mercadorias para uso ou consumo exclusivo na organização e

realização dos referidos eventos, promovida pela Fifa, Subsidiária Fifa no Brasil,
Confederações Fifa, Associações estrangeiras membros da Fifa, Parceiros Comerciais
da Fifa domiciliados no exterior, Emissora Fonte da Fifa e Prestadores de Serviço da
Fifa domiciliados no exterior, ou por intermédio de pessoa jurídica por eles contratada
para representa-los.

b) Receita auferida por Subsidiária Fifa no Brasil, decorrente das atividades próprias e
diretamente vinculadas à organização ou realização dos referidos eventos, exceto as
receitas decorrentes da venda de ingressos e de pacotes de hospedagem.

c) Receita das atividades próprias, auferida pelos Prestadores de Serviços da Fifa,

estabelecidos no País sob a forma de sociedade com finalidade específica para o
desenvolvimento de atividades diretamente relacionadas à realização dos eventos.

DEMAIS RECEITAS COM ISENÇÃO

a) Recursos recebidos a título de repasse, oriundos do Orçamento Geral da União, dos

Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, pelas empresas públicas e sociedades de
economia mista.

b) Receita da instituição privada de ensino superior, com fins lucrativos ou sem fins
lucrativos não beneficentes, que aderir ao Programa Universidade para Todos (Prouni),
no período de vigência do termo de adesão, decorrentes da realização de atividades
de ensino superior, proveniente de cursos de graduação ou cursos sequenciais de
formação específica.

c) Código genérico – Operações com Isenção.

 44

6.3.3. Não incidência

A não incidência tributaria, é o inverso da incidência, ou seja, a ausência do surgimento

da relação jurídico-tributária em face da não ocorrência do fato gerador.

Ver tabela 4.3.15 em http://sped.rfb.gov.br/arquivo/show/1651

a) Exportação

As contribuições não incidem sobre as receitas decorrentes das seguintes operações:

I - exportação de mercadorias para o exterior;

II - prestação de serviços para pessoa física ou jurídica domiciliada no exterior, cujo

pagamento represente ingresso de divisas;

III - vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.

A empresa comercial exportadora que houver adquirido mercadorias de outra pessoa jurídica,
com o fim específico de exportação para o exterior que, no prazo de 180 dias contados da data
da emissão da nota fiscal pela vendedora, não comprovar o seu embarque para o exterior,
ficará sujeita ao pagamento de todos os impostos e contribuições que deixaram de ser pagos
pela empresa vendedora, acrescidos de juros de mora e multa, de mora ou de ofício,
calculados na forma da legislação que rege a cobrança do tributo não pago (Lei nº 10.637/2002
, art. 7º e Lei nº 10.833/2003 , art. 9º ).

b) Querosene de aviação

Não incidirão as contribuições para o PIS -Pasep e para a Cofins sobre a receita bruta auferida
pelo produtor ou importador na venda de querosene de aviação à pessoa jurídica
distribuidora, quando o produto for destinado ao consumo por aeronave em tráfego
internacional.

A distribuidora pessoa jurídica deverá informar ao produtor ou importador a quantidade de

querosene de aviação a ser destinada ao consumo de aeronave em transporte aéreo
internacional.

Nas notas fiscais emitidas pelo produto ou importador, deverá constar a seguinte expressão
com o dispositivo legal correspondente: "Venda à empresa distribuidora sem incidência da
contribuição para o PIS-Pasep e da Cofins".

6.3.4. Suspensão

A suspensão do PIS e da COFINS consiste na não ocorrência da incidência das contribuições, no

ato do faturamento, a qual passa a ficar condicionada a evento futuro definido na legislação,
podendo ser atribuída, posteriormente, a redução à alíquota zero.

Há casos em que a legislação determina a suspensão das contribuições. Cumprindo-se todos os

requisitos determinados pela legislação, não haverá pagamento de PIS e de COFINS, que
ficarão suspensos.
 45

Ver tabela 4.3.16 em http://sped.rfb.gov.br/arquivo/show/1655

7. Exclusão do ICMS da Base de Cálculo do PIS e da COFINS

De acordo com as Leis n°s 9.718/98, 10.637/2002 e 10.833/2003, inexiste possibilidade de

exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições para PIS e COFINS faturamento, com
exceção ao ICMS ST quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na
condição de substituto tributário. Instrução Normativa RFB n° 1.700/2017, art. 26, § 2°

Em 15.03.2017, o Supremo Tribunal Federal (STF), ao julgar o Recurso Extraordinário (RE)

574.706, decidiu por maioria (6 votos a favor e 4 contra), pelo provimento da exclusão do ICMS
da base de cálculo do PIS/Pasep e da COFINS, fundamentando que o valor arrecadado a título
de ICMS não se incorpora ao patrimônio do contribuinte, de modo que não poderia integrar a
base de cálculo das contribuições mencionadas.

Este recurso extraordinário foi interposto por um determinado contribuinte, com o objetivo de
reformar acórdão do Tribunal Regional Federal da 4ª Região (TRF-4) que julgou válida a
inclusão do ICMS na base de cálculo das contribuições.

Sendo assim, o contribuinte pleiteou o direito sob a ótica de ser mero depositário do ICMS,
alegando então que o referido valor não integra o seu patrimônio, sendo arrecadado ao
Estado.

A relatora, ministra Cármen Lúcia, votou pelo provimento do recurso, e apresentou a seguinte
tese: “o ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS” sendo
acompanhada pelos ministros Rosa Weber, Luiz Fux, Ricardo Lewandowski e Marco Aurélio.

Já os ministros Edson Fachin, Roberto Barroso, Dias Toffoli e Gilmar Mendes, votaram pela
manutenção do ICMS na base de cálculo, arguindo “a manutenção do valor do ICMS na base
de cálculo do PIS e da COFINS”.

O voto da ministra relatora Cármen Lúcia, acompanhado pela maioria, teve como fundamento
uma análise jurídica e a contábil do ICMS, ambas pautadas na característica da não
cumulatividade deste tributo, revelariam que, assim como não é possível incluir o ICMS na
base de cálculo da contribuição ao PIS/Pasep e da COFINS, também não seria possível excluí-lo
totalmente, pois enquanto parte do ICMS é entregue diretamente ao Estado, parte dele se
mantém no patrimônio do contribuinte até a realização da nova operação.

Em leitura ao acórdão de inteiro teor do Recurso Extraordinário 5747.06/PR, página 23, é

evidenciado o seguinte quadro:

Indústria Distribuidora Comerciante

Valor saída 100 → 150 → 200 → Consumidor
Alíquota 10% 10% 10%

Destacado 10 15 20

A compensar 0 10 15
 46

A recolher 10 5 5

A ministra relatora ainda dispõe que, nem todo o montante do ICMS será imediatamente
recolhido pelo contribuinte posicionado no meio da cadeia (distribuidor e comerciante), ou
seja, parte do valor do ICMS destacado na “fatura” é aproveitado pelo contribuinte para
compensar com o montante do ICMS gerado na operação anterior, em algum momento, ainda
que não exatamente no mesmo, ele será recolhido e não constitui receita do contribuinte, logo
ainda que, contabilmente, seja escriturado, não guarda relação com a definição constitucional
de faturamento para fins de apuração da base de cálculo das contribuições. (grifamos)

Por ser impraticável a apuração do ICMS considerando cada mercadoria ou serviço e a

correspondente cadeia, resolveu-se adotar o sistema de sua apuração contábil. O montante de
ICMS a recolher é apurado mês a mês, considerando-se o total de créditos decorrentes de
aquisições e o total de débitos gerados nas saídas de mercadorias ou serviços. Esta é a
chamada análise contábil ou escritural do ICMS.

Um fato importante mencionado pela Ministra relatora em seu voto, faz analogia do ICMS
transferido parcialmente ao Estado em decorrência ao regime da não cumulatividade com o
ICMS transferido integralmente ao Estado na qualidade de mero depositário, cuja a previsão
de exclusão é estabelecida no artigo 3°, § 2°, inciso I da Lei n° 9.718/98.

7.1. Modulação

A modulação serve para determinar efeitos de decisões em controle de constitucionalidade.

Ao declarar a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo, e tendo em vista razões de

segurança jurídica ou interesse social, o STF pode decidir que ela só tenha eficácia a partir de
seu trânsito em julgado (ex nunc) ou até mesmo de forma retroativa (ex tunc). Sendo que para
essa determinação é imprescindível observar a petição realizada.

7.2. Repetição do indébito

Como podemos observar ao longo desta matéria, é possível que o contribuinte altere a
formação da base de cálculo prevista nas legislações relacionadas ao PIS/Pasep e COFINS sobre
faturamento. No entanto, é possível ainda, que nesta decisão judicial o interessado reclame
também judicialmente restituição dos valores a título de tributo pago indevidamente indébito
tributário.

Em caso de decisão judicial com efeitos retroativos, observado o artigo 173 da Lei n° 5.172/66
(Código Tributário Nacional) origina-se a repetição de indébito, desde que o contribuinte tenha
pleiteado na referida ação.

Questões relacionadas a forma de restituir os pagamentos indevidos o a maior de PIS e

COFINS serão abordados no item 5 desta matéria (PER/DCOMP).

7.3. ICMS a ser excluído da base de cálculo das contribuições

A partir da decisão proferida em 2017, diversos contribuintes interessados entraram

com recursos judiciais para obter a tratativa de exclusão do ICMS na base das
contribuições.
 47

Contudo, observa-se que grande parte dessas decisões simplesmente determinam a aplicação
da decisão do STF, sem esclarecer qual o montante de ICMS deve ser excluído, o que faz com
que hajam diversas interpretações sendo consideradas pelos interessados.

Diante desta diversidade de sentenças judiciais, fez-se necessário a edição da Solução de

Consulta Interna Cosit n° 13/2018, objetivando disciplinar e esclarecer os procedimentos a
serem observados quando estas ações não especificarem de forma analítica e objetiva, a
parcela de ICMS a ser excluída nas bases de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins

7.3.1. Posicionamento da Receita Federal

Para trazer mais clareza ao tema, já que nada consta em legislação sobre a forma de proceder
com os cálculos, em 23.10.2018 a RFB publicou a Solução de Consulta Interna Cosit n°
013/2018, no tocante ao procedimento a ser adotado para cumprir as decisões judiciais
transitadas em julgado que versem sobre o assunto.

De acordo com a Solução de Consulta Interna Cosit n° 013/2018, publicada em 23.10.2018, o

valor do ICMS a excluir da base de cálculo das contribuições para o contribuinte que tiver
pleiteado e assegurado direito da exclusão judicialmente, é o valor do ICMS a recolher, pelo
fato de que o mesmo não compõe a receita da venda de bens e serviços, sendo um mero
repasse ao governo, acompanhando o que dispõe a norma contábil, sendo discutido no
julgamento do Recurso Extraordinário n° 574.706/PR.

Apesar do entendimento da Receita Federal exposto nesta solução de consulta interna, há que
se destacar que este pronunciamento foi realizado antes mesmo da decisão do "embargo de
declaração" oposto pela PGFN, requerendo que o STF se pronuncie a respeito de qual valor de
ICMS poderá ser excluído da base de cálculo das contribuições. Portanto, os embargos ainda
estão pendentes de decisão pelo STF. Em outras palavras, é possível que a solução de consulta
interna seja republicada.

Os embargos de declaração são uma espécie de recursos sendo julgados pelo próprio órgão
que prolatou a decisão. De acordo com a Lei n° 13.105/2015 (Código Processual Civil) cabem
embargos de declaração contra qualquer decisão judicial para esclarecer obscuridade ou
eliminar contradição, suprir omissão de ponto ou questão sobre o qual devia se pronunciar o
juiz de ofício ou a requerimento e corrigir erro material.

7.3.1.1. ICMS passível de exclusão da base de cálculo das contribuições

Dentre as disposições contidas na Solução de Consulta Interna Cosit n° 013/2018 constam os

critérios e procedimentos a serem observados para fins de exclusão do ICMS na base de
cálculo das contribuições:

a) o montante a ser excluído da base de cálculo mensal da contribuição é o valor mensal do

ICMS a recolher apurado da pessoa jurídica, referente ao mesmo período de apuração das
Contribuições, devendo preferencialmente considerar os valores apurados na escrituração
fiscal digital do ICMS e do IPI (EFD-ICMS/IPI), especificamente no bloco E.

b) o valor mensal do ICMS a recolher, deverá ser segregado entre as diversas bases de cálculo
mensal das contribuições, uma vez que na escrituração das contribuições a pessoa jurídica
apura diversas bases de cálculo, conforme o código de situação tributária (CST) atribuído às
receitas auferidas;
 48

c) a referida segregação do ICMS mensal a recolher, para fins de apropriação da parcela a

excluir em cada uma das bases de cálculos das contribuições, será determinada com base na
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita ao ICMS, submetida a cada um dos
tratamentos tributários (CST) de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins e a receita bruta
total sujeita ao ICMS, auferidas em cada mês.

Com isto, é importante ressaltar que:

a) havendo saldo credor do ICMS não há o que se falar de exclusão do ICMS da base de cálculo
das contribuições;

b) o valor da receita bruta que não estiver sujeito ao ICMS não poderá ser levado em
consideração para determinar o montante do ICMS a ser excluído.

Exemplos

1° exemplo:

CST - PIS E COFINS RECEITA BRUTA (R$) ICMS A RECOLHER (R$) %

01 - Alíquota básica 100.000,00 10.000,00 100%
Total 100.000,00 10.000,00 100%

Valor do ICMS a excluir na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da

Cofins corresponde a R$ 10.000,00.

2° exemplo:

CST - PIS E COFINS RECEITA BRUTA (R$) ICMS A RECOLHER (R$) %

01 - Alíquota básica 60.000,00 6.000,00 60%
06 - Alíquota zero 40.000,00 4.000,00 40%
Total 100.000,00 10.000,00 100%

Valor do ICMS a excluir na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins

correspondente ao CST 01: R$ 6.000,00 (base de cálculo tributável de PIS/Pasep e
Cofins).

Valor do ICMS a excluir na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins

correspondente ao CST 06: R$ 4.000,00 (base de cálculo não tributável de PIS/Pasep e
Cofins).

3° exemplo:

CST - PIS E COFINS RECEITA BRUTA (R$) ICMS A RECOLHER (R$) %

01 - Alíquota básica 50.000,00 5.000,00 50%
06 - Alíquota zero 30.000,00 3.000,00 30%
09 - Suspensão 20.000,00 2.000,00 20%
Total 100.000,00 10.000,00 100%
Valor do ICMS a excluir na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
correspondente ao CST 01: R$ 5.000,00 (base de cálculo tributável de PIS/Pasep e
Cofins).
 49

Valor do ICMS a excluir na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins

correspondente ao CST 06: R$ 3.000,00 (base de cálculo não tributável de PIS/Pasep e
Cofins).

Valor do ICMS a excluir na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins

correspondente ao CST 09: R$ 2.000,00 (base de cálculo não tributável de PIS/Pasep e
Cofins).

4° exemplo:

CST - PIS E COFINS RECEITA BRUTA (R$) ICMS A RECOLHER (R$) %

06 - Alíquota zero 100.000,00 10.000,00 100%
Total 100.000,00 10.000,00 100%

Valor do ICMS a excluir na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins

correspondente ao CST 06: R$ 10.000,00 (base de cálculo não tributável de PIS/Pasep e
Cofins).

5° exemplo:

CST - PIS E COFINS RECEITA BRUTA (R$) ICMS A RECUPERAR (R$) %

01 - Alíquota básica 100.000,00 3.000,00 100%
Total 100.000,00 0,00 0%

Valor do ICMS a Recolher apurado no período: R$ 0,00.

Valor de Saldo Credor de ICMS no período seguinte: R$ 3.000,00.

Valor do ICMS a excluir na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins

correspondente ao CST 01: R$ 0,00.

7.4. Simples Nacional

O julgado tratado nessa matéria não diz respeito aos optantes pelo Simples Nacional. Para
estes, vale a definição da base de cálculo do artigo 3°, § 1° da Lei Complementar n° 123/2006,
cuja constitucionalidade o STF não julgou nesses processos, estando, portanto, em pleno vigor.

Dessa forma, situação dos optantes pelo Simples Nacional é totalmente distinta, uma vez que,
por sua sistemática de cálculo, o percentual de ICMS incide não sobre a operação de circulação
e antes da COFINS e da Contribuição para o PIS/Pasep, mas sobre a receita bruta e
paralelamente a elas. Sendo assim, esses julgados do STF são inaplicáveis aos optantes.

7.5. DCTF

A Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF) conterá informações relativas

aos impostos e contribuições administrados pela RFB, conforme artigo 6° da Instrução
Normativa RFB n° 1.599/2015.

Nos tópicos a seguir será disposto os procedimentos aplicáveis.

7.5.1. Decisão não transitada em julgado
 50

Embora não haja orientação específica por parte da RFB em relação a apresentação da DCTF
em casos de modificação da base de cálculo em razão de decisão judicial favorável, de acordo
com as orientações contidas no Ajuda do programa da DCTF Mensal, quando houver ação de
inconstitucionalidade o contribuinte deve:

a) informar na ficha “Valor do Débito” o valor das contribuições para PIS e COFINS
apurada conforme a legislação vigente;

b) e no campo "Valor Suspenso do Débito" da ficha “Suspensão”, o montante do

débito, parcial ou integral, cuja exigibilidade esteja suspensa por medida judicial.

7.5.1.1. Exemplo

Empresa Comércio de Sapatos, tributada no regime cumulativo das contribuições, com

“Liminar em Mandado de Segurança” em 01.11.2018 vinculada ao RE n° 574.706/PR. com a
possibilidade de exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições, sendo que o valor
total da receita bruta é tributado com alíquota básica (CST 01) de PIS e COFINS:

R$ 500.000,00
Base de cálculo do PIS
R$ 3.250,00
PIS a recolher (0,65%)
R$ 42.000,00
ICMS a recolher

R$ 458.000,00
Base de cálculo do PIS com exclusão do ICMS a recolher
R$ 2.977,00
PIS a recolher (0,65%)
R$ 42.000,00
ICMS a recolher

Valor suspenso do débito informado na ficha “Suspensão” = R$ 273,00.

Valor informado na ficha “Valor do Débito” = R$ 3.250,00.

R$ 500.000,00
Base de cálculo do COFINS
R$ 15.000,00
COFINS a recolher (3%)
R$ 42.000,00
ICMS a recolher

R$ 458.000,00
Base de cálculo da COFINS com exclusão do ICMS a recolher
R$ 13.740,00
COFINS a recolher (3%)

R$ 42.000,00
ICMS a recolher

Valor suspenso do débito informado na ficha “Suspensão” = R$ 1.260,00.

 51

Valor informado na ficha “Valor do Débito” = R$ 15.000,00.

Ressalta-se que havendo mais de um processo ou medida judicial que suspenda a exigibilidade
do débito declarado, devem ser informados, separadamente, todos os dados correspondentes
a cada processo judicial.

7.5.2. Decisão Judicial transita em Julgado

Na DCTF, apenas haverá forma específica de realizar a escrituração dos débitos das
contribuições de PIS e COFINS apuradas a partir do EFD-Contribuições quando houver decisão
transitada em julgado, assim sendo, caso a empresa já tenha ação judicial proferida as
contribuições serão escrituradas de acordo com o que for estabelecido na ação.

Em outras palavras, os débitos de PIS e de COFINS serão escriturados em conformidade com a

apuração do EFD-Contribuições.

7.6. PER/DCOMP

A utilização da PER/DCOMP para a operação de exclusão do ICMS da base de cálculo das

contribuições de PIS/Pasep e COFINS, apenas ocorrerá quando se tratar de ação judicial
transitada em julgado que permite o aproveitamento de crédito oriundos de valores recolhidos
em períodos anteriores, em função do disposto no artigo 170-A da Lei n° 5.172/66 e artigo 74,
§ 12 da Lei n° 9.430/96.

Em outras palavras, apenas utilizará a PER/DCOMP quando se tratar de repetição de indébito,

desde que a ação tenha transitado em julgado.

Embora existam meios judiciais que permitem o aproveitamento do crédito antes mesmo do
trânsito em julgado, o programa da PER/DCOMP não permite essa utilização. Nesse caso, o
contribuinte deverá consultar a RFB.

7.6.1. Habilitação do crédito

O artigo 100 da Instrução Normativa RFB n° 1.717/2017 traz de forma detalhada como se dará
a habilitação do crédito após trânsito em julgado, cujo sua obtenção ocorrerá mediante
processo administrativo, onde o sujeito passivo deverá estar munido da seguinte
documentação:

a) formulário Pedido de Habilitação de Crédito Decorrente de Decisão Judicial Transitada em

Julgado: Anexo V - Pedido De Habilitação De Crédito Decorrente De Decisão Judicial Transitada
Em Julgado;

b) certidão de inteiro teor do processo, expedida pela Justiça Federal;

c) na hipótese em que o crédito esteja amparado em título judicial passível de execução, cópia
da decisão que homologou a desistência da execução do título judicial, pelo Poder Judiciário, e
a assunção de todas as custas e honorários advocatícios referentes ao processo de execução,
ou cópia da declaração pessoal de inexecução do título judicial protocolada na Justiça Federal
e certidão judicial que a ateste;
 52

d) cópia do contrato social ou do estatuto da pessoa jurídica acompanhada, conforme o caso,

da última alteração contratual em que houve mudança da administração ou da ata da
assembleia que elegeu a diretoria;

e) cópia dos atos correspondentes aos eventos de cisão, incorporação ou fusão, se for o caso;

f) na hipótese de pedido de habilitação do crédito formulado por representante legal do

sujeito passivo, cópia do documento comprobatório da representação legal e do documento
de identidade do representante; e

g) na hipótese de pedido de habilitação formulado por mandatário do sujeito passivo,

procuração conferida por instrumento público ou particular e cópia do documento de
identidade do outorgado.

O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil poderá exigir do sujeito passivo, como condição
para a homologação da compensação de crédito decorrente de decisão judicial, que lhe seja
apresentada cópia do inteiro teor da decisão.

7.7. Dedutibilidade

Em regra geral, as despesas realizadas com o pagamento de tributos são dedutíveis na

determinação do Lucro Real e do resultado ajustado, segundo o regime de competência,
porém essa dedutibilidade não se aplica quando se tratar de tributos com exigibilidade
suspensa vinculada a: Instrução Normativa RFB n° 1.700/2017, art. 131, § 1°

a) reclamações e recursos, nos termos das leis reguladoras do processo

tributário administrativo;

b) concessão de medida liminar em mandado de segurança;

c) concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial.

Assim, caberá a empresa realizar a adição no LALUR e LACS do valor do débito com
exigibilidade suspensa.

7.8. Reconhecimento contábil

A contestação do débito tributário pode alterar as formas de contabilização, assim, para que
seja possível definir a contabilização adequada é necessário identificar em que situação se
encontra a ação judicial, bem como o período de referência que está sendo questionado,
conforme dispõe os próximos tópicos da matéria.

7.8.1. Antes do trânsito em julgado

Enquanto não houver o trânsito em julgado a contabilização ocorrerá pelo valor do débito
apurado sobre a base de cálculo prevista na legislação, ou seja, sem qualquer alteração, pois
na verdade o que ocorre neste momento é a exigibilidade do débito.

Desta forma, a contabilização poderá ocorrer da seguinte forma:

 53

PIS

D- (-) PIS s/Vendas (Conta de Resultado)

C- PIS a Recolher (Passivo Circulante)
C- PIS a Recolher - Exigibilidade Suspensa (Passivo Não Circulante)

COFINS

D- (-) COFINS s/Vendas (Conta de Resultado)

C- COFINS a Recolher (Passivo Circulante)
C- COFINS a Recolher - Exigibilidade Suspensa (Passivo Não Circulante)

7.8.2. Após trânsito em julgado

A partir do momento em que o contribuinte tiver ação judicial transitada em julgado que
permita a dedução do ICMS da base de cálculo de PIS e de COFINS sobre o faturamento, a
contabilização ocorrerá pelo valor líquido, ou seja, não há mais incertezas quanto ao débito
devido:

PIS

D- (-) PIS s/Vendas (Conta de Resultado)

C- PIS a Recolher (Passivo Circulante)

COFINS

D- (-) COFINS s/Vendas (Conta de Resultado)

C- COFINS a Recolher (Passivo Circulante)

A contabilização acima apenas pode ser realizada se for provável uma saída de recursos que
incorporam benefícios econômicos, exceto em circunstâncias extremamente raras em que
nenhuma estimativa suficientemente confiável possa ser feita. (Pronunciamento Técnico - CPC
25)

7.8.3. Repetição do indébito

Quando se tratar de créditos retroativos, será necessário julgamento do contador, conforme as

orientações contidas no Pronunciamento Técnico - CPC 25 no que diz respeito ao ativo
contingente.

O referido pronunciamento define ativo contingente como um “ativo possível” que resulta de
eventos passados e cuja existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou
mais eventos futuros incertos não totalmente sob controle da entidade.

Assim, a entidade não deve reconhecer estes valores dos quais existe a apenas a possibilidade
de recebimento como ativo, uma vez que pode tratar-se de resultado que nunca venha a ser
realizado. Isso é, o ativo contingente não satisfaz os elementos necessário para
reconhecimento de ativo nos termos do CPC 00.

Porém, quando a realização do ganho é praticamente certa, então o ativo relacionado não
é um ativo contingente e o seu reconhecimento é adequado.
 54

O ativo contingente é divulgado, quando for provável a entrada de benefícios econômicos, em

Notas Explicativas.

Assim, de maneira prática somente é permitido o reconhecimento dos valores a receber no

ativo da empresa após o trânsito em julgado da ação de cobrança, ou seja, quando não há
mais possibilidade de recursos. CPC 25 - Provisões, Passivos Contingentes e Ativos
Contingentes.

Pelo reconhecimento dos valores a receber quando do trânsito em julgado da ação:

D- Ação Judicial "X" a Receber (Ativo Circulante)

C- Outras Receitas (Conta de Resultado)

7.9. Aproveitamento de créditos

A exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições para PIS e COFINS não prejudica
o aproveitamento de créditos dessas contribuições.

7.10. EFD-Contribuições

Primeiramente deve ser verificado o objeto da ação, se o pleito se dá sobre o ICMS destacado no
documento fiscal (a ser deduzido diretamente da base de cálculo do referido documento fiscal nos
diversos registros de escrituração das operações geradoras de receita) ou sobre o ICMS a recolher
(a ser deduzido da base de cálculo das contribuições, diretamente no bloco M) e se há trânsito em
julgado afim de determinar a forma de escrituração na EFD-Contribuições.

7.10.1. Desconto da base de cálculo - ICMS documento fiscal

Na EFD-Contribuições o contribuinte deverá utilizar o campo "VL_DESC" para informar o ICMS

da operação e, caso o registro não contenha este campo, o contribuinte deverá fazer o
abatimento no campo "VL_BC_PIS" e "VL_BC_COFINS".

No guia prático da EFD-Contribuições, versão 1.25 de 05/01/2018, é possível visualizar essa

recomendação nos registros que amparam a escrituração das operações geradoras de
receita: "C170", "C175", "C181/C185", "C381/C385", "C481/C485", "C601/C605", "C870",
"D201/D205", "D300", "D350", "D601/D605", "F100", "F500" e "F550".

Processo Referenciado - aplicável à exclusão po documento fiscal

No caso da exclusão ser efetuada por documento fiscal, cada registro mencionado acima
possui um registro auxiliar (filho) denominado "Processo Referenciado", destinado a
informar a existência de processo administrativo ou judicial que autoriza a adoção de
tratamento tributário (CST), base de cálculo ou alíquota diversa da prevista na legislação.
Trata-se de informação essencial a ser prestada na escrituração para a adequada validação
das contribuições sociais ou dos créditos, pelo Programa Validador e Assinador da EFD-
Contribuições.
 55

Registros / Processo Referenciado

C170 - C111 - Nota Fiscal (Código 01), Nota Fiscal Avulsa (Código 1B), Nota Fiscal de
Produtor (Código 04) e NF-e (Código 55)
C175 - C111 - NFC-e (Código 65)
C181/C185 - C188 - Consolidação de Notas Fiscais Eletrônicas Emitidas Pela Pessoa Jurídica
(Códigos 55 e 65) – Operações de Vendas (detalhamento PIS/Cofins)
C381/C385 - (Não tem campo para informação do processo referenciado) - Nota Fiscal de
Venda a Consumidor (Código 02) - Consolidação de Documentos Emitidos (detalhamento
PIS/Cofins)
C481/C485 - C489 - Resumo Diário de Documentos Emitidos por ECF – PIS/Pasep e Cofins
(Códigos 02 e 2D)
C601/C605 - C609 - Complemento da Consolidação Diária (Códigos 06, 28 e 29) –
Documentos de Saídas - PIS/Pasep e Cofins
C870 - C890 - Resumo Diário de Documentos Emitidos por Equipamento SAT-Cf-e (Código 59) –
PIS/Pasep e Cofins
D201/D205 - D209 - Totalização do Resumo Diário – PIS/Pasep e Cofins
D300 - D309 - Resumo da Escrituração Diária - Bilhetes Consolidados de Passagem Rodoviário
(Código 13), de Passagem Aquaviário (Código 14), de Passagem e Nota de Bagagem (Código
15), de Passagem Ferroviário (Código 16) e Resumo de Movimento Diário (Código 18)
D350 - D359 - Resumo Diário de Cupom Fiscal Emitido Por ECF - (Códigos 2E, 13, 14, 15 e 16)
D601/D605 - D609 - Complemento da Consolidação da Prestação de Serviços (Códigos 21 e
22) - PIS/Pasep e Cofins
F100 - F111 - Demais Documentos e Operações Geradoras de Contribuição e Créditos
F500 - F509 - Consolidação das Operações da Pessoa Jurídica Submetida ao Regime de
Tributação com Base no Lucro Presumido – Incidência do PIS/Pasep e da Cofins pelo Regime
de Caixa
F510 - F519 - Consolidação das Operações da Pessoa Jurídica Submetida ao Regime de
Tributação Com Base no Lucro Presumido – Incidência do PIS/Pasep e da Cofins pelo Regime
de Caixa (Apuração da Contribuição por Unidade de Medida de Produto – Alíquota em Reais)
F550 - F599 - Consolidação das Operações da Pessoa Jurídica Submetida ao Regime de
Tributação com Base no Lucro Presumido – Incidência do PIS/Pasep e da Cofins pelo Regime
de Competência
F560 - F569 - Consolidação das Operações da Pessoa Jurídica Submetida ao Regime de
Tributação com Base no Lucro Presumido – Incidência do PIS/Pasep e da Cofins pelo Regime
de Competência (Apuração da Contribuição por Unidade de Medida de Produto – Alíquota em
Reais)

Ao escriturar qualquer registro de processo referenciado é necessário escriturar o registro

1010:

Registro 1010 - Processos Judiciais

A pessoa jurídica deve gerar tantos registros “1010” quantas ações judiciais forem utilizadas no
período da escrituração, referentes ao detalhamento do(s) processo(s) judicial(is), que autoriza
a adoção de procedimento especifico de apuração das contribuições sociais ou dos créditos.
 56

Neste registro o contribuinte deverá indicar as seguintes informações:

- Número do processo judicial;

- Identificação da Seção Judiciária;
- Identificação da vara;
- Natureza da ação judicial;
- Descrição resumida dos efeitos;
- Data da sentença/ decisão judicial.

7.10.2. Dedução da base de cálculo - ICMS a recolher

A redução da base de cálculo das contribuições relativamente ao valor do ICMS a recolher,

deverá ser escriturada nos registros M215 e M615 com o código 21 - ICMS a recolher sobre
operações próprias, com reflexo nos registros M210 e M610 respectivamente e no registro
1050.

O Registro 1050 serve para detalhar o ajuste da base de cálculo, por CST de PIS e COFINS.

7.9.2. Decisão judicial não transitada em julgado

Conforme instruções do guia prático da EFD-Contribuições, versão 1.31 de 29.04.2019, os

contribuintes que não possuem trânsito em julgado devem escriturar normalmente as
contribuições como se não houvesse decisão favorável, apenas indicando o processo
judicial no registro 1010, demonstrando na DCTF a parcela das contribuições suspensa,
consequentemente reduzindo o valor das contribuições a recolher.

Nos registros M205 e M605 deverá ser informado o valor a recolher das contribuições
apuradas nos registros M200 e M600 respectivamente, que será demonstrado na DCTF
como valor do débito.

Como o valor a recolher das contribuições será inferior em virtude da suspensão de parte
do crédito tributário, o valor do DARF, consequentemente, será diferente do valor apurado
na escrituração.