Costeo para La Toma de Decisiones

Administracin de Recursos Humanos Industrial y Sistemas
Administracin de Servicios Tursticos Diseo de Interiores
Costeo para la toma de decisiones
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CARRERAS PROFESIONALES
COSTEO PARA LA TOMA DE DECISIONES
ndice
Pg.
Presentacin Red de contenidos Unidad de aprendizaje 1 1.1 Tema 1 : Revisin e Implementacin de un sistema de costos
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1.1.1 : Los sistemas de costos 1.1.2 : La contabilidad de costos y los sistemas de costos 1.1.3 : Sistemas de costos y metodologas de costeo 1.1.4 : Diseo de un sistema de costos 1.1.5 : Consideraciones finales en el desarrollo de un sistema de costos
7 8 8 8 11 12
Unidad de aprendizaje 2 2.1 Tema 2 : Presupuestos flexibles y anlisis de variaciones
2.1.1 : El presupuesto esttico y el presupuesto flexible 2.1.2 : Pasos para construir un presupuesto flexible 2.1.3 : Anlisis de las variaciones del presupuesto flexible y la realidad Unidad de aprendizaje 3 3.1 Tema 3 : Costeo de productos conjuntos y subproductos
15 17 18 20
23 25 27 27 29
3.1.1 : Productos conjuntos y subproductos 3.1.2 : Mtodos de prorrateo de costos de productos conjuntos 3.1.3 : Aplicacin de los mtodos de asignacin de costos conjuntos 3.1.4 : Mtodos de costeo de los subproductos Unidad de aprendizaje 4 4.1 Tema 4 : Costo de empresas de servicios 4.1.1 : Conceptos y fundamentos de las empresas de servicio 4.1.2 : Caractersticas de los costos para las empresas de servicio 4.1.3 : Los sistemas de costos para las empresas de servicios Unidad de aprendizaje 5 5.1 Tema 5 : Costeo basado en actividades (ABC) 5.1.1 : La tcnica del costeo basado en actividades 5.1.2 : Las actividades 5.1.3 : Los inductores de costos
31 33 33 34
41 42 43 45
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5.1.4 : Proceso de asignacin de costos en el modelo ABC 5.1.5 : Puesta en prctica del costeo basado en actividades 5.2
45 46 53 53 53 54 55 63 64 64 65 65 68 73
Administracin basada en actividades (ABM)

5.2.1 : Definicin de la administracin basada en actividades 5.2.2 : ABC vs ABM 5.2.3 : El ABM operativo y el ABM estratgico 5.2.4 : Pasos para el anlisis de actividades
Unidad de aprendizaje 6 6.1 Tema 6 : Anlisis de los cambios en la utilidad bruta 6.1.1 : Los cambios en la utilidad bruta 6.1.2 : Importancia del anlisis de la utilidad bruta 6.1.3 : Las causas de los cambios en la utilidad bruta 6.1.4 : Tcnicas para el anlisis del cambio de la utilidad bruta 6.1.5 : Productos sustitutos Unidad de aprendizaje 7 7.1 Tema 7 : El papel de la contabilidad de costos en la toma de
decisiones
7.1.1 : La contabilidad de costos como herramientas en la toma de decisiones 7.1.2 : Tipos de decisiones no rutinarias 7.1.3 : Los costos relevantes y la toma de decisiones 7.1.4 : Otros enfoques contables para la toma de decisiones 7.1.5
Casos de aplicacin de decisiones a corto plazo
74 74 74 75 76 84 85 85 86 88
Unidad de aprendizaje 8 8.1 Tema 8 : Precios de transferencia 8.1.1 : Producto intermedio y el precio de transferencia 8.1.2 : Criterios para seleccionar el mtodo de fijacin de precio de transferencia 8.1.3 : Mtodo de fijacin de precio de transferencia 8.1.4 : La transferencia de precios como tcnica de evasin de impuestos
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Presentacin
En el presente material del curso Costeo para la toma de decisiones, se hallar la teora necesaria por cada tema, as como casos prcticos y ejemplos que permitirn reforzar el aprendizaje recibido en las sesiones de clase.
Por cada seccin, se ha contemplado tema, objetivo, contenido y actividades con la finalidad de que, al culminar cada sesin, se pueda verificar si realmente se ha asimilado lo que se ha propuesto.
Este texto permitir al alumno reforzar aquellos rubros de mayor importancia en el desarrollo de los sistemas de costos tradicionales que los futuros tcnico profesionales, necesariamente, deben conocer.
El alumno, tambin, complementar sus habilidades con la exploracin de tcnicas ms avanzadas de costeo, las cuales le permitirn utilizar la contabilidad como un medio eficiente para la toma de decisiones.
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Red de contenidos
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UNIDAD DE APRENDIZAJE
Revisin e implementacin de un sistema de costos

LOGRO DE LA UNIDAD DE APRENDIZAJE Al trmino de la unidad, el alumno elabora un diagnstico preliminar del sistema de costos de los procesos de una empresa.
TEMARIO Los sistemas de costos La contabilidad de costos y los sistemas de costos Sistemas de costos y metodologas de costeo Diseo de un sistema de costos Consideraciones finales en el desarrollo de un sistema de costos ACTIVIDADES PROPUESTAS Los alumnos designados por el profesor describen las caractersticas relevantes de un sistema de costos.
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1.1 REVISIN E IMPLEMENTACIN Y REVISIN DE UN SISTEMA DE COSTOS

1.1.1 Los sistemas de costos
En la actualidad, vivimos en una sociedad en constante movimiento y transformacin, una sociedad globalizada donde, da a da, experimentamos cambios sorprendentes en los mbitos financieros, econmicos, poltico, sociales, entre otros, que afectan tanto a las organizaciones como a los individuos. Para enfrentar estos acontecimientos, es necesario que las organizaciones generen informacin confiable y oportuna que sirva para la realizacin de una toma de decisiones exitosa. En este sentido, es que surge, dentro de las empresas, la imperiosa necesidad de contar con un sistema de costos adecuado, confiable y oportuno que permita la correcta valuacin de los inventarios, la correcta determinacin de los resultados, la planificacin y el control de las actividades de la organizacin, y la realizacin de una exitosa toma de decisiones.
1.1.2 La contabilidad de costos y los sistemas de costos

En ocasiones, usamos la expresin contabilidad de costos como sinnimo de sistema de costos. La semejanza entre ambos trminos podra ser aceptada, hace algunos aos, cuando los sistemas de costos existan slo para fines contables: tenan su razn de ser slo para la contabilidad de costos. Hoy da, la situacin es al revs: la contabilidad de costos es un subsistema dentro del sistema de costos. Sin embargo, es tambin -como sabemos- un subsistema dentro de la contabilidad general. Sirve a ambos y forma parte de ambos. As que, para tener un conocimiento ms preciso de los sistemas de costos, es que proponemos la siguiente definicin: El sistema de costos es un conjunto de procedimientos tcnicos, administrativos y contables que se emplea en cualquier tipo de entes con vistas a determinar el costo de sus operaciones en sus diversas fases -sectores, departamentos, actividades- para utilizarlo en fines de informacin contable (valuacin de inventarios, costo de ventas), control de gestin y como base para la toma de decisiones (fijar precios, conocer la contribucin marginal y trabajar con ella, discontinuar una lnea, tercerizar sectores o actividades, etc.).
1.1.3 Sistemas de costos y metodologas de costeo

El estudiante que tuvo un primer curso sobre la materia de contabilidad de costos ha odo hablar de diferentes posibilidades de costeo, entre ellas: a) b) c) d) e) f) g) h) Costeo por absorcin, integral o total; Costeo variable, directo o marginal; Costeo por rdenes; Costeo por proceso y operaciones; Costeo histrico, real o resultante; Costeo normalizado; Costeo estimado o presupuestado; y Costeo estndar.
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Cualquiera de estas expresiones alude a una metodologa especfica que se diferencia de las dems por su estructura y que requiere para su comprensin un conocimiento profundo de la materia. Aqu, es importante recalcar que la definicin de un sistema de costos, tal como funciona en realidad en cualquier empresa, no basta al elegir una de las metodologas de las citadas en el prrafo anterior, sino que es necesario combinarlas de a tres. Por ello, se requiere una clasificacin y agrupamiento previo de las mismas. El mtodo de costeo, la unidad de costeo y la tcnica de valorizacin constituyen patrones o criterios vlidos que permiten formar tres grupos: Mtodo costeo - Costeo absorbente - Costeo variable La unidad de costeo - Costeo por rdenes - Costeo por procesos - Costeo por operaciones Tcnica de valorizacin - Costeo real - Costeo normalizado - Costeo estimado - Costeo estndar Mtodo de Costeo Costeo por absorcin: todos los costos de fabricacin se incluyen en el costo del producto, as como se excluyen todos los costos que no son de fabricacin. La caracterstica bsica de este sistema es la distincin que se hace entre el producto y los costos del perodo, es decir, los costos que son de fabricacin y los que no lo son. Costeo variable: los costos de fabricacin se asignan a los productos fabricados. La principal distincin bajo este sistema es la que existe entre los costos fijos y los variables. Los costos variables son los nicos que incurren de manera directa en la fabricacin de un producto. Los costos fijos representan la capacidad para producir o vender, e independientemente del hecho de que se fabriquen o no los productos y se lleven al perodo no se inventaran. Los costos de fabricacin fijos totales permanecen constantes a cualquier volumen de produccin. Los costos variables totales aumentan en proporcin directa con los cambios que ocurren en la produccin. La cantidad y presentacin de las utilidades varan bajo los dos mtodos. Si se utiliza el mtodo de costeo variable, los costos variables deben deducirse de las ventas, puesto que los mismos son costos en los que, normalmente, no se incurrira si no se produjeran los artculos. La unidad de costeo Costeo por rdenes: se emplea cuando se fabrica de acuerdo con pedidos especiales de los clientes. Costeo por procesos: se utiliza cuando la produccin es repetitiva y diversificada, aunque los artculos son bastante uniformes entre s. Tcnica de valorizacin
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Costeo histrico o resultante: primero, se consume y, luego, se determina el costo en virtud de los insumos reales. Puede utilizarse tanto en costos por rdenes como en costos por procesos. Costeo predeterminado: los costos se calculan de acuerdo con consumos estimados. Dentro de estos costos predeterminados, podemos identificar 2 sistemas: o o Costeo estimado o presupuesto: slo se aplica cuando se trabaja por rdenes. Son costos que se fijan de acuerdo con experiencias anteriores. Su objetivo bsico es la fijacin de precios de venta. Costeo estndar: se aplica en caso de trabajos por procesos. Los costos estndares pueden tener base cientfica (si se pretende medir la eficiencia operativa) o emprica (si su objetivo es la fijacin de precios de venta). En ambos casos, las variaciones se consideran ineficientes y se saldan por ganancias y prdidas.
Clasificadas las metodologas de costeo, mediante su combinacin, se forman los sistemas de costos. As, a ttulo de ejemplo, podr decirse que la compaa Los Sauces S.A. tiene un sistema de costos absorbente por rdenes en base real; en tanto que, la empresa Universal S.R.L tiene un sistema de costos distinto al anterior: variable por proceso estndar. Advirtase que cualquier combinacin de metodologas, una de cada grupo, tomadas en el orden dado, constituyen un sistema de costeo.
1.1.4 Diseo de un sistema de costos

El diseo de un sistema de costos, en general, consta de dos fases: a) Seleccin de un sistema de contabilidad de costos apropiado para la empresa. Las etapas que constituyen el proceso de seleccin de un sistema de costos son las siguientes: 1. Anlisis de las caractersticas de la empresa 1.1. 1.2. 1.3. 1.4. 1.5. Tipo y volumen de la empresa Organizacin establecida Sistema contable vigente Control presupuestario establecido Disponibilidad de recursos humanos, tcnicos y materiales
2. Fijacin de los objetivos de la implantacin del sistema 3. Determinacin de los costos de implantacin y los costos de operacin del sistema 4. Establecimiento de otras opciones de seleccin (entre ellas la complejidad, la flexibilidad, extensin del sistema). b) Diseo del sistema de costos En trminos generales, el diseo del sistema de costos comprende las siguientes etapas: 1. Estudio y anlisis del flujo de las operaciones de produccin 1.1. Estudio de la planta 1.2. Estudio sobre insumos y artculos terminados 1.3. Estudio y anlisis de las operaciones de produccin 2. Adaptacin del sistema al flujo de las operaciones de produccin
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2.1. 2.2. 2.3.
Identificacin y clasificacin de los centros de costos de produccin Identificacin y clasificacin de los elementos que constituyen el costo de produccin Determinacin de las bases para aplicar los elementos de los costos generados a las unidades producidas.
3. Desarrollo operativo del sistema 3.1. Documentos fuentes para la captacin de datos 3.2. Reportes del sistema de costos 3.3. Archivos para almacenar la informacin de costos 3.4. Procesos para el manejo del sistema de contabilidad de costos
1.1.5 Consideraciones finales en el desarrollo de un sistema de costos

Cuando se decide optar por un sistema de costos es necesario tener presente dos restricciones: Qu precisin se quiere obtener? Cul es el costo de obtencin de la informacin? Es obvio que las instituciones prefieren conseguir ms informacin, pero, a su vez, ello conlleva a elevados costos, es decir, el costo de la informacin aumenta a medida que profundizamos en el anlisis y en los detalles. Cuando se implementa un sistema de costo, debe tomarse en cuenta que es una inversin, pues se incurre en ello por nica vez al mismo tiempo que ofrece el beneficio de agilizar el trabajo cotidiano y evita el fastidio de volver atrs a cada momento. En este caso, una alternativa es profundizar en aquellos rubros que representan los mayores costos (se debe aplicar la Teora de Pareto). Se hace necesario obtener el equilibrio entre el costo de la informacin y la precisin a la hora de disear el sistema. En general, el mtodo a elegir se debe adaptar a las caractersticas especiales de la institucin y a las necesidades de la direccin o gerencia. Adems, se tiene que tener presente una serie de condicionantes: el sistema de trabajo de la institucin, las estrategias que ha adoptado para el logro de resultados y el tipo de productos que elabora (bienes o servicios).
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FASES DEL PROCESO DE REVISIN E IMPLEMENTACIN DE UN SISTEMA DE COSTOS
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Resumen
El sistema de costos es un conjunto de procedimientos tcnicos, administrativos y contables que se emplea en cualquier tipo de entes con vistas a determinar el costo de sus operaciones en sus diversas fases -sectores, departamentos, actividades- para utilizarlo en fines de informacin contable (valuacin de inventarios, costo de ventas), control de gestin y como base para la toma de decisiones. El diseo de un sistema de costos, en general, consta de dos fases: a. Seleccin de un sistema de contabilidad de costos apropiado para la empresa y b. Diseo del sistema de costos.
Cuando se decide optar por un sistema de costos, es necesario tener presente dos restricciones: a. Qu precisin se quiere obtener? b. Cul es el costo de obtencin de la informacin?
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Bibliografa
Textos extrados y adaptados de:
LAVOLPE ANTONIO Los sistemas de costos y la contabilidad de gestin: Pasado, Presente y Futuro Universidad de Buenos Aires Dcimo segunda edicin Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la C.A. de Buenos Aires Cerrito N 1136 - 9 piso - (C1010AAX) Cdad. de Buenos Aires Tel./Fax: 4812-3726 (lneas rotativas) e-mail: alavolpe@cponline.org.ar LOPEZ COUCEIRO EDMUNDO Metodologas de Costeo Primera edicin Buenos Aires, Argentina Ediciones Macchi SAI YING DONG CHAN DE JO Tesis: Anlisis y diseo de sistemas de costos Universidad Francisco Marroqun Primera edicin Facultad de Ingeniera de Sistemas Guatemala
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Presupuestos flexibles y anlisis de las variaciones
LOGRO DE LA UNIDAD DE APRENDIZAJE
Al trmino de la unidad, el alumno formular un anlisis de variaciones mediante la aplicacin de las frmulas correspondientes a los presupuestos flexibles.
TEMARIO
El presupuesto esttico y el presupuesto flexible Pasos para construir un presupuesto flexible Anlisis de las variaciones del presupuesto flexible y la realidad . ACTIVIDADES PROPUESTAS Los alumnos, designados por el profesor, presentan en pizarra el anlisis de las variaciones de los presupuestos solicitados.
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2.1 Presupuestos flexibles y anlisis de las variaciones

2.1.1 El presupuesto esttico y el presupuesto flexible
El presupuesto esttico Un presupuesto esttico estima los ingresos y costos relacionados con un solo volumen de actividad (por ejemplo, un volumen particular de ventas o produccin) y no admite ajuste an cuando el volumen real de actividad sea distinto al planeado. Por ejemplo, el siguiente es el presupuesto de un departamento de ensamble:
Suponga que el monto gastado, al final del 31 de Julio, fue de US$ 69,000 y el nivel de produccin fue de 10,000 unidades. Luego, los resultados obtenidos por el departamento de ensamble un mayor gasto de US$ 9,000 - son positivos o negativos? - Ventajas y desventajas del presupuesto esttico Este presupuesto tiene la ventaja de:
o o o o
Evaluar eficazmente el rendimiento Valorar correctamente el proceso productivo Tomar decisiones correctamente Mejor evaluacin de costos.
Sin embargo, tiene limitaciones como las siguientes:

o o o
Estndares formados en juicios ms que en hechos reales, En ocasiones, el estndar propuesto es permisivo y flexible, y Debe realizarse un control constante de los estndares.
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El presupuesto flexible El presupuesto flexible es un presupuesto que se formula a diversos niveles de actividad y muestra cules seran los ingresos, costos y gastos en cada uno de los niveles seleccionados. Por ejemplo, el siguiente es el presupuesto flexible del departamento de ensamble antes revisado:
Luego, para el departamento de ensamble, se proyecta para un nivel de produccin de 10,000 unidades un gasto de US$ 71,000; por lo tanto, el gasto real de US$ 69,000 se encuentra por debajo del gasto presupuestado. - Ventajas del presupuesto flexible Este presupuesto tiene la ventaja de:
o
Ser tiles para determinar la eficiencia de las operaciones, dado que eliminan las variaciones ocasionadas por el nivel de actividad al ajustarse al nivel de actividad real. o Facilitar la evaluacin de la gestin de costos y la fijacin de precios por unidad, en cuanto a su eficiencia.
2.1.2 Pasos para construir un presupuesto flexible

a) Identificar el nivel relevante de actividad. b) Analizar el comportamiento de los costos relevantes en dicho rango. c) Agrupar los costos segn su comportamiento en variables y fijos. d) Calcular las frmulas de costos variables unitarios que permitan calcular el costo en funcin del volumen de actividad. Los costos fijos, por definicin, no variarn en el rango de actividad contemplado. e) Preparar el presupuesto con varios niveles de actividad.
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APLICACIN PRCTICA
La actividad de un centro de produccin se fija en unidades de producto. Para ello, el presupuesto mensual de costes generales de produccin es el siguiente (para un intervalo de validez entre 3,000 y 5,000 unidades): IMPORTE EN SOLES por unidad fijo 5 10 6,500 2 9,500
CONCEPTO DE COSTE Materiales indirectos Mano de obra indirecta Consumos Amortizacin instalaciones y equipos
El volumen de produccin presupuestado es de 4,000 unidades. Como algunos costes son variables y otros fijos, el coste total vara en funcin del volumen de produccin. A continuacin, se muestra el presupuesto flexible para distintos niveles de produccin, en el rango de validez definido. Conceptos 3,000 3,500 4,000 4,500 5,000 Materiales indirectos 15,000 17,500 20,000 22,500 25,000 Mano de obra indirecta 36,500 41,500 46,500 51,500 56,500 Consumos 6,000 7,000 8,000 9,000 10,000 Amortizacin instalaciones y equipos 9,500 9,500 9,500 9,500 9,500 Total 67,000 75,500 84,000 92,500 101,000 Supongamos que al finalizar el perodo presupuestado, los resultados han sido los siguientes (para una produccin real de 3,500 unidades): Concepto Materiales indirectos Mano de obra indirecta Consumos Amortizacin instalaciones y equipos Total S/. 18,900 43,000 7,700 9,700 79,300
La comparacin de los resultados reales en comparacin con el presupuesto esttico (nivel de produccin de 4,000 unidades) es el siguiente: PRESUPUESTO ESTTICO (nuevos soles) Conceptos Materiales indirectos Mano de obra indirecta Consumos Amortizacin instalaciones y equipos Total
* F: Favorable. D: Desfavorable. CIBERTEC CARRERAS PROFESIONALES
Real 18,900 43,000 7,700 9,700 79,300
Presupuesto 20,000 46,500 8,000 9,500 84,000
Desviacin * 1,100 F 3,500 F 300 F -200 D 4,700 F
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Luego, obtenemos una desviacin favorable de S/. 47,000 nuevos soles, es decir, los costes de produccin real han sido inferiores en esa cantidad a los presupuestados. No hay que olvidar, sin embargo, que los costes reales se refieren a 3,500 unidades, mientras que el presupuesto contempla fabricar 4,000 unidades. En vista de lo antes mencionado, es conveniente realizar el siguiente anlisis basado en el presupuesto flexible (donde la produccin presupuestada se basa en 3,500 unidades):
PRESUPUESTO FLEXIBLE (nuevos soles) Conceptos Materiales indirectos Mano de obra indirecta Consumos Amortizacin instalaciones y equipos Total
* F: Favorable. D: Desfavorable.
Real 18,900 43,000 7,700 9,700 79,300
Presupuesto (Para
3,500 unidades)
17,500 41,500 7,000 9,500 75,500
Desviacin * -1,400 D -1,500 D -700 D -200 D -3,800 D
El cuadro precedente establece, claramente, que los costes reales fueron superiores a los presupuestados. Para la produccin real, el objetivo presupuestado fijaba unos costos inferiores en S/. 3,800 nuevos soles a los que realmente se han obtenido. Las causas de este mayor costo se han podido deber a una incapacidad del centro para hacer frente al programa de produccin o a un ajuste de ste para ponerse en lnea con el mercado o a otras causas de efecto similar.
2.1.3 Anlisis de las variaciones del presupuesto flexible y la realidad

Se obtienen desviaciones debido exclusivamente a los precios de compra de los factores de produccin, al consumo de estos factores y al precio de venta de estos productos. Sin embargo, en ningn caso, a diferentes producciones y ventas, debido a que ambos, presupuesto flexible y realidad, se derivan de la cantidad de produccin y ventas reales. Las variaciones que se analizan a nivel del presupuesto flexible son las siguientes: donde: Variacin de presupuesto = Diferencia entre el presupuesto flexible y los resultados reales. o Refleja cambios en los precios unitarios de ventas, y en los costos variables unitarios y fijos totales. Nos muestra la eficiencia de la empresa en el uso de sus recursos. Variacin de presupuesto Variacin de volumen
Variacin de volumen = Diferencia entre el presupuesto esttico y el presupuesto flexible. o Refleja el cambio del nivel de actividad (ventas de un menor o mayor nmero de unidades). Refleja la eficacia en el logro de objetivos.
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APLICACIN PRCTICA
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Resumen
Un presupuesto esttico estima los ingresos y costos relacionados con un solo volumen de actividad (por ejemplo, un volumen particular de ventas o produccin) y no admite ajuste an cuando el volumen real de actividad sea distinto al planeado. El presupuesto flexible es un presupuesto que se formula a diversos niveles de actividad y muestra cules seran los ingresos, costos y gastos en cada uno de los niveles seleccionados. Los pasos para construir un presupuesto flexible son los siguientes: a. Identificar el nivel relevante de actividad. b. Analizar el comportamiento de los costos relevantes en dicho rango. c. Agrupar los costos segn su comportamiento en variables y fijos. d. Calcular las frmulas de costos variables unitarios que permitan calcular el costo en funcin del volumen de actividad. Los costos fijos no variarn en el rango actividad contemplado. e. Preparar el presupuesto con varios niveles de actividad.
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Bibliografa
Textos extrados y adaptados de: PEREZ-CARBALLO VEIGA, JUAN Control de la gestin empresarial Sptima edicin Madrid: Editorial ESIC 2008
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Costeo de Productos conjuntos y Subproductos
LOGRO DE LA UNIDAD DE APRENDIZAJE Al trmino de la unidad, el alumno calcula los costos de productos conjuntos y subproductos que existen en determinadas organizaciones productivas. TEMARIO Productos conjuntos y subproductos Mtodos de prorrateo de costos de productos conjuntos Aplicacin de los mtodos de asignacin de costos conjuntos Mtodos de costeo de los subproductos ACTIVIDADES PROPUESTAS Los alumnos explican los conceptos de productos conjunto y subconjuntos. Los alumnos comparan los mtodos de prorrateo de los costos de productos conjuntos. Los alumnos explican los enfoques para el uso de beneficio o utilidad.
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3.1 COSTEO DE PRODUCTOS CONJUNTOS Y SUBPRODUCTOS

3.1.1 Productos conjuntos y subproductos
Los productos conjuntos y subproductos surgen en situaciones donde la produccin de un producto hace posible la produccin de otros productos. Cuando un grupo de productos individuales son simultneamente producidos y cada producto tiene un valor significantemente relativo de ventas, la produccin es usualmente llamada de productos conjuntos. Estos productos son parte de un proceso de produccin simultneo hasta un punto de separacin. En dicho momento, se separan y se vuelven productos distintos claramente identificables. Cuando estos productos tienen un menor valor de ventas y al ser comparados con los productos conjuntos tienen poca significancia, son llamados subproductos. Los subproductos son imprevistos; por ello, estn sujetos a la produccin de los productos conjuntos y tienen un pequeo efecto en los precios grupales de los principales productos.
Ejemplos de industrias con produccin conjunta y subproductos
Los costos conjuntos requieren la identificacin de los procesos, que componen la cadena productiva de los bienes, para poder sealar el punto de separacin, en el cual se crean los productos conjuntos y sub productos con el fin de asignar los costos correspondientes, tal como se aprecia en el siguiente grfico:
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Coproductos.- Dos o ms productos que se originan en una produccin conjunta que se caracteriza por tener un valor total de ventas altos en comparacin con los valores totales de venta de los otros productos del proceso. Subproducto.- Son los productos que se originan en una produccin conjunta que se caracteriza por tener un valor total de ventas bajo en comparacin con los valores totales de venta del producto principal de los coproductos. Punto de Separacin.- Punto del proceso de produccin en el cual los productos se separan, surgiendo los coproductos y/o subproductos. Costos Separables.- Son todos los costos -de fabricacin, marketing, distribucin similaresen que se incurren ms all del punto de separacin y que son asignados a cada uno de los productos especficos identificados en el punto de separacin. Podemos citar las siguientes dificultades asociadas con los costos conjuntos: Identificacin de los costos conjuntos. Si bien algunos productos conjuntos requerirn de algn proceso adicional luego del punto de separacin, lo cierto es que los costos iniciales de materia prima, mano de obra y costos indirectos incurridos sern asignados en forma arbitraria a los productos resultantes. Los productos conjuntos estn tan relacionados que el incremento en la produccin de uno incrementa la produccin de los otros productos conjuntos aunque no necesariamente en la misma proporcin. Razones para asignar los costos conjuntos: El clculo de los costos de los inventarios y del costo de la mercadera vendida para propsitos de la contabilidad financiera y de los informes internos. Reembolsos de servicios de fabricacin que se rigen por contratos ms margen. Clculo de la liquidacin de reclamos al seguro por productos elaborados en una produccin conjunta y que son indemnizados sobre la base de la informacin de costos de productos conjuntos. Litigios donde los costos de los coproductos es una informacin relevante.
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3.1.2 Mtodos de prorrateo de costos de productos conjuntos

El costeo de los productos conjuntos y subproductos no difiere del costeo de producto en general. Sin embargo, para los reportes externos de los productos es necesario que en la valuacin del inventario se incluya un prorrateo de los costos conjuntos de produccin, as como alguna atribucin adicional al costo del proceso de venta. Si el total de la produccin para un perodo particular fue vendido, el problema de asignacin de los costos conjuntos de productos puede no existir. La valuacin de inventario puede no ser necesaria y el clculo del beneficio puede simplemente requerir la deduccin del costo total desde ventas totales. Sin embargo, si los inventarios estn en existencia al final del perodo, es necesario prorratear los costos de productos. En general, se utilizan dos tipos de mtodos para asignar los costos conjuntos, los cuales son los siguientes: Mtodo del valor de ventas o de mercado. Cuando el mtodo de valuacin de ventas es usado, los costos conjuntos son asignados en proporcin al valor de venta estimado de produccin: a mayores precios de venta, mayores costos. Mtodo de la cantidad producida. Con este mtodo, los costos son un simple prorrateo del costo en proporcin a las medidas fsicas, tal como peso, volumen, etc.
3.1.3 Aplicacin de los mtodos de asignacin de costos conjuntos

Mtodos del valor de ventas A1) El valor de mercado en el punto de separacin es conocido De acuerdo con este mtodo, se asigna el costo en funcin del valor de ventas de los productos en el punto de separacin.
Asignacin de costos conjunto a cada producto =
Valor total de mercado de cada producto X Valor total de mercado de todos los productos
costos conjuntos
Donde: Valor total de mercado de cada producto = unidades producidas de un producto x valor unitario mercado del producto
Por ejemplo, una empresa que enlata duraznos en caja tiene un costo conjunto total de S/. 2,000. El precio de venta por caja en el punto de separacin es de S/. 2 por caja para el durazno estndar y S/. 4 en el caso del durazno premium. La produccin fue de 600 cajas de durazno estndar y 500 cajas de durazno premium. La asignacin de los costos conjuntos ser la siguiente:
Producto Durazno Estndar Durazno Premium Cajas 600 500 Precio Venta S/. 2 S/. 4 Valor Mercado S/. 1,200 S/. 2,000 S/. 3,200 Porcentaje 37.5% 62.5% Costo S/. 750 S/. 1,250 S/. 2,000
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A2) El valor de mercado en el punto de separacin no es conocido (mtodo del valor neto realizable) Muchas veces, el valor de mercado de un producto conjunto no puede determinarse fcilmente en el punto de separacin, particularmente si se requieren costos de procesamiento adicional para vender el producto. Cuando se presenta esta situacin, se utiliza el mtodo del valor neto realizable. Bajo este mtodo, cualquier costo de procesamiento adicional y de ventas se deducen del valor de venta final en un intento de aproximacin a un valor de mercado hipottico en el punto de separacin. Luego de obtener el valor de mercado hipottico (valor neto de realizacin) , se asigna el costo conjunto en funcin del valor de venta de los productos conjuntos, calculado sobre la base del valor neto de realizacin.
Asignacin de costos conjunto a cada producto
Valor total hipottico de mercado de cada producto Valor total hipottico de mercado de todos los productos
costos conjuntos
Por ejemplo, supongamos que se posee costos conjuntos de S/.60.000 ; que se produce 20 galones de A y 10 galones de B, cuyos precios de venta finales son de S/.3.000 y S/.4.000 respectivamente; adems, los costos adicionales para A ascienden a S/.10.000 y para B corresponden a S/. 15.000. La asignacin de costos conjuntos ser la siguiente:
Producto A B Produccin Precio Venta 20 S/. 3,000 10 S/. 4,000 Valor Mercado S/. 60,000 S/. 40,000 S/. 100,000 Costos Adic. S/. 10,000 S/. 15,000 S/. 25,000 VNR S/. 50,000 S/. 25,000 S/. 75,000 Porcentaje Costo 66.7% S/. 40,000 33.3% S/. 20,000 S/. 60,000
Mtodos de la cantidad producida B1) Produccin promedio simple Bajo este mtodo, la base para distribuir los costos conjuntos es la cantidad producida (unidades fsicas, toneladas, kilos, galones, etc.) La cantidad producida de los productos conjuntos se expresa en una misma escala para todos los productos. Por ejemplo, un proceso productivo incurre en costos conjuntos por un valor de S/. 1,800 y se obtienen 40 kilos de un producto A y 20 kilos de un producto B. La asignacin de costos conjuntos ser la siguiente:
Producto A B Kilogramos 40 20 60 Porcentaje Costo Conjunto 66.67% S/. 1,200 33.33% S/. 600 S/. 1,800
Nota: Este mtodo es muy adecuado slo si los precios de ventas finales de los
productos son similares.
B2) Produccin promedio ponderado Es una variante del mtodo de la cantidad producida por el cual se da un peso ponderado a la produccin conjunta en funcin al grado de dificultad de la produccin, la cantidad de tiempo requerido, la cantidad de mano de obra consumida, etc.
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Por ejemplo, para el caso anterior suponga que la produccin de A se pondera en 0.30 por unidad; y la produccin de B, en 0.60 por unidad. La asignacin de costos conjuntos ser la siguiente:
3.1.4 Mtodos de costeo de los subproductos

Los mtodos para costear los subproductos se pueden clasificar en dos categoras: No se asigna costos de produccin a los subproductos En este caso, los subproductos se consideran de menor importancia y, por esta razn, no se le asigna costo de produccin. Se asigna parte de los costos conjuntos a los subproductos Usualmente, el valor asignado al subproducto es igual a su valor neto de realizacin (valor esperado de ventas del subproducto menos los costos esperados de procesamiento adicional, y menos los gastos de administracin y ventas relacionados con las venta del subproducto). El valor asignado al subproducto reduce (compensa) el costo conjunto por asignar entre los productos principales. Ejemplo: La Corporacin Amazonas procesa madera hasta convertirla en madera de alta calidad. En el proceso productivo, se obtiene aserrn que es vendido para uso en trabajos artesanales. El precio de venta de un pie de madera es de S/.6, mientras que el aserrn se vende a S/. 1 el pie cbico. En mayo del 2009, se incurri en un costo conjunto de S/. 250,000. Su produccin fue de 50,000 pies cbicos de madera de alta calidad y de 4,000 pies cbicos de aserrn. Determine el costo de la madera de alta calidad y el costo del aserrn si se sabe que los productos se venden en su punto de separacin. La asignacin del costo conjunto es la siguiente:
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Resumen
Los costos conjuntos son los costos de un proceso de produccin que da lugar a mltiples productos hasta el punto en donde los productos individuales se pueden identificar.
Razones para asignar los costos conjuntos: -
El clculo de los costos de los inventarios y del costo de la mercadera vendida para propsitos de la
contabilidad financiera y de los informes internos. Reembolsos de servicios de fabricacin que se rigen por contratos ms margen. Clculo de la liquidacin de reclamos al seguro por productos elaborados en una produccin conjunta y que son indemnizados sobre la base de la informacin de costos de productos conjuntos. Litigios donde los costos de los coproductos es una informacin relevante.
En general, se utilizan dos tipos de mtodos para asignar los costos conjuntos, los cuales son los siguientes: Mtodo del valor de ventas o de mercado Cuando el mtodo de valuacin de ventas es usado, los costos conjuntos son asignados en proporcin al valor de venta estimado de produccin: a mayores precios de venta, mayores costos. Mtodo de la cantidad producida Con este mtodo, los costos son un simple prorrateo del costo en proporcin a las medidas fsicas, tal como peso, volumen, etc.
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Bibliografa
HORNGREN CHARLES, FOSTER GEORGE, DATAR SRIKANT Contabilidad de Costos: un enfoque gerencial Mxico D.F. Pearson Education 2007
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Costos de empresas de servicios

Al trmino de la unidad, el alumno construye el modelo costo-volumen-utilidad considerando los conceptos y fundamentos de una empresa de servicios.
TEMARIO Conceptos y fundamentos de las empresas de servicio Caractersticas de los costos para las empresas de servicio Los sistemas de costos en las empresas de servicios
ACTIVIDADES PROPUESTAS Los alumnos describen los conceptos y caractersticas de las empresas de servicio. Los alumnos distinguen los costos de una empresa manufacturera, comercializadora y una de servicio.
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4.1 COSTOS DE EMPRESAS DE SERVICIOS

4.1.1 Conceptos y fundamentos de las empresas de servicios
Desde hace algn tiempo, las empresas de servicio han presentado un crecimiento vertiginoso. Frecuentemente, se preguntan, de acuerdo a su actividad, cul es el costo de atender un cliente en una sala de cine?, cul es el servicio o cliente sobre el que se debe hacer nfasis? o cul debe ser el precio de una consulta mdica? La informacin de costos tiene un papel fundamental en estas decisiones. Por ello, dedicaremos este captulo del manual a profundizar el estudio de la determinacin del costo de los productos que ofrecen este tipo de empresas y la elaboracin de su estado de resultados. Antes de proseguir con el tema, debemos tener claro qu se entiende por empresa de servicio: Una organizacin de servicios es aquella que mediante una serie de actividades es capaz de ofrecer o prestar un servicio especfico, o bien servicios integrados (alto volumen de servicios ofrecidos). Las empresas de servicios no transforman materiales, sino satisfacen las necesidades de sus clientes a travs de los servicios que ofrecen. Por ejemplo, CIBERTEC es una empresa de servicios que satisface a sus clientes en su necesidad de educacin. Las organizaciones de servicio se pueden clasificar de la siguiente forma: Organizaciones intensivas en capital intelectual: el recurso principal para la realizacin del servicio es el conocimiento en las reas de especializacin de la empresa. Tal es el caso de las empresas de consultora, las universidades y los hospitales. Organizaciones intensivas en capital humano: servicio de limpieza, recoleccin de basura, servicios de fotocopias podran ser ejemplo de servicios en donde se requiere una fuerte inversin de horas-hombre para que ste se realice. Organizaciones intensivas en capital financiero: en este tipo de organizaciones, el servicio es provisto gracias a una inversin fuerte en capital. Tal es el caso de las empresas de transporte, de alquiler de autos, alquiler de videos y servicios bancarios.
Todas estas organizaciones requieren de materiales, trabajadores, activos fijos y otros recursos que, en la medida en que se utilizan, incurren en costos. Por ello, hace falta idear la manera de recolectar datos referentes al uso de recursos, de acuerdo a las diversas actividades que realizan, es decir, disear controles para la determinacin de costos. 4.1.2 Caractersticas de los costos de una empresa de servicios a) El producto que se ofrece en las empresas de servicios no es tangible, como el de las empresas manufactureras y comerciales. En estas empresas, el insumo principal es la venta de informacin o la realizacin de una actividad fsica o administrativa a favor del cliente. El producto final, por ejemplo, se encuentra en un breve reporte, donde el costo del papel es insignificante en comparacin con el gran valor agregado que tiene intrnsecamente la informacin. b) En general, el costo de los materiales directos no representa un porcentaje significativo del costo total. En cambio, lo que se necesita cuantificar muy bien son la mano de obra directa, as como los costos indirectos correspondientes a un determinado servicio. c) El principal recurso que se utiliza para proporcionar el servicio es el recurso humano, al cual se le paga una remuneracin de acuerdo al tipo de trabajo que se realiza. Este hecho permite justificar que los costos indirectos se asignen en funcin del costo de la
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mano de obra o del tiempo empleado, por lo que el factor fundamental para asignar los costos indirectos es el tiempo que los empleados invierten en la generacin de los servicios y la infraestructura para que realicen su trabajo. d) Tampoco, puede hablarse de inventarios de materia prima o de insumos, en las empresas de servicio, pues no es apropiado por cuanto no la transforman en producto tangible. La mayora de las empresas de servicio tienen almacenados algunos insumos para prestar el servicio, como las peluqueras (cosmticos y otros), laboratorios de estudios mdicos (compuestos qumicos, inyectadoras y otros) estos insumos disponibles para ser usados suelen presentarse como suministros diversos o como gastos pagados por anticipado, puesto que, generalmente, se consumen durante un ejercicio econmico. Otras empresas de servicio, tambin, comercializan con productos tangibles, como el caso de las peluqueras que distribuyen cosmticos o de las estaciones de servicio que distribuyen gasolina, otros combustibles y repuestos para vehculos. En estos casos, la empresa funciona, tambin, como una comercializadora que valora inventarios y determina el costo de los productos vendidos.
4.1.3 Los sistemas de costos en las empresas de servicio

Las empresas de servicio presentan productos intangibles diversos. Esta variabilidad depende de quin los proporciona, del momento, del lugar en que son prestados y, por supuesto, de las exigencias del cliente. Esto conduce a que muchas empresas de servicio, como los hoteles, talleres mecnicos, clnicas, escritorios jurdicos y otros, utilicen para costear los servicios ofrecidos un sistema de costos por rdenes especficas de trabajo, donde cada cliente demanda un trabajo distinto, el cual amerita actividades diferentes, en cuanto a nivel de detalle, (tiempo de trabajo, tipo de personal, insumos). De esta forma, cada servicio se convierte en un objeto de costos al cual se le asignan costos, tanto directos como indirectos. Existen algunas empresas de servicio a las cuales no les resulta econmicamente factible hacer un seguimiento del servicio prestado a cada cliente, como en el caso de una sala de cine o un banco. Tal seguimiento es imposible dado que son miles los clientes a quienes se ofrece un servicio similar. Por ello, la determinacin del costo del servicio prestado a cada cliente a travs de un seguimiento sera ilgico y poco significativo, puesto que los costos para atender a cada uno de los clientes, durante un perodo de tiempo, seran los mismos. Este tipo de empresas, que ofrecen un servicio homogneo, utilizan un sistema de costos por proceso. Por ejemplo, una sala de cine desea conocer el costo ocasionado por cada cliente. Para ello, el sistema de costos por proceso totaliza los costos de la sala, durante cierto perodo de tiempo y los promedia entre el nmero de clientes atendidos durante el mismo perodo. As, se obtiene un costo unitario promedio, por cuanto todos los clientes recibieron el mismo servicio. En general, el sistema de acumulacin de costos debe ser diseado de acuerdo a las caractersticas del servicio ofrecido. Por ello, se dice que la contabilidad de costos se adapta a las organizaciones de servicio con modificaciones planificadas, todo con miras a determinar los costos del perodo. Finalmente, hay que resaltar que independientemente del sistema de costos diseado, este tipo de empresas no presentan costos del producto e inventarios (se parte de que los servicios son inmediatamente consumidos por el cliente), y tampoco, presentan costo de ventas, sino costos del perodo o gastos operativos (ver estado de ganancias y prdidas adjunto).
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Diferencia entre empresas manufactureras, comercializadoras y de servicios
(*) Podra utilizarse un sistema de acumulacin de costos por rdenes especficas.
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EJERCICIO DE APLICACIN La empresa La Fuerza S.A. ha efectuado diversos desembolsos, durante el ejercicio del 2010. Carece de un sistema de costos; sin embargo, desea establecer un costo aproximado de sus servicios. Durante el ao 2010, factur por servicios de personal temporal a diversas empresas S/. 600 000. Los desembolsos incurridos, en el perodo, fueron los siguientes:
Publicidad Mano de obra de los obreros destacados a plantas Mano de obra de chofer para traslado de personal Petrleo consumido en traslado del personal Petrleo consumido por vehculo de administracin Uniformes de obreros de planta Uniformes de choferes de transporte de personal Depreciacin del edificio administrativo Depreciacin de vehculos de traslado de personal Depreciacin de vehculos de administracin Sueldos del personal administrativo Electricidad y agua para local de administracin Seguros sobre activos fijos de la administracin Seguros sobre activos fijos dedicados al servicio Impuesto predial del local principal de la empresa Intereses financieros Gastos varios de la administracin Gastos varios de los servicios prestados Gastos varios de ventas Reparacin de vehculos de transporte de personal TOTAL DESEMBOLSOS
4,500.00 225,000.00 8,000.00 15,000.00 6,000.00 20,000.00 200.00 15,000.00 1,200.00 900.00 12,000.00 40,000.00 600.00 3,600.00 1,800.00 14,000.00 1,000.00 2,000.00 500.00 1,000.00 372,300.00
Se debe trasportar al personal destacado a plantas, por estar dentro de los contratos suscritos SE SOLICITA LO SIGUIENTE: a) Clasificar los desembolsos por reas de costos b) Determinar el costo del servicio c) Confeccionar un estado de ganancias y prdidas de la empresa
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SOLUCIN: a) Clasificamos los desembolsos por reas de costos. b) Determinamos el costo del servicio. Los desembolsos incurridos en el periodo se clasifican de la manera siguiente:
Costo servicio Publicidad Mano de obra de los obreros destacados a plantas Mano de obra de chofer para traslado de personal Petrleo consumido en traslado del personal Petrleo consumido por vehculo de administracin Uniformes de obreros de planta Uniformes de choferes de transporte de personal Depreciacin del edificio administrativo Depreciacin de vehculos de traslado de personal Depreciacin de vehculos de administracin Sueldos del personal administrativo Electricidad y agua para local de administracin Seguros sobre activos fijos de la administracin Seguros sobre activos fijos dedicados al servicio Impuesto predial del local principal de la empresa Intereses financieros Gastos varios de la administracin Gastos varios de los servicios prestados Gastos varios de ventas Reparacin de vehculos de transporte de personal TOTAL DESEMBOLSOS 4,500.00 225,000.00 8,000.00 15,000.00 6,000.00 20,000.00 200.00 15,000.00 1,200.00 900.00 12,000.00 40,000.00 600.00 3,600.00 1,800.00 14,000.00 1,000.00 2,000.00 500.00 1,000.00 372,300.00 225,000.00 8,000.00 15,000.00 6,000.00 20,000.00 200.00 15,000.00 1,200.00 900.00 12,000.00 40,000.00 600.00 3,600.00 1,800.00 14,000.00 1,000.00 2,000.00 1,000.00 276,000.00 500.00 5,000.00 Gastos administracin Gastos de ventas 4,500.00 Gastos financieros
77,300.00
14,000.00
Los desembolsos, por transportar al personal destacado a plantas, forman parte del costo del servicio. c) Confeccionamos el Estado de Ganancias y Prdidas de la Empresa. LA FUERZA S.A. ESTADO DE GANACIAS Y PRDIDAS AL 31.12.2010
VENTAS DEL SERVICIO (*) COSTO DEL SERVICIO UTILIDAD BRUTA (*) GASTOS OPERATIVOS Gastos de Administracin Gastos de Ventas Gastos Financieros UTILIDAD OPERATIVA
IMPORTE 600,000.00 -276,000.00 324,000.00
% 100.00 -46.00 54.00
-77,300.00 -5,000.00 -14,000.00 227,700.00
-12.88 -0.83 -2.33 37.96
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EL ESTADO DE COSTO DEL SERVICIO AL 31.12.2010

IMPORTE MANO DE OBRA Mano de obra de los obreros destacados a plantas Mano de obra de chofer para traslado de personal Uniformes de obreros de planta Uniformes de choferes de transporte de personal COSTOS INDIRECTOS DEL SERVICIO Petrleo consumido en traslado del personal Depreciacin de vehculos de traslado de personal Gastos varios de los servicios prestados Seguros sobre activos fijos dedicados al servicio Reparacin de vehculos de transporte de personal TOTAL COSTO SERVICIO % SUBTOTALES 253,200.00
225,000.00 8,000.00 20,000.00 200.00 15,000.00 1,200.00 2,000.00 3,600.00 1,000.00 276,000.00
81.52% 2.90% 7.25% 0.07% 22,800.00 5.44% 0.44% 0.73% 1.30% 0.36% 100.00%
276,000.00
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Resumen
Las organizaciones de servicio se pueden clasificar de la siguiente forma: Organizaciones intensivas en capital intelectual: el recurso principal para la realizacin del servicio es el conocimiento en las reas de especializacin de la empresa. Tal es el caso de las empresas de consultora, las universidades y los hospitales. Organizaciones intensivas en capital humano: servicio de limpieza, recoleccin de basura, servicios de fotocopias podran ser ejemplo de servicios en donde se requiere una fuerte inversin de horas-hombre para que ste se realice. Organizaciones intensivas en capital financiero: en este tipo de organizaciones, el servicio es provisto gracias a una inversin fuerte en capital. Tal es el caso de las empresas de transporte, de alquiler de autos, alquiler de videos y servicios bancarios.
En general, el sistema de acumulacin de costos de una empresa de servicios debe ser diseado de acuerdo a las caractersticas del servicio ofrecidos. Por ello, se dice que la contabilidad de costos se adapta a las organizaciones de servicio con modificaciones planificadas, todo con miras a determinar los costos del perodo.
Independientemente del sistema de costos que se utiliza, las empresas de servicios no presentan costos del producto e inventarios (se parte de que los servicios son inmediatamente consumidos por el cliente), y tampoco, presentan costo de ventas, sino costos del perodo o gastos operativos.
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Bibliografa
TORRES ORIHUELA, GUSTAVO Tratado de contabilidad de costos por sectores econmicos Lima: Marketing Consultores, 2006 RAMIRES PADILLA, DAVID NOEL Contabilidad Administrativa Sptima edicin Mxico D.F. McGraw Hill 2005
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Costeo basado en actividades y Administracin basada en actividades
LOGRO DE LA UNIDAD DE APRENDIZAJE Al trmino de la unidad, el alumno determina los costos de una organizacin aplicando los fundamentos y principios del costeo ABC. TEMARIO Principios de los Costos ABC La tcnica del costeo basado en actividades Las actividades Los inductores Proceso de asignacin de costos en el modelo ABC Puesta en prctica del costeo basado en actividades Administracin basada en actividades (ABM) Definicin de la administracin basada en actividades ABC vs ABM El ABM operativo y el ABM estratgico Pasos para el anlisis de actividades ACTIVIDADES PROPUESTAS Los alumnos explican los conceptos del costeo ABC y ABM Los alumnos, designados por el profesor, participan en el desarrollo de los ejercicios de aplicacin del costeo ABC realizados en clase.
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5.1 COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES (ABC)

5.1.1 La tcnica del costeo basado en actividades
El costeo basado en actividades (CBA) es una herramienta desarrollada, a principios de la dcada de los noventa, por Robert Kaplan y Robin Cooper con el fin de proveer formas ms razonables para asignar los Gastos Indirectos de Fabricacin (GIF) y los gastos de departamentos de servicio a actividades, procesos, productos y clientes. La meta del costeo basado en actividades no es prorratear los gastos indirectos de fabricacin, sino principalmente MEDIR PARA GESTIONAR y en la medida de lo posible asignar un costo a todos los recursos utilizados por las actividades, que dan soporte a la produccin y a la entrega de productos y servicios a los clientes. As, el supuesto bajo, el cual trabaja el costeo basado en actividades es que los productos consumen actividades y stas, recursos. El sistema de costeo "tradicional" se basa en el presupuesto de que todos los gastos indirectos de fabricacin son generados conforme el producto pasa por su proceso de produccin. Sin embargo, esta visin resulta limitada por lo siguiente: Existen gastos indirectos de fabricacin que son independientes al nmero de unidades producidas. La diversidad misma de productos que una compaa puede hacer implica que, sistemticamente, cada tipo de unidad tendr diferentes proporciones de gastos indirectos de fabricacin.
En este punto, vale la pena que aclaremos una de las diferencias fundamentales entre el costeo tradicional y el propuesto por el costeo basado en actividades. Mientras que el primero busca prorratear los costos entre los productos al utilizar arbitrariamente una tasa prefijada previamente y nica para todos, el costeo basado en actividades realiza un proceso de estimacin que busca apegarse lo ms posible a la realidad para asignar los costos a los productos o servicios que una empresa provee.
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5.1.2 Las actividades

Dado que una actividad es una accin realizada por una persona o una mquina para entregar algo a otra persona (secuencia de procesos), la identificacin de las actividades requiere de una serie de observaciones y entrevistas en el rea de trabajo, concretamente, en el lugar en el que ocurren las transformaciones y la creacin de valor. En estas observaciones, buscamos determinar cuestiones, tales como secuencia de las actividades, recursos que se utilizan para hacer la actividad, el tiempo que se invierte en llevarla a cabo, beneficiarios inmediatos del producto de la actividad, etctera.
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Las actividades se pueden clasificar en: Desde el punto de vista de su relacin con el producto: a) Actividades de nivel unitario Son aqullas que se producen cada vez que se fabrica una unidad o se realiza un servicio. Ejemplo: El envasa miento de un producto en un proceso no automatizado. b) Actividades de nivel lote Son aqullas que producen un lote de productos. El uso de estas actividades es indiferente al nmero de unidades que tenga el lote. Ejemplo: Las inspecciones de la produccin o el cambio de moldes en la preparacin de las mquinas. c) Actividades de nivel de sostenimiento del producto Son aqullas que tienen una relacin directa con los productos independientemente de la cantidad producida o de los lotes producidos. Ejemplo: El diseo de los procesos o la administracin de la produccin. d) Actividades de nivel de sostenimiento de la planta Son actividades que se realizan para posibilitar los procesos de fabricacin en general. Ejemplo: Seguridad industrial, la limpieza de la planta. Desde el punto de vista de su relacin con el cliente: a) Actividades nivel del pedido Son todas las actividades de procesar y entregar pedidos individuales a los clientes. Ejemplo: Embarcar un pedido, facturar un pedido. b) Actividades nivel cliente Son las actividades relacionadas con el mantenimiento de un cliente. Ejemplo: Manejo de la cartera de un cliente. c) Actividades nivel canal Todas las actividades necesarias para mantener un canal. Ejemplo: Desarrollar actividades de marketing en el canal. d) Actividades nivel de mercado Son todas las actividades para desarrollar o mantener presencia en un mercado o atraer nuevos clientes. e) Actividades nivel de empresa Son todas aquellas actividades que se realizan en la organizacin y soportan las actividades antes mencionadas.
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5.1.3 Los inductores de costos

Un inductor de costos es cualquier factor que tiene un efecto directo causa/efecto con el consumo de recursos y/o actividades. Los inductores de costos se pueden clasificar en dos tipos: Inductores de costos de primer nivel Aqullos que se utilizan para distribuir los recursos al conjunto de actividades. Inductores de costos de segundo nivel Aqullos que se utilizan para distribuir el costo de las actividades hacia los productos o servicios. Otra clasificacin que se da a los inductores est en relacin a la base de la actividad: Inductores de transaccin Son aqullos que se pueden utilizar cuando todos los resultados requieren la misma demanda de actividad. Este inductor de costo es el menos caro, pero, tambin, es el menos preciso, ya que asume que se necesita la misma cantidad de recursos cada vez que se realiza una actividad. . Inductores de duracin Representan el tiempo necesario para realizar una actividad. Los inductores de duracin son ms exactos que los de transaccin, pero son ms caros de poner en prctica porque se realiza una estimacin de la duracin por cada actividad. Estos inductores asumen que las horas cuestan igual, pero no consideran ni las horas extras ni el personal especializado. Inductores de intensidad Son aqullos que hacen un cargo de los recursos utilizados en las actividades. Este tipo de inductores son considerados los ms exactos y es ms conveniente utilizarlos cuando los recursos asociados a la realizacin de una actividad son, a la vez, caros y variables cada vez que se realiza una actividad.
5.1.4 Proceso de asignacin de costos en el modelo ABC

Hasta esta parte, se ha comentado algunos de los fundamentos del sistema ABC de contabilidad de costos. En adelante, se abordar un aspecto ms concreto: el proceso de asignacin de los costos. Es frecuente hablar de dos fases por la mayora de los autores que abordan esta temtica. En la primera fase, se asignan los costos a las actividades pertenecientes a los diferentes centros: De esta forma, las actividades se convierten en el ncleo del modelo. En la segunda fase, se asignan a los productos los costos de las actividades y, adems, se asignan a esos mismos productos los costos directos correspondientes, es decir, los costos directos y costos indirectos respecto al producto.
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En cada fase, se desarrollan las siguientes etapas:
FASE I: DETERMINACIN DEL COSTO DE LAS ACTIVIDADES DE CADA CENTRO
1 Etapa: Localizacin de los costos indirectos en los centros Se procede a localizar los cargos indirectos respecto al producto en cada uno de los centros en los que se encuentre dividida la empresa, de manera similar a como lo hacen los modelos tradicionales. Esta localizacin se limita a situar los cargos en el centro donde se realiza la actividad a la que despus se traspasar.
En algunas exposiciones del Modelo de costos ABC, no siempre se incluye esta etapa. Sin embargo, se observa una tendencia creciente a hacer una referencia expresa a los centros de costos para situar en ellos a las actividades.
Una adecuada divisin de la empresa o instalacin en centros de actividad, que estn orientados, principalmente, hacia las propias actividades, potencia la aplicacin del Modelo ABC y la ejecucin de su proceso contable. No lo desvirta, puesto que no sustituye la aparicin de las actividades.
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2 Etapa: Identificacin de actividades por centros En el mbito de cada centro, generalmente, tiene lugar la ejecucin de actividades diferentes. Precisamente, aqu, se identifican y clasifican cada una de las actividades que se realizan en cada centro y constituye una de las etapas ms delicadas e importantes. Para ello, uno de los procedimientos que se utiliza es el cuestionario o entrevista entre personas integradas a los centros.
Es muy importante el descubrimiento de todas las actividades que se realizan en la instalacin. Adems, se debe sealar que las actividades deben recibir slo costos directos con relacin a ellas, es decir, no se ha de llevar a cabo ninguna asignacin para trasladar costos indirectos a las actividades. La seleccin de las actividades ha de eliminar la existencia de costos indirectos con respecto a ellas.
3 Etapa: Eleccin de cost- drivers o generadores de costos de las actividades Esta etapa supone un momento crucial en estos procesos de asignacin. Dentro de cada actividad, se deber elegir aquel cost-driver, portador o inductor de costos, que mejor respete la relacin causa efecto entre:
CONSUMO DE RECURSOS -> ACTIVIDAD -> PRODUCTO Asimismo, se deber tender, entre los que cumplan la anterior condicin, hacia el ms fcil de medir e identificar.
4a Etapa: Reclasificacin de actividades Como se abord, anteriormente, dentro de los distintos centros de costos, pueden existir idnticas o similares actividades; en este sentido, son actividades comunes. Se trata de agregar esas actividades para simplificar los procesos de asignacin y, adems, para determinar los costos originados por cada una de las diferentes actividades. A tal fin, se agrupan las actividades de similares caractersticas y se forman, as, los costos totales por actividad.
5a Etapa: Reparto de los costos entre las actividades Identificadas y definidas cada una de las actividades de los centros, el proceso se completa en esta quinta etapa con la distribucin o reparto de los costos localizados en los centros, entre las distintas actividades que lo han generado. Este reparto no es, en general, complejo, dado que, en la mayor parte de las ocasiones, es posible identificar de manera directa y simple los costos ocasionados por las distintas actividades dentro de cada centro, por lo que su determinacin no debe resultar problemtica; no obstante, en presencia de repartos difciles de efectuar, se necesitar disponer de la suficiente informacin para que el reparto realizado no se lleve a cabo de manera subjetiva.
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6 Etapa: Clculo del costo de los generadores de costos Conocidos los costos de las actividades y determinados los generadores de costos para cada una de ellas, el costo unitario se determina al dividir los costos totales de cada actividad entre el nmero de generadores de costos. El costo unitario del generador de costos representa la medida del consumo de recursos que cada inductor ha necesitado para llevar a cabo su misin. En otros trminos, el costo que cada inductor genera dentro de una actividad concreta.
FASE II: DETERMINACIN DEL COSTO DE LOS PRODUCTOS 7a Etapa: Asignacin de los costos de las actividades a los productos Esta etapa tiene una profunda significacin en el Modelo ABC, pues los productos consumen actividades y las actividades recursos, donde los generadores o inductores son los que se relacionan de manera directa a unos y otros, por lo que, llegado este momento en el proceso de asignacin, son conocidos ya los costos generados por cada portador de costos. Asimismo, de acuerdo con la correspondencia directa entre estos y los productos, se puede saber de manera inmediata el consumo que cada producto ha hecho de cada actividad. El consumo realizado de cada actividad vendr expresado por el nmero de prestaciones con las que la actividad ha contribuido a la formacin del producto. 8 Etapa: Asignacin de los costos directos a los productos Los costos directos respecto del producto no han intervenido en las etapas anteriores del proceso contable del Modelo ABC. El proceso de asignacin terminar trasladando los costos directos respecto al producto en cada caso, tales como materias primas, mano de obra, embalajes, etc. En este punto, conviene hacer ciertas precisiones respecto a la asignacin de la mano de obra directa. El Modelo ABC propugna la asignacin de la mano de obra directa a las actividades y su reparto desde stas a los productos, de acuerdo con un portador de costo representativo, como es el caso del nmero de horas consumidas en cada actividad por los diferentes productos. La mano de obra directa suele representar una parte del costo de muchas actividades, por lo que de no tenerse en cuenta, se estara deformando el costo total de las actividades. A los efectos del valor prctico del modelo, consideramos que debera cuantificarse el tiempo que dedica cada empleado en el desarrollo de sus actividades, evitando as considerar, en algunos casos, la mano de obra indirecta respecto a las actividades, y permite, a su vez, un mayor control sobre la plantilla de cargos y sobre el aprovechamiento del fondo de tiempo. Por tanto, los costos directos a repartir slo harn referencia a los materiales consumidos, que se trasladarn al costo de los productos a nivel unitario de acuerdo con las cantidades fsicas que hayan necesitado. Por este motivo, trabajamos esta metodologa a travs del enfoque de procesos, puesto que las empresas son tan eficientes como lo son sus procesos y teniendo en cuenta la complejidad y dinamismo que ha adquirido el entorno de las organizaciones, as como la necesidad de enfrentar los nuevos retos del mercado se necesita contar con un sistema de control que posibilite la toma de decisiones basado no slo en el anlisis econmico financiero sino que logre una valoracin integral de la gestin y sirva de herramienta en la ubicacin de desviaciones en los diferentes procesos que la conforman. Cada vez ms, el xito de toda organizacin depende de que sus procesos empresariales estn alineados con su estrategia, misin y objetivos. Por esto, el principal punto de anlisis lo
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constituye precisamente la gestin en la empresa basada en los procesos que la integran. La gestin por proceso es la forma de gestionar toda la organizacin basndose en los procesos, los cuales constituyen una secuencia de las actividades orientadas a generar un valor aadido sobre una ENTRADA para conseguir un resultado, y una SALIDA que, a su vez, satisfaga los requerimientos del cliente. Es precisamente este concepto, el de cadena de valor, lo que sustenta la aplicacin del modelo de costos ABC.
5.1.5 Puesta en prctica del costeo basado en actividades

El sistema ABC puede ser aplicado en algunos tipos de empresas. La aplicacin del sistema ABC depende principalmente de las particularidades de las diferentes empresas. Sin embargo, las siguientes son las caractersticas de las empresas donde un sistema basado en actividades puede ser implementado: o o o o o o o o o o o o Aqullas en las que los costos indirectos de fabricacin configuran una parte importante de los costos totales. Empresas en las que se observa un crecimiento, ao tras ao en sus costos indirectos. Empresas con alto volumen en sus costos fijos. Empresas en la que los costos indirectos se vienen imputando a los productos mediante una base arbitraria. Empresas en las que la asignacin de los costos indirectos a los productos individuales no resulta realmente proporcional respecto al volumen de produccin de los productos. Empresas inmersas en un entorno de fuerte competencia. Las empresas en las que existe una gran variedad de productos y de procesos de produccin, en las que, adems, los volmenes de produccin varan sensiblemente. Empresas con mucha diversidad de las estructuras de apoyo, dada a los productos. Empresas con un nivel alto de coincidencia de procesos o actividades entre los productos. Empresas en la que existe un gran nmero de canales de distribucin y de compradores que provocan la necesidad de acometer actividades de ventas muy diferenciadas. Empresas en que se demuestre que existe insatisfacciones con el sistema de costos existente Empresas en que se haya escogido como forma de competir el "liderazgo de costos",
Si est en uno o ms de los casos indicados lneas arriba, sin duda un sistema de costos ABC puede ser de mucha utilidad para el futuro de la empresa en la medida que se justifique su implementacin bajo el enfoque costo beneficio. El impacto en la toma de decisiones de la empresa puede apreciarse en el siguiente grfico:
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HOY DIARIO (REACTIVO) Evaluacin de desempeo Mejora continua Capacidad de la gerencia Reestructura del trabajo Hacer vs. Comprar
ESTE AO INTERMEDIO (PERIDICO) Fijacin de precios Desarrollo de productos Costo de calidad Presupuesto va ABC Rediseo en los procesos de negocio Anlisis de valor de los procesos Benchmarking Anlisis de rentabilidad Racionalizacin de productos, servicios y clientes Estrategias de precios
PRXIMOS AOS LARGO PLAZO Rastreo de beneficios Reestructura organizacional
Capacidad gerencia Costeo de ciclo vida de productos Justificacin proyectos inversin Modernizacin instalaciones Rediseo de empresas industrias.
de de de de de las e
La simplicidad en el uso diario de los sistemas ABC

Una de las falsas verdades que, tradicionalmente, se ha atribuido a los sistemas de costos por actividades es la complejidad de los clculos que entraa el modelo y la difcil comprensin de los mismos. En ese sentido, no debe confundirse complejidad con facilidad de entendimiento, ya que el modelo ABC quiz es menos simple operativamente, pero en el fondo es ms fcil de entender, porque sus elementos claves (actividades e inductores) constituyen una realidad ms cercana e intuitiva que los empleados en otros modelos. En cualquier caso, la complejidad del modelo ser proporcional a la complejidad de la organizacin, donde se vaya a implantar y a la exactitud deseada en la determinacin del costo de los recursos consumidos. Es posible sintetizar al mximo el sistema de costos imperante en la empresa con el modelo ABC, especialmente en aquellas empresas de pequeo o mediano tamao con un sistema de costos por secciones homogneas. En estos casos, una correcta definicin de los centros de actividad, a partir de las secciones existentes, podra llegar a eliminar los inconvenientes de la utilizacin de los sistemas tradicionales y constituir un modelo muy semejante al sistema de las actividades y de sencilla aplicacin. El cambio, ms importante, en esta lnea, ser pasar de secciones o centros de actividad a un nico nivel, al diseo de actividades a diferentes niveles (lotes, lneas de productos, etc.) y la consiguiente identificacin de los inductores correspondientes que ya no podrn ser definidos a partir de las antiguas unidades de obra. Un modelo de costos ha de ser lo ms simple posible, por lo que deber evitarse la definicin de un nmero excesivo de actividades e inductores que redundara en una complicacin y encarecimiento del mismo. En nuestra opinin, carece de sentido abordar planteamientos sobre el nmero ptimo de actividades a identificar o de inductores a manejar, ya que tampoco existe, evidentemente, una pauta prudente al respecto. El diseo del sistema de costos deber realizarse sin perder la perspectiva de la simplicidad y operatividad que la empresa sea capaz de asumir. La simplicidad de la que se comenta
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puede identificarse fcilmente en las principales diferencias entre el sistema ABC y los sistemas tradicionales. Finalmente, el uso que le demos al modelo de costos ABC para administrar los costos y mejorar la rentabilidad depender de la visin de la gerencia de la empresa y qu tan definidos estn los indicadores claves que respondan a dicha estrategia.
Utilizacin del sistema de costos ABC para administrar los costos y mejorar la rentabilidad
Las ventajas para las empresas que implantan el sistema ABC son las siguientes: a) Las organizaciones con mltiples productos pueden observar una ordenacin totalmente distinta de los costos de sus productos. b) Un mejor conocimiento de las actividades que generan los costos estructuralmente puede mejorar el control que se ejecute sobre los costos incurridos de esa naturaleza. c) Puede crear una base informativa que facilite la implantacin de un proceso de gestin de calidad total, para superar los problemas que limitan los resultados actuales. d) El uso de indicadores no financieros nos permite valorar el impacto de los inductores de costos. e) Facilita medidas de gestin, adems de medidas para valorar los costos de produccin. Estas medidas son esenciales para eliminar el despilfarro y las actividades sin valor aadido, y el anlisis de inductores de costos facilita una nueva perspectiva para el examen del comportamiento de los costos y el anlisis posterior que se requiere a efectos de planificacin y presupuestos. En este sentido, el sistema ABC incrementa la credibilidad y utilidad de la informacin de costos en el proceso de toma de decisiones, y hace posible la comparacin de operaciones entre plantas y divisiones. f) Es aplicable a todo tipo de empresas. g) Identifica clientes, productos, servicios u otros objetivos de costos no rentables. h) Permite calcular de forma ms precisa los costos, fundamentalmente determinados costos indirectos de produccin, comercializacin y administracin. i) Aporta ms informaciones sobre las actividades que realiza la empresa, y permite conocer cules aportan valor aadido y cules no, dando la posibilidad de poder reducir o eliminar estas ltimas. El costeo ABC ayuda a las organizaciones a obtener mejor informacin sobre sus procesos y actividades para mejorar en forma continua la eficiencia de las operaciones. Con este sistema, se trabaja en la racionalizacin y optimizacin del desarrollo de su personal, de su capital y de sus restantes activos. La nueva organizacin basada en la actividad se toma ms gil y orientada hacia el mercado, lo que permite enfrentar un mercado ms competitivo. Permite, a su vez, alinear la informacin de la organizacin con la misin y las operaciones comerciales de la misma, en lugar de hacerlo con las transacciones financieras. Tambin, destruye las barreras que separan la informacin financiera del resto de los datos y facilita, as, el flujo de informacin para la toma de decisiones.
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En otro sentido, el sistema ABC permite a la organizacin manejar su estructura de costos globales sin perder de vista los detalles del funcionamiento diario. Adems, las organizaciones pueden extender la administracin de costos para que refleje las actividades que se realizan. A diferencia de los sistemas tradicionales, el sistema ABC/ABM es un sistema de gestin comercial amplio y no slo un sistema contable. Tambin, este sistema puede utilizarse para el control presupuestario (Activity Based Budgeting). Las limitaciones del sistema son las siguientes: Todo sistema de gestin por muy abordado que haya sido o por muy perfeccionado que est, no est exento de limitaciones y as ocurre con el sistema ABC/ABM. Algunas de estas limitaciones se resumen en lo siguiente: 1) 2) 3) 4) Existe poca evidencia que su implementacin mejore la rentabilidad corporativa. No se conoce consecuencias en cuanto al comportamiento humano y organizacional. La informacin obtenida es histrica. La seleccin de cost-drivers y costos comunes a varias actividades no encuentran resultados satisfactorios. 5) En las reas de control y medida, sus implicaciones todava son inciertas. Tambin, se debe tener en cuenta que el sistema de costos basado en las actividades se instaura como una filosofa de gestin empresarial, en la cual deben participar todos los individuos que conformen la empresa, desde los obreros y trabajadores de planta hasta la alta direccin, ya que al tener cubiertos todos los sectores productivos, se lleva a la empresa a conseguir ventajas competitivas y comparativas frente a las entidades que ejercen su misma actividad. En otras palabras, pueden conseguirse ventajas sobre empresas del mismo sector, o rama productiva o de servicio.
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5.2 Administracin basada en actividades (ABM)

5.2.1 Definicin de la administracin basada en actividades
La administracin basada en actividades (ABM) es un sistema de administracin basado en la planificacin, mejora y control de las actividades de una organizacin para cumplir con los requerimientos externos y con las expectativas de los clientes. Con el ABM, la organizacin logra obtener resultados con menos recursos, es decir, la organizacin puede alcanzar los mismos resultados con un menor costo total. El ABM logra tales resultados mediante la puesta en prctica de un enfoque operativo y otro estratgico. El enfoque ABM: No se deben gestionar recursos, sino actividades. Dicho de otra forma: se debe gestionar lo que se hace y no lo que se gasta.
5.2.2 ABC vs ABM

Las similitudes, y diferencias entre ABC y ABM pueden ser expresadas en sus respectivas definiciones: ABC: es definido como una metodologa que mide el costo y el desempeo de actividades, recursos y objetos de costo. Los recursos son asignados a actividades y, luego, las actividades son asignadas a objetos de costo. ABM: es definido como una disciplina que se enfoca en la gestin de las actividades como el camino para mejorar el valor recibido por el cliente y el beneficio ganado por los proveedores. Esta disciplina incluye el anlisis de los inductores, el anlisis de actividades y las medidas de desempeo. ABM se basa en ABC como su mayor fuente de informacin.
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5.2.3 El ABM operativo y el ABM estratgico
El enfoque del ABM operativo est destinado a mejorar la performance de las actividades mediante un uso ms eficiente de los recursos, en tanto que el enfoque ABM estratgico se centra en concentrar los recursos en aquellas actividades generadoras de valor agregado. De ello, se desprende algo que es fundamental: no basta con hacer ms eficiente y eficaces las actividades y procesos, sino que primero debemos definir muy bien cules han de ser las actividades y procesos a optimizar.
Ejemplo de informacin proporcionada por sistema ABC / ABM

Este es un ejemplo de la informacin que proporciona un sistema ABC en el caso de un departamento de ventas de una empresa cualquiera. La contabilidad tradicional nos muestra lo siguiente:
CONCEPTO SUELDOS SALARIOS VITICOS GASOLINA DEPRECIACIN SEGUROS NO DEDUCIBLES REFACCIONES PAPELERA TELFONO FAX TOTAL IMPORTE 1,350.00 2,500.00 1,450.00 830.00 789.00 1,539.00 280.00 145.00 230.00 1,090.00 7,929.00
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Mientras tanto, el costeo ABC nos muestra lo siguiente: ACTIVIDAD Visita a clientes A Visita a clientes B Elaborar cotizaciones Aclarar envos con el almacn Generacin de clientes nuevos INDICADOR # De clientes A visitados # De clientes B visitados # De cotizaciones elaboradas # De aclaraciones # De clientes nuevos DESEMPEO EN EL MES 6 10 22 12 6 COSTO TOTAL 1,380.00 1,050.00 2,150.00 2,150.00 1,199.00 7,929.00 COSTO POR INDICADOR 230.00 105.00 97.73 179.17 199.83
5.2.4 Pasos en el anlisis de las actividades

1. Obtener la informacin de costos existente dentro de un departamento. 2. Determinar los procesos dentro de un departamento. 3. Identificar los ingresos que inician cada proceso y las salidas o resultados que el proceso genera. 4. Determinar las actividades relacionadas con cada uno de los procesos, realizar el relevamiento del flujo de actividades en detalle y listar todas las tareas que son parte de cada actividad. 5. Identificar todos los recursos utilizados (personal, equipos, suministros, etc.) 6. Para cada actividad principal, definir una unidad de medida de las salidas, las que pueden ser o no contables. 7. Para cada actividad principal, definir una unidad de medida de performance, la que puede ser o no contable. 8. Registrar la performance real, en la unidad de medida definida. 9. Utilizar la performance real para determinar qu nivel de cumplimiento se est alcanzando en la actividad. 10. Comenzar a pensar en ideas para mejorar. En el anlisis de los procesos, es importante relevar la mayor cantidad de informacin posible sobre lo que se est haciendo para as poder determinar las ineficiencias en el desarrollo de las tareas, luego en las actividades y, por ltimo, en los procesos. Todo ello sin que resulte en repeticiones, y redundancias innecesarias y costosas. No existe un nico y verdadero costo para una actividad, debido a que los diferentes mtodos para asignar costos pueden resultar en costos distintos. No obstante, debemos medir el costo de las actividades a travs de la asignacin a cada uno de los recursos que efectivamente consume. Uno de los elementos fundamentales ser pensar en la mejora y por consiguiente una mayor eficiencia para el desarrollo de las tareas. El analista de las actividades deber preguntarse y responder: Quin es el cliente de la actividad y qu quiere ste que se haga? Por qu quieren ellos que esta actividad se realice? Esta actividad esta duplicada en algn otro lugar de la organizacin? Cmo contribuye esta actividad a incrementar el valor agregado de los productos? 5. Existe otra forma de generar lo que la actividad produce? 6. Qu suceder si no se realiza la actividad? 1. 2. 3. 4.
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Estas preguntas nos permitirn probar por qu estas actividades existen, cmo estn relacionadas con los objetivos de la organizacin, si existen caminos alternativos para realizarlas y/o mejorarlas, y qu pasara si no las realizramos. Muchas veces, descubriremos actividades que se han hecho siempre de la misma manera, pero que, en realidad, no generan valor agregado para lo que se produce. Aquellas actividades que generan valor agregado son esenciales para lo que el cliente quiere, pero, tambin, habr actividades que generan valor agregado para la organizacin y que sern tambin esenciales a la misma. Aquellas actividades que no generan valor agregado, ya sea a los clientes o a la organizacin, deben ser eliminadas. EJERCICIOS DE APLICACIN La industria, objeto de estudio, fabrica 3 modelos de partes y piezas. La fabricacin del Modelo I no posee tanta complejidad como la del Modelo II, mientras que el proceso de produccin del Modelo III es el ms complejo de todos por su tecnologa Datos de costos y estadsticas
Modelo I Modelo II Modelo III
Precio de venta rdenes de produccin Materiales directos Mano de obra directa Tiempo de reajuste de las mquinas Costo de la mano de obra
$ 286 / und 2 de 10,000 uds. $40/unidad 3 h/udad. 8h/orden $25/hora
$ 320 / und 8 de 5,000 uds. $95/unidad 4 h/udad. 8h/orden $25/hora
$ 330 / und 10 de 800 uds. $28/unidad 2h/udad. 8h/orden $25/hora
Costos indirectos de produccin: $8,260,000 Se pide lo siguiente: a) Realizar el clculo del costo de los productos por el mtodo tradicional: costeo basado en el volumen y tomar como base las horas de mano de obra directa. Con este mtodo, los costos indirectos se cargan a los productos a travs del clculo de una cuota de aplicacin, que toma como base las horas de mano de obra directa: ($8260 000: 236 000h.m.h.d. = $35/hmod). En todos los casos, se omiten la mayor parte de los clculos para abreviar, por lo que el costo de cada producto por este mtodo sera de la siguiente forma:
Material directo Mano de obra directa Costos indirectos totales Total de costo unitario Modelo I $ 40.00 75.00 105.00 $220.00 Modelo II $ 95.00 100.00 140.00 $335.00 Modelo lII $28.00 50.00 70.00 $148.00
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b) Determinar el precio de venta de cada producto sobre la base del 130% del costo de
produccin. Al enfrentarse cada producto al mercado, la situacin fue la siguiente: Modelo I $220.00 286.00 286.00 Modelo II $335.00 435.50 320.00 Modelo lII $148.00 192.40 330.00
Costo de produccin: mtodo tradicional Precio de venta objetivo (130% de costo) Precio de venta real
Observaciones: El Modelo I se pudo vender al precio de venta planificado; sin embargo, el precio de la competencia forz a la empresa a bajar el precio del Modelo II a $320.00, es decir, por debajo del precio objetivo y de su costo. No obstante, el Modelo Ill fue vendido a $330.00, es decir, por encima de su costo y su precio planificado, a pesar de ser la produccin de menor volumen. En este caso, las prdidas del Modelo II fueron compensadas con las contribuciones del Modelo III. c) Clculo del costo de los productos por el mtodo ABC. Informacin adicional
Niveles Reparto de recursos a las actividades segn los inductores de recursos Depreciacin, electricidad, mantenimiento, calibracin, etc. Salarios, lubricantes, desgastes de herramientas, etc. Salarios, materiales de oficina, depreciaciones de equipos, etc. Salarios, depreciaciones, etc. Salarios, depreciaciones, materiales, etc. Salarios, suministros, software, depreciaciones, etc. Actividades Total de costo acumulado Medida de la Actividad
Nivel unitario
Maquinaria
$ 2,314,200
Horas mquina
Limpieza y reajuste de mquinas
$ 240,000
# de rdenes de produccin
Recepcin e inspeccin
$ 580,000
% sobre la base del tiempo de inspeccin % sobre la base del tiempo de manipulacin # de controles de calidad % sobre la base de las rdenes ingenieriles % sobre la base del tiempo de atencin al clientes
Nivel de lote
Manipulacin de material
$ 650,000
Controles de calidad
$ 1,890,800
Mantenimiento del producto
Ingeniera
$ 900,000
Nivel relacionado con el cliente
Salarios, suministros, depreciaciones, etc.
Servicio de venta y posventa
$ 40,700
Mantenimiento de la organizacin
Energa, seguro, mantenimiento, limpieza, depreciaciones, etc.
Administracin
$ 1,644, 300
Horas de mano de obra
TOTAL CIBERTEC
$ 8,260,000 CARRERAS PROFESIONALES
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Resultados del costeo ABC ACTIVIDADES Materiales directos Mano de obra directa Maquinaria Limpieza y reajuste de mquinas Modelo I $ 40.00 75.00 26.91 1.20 1.74 2.28 19.90 11.25 0.08 20.90 $199.26 Modelo II $ 95.00 100.00 33.64 2.40 3.48 4.88 24.88 10.12 0,30 27.87 $302.57 Modelo III $ 28.00 50.00 53.82 15.00 50.75 51.19 62.20 33.75 3.36 13.93 $362.00
Recepcin e inspeccin
Manipulacin de materiales Controles de calidad Ingeniera Atencin al cliente Mantenimiento de la organizacin Total de costos por el ABC ACTIVIDADES Recepcin e inspeccin Manipulacin materiales Ingeniera Atencin al cliente Controles de calidad
Informacin adicional para las medidas de la actividad Modelo I Modelo II Modelo III 6% 24% 70% 7% 30% 63% 25% 45% 30% 4% 30% 66%
16 controles/1,250 und 40 controles/1,000 und 20 controles/400 und
d) Comparar los resultados de las dos alternativas de costeo

Informacin de Costos Sistema de costo tradicional Sistema ABC Informacin de precios Precio objetivo (costo tradicional) Precio objetivo ABC (130 % costo) Precio de venta real Modelo I $220.00 199.26 286.00 259.04 286.00 Modelo II $335.00 302.57 435.50 393.34 320.00 Modelo lII $148.00 362.00 192.40 470.60 330.00
e) Interpretacin de los resultados El Modelo I surge como un producto extremadamente rentable. El precio de venta est por encima en un 144% (286.00: 199.26) del costo reportado por el sistema ABC. Los Modelos I y II por el mtodo ABC muestran un costo ms bajo que por el mtodo tradicional de costeo basado en el volumen. Esto puede explicar los precios de la competencia sobre el Modelo II. Los competidores de esta empresa pueden vender su Modelo II a un precio ms bajo, porque ellos producen lo mismo a un costo ms bajo. Si observamos la tabla, nos daremos cuenta de que el Modelo II por el mtodo ABC fue vendido por encima de su costo, aunque la gerencia tiene que actuar sobre las actividades con vistas a la reduccin de los costos de produccin, ya que el precio de venta est slo al 105 % de su nuevo costo de produccin. Al determinar el costo de los productos por el mtodo ABC, quedamos alarmados por el incremento sustancial que report el costo del Modelo III. La complejidad de este modelo y este impacto sobre los costos fue ocultado completamente por el sistema tradicional basado en el volumen. Ahora, la gerencia est desanimada, pues por este mtodo antes obtenan ganancias y por el ABC se muestra una prdida. El sistema tradicional de costeo basado en el volumen sobre costea las lneas de produccin de alto volumen (Modelo I y Modelo II) y sub costea la lnea de productos ms compleja y de bajo volumen (Modelo Ill). Los productos de alto volumen bsicamente subsidian los de la lnea de bajo volumen. El sistema ABC revela este problema, porque asigna con ms exactitud los costos indirectos a las tres lneas de productos.
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Resumen
Modelo abreviado del costeo basado en actividades.
El costeo basado en actividades identifica los recursos empleados en el proceso productivo (manufactura o servicio) y distingue las actividades generadoras de costo para luego asignarlas con la mayor precisin posible. Esto significa que el costeo basado en actividades requiere una comprensin cabal del alcance de los procesos de la empresa. Finalmente, el costo de los productos o servicios es la sumatoria de los materiales consumidos ms los costos de las actividades que se llevan a cabo para manufacturar el producto
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Bibliografa
BELLIDO SANCHEZ, PEDRO Costos ABC: costeo basado en actividades Lima: Editorial El Pacifico.
KAPLAN ROBERT, COOPER ROBIN Coste y efecto Segunda edicin Barcelona: Ediciones Gestin 2000
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Anlisis de la utilidad bruta
LOGRO DE LA UNIDAD DE APRENDIZAJE Al trmino de la unidad, el alumno propone cambios para mejorar las expectativas de los beneficios futuros sobre la base de la evaluacin en los mrgenes de utilidad de la organizacin.
TEMARIO Los cambios en la utilidad bruta Importancia del anlisis de la utilidad bruta Las causas de los cambios en la utilidad bruta Tcnicas para el anlisis del cambio de la utilidad bruta Productos sustitutos
ACTIVIDADES PROPUESTAS
Los alumnos, adecuadamente agrupados, brindan la resolucin de los ejercicios propuestos por el profesor y los presentan en pizarra para que los dems estudiantes puedan cotejar los resultados.
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6.1 Anlisis de los cambios de la utilidad bruta

6.1.1 Los cambios en la utilidad bruta
El anlisis de los cambios (desviaciones) en la utilidad bruta consiste en la determinacin de las causas que originan un incremento o una disminucin de la utilidad bruta. El anlisis consiste en evaluar el comportamiento de las tres variables bsicas (precio, costo y volumen) que inciden en el clculo de la utilidad bruta, que como sabemos es la diferencia entre los ingresos por ventas y los costos que han sido necesario incurrir para generar esas ventas. Podemos utilizar esta herramienta analizando la utilidad bruta desde dos enfoques diferentes: a) Comparando la utilidad bruta que hemos presupuestado para un perodo con la utilidad bruta obtenida (real o actual) para ese perodo, y b) Comparando la utilidad bruta (real o actual) en dos perodos consecutivos.
6.1.2 Importancia del anlisis de la utilidad bruta

Respondamos la siguiente pregunta: Por qu es tan importante el anlisis de la utilidad bruta dentro de una organizacin? Simplemente, porque tanto el precio de venta como los costos de produccin son decisiones no controlables por parte de los directivos de una empresa. Los precios no pueden ser aumentados indefinidamente, porque no nos compraran los clientes o, peor an, nos saldramos del mercado dejndoselo a nuestros competidores. En cuanto a los costos, por ms eficientes o ahorrativos que seamos hay un mnimo que debemos pagar para producir o comprar lo que necesitamos para luego producirlo o venderlo. Entonces, es muy importante que, en los objetivos de la empresa, se defina inequvocamente el porcentaje mnimo de utilidad bruta que deseamos a travs del tiempo y asegurarnos de que siempre se cumpla. El no hacerlo tiene las siguientes consecuencias: Si estamos mucho ms altos que lo planeado en porcentaje, entonces nos hacemos muy vulnerables a que algn competidor nos haga la competencia con precios ms lgicos. Recuerden, la ambicin mata. Si, por el contrario, ese porcentaje es mucho menor que el planeado, entonces la empresa se encuentra en serios problemas y requiere de un anlisis, investigacin y accin decisivas. En el segundo caso, cuando empiezan a caer las utilidades brutas, muchas veces, an con ventas crecientes es difcil percatarse que algo no anda bien. Los vendedores y contadores nos dan informacin pseudo-correcta que nos dice que volvimos a cumplir o sobrepasar las ventas, tanto en unidades como en dinero, pero, por qu no nos alcanza el dinero para pagar, de acuerdo al cajero de la empresa?, por qu los flujos de efectivo proyectados demuestran supervits decrecientes o incluso dficits, signo irrefutable de que anda algo mal?
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6.1.3 Las causas de los cambios en la utilidad bruta Un anlisis ideal de la variacin de la utilidad bruta debera identificar la causa inicial o esencial de cada elemento de la variacin total de la utilidad: tanto debera atribuirse a las rdenes de ventas perdidas a causa de la competencia de precios, tanto a los precios ms elevados de los materiales primas que son consecuencia de un aumento de las tarifas de los fletes martimos, y as por el estilo. En la prctica, la identificacin de las causas esenciales de cada elemento de la variacin de la utilidad bruta puede alcanzarse slo para una pequea parte de la variacin total; por lo tanto, el anlisis de la variacin tiene que concentrar la atencin en las causas intermedias o sntomas, ms que en las causas primarias. stos son algunos ejemplos de categoras, en las cuales generalmente pueden dividirse las variaciones de la utilidad: 1) Desviaciones respecto de los precios de ventas presupuestados (variaciones de los precios de ventas) 2) Desviaciones respecto del volumen de ventas fsicas presupuestadas (variaciones del volumen de ventas) 3) Desviaciones respecto de la mezcla presupuestada de ventas de productos (variaciones de la mezcla de productos) 4) Desviaciones respecto de los precios presupuestados de los insumos (variaciones del precio de los insumos) 5) Desviaciones respecto de las asignaciones por costos y por gastos (cantidad de insumos y variaciones del gasto) 6) Desviaciones que responden a procedimientos de costeo de los productos, ajustes contables. etctera. 6.1.4 Tcnicas para el anlisis del cambio de la utilidad bruta 1.- Variacin en precio Cuando cambia el precio de ventas por unidad, variarn las ventas totales y con ello la utilidad bruta. El clculo de la variacin del precio de venta se determina con la siguiente frmula: Variacin en precio = (precio real precio presupuestado) * volumen real La variacin puede ser la siguiente: Favorable, cuando el precio real es mayor que el precio presupuestado o Desfavorable, cuando el precio real es menor que el precio presupuestado. Cuando se tienen ms de un producto, se debe determinar la variacin total para la produccin completa, mediante una suma aritmtica de las variaciones para cada producto. Ejemplo 1 La compaa ABC se dedica a la fabricacin del producto X e Y para el consumo local. A continuacin, se presentan los datos presupuestados y reales para un perodo:
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Datos presupuestados: Producto X Y Totales Datos reales: Precio de ventas S/. 12 10 Ventas totales S/. 180,000 80,000 260,000 Costo unitario S/. 10 8 Costos totales S/. 150,000 64,000 214,000 Precio de ventas S/. 7 12 Ventas totales S/. 70,000 60,000 130,000 Costo unitario S/. 5 8 Costos totales S/. 50,000 40,000 90,000
Producto X Y Totales Se solicita lo siguiente:
a) Preparar un estado de resultados simplificado para comparar los datos reales con los presupuestados para determinar el cambio en la utilidad bruta. b) Calcular la variacin de precio. Solucin: a) Estado de resultado simplificado Detalles Ventas (-) Costo de ventas = Utilidad bruta Presupuesto S/. 130,000 90,000 40,000 Real S/. 260,000 214,000 46,000 Variacin Observacin
130,000 Favorable 124,000 Desfavorable 6,000 Favorable
b) Variacin en precio Precio presupuestado 7 12 Volumen real 15,000 8,000
Productos X Y Totales
Precio real 12 10
Variacin 75,000 -16,000 59,000
Observacin Favorable Desfavorable Favorable
El volumen real se obtiene al dividir, para cada producto, las ventas totales reales entre el precio de venta unitario real. Para fines de comprobacin, lo mismo podra hacerse con los datos reales del costo de ventas. Por ejemplo, para el producto X ,el volumen real sera igual a S/.180, 000 / 12 = 15,000.
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2.- Variacin en costo Cuando cambia el costo por unidad, variar el costo total de las ventas y como tal la utilidad bruta. El clculo de la variacin en costo se calcula con la siguiente frmula: Variacin en costo = (costo real costo presupuestado) * volumen real La variacin puede ser la siguiente: Favorable, cuando el costo real es menor que el precio presupuestado, Desfavorable, cuando el precio real es mayor que el precio presupuestado. Ejemplo 2 Con los datos dados en el ejemplo N 1, para la empresa ABC, se solicita lo siguiente: Determinar la variacin de costos. Solucin Precio presupuestado 5 8 Volumen real 15,000 8,000
Precio real 10 8
Variacin 75,000 0 75,000
Observacin Desfavorable Nulo Desfavorable
3.- Variacin de volumen Cuando cambia el volumen (cantidad de unidades vendidas), variarn las ventas totales y en consecuencia, la utilidad bruta. El clculo de la variacin en volumen se realiza con la siguiente frmula:
Variacin en volumen = (volumen real volumen presup.) * Utilidad bruta presupuestada x unidad
La variacin puede ser la siguiente: Favorable, cuando el volumen real es mayor que el volumen presupuestado, Desfavorable, cuando el volumen real es menor que el volumen presupuestado. Ejemplo 3 Con los datos dados en el ejemplo N 1, para la empresa ABC, se solicita lo siguiente: Determinar la variacin de volumen.
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Solucin Volumen presupuestado 10,000 5,000 UB Presupuesto por unidad 2 4
Volumen real 15,000 8,000
Variacin 10,000 12,000 22,000
Observacin Favorable Favorable Favorable
El volumen presupuestado se obtiene al dividir, para cada producto, las ventas totales presupuestadas entre el precio de venta por unidad presupuestado. Para fines de comprobacin, lo mismo podra hacerse con los datos presupuestados del costo de ventas. Por ejemplo, para el producto X, el volumen presupuestado sera igual a S/. 70,000 / 7 = 10,000 La utilidad bruta presupuestada por unidad se encuentra al dividir, para cada producto individual, el exceso de las ventas y los costos entre el nmero de unidades. Para el caso de X: (70,000 50,000) / 10,000 = 20,000 / 10,000 = S/. 2. De igual forma, se puede restar para cada producto el precio de venta unitario del costo de ventas unitario. Para el caso de X: (7.00 5.00) = S/. 2.00. 4.- Resumen de variaciones Detalles Variacin en precio Variacin en costo Variacin en volumen Totales Importe 59,000 75,000 22,000 6,000 Observacin Favorable Desfavorable Favorable Favorable
6.1.5 Productos sustitutos

La mayora de las empresas manufactureras fabrican ms de un producto, y las ventas, el costo y la utilidad bruta varan ampliamente entre los productos. Este caso de anlisis de la utilidad bruta puede abordarse de manera similar al de la utilidad bruta para una empresa de un solo producto, con excepcin de la variacin en el volumen si los productos son sustitutos. En el anlisis de las variaciones de la utilidad bruta, la nica diferencia significativa entre una empresa que elabora varios productos y una que elabora un solo producto est en el clculo de una variacin en volumen. En una empresa de varios productos, la variacin en volumen convencional se sub-divide en una variacin pura de volumen (volumen final) y una variacin en mezcla si los productos son sustitutos. En la variacin pura, se calcula el efecto de l os cambios en el volumen fsico de cada producto vendido (independientemente del efecto entre s) y, en la variacin en mezcla, se calcula el efecto de los cambios en el volumen fsico de los productos ms rentables y/o menos rentables (relacionados entre s). Una variacin pura y una variacin en mezcla no tienen sentido si los productos no son sustitutos entre s.
Variacin pura de volumen o volumen final Si los productos son sustitutos entre s, puede calcularse una variacin pura para cada producto al multiplicar la utilidad bruta promedio presupuestada por unidad, por la diferencia entre el volumen presupuestado y el real, como sigue a continuacin:
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Variacin en volumen pura o volumen final = (volumen real volumen presup.)*utilidad bruta presupuestada promedio donde: Utilidad bruta presupuestada promedio = utilidad bruta total presupuestada / nmero de unidades totales presupuestadas La variacin puede ser la siguiente: Favorable, cuando el volumen real es mayor que el precio presupuestado. Desfavorable, cuando el volumen real es menor que el precio presupuestado. Ejemplo 4 Para el caso de la empresa ABC, ejemplo No. 1, debemos suponer que los productos son sustitutos entre s. Entonces, se solicita lo siguiente: Determine la variacin en volumen pura o volumen final Solucin UB Presupuesta promedio por unidad 2.667 2.667
Productos
Volumen real
Volumen presupuestado 10,000 5,000
Variacin
Observacin
X Y Totales
15,000 8,000
13,333 8,000 21,333
Favorable Favorable Favorable
La utilidad bruta presupuestada promedio se encuentra al dividir la utilidad bruta presupuestada (ventas totales menos costos totales) entre el nmero de unidades totales presupuestadas. Para el caso de la empresa ABC: (130,000 90,000) / (10,000 + 5,000) = 40,000 / 15,000 = S/. 2.666 Variacin en la mezcla o volumen final Adems, puede calcularse una variacin en mezcla para cada producto, al multiplicar la diferencia entre la utilidad promedio presupuestada por unidad por la diferencia entre el volumen presupuestado y el real, como sigue a continuacin: Variacin en mezcla = (volumen real volumen presup.) * utilidad bruta presupuestada por unidad de la mezcla donde: Utilidad bruta presupuestada por unidad de la mezcla = utilidad bruta prom, presupuestada (-) utilidad bruta presupuestada por unidad de la mezcla
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La variacin puede ser la siguiente: Favorable, cuando la empresa vende menos unidades del producto menos rentable o ms unidades del producto ms rentable. Desfavorable, cuando la empresa vende ms unidades del producto menos rentable o menos unidades del producto ms rentable. Los productos menos rentables y los ms rentables se determinan comparando la utilidad bruta presupuestada por unidad: si la utilidad bruta presupuestada por unidad del producto individual es mayor, el producto es ms rentable, pero si la utilidad bruta presupuestada por unidad del producto individual es menor, el producto es menos rentable. Ejemplo 5 Para el caso de la empresa ABC, ejemplo No. 1, se solicita lo siguiente: Determine la variacin de la mezcla. Solucin Variacin en la mezcla UB Presupuesta promedio por unidad 2.667 2.667
Productos
Volumen real
Volumen presupuestado
UB Presupuesta por unidad 2 4
Variacin
Observacin
X Y Totales
15,000 8,000
10,000 5,000
-3,333 4,000 667
Favorable Favorable Favorable
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Resumen
La utilidad bruta se analiza desde el punto de vista de los ingresos y desde el punto de vista de los gastos. En este sentido, realizamos comparaciones entre las proyecciones de utilidad bruta previamente realizadas y las que se dieron en la realidad. La base para estas comparaciones son los presupuestos, los cuales deben de tener cierta rigurosidad en su elaboracin para poder ser utilizados de esta forma, como herramienta de anlisis y planeacin de la produccin y requerimientos de efectivo de la empresa. En la prctica, la identificacin de las causas esenciales de cada elemento de la variacin de la utilidad bruta puede alcanzarse slo para una pequea parte de la variacin total. Por lo tanto, el anlisis de la variacin tiene que concentrar la atencin en las causas intermedias o sntomas, ms que en las causas primarias. stos son algunos ejemplos de categoras, en las cuales generalmente pueden dividirse las variaciones de la utilidad: 1. Desviaciones respecto de los precios de ventas presupuestados (variaciones de los precios de ventas) 2. Desviaciones respecto del volumen de ventas fsicas presupuestadas (variaciones del volumen de ventas). 3. Desviaciones respecto de la mezcla presupuestada de ventas de productos (variaciones de la mezcla de productos) 4. Desviaciones respecto de los precios presupuestados de los insumos (variaciones del precio de los insumos) 5. Desviaciones respecto de las asignaciones por costos y por gastos (cantidad de insumos y variaciones del gasto) 6. Desviaciones que responden a procedimientos de costeo de los productos, ajustes contables. etctera.
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Bibliografa
SHILLINGLAW, GORDON Contabilidad de costos: anlisis y control Buenos Aires: Editorial El Ateneo.
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Costos para la toma de decisiones

Al trmino de la unidad, el alumno propone medidas de corto plazo sobre la base de la evaluacin de los costos de una organizacin, aplicando, para ello, tcnicas especficas de costeo.
TEMARIO La contabilidad de costos como herramienta en la toma de decisiones Tipos de decisiones no rutinarias Los costos relevantes y la toma de decisiones Otros enfoques contables para la toma de decisiones Casos de aplicacin de decisiones a corto plazo ACTIVIDADES PROPUESTAS Los alumnos, formados en equipo, analizan y deciden diversas situaciones no rutinarias, al utilizar diversas tcnicas de la contabilidad de costos para la toma de decisiones.
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7.1 El papel de la contabilidad de costos para la toma de decisiones

7.1.1 La contabilidad de costos como herramienta en la toma de decisiones
En toda organizacin, diariamente, se toman decisiones, unas son rutinarias, como contratar un nuevo empleado; otras no lo son, como introducir o eliminar una lnea de productos. Sin embargo, ambas requieren una adecuada informacin. Es obvio que la calidad de decisiones de cualquier empresa, pequea o grande, est en funcin directa del tipo de informacin disponible. Por lo tanto, si se desea que una organizacin se desarrolle normalmente, se debe contar con un buen sistema de informacin: a mejor calidad de informacin, se asegura una decisin adecuada. En este sentido, la contabilidad de costos facilita la toma de decisiones y permite la utilizacin del mtodo cientfico para tomar una buena decisin basada en el siguiente proceso: 1. Anlisis a. Reconocer que existe un problema b. Definir el problema y especificar los datos adicionales necesarios c. Obtener y analizar los datos 2. Decisin a. Proponer diferentes alternativas b. Seleccionar la mejor 3. Puesta en prctica a. Poner en prctica la alternativa seleccionada b. Realizar la vigilancia necesaria para el control del plan elegido
7.1.2 Tipos de decisiones no rutinarias

Cuando se desarrollan las funciones de fabricacin y venta, la administracin se enfrenta constantemente al problema de escoger entre cursos de accin alternativos. Las preguntas tpicas a ser respondidas incluyen: qu hacer?, cmo hacerlo?, dnde vender el producto? y qu precio se debera cargar? En corto plazo, la administracin debe tomar los siguientes tipos de decisiones no recurrentes, no rutinarias: 1. 2. 3. 4. 5. Aceptacin o rechazo de una orden especial Fabricar o comprar productos Vender o procesarlos un poco ms Adicionar o eliminar una cierta lnea de productos Utilizacin de recursos escasos
7.1.3 Los costos relevantes y la toma de decisiones

En cada una de las situaciones anteriores, la decisin administrativa final descansa en el anlisis de datos de costos. Los datos de costo son importantes en muchas decisiones, ya que son la base para el clculo de las utilidades. Sin embargo, no todos los costos son de igual importancia en la toma de decisiones, y los administradores deben identificar aquellos que son importantes para una decisin. Estos costos se llaman costos relevantes, los cuales son los costos futuros que se modifican o cambian de acuerdo con la opcin que se tomen. Por
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consiguiente, los costos pasados (costos del pasado o histricos) no son considerados relevantes en la decisin inmediata. Bajo el concepto de costos relevantes, el cual se podra apropiadamente titular diferencial, o de costo incremental, la toma de decisiones involucra los siguientes pasos: 1. 2. 3. 4. Agrupar todos los costos asociados con cada alternativa Cancelar los costos pasados Cancelar aquellos costos que no difieren entre alternativas Seleccionar la mejor alternativa con base en los restantes datos de costo
EJEMPLO. Para ilustrar la irrelevancia de los costos pasados y la relevancia de los costos incrementales, consideremos un problema de decisin de reemplazo. Una compaa posee un molino comprado hace tres aos por $25,000. Su valor actual en libros es $17,500. La compaa est analizando si debe reemplazar esta mquina por una nueva que costar $50,000 y tendr una vida til de cinco aos. La mquina nueva generar las mismas utilidades que la vieja, pero disminuir sustancialmente los costos de operacin variables. Las ventas anuales y los costos de operacin de la mquina actual, y el reemplazo propuesto se basan en el volumen de ventas formales de 20 000 unidades y se estiman como siguen a continuacin: Ventas Costos variables Costos fijos: Depreciacin (lnea recta) Seguros, impuestos, etc. Utilidad neta Mquina actual $60 000 35 000 2 500 4 000 $18 500 Mquina nueva $ 60 000 20 000 10 000 4 000 $ 26 000
A primera vista, parece que la nueva mquina proporciona un aumento en la utilidad neta de $7, 500 por ao. El valor en libros de la mquina actual, sin embargo, es un costo pasado y es irrelevante en esta decisin. Adems, las ventas y los costos fijos, tales como seguro, impuestos, etc., tambin son irrelevantes, ya que no difieren entre las dos alternativas consideradas. Si eliminamos todos los costos irrelevantes, quedan nicamente los costos incrementales, tal como sigue a continuacin: Ahorros en costos variables Menos: aumento en costos fijos Ahorros de efectivo netos que surgen de la mquina nueva $15 000 10 000 (con excepcin del costo pasado de $2 500) $ 5 000
7.1.4 Otros enfoques contables para la toma de decisiones

Enfoque del proyecto total La misma decisin del caso anterior se puede obtener utilizando el enfoque de proyecto total (o enfoque de estado comparativo), el cual mira a todos los elementos de utilidad y de costo (ya sean relevantes o no) y compara los resultados de la utilidad neta. Bajo este enfoque, sin embargo, los estados de resultados comparativos se preparan con el enfoque del margen de contribucin.
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EJEMPLO: El enfoque de proyecto total para el ejemplo anterior se mostrara como sigue a continuacin: Incremento (o diferencia) ------$(15 000) $ 15 000 10 000 ------$ 5 000
Mquina actual Ventas Menos: costos variables Margen de contribucin Menos: costos fijos Depreciacin Otros Utilidad neta $60 000 35 000 $25 000 2 500 4 000 $18 500
Mquina nueva $60 000 25 000 $40 000 12 500 4 000 $23 500
El cuadro del enfoque del proyecto total muestra un aumento en la utilidad neta de $5,000 con la compra del molino nuevo. Este ejemplo se discute solamente para mostrar la irrelevancia de ciertos elementos en un problema de decisin de reemplazo. El incremento en la utilidad neta o ahorros, no es suficiente para justificar una inversin adicional de $50,000 en nueva maquinaria. Por lo tanto, esta pregunta se debera responder utilizando los conceptos de retorno sobre la inversin y el valor del dinero a travs del tiempo. Enfoque del costo de oportunidad Adems del enfoque incremental y del enfoque de proyecto total, se puede aplicar el concepto de costos de oportunidad para resolver un problema de decisin no rutinaria de corto plazo. El enfoque es llamado, de aqu en adelante, enfoque de costo de oportunidad. Un costo de oportunidad es la utilidad perdida al rechazar la siguiente mejor alternativa. Su importancia en la toma de decisiones es que la mejor decisin se alcanza siempre, ya que considera el costo de la mejor alternativa disponible no tomada. Los costos de oportunidad no son costos incurridos por la empresa y, por lo tanto, no se incluyen en los registros contables. EJEMPLO. En el ejemplo, si utilizamos el enfoque de costos de oportunidad, la alternativa de la nueva mquina se puede analizar como sigue a continuacin: Mquina nueva Utilidad neta esperada Menos: costo de oportunidad de no poseer la mquina vieja Diferencia en favor de comprar la mquina nueva $ 23 500 18 500 $ 5 000 ($60 000-$ 35 000 - $2 500 -$ 4 000) .
El costo de oportunidad en este ejemplo es la utilidad neta de $18,500 de la mquina vieja.
7.1.5 Casos de aplicacin de decisiones a corto plazo

a) Fijacin de precios para rdenes especiales Una compaa recibe, a menudo, una orden especial de corto plazo para sus productos, a precios ms bajos que los usuales. En pocas normales, la compaa podra rehusar tal orden, ya que no le produce una utilidad satisfactoria. Si la temporada est mal, sin embargo, tal orden se debe aceptar si la utilidad incremental obtenida de ella excede el costo incremental involucrado. Para la compaa es mejor recibir alguna utilidad por encima de sus costos incrementales, que no recibir absolutamente nada. Tal precio, ms bajo que el precio regular, se llama precio de contribucin. Este enfoque para fijar precios a menudo se llama enfoque de
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contribucin para fijacin de precios o modelo variable de fijacin de precios. Este enfoque es ms apropiado bajo las siguientes condiciones: 1. Cuando se opera en una situacin de dificultades 2. Cuando existe capacidad ociosa 3. Cuando se enfrenta fuerte competencia o una situacin competitiva
EJEMPLO. Asuma que una compaa con capacidad de 100,000 unidades est produciendo corrientemente y vendiendo solamente 90,000 unidades de producto cada ao a un precio regular de $2. Si el costo variable por unidad es $1 y el costo fijo anual es $45,000, el estado de resultados podra presentarse en la siguiente forma: Ventas (90 00 unidades) Menos: costo variable (90 000 unidades) Margen de contribucin Menos: Costo fijo Utilidad neta $180 000 90 000 $ 90 000 45 000 $ 45 000 Por unidad $ 2.00 1.00 $ 1.00 0.50 $ 0.50 .
La compaa acaba de recibir una orden por 10,000 unidades de $1.20 para un total de $12,000. El comprador pagar los fletes. La aceptacin de esta orden no afectar las ventas regulares. Sin embargo, el presidente de la compaa est reacio a aceptar la orden, ya que el precio de $ 1.20 est por debajo del costo unitario de fabricacin de $1.50 ($1.50 = $1.00 + 0.50) debera la compaa aceptar la orden? La respuesta es afirmativa. La compaa podra incrementar las utilidades totales al aceptar esta orden especial, aunque el precio ofrecido est por debajo del costo unitario de fabricacin. A un precio de $1.20, la orden contribuir en $0.20 por unidad (MC por unidad = $1.20 $1.00 = $0.20) y la utilidad aumentar en $2,000 (10,000 unidades x $0.20). Si utilizamos el enfoque de contribucin para la fijacin de precios, el costo variable de $1 ser una mejor gua que el costo total unitario de $1.50. Note que los costos fijos no cambian a causa de la presencia de capacidad ociosa. El mismo resultado se puede ver utilizando el enfoque de proyecto total:
Por unidad $2.00 1.00 $1.00 0.50 $0.50 Sin orden especial (90000 unidades) $180 000 90 000 $ 90 000 45 000 $ 45 000 Con orden especial (100 000 unidades) Diferencia $192 000 $12 000 100 000 10 000 S 92 000 $ 2 000 45 000 ____-$ 47 000 $ 2 000
Ventas Menos: costos variables MC Menos: costos fijos Utilidad neta
b) La decisin de comprar o fabricar La decisin de producir una parte componente internamente o comprarla externamente a un proveedor se llama decisin de "fabricar o comprar". Esta decisin involucra tanto factores cuantitativos como cualitativos. Los factores cualitativos incluyen asegurar la calidad del producto y la necesidad de establecer relaciones comerciales de largo plazo con el proveedor. Los factores cuantitativos tienen que ver con costos. Los efectos cuantitativos de la decisin de fabricar o comprar se ven mejor a travs del enfoque de costo relevante.
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EJEMPLO. Asuma que una empresa basada en una produccin anual de 8,000 unidades ha preparado los siguientes estimados de costos para la fabricacin de un componente de sub ensamble: Por unidad Total . Materiales directos $5 $ 40 000 Mano de obra directa 4 32 000 Costos indirectos de fabricacin variables aplicados 4 32 000 Costos indirectos de fabricacin fijos aplicados (150% del costo de mano de obra directa) 6 32 000 Costo total $ 19 $152 000 El proveedor ha ofrecido suministrar el componente a un precio de $16 cada una. Los dos tercios de los costos indirectos de fabricacin fijos y que representan los salarios de ejecutivos, alquiler, depreciacin e impuestos continan independientes de la decisin. Debera la compaa comprar o fabricar el producto? La clave para la decisin radica en la investigacin de aquellos costos relevantes que cambian entre las alternativas de fabricar o comprar. Si asumimos que la capacidad productiva permanecer ociosa o si no se utiliza para producir el sub ensamblaje, el anlisis puede hacerse en la siguiente forma: Por Unidad Fabricar Comprar Precio de compra $ 16 Materiales directos $5 Mano de obra directa 4 Costos indirectos de fabricacin variables 4 Costos indirectos de fabricacin fijos que se pueden evitar no fabricando 2 Costos relevantes totales $15 $16 Diferencia en favor de fabricar $1 Total de 8 000 unidades Fabricar Comprar $128 000 $40 000 32 000 32 000 16 000 $120000 $ 128 000 $ 8 000 .
La decisin de fabricar o comprar se debe investigar junto con la perspectiva ms amplia de considerar cmo utilizar mejor los recursos disponibles. Las alternativas son las siguientes: 1. 2. 3. Dejar la capacidad ociosa Comprar las partes y alquilar la capacidad ociosa Comprar las partes y utilizar la capacidad ociosa para otros productos
c) La decisin de vender o continuar el proceso Cuando dos o ms productos se fabrican simultneamente de la misma manera, por una operacin de procesos comunes o en serie, se llaman productos conjuntos. El trmino costo conjunto se utiliza para describir todos los costos de fabricacin en que se incurre antes del punto llamado punto de separacin. Los productos conjuntos se identifican como productos individuales. En el punto de separacin, algunos de los productos conjuntos se han terminado y se venden al consumir, mientras que otros requieren procesamiento adicional. En muchos casos, sin embargo, la compaa podra tener una opcin: vender los productos en el punto de separacin o continuar el proceso con la esperanza de obtener una utilidad adicional. En conexin con este tipo de decisin, llamada decisin de "vender o continuar el proceso", los costos conjuntos se consideran irrelevantes, ya que se han incurrido en el momento de la decisin y, por consiguiente, representan costos pasados. La decisin descansar exclusivamente en la utilidad adicional comparada con los costos adicionales incurridos debidos al procesamiento adicional.
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EJEMPLO. La compaa Jin produce tres productos: A, B y C, por medio de procesos conjuntos. Los costos de produccin conjuntos para el ao fueron $ 120,000. El producto A se podra vender en el punto de separacin o procesarlo adicionalmente. El proceso adicional no requiere de instalaciones especiales y todos los costos de procesamiento adicional son variables. Los valores de ventas y el costo necesario para evaluar la poltica de produccin de la compaa, al considerar el producto A, son como sigue a continuacin: Costo adicional y valor de ventas despus del procesamiento Valor de ventas en adicional El pto. de separacin ventas Costo $60 000 $90 000 $25 000
Unidades producidas 3 000
Se debera vender el producto A en el punto de separacin o procesarlo adicionalmente? Para responder esta pregunta, considere los tres enfoques de toma de decisiones discutidos al inicio de este captulo. Estos son el enfoque de proyecto total, el enfoque incremental y el enfoque de costo de oportunidad. El enfoque de proyecto total es como sigue a continuacin: Vender Ventas $60 000 Costos Utilidad neta $60 000 Procesar $90 000 25 000 $65 000 Diferencia $ 30 000 25 000 $ 5 000
La columna de diferencia es, esencialmente, la base para el enfoque incremental, el cual compara la utilidad incremental con los costos incrementales. En este caso: Utilidad incremental en ventas Costos incrementales, procesamiento adicional Ganancia incremental $ 30 000 25 000 $ 5 000
Aun, otra forma de mirar el mismo problema es utilizar el concepto de costo de oportunidad: Utilidad en ventas despus del procesamiento del producto A $90 000 Menos: costos Agregados al procesamiento $25 000 Costo de oportunidad, utilidad neta anterior 60 000 85 000 Diferencia a favor del procesamiento adicional $ 5 000 En resumen, el producto A se debera procesar tal como se evidencia por cualquiera de los tres mtodos presentados anteriormente. Tenga presente que el costo de produccin conjunto de $120,000 no est incluido en el anlisis, ya que es un costo pasado y, por consiguiente, irrelevante para la decisin. d) Adicionar o eliminar una lnea de producto La decisin de eliminar una lnea de produccin o de venta vieja, o de adicionar una nueva debe incluir tanto factores cualitativos como cuantitativos. Sin embargo, cualquier decisin final se debera basar, principalmente, en el impacto que la decisin tendra en el margen de contribucin o en la utilidad neta. EJEMPLO. El supermercado ABC tiene tres lneas principales de producto: hortalizas, carnes y alimentos enlatados. El supermercado est considerando la decisin de suprimir la lnea de carne, porque el estado de resultados muestra que se est vendiendo a prdida. Note el estado de resultado para estas lneas de producto abajo:
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Ventas Menos: costos variables MC Menos: costos fijos Directos Asignados Total Utilidad neta
Hortalizas $10 000 6 000 $ 4 000 $ 2 000 1 000 $ 3 000 $ 1 000
Carnes Alimentos enlatados Total $ 15 000 $ 25 000 $ 50 000 8 000 12 000 26 000 $ 7 000 $ 13 000 $ 24 000 $ 6 500 1 500 $8 000 $ (1 000) $ 4 000 2 000 $ 6 500 $ 6 500 $ 12 500 5 000 $ 17 500 $ 6 500
En este ejemplo, los costos directos fijos son aquellos costos que estn identificados directamente con cada una de las lneas de producto, mientras que los costos fijos asignados son la cifra de costos fijos comunes asignados a las lneas de productos utilizando alguna base tal como espacio ocupado. El monto de los costos fijos comunes tpicamente contina independiente de la decisin y, de esta forma, no se puede ahorrar al cancelar la lnea de producto para la cual est distribuido. El enfoque de proyecto total que muestra los efectos en la compaa como un todo, con y sin la lnea de carne, se muestra abajo: Mantener Carnes $50 000 26 000 $24 000 $12 500 5 000 $17 500 $ 6 500 Suprimir Carnes $ 35 000 18 000 $ 17 000 $ 6 000 5 000 $ 11 000 $ (6 000) Diferencia $ (15 000) (8000) $(7000) $ (6 500) ---$ 6 500 $ 500
Ventas Menos: costos variables MC Menos: costos fijos Directos Asignados Total Utilidad neta
Alternativamente, el enfoque incremental mostrara lo siguiente: Si las carnes se suprimen Prdida de utilidad en ventas Ganancias: Costo variable evitado Costos fijos directos evitados Aumento (disminucin) en la utilidad neta $ 15 000 $ 8 000 6 500
14 500 $ (500)
Por cualquiera de los dos mtodos, vemos que suprimiendo las carnes, el supermercado perder $500 adicionales. Por consiguiente, la lnea de carne se debera mantener. Uno de los grandes peligros al asignar costos fijos comunes es que tales asignaciones pueden hacer parecer una lnea de producto menos rentable que lo que realmente es. A causa de tal asignacin, la lnea de carne mostr una prdida de $1,000, pero, en efecto, contribuye con $500 ($ 7 000 - $6 500) a la recuperacin de los costos fijos comunes del supermercado. e) Utilizacin de recursos escasos En general, el nfasis en productos con ms alto margen de contribucin maximiza la utilidad neta total de la empresa, aunque las ventas totales podran disminuir. Sin embargo, esto no es cierto, donde hay factores restrictivos y los recursos son escasos. El factor de restriccin limita la produccin o venta de un producto dado. El factor de restriccin podra ser horas mquina, horas de mano de obra o pies cbicos de espacio de almacenaje. En presencia de estos factores de restriccin, la maximizacin de las utilidades totales depende de conseguir el
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margen de contribucin ms alto por unidad de factor, antes que el margen de contribucin ms alto por unidad de producto fabricado. EJEMPLO. Asuma que una compaa fabrica dos productos A y B con los siguientes mrgenes de contribucin por unidad. A B Ventas $8 $ 24 Costos variables 6 20 MC $2 $ 4 Costos fijos anuales $ 42 000
Como se indic segn el enfoque del MC por unidad, B es ms rentable que A, ya que contribuye ms a las utilidades totales de la compaa que A ($4 vs. $2). Sin embargo, supongamos que la empresa tiene una capacidad limitada de 10,000 horas de mano de obra. Asuma, adems, que A requiere de dos horas de mano de obra y B requiere de 5 horas de mano de obra. Uno podra expresar que esta capacidad limitada es para determinar el margen de contribucin por hora de mano de obra. A B MC/unitario $2.00 $ 4.00 Horas de mano de obra requeridas por unidad 2 5 . MC por hora de mano de obra $ 1.00 $ 0.80 Se debera producir A, ya que muestra el ms alto MC por hora de mano de obra y B se debera suprimir. Otra forma de mirar el problema es calcular el MC total para cada producto. A B Produccin mxima posible MC por unidad MC total 5 000 unidades (10 000 horas/2 horas) $2 $10 000 2000 unidades (10 000 horas / 5horas) $4 $ 8 000
Otra vez, se debera fabricar el producto A, ya que contribuye ms que B (10 000 vs. $8000).
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Resumen
Cuando se desarrollan las funciones de fabricacin y venta, la administracin se enfrenta constantemente al problema de escoger entre cursos de accin alternativos. Las preguntas tpicas a ser respondidas incluyen: qu hacer?, cmo hacerlo?, dnde vender el producto? y qu precio se debera cargar? En corto plazo, la administracin debe tomar los siguientes tipos de decisiones no recurrentes, no rutinarias: 1. 2. 3. 4. 5. Aceptacin o rechazo de una orden especial Fabricar o comprar productos Vender o procesarlos un poco ms Adicionar o eliminar una cierta lnea de productos Utilizacin de recursos escasos
En cada una de las situaciones anteriores, la decisin administrativa final descansa en el anlisis de datos de costos. Los datos de costo son importantes en muchas decisiones, ya que son la base para el clculo de las utilidades. Sin embargo, no todos los costos son de igual importancia en la toma de decisiones, y los administradores deben identificar aquellos que son importantes para una decisin. Estos costos se llaman costos relevantes, los cuales son los costos futuros que se modifican o cambian de acuerdo con la opcin que se tomen. Por consiguiente, los costos pasados (costos del pasado o histricos) no son considerados relevantes en la decisin inmediata. Bajo el concepto de costos relevantes, la toma de decisiones a corto plazo involucra los siguientes pasos: 1. 2. 3. 4. Agrupar todos los costos asociados con cada alternativa Cancelar los costos pasados Cancelar aquellos costos que no difieren entre alternativas Seleccionar la mejor alternativa con base en los restantes datos de costo
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Bibliografa
SHIM, JAE K. Teora y problemas de contabilidad administrativa Mxico: McGraw Hill.
POLIMENI, RALPH Contabilidad de costos Segunda edicin Colombia: McGraw - Hill
CIBERTEC
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Precios de transferencia
LOGRO DE LA UNIDAD DE APRENDIZAJE Al trmino de la unidad, el alumno proyectar los precios de transferencia entre empresas vinculadas y
su relacin con los costos involucrados de una organizacin.
TEMARIO Producto intermedio y el precio de transferencia Criterios para seleccionar el mtodo de fijacin de precios de transferencia Mtodos de fijacin de precios de transferencia La transferencia de precios como tcnica de evasin de impuestos
ACTIVIDADES PROPUESTAS Los alumnos, designados por el profesor, responden cada uno de los ejercicios propuestos en la respectiva seccin de clase.
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8.1 Precios de transferencia

8.1.1 Producto intermedio y el precio de transferencia
Un producto intermedio es el producto transferido de una subunidad de la misma organizacin. Este producto se procesa adicionalmente y se vende a un cliente externo. Un precio de transferencia es el precio que una subunidad (segmento, departamento, divisin, etc.) de una organizacin cobra por un producto o servicio que suministra a otra subunidad de la misma organizacin. Por ejemplo, en una planta de papel que fabrica los jumbos de papel que luego pasan a convertirse en rollos individuales de papel y en toallas, los jumbos son los productos intermedios. El precio de transferencia genera ingresos para la subunidad que produce el producto intermedio y costos para la subunidad que lo recibe.
8.1.2 Criterios para seleccionar el mtodo de fijacin de precio de transferencia

En general, existen tres criterios especficos que ayudan a seleccionar un mtodo de precios de transferencia: Promocin de la congruencia de metas. Existe la congruencia de metas cuando cada administrador de subunidad que acta para su propio inters, toma acciones que automticamente logran alcanzar los objetivos organizacionales establecidos por la administracin superior. Promocin de un alto nivel sostenido de esfuerzo administrativo. Se define "esfuerzo" como el empeo para alcanzar una meta, por ejemplo se motiva a los vendedores a mantener bajos los costos por proporcionar un producto o servicio, y se motiva a los compradores a adquirir y utilizar los insumos con eficiencia. Un tercer criterio es la promocin de un alto nivel de autonoma de la subunidad en la toma de decisiones.
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8.1.3. Mtodos de fijacin de precio de transferencia

Existen tres mtodos generales para determinar los precios de transferencia: Precios de transferencia basado en el mercado.- Por este mtodo, la compaa selecciona como precio interno el precio que las subunidades cobran a clientes externos. En los casos de las empresas que operan en ms de un pas con distinta carga impositiva, se requiere un ajuste tributario que elimine las potenciales distorsiones que se crean en forma intencionada cuando las empresas trasladan costos de una sucursal a otra con el fin de eludir sus obligaciones tributarias. Precios de transferencia basado en costos.- Los costos pueden ser reales o presupuestados, e incluyen los costos variables de produccin, costos totales de produccin (absorcin) y costos totales del producto, as como los costos de otras funciones del negocio (mercadotecnia, investigacin, servicio al cliente, etc.) Precios de transferencia negociados.-. En algunos casos, las subunidades de una empresa estn libres para negociar el precio de transferencia entre s. Las subunidades pueden utilizar informacin acerca de costos y precios del mercado en esas negociaciones, pero no existe exigencia alguna de que el precio de transferencia seleccionado tenga alguna relacin especfica con los datos sobre los costos y precios en el mercado. Con frecuencia se utilizan los precios de transferencia negociados cuando los precios en los mercados son voltiles y cambian constantemente. El precio de transferencia negociado es resultado de las estimaciones de costo efectuadas por las subunidades de negocios involucradas. Ejemplo Muebles Mlicos de Villa El Salvador fabrica repisas de cocina que pasa por tres etapas o departamentos: corte, donde se corta la lmina; ensamble, donde se arman las repisas, y acabado, donde se pintan y terminan las repisas. De estos departamentos, sus costos fijos y variables son las siguientes: Corte: Ensamble: Acabado: Costo fijo = S/. 180 / lmina cortada Costo variable = S/. 150 / lmina cortada (Incluye el costo de la lmina) Costo fijo = S/. 120 / repisa armada Costo variable = S/. 100 / repisa armada ms lmina cortada. Costo fijo = S/. 150 / repisa terminada. Costo variable = S/. 120 / repisa terminada ms la repisa terminada.
La compaa vende cada repisa en S/. 1,700 y los precios del mercado son S/. 420 por cada lmina cortada y S/. 1,210 por cada repisa armada. De cada 1.85 lminas cortadas sale una repisa armada. Se solicita: a) Calcular la utilidad global de Muebles Mlicos de Villa El Salvador por cada repisa terminada. b) Calcular los precios de transferencia de los departamentos de corte a ensamble y de ensamble a acabado, considerando el mtodo del costo total ms el 40% del beneficio. c) Calcular los precios de transferencia mediante el costo variable mas 80% de beneficio. d) Bajo el punto de vista del gerente de cada departamento, qu dira de estos precios de transferencia?
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Solucin a) Para calcular la utilidad global de Muebles Mlicos de Villa El Salvador, se supone que cada departamento le pasa su producto terminado al siguiente. Entonces, para una repisa terminada, se requiere una repisa armada, la que a su vez necesita 1.85 lminas cortadas. El flujo de los costos lo podemos revisar en el siguiente cuadro:
Concepto
Parciales (s/.)
Monto
(s/.x repisa)
Precio Costo total Costo de corte Costo de ensamble Costo de acabado

S/. (180 + 150) * 1.85 S/. (120 + 100) S/. (150 + 120)
1,700.00 1,100.50 610.50 220.00 270.00 599.50
Utilidad
b) En el siguiente cuadro, se muestra el clculo y los resultados de los precios de transferencia entre los departamentos, considerando el mtodo del costo total ms 40% del beneficio Departamento
Corte Ensamble (S/. x lamina cortada) (S/. x repisa armada)
Costo
(180 + 150) = 330 (120 + 100) + (462*1.85 ) = 1,074.70
Beneficio
(330 X 40%) = 132
Precio transferencia
( 330+132) = 462
(1,074.70 X 40%) = 429.88 ( 1,074.70 + 429.88) = 1,504.58
c) En el siguiente cuadro, se muestra el clculo y los resultados de los precios de transferencia entre los departamentos, considerando el mtodo del costo variable ms 80% del beneficio Departamento
Corte Ensamble (S/. x lamina cortada) (S/. x repisa armada)
Costo
150 (100) + (270*1.85 ) = 599.50
Beneficio
(150 X 80%) = 120 (599.50 X 80%) = 479.60
Precio transferencia
( 150+124) = 270 ( 599.50 + 479.60) = 1,079.10
d)
El siguiente cuadro incluye los precios de transferencia entre los departamentos calculados en los dos incisos anteriores, as como los del mercado.
Departamento Mtodo Mtodo costo total Mtodo costo variable Mercado

Corte s/. x lmina cortada Ensamble s/. x repisa armada
462.00 270.00 420.00
1,504.58 1,079.10 1,210.00
Al observar los precios de transferencia, es claro que los ms altos son los calculados con el costo total ms el 40% de beneficio; y los ms bajos, los obtenidos con el costo variable ms el 80% de beneficio, donde los precios de mercado ocupan un lugar intermedio entre los precios de los dos mtodos citados.
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Por lo tanto, al gerente del departamento de corte le conviene establecer los precios de transferencia mediante el mtodo del costo total ms el 40% de beneficio, ya que tendr los mismos costos con cualquier mtodo, pero sus ingresos cambiarn en funcin del precio de transferencia seleccionado, mientras que al gerente de acabado le convendr que el precio de transferencia se determine por la metodologa del costo variable ms 80% de beneficio, ya que sus ingresos sern iguales para cualquier mtodo de determinacin de precios de transferencia, pero su adquisicin de la materia prima s cambiar en funcin del mtodo de fijacin de dichos precios. Finalmente, para el gerente de ensamble, deber hacerse una evaluacin de los resultados que se obtendra con uno u otro mtodo, lo que podemos revisar en el siguiente cuadro:
Mtodo Concepto Ingreso, S/. x repisa Costo, S/. x repisa

Lmina cortada Otros (fijo y variable) Costo total Costo variable Mercado
1,504.58
1,079.10
1,210.00
854.70 220.00 1,074.70 429.88
499.50 220.00 719.50 359.60
777.00 220.00 997.00 213.00
Costo total Utilidad, S/. x repisa
De este cuadro, se observa que el mtodo ms conveniente para el gerente de ensamble es el costo total ms el 40% de beneficio, pues es el que le produce la mayor utilidad por cada repisa armada.
8.1.4. La transferencia de precios como tcnica de evasin de impuestos La transferencia de precios es una tcnica de evasin de impuestos consistente en la venta de productos o servicios entre empresas vinculadas econmicamente y situadas en pases con diferentes legislaciones en materia de impuestos. Normalmente, una de ellas suele estar ubicada en un paraso fiscal. Consiste en la venta de productos o servicios muy por debajo del precio de mercado a empresas situadas en jurisdicciones fiscalmente favorables que, luego, son revendidos por estas empresas en mercados donde se gravan ms los beneficios empresariales. De este modo, se logra obtener beneficios en jurisdicciones que gravan los beneficios empresariales sin pagar impuestos.
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Ejemplo La empresa A est ubicada en un pas donde se gravan los beneficios empresariales con un impuesto del 35%, mientras que la empresa B est situada en un pas donde los beneficios empresariales no tributan. Ambas empresas pertenecen al mismo propietario. La empresa A vende a la empresa B su produccin a precio de costo y obtiene 0 beneficio. La empresa B vende la produccin adquirida a la empresa A en la jurisdiccin de la empresa A, a precio de mercado y obtiene cuantiosos beneficios, por los cuales no paga impuestos en su jurisdiccin. Resultado: El propietario de las empresas A y B est obteniendo beneficios de su actividad productiva y comercial en la jurisdiccin que grava los beneficios fiscales sin pagar impuestos.
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Resumen
Los precios de transferencia son los valores que las distintas unidades de negocio de una empresa se cobran entre s. El impacto de los precios de transferencia sobre las cuentas de resultados es importante debido a que determinan la rentabilidad positiva o negativa de las distintas unidades de negocio. En el aspecto tributario, los precios de transferencia pueden generar distorsiones en los casos de empresas que operan en ms de un pas con distinta carga tributaria.
CIBERTEC
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Bibliografa
IZAR LANDETA JUAN Contabilidad gerencial Segunda edicin Mxico: Editorial Trillas 2007
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Costeo para La Toma de Decisiones - 201201 - Manual Diagramado

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Administracin de Recursos Humanos Industrial y Sistemas

Administracin de Servicios Tursticos Diseo de Interiores

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Unidad de aprendizaje 2 2.1 Tema 2 : Presupuestos flexibles y anlisis de variaciones

Administracin basada en actividades (ABM)

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Revisin e implementacin de un sistema de costos

1.1 REVISIN E IMPLEMENTACIN Y REVISIN DE UN SISTEMA DE COSTOS

1.1.2 La contabilidad de costos y los sistemas de costos

1.1.3 Sistemas de costos y metodologas de costeo

COSTEO PARA LA TOMA DE DECISIONES

1.1.4 Diseo de un sistema de costos

COSTEO PARA LA TOMA DE DECISIONES

2.1. 2.2. 2.3.

1.1.5 Consideraciones finales en el desarrollo de un sistema de costos

FASES DEL PROCESO DE REVISIN E IMPLEMENTACIN DE UN SISTEMA DE COSTOS

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2.1 Presupuestos flexibles y anlisis de las variaciones

Sin embargo, tiene limitaciones como las siguientes:

COSTEO PARA LA TOMA DE DECISIONES

2.1.2 Pasos para construir un presupuesto flexible

Real 18,900 43,000 7,700 9,700 79,300

Presupuesto 20,000 46,500 8,000 9,500 84,000

Desviacin * 1,100 F 3,500 F 300 F -200 D 4,700 F

COSTEO PARA LA TOMA DE DECISIONES

Real 18,900 43,000 7,700 9,700 79,300

17,500 41,500 7,000 9,500 75,500

Desviacin * -1,400 D -1,500 D -700 D -200 D -3,800 D

2.1.3 Anlisis de las variaciones del presupuesto flexible y la realidad

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COSTEO PARA LA TOMA DE DECISIONES

3.1 COSTEO DE PRODUCTOS CONJUNTOS Y SUBPRODUCTOS

Ejemplos de industrias con produccin conjunta y subproductos

COSTEO PARA LA TOMA DE DECISIONES

3.1.2 Mtodos de prorrateo de costos de productos conjuntos

3.1.3 Aplicacin de los mtodos de asignacin de costos conjuntos

Asignacin de costos conjunto a cada producto =

COSTEO PARA LA TOMA DE DECISIONES

Asignacin de costos conjunto a cada producto

productos son similares.

3.1.4 Mtodos de costeo de los subproductos

COSTEO PARA LA TOMA DE DECISIONES

Razones para asignar los costos conjuntos: -

COSTEO PARA LA TOMA DE DECISIONES

Costos de empresas de servicios

LOGRO DE LA UNIDAD DE APRENDIZAJE

4.1 COSTOS DE EMPRESAS DE SERVICIOS

COSTEO PARA LA TOMA DE DECISIONES

4.1.3 Los sistemas de costos en las empresas de servicio

Diferencia entre empresas manufactureras, comercializadoras y de servicios

(*) Podra utilizarse un sistema de acumulacin de costos por rdenes especficas.

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IMPORTE 600,000.00 -276,000.00 324,000.00

% 100.00 -46.00 54.00

-77,300.00 -5,000.00 -14,000.00 227,700.00

-12.88 -0.83 -2.33 37.96