Norma Internacional de Contabilidad 41

Agricultura

Fundamentos de las conclusiones

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Desagregación de ganancias o pérdidas F78 – 79
Índice
Otra información a revelar F80 – 81
Norma Internacional de Contabilidad 41 Resumen de cambios en el E65 F82

Fundamentos de las conclusiones

Antecedentes párrafos F1 - 2
La necesidad de una norma internacional de contabilidad sobre
agricultura F3 - 7
Alcance F8 - 12
Medición F13 - 60
Activos biológicos F13 - 40
Valor razonable frente a costo F13 - 21
Tratamiento de los costos hasta el punto de venta F22 - 26
Jerarquía en la medición del valor razonable F27 - 31
Frecuencia de la medición del valor razonable F32
Valoración independiente F33
Imposibilidad de medir el valor razonable de forma fiable F34 - 37
Ganancias y pérdidas F38 - 40
Producto agrícola F41 - 46
Contratos de venta F47 - 54
Terrenos asociados con la actividad agrícola F55 - 57
Activos intangibles F58 – 60
Desembolsos posteriores F61 – 62
Subvenciones del gobierno F63 – 73
Información a revelar F74 – 81
Información a revelar por separado
de los cambios físicos y en los precios F74 – 77

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Fundamentos de las conclusiones La necesidad de una Norma Internacional de

Este Apéndice ha sido preparado por el personal técnico del IASC, sin que se
Contabilidad sobre agricultura
haya sometido a aprobación por el Consejo del IASC. Este Apéndice resume
las razones del Consejo para: F3. Uno de los objetivos principales del IASC es desarrollar Normas
Internacionales de Contabilidad relevantes para los estados financieros
(a) iniciar y proponer una Norma Internacional de Contabilidad sobre elaborados con propósitos generales en todo tipo de negocios. Mientras
agricultura; y la mayoría de las Normas Internacionales de Contabilidad se aplican a
las empresas con carácter general, algunas otras, por ejemplo la NIC 30,
(b) aceptar o rechazar ciertos puntos de vista alternativos. Información a Revelar en los Estados Financieros de los Bancos e
Instituciones Financieras Similares, y la NIC 40, Propiedades de
Individualmente, los miembros del Consejo dan mayor peso a algunos Inversión, tratan aspectos que surgen en actividades concretas. El IASC
factores que a otros. también ha acometido proyectos específicos sobre seguros e industrias
extractivas.
Antecedentes
F4. La diversidad en la contabilización de las actividades agrícolas ha
F1. En 1994, el Consejo del IASC (el “Consejo”) decidió desarrollar una ocurrido porque:
Norma Internacional de Contabilidad sobre agricultura, y designó un
Comité Director para ayudar a definir los problemas y desarrollar (a) con carácter previo al desarrollo de la Norma, los activos asociados
posibles soluciones. En 1996, el Comité Director publicó un Borrador a actividades agrícolas, así como los cambios en tales activos,
de Declaración de Principios (“DSOP”) donde se exponían los fueron excluidos del alcance de las Normas Internacionales de
problemas, las alternativas y las propuestas del Comité para resolverlos, Contabilidad:
invitando a realizar comentarios públicos. En respuesta, se recibieron 42 (i) la NIC 2, Inventarios, excluía “inventarios en proceso de
cartas de comentarios. El Comité Director publicó los comentarios, productos ganaderos, agrícolas o forestales... siempre que no
procedió a revisar algunas de sus recomendaciones y sometió todo ello sean medidos al valor neto realizable, de acuerdo con las
al Consejo. prácticas tradicionalmente establecidas en ciertas industrias”;
F2. En julio de 1999, el Consejo aprobó el Proyecto de Norma E65, (ii) la NIC 16, Propiedades, Planta y Equipo, no era aplicable a
Agricultura, fijando como fecha límite para recibir comentarios el 31 de “bosques y recursos naturales renovables similares”;
enero de 2000. El Consejo recibió 62 cartas de comentarios sobre el (iii) la NIC 18, Ingresos Ordinarios, no trataba de los ingresos
E65. Éstas procedían de diversas organizaciones internacionales, así procedentes de los “incrementos naturales en las ganaderías,
como de 28 países. En abril de 2000, el personal técnico del IASC envió así como en otros productos agrícolas y forestales”; y
un cuestionario a empresas dedicadas a la actividad agrícola, para
intentar determinar la fiabilidad de la medición del valor razonable (iv) la NIC 40, Propiedades de Inversión, no era aplicable a
propuesto en el E65, recibiendo 20 contestaciones de 11 países. En “bosques y recursos naturales renovables similares”;
diciembre de 2000, tras considerar los comentarios sobre E65 y las (b) las guías contables para la actividad agrícola desarrolladas por las
respuestas a los cuestionarios, el Consejo aprobó la NIC 41, Agricultura legislaciones nacionales han sido, en general, desarrolladas poco a
(la “Norma”). El párrafo F82 sintetiza los cambios efectuados por el poco para resolver problemas específicos relativos a las actividades
Consejo al E65, que dieron lugar a la Norma definitiva. agrícolas significativas de esos países; y

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(c) la naturaleza de la actividad agrícola origina incertidumbre o F7. Tras considerar los comentarios sobre el DSOP, el Consejo reafirmó su
conflictos cuando se aplican los tradicionales modelos contables, conclusión de que era necesaria una Norma Internacional de
en particular por los hechos específicos asociados con la propia Contabilidad. El Consejo cree que los principios incluidos en la Norma
transformación biológica (crecimiento, degeneración, producción y tienen amplia aplicación y constituyen un claro conjunto de principios.
procreación), que alteran la sustancia de los activos biológicos
dificultando el tratamiento con un modelo contable basado en el
costo histórico y la realización.
Alcance
F5. La mayoría de organizaciones económicas envueltas en actividades F8. La Norma prescribe, entre otras cosas, el tratamiento contable de los
agrícolas son pequeñas, independientes, preocupadas por el efectivo y activos biológicos y la medición inicial de la producción agrícola
los impuestos, empresas familiares, a las que a menudo se aconseja, recolectada de los activos biológicos de la empresa, en el punto de su
aunque no siempre se exige, elaborar estados financieros con propósitos cosecha o recolección. Sin embargo, la Norma no trata del
generales. Algunos creen que, por ello, una Norma Internacional de procesamiento de los productos agrícolas tras la cosecha o recolección,
Contabilidad sobre agricultura no tendría una aplicación amplia. Sin puesto que el Consejo no consideró apropiado acometer una revisión
embargo, las pequeñas empresas agrícolas buscan capital y ayudas, parcial de la NIC 2, Inventarios, que aborda el tratamiento contable de
particularmente de bancos o del gobierno, y estos suministradores de los inventarios bajo el sistema de costo histórico. El proceso contable a
capital intensifican su demanda de estados financieros. Por otra parte, la partir de la cosecha se efectúa de acuerdo con la NIC 2 u otra Norma
tendencia internacional hacia la desregulación, unida al incremento del Internacional de Contabilidad aplicable (por ejemplo, si una empresa
número de empresas cotizadas extranjeras y al aumento de la inversión, produce troncos cortados y decide usarlos para construir su propio
han provocado incrementos en la dimensión, alcance y comercialización edificio, la NIC 16, Propiedades, Planta y Equipo, será aplicable para la
de la actividad agrícola. Esto ha creado una gran necesidad de estados contabilización de los troncos cortados).
financieros basados en sólidos principios contables generalmente
F9. Algunos de los comentaristas identificaban tales procesamientos como
aceptados. Por las razones anteriormente descritas, en 1994 el Consejo
actividad agrícola, particularmente si son hechos por la misma empresa
añadió a su agenda el proyecto de agricultura.
que desarrolló el producto agrícola (por ejemplo, el que tiene lugar con
F6. El DSOP preguntó específicamente acerca de la viabilidad del desarrollo las uvas para su transformación en vino, por parte del viticultor que las
de una Norma Internacional de Contabilidad que abordara los problemas ha cultivado). Aunque el procesamiento pueda constituir una extensión
de la agricultura. Algunos comentaristas pensaban que la diversidad de lógica y natural de la actividad agrícola, y los eventos que tienen lugar
actividades agrícolas obstaculizaba el desarrollo de una única Norma guardan similitud con la transformación biológica, tales procesamientos
Internacional de Contabilidad para todas las actividades agrícolas. Otros no están incluidos en la definición de actividad agrícola manejada por
decían que había diferentes principios aplicables la actividad agrícola, esta Norma.
según si los ciclos de producción eran cortos o largos. Algunos citaban
F10. En particular, el Consejo consideró la posibilidad de incluir
la necesidad de desarrollar Normas Internacionales de Contabilidad que
circunstancias en las que existe un largo proceso de curación o un
fueran simples de aplicar y generales en cuanto a su alcance. Los
proceso de maduración tras la cosecha o recolección (por ejemplo para
comentarios sobre el DSOP también resaltaban la importancia que la
la transformación de la uva en vino y para la proceso de transformación
agricultura alcanza en la economía de muchos países, particularmente en
de la leche en queso) en el alcance de la Norma. Aquellos que creían que
los países en desarrollo y en los recientemente industrializados. En
la Norma debía dar cobertura a tales procesos aducían que:
muchos de aquellos países constituye la actividad industrial más
importante. (a) tales procesos de curación o maduración son similares a la
transformación biológica, y por ello fundamentales para la
evaluación del rendimiento de la empresa; y

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(b) muchas empresas agrícolas están integradas verticalmente e con las expectativas de beneficios económicos futuros. Por ejemplo, las
involucradas, por ejemplo, en la producción de uvas y vino. pautas de crecimiento de una plantación forestal afectan directamente a
las expectativas de beneficios económicos futuros, aunque difieren
F11. El Consejo decidió no incluir tales circunstancias en el alcance de la notablemente, en el plazo temporal, de las pautas seguidas por los costos
Norma, a causa de la preocupación por la dificultad que supondría incurridos. En una empresa dedicada a la plantación forestal, y siguiendo
diferenciarlas de otros procesos productivos (tales como la conversión un modelo de costo histórico basado en las transacciones, no debería
de materias primas en inventarios susceptibles de venta, según se reconocerse ningún ingreso hasta la primera cosecha y venta (quizás 30
definen en la NIC 2). El Consejo concluyó que las exigencias de esa u años). En el lado opuesto, si el modelo contable seguido para el
otras Normas Internacionales de Contabilidad aplicables se ajustarían a reconocimiento y medición del crecimiento biológico se basara en los
las exigencias para la contabilización de tales procesos. valores razonables corrientes, el ingreso sería medido y reconocido a lo
largo del periodo que media hasta la cosecha inicial.
F12. El Consejo también consideró la posibilidad de tratar, en la Norma,
acerca de los contratos de venta de activos biológicos o producción F16. Asimismo, aquellos que apoyan la medición a valor razonable citan
agrícola y de las subvenciones del gobierno relativas a la actividad. diversas razones, concluyendo que el valor razonable tiene más
Estos temas serán discutidos más adelante (véanse los párrafos F47 a 54 relevancia, fiabilidad, comparabilidad y es más comprensible, como
y F63 a 73). medida de las expectativas de beneficios económicos esperados
derivados de los activos biológicos, que el costo histórico,
Medición argumentando que:

(a) Muchos activos biológicos son negociados en mercados activos

Activos biológicos con precios de mercado observables. Los mercados activos
procuran, para aquellos activos, una medida fiable de las
Valor razonable frente a costo expectativas de mercado relativas a los beneficios económicos
futuros. La presencia de tales mercados aumenta significativamente
F13. La Norma exige a las empresas emplear el enfoque de valor razonable la fiabilidad del valor de mercado como indicador del valor
en la medición de sus activos biológicos relacionados con la actividad razonable.
agrícola, como se propuso en el DSOP y en el E65, excepto para
aquellos casos en los que el valor razonable no pueda ser medido de (b) La medición del costo de un activo biológico es, en ocasiones,
forma fiable para efectos del reconocimiento inicial. menos fiable que la medición del valor razonable debido a que la
existencia de costos conjuntos para productos conjuntos puede
F14. Aquellos que apoyan la medición a valor razonable argumentan que los crear situaciones en las que la relación entre factores y productos
efectos de los cambios causados por la transformación biológica quedan esté mal definida, conduciendo a una compleja y arbitraria
mejor reflejados tomando como referencia los cambios en el valor distribución de costos entre los diferentes productos de la
razonable de los activos biológicos. Creen que los cambios en el valor transformación biológica. Tales distribuciones llegan a ser incluso
razonable de los activos biológicos tienen una relación directa con los más arbitrarias si los activos biológicos generan activos biológicos
cambios en las expectativas de beneficios económicos futuros de la adicionales (frutos), y esos activos biológicos adicionales son
empresa. empleados también en la propia actividad agrícola de la empresa.

F15. Aquellos que apoyan la medición a valor razonable, señalan también que (c) Los ciclos de producción relativamente largos y continuos, con
las transacciones que se han realizado para producir los efectos de la volatilidad tanto en el entorno productivo como en el comercial,
transformación biológica, guardan a menudo una débil relación con la implican a menudo que el periodo contable no refleja un ciclo
propia transformación biológica y, por tanto, una relación más distante completo. Por ello, la medición al final del periodo (en oposición

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al periodo de la transacción) supone una mayor significatividad al (b) podría ser costoso exigir la medición a valor razonable en cada
estimar una medida del rendimiento financiero o de la posición del fecha de balance, especialmente si se exige información
periodo corriente. Cuanto menos importante sea la cosecha del año intermedia;
corriente en relación con la transformación biológica completa,
(c) la convención del costo histórico esta bien establecida y es
más significativa será la medición de fin de periodo respecto de los
comúnmente usada, por lo que el empleo de cualquier otra base
cambios habidos en el activo (crecimiento y degeneración). La
debería estar acompañada de un cambio del Marco Conceptual del
relación entre costos y beneficios económicos futuros es más
IASC para la Preparación y Presentación de los Estados
estable en sistemas de producción agrícola de elevada rotación
Financieros (el “Marco Conceptual”); así, para guardar coherencia
relativa, desarrollada en ciclos cortos y altamente controlada (por
con otras Normas Internacionales de Contabilidad y otras
ejemplo, producción de pollos o de champiñones para el consumo)
actividades económicas, los activos biológicos deberían ser
donde la mayor parte de la transformación biológica y cosecha
medidos a su costo;
tienen lugar dentro del año. Esta aparente estabilidad no altera la
relación entre el valor corriente de mercado y los beneficios (d) la medición al costo constituye una medida más objetiva y
económicos futuros, aunque hace que la diferencia generada por el coherente;
método de medición sea menos significativa.
(e) los mercados activos pueden ser inexistentes para algunos activos
(d) Las diferentes fuentes de reposición de animales y plantas biológicos en algunos países; en tales casos, el valor razonable no
(producidos internamente o comprados) dan lugar a diferentes puede ser medido con fiabilidad, especialmente durante el periodo
costos desde una perspectiva de costo histórico. Los activos de crecimiento (por ejemplo, los árboles de una plantación
similares deberían dar lugar a crear expectativas similares respecto forestal);
a los beneficios futuros. La comparabilidad y comprensibilidad se
(f) la medición a valor razonable conduce al reconocimiento de
refuerzan considerablemente cuando los activos similares se miden
ganancias y pérdidas no realizadas, contradiciendo los principios
y reconocen empleando las mismas bases.
recogidos en las Normas Internacionales de Contabilidad sobre
F17. Aquellos que se oponen a la medición de activos biológicos al valor reconocimiento de ingresos ordinarios; y
razonable, creen que existe una fiabilidad superior en la medición al (g) los precios de mercado, a la fecha del balance, pueden no guardar
costo, porque el costo histórico es el resultado de transacciones normales relación con los precios a los que los activos serán vendidos, y
y, en consecuencia, suministran evidencia de un valor de mercado además muchos activos biológicos no se mantienen para su venta.
abierto en ese instante del tiempo, verificable de forma independiente. Y
lo que es más importante, creen que el valor razonable no es, en F18. El Marco Conceptual es neutral respecto a la elección de las bases de
ocasiones, una medida fiable, y que los usuarios de los estados medición, ya que sólo constata que las diversas bases de medición son
financieros pueden verse confundidos por la presentación de números empleadas en diferente grado, y con varias combinaciones, sin
que pretenden representarlo pero, en realidad, están basados en mencionar que el costo histórico sea la comúnmente adoptada con
suposiciones subjetivas que no se pueden verificar. La información mayor frecuencia. Las alternativas específicamente identificadas son el
sobre el valor razonable observado puede suministrarse de otro modo costo histórico, el costo corriente, el valor realizable y el valor actual.
distinto a un simple número en los estados financieros. Creen que el Existen precedentes para la medición a valor razonable en otras Normas
alcance de la Norma es demasiado amplio. También aducen que: Internacionales de Contabilidad.

(a) los precios de mercado son a menudo volátiles y cíclicos, y no F19. El Consejo concluyó que la Norma debía exigir el modelo de valor
constituyen una base de medición apropiada; razonable para los activos biológicos relativos a la actividad agrícola,
debido a la naturaleza propia y características únicas de la actividad
agrícola. No obstante, el Consejo también concluyó que, en algunos

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casos, el valor razonable no puede ser medido con fiabilidad. Algunas intermediarios y comerciantes, los cargos que correspondan a las
contestaciones al cuestionario, así como algunos comentarios sobre el agencias reguladoras y a las bolsas o mercados organizados de
E65, se mostraban preocupados respecto de la fiabilidad de la medición productos, así como los impuestos y gravámenes que recaigan sobre las
a valor razonable para activos biológicos, argumentando que: transferencias. En los costos hasta el punto de venta se excluyen los
transportes y otros costos necesarios para llevar los activos al mercado.
(a) no existen mercados activos para algunos activos biológicos, en Tales transportes y otros costos son deducidos en la determinación del
particular para aquellos con largos periodos de crecimiento; valor razonable (esto es, el valor de mercado es el precio de mercado
(b) el valor actual de los flujos de efectivo netos esperados es menos los transportes y otros costos necesarios para llevar los activos al
frecuentemente una medida poco fiable del valor razonable, debido mercado).
a la necesidad de emplear, y al uso de, suposiciones de carácter
F23. El E65 ya proponía que los costos de desapropiación previos a la venta,
subjetivo (por ejemplo, sobre el clima); y
en los que se incurriría al desplazar el activo hasta el mercado (tales
(c) el valor razonable no puede ser medido con fiabilidad antes de la como los costos de transportes), deberían ser deducidos en la
cosecha o recolección. determinación del valor razonable, si el activo biológico fuera vendido
en un mercado activo de otra localidad. Sin embargo, el E65 no
Algunos comentarios sobre el E65 sugerían que la Norma debería incluir especificaba el tratamiento de los costos hasta el punto de venta.
una excepción por falta de fiabilidad para aquellos casos donde no exista Algunos comentaristas sugerían que la Norma debería esclarecer el
un mercado activo. tratamiento de los costos hasta el punto de venta, así como los costos de
desapropiación previos a la venta.
F20. El Consejo decidió que existía la necesidad de incluir una excepción por
falta de fiabilidad para los casos en los que los precios o valores, F24. Algunos argumentaban que los costos hasta el punto de venta no
determinados por el mercado, no estén disponibles, y las estimaciones deberían ser deducidos del modelo de valor razonable. Aducían que el
alternativas del valor razonable carezcan claramente de fiabilidad. En valor razonable menos los costos estimados de costos hasta el punto de
tales casos, los activos biológicos deben ser medidos al costo menos la venta constituiría una estimación sesgada de la propia estimación que el
depreciación acumulada y cualquier pérdida por deterioro del valor mercado hace sobre los flujos de efectivo futuros, debido a que los
acumulada. Para la determinación del costo, de la depreciación costos hasta el punto de venta serían efectivamente reconocidos como un
acumulada y de la pérdida por deterioro del valor acumulada, la empresa doble gasto si el adquirente paga los costos hasta el punto de venta en la
considerará la NIC 2, Inventarios, la NIC 16, Propiedades, Planta y adquisición; esto es, una vez en la adquisición inicial de los activos
Equipo, y la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos. biológicos y otra vez en la medición subsiguiente e inmediata del valor
razonable menos los costos estimados hasta el punto de venta. Esto
F21. El Consejo rechazó dar un tratamiento por punto de referencia al valor ocurriría siempre y cuando no se incurriera en esos costos hasta el punto
razonable y un tratamiento alternativo permitido del costo histórico, de venta sino en un periodo futuro, o no fueran pagados en modo alguno
debido a la mayor comparabilidad y comprensibilidad alcanzada por la por un activo biológico porque no se destinase a ser vendido.
propuesta de valor razonable obligatorio en presencia de mercados
activos. El Consejo no está tampoco cómodo con la existencia de F25. Por otro lado, algunos creen que los costos hasta el punto de venta
opciones en las Normas Internacionales de Contabilidad. deberían ser deducidos en el modelo de valor razonable. Piensan que el
importe en libros de un activo representa los beneficios económicos que
Tratamiento de los costos hasta el punto de venta se espera fluyan del mismo. Argumentan que el valor razonable menos
los costos estimados hasta el punto de venta, representarían la
F22. La Norma exige que un activo biológico debe ser medido a su valor estimación del mercado de los beneficios económicos que se espera
razonable menos los costos estimados hasta el punto de venta. Los fluyan a la empresa de un activo, a la fecha de balance. También
costos hasta el punto de venta incluyen las comisiones a los

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argumentan que la falta de deducción de los costos estimados hasta el F30. El Consejo concluyó que una jerarquía explícita detallada no
punto de venta puede producir una pérdida, que de esta forma se difiere proporcionaría la suficiente flexibilidad para tratar apropiadamente
hasta que la venta fuese realizada. todas las circunstancias que podrían darse, y decidió no establecer una
jerarquía detallada en los casos donde no exista un mercado activo. Sin
F26. El Consejo concluyó que el valor razonable menos los costos estimados embargo, el Consejo decidió indicar a la empresa que utilice todos los
hasta el punto de venta, es una medida de mayor relevancia para los precios o valores determinados por el mercado disponibles, aunque
activos biológicos, reconociendo que, en particular, la falta de deducción existe la posibilidad de que pueda optar por el uso del valor presente de
de los costos estimados hasta el punto de venta puede dar lugar al los flujos netos de efectivo esperados del activo, incluso cuando los
diferimiento de una pérdida. precios o valores determinados por el mercado estén disponibles. De las
20 compañías que respondieron al cuestionario, seis empleaban el valor
Jerarquía en la medición del valor razonable presente de los flujos netos de efectivo esperados del activo como base
de medición del valor razonable y, además, dos compañías indicaban
F27. La Norma exige que, si existe un mercado activo para un determinado que era imposible medir con fiabilidad sus activos biológicos cuando el
activo biológico, el precio de cotización en tal mercado será la base valor presente de los flujos netos de efectivo esperados no fuera fiable
adecuada para la determinación del valor razonable del activo en (puesto que necesitarían usar el valor presente como base).
cuestión. Si el mercado activo no existe, la empresa usará los precios
determinados por el mercado (tales como el precio de la transacción más F31. Cuando una empresa tiene acceso a diferentes mercados, la Norma
reciente) cuando estén disponibles. Sin embargo, en algunas indica que la empresa use el más relevante. Por ejemplo, si una empresa
circunstancias, los precios determinados por el mercado pueden no estar tiene acceso a dos mercados activos diferentes, usará el precio existente
disponibles para un determinado activo biológico en su condición actual. en el mercado en el que se espera operar. Algunos creen que debe usarse
En tales circunstancias, la Norma indica que la empresa empleará el el precio más ventajoso de los mercados accesibles. La Norma refleja el
valor presente de los flujos netos de efectivo esperados del activo. punto de vista de que la medición más relevante resulta de usar los datos
del mercado en el que se espera operar.
F28. El E65 proponía que, de existir un mercado activo para un activo
biológico, la empresa debería usar el precio de mercado en el mercado
activo. De no existir mercado activo, el E65 proponía que la empresa Frecuencia de la medición del valor razonable
considerara otra base de medición tal como el precio de la transacción
más reciente para el mismo tipo de activo, las referencias del sector y el F32. Algunos argumentaron que debería permitirse una menor frecuencia en
valor presente de los flujos netos de efectivo esperados. El E65 no la medición del valor razonable, debido a la carga que ello supone sobre
establecía un orden a seguir para los casos donde no existiera un las empresas. El Consejo rechazó esta propuesta basándose en:
mercado activo, esto es, el E65 no indicaba qué base resulta preferible a
las demás. (a) la naturaleza continua de la transformación biológica;

F29. El Consejo consideró establecer una jerarquía explícita aplicable en los (b) la falta de una relación directa entre las transacciones financieras y
casos donde no exista mercado activo. Algunos creen que el uso de los los productos resultantes de la transformación biológica; y
precios determinados por el mercado, por ejemplo el precio de la (c) la disponibilidad general de medidas fiables del valor razonable a
transacción más reciente en el mercado, siempre sería preferible al valor costos razonables.
presente de los flujos netos de efectivo estimados, especialmente cuando
la empresa usa los precios de mercado para activos similares, ajustados
de manera que reflejen las diferencias que pudieran existir.

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Valoración independiente valor razonable una vez que el valor razonable llegue a ser medible con
fiabilidad.
F33. Un número significativo de comentarios sobre el DSOP indicaban que,
si se usa el valor presente de los flujos netos de efectivo esperados para F36. Si la empresa ha medido previamente un activo biológico a su valor
determinar el valor razonable, sería preciso un evaluador independiente. razonable menos los costos estimados hasta el punto de venta, la Norma
El Consejo rechazó esta propuesta al entender que los evaluadores exige que la empresa continúe haciéndolo hasta el momento de la
independientes no son comúnmente usados para ciertas actividades desapropiación. Algunos aducen que la estimación de fiabilidad puede
agrícolas, así como que la existencia de tales evaluadores supondría una dejar de darse. El Consejo creyó que esto raramente ocurre. En
carga económica. El Consejo cree que es cuestión de la empresa el consecuencia, el Consejo decidió prohibir a las empresas cambiar su
decidir cómo determinar el valor razonable con fiabilidad, incluyendo la base de medición del valor razonable al costo ya que, de otro modo, la
designación de evaluadores independientes si fuera necesario. empresa podría usar la excepción por falta de fiabilidad como excusa
para interrumpir la contabilización a valor razonable en un mercado con
Imposibilidad de medir el valor razonable de forma fiable fallos.

F34. Como se indicó anteriormente, el Consejo decidió incluir una excepción F37. Si la empresa usa la excepción por falta de fiabilidad, la Norma exige
por falta de fiabilidad en la Norma, para los casos donde el valor revelación de información adicional. Esta información a revelar
razonable no pueda medirse de forma fiable en el momento del adicionalmente incluye información sobre los activos biológicos que se
reconocimiento inicial. La Norma señala la presunción de que el valor tienen al final del periodo, tal como una descripción de los activos
razonable de un activo biológico puede medirse de forma fiable. Sin biológicos y una explicación de la razón por la cual no puede medirse
embargo, esa presunción puede ser refutada, sólo en el momento del con fiabilidad el valor razonable. La información adicional a revelar
reconocimiento inicial, en el caso de los activos biológicos para los que también incluye la ganancia o pérdida reconocida en el periodo de
no estén disponibles precios o valores fijados por el mercado, y para los desapropiación de los activos biológicos, medidos al costo menos la
cuales se haya determinado claramente que no son fiables otras depreciación acumulada y cualquier pérdida por deterioro de su valor,
estimaciones alternativas del valor razonable. En tal caso, estos activos aún cuando aquellos activos biológicos no hayan sido mantenidos hasta
biológicos deben ser medidos a su costo menos la depreciación el final del periodo.
acumulada y cualquier pérdida acumulada por deterioro del valor. Una
vez que el valor razonable de tales activos biológicos se pueda medir Ganancias y pérdidas
con fiabilidad, la Norma exige que la empresa debe proceder a medirlos
al valor razonable menos los costos estimados hasta el punto de venta. F38. La Norma exige que las ganancias o pérdidas surgidas por causa del
reconocimiento inicial de un activo biológico, así como las surgidas por
F35. Algunos creen que, si la empresa estaba usando previamente la los cambios en el valor razonable menos los costos estimados hasta el
excepción por falta de fiabilidad, no se le debe permitir proceder a la punto de su venta, se incluyan en la ganancia o pérdida neta del periodo
medición a valor razonable (esto es, la empresa debe continuar usando el en que aparezcan. Quienes apoyan este tratamiento argumentan que la
modelo del costo). Argumentan que determinar cuándo la medición del transformación biológica es un hecho significativo que debe ser incluido
valor razonable se ha convertido en fiable puede ser una decisión en la ganancia o en la pérdida netas porque:
subjetiva, y esta subjetividad puede llevar a una aplicación incoherente y,
(a) el hecho es fundamental para entender el rendimiento de la
potencialmente, abusiva. El Consejo advirtió, sin embargo, que en la
empresa; y
actividad agrícola es probable que el valor razonable llegue a ser
medible más fiablemente a medida que se avanza la transformación (b) es coherente con la base contable del devengo (o acumulación).
biológica, y que la medición al valor razonable es preferible al costo en
esos casos. En consecuencia, el Consejo decidió exigir la medición a

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F39. En algunos comentarios sobre el DSOP y el E65, se argumentaba que los cuales son cosechados o recolectados. Puesto que el valor razonable
los cambios en el valor razonable deberían ser incluidos directamente en de un activo biológico tiene en cuenta la condición del producto agrícola
el patrimonio neto, a través del estado de cambios en el patrimonio neto, que será cosechado o recolectado del activo biológico, sería ilógico
hasta su efectiva realización, argumentando que: medir el producto agrícola al costo cuando el activo biológico del que
procede se mide a valor razonable. Por ejemplo, el valor razonable de
(a) los efectos de la transformación biológica no pueden ser medidos una oveja medio esquilada diferirá del valor razonable de una oveja
fiablemente y, por ello, no deben ser reconocidos como ingresos; similar con toda su lana. Sería incoherente y distorsionaría la
(b) los cambios en el valor razonable sólo deben incluirse en la información del rendimiento obtenido en el periodo corriente si, tras
ganancia o pérdida neta cuando el proceso de generación del esquilar, la lana cortada fuera medida a su costo cuando el valor
beneficio haya sido completado; razonable de la oveja se reduce por el valor razonable de la lana.

(c) el reconocimiento de ganancias y pérdidas no realizadas en el F43. Como previamente se indicó, ciertos activos biológicos, cuando se
resultado incrementa la volatilidad del beneficio; aplica la excepción por falta de fiabilidad, son medidos a su costo menos
la depreciación acumulada y cualquier otra pérdida por deterioro en su
(d) puede que los resultados de la transformación biológica nunca sean
valor acumulada. Algunos argumentan que la excepción por falta de
realizados, particularmente dados los riesgos a los cuales están
fiabilidad debe existir también para la medición de los productos
expuestos los activos biológicos; y
agrícolas. El Consejo rechazó este punto de vista debido a que muchos
(e) es prematuro exigir el reconocimiento de los cambios en el valor de los argumentos aplicables para la excepción por falta de fiabilidad no
razonable en el estado de resultados, hasta que los problemas son aplicables a los productos agrícolas. Por ejemplo, es más frecuente
relativos al estado de rendimiento financiero estén resueltos. que existan mercados para los productos agrícolas que para los activos
biológicos. El Consejo también advirtió que, por lo general, no es
F40. El Consejo rechazó exigir que los cambios en el valor razonable fueran factible determinar con fiabilidad el costo de los productos agrícolas
incluidos directamente en el patrimonio neto, en tanto que es difícil cosechados o recolectados de activos biológicos.
encontrar una base conceptual para que se informe directamente en el
patrimonio neto respecto de cualquier tipo de cambios en el valor F44. Respecto a la medición tras la cosecha, algunos argumentan que los
razonable de los activos biológicos relativos a la actividad agrícola. En productos agrícolas deben medirse a su valor razonable, tanto en el
el Marco Conceptual no se hace distinción entre el reconocimiento en el punto de cosecha o recolección como en cada fecha de balance hasta que
balance general y el reconocimiento en el estado de resultados. sean vendidos, consumidos o se disponga de ellos de otro modo.
Argumentan que esta propuesta aseguraría que todos los productos
Producto agrícola agrícolas, de un tipo similar, sean medidos de forma parecida, sin tener
en cuenta la fecha de la cosecha o recolección, favoreciendo de este
F41.La Norma exige que los productos agrícolas, cosechados o recolectados modo la comparabilidad y la coherencia.
de los activos biológicos de una empresa, deben ser medidos, en el
punto de cosecha o recolección, a su valor razonable menos los costos F45. El Consejo concluyó que la medición a valor razonable menos los costos
estimados hasta el punto de venta. Tal medición es el costo a esa fecha, estimados hasta el punto de venta, en el punto de la cosecha o
cuando se aplique la NIC 2, Inventarios, u otra Norma Internacional de recolección, debe constituir el costo cuando se aplique la NIC 2 u otra
Contabilidad que sea de aplicación Norma Internacional de Contabilidad, puesto que ello es coherente con
el modelo contable del costo histórico aplicado a los procesos de
F42. El Consejo señaló que la misma base de medición debería, fabricación en general y a otros tipos de inventarios.
generalmente, ser aplicada tanto a los productos agrícolas, en el
momento de su reconocimiento inicial, como a los activos biológicos de F46. Para alcanzar la conclusión anterior, el Consejo advirtió que las
empresas dedicadas a la actividad agrícola, compran algunas veces

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productos agrícolas para revenderlos, y otras empresas a menudo de los activos. El Consejo, en cambio, se planteó que se podría exigir
participan en el proceso de reconvertir los productos agrícolas que los contratos fueran medidos a valor razonable. Parece lógico medir
comprados en productos de consumo. Si los productos agrícolas fueran un contrato de venta a valor razonable cuando el activo biológico
medidos a su valor razonable tras la cosecha, el logro de la coherencia asociado también se mide a valor razonable.
sugeriría revaluar los inventarios comprados, y tal tratamiento sería
incoherente con la NIC 2. El Consejo no consideró apropiado llevar a F51. Sin embargo, el Consejo observó que, para alcanzar la simetría entre la
cabo una revisión parcial de la NIC 2. medición de un activo biológico y su respectivo contrato de venta, la
Norma tendría que restringir cuidadosamente los contratos de venta que
Contratos de venta fueran a ser medidos a valor razonable. Una empresa puede acordar en
un contrato vender la producción agrícola que vaya ser cosechada o
F47. A menudo, las empresas celebran contratos de venta a fecha futura sobre recolectada de los activos biológicos de la empresa. El Consejo
sus activos biológicos o productos agrícolas. La Norma señala que los concluyó que no sería apropiado exigir la medición a valor razonable de
precios de estos contratos no son necesariamente relevantes a la hora de un contrato de venta para una producción agrícola que todavía no existe
determinar el valor razonable, y que no se ajustará el valor razonable de (por ejemplo, la leche que será ordeñada de la vaca), puesto que todavía
un activo biológico, o de un producto agrícola, como consecuencia de la no ha sido reconocido o medido ningún activo a valor razonable, y
existencia de un contrato semejante. hacerlo así estaría más allá del alcance del proyecto de agricultura.

F48. El E65 no proponía cómo contabilizar un contrato de venta de un activo F52. En consecuencia, el Consejo consideró restringir la medida de los
biológico o un producto agrícola. Algunos comentaristas sugerían contratos de venta, por el valor razonable, a aquellos contratos para la
prescribir el tratamiento de los contratos de venta, en tanto que tales venta de los activos biológicos y la producción agrícola que obren
contratos son comunes en ciertas actividades agrícolas. Algunos efectivamente en poder de la empresa. Sin embargo, el Consejo advirtió
comentaristas también señalaban que ciertos contratos de venta no que es difícil diferenciar la producción agrícola existente de aquella que
entran dentro del alcance de la NIC 39, Instrumentos Financieros: no existe. Por ejemplo:
Reconocimiento y Medición, y que ninguna otra Norma Internacional de
Contabilidad trata sobre tales contratos. (a) si la empresa establece un contrato para vender la producción de
trigo a fecha futura, cuando el trigo está a la mitad de su
F49.Algunos argumentaron que los precios de los contratos deberían ser crecimiento en la fecha del balance, parece claro que el trigo que
empleados en la medición de los activos biológicos correspondientes, esta siendo negociado en el contrato no existe todavía a la fecha
cuando la empresa esperase liquidar el contrato mediante la entrega del del balance; pero
producto, y creyera que esto daría un importe en libros que fuera más (b) por otro lado, si la empresa establece un contrato para vender
relevante para el activo biológico. Otros argumentaron que los precios ganado adulto a fecha futura y tiene ganado adulto a la fecha de
de los contratos no son necesariamente relevantes en la medición de los balance, puede argumentarse que el ganado existe, a la fecha del
activos biológicos a valor razonable, puesto que el valor razonable balance, en el estado en que será vendido; sin embargo, también
refleja el mercado corriente, en el que un comprador y un vendedor que puede argumentarse que el ganado no existe todavía, a la fecha del
lo desearan podrían acordar una transacción. balance, en el estado en que será vendido, en tanto que se
producirá cierta transformación biológica entre la fecha del balance
F50. El Consejo concluyó que los precios de los contratos no deben
y la fecha de venta.
emplearse en la medición de los activos biológicos correspondientes,
porque tales precios no reflejan necesariamente el mercado corriente, en F53. El Consejo también advirtió que la Norma tendría que exigir a la
el que un comprador y un vendedor que lo desearan podrían acordar una empresa interrumpir la medición a valor razonable de los contratos de
transacción, y además no representa necesariamente el valor razonable venta, una vez que la producción agrícola que va a ser vendida de

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acuerdo con el contrato, fuera cosechada o recolectada de los activos los activos combinados (esto es, terrenos y activos biológicos; por
biológicos de la empresa, puesto que la contabilización de la producción ejemplo, árboles en una plantación forestal).
agrícola no se trata en la Norma, excepto en lo referente a la medición
inicial, y la NIC 2, Inventarios, u otra Norma Internacional de F57. El Consejo rechazó esta propuesta, fundamentalmente porque exigir la
Contabilidad, serían de aplicación después de la cosecha. Sería ilógico medición a valor razonable de los terrenos vinculados con la actividad
continuar con la medición a valor razonable cuando la producción agrícola sería incoherente con la NIC 16.
agrícola se mide al costo histórico. El Consejo se dio cuenta de que sería
anómalo exigir a la empresa que comenzara a medir un contrato a valor Activos intangibles
razonable, siempre que activo asociado al mismo existe, y dejar de
hacerlo en una fecha posterior. F58. La Norma no establece ningún principio nuevo aplicable a los activos
intangibles relativos a la actividad agrícola. En su lugar, la empresa
F54. El Consejo concluyó que la solución es inviable sin una revisión seguirá la NIC 18, Activos Intangibles. La NIC 38 exige que, tras la
completa de la contabilidad para contratos de mercancías, lo que no está medición inicial, los activos intangibles sean medidos a su costo menos
dentro del alcance de la NIC 39. Por las dificultades descritas cualquier depreciación acumulada y pérdida por deterioro de valor
anteriormente, el Consejo concluyó que la Norma no debería tratar la acumulada, o al importe revaluado.
medición de los contratos de venta que no se encuentran dentro del
alcance de la NIC 39. En cambio, el Consejo decidió incluir la F59. El E65 proponía que debe aconsejarse a la empresa que siga, para los
observación de que tales contratos de venta pueden ser onerosos, según activos intangibles relacionados con la actividad agrícola, la revaluación
se ha definido en la NIC 37, Provisiones, Activos Contingentes y que como tratamiento alternativo permitido contempla la NIC 38,
Pasivos Contingentes. favoreciendo la coherencia en su medición con la de los activos
biológicos a valor razonable. Argumentaban que no había justificación
Terrenos asociados con la actividad agrícola para la existencia de un único tratamiento para los activos intangibles
relativos a la actividad agrícola.
F55. La Norma no establece ningún principio nuevo aplicable a los terrenos
asociados con la actividad agrícola. En su lugar, la empresa seguirá la F60. El Consejo no incluyó la recomendación del E65 en la Norma. El
NIC 16, Propiedades, Planta y Equipo, o la NIC 40, Propiedades de Consejo concluyó que la NIC 38 debería ser aplicada tanto a los activos
Inversión, dependiendo de qué Norma sea más adecuada a las intangibles relativos a la actividad agrícola, como a aquellos otros
circunstancias. La NIC 16 exige que los terrenos sean medidos a su relativos a otras actividades.
costo menos cualquier pérdida acumulada por deterioro en su valor, o al
importe revaluado. La NIC 40 exige que los terrenos considerados Desembolsos posteriores
propiedad de inversión sean medidos a su valor razonable, o al costo
menos cualquier pérdida acumulada por deterioro en su valor. F61. La Norma no prescribe explícitamente cómo contabilizar los
desembolsos posteriores relativos a los activos biológicos. El E65
F56. Algunos opinaron que los terrenos vinculados a activos biológicos, proponía que los costos de producir y cosechar o recolectar activos
asociados a la actividad agrícola, deberían ser medidos a su valor biológicos debían considerarse como gastos en el momento en que se
razonable. Argumentaban que la medición a valor razonable de los hubiera incurrido en ellos, y que esos costos que incrementan el número
terrenos es coherente con la medición a valor razonable de los activos de unidades de activos biológicos, poseídos o controlados por la
biológicos. También aducen que en ocasiones resulta difícil medir el empresa, debían ser añadidos posteriormente al importe en libros del
valor razonable de tales activos biológicos de forma separada a los activo.
terrenos, puesto que a menudo el mercado activo existe únicamente para

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F62. Algunos creen que no hay necesidad de capitalizar los desembolsos activos, la NIC 20 permite dos métodos, bien reconociéndolas como
posteriores al inicial en el modelo del valor razonable, y que cualquier partidas de ingresos diferidos, bien deduciéndolas del importe en libros
desembolso posterior debe ser reconocido como un gasto. Algunos de los activos con los que se relacionan.
también argumentan que en algún caso sería difícil prescribir qué costos
deberían ser reconocidos como gasto y qué otros deberían ser F66. El último método de presentación – deduciéndolas del importe en libros
capitalizados; por ejemplo, en el caso de los honorarios pagados al de los activos con los que se relacionan – , es incoherente con el modelo
veterinario por colaborar en el parto de una cría. El Consejo decidió no de valor razonable, en el que un activo es medido y presentado a su
prescribir explícitamente, en la Norma, la contabilización de los valor razonable. Empleando la propuesta de deducir la subvención del
desembolsos posteriores al inicial, relativos a los activos biológicos, valor del activo, la empresa deduciría, en primer lugar, la subvención del
porque entiende que hacerlo es innecesario al tener una propuesta de gobierno del importe en libros del activo correspondiente y,
medición a valor razonable. posteriormente, mediría el activo a su valor razonable. En efecto, la
empresa reconocería la subvención del gobierno como ingreso
inmediatamente, aún para una subvención condicionada. Esto plantea un
Subvenciones del gobierno conflicto con las exigencias de la NIC 16, en la que las subvenciones del
gobierno no deben ser reconocidas hasta que no exista una prudente
F63. La Norma exige que las subvenciones incondicionales del gobierno,
seguridad de que la empresa cumplirá las condiciones asociadas a su
relacionadas con un activo biológico que se mide al valor razonable
disfrute.
menos los costos estimados hasta el punto de venta, deben ser
reconocidas como ingresos cuando, y sólo cuando, tales subvenciones se F67. Por lo anterior, el Consejo concluyó que existía la necesidad de tratar
conviertan en exigibles. Si la subvención del gobierno está especialmente sobre las subvenciones del gobierno relativas a los activos
condicionada, lo que incluye las situaciones en las que la subvención biológicos medidos a su valor razonable. Algunos argumentaban que el
exige que la empresa no emprenda determinadas actividades agrícolas, IASC debería iniciar una amplia revisión de la NIC 20, en lugar de
la empresa debe reconocer la subvención del gobierno como ingreso incluir reglas específicas en Normas Internacionales de Contabilidad
cuando, y sólo cuando, se hayan cumplido las condiciones ligadas a ella. concretas. El Consejo reconoció que esto podía ser una propuesta
apropiada, pero concluyó que la revisión estaría fuera del alcance del
F64. La Norma exige un tratamiento distinto al de la NIC 20, Contabilización
proyecto de agricultura. En consecuencia, el Consejo decidió tratar las
de las Subvenciones del Gobierno e Información a Revelar sobre
subvenciones del gobierno en la propia Norma, puesto que advirtió que
Ayudas Gubernamentales, en las circunstancias anteriormente descritas.
las subvenciones del gobierno relativas a la actividad agrícola son
La NIC 20 será aplicada sólo en aquellas subvenciones del gobierno
comunes en muchos países.
relativas a activos biológicos medidos al costo menos cualquier
depreciación acumulada y pérdida acumulada por deterioro en su valor. F68. El E65 proponía que, si una empresa recibe una subvención del
gobierno, vinculada a un activo biológico medido a su valor razonable, y
F65. La NIC 20 exige que las subvenciones del gobierno no deben ser
la subvención no está condicionada, la empresa debería reconocer la
reconocidas hasta que no exista una prudente seguridad de que:
subvención como un ingreso cuando la subvención se convierta en
(a) la empresa cumplirá las condiciones asociadas a su disfrute; y exigible. El E65 también proponía que, si la subvención del gobierno
esta condicionada, la empresa debe reconocerla como ingreso cuando
(b) se recibirán las subvenciones. exista una certeza razonable de que las condiciones se cumplen.

La NIC 20 requiere, asimismo, que las subvenciones del gobierno se F69. El Consejo advirtió que, si una subvención del gobierno está
reconozcan como ingresos de forma sistemática, a lo largo de los condicionada, es probable que la empresa tenga costos y obligaciones
periodos necesarios para compensarlas con los costos relacionados. En actuales asociados al cumplimiento de las condiciones ligadas a la
relación a la presentación de las subvenciones del gobierno relativas a subvención citada. Puede ser posible que las entradas de efectivo,

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derivadas de los beneficios económicos, sean menores que el importe de empresa comprometerse en una actividad agrícola específica, debe ser
la subvención del gobierno. Dada esta posibilidad, el Consejo reconoció contabilizada de la misma forma que una subvención del gobierno
que el criterio recogido en el E65 para el reconocimiento de ingresos de condicionada relativa a un activo biológico medido a su valor razonable
una subvención del gobierno condicionada, cuando existe una prudente menos los costos estimados hasta el punto de venta.
certeza de que las condiciones se cumplen, puede dar origen a un
reconocimiento de ingresos incoherente con el Marco Conceptual. El
Marco Conceptual indica que los ingresos se reconocerán en el estado
de resultados cuando haya surgido un incremento en los beneficios
Información a revelar
económicos futuros, relacionado con un incremento en los activos o un
decremento en los pasivos, y además el importe de ingreso pueda Información a revelar por separado de los cambios físicos y
medirse con fiabilidad. El Consejo también indicó que sería inevitable en los precios
una decisión subjetiva sobre cuándo existe una prudente certeza de que
se cumplen las condiciones, y que esta subjetividad puede conducir a F74. La Norma aconseja, pero no exige, revelar información por separado de
incoherencias en el reconocimiento de los ingresos. los efectos de los factores que resulta en cambios en el importe en libros
de los activos biológicos, por causa de cambios físicos y cambios en los
F70. El Consejo consideró dos propuestas alternativas: precios de mercado, cuando el ciclo de producción supera el año. Los
cambios físicos son atribuibles a cambios en los propios activos,
(a) la empresa debe reconocer como ingreso una subvención del mientras que los cambios en los precios se atribuyen a cambios en los
gobierno condicionada, cuando sea probable que ésta cumpla las valores razonables unitarios.
condiciones ligadas a la subvención del gobierno; y
F75. Algunos argumentaron que debía exigirse la revelación de información
(b) la empresa debe reconocer como ingreso una subvención del
separada, dada su utilidad en la valoración del rendimiento del periodo
gobierno condicionada, cuando cumpla las condiciones ligadas a la
corriente y en las proyecciones futuras relativas a la producción,
subvención del gobierno.
mantenimiento y regeneración de los activos biológicos. Otros
F71. Los partidarios de la propuesta (a) argumentaban que esta propuesta es, argumentaron que podría ser inviable la separación de aquellos
por lo general, coherente con las exigencias de reconocimiento de elementos en dos componentes, al no poderse separar con fiabilidad.
ingresos de la NIC 18, Ingresos Ordinarios. La NIC 18 exige que los
ingresos ordinarios sean reconocidos, entre otras cosas, cuando sea F76. El Consejo concluyó, por razones prácticas, que la revelación por
probable que los beneficios económicos asociados a la transacción separado no debía exigirse. Sin embargo, el Consejo decidió aconsejar
fluyan a la empresa. la revelación por separado, dado que tal información podría ser útil y
determinable en la práctica en algunos casos. La revelación por separado
F72. Los partidarios de la propuesta (b) creían que, hasta que las condiciones no se aconseja cuando el ciclo de producción sea menor de un año (por
ligadas a la subvención del gobierno fueran cumplidas, lo que debe ejemplo, cuando se trata de pollos para el consumo o cosechas de
reconocerse por parte de la empresa es un pasivo, de acuerdo con el cereales en crecimiento), puesto que esta información es, en tales
Marco Conceptual, antes que un ingreso, puesto que la empresa tiene circunstancias, menos útil.
una obligación actual de satisfacer esas condiciones, surgida a raíz de
sucesos pasados. También argumentan que el reconocimiento del F77. Algunos argumentaron que los cambios físicos deberían estar incluidos
ingreso según la propuesta (a) sería subjetivo e incoherente con el en el resultado del periodo, mientras que los cambios en los precios
criterio de reconocimiento indicado en el Marco Conceptual. deberían incluirse directamente en el patrimonio neto, a través del estado
de cambios de en el patrimonio neto. El Consejo rechazó esa propuesta,
F73. El Consejo concluyó que la propuesta (b) es más indicada. El Consejo en tanto que ambos componentes son indicativos del rendimiento
también decidió que una subvención del gobierno, que no exige a la obtenido por la gerencia.

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Desagregación de ganancias o pérdidas puesto que las valoraciones por expertos independientes no son
comúnmente usadas para los activos relacionados con la actividad
F78. La Norma exige que la empresa revele de forma agregada la ganancia o agrícola, al contrario que ocurre en el caso de ciertos activos tales como
pérdida surgida durante el periodo corriente por el reconocimiento las propiedades de inversión. El Consejo también indicó que el apartado
inicial de los activos biológicos y los productos agrícolas, así como por (b) no se exige en ninguna otra Norma Internacional de Contabilidad, y
los cambios en el importe del valor razonable menos los costos no está justificada para la actividad agrícola una exigencia tan singular
estimados hasta el punto de venta de los activos biológicos. La Norma de revelación. Los apartados (c) y (d) quedarían fuera del alcance de la
no exige ni aconseja desagregar la ganancia o pérdida, con la única Norma, y estarían cubiertos por otras Normas Internacionales de
excepción de aconsejar la revelación por separado de los cambios físicos Contabilidad (NIC 16, Propiedades, Planta y Equipo, o NIC 2,
y los cambios en los precios, como anteriormente se expuso. Inventarios).

F79. El Consejo consideró exigir o aconsejar la revelación de información de

la ganancia o pérdida sobre una base desagregada; por ejemplo,
Resumen de cambios en el E65
exigiendo la revelación por separado de la ganancia o pérdida relativa a
F82. La Norma realizó los siguientes cambios de importancia sobre las
los activos biológicos y la ganancia o pérdida relativa a productos
propuestas del E65:
agrícolas. Aquellos que apoyaban la desagregación de ganancias o
pérdidas creían que tal información resultaría útil en la apreciación del (a) La Norma incluye una excepción por falta de fiabilidad para los
rendimiento del periodo corriente, en relación con la transformación activos biológicos, relativa al reconocimiento inicial. Si se aplica la
biológica. Otros argumentaban que la desagregación sería inviable y excepción, el activo biológico debe medirse a su costo menos
exigiría un procedimiento subjetivo. cualquier depreciación acumulada y cualquier pérdida por
deterioro en su valor acumulada (párrafo 30 de la Norma). En
Otra información a revelar consecuencia, la Norma incluye exigencias de información a
revelar coherentes con los párrafos 170(b) de la NIC 39,
F80. El E65 proponía revelar información de: Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición, y el
párrafo 68 de la NIC 40, Propiedades de Inversión (párrafos 54(a)
(a) la amplitud de la valoración reflejada en el importe en libros de los
a 54(c) y 55 de la Norma), y coherente también con los párrafos
activos biológicos valorados por un evaluador independiente, o
60(b) a 60(d) y 60(e)(v) a 60(e)(vii) de la NIC 16, Propiedades,
destacando, en el caso de que no hubiera habido evaluación
Planta y Equipo (párrafos 54(d) a 54(f) y 55).
independiente, ese hecho;
(b) Si la excepción por falta de fiabilidad fuera aplicable pero,
(b) las actividades que son insostenibles con la estimación de la fecha
posteriormente, el valor razonable llegara a ser medible
de conclusión de las actividades;
fiablemente y, por ello, la empresa hubiera empezado a medir los
(c) el importe en libros total de los terrenos agrícolas de la empresa y activos biológicos a su valor razonable menos los costos estimados
de las bases (costo o importe revaluado) sobre el cual se determinó hasta el punto de venta, la Norma exige a la empresa revelar una
el importe en libros, de acuerdo con la NIC 16, Propiedades, Planta descripción de los activos biológicos, con una explicación de las
y Equipo; y razones por las que el valor razonable se ha vuelto mensurable con
fiabilidad y el efecto del cambio (párrafo 56).
(d) el importe en libros de los productos agrícolas ya aparezca en el
balance o en las notas. (c) El E65 no especifica cómo contabilizar los costos hasta el punto de
venta (tales como las comisiones a los intermediarios). La Norma
F81. El Consejo no incluyó las revelaciones anteriores en la Norma. El exige que los activos biológicos y los productos agrícolas sean
Consejo indicó que exigir el apartado (a) anterior no sería apropiado

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medidos a su valor razonable menos los costos estimados hasta el La Norma exige que si la subvención del gobierno, relacionada con
punto de venta (párrafos 12 y13). un activo biológico que se mide al valor razonable menos los
costos estimados hasta el punto de venta, está condicionada, lo que
(d) El E65 incluía el valor neto realizable como una de las bases de
incluye las situaciones en las que la subvención exige que la
medición, en el caso en que no existiera un mercado activo. El
empresa no emprenda determinadas actividades agrícolas, la
valor neto realizable fue finalmente suprimido, puesto que no es un
empresa debe reconocer la subvención del gobierno como un
valor determinado por el mercado.
ingreso cuando, y sólo cuando, se hayan cumplido las condiciones
(e) La Norma indica que se emplearán los precios determinados por el ligadas a ella. La Norma también indica que la NIC 20,
mercado, siempre que estén disponibles. La Norma también indica Contabilización de las Subvenciones del Gobierno e Información a
que, en algunas circunstancias, los precios determinados por el Revelar sobre Ayudas Gubernamentales, es aplicable a las
mercado pueden no estar disponibles en la situación actual de los subvenciones del gobierno relacionadas con un activo biológico
activos. En tales casos, la empresa usará el valor presente de los medido al costo menos la depreciación acumulada y las pérdidas
flujos netos de efectivo (párrafos 18 y 20). por deterioro del valor acumuladas (párrafos 34, 35 y 37).
(f) Se añadieron directrices para el cálculo del valor presente (párrafos (k) El E65 contenía las siguientes recomendaciones específicas a la
21 y 23). actividad agrícola, con referencia a los tratamientos alternativos
permitidos en otras Normas Internacionales de Contabilidad, para
(g) El E65 no especificaba cómo contabilizar los contratos para vender
alcanzar la coherencia con el tratamiento contable de las
un activo biológico o un producto agrícola. La Norma indica que
actividades cubiertas por el E65:
no se ajustará el valor razonable de un activo biológico, o de un
producto agrícola, como resultado de la existencia de un contrato (i) presentar los gastos por naturaleza, como se establece en la
de venta (párrafo 16). NIC 1, Presentación de Estados Financieros; y
(h) El E65 no indicaba explícitamente la posibilidad de que surgiera (ii) revaluar ciertos activos intangibles usados en la actividad
una ganancia o una pérdida tras el reconocimiento inicial de un agrícola si existe un mercado activo, como establece la NIC
producto agrícola. La Norma aclara que puede aparecer una 38, Activos Intangibles.
ganancia o una pérdida, tras el reconocimiento inicial del producto
El Consejo no incluyó estas recomendaciones en la Norma. El
agrícola, por ejemplo, como consecuencia de la cosecha o
Consejo advirtió que tanto la NIC 1 como la NIC 38 son aplicables
recolección, y que tal ganancia o pérdida deben incluirse en la
tanto a empresas dedicadas a la actividad agrícola, como a aquellas
ganancia o la pérdida netas del periodo en las mismas aparezcan
otras dedicadas a otra actividad.
(párrafos 28 y 29).
(l) Los nuevos requisitos relativos a la información a revelar incluyen
(i) El E65 proponía que los costos de producir y cosechar los activos
la revelación de:
biológicos debían ser cargados a gastos cuando se incurriera en
ellos, y que esos costos que incrementan el número de unidades de (i) las bases empleadas para efectuar la distinción entre los
activos biológicos poseídas o controladas por la empresa, debían activos biológicos que se tienen para consumo y los que se
considerarse como mayor valor del importe en libros del activo. La tienen para producir frutos, o bien entre los maduros y los que
Norma no prescribe explícitamente cómo contabilizar los están por madurar, cuando la empresa presente una
desembolsos posteriores relativos a los activos biológicos. descripción cuantitativa de cada grupo de activos biológicos
(párrafo 43);
(j) El E65 proponía que la empresa debía reconocer como ingreso una
subvención del gobierno condicionada cuando existiera una (ii) los métodos y las hipótesis significativas aplicadas en la
prudente certeza de que se cumplirían las condiciones asociadas. determinación del valor razonable de cada grupo de

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productos agrícolas en el punto de cosecha o recolección se miden de acuerdo con la Norma en lugar de utilizar la NIC 17.
(párrafo 47); Un activo biológico arrendado se clasifica como arrendamiento
financiero u operativo, de acuerdo con la NIC 17. Si el
(iii) el valor razonable menos los costos estimados hasta el punto
arrendamiento se clasifica como arrendamiento financiero, el
de venta, de los productos agrícolas cosechados o
arrendatario reconoce el arrendamiento del activo biológico de
recolectados durante el periodo, determinando el mismo en el
acuerdo con la NIC 17 y, a continuación, los mide y presenta de
punto de recolección (párrafo 48);
acuerdo con la Norma. En ese caso, el arrendatario revelará
(iv) los incrementos que procedan de combinaciones de negocios información de acuerdo tanto con la Norma como con la NIC 17.
en la conciliación de los cambios en el importe en libros de Un arrendador de un activo biológico en virtud de un
los activos biológicos (párrafo 50(e)); y arrendamiento operativo mide y presenta el activo biológico de
acuerdo con la Norma, y revela información de acuerdo tanto con
(v) los decrementos significativos esperados en el nivel de las
la Norma como con la NIC 17.
subvenciones del gobierno relativas a la actividad agrícola
cubierta por la Norma (párrafo 57(c))
(m) El E65 proponía que se revelase información sobre:
(i) la medida en que el importe en libros de los activos
biológicos refleja la valoración por un tasador independiente,
o, si no hubiera habido evaluación independiente, este hecho;
(ii) las actividades que son insostenibles con la estimación
determinada de la fecha de conclusión de las actividades;
(iii) el importe en libros agregado de los terrenos agrícolas de la
empresa y de las bases (costo o importe revaluado) sobre las
cuales se ha determinado tal importe en libros según la NIC
16, Propiedades, Planta y Equipo; y
(iv) el importe en libros de los productos agrícolas ya aparezca en
el balance o en las notas.
La Norma no incluyó la información a revelar anterior.
(n) La modificación a la NIC 17, Arrendamientos, aclara ahora que la
NIC 17 no deberá ser aplicada para propósitos de medición por
parte de:
(i) arrendatarios de activos biológicos en virtud de
arrendamientos financieros; y
(ii) arrendadores de activos biológicos en virtud de
arrendamientos operativos.
Los activos biológicos que se tienen en virtud de arrendamientos
financieros y aquellos arrendados bajo arrendamientos operativos

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